ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՄԻՋԱԶԳԱՅԻՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆ ...

 20.01.2020 -

i

ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ԿԱՌԱՎԱՐՈՒԹՅՈՒՆ
ՈՐՈՇՈՒՄ

 

11 մարտի 2010 թվականի 235-Ն

 

i

ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՄԻՋԱԶԳԱՅԻՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆԵՐԸ ԵՎ ՄԻՋԱԶԳԱՅԻՆ ՍՏԱՆԴԱՐՏՆԵՐԻ ՈՒՂԵՑՈՒՅՑՆԵՐԸ ՀՐԱՊԱՐԱԿԵԼՈՒ ՄԱՍԻՆ

 

Հիմք ընդունելով «Հաշվապահական հաշվառման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի 6.1-ին հոդվածի 2-րդ մասը` Հայաստանի Հանրապետության կառավարությունը որոշում է.

1. Հրապարակել ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտները և միջազգային ստանդարտների ուղեցույցները հայերենով` համաձայն հավելվածի:

2. Սույն որոշումն ուժի մեջ է մտնում պաշտոնական հրապարակման օրվան հաջորդող տասներորդ օրը:

 

 

Հայաստանի Հանրապետության վարչապետ	Տ. Սարգսյան
2010 թ. մարտի 16 Երևան

 

 Հավելված
ՀՀ կառավարության
2010 թվականի մարտի 11-ի
N 235-Ն որոշման

(հավելվածը խմբ. 18.07.13 770-Ն, 19.12.19 թիվ 1848-Ն որոշում)

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ (Հայեցակարգային հիմունքներ) փաստաթուղթը Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների Խորհրդի կողմից հրապարակվել է 2010 թվականի սեպտեմբերին: Այն փոխարինում է Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներ փաստաթղթին:

 

ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅՈՒՆ

ՆԱԽԱՊԱՏՄՈՒԹՅՈՒՆ

ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՀԱՅԵՑԱԿԱՐԳԱՅԻՆ ՀԻՄՈՒՆՔՆԵՐ

ՆԱԽԱԲԱՆ

Նպատակը և կարգավիճակը

Գործողության ոլորտը

ԳԼՈՒԽՆԵՐ

1 Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը ՆՊ1

2 Հաշվետու կազմակերպություն /ավելացվելու է/

3 Օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերը ՈԲ1

4 Հիմունքները (1989): մնացած տեքստը 4.1

2010 ԹՎԱԿԱՆԻ ՀԱՅԵՑԱԿԱՐԳԱՅԻՆ ՀԻՄՈՒՆՔՆԵՐԻ ՀԱՍՏԱՏՈՒՄԸ ԽՈՐՀՐԴԻ ԿՈՂՄԻՑ

ՍՏՈՐԵՎ ՆՇՎԱԾ ԿԻՑ ՈՒՂԵՑՈՒՅՑԻ ՀԱՄԱՐ ՏԵՍ` ՍՈՒՅՆ ԽՄԲԱԳՐՈՒԹՅԱՆ ՄԱՍ Բ-Ն

ՀԱՄԱՊԱՏԱՍԽԱՆԵՑՄԱՆ ԱՂՅՈՒՍԱԿ

ԵԶՐԱԿԱՑՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՀԻՄՔԵՐԸ ՏԵՍ` ՍՈՒՅՆ ԽՄԲԱԳՐՈՒԹՅԱՆ ՄԱՍ Գ-Ն

1-ԻՆ և 3-ՐԴ ԳԼՈՒԽՆԵՐԻ ԵԶՐԱԿԱՑՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՀԻՄՔԵՐ

 

Նախապատմություն

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների Խորհուրդը ներկայումս գտնվում է իր հայեցակարգային հիմունքները թարմացնելու գործընթացում: Հայեցակարգային հիմունքների նախագիծն իրականացվում է փուլերով:

Գլուխն ավարտին հասցնելուն պես` 1989 թվականին հրապարակված «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներ» փաստաթղթում կփոխարինվեն համապատասխան պարագրաֆները: Հայեցակարգային հիմունքներ նախագիծն ավարտելուն պես` Խորհուրդը կունենա ամբողջական, համապարփակ և մեկ միասնական փաստաթուղթ` «Ֆինանսական հաշվետվություննների հայեցակարգային հիմունքներ» անվանմամբ:

«Հայեցակարգային հիմունքների» սույն տարբերակը ներառում է առաջին երկու գլուխները, որոնք Խորհուրդը հրապարակել է հայեցակարգային հիմունքների նախագծի իր առաջին փուլի արդյունքում` «Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը» Գլուխ 1-ը և «Օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերը» Գլուխ 3-ը: Գլուխ 2-ը պետք է անդրադառնա հաշվետու կազմակերպության հասկացությանը: Խորհուրդն այս թեմայով 2010 թվականի մարտին հրապարակել է նախնական նախագիծ, որի գծով մեկնաբանություններ ներկայացնելու ժամկետն ավարտվում էր 2010 թվականի հուլիսի 16-ին: Գլուխ 4-ը ընդգրկում է «Հիմունքների» (1989թ.) մնացած տեքստը: Ինչ վերաբերում է համապատասխանեցման աղյուսակին, ապա սույն հրապարակման վերջում ներկայացված է, թե ինչպես է համապատասխանեցվում «Հիմունքներ» փաստաթղթի (1989թ.) տեքստի բովանդակությունը` «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի (2010թ.) տեքստի բովանդակության հետ:

 

Նախաբանը վերցված է «Հիմունքներ» փաստաթղթից (1989թ.): Այն կթարմացվի` «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի նպատակը ՀՀՄՍԽ-ի կողմից դիտարկվելուց հետո: Մինչ այդ, «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի նպատակը և կարգավիճակը շարունակում են մնալ նույնը:

 

Նախաբան

 

Ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստվում և ներկայացվում են արտաքին օգտագործողներին աշխարհի շատ կազմակերպությունների կողմից: Չնայած տարբեր երկրների այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունները կարող են իրար նման թվալ, սակայն առկա են տարբերություններ, որոնք, հավանաբար, արդյունք են տարաբնույթ հասարակական, տնտեսական և իրավական հանգամանքների, ինչպես նաև այն բանի, որ տարբեր երկրներում ազգային պահանջների առաջադրման ժամանակ նկատի են առնվում ֆինանսական հաշվետվությունների տարբեր օգտագործողների կարիքները:

Նշված հանգամանքները հանգեցրել են ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերի տարբեր սահմանումների օգտագործմանը, օրինակ` ակտիվների, պարտավորությունների, սեփական կապիտալի, եկամուտների և ծախսերի: Դրանք հանգեցրել են նաև ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ հոդվածների ճանաչման տարբեր չափանիշների օգտագործմանը և չափման տարբեր հիմունքների նախընտրությանը: Ֆինանսական հաշվետվությունների շրջանակները և նրանցում ներկայացվող բացահայտումները նույնպես ենթարկվել են ազդեցության:

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների խորհուրդը (ՀՀՄՍԽ) հանձն է առել նվազեցնել այս տարբերությունները` աշխատելով ներդաշնակեցնել ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստմանը և ներկայացմանը վերաբերող կարգավորումները, հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներն ու ընթացակարգերը: Խորհուրդը կարծում է, որ հետագա ներդաշնակության կարելի է լավագույնս հասնել` կենտրոնանալով ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, որոնք պատրաստվում են տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար օգտակար տեղեկատվություն ապահովելու նպատակով:

Խորհուրդը կարծում է, որ այս նպատակով պատրաստված ֆինանսական հաշվետվությունները բավարարում են օգտագործողների մեծ մասի ընդհանուր կարիքները: Պատճառն այն է, որ համարյա բոլոր օգտագործողները կայացնում են տնտեսական որոշումներ, օրինակ`

ա) որոշելու, երբ է պետք գնել, պահել կամ վաճառել բաժնային գործիքներում ներդրումը,

բ) գնահատելու ղեկավարության կողմից միջոցների կառավարումը կամ հաշվետվողականությունը,

գ) գնահատելու աշխատակիցներին փոխհատուցելու և այլ արտոնություններ տրամադրելու կազմակերպության կարողությունը,

դ) գնահատելու կազմակերպությանը փոխառությամբ տրված գումարների ապահովությունը,

ե) որոշելու հարկային քաղաքականությունը,

զ) որոշելու բաշխման ենթակա շահույթը և շահաբաժինները,

է) պատրաստելու և օգտագործելու ֆինանսական արդյունքների վերաբերյալ ազգային վիճակագրության տվյալները,

ը) կարգավորելու կազմակերպությունների գործունեությունը:

Այնուամենայնիվ, Խորհուրդն ընդունում է, որ պետությունները կարող են իրենց սեփական նպատակների համար սահմանել այլ կամ լրացուցիչ պահանջներ: Սակայն, այս պահանջները չպետք է ազդեն մյուս օգտագործողների համար հրապարակված ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, բացի եթե դրանք նաև բավարարում են այդ մյուս օգտագործողների կարիքները:

Ֆինանսական հաշվետվությունները մեծամասամբ պատրաստվում են վերականգնելի պատմական արժեքի եւ անվանական ֆինանսական կապիտալի պահպանման հասկացության վրա հիմնված հաշվառման մոդելի համաձայն: Տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար օգտակար տեղեկատվություն տրամադրելու նպատակով այլ մոդելները և հասկացությունները կարող են ավելի համապատասխան լինել, չնայած ներկայումս փոփոխման որևէ համաձայնություն չկա: Այս «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթը պատրաստվել է այնպես, որ այն կիրառելի է մի շարք հաշվառման մոդելների և կապիտալի ու կապիտալի պահպանման հասկացությունների համար:

 

Նպատակը և կարգավիճակը

---

Այս «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթը առաջադրում է արտաքին օգտագործողների համար ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմքում ընկած սկզբունքները: «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի նպատակն է`

ա) աջակցել Խորհրդին ՖՀՄՍ-ների ապագա մշակման և առկա ՖՀՄՍ-ների վերանայման գործում,

բ) աջակցել Խորհրդին` ներդաշնակելու ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման հետ կապված կարգավորումները, հաշվապահական հաշվառման ստանդարտները եւ ընթացակարգը` հիմք ստեղծելով ՖՀՄՍ-ների կողմից թույլատրված այլընտրանքային հաշվառման մոտեցումների քանակի նվազեցման համար,

գ) աջակցել ազգային ստանդարտներ սահմանող մարմիններին` ազգային ստանդարտներ մշակելու գործում,

դ) աջակցել ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստողներին` ՖՀՄՍ-ների կիրառման և այնպիսի թեմաների հարցերում, որոնք դեռևս պետք է ձևավորեն ՖՀՄՍ-ի առարկան,

ե) աջակցել աուդիտորներին` ձևավորելու կարծիք` թե արդյոք ֆինանսական հաշվետվությունները համապատասխանում են ՖՀՄՍ-ներին,

զ) աջակցել ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին` մեկնաբանելու ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան պատրաստված ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված տեղեկատվությունը, և

է) տրամադրել ՖՀՄՍ-ների ձևավորման մասին տեղեկատվություն նրանց, ովքեր հետաքրքրված են Խորհրդի աշխատանքով:

Սույն «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթը չի հանդիսանում ՖՀՄՍ և, հետևաբար, չի սահմանում ստանդարտ որևէ մասնավոր չափման կամ բացահայտման հարցում: «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթում ոչինչ չի գերակայում որևէ կոնկրետ ՖՀՄՍ-ի նկատմամբ:

Խորհուրդն ընդունում է, որ սահմանափակ դեպքերում կարող է առաջանալ հակասություն «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի և որևէ ՖՀՄՍ-ի միջև: Այն դեպքերում, երբ առկա է հակասությունը, ՖՀՄՍ-ի պահանջները գերակայում են «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի պահանջներին: Քանի որ, այնուամենայնիվ, Խորհուրդն ապագա ՖՀՄՍ-ների մշակման և առկա ՖՀՄՍ-ների վերանայման ժամանակ կուղորդվի «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթով, ապա «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի և ՖՀՄՍ-ների միջև հակասությունների քանակը ժամանակի ընթացքում կնվազի:

«Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի հետ աշխատելու Խորհրդի փորձը հաշվի առնելով` «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթը ժամանակ առ ժամանակ կվերանայվի:

 

Գործողության ոլորտը

---

«Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթը անդրադառնում է`

ա) ֆինանսական հաշվետվության նպատակին,

բ) օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերին,

գ) այն տարրերի սահմանմանը, ճանաչմանը և չափմանը, որոնցից կազմված են ֆինանսական հաշվետվությունները, և

դ) կապիտալի և կապիտալի պահպանման սկզբունքներին:

 

ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅՈՒՆ

 

ԳԼՈՒԽ 1. ԸՆԴՀԱՆՈՒՐ ՆՇԱՆԱԿՈՒԹՅԱՆ ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՊԱՏՐԱՍՏՄԱՆ ԵՎ ՆԵՐԿԱՅԱՑՄԱՆ ՆՊԱՏԱԿԸ

 

ՆԱԽԱԲԱՆ	ՆՊ1
ԸՆԴՀԱՆՈՒՐ ՆՇԱՆԱԿՈՒԹՅԱՆ ֆԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՊԱՏՐԱՍՏՄԱՆ ԵՎ ՆԵՐԿԱՅԱՑՄԱՆ ՆՊԱՏԱԿԸ, ՕԳՏԱԿԱՐՈՒԹՅՈՒՆԸ ԵՎ ՍԱՀՄԱՆԱՓԱԿՈՒՄՆԵՐԸ	ՆՊ2
ՀԱՇՎԵՏՈՒ ԿԱԶՄԱԿԵՐՊՈՒԹՅԱՆ ՏՆՏԵՍԱԿԱՆ ՌԵՍՈՒՐՍՆԵՐԻ, ԿԱԶՄԱԿԵՐՊՈՒԹՅԱՆ ՆԿԱՏՄԱՄԲ ՊԱՀԱՆՋՆԵՐԻ եՎ ՌԵՍՈՒՐՍՆԵՐՈՒՄ ՈՒ ՊԱՀԱՆՋՆԵՐՈՒՄ ՓՈՓՈԽՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՎԵՐԱԲԵՐՅԱԼ ՏԵՂԵԿԱՏՎՈՒԹՅՈՒՆ	ՆՊ12
Տնտեսական ռեսուրսներ և պահանջներ	ՆՊ13
Փոփոխություններ տնտեսական ռեսուրսներում և պահանջներում	ՆՊ15
Ֆինանսական արդյունքը ըստ հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման սկզբունքի	ՆՊ17
Ֆինանսական արդյունքը ըստ դրամական միջոցների անցյալ հոսքերի	ՆՊ20
Փոփոխություններ տնտեսական ռեսուրսներում և պահանջներում, որոնք չեն բխում ֆինանսական արդյունքից	ՆՊ21

 

Գլուխ 1. Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը

 

Նախաբան

---

ՆՊ1. Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը ձևավորում է «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի հիմքը: «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի այլ ասպեկտները` հաշվետու կազմակերպության հասկացությունը, օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերը և սահմանափակումները, ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերը, ճանաչումը, չափումը, ներկայացումը և բացահայտումը տրամաբանորեն բխում են այդ նպատակից:

 

Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը, օգտակարությունը և սահմանափակումները

---

ՆՊ2. Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակն  է¹ տրամադրել ֆինանսական տեղեկատվության հաշվետու կազմակերպության վերաբերյալ, որն օգտակար է ներկա և պոտենցիալ ներդրողների, փոխատուների և այլ կրեդիտորների համար` կազմակերպությանը ռեսուրսներ տրամադրելու վերաբերյալ որոշումներ կայացնելիս: Այս որոշումները վերաբերվում են բաժնային և պարտքային գործիքների գնմանը, վաճառքին կամ պահպանմանը, կամ վարկերի կամ այլ փոխառությունների տրամադրմանը կամ մարմանը:

ՆՊ3. Բաժնային և պարտքային գործիքները գնելու, վաճառելու կամ պահելու վերաբերյալ ներկա և պոտենցիալ ներդրողների որոշումները կախված են այդ գործիքներում կատարված ներդրումից ակնկալվող հատույցներից, օրինակ` շահաբաժինները, մայր գումարի և տոկոսների վճարները կամ շուկայական գնի աճը: Նմանապես, վարկեր և այլ տեսակի փոխառություններ տրամադրելու կամ մարելու վերաբերյալ ներկա և պոտենցիալ փոխատուների և այլ կրեդիտորների որոշումները կախված են մայր գումարի և տոկոսների ակնկալվող վճարումներից կամ այլ հատույցներից: Ներդրողների, փոխատուների և այլ կրեդիտորների` հատույցների հետ կապված ակնկալիքները կախված են կազմակերպություն հոսող ապագա դրամական միջոցների զուտ ներհոսքերի գումարի, ժամանակացույցի և անորոշության (հեռանկարների) գնահատումներից: Հետևաբար, ներկա և պոտենցիալ ներդրողները, փոխատուները և այլ կրեդիտորները կարիք ունեն տեղեկատվության, որը կօգնի գնահատել կազմակերպություն հոսող ապագա դրամական միջոցների զուտ ներհոսքերի հեռանկարները:

_____________________________________

¹ Սույն «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթում, «ֆինանսական հաշվետվություններ» և «ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստում և ներկայացում» տերմինները վերաբերում են «ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվություններին» և «ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստմանը և ներկայացմանը», եթե այլ բան կոնկրետ չի նշվում

 

ՆՊ4. Ապագա դրամական միջոցների զուտ ներհոսքերի գծով կազմակերպության հեռանկարները գնահատելու համար ներկա և պոտենցիալ ներդրողները, փոխատուները և այլ կրեդիտորները պետք է ունենան տեղեկատվություն կազմակերպության ռեսուրսների, կազմակերպության նկատմամբ պահանջների, ինչպես նաև այն մասին, թե կազմակերպության ռեսուրսների օգտագործման առումով որքան օգտավետ են կազմակերպության ղեկավարությունը և ղեկավարող խորհուրդը²  իրականացրել իրենց պարտականությունները: Նման պարտականությունների օրինակները ներառում են կազմակերպության ռեսուրսների պաշտպանությունը տնտեսական գործոնների անբարենպաստ ազդեցություններից, ինչպես օրինակ` գնի և տեխնոլոգիական փոփոխությունները, ինչպես նաև գործող օրենքներին, կարգավորումներին և պայմանագրային դրույթներին կազմակերպության համապատասխանության ապահովումը: Ղեկավարության պարտականությունները կատարելու վերաբերյալ տեղեկատվությունը նաև օգտակար է ձայնի կամ այլ կերպ ղեկավարության գործողությունների վրա ազդելու իրավունք ունեցող ներկա ներդրողների, փոխատուների և այլ կրեդիտորների կողմից որոշումներ կայացնելու համար:

_____________________________________

²  «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթում «ղեկավարություն» տերմինը վերաբերում է «կազմակերպության ղեկավարությանը և ղեկավար խորհրդին», եթե այլ բան կոկրետ չի սահմանվում

 

ՆՊ5. Ներկա և պոտենցիալ բազմաթիվ ներդրողներ, փոխատուներ և այլ կրեդիտորներ հաշվետու կազմակերպություններից չեն կարող պահանջել տեղեկատվությունը տրամադրել անմիջապես իրենց, ուստի իրենց անհրաժեշտ տեղեկատվության մեծ մասի համար պետք է հիմնվեն ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների վրա: Հետևաբար, նրանք այն հիմնական օգտագործողներն են, որոնց ուղղված են ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունները:

ՆՊ6. Այնուհանդերձ, ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունները չեն տրամադրում և չեն կարող տրամադրել այն ամբողջ տեղեկատվությունը, որն անհրաժեշտ է ներկա և պոտենցիալ ներդրողներին, փոխատուներին և այլ կրեդիտորներին: Այդ օգտագործողները պետք է հաշվի առնեն այլ աղբյուրներից ստացվող հարակից տեղեկատվությունը. օրինակ` ընդհանուր տնտեսական պայմանները և ակնկալիքները, քաղաքական իրադարձությունները և քաղաքական միջավայրը, ինչպես նաև տնտեսության ոլորտը և ընկերության իրավիճակը:

ՆՊ7. Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունները նախորոշված չեն ներկայացնելու հաշվետու կազմակերպության արժեքը, սակայն դրանք տրամադրում են տեղեկատվություն, որն օգնում է ներկա և պոտենցիալ ներդրողներին, փոխատուներին և այլ կրեդիտորներին գնահատելու հաշվետու կազմակերպության արժեքը:

ՆՊ8. Առանձին հիմնական օգտագործողներն ունեն տարբեր և, հնարավոր է, իրար հակասող տեղեկատվական կարիքներ և ցանկություններ: Ֆինանսական հաշվետվությունների ստանդարտներ մշակելիս Խորհուրդը կաշխատի այնպիսի տեղեկատվական փաթեթ ներկայացնել, որը կբավարարի հիմնական օգտագործողների առավելագույն քանակի կարիքները: Այնուամենայնիվ, ընդհանուր տեղեկատվական պահանջների վրա կենտրոնացումը չի արգելում հաշվետու կազմակերպությանը ներառել տեղեկատվություն, որն առավել օգտակար է հիմնական օգտագործողների մասնավոր ենթախմբի համար:

ՆՊ9. Հաշվետու կազմակերպության ղեկավարությունը նույնպես հետաքրքրված է կազմակերպությանը վերաբերող ֆինանսական տեղեկատվությամբ: Սակայն, ղեկավարությունը չպետք է հիմնվի ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, քանի որ ի վիճակի է ներքին աղբյուրներից ձեռք բերել իրեն անհրաժեշտ ֆինանսական տեղեկատվությունը:

ՆՊ10. Այլ կողմերը, ինչպիսիք են կարգավորողները և ներդրողներից, փոխատուներից և այլ կրեդիտորներից բացի հասարակության անդամները, նույնպես կարող են ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունները համարել օգտակար: Սակայն այդ հաշվետվությունները հիմնականում չեն ուղղված այս այլ խմբերին:

ՆՊ11. Ընդհանուր առմամբ, ֆինանսական հաշվետվությունները հիմնված են գնահատումնների, դատողությունների և մոդելների, այլ ոչ կոնկրետ նկարագրությունների վրա: «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթը սահմանում է այն սկզբունքները, որոնք ընկած են այդ գնահատումնների, դատողությունների և մոդելների հիմքում: Սկզբունքներն այն նպատակներն են, որոնց իրականացման համար Խորհուրդը և ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստողներն աշխատում են: Ինչպես նպատակների մեծամասնության դեպքում, «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի իդեալական ֆինանսական հաշվետվությունների տեսլականը հավանական չէ, որ ամբողջությամբ իրականացվի, առնվազն ոչ կարճ ժամանակահատվածում, քանի որ գործարքները և այլ դեպքերը վերլուծելու նոր ուղղիները հասկանալու, ընդունելու և կիրառելու համար անհրաժեշտ է ժամանակ: Այնուհանդերձ, նպատակ դնելը և դրան հասնելու համար ջանքեր ներդնելը կարևոր է ֆինանսական հաշվետվությունների զարգացման համար, որով կբարելավվի իր օգտակարությունը:

 

Տեղեկատվություն հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների, կազմակերպության նկատմամբ պահանջների, ինչպես նաև ռեսուրսների և պահանջների փոփոխությունների վերաբերյալ

---

ՆՊ12. Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունները տրամադրում են տեղեկատվություն հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին, որն իրենից ներկայացնում է տեղեկատվություն կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների և հաշվետու կազմակերպության նկատմամբ պահանջների վերաբերյալ: Ֆինանսական հաշվետվությունները նաև տրամադրում են տեղեկատվություն այն գործարքների և դեպքերի ազդեցության վերաբերյալ, որոնք փոխում են հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսները և պահանջները: Տեղեկատվության երկու տեսակներն էլ օգտակար են կազմակերպությանը ռեսուրսներ տրամադրելու վերաբերյալ որոշում կայացնելիս:

 

Տնտեսական ռեսուրսներ և պահանջներ

 

ՆՊ13. Հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների և պահանջների բնույթի և գումարների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է օգտագործողներին օգնել նույնականացնելու հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական ուժեղ և թույլ կողմերը: Այդ տեղեկատվությունը օգտագործողներին կարող է օգնել` գնահատելու հաշվետու կազմակերպության իրացվելիությունը և վճարունակությունը, լրացուցիչ ֆինանսավորման անհրաժեշտությունը և, թե որքանով կազմակերպությանը կհաջողվի ձեռք բերել այդ ֆինանսավորումը: Առկա պահանջների առաջնահերթության և վճարման պահանջների վերաբերյալ տեղեկատվությունը օգտագործողներին օգնում է կանխատեսել, թե ապագա դրամական միջոցների հոսքերն ինչպես են կարող բաշխվել հաշվետու կազմակերպության նկատմամբ պահանջ ունեցող կազմակերպությունների միջև:

ՆՊ14. Տնտեսական ռեսուրսների տարբեր տեսակներ տարբեր կերպ են ազդում դրամական միջոցների ապագա հոսքերի վերաբերյալ հաշվետու կազմակերպության հեռանկարների մասին օգտագործողի գնահատման վրա: Դրամական միջոցների ապագա որոշ հոսքեր ուղղակիորեն բխում են առկա տնտեսական ռեսուրսներից, օրինակ` դեբիտորական պարտքերից: Դրամական միջոցների այլ հոսքեր բխում են բազմաթիվ ռեսուրսների համատեղ օգտագործումից` արտադրելու և հաճախորդներին իրացնելու ապրանքներ կամ ծառայություններ: Թեև այդ դրամական միջոցների հոսքերը հնարավոր չէ նույնականցնել ըստ առանձին տնտեսական ռեսուրսի (կամ պահանջի), ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները կարիք ունեն իմանալու հաշվետու կազմակերպության գործառնություններում օգտագործման համար մատչելի ռեսուրսների բնույթը և քանակը:

 

Փոփոխություններ տնտեսական ռեսուրսներում և պահանջներում

 

ՆՊ15. Հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների և պահանջների փոփոխություններն առաջանում են կազմակերպության ֆինանսական արդյունքից (տես` ՆՊ17-ՆՊ20 պարագրաֆները), և այլ դեպքերից կամ գործարքներից, օրինակ` պարտքային կամ բաժնային գործիքների թողարկումից (տես` պարագրաֆ ՆՊ21): Հաշվետու կազմակերպության ապագա դրամական միջոցների հոսքերի հեռանկարները պատշաճ գնահատելու նպատակով օգտագործողները պետք է հնարավորություն ունենան տարբերակելու այդ երկու փոփոխությունները:

ՆՊ16. Հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական արդյունքի վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգնում է օգտագործողներին` հասկանալ կազմակերպության կողմից իր տնտեսական ռեսուրսների օգտագործման արդյունքում ստեղծաց հատույցը: Կազմակերպության կողմից ստեղծաց հատույցի վերաբերյալ տեղեկատվությունը ցույց է տալիս, թե որքան լավ է կազմակերպության ղեկավարությունը կատարել հաշվետու կազմակերպության ռեսուրսներն արդյունավետ և նպատակային օգտագործելուիս պարտականությունները: Այդ հատույցի փոփոխականության և բաղադրիչների վերաբերյալ տեղեկատվությունը նույնպես կարևոր է, հատկապես` ապագա դրամական միջոցների հոսքերի անորոշությունը գնահատելիս: Տեղեկատվությունը հաշվետու կազմակերպության անցյալ ֆինանսական արդյունքի վերաբերյալ և այն մասին, թե ինչպես է ղեկավարությունը կատարել իր պարտականությունները, սովորաբար օգտակար է տնտեսական ռեսուրսներից կազմակերպության ապագա հատույցները կանխատեսելիս:

 

Ֆինանսական արդյունքը ըստ հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման հիմունքի

 

ՆՊ17. Հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման հիմունքը նկարագրում է գործարքների, այլ դեպքերի և հանգամանքների ազդեցությունները հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների և պահանջների վրա այն ժամանակաշրջաններում, որում այդ ազդեցությունները տեղի են ունենում, եթե նույնիսկ դրանցից բխող դրամական միջոցների ստացումները և վճարումները կատարվում են այլ ժամանակաշրջանում: Նշվածը կարևոր է, քանի որ ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների և պահանջների, ինչպես նաև դրանց փոփոխությունների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կազմակերպության անցյալ և ապագա ֆինանսական արդյունքը գնահատելու համար ավելի լավ հիմք է տրամադրում, քան տվյալ ժամանակաշրջանում բացառապես դրամական միջոցների մուտքերի և վճարումների վերաբերյալ տեղեկատվությունը:

ՆՊ18. Ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական արդյունքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը, որտեղ արտացոլվում են կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների և պահանջների փոփոխությունները, այլ ոչ ուղղակիորեն ներդրողներից և կրեդիտորներից ստացված լրացուցիչ ռեսուրսները (տես` պարագրաֆ ՆՊ21)` օգտակար է կազմակերպության` դրամական միջոցի զուտ ներհոսքեր ստեղծելու անցյալ և ապագա կարողությունը գնահատելիս: Այդ տեղեկատվությունը ցույց է տալիս այն չափը, որով հաշվետու կազմակերպությունն ավելացրել է իր առկա տնտեսական ռեսուրսները, այսինքն` իր գործունեությամբ դրամական միջոցների ներհոսքեր ստեղծելու կարողությունը, այլ ոչ ներդրողներից և կրեդիտորներից ուղղակիորեն լրացուցիչ ռեսուրսներ ներգրավելով:

ՆՊ19. Ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական արդյունքի վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է նաև ցույց տալ այն չափը, որով դեպքերը (օրինակ` շուկայական գների կամ տոկոսադրույքների փոփոխությունները) ավելացրել կամ նվազեցրել են կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսները և պահանջները, որով ազդելով դրամական միջոցների զուտ ներհոսքեր ստեղծելու կազմակերպության կարողության վրա:

 

Ֆինանսական արդյունքը ըստ անցյալ դրամական միջոցների հոսքերի

 

ՆՊ20. Ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվետու կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունը նույնպես օգնում է օգտագործողներին գնահատել դրամական միջոցների զուտ ներհոսքեր ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը: Այն ցույց է տալիս, թե ինչպես է հաշվետու կազմակերպությունը ձեռք բերում և ծախսում դրամական միջոցները, ներառյալ` տեղեկատվություն փոխառությունների ստացման և պարտքի մարման, դրամական շահաբաժինների կամ ներդրողներին այլ դրամական բաշխումների, ինչպես նաև այլ գործոնների մասին, որոնք կարող են ազդել կազմակերպության իրացվելիության կամ վճարունակության վրա: Դրամական միջոցների հոսքերի մասին տեղեկատվությունն օգտագործողներին օգնում է հասկանալ հաշվետու կազմակերպության գործառնությունները, գնահատել նրա ֆինանսավորման և ներդրումային գործունեությունը, գնահատել կազմակերպության իրացվելիությունը կամ վճարունակությունը, ինչպես նաև մեկնաբանել ֆինանսական արդյունքի մասին այլ տեղեկատվություն:

 

Տնտեսական ռեսուրսների և պահանջների փոփոխություններ, որոնք չեն բխում ֆինանսական արդյունքից

 

ՆՊ21. Հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսները և պահանջները նաև կարող են փոխվել ֆինանսական արդյունքից անկախ, օրինակ` սեփականության լրացուցիչ բաժնեմասեր թողարկելով: Նման փոփոխության վերաբերյալ տեղեկատվությունն անհրաժեշտ է օգտագործողներին` ունենալու ամբողջական տեղեկատվություն, թե ինչու են փոխվել հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսները և պահանջները, ինչպես նաև հասկանալ կազմակերպության ապագա ֆինանսական արդյունքի վրա այդ փոփոխությունների:

 

ԳԼՈՒԽ 2. ՀԱՇՎԵՏՈՒ ԿԱԶՄԱԿԵՐՊՈՒԹՅՈՒՆ

(ենթակա է ավելացման)

 

ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅՈՒՆ

ԳԼՈՒԽ 3. ՕԳՏԱԿԱՐ ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՏԵՂԵԿԱՏՎՈՒԹՅԱՆ ՈՐԱԿԱԿԱՆ ԲՆՈՒԹԱԳՐԵՐԸ

ՆԱԽԱԲԱՆ	ՈԲ1
ՕԳՏԱԿԱՐ ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՏԵՂԵԿԱՏՎՈՒԹՅԱՆ ՈՐԱԿԱԿԱՆ ԲՆՈՒԹԱԳՐԵՐԸ	ՈԲ4
Հիմնարար որակական բնութագրեր	ՈԲ5
Տեղին լինելը	ՈԲ6
Ճշմարիտ ներկայացում	ՈԲ12
Հիմնարար որակական բնութագրերի կիրառում	ՈԲ17
Որակական բնութագրերի բարելավում	ՈԲ19
Համադրելիություն	ՈԲ20
Հավաստելիություն	ՈԲ26
Ժամանակին լինելը	ՈԲ29
Հասկանալիություն	ՈԲ30
Բարելավված բնութագրերի կիրառում	ՈԲ33
ՕԳՏԱԿԱՐ ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՏԵՂԵԿԱՏՎՈՒԹՅԱՆ ՀԱՄԱՐ ԾԱԽՍՈՒՄՆԵՐԻ ՍԱՀՄԱՆԱՓԱԿՈՒՄՆԵՐ	ՈԲ35

 

Գլուխ 3. Օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերը

 

Նախաբան

---

ՈԲ1. Սույն գլխում քննարկվող օգտակար տեղեկատվության որակական բնութագրերը նույնականացնում են տեղեկատվության այն տեսակները, որոնք ֆինանսական հաշվետվություններում պարունակված տեղեկատվությունն հավանաբար առավել օգտակար են դարձնում ներկա և պոտենցիալ ներդրողների, փոխատուների և այլ կրեդիտորների համար` այդ տեղեկատվության հիման վրա հաշվետու կազմակերպության վերաբերյալ որոշումներ կայացնելիս:

ՈԲ2. Ֆինանսական հաշվետվությունները տրամադրում են տեղեկատվություն հաշվետու կազմակերպության տնտեսական ռեսուրսների, նրա նկատմամբ ներկայացված պահանջների, ինչպես նաև գործարքների, այլ դեպքերի և հանգամանքների ազդեցության մասին, որոնք փոփոխում են այդ ռեսուրսները և պահանջները: («Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթում այս տեղեկատվությունը նշվում է որպես տնտեսական երևույթների վերաբերյալ տեղեկատվություն): Որոշ ֆինանսական հաշվետվություններ նաև ներառում են հաշվետու կազմակերպության վերաբերյալ ղեկավարության ակնկալիքների և ռազմավարությունների բացատրական նյութ, ինչպես նաև` ապագա հեռանկարների մասին տեղեկատվություն:

ՈԲ3. Օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերը³  կիրառվում են ֆինանսական հաշվետվություններում պարունակվող, ինչպես նաև այլ կերպ ներկայացված ֆինանսական տեղեկատվության նկատմամբ: Ծախսումները, որոնք հանդիսանում է հաշվետու կազմակերպության` օգտակար ֆինանսական տեղեկատվություն ներկայացնելու կարողության նկատմամբ նշանակալի սահմանափակում, կիրառվում է նմանապես: Սակայն, որակական բնութագրերի և ծախսումների սահմանափակման դիտարկումները տարբեր տեսակի տեղեկատվության համար կարող են տարբերվել: Օրինակ` նրանց կիրառումը ապագա տեղեկատվության համար կարող է տարբերվել առկա տնտեսական ռեսուրսների ու պահանջների և այդ ռեսուրսներում ու պահանջներում փոփոխությունների տեղեկատվության համար կիրառումից:

__________________________________________

³ Սույն «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթում «որակական բնութագրեր» և «սահմանափակում» տերմինները վերաբերում են օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերին և այդ տեղեկատվության նկատմամբ սահմանափակմանը

 

Օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրերը

---

ՈԲ4. Եթե ֆինանսական տեղեկատվությունն օգտակար է, այն պետք է լինի տեղին և ճշմարիտ ներկայացնի այն, ինչը նպատակադրվել է ներկայացնել: Ֆինանսական տեղեկատվության օգտակարությունն ավելանում է, եթե այն համադրելի է, հավաստելի, ժամանակին և հասկանալի:

 

Հիմնարար որակական բնութագրեր

 

ՈԲ5. Հիմնարար որակական բնութագրերն են` տեղին լինելը և ճշմարիտ ներկայացումը:

 

Տեղին լինելը

 

ՈԲ6. Տեղին ֆինանսական տեղեկատվությունը ունակ է փոփոխել օգտագործողների կողմից կայացվող որոշումները: Տեղեկատվությունը ունակ է փոփոխություն մտցնել որոշման մեջ, եթե նույնիսկ որոշ օգտագործողներ որոշում են դրանից չօգտվել կամ դրա մասին արդեն տեղեկացված են այլ աղբյուրներից:

ՈԲ7. Ֆինանսական տեղեկատվությունը ունակ է փոխել կայացվող որոշումները, եթե այն ունի կանխատեսող արժեք կամ հաստատող արժեք, կամ երկուսը միասին:

ՈԲ8. Ֆինանսական տեղեկատվությունն ունի կանխատեսող արժեք, եթե այն որպես մուտքային տվյալ հնարավոր է օգտագործել ապագա արդյունքը կանխատեսելու նպատակով օգտագործողների կողմից կիրառվող գործընթացում: Կանխատեսող արժեք ունենալու համար ֆինանսական տեղեկատվությունն ինքնին անհրաժեշտ չէ որ լինի կանխատեսում: Կանխատեսող արժեք ունեցող ֆինանսական տեղեկատվությունն օգտագործողների կողմից կիրառվում է իրենց սեփական կանխատեսումներն իրականացնելու համար:

ՈԲ9. Ֆինանսական տեղեկատվությունն ունի հաստատող արժեք, եթե այն հաստատում կամ փոփոխում է նախորդ գնահատումները:

ՈԲ10. Ֆինանսական տեղեկատվության կանխատեսող և հաստատող արժեքները փոխկապակցված են: Տեղեկատվությունը, որն ունի կանխատեսող արժեք, հաճախ ունենում է նաև հաստատող արժեք: Օրինակ` ընթացիկ տարվա վերաբերյալ հասույթի տեղեկատվությունը, որը որպես հիմք կարող է կիրառվել ապագա տարիների հասույթը կանխատեսելու համար, կարող է նաև համեմատվել ընթացիկ տարվա հասույթին վերաբերող կանխատեսումների հետ, որոնք կատարվել են անցյալ տարիներին: Այդ համեմատությունների արդյունքները կարող են օգնել օգտագործողին ուղղել և բարելավել այն գործընթացները, որոնք կիրառվել են այդ նախորդ կանխատեսումները կատարելիս:

 

Էականություն

 

ՈԲ11. Տեղեկատվությունը համարվում է էական, եթե դրա բացթողումը կամ սխալ ներկայացումը կարող է ազդել օգտագործողների` հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա կայացվող որոշումների վրա: Այլ կերպ, էականությունը տեղին լինելու կազմակերպությանը բնորոշ ասպեկտ է, որն առանձին կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համատեքստում հիմնված է տվյալ տեղեկատվությանը վերաբերող հոդվածների բնույթից կամ մեծությունից, կամ երկուսից միասին: Հետևաբար, Խորհուրդը էականության համար չի կարող սահմանել միասնական քանակական շեմ կամ կանխորոշել, թե կոնկրետ իրավիճակում ինչը կարող է համարվել էական:

 

Ճշմարիտ ներկայացում

 

ՈԲ12. Ֆինանսական հաշվետվությունները տնտեսական երևույթները ներկայացնում են բառերով և թվերով: Օգտակար լինելու համար ֆինանսական տեղեկատվությունը ոչ միայն պետք է ներկայացնի տեղին համարվող երևույթները, այլ նաև պետք է ճշմարիտ ներկայացնի այն երևույթները, որոնք նպատակադրվել է ներկայացնել: Նկարագրությունը կատարելապես ճշմարիտ ներկայացվելու համար պետք է ունենա երեք բնութագիր: Այն պետք է լինի ամբողջական, չեզոք և սխալներից զերծ: Իհարկե, կատարելությունը հազվադեպ, եթե իհարկե ընդհանրապես, հասանելի է: Խորհրդի նպատակն է որքան հնարավոր է առավելագույնի հասցնել այդ որակական հատկանիշները:

ՈԲ13. Ամբողջական նկարագրությունը ներառում է այն ամբողջ տեղեկատվությունը, որն անհրաժեշտ է օգտագործողին` նկարագրվող երևույթը հասկանալու համար, ներառյալ ողջ անհրաժեշտ նկարագրումները և պարզաբանումները: Օրինակ` ակտիվների խմբի ամբողջական նկարագրությունը առնվազն կներառի` խմբում ակտիվների բնույթը, խմբում ողջ ակտիվների գումարը, ինչպես նաև այն, թե ինչ է ներկայացնում այդ գումարը (օրինակ` սկզբնական արժեք, ճշգրտված արժեք կամ իրական արժեք): Որոշ հոդվածների դեպքում ամբողջական նկարագրությունը կարող է ներառել նաև հոդվածների որակի և բնույթի վերաբերյալ նշանակալի փաստերի բացատրություններ, գործոններ և հանգամանքներ, որոնք կարող են ազդել հոդվածների որակի և բնույթի վրա, ինչպես նաև գումարային նկարագրությունը որոշելու համար կիրառված գործընթացներ:

ՈԲ14. Չեզոք նկարագրությունը ֆինանսական տեղեկատվության անկողմնակալ ընտրությունն է կամ նկարագրությունը: Չեզոք նկարագրությունը չի շեղվում, չի գերագնահատվում, շեշտվում, անտեսվում կամ այլ կերպ աղավաղվում` ֆինանսական տեղեկատվությունն օգտագործողների համար բարենպաստ կամ ոչ բարենպաստ համարվելու հավանականությունն ավելացնելու համար: Չեզոք տեղեկատվությունը չի նշանակում այնպիսի տեղեկատվություն, որը չի պարունակում որևէ նպատակ կամ չի ազդում վարքագծի վրա: Հակառակը` սահմանման համաձայն տեղին ֆինանսական տեղեկատվությունը կարող է փոխել օգտագործողների կողմից կայացվող որոշումները:

ՈԲ15. Ճշմարիտ ներկայացումը չի նշանակում, որ բոլոր առումներով այն պետք է ճշգրիտ լինի: Սխալից զերծ լինելը նշանակում է, որ երևույթի նկարագրության մեջ որևէ սխալ կամ բացթողում չկա և ներկայացված տեղեկատվություն պատրաստելու համար օգտագործված գործընթացը ընտրվել և կիրառվել է առանց որևէ սխալի: Այս համատեքստում, սխալներից զերծ` չի նշանակում բոլոր առումներով կատարյալ ճշգրիտ: Օրինակ` ոչ դիտարկելի գնի կամ արժեքի գնահատումը չի կարող որոշվել` ճշգրիտ է, թե ոչ ճշգրիտ: Սակայն այդ գնահատման ներկայացումը կարող է լինել ճշմարիտ, եթե գումարը հստակ և ճիշտ ներկայացվում է որպես գնահատում, բացատրվում են գնահատման գործընթացի բնույթը և սահմանափակումները, և այդ գնահատման մշակման համար համապատասխան գործընթացն ընտրելիս և կիրառելիս որևէ սխալ չի կատարվել:

ՈԲ16. Ճշմարիտ ներկայացումը, ինքնին, պարտադիր չէ, որ հանգեցնի օգտակար տեղեկատվության: Օրինակ, հաշվետու կազմակերպությունը պետական շնորհի միջոցով կարող է ստանալ հիմնական միջոցներ: Ակնհայտ է, որ ներկայացնելով այն, որ կազմակերպությունը ձեռք է բերել ակտիվ առանց որևէ ինքնարժեքի, արժանահավատորեն կներկայացնի դրա ինքնարժեքը, սակայն այդ տեղեկատվությունը, հավանական է, որ չլինի այդքան օգտակար: Այլ օրինակ է, այն գումարի գնահատումը, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է ճշգրտվի ակտիվի արժեքում արժեզրկումն արտացոլելու համար: Այդ գնահատումը կարող է լինել ճշմարիտ ներկայացում, եթե հաշվետու կազմակերպությունը պատշաճ կերպով կիրառել է համապատասխան գործընթացը, պատշաճ կերպով նկարագրել է գնահատումը և բացատրել այդ գնահատման վրա էապես ազդող բոլոր անորոշությունները: Սակայն, եթե այդ գնահատման անորոշության աստիճանը բավականին մեծ է, ապա այդ գնահատումը առանձնապես օգտակար չի լինի: Այսինքն, այդ ակտիվի ճշմարիտ ներկայացման տեղին լինելը հարցական է: Եթե չկա այլընտրանքային ներկայացում, որն առավել ճշմարիտ է, ապա գնահատումը կարող է տրամադրել մատչելի լավագույն տեղեկատվությունը:

 

Հիմնարար որակական բնութագրերի կիրառումը

 

ՈԲ17. Օգտակար լինելու համար տեղեկատվությունը պետք է լինի և տեղին, և ճշմարիտ ներկայացված: Ոչ տեղին երևույթների ճշմարիտ ներկայացումը, կամ էլ տեղին երևույթների ոչ ճշմարիտ ներկայացումը չեն օգնում օգտագործողներին Ճիշտ որոշումներ կայացնելու համար:

ՈԲ18. Հիմնարար որակական բնութագրերը կիրառելու համար սովորաբար օգտավետ և արդյունավետ գործընթացը հետևյալն է (որը ենթակա է բնութագրերի բարելավման կամ ծախսման նկատմամբ սահմանափակումների ազդեցություններին, որոնք չեն դիտարկվում սույն օրինակում): Նախ` նույնականացնել այն տնտեսական երևույթը, որը պոտենցիալ օգտակար է հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական տեղեկատվության օգտագործողների համար: Երկրորդ` նույնականացնել այդ երևույթի վերաբերյալ այն տեղեկատվության տեսակը, որը կլիներ ամենատեղինը, եթե այն մատչելի լիներ և ճշմարիտ ներկայացվեր: Երրորդ` որոշել, արդյոք այդ տեղեկատվությունը հասանելի է և կարող է ճշմարիտ ներկայացվել: Եթե այո, ապա հիմնարար որակական բնութագրերի բավարարման ընթացակարգն այստեղ ավարտվում է: Եթե ոչ` գործընթացը կրկնվում է տեղեկատվության հաջորդ ամենատեղին տեսակի հետ:

 

Որակական բնութագրերի բարելավում

 

ՈԲ19. Համադրելիությունը, հավաստելիությունը, ժամանակին լինելը և հասկանալիությունը որակական բնութագրեր են, որոնք բարելավում են տեղին և ճշմարիտ ներկայացված տեղեկատվության օգտակարությունը: Բարելավող որակական բնութագրերը կարող են նաև օգնել որոշելու, թե երկու եղանակներից որը պետք է կիրառվի որևէ երևույթ նկարագրելու համար, եթե այդ երկուսն էլ հավասարապես տեղին են և ճշմարիտ ներկայացված:

 

Համադրելիություն

 

ՈԲ20. Օգտագործողների կողմից կայացվող որոշումներն ընդգրկում են այլընտրանքային տարբերակների ընտրություն, օրինակ` վաճառել, թե պահել ներդրումը, կամ ներդրում կատարել այս հաշվետու կազմակերպությունում, թե մեկ այլ կազմակերպությունում: Հետևաբար, հաշվետու կազմակերպության մասին տեղեկատվությունն ավելի օգտակար է, եթե այն հնարավոր է համադրել այլ կազմակերպությունների համանման տեղեկատվության, ինչպես նաև նույն կազմակերպության մեկ այլ ժամանակաշրջանի կամ ամսաթվի համանման տեղեկատվության հետ:

ՈԲ21. Համադրելիությունը որակական բնութագիր է, որը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին նույնականացնել և հասկանալ հոդվածների նմանությունները և դրանց միջև տարբերությունները: Ի տարբերություն այլ որակական բնութագրերի, համադրելիությունը չի վերաբերվում միայն մեկ հոդվածի: Համադրումը պահանջում է նվազագույնը երկու հոդված:

ՈԲ22. Հետևողականությունը թեև առնչվում է համադրելիության հետ, նույնը չէ: Հետևողականությունը վերաբերում է միևնույն մեթոդների կիրառմանը միևնույն հոդվածների նկատմամբ կամ հաշվետու կազմակերպության մեկ ժամանակաշրջանից մեկ այլ ժամանակաշրջան, կամ կազմակերպությունների միջև միևնույն ժամանակաշրջանում: Համադրելիությունը նպատակ է, իսկ հետևողականությունը օգնում է հասնել այդ նպատակին:

ՈԲ23. Համադրելիությունը միատեսակություն չէ: Տեղեկատվությունը համադրելի համարվելու համար նման երևույթները պետք է նման լինեն միմյանց, իսկ տարբեր երևույթները պետք է միմյանցից տարբերվեն: Ֆինանսական տեղեկատվության համադրելիությունը ավելի չի բարելավվում, երբ իրար չնմանվող երևույթները դարձնում ենք իրար նման, քան երբ իրար նման երևույթները դարձնում ենք իրարից տարբեր:

ՈԲ24. Համադրելիության որոշակի աստիճան կարելի է ապահովել հիմնարար որակական բնութագրերը բավարարելով: Տեղին տնտեսական երևույթի ճշմարիտ ներկայացումը բնականաբար պետք է պարունակի համադրելիության որոշակի աստիճան` մեկ այլ հաշվետու կազմակերպության կողմից համանման տեղին տնտեսական երևույթի ճշմարիտ ներկայացման հետ:

ՈԲ25. Թեև մեկ տնտեսական երևույթը կարող է ճշմարիտ ներկայացվել բազմաթիվ եղանակներով, այնուհանդերձ, միևնույն տնտեսական երևույթի համար հաշվառման այլընտրանքային մեթոդների կիրառումը նվազեցնում է համադրելիությունը:

 

Հավաստելիությունը

 

ՈԲ26. Հավաստելիությունը օգնում է վստահեցնել օգտագործողներին, որ տվյալ տեղեկատվությունը ճշմարիտ է ներկայացնում այն տնտեսական երևույթները, որոնք նպատակադրվել է ներկայացնել: Հավաստի լինելը նշանակում է, որ տարբեր իրազեկ և անկախ դիտորդներ կարող են համաձայնության գալ այն մասին, որ կոնկրետ նկարագրությունն ճշմարիտ է ներկայացված, թեև պարտադիր չէ, որ այդ համաձայնությունը լինի ամբողջական: Հավաստի չի նշանակում է, որ քանակական տեղեկատվությունը պարտադիր լինի գնահատման եզակի կետ: Հնարավոր գումարների տիրույթը և համապատասխան հավանականությունները նույնպես կարող են լինել հավաստի:

ՈԲ27. Հավաստումը կարող է լինել ուղղակի կամ անուղղակի: Ուղղակի հավաստումը նշանակում է ուղղակի դիտարկման արդյունքում հավաստել գումար կամ ներկայացված այլ տեղեկատվություն. օրինակ` դրամական միջոցները հաշվելու միջոցով: Անուղղակի հավաստումը նշանակում է ստուգել մոդելում, բանաձևում կամ այլ մեթոդում մուտքերը և վերահաշվարկել արտաբերած տվյալները միևնույն մեթոդոլոգիայի կիրառմամբ: Օրինակ` պաշարների հաշվեկշռային արժեքը կարող է հավաստվել մուտքերի ստուգմամբ (քանակները և ինքնարժեքները) և վերջնական պաշարների վերահաշվարկի միջոցով` կիրառելով ինքնարժեքի հաշվարկման միևնույն ենթադրությունը (օրինակ` կիրառելով առաջինը մուտք` առաջինը ելք, մեթոդը):

ՈԲ28. Որոշ բացատրություններ և ապագային վերաբերող որոշ ֆինանսական տեղեկատվություն կարող է հնարավոր չլինել հավաստել մինչև այդ ապագա ժամանակահատվածը, եթե ընդհանրապես հնարավոր լինի: Օգտագործողներին օգնել որոշելու` արդյոք նրանք ցանկանում են կիրառել այդ տեղեկատվությունը, թե ոչ, սովորաբար անհրաժեշտ է լինում բացահայտել հիմքում ընկած ենթադրությունները, տեղեկատվությունը հավաքագրելու մեթոդները և այդ տեղեկատվությունը հիմնավորող այլ գործոններ և հանգամանքներ:

 

Ժամանակին լինելը

 

ՈԲ29. Ժամանակին լինելը նշանակում է տեղեկատվությունը ժամանակին մատչելի է որոշում կայացնողների համար, որով ի վիճակի է վերջիններիս որոշումների վրա ազդեցություն ունենալ: Սովորաբար, որքան հին է տեղեկատվությունը, այդքան քիչ է դրա օգտակարությունը: Սակայն, որոշ տեղեկատվություն կարող է շարունակվել համարվել ժամանակին հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո դեռևս երկար ժամանակահատված, քանի որ, օրինակ, որոշ օգտագործողների համար կարիք կլինի նույնականացնել և գնահատել ուղղվածությունները:

 

Հասկանալիություն

 

ՈԲ30. Տեղեկատվության հստակ և հակիրճ դասակարգումը, բնորոշումը և ներկայացումը այն դարձնում է հասկանալի:

ՈԲ31. Որոշ երևույթներ իրենց բնույթով բարդ են և չեն կարող հեշտությամբ ընկալելի դարձվել: Ֆինանսական հաշվետվություններից այդպիսի երևույթների վերաբերյալ տեղեկատվության բացառումն այդ հաշվետվություններում տեղեկատվությունը կարող է դարձնել ավելի հասկանալի: Սակայն, այդ հաշվետվությունները կլինեն ոչ ամբողջական և, հետևաբար, պոտենցիալ ապակողմնորոշող:

ՈԲ32. Ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստվում են այն օգտագործողների համար, ովքեր բիզնեսի և տնտեսական գործունեության վերաբերյալ ունեն բավարար գիտելիք և բարեխղճորեն վերանայում ու վերլուծում են տեղեկատվությունը: Երբեմն, նույնիսկ լավատեղյակ և բարեխիղճ օգտագործողները տնտեսական բարդ երևույթների վերաբերյալ տեղեկատվությունը հասկանալու համար կարող են կարիք ունենալ դիմելու խորհրդատուի օգնությանը:

 

Բարելավված բնութագրերի կիրառում

 

ՈԲ33. Որակական բնութագրերի բարելավումը պետք է հնարավորինս առավելագույնի հասցվի: Սակայն, որակական բնութագրերի բարելավումը` առանձին-առանձին կամ որպես խումբ, տեղեկատվությունը չի կարող դարձնել օգտակար, եթե այդ տեղեկատվությունը տեղին չէ կամ ճշմարիտ չի ներկայացված:

ՈԲ34. Բարելավված որակական բնութագրերի կիրառումը կրկնվող ընթացակարգ է, որը չի հետևում նախասահմանված կարգի: Երբեմն մեկ բարելավող որակական բնութագիր պետք է նվազեցնել` մեկ այլ որակական բնութագիր առավելագույնի հասցնելու համար: Օրինակ, ֆինանսական հաշվետվության նոր ստանդարտն առաջընթաց եղանակով կիրառելու արդյունքում, համադրելիության ժամանակավոր նվազեցումն կարող է անհրաժեշտ լինել` ավելի երկար ժամանակահատվածի համար տեղին կամ ճշմարիտ ներկայացումը բարելավելու համար: Համապատասխան բացահայտում-ները կարող են մասնակիորեն փոխհատուցել անհամադրելիությունը:

 

Օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության համար ծախսումների սահմանափակումներ

---

ՈԲ35. Ծախսումները նշանակալի սահմանափակում են ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվող տեղեկատվության համար: Ֆինանսական տեղեկատվության ներկայացումը առաջացնում է ծախսումներ, և կարևոր է, որ այդ ծախսումները արդարացվում են այդ տեղեկատվության ներկայացումից ստացվող օգուտներով: Գոյություն ունեն ծախսումների և օգուտների մի շարք տեսակներ, որոնք անհրաժեշտ է հաշվի առնել:

ՈԲ36. Ֆինանսական տեղեկատվություն տրամադրողները հիմնականում իրենց ջանքերը սպառում են ֆինանսական տեղեկատվությունը հավաքագրելու, մշակելու, հավաստելու և տարածելու վրա, սակայն ի վերջո օգտագործողներն են կրում այդ ծախսերը` պակաս հատույցների տեսքով: Ֆինանսական տեղեկատվության օգտագործողները կրում են նաև ներկայացված տեղեկատվությունը վերլուծելու և մեկնաբանելու ծախսումները: Եթե անհրաժեշտ տեղեկատվությունը չի տրամադրվում, օգտագործողները կրում են այդ տեղեկատվությունն այլ աղբյուրներից ձեռք բերելու կամ գնահատելու լրացուցիչ ծախսումներ:

ՈԲ37. Ֆինանսական տեղեկատվությունը, որը տեղին և ճշմարիտ է ներկայացնում այն, ինչը նպատակադրվել է ներկայացնել, օգտագործողներին օգնում է ավելի վստահ որոշումներ կայացնել: Նշվածը հանգեցնում է կապիտալի շուկաների առավել օգտավետ գործունեությանը և տնտեսության` որպես ամբողջության համար, կապիտալի ավելի ցածր ինքնարժեքի: Առանձին ներդրողը, փոխատուն կամ այլ կրեդիտորը նույնպես ստանում է օգուտներ առավել իրազեկված որոշումներ կայացնելով: Սակայն, ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների դեպքում, հնարավոր չէ տրամադրել ողջ տեղեկատվությունը, որը յուրաքանչյուր օգտագործողի համար կհամարվի տեղին:

ՈԲ38. Ծախսման նկատմամբ սահմանափակում կիրառելիս Խորհուրդը գնահատում է` արդյոք կոնկրետ տեղեկատվությունը ներկայացնելու օգուտները հավանական է, որ կարդարացնեն այդ տեղեկատվությունը տրամադրելու և օգտագործելու ծախսումները, թե ոչ: Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման նախատեսվող ստանդարտը մշակելիս, ծախսման սահմանափակումը կիրառելիս, Խորհուրդը ֆինանսական տեղեկատվություն ներկայացնողներից, օգտագործող-ներից, աուդիտորներից, տեսաբաններից և մյուսներից ակնկալում է ստանալ տեղեկատվություն այդ ստանդարտի օգուտների և ծախսումների ակնկալվող բնույթի և քանակի վերաբերյալ: Շատ դեպքերում գնահատումները հիմնված են քանակական և որակական տեղեկատվության համակցության վրա:

ՈԲ39. Վերը նշված հարցին բնորոշ սուբյեկտիվության պատճառով ֆինանսական տեղեկատվության կոնկրետ հոդվածներ ներկայացնելու հետ կապված ծախսումների և օգուտների վերաբերյալ տարբեր անձանց գնահատումները կտարբերվեն: Հետևաբար, Խորհուրդը փորձում է դիտարկել ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հետ ընդհանուր առմամբ կապված ծախսումները և օգուտները, և ոչ թե որոշակի հաշվետու կազմակերպությունների տեսանկյունից: Նշվածը չի նշանակում, որ ծախսումների և օգուտների գնահատումները բոլոր կազմակերպությունների համար միշտ արդարացնում են հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման միևնույն պահանջները: Տարբերությունները կարող են պատշաճ լինել, հաշվի առնելով կազմակերպությունների չափսերը, կապիտալ ներգրավվելու տարբեր ուղիները (հանրային կամ մասնավոր), օգտագործողների տարբեր կարիքները և այլ գործոնները:

 

ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅՈՒՆ

ԳԼՈՒԽ 4. ՀԻՄՈՒՆՔՆԵՐԸ (1989). ՄՆԱՑԱԾ ՏԵՔՍՏԸ

ՀԻՄՔՈՒՄ ԸՆԿԱԾ ԵՆԹԱԴՐՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ	4.1
Անընդհատություն	4.1
ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՏԱՐՐԵՐԸ	4.2
Ֆինանսական վիճակը	4.4
Ակտիվներ	4.8
Պարտավորություններ	4.15
Սեփական կապիտալ	4.20
Ֆինանսական արդյունք	4.24
Եկամուտ	4.29
Ծախսեր	4.33
Կապիտալի պահպանման ճշգրտումներ	4.36
ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՏԱՐՐԵՐԻ ՃԱՆԱՉՈՒՄԸ	4.37
Ապագա տնտեսական օգուտի հավանականություն	4.40
Չափման արժանահավատություն	4.41
Ակտիվների ճանաչում	4.44
Պարտավորությունների ճանաչում	4.46
Եկամտի ճանաչում	4.47
Ծախսերի ճանաչում	4.49
ՖԻՆԱՆՍԱԿԱՆ ՀԱՇՎԵՏՎՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԻ ՏԱՐՐԵՐԻ ՉԱՓՈՒՄԸ	4.54
ԿԱՊԻՏԱԼԻ ՀԱՍԿԱՑՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐԸ ԵՎ ԿԱՊԻՏԱԼԻ ՊԱՀՊԱՆՈՒՄԸ	4.57
Կապիտալի հասկացությունները	4.57
Կապիտալի պահպանման հասկացությունները և շահույթի որոշումը	4.59

 

 

Գլուխ 4. Հիմունքներ (1989). մնացած տեքստը

 

«Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներ» փաստաթղթի մնացած տեքստը (1989) չի փոփոխվել «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ում կատարված փոփոխություններն արտացոլելու համար (վերանայված` 2007 թ.): Մնացած տեքստը կվերանայվի այն ժամանակ, երբ Խորհուրդն ուսումնասիրի ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերը և դրանց չափման հիմունքները:

 

Հիմքում ընկած ենթադրություններ

---

Անընդհատություն

 

4.1. Ֆինանսական հաշվետվությունները սովորաբար պատրաստվում են այն ենթադրությամբ, որ կազմակերպությունը գործում է անընդհատության հիմունքով և կշարունակի գործել կանխատեսվող ապագայում: Ուստի ենթադրվում է, որ կազմակերպությունը միտում կամ կարիք չունի լուծարվելու կամ էականորեն կրճատելու է իր գործունեության մասշտաբները: Եթե այդպիսի միտում կամ կարիք կա, ապա ֆինանսական հաշվետվությունները կարող է անհրաժեշտ լինել պատրաստել այլ հիմունքներով և այդ դեպքում բացահայտել այդ հիմունքը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերը

---

4.2. Ֆինանսական հաշվետվություններն արտացոլում են գործարքների և այլ դեպքերի ֆինանսական հետևանքները` խմբավորելով դրանք խոշոր դասերի ըստ դրանց տնտեսական բնութագրերի: Այս խոշոր դասերը անվանվում են ֆինանսական հաշվետվությունների տարրեր: Հաշվապահական հաշվեկշռում ֆինանսական վիճակի չափման հետ անմիջականորեն կապված տարրերն են ակտիվները, պարտավորությունները և սեփական կապիտալը: Ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում ֆինանսական արդյունքի չափման հետ անմիջականորեն կապված տարրերն են եկամուտը և ծախսերը: Ֆինանսական վիճակի փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը սովորաբար արտացոլում է ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության տարրերը և հաշվապահական հաշվեկշռի տարրերի մեջ փոփոխությունները: Հետևաբար, «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթը չի ներկայացնում տարրեր, որոնք յուրահատուկ են միայն այս հաշվետվությանը:

4.3. Հաշվապահական հաշվեկշռում և ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ այս տարրերի ներկայացումը ներառում է ենթադասակարգման գործընթաց: Օրինակ, ակտիվները և պարտավորությունները կարող են դասակարգվել ըստ կազմակերպության գործունեությունում իրենց ունեցած բնույթի կամ գործառույթի, որպեսզի տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար տեղեկատվությունը օգտագործողներին ներկայացվի ամենահարմար ձևով:

 

Ֆինանսական վիճակը

 

4.4. Ֆինանսական վիճակի չափման հետ անմիջականորեն կապված տարրերն են` ակտիվները, պարտավորությունները և սեփական կապիտալը: Դրանք սահմանվում են հետևյալ կերպ`

ա) ակտիվը միջոց է, որը վերահսկվում է կազմակերպության կողմից` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, և որից ապագա տնտեսական օգուտները ակնկալվում է, որ կհոսեն դեպի կազմակերպություն,

բ) պարտավորությունը կազմակերպության ներկա պարտականություն է, որն առաջանում է անցյալ դեպքերից, որի մարումն ակնկալվում է, որ կհանգեցնի կազմակերպությունից տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի,

գ) սեփական կապիտալը կազմակերպության ակտիվների մնացորդային բաժինն է` բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո:

4.5. Ակտիվի և պարտավորության սահմանումները նույնականացնում են դրանց էական հատկանիշները, սակայն չեն ձգտում սահմանել այն չափանիշները, որոնց նրանք պետք է համապատասխանեն նախքան դրանց ճանաչումը հաշվապահական հաշվեկշռում: Այսպիսով, սահմանումները ներառում են հոդվածներ, որոնք հաշվապահական հաշվեկշռում չեն ճանաչվում որպես ակտիվներ կամ պարտավորություններ, քանի որ դրանք չեն բավարարում 4.37-4.53 պարագրաֆներում քննարկված ճանաչման չափանիշներին: Մասնավորապես, այն ակնկալիքը, որ ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն կամ կարտահոսեն կազմակերպությունից, պետք է բավարար չափով որոշակի լինի` բավարարելու համար 4.38-րդ պարագրաֆում նշված հավանականության չափանիշին, նախքան ակտիվը կամ պարտավորությունը կճանաչվի:

4.6. Գնահատելու համար, թե արդյոք հոդվածը բավարարում է ակտիվի, պարտավորության կամ սեփական կապիտալի սահմանմանը, պետք է ուշադրություն դարձվի դրա հիմքում ընկած բովանդակությանը ու տնտեսական իրականությանը և ոչ թե միայն դրա իրավական ձևին: Այսպես օրինակ, ֆինանսական վարձակալության դեպքում բովանդակությունը եւ տնտեսական իրականությունը այն են, որ վարձակալը ստանում է վարձակալված ակտիվի տնտեսական օգուտները դրա օգտակար ծառայության մեծ մասի ընթացքում` դրա դիմաց ստանձնելով պարտավորություն վճարելու մի գումար, որը մոտարկում է ակտիվի և դրա հետ կապված ֆինանսական ծախսի իրական արժեքը: Հետևաբար, ֆինանսական վարձակալությունը հանգեցնում է այնպիսի հոդվածների առաջացմանը, որոնք բավարարում են ակտիվի կամ պարտավորության սահմանմանը և ճանաչվում են որպես այդպիսիք վարձակալի հաշվապահական հաշվեկշռում:

4.7. Գործող ՖՀՄՍ-ների համապատասխան կազմված հաշվապահական հաշվեկշիռները կարող են ներառել այնպիսի հոդվածներ, որոնք չեն բավարարում ակտիվի կամ պարտավորության սահմանումներին և ցույց չեն տրվում որպես սեփական կապիտալի մաս: 4.4-րդ պարագրաֆում տրված սահմանումներն, այնուամենայնիվ, ընկած են առկա ՖՀՄՍ-ների ապագա վերանայումների և հետագա ՖՀՄՍ-ների ձևակերպման հիմքում:

 

Ակտիվներ

 

4.8. Ակտիվի մեջ պարունակված ապագա տնտեսական օգուտը հանդիսանում է դեպի կազմակերպության դրամական միջոցների կամ դրա համարժեքների հոսքին ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն նպաստող ներուժ: Այդ ներուժը կարող է լինել արտադրական, որպես կազմակերպության գործառնական գործունեության մաս: Այն կարող է նաև լինել դրամական միջոցների կամ համարժեքների փոխակերպվելու ձևով, կամ դրամական արտահոսքը նվազեցնելու կարողության ձևով, օրինակ, երբ այլընտրանքային արտադրական պրոցեսը նվազեցնում է արտադրության ինքնարժեքը:

4.9. Կազմակերպությունը սովորաբար իր ակտիվներն օգտագործում է ապրանքներ արտադրելու և ծառայություններ մատուցելու համար, որոնք ընդունակ են բավարարել սպառողների ցանկություններն ու կարիքները: Քանի որ այս ապրանքներն ու ծառայությունները կարող են բավարարել նրանց ցանկություններն ու կարիքները, սպառողները պատրաստ են վճարել դրանց համար և, հետևաբար, նպաստել կազմակերպության դրամական միջոցների հոսքին: Դրամական միջոցներն ինքնին կազմակերպությանը ծառայություն են մատուցում` շնորհիվ այլ միջոցների նկատմամբ իրենց ունեցած գերակայության:

4.10. Ակտիվում պարունակվող ապագա տնտեսական օգուտները կարող են կազմակերպություն ներհոսել տարբեր ձևերով: Օրինակ, ակտիվը կարող է`

ա) օգտագործվել ինքնուրույն կամ այլ ակտիվների հետ միասին կազմակերպության կողմից վաճառքի ենթակա ապրանքների և ծառայությունների արտադրության համար,

բ) փոխանակվել այլ ակտիվներով,

գ) օգտագործվել պարտավորություններ մարելու համար, կամ

դ) բաշխվել կազմակերպության սեփականատերերին:

4.11. Շատ ակտիվներ, օրինակ, հիմնական միջոցներն, ունեն ֆիզիկական ձև: Այնուամենայնիվ, ֆիզիկական ձևը չի հանդիսանում պարտադիր ակտիվի գոյության համար: Ուստի արտոնագրերը կամ հեղինակային իրավունքներն, օրինակ, ակտիվ են համարվում, եթե ակնկալվում է, որ դրանցից առաջացած ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, և եթե դրանք վերահսկվում են կազմակերպության կողմից:

4.12. Շատ ակտիվներ, օրինակ, դեբիտորական պարտքերը և գույքը, կապված են իրավաբանական իրավունքների հետ, ներառյալ` սեփականության իրավունքի: Ակտիվի առկայությունը որոշելու համար սեփականության իրավունքը չի հանդիսանում պարտադիր: Այսպես օրինակ, վարձակալությամբ վերցված գույքը ակտիվ է համարվում այն դեպքում, եթե կազմակերպությունը վերահսկում է դրանից ակնկալվող օգուտները: Չնայած օգուտները վերահսկելու կազմակերպության կարողությունը սովորաբար արդյունք է իրավաբանական իրավունքների, այնուամենայնիվ, որևէ հոդված կարող է բավարարել ակտիվի սահմանմանը, նույնիսկ եթե բացակայում է որևէ իրավական վերահսկողություն: Օրինակ, մշակման գործունեության ընթացքում ստացված «նոու-հաու»-ն կարող է բավարարել ակտիվի սահմանմանը, երբ «նոու-հաու»-ի գաղտնիքը պահելով` կազմակերպությունը վերահսկում է այն օգուտները, որոնք, սպասվում է, որ կստացվեն դրանից:

4.13. Կազմակերպության ակտիվներն արդյունք են անցյալում տեղի ունեցած գործարքների կամ այլ դեպքերի: Սովորաբար կազմակերպություններն ակտիվները ձեռք են բերում դրանք գնելով կամ արտադրելով, սակայն այլ գործարքների կամ դեպքերի արդյունքում նույնպես կարող են առաջանալ ակտիվներ: Օրինակ` պետության կողմից կազմակերպության ստացած գույքը, որպես խթան տարածքում տնտեսության զարգացման և հանքավայրերի բացահայտման: Ապագայում սպասվող գործարքներն ու դեպքերը ինքնին չեն հանգեցնում ակտիվների առաջացման: Այսպես օրինակ, պաշար գնելու մտադրությունը ինքնին չի բավարարում ակտիվի սահմանմանը:

4.14. Գոյություն ունի սերտ կապ ծախսումների կատարման և ակտիվների ստեղծման միջև, սակայն այս երկուսը միշտ չէ, որ անպայմանորեն համընկնում են: Հետևաբար, երբ կազմակերպությունը ծախսումներ է կրում, դա կարող է վկայել այն մասին, որ հետամտվել է ապագա տնտեսական օգուտներ, բայց դա վերջնական ապացույց չէ, որ ձեռք է բերվել սահմանմանը համապատասխանող ակտիվ: Նմանապես, համապատասխան ծախսումների բացակայությունը չի կարող բացառել հոդվածին` բավարարելու ակտիվի սահմանմանը, և որով դիտարկվելու հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվելու թեկնածու: Օրինակ, հոդվածները, որոնք անհատույց փոխանցվել են կազմակերպությանը, կարող են բավարարել ակտիվի սահմանմանը:

 

Պարտավորություններ

 

4.15. Պարտավորության հիմնական բնութագիրն այն է, որ կազմակերպությունն ունի ներկա պարտականություն: Պարտականությունն իրենից ներկայացնում է որոշակի ձևով գործելու պարտականություն կամ պատասխանատվություն: Պարտականությունները կարող են իրավաբանորեն ամրագրված լինել` որպես պարտավորեցնող պայմանագրի կամ իրավական պահանջի հետևանք: Սա, օրինակ, սովորաբար բնորոշ է ստացված ապրանքների և ծառայությունների դիմաց վճարման ենթակա գումարներին: Սակայն, պարտականությունները նաև ծագում են բիզնեսի սովորական պրակտիկայում, գործարար լավ հարաբերություններ պահպանելու սովորույթի և ցանկության կամ անաչառ գործելու արդյունքում: Եթե, օրինակ, որպես իր քաղաքականության արդյունք, կազմակերպությունը որոշում է իր արտադրանքներում ի հայտ եկած թերությունները վերացնել, նույնիսկ երբ դրանք հայտնաբերվում են երաշխիքային ժամկետը լրանալուց հետո, այն գումարները, որոնք ակնկալվում է, որ կծախսվեն արդեն իսկ վաճառված ապրանքների գծով, համարվում են պարտավորություններ:

4.16. Անհրաժեշտ է սահմանազատում անցկացնել ներկա պարտականության և ապագա հանձնառության միջև: Կազմակերպության ղեկավարության որոշումը` ապագայում ակտիվներ ձեռք բերելու վերաբերյալ, ինքնին չի առաջացնում ներկա պարտականություն: Պարտականությունը սովորաբար ծագում է միայն այն ժամանակ, երբ ակտիվը առաքված է կամ, երբ կազմակերպությունը կնքում է ակտիվը ձեռք բերելու անվերապահ պայմանագիր: Վերջին դեպքում պայմանագրի անվերապահ բնույթը ենթադրում է, որ պարտականությունը չկատարելու տնտեսական հետևանքները, օրինակ` զգալի տուգանքների առկայությունը, կազմակերպությանը տալիս են փոքր հնարավորություն (եթե ընդհանրապես տալիս է)` խուսափելու դեպի այլ կազմակերպություն միջոցների արտահոսքից:

4.17. Ներկա պարտականության մարումը սովորաբար ներկայացնում է կազմակերպության կողմից տնտեսական օգուտներ պարունակող միջոցների տրամադրում` մյուս կողմի պահանջը բավարարելու նպատակով: Ներկա պարտականության մարումը կարող է տեղի ունենալ մի քանի ձևերով, օրինակ`

ա) դրամական միջոցների վճարմամբ,

բ) այլ ակտիվների փոխանցմամբ,

գ) ծառայությունների մատուցմամբ,

դ) այդ պարտականությունը մեկ այլ պարտականությունով փոխարինելով, կամ

ե) պարտականությունը սեփական կապիտալով փոխարկելով:

Պարտականությունը կարող է մարվել նաև այլ միջոցներով, երբ պարտատերը հրաժարվում կամ զիջում է իր իրավունքները:

4.18. Պարտավորությունները արդյունք են անցյալ գործարքների կամ այլ անցյալ դեպքերի: Այսպես օրինակ` ապրանքների ձեռքբերումը և ծառայությունների ստացումը առաջացնում է առևտրային կրեդիտորական պարտքեր (եթե դրանք չեն վճարվել կանխավճարի ձևով կամ առաքման պահին), իսկ բանկային փոխառության ստացումը առաջացնում է այն մարելու պարտականություն: Կազմակերպությունը կարող է որպես պարտավորություն ճանաչել նաև ապագա փոխհատուցումները` հիմնվելով գնորդների կողմից կատարված տարեկան գնումների վրա: Այս դեպքում, անցյալում ապրանքների վաճառքը մի գործարք է, որը առաջացնում է պարտավորություն:

4.19. Որոշ պարտավորություններ կարող են չափվել միայն գնահատման որոշակի աստիճան կիրառելով: Որոշ կազմակերպություններ նկարագրում են այդ պարտավորությունները որպես պահուստներ: Որոշ երկրներում այդպիսի պահուստները պարտավորություններ չեն համարվում, որովհետև պարտավորության հասկացությունը սահմանվում է ավելի նեղ իմաստով` ներառելով միայն այն գումարները, որոնք կարող են որոշվել առանց գնահատման անհրաժեշտության: 4.4-րդ պարագրաֆում տրված պարտավորության սահմանումն հետևում է ավելի լայն մոտեցմանը: Այսպես, երբ պահուստը ներկայացնում է ներկա պարտականություն և բավարարում է սահմանման մնացած մասին, ապա այն համարվում է պարտավորություն` նույնիսկ, եթե այդ գումարը պետք է գնահատվի: Օրինակ` առկա երաշխիքային պայմանների գծով կատարվելիք վճարումների պահուստները և կենսաթոշակային պարտականությունները մարելու գծով պահուստները:

 

Սեփական կապիտալ

 

4.20. Չնայած 4.4-րդ պարագրաֆում սեփական կապիտալը սահմանվում է որպես մնացորդ, այն կարող է ենթադասակարգվել հաշվապահական հաշվեկշռում: Օրինակ` կորպորատիվ կազմակերպությունում բաժնետերերի կողմից հատկացված միջոցները, չբաշխված շահույթը, չբաշխված շահույթից տարանջատված պահուստները և կապիտալի պահպանումն ապահովող պահուստները կարող են առանձնացված ներկայացվել: Նման դասակարգումները կարող են տեղին լինել ֆինանսական հաշվետվությունները օգտագործողների կողմից որոշումներ կայացնելիս, երբ դրանք մատնանշում են սեփական կապիտալը բաշխելու կամ այլ կերպ օգտագործելու կազմակերպության կարողության նկատմամբ իրավական կամ այլ սահմանափակումներ: Դրանք կարող են նաեւ արտացոլել այն փաստը, որ կազմակերպությունում սեփականության բաժնեմաս ունեցող կողմերն ունեն շահաբաժիններ ստանալու կամ հատկացված կապիտալի հետգնման գծով տարբեր իրավունքներ:

4.21. Պահուստների ստեղծումը որոշ դեպքերում պահանջվում է կանոնադրությամբ կամ օրենքով` կազմակերպությանը և նրա կրեդիտորներին կորուստների հետևանքներից պաշտպանվելու լրացուցիչ միջոցներ տրամադրելու նպատակով: Այլ պահուստներ կարող են ստեղծվել, եթե այդպիսի պահուստներին փոխանցումներ կատարելու դեպքում ազգային հարկային օրենսդրությունն ազատում է հարկերից կամ նվազեցնում է հարկային պարտավորությունները: Իրավական, կանոնադրական և հարկային պահուստների առկայությունը և չափը այնպիսի տեղեկատվություն է, որը կարող է տեղին լինել օգտագործողների համար` որոշումներ կայացնելիս: Այդպիսի պահուստներին կատարված փոխանցումները չբաշխված շահույթի տարանջատումներ են, քան թե ծախսեր:

4.22. Գումարը, որով հաշվապահական հաշվեկշռում ներկայացվում է սեփական կապիտալը, կախված է ակտիվների և պարտավորությունների չափումից: Սովորաբար, սեփական կապիտալի հանրագումարը կարող է միայն զուգադիպությամբ համապատասխանել կազմակերպության բաժնետոմսերի շուկայական արժեքի հանրագումարին կամ այն գումարին, որ կարող է ստացվել կամ զուտ ակտիվների մաս-մաս վաճառքից, կամ անընդհատության հիմունքի հիման վրա, ամբողջ կազմակերպության վաճառքից:

4.23. Առևտրային, արդյունաբերական կամ ձեռնարկատիրական գործունեությունն իրականացվում է անհատ ձեռնարկատերերի, ընկերակցությունների, հավատարմագրային կառավարման ընկերությունների և տարբեր տեսակի պետական առևտրային կազմակերպությունների կողմից: Այդպիսի կազմակերպությունների իրավական և կարգավորման համակարգը հաճախ տարբերվում է կորպորատիվ կազմակերպություններին վերաբերող համակարգից: Օրինակ, կարող են լինել սակավաթիվ սահմանափակումներ (կամ ընդհանրապես չլինել) սեփականատերերին կամ այլ շահառուներին սեփական կապիտալի գումարների բաշխման նկատմամբ: Այնուամենայնիվ, սեփական կապիտալի սահմանումը և սեփական կապիտալին առնչվող «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի այլ ասպեկտներ կիրառելի են այդպիսի կազմակերպությունների համար:

 

Ֆինանսական արդյունք

 

4.24. Շահույթը հաճախ օգտագործվում է որպես գործունեության արդյունքների ցուցանիշ կամ հիմք է ծառայում այնպիսի ցուցանիշների համար, ինչպիսիք են ներդրումների գծով հատույցը կամ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը: Շահույթի չափման հետ անմիջապես առնչվող տարրերն են եկամուտը և ծախսերը: Եկամտի և ծախսերի ճանաչումը և չափումը, հետևաբար և շահույթի ճանաչումը և չափումը, որոշ մասով կախված է կազմակերպության կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման ժամանակ օգտագործվող կապիտալի և կապիտալի պահպանման հասկացություններից: Այս հասկացությունները քննարկված են 4.57-4.65 պարագրաֆներում:

4.25. Եկամտի և ծախսերի տարրերը սահմանվում են հետևյալ կերպ`

ա) եկամուտ. հաշվառման ժամանակաշրջանում տնտեսական օգուտների աճ` ակտիվների ներհոսքի կամ ավելացման կամ պարտավորությունների նվազման տեսքով, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի,

բ) ծախս. հաշվառման ժամանակաշրջանում տնտեսական օգուտների նվազումներ` ակտիվների արտահոսքի կամ սպառման կամ պարտավորությունների առաջացման ձևով, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի նվազեցման, բացառությամբ սեփականատերերի միջև սեփական կապիտալի բաշխման հետևանքով դրա նվազման դեպքի:

4.26. Եկամուտի և ծախսերի սահմանումները ներկայացնում են նրանց հիմնական առանձնահատկությունները, սակայն չեն նշում այն չափանիշները, որոնք պետք է բավարարվեն` նախքան դրանց ճանաչվելը ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ: Եկամուտների և ծախսերի ճանաչման չափանիշները քննարկվում են 4.37-4.53 պարագրաֆներում:

4.27. Եկամուտը և ծախսերը ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ կարող են ներկայացված լինել տարբեր ձևերով` այնպես, որպեսզի անհրաժեշտ տեղեկատվություն ներկայացնեն` տնտեսական որոշումներ ընդունելու համար: Օրինակ, ընդհանուր ընդունված պրակտիկա է դարձել եկամտի և ծախսերի այն հոդվածների տարբերակումը, որոնք առաջացել են կազմակերպության սովորական և այլ տեսակի գործունեության արդյունքում: Այս տարբերակումը կատարվում է` հիմք ընդունելով այն, որ հոդվածի աղբյուրը կարևոր նշանակություն ունի ապագայում դրամական միջոցներ և դրա համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը գնահատելու համար: Օրինակ, պատահական գործարքները, ինչպես օրինակ երկարաժամկետ ներդրումների վաճառքը, հավանական չէ, որ կրկնվի կանոնավոր կերպով: Հոդվածների` այս ձևով տարբերակման ժամանակ պետք է հաշվի առնել կազմակերպության բնույթը և նրա գործունեությունը: Մի կազմակերպության սովորական գործունեությունից առաջացած հոդվածներն այլ կազմակերպության համար կարող են հանդիսանալ ոչ սովորական գործունեության արդյունք:

4.28. Եկամտի և ծախսերի հոդվածների տարբերակումը և դրանց տարբեր համակցությունները նույնպես հնարավորություն են տալիս ցույց տալու կազմակերպության գործունեության արդյունքը: Այդ բաժանումները ներառում են տարբերակման տարբեր աստիճաններ: Օրինակ, ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունը կարող է ցույց տալ համախառն շահույթը, սովորական գործարքներից առաջացած շահույթը կամ վնասը` մինչև հարկվելը, սովորական գործարքներից առաջացած շահույթը կամ վնասը` հարկումից հետո և շահույթը կամ վնասը:

 

Եկամուտ

 

4.29. Եկամտի սահմանումն ընդգրկում է և հասույթը, և օգուտները: Հասույթն առաջանում է կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում և կոչվում է տարբեր անվանումներով` իրացում, վճար, տոկոսներ, շահաբաժիններ, ռոյալթիներ և վարձակալություն (ռենտա):

4.30. Օգուտները ներկայացնում են այլ հոդվածներ, որոնք բավարարում են եկամտի սահմանմանը և կարող են կամ չեն կարող առաջանալ կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում: Օգուտները ներկայացնում են տնտեսական օգուտների աճ և, որպես այդպիսին, դրանք իրենց բնույթով չեն տարբերվում հասույթից: Ուստի, «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթում դրանք չեն դիտվում որպես առանձին տարր:

4.31. Օգուտներն, օրինակ, ընդգրկում են ոչ ընթացիկ ակտիվների օտարումից առաջացած օգուտները: Եկամտի սահմանումը նաև ներառում է չիրացված օգուտները, օրինակ` շուկայում հեշտ իրացվելի արժեթղթերի վերագնահատումից և երկարաժամկետ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի աճից առաջացող օգուտները: Երբ օգուտները ճանաչվում են ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, դրանք սովորաբար ներկայացվում են առանձին, քանի որ դրանց վերաբերյալ գիտելիքն օգտակար է տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար: Օգուտները սովորաբար ներկայացվում են համապատասխան ծախսերը հանելուց հետո` զուտ գումարով:

4.32. Ակտիվների շատ տեսակներ կարող են ստացվել կամ ավելանալ եկամտի միջոցով, օրինակ` մատակարարված ապրանքների և ծառայությունների փոխարեն ստացված դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները, ստացման ենթակա գումարները, ապրանքները և ծառայությունները: Եկամուտ կարող է առաջանալ նաև պարտավորությունների մարումից: Օրինակ, չմարված փոխառությունը մարելու դիմաց կազմակերպությունը կարող է կրեդիտորին մատակարարել ապրանքներ և մատուցել ծառայություններ:

 

Ծախսեր

 

4.33. Ծախսերի սահմանումն իր մեջ ներառում է կորուստները, ինչպես նաև այն ծախսերը, որոնք առաջանում են կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում: Կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում առաջացած ծախսերի մեջ են մտնում վաճառված ապրանքների ինքնարժեքը, աշխատավարձը և մաշվածությունը: Դրանք սովորաբար ներկայանում են այնպիսի ակտիվների արտահոսքի կամ սպառման ձևով, ինչպիսիք են դրամական միջոցները կամ դրանց համարժեքները, պաշարները, հիմնական միջոցները:

4.34. Կորուստները ներկայացնում են այլ հոդվածներ, որոնք բավարարում են ծախսերի սահմանմանը և կարող են ծագել կամ չծագել կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում: Կորուստներն իրենցից ներկայացնում են տնտեսական օգուտներում նվազեցումներ և, որպես այդպիսին, իրենց բնույթով չեն տարբերվում այլ ծախսերից: Հետևաբար, «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթում դրանք չեն դիտվում որպես առանձին տարր:

4.35. Կորուստները կարող են առաջանալ, օրինակ, աղետների հետևանքով, ինչպիսիք են հրդեհը և ջրհեղեղը, ինչպես նաև` ոչ ընթացիկ ակտիվների վաճառքի հետևանքով: Ծախսերի սահմանումը ներառում է նաև չիրացված կորուստներ, օրինակ, կորուստներ, որոնք առաջանում են արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի բարձրացման հետևանքով, այդ արտարժույթով կազմակերպության փոխառությունների հետ կապված: Երբ կորուստները ճանաչվում են ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, դրանք սովորաբար ներկայացվում են առանձին, քանի որ դրանց վերաբերյալ տեղեկատվությունը շատ օգտակար է տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար: Կորուստները հաճախ ներկայացվում են առանց դրանց դիմաց ստացված համապատասխան եկամտի:

 

Կապիտալի պահպանման ճշգրտումները

 

4.36. Ակտիվների և պարտավորությունների վերագնահատումը կամ վերաներկայացումը բերում է սեփական կապիտալի մեծացմանը կամ փոքրացմանը: Չնայած այս մեծացումները կամ փոքրացումները բավարարում են եկամուտների և ծախսերի սահմանումներին, սակայն, ըստ կապիտալի պահպանման որոշակի հասկացության, դրանք չեն ընդգրկվում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ: Փոխարենը` այս հոդվածները ներառված են կապիտալի մեջ որպես կապիտալի պահպանման ճշգրտումներ կամ պահուստների վերագնահատումներ: Կապիտալի պահպանման այս հասկացությունները քննարկված են «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթղթի 4.57-4.65 պարագրաֆներում:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերի ճանաչումը

---

4.37. Ճանաչումն իրենից ներկայացնում է հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ այնպիսի հոդված ներառելու պրոցեսը, որը համապատասխանում է տարրի սահմանմանը և բավարարում է 4.38-րդ պարագրաֆում սահմանված ճանաչման չափանիշներին: Այն ներառում է հոդվածի նկարագրումը բառերով և դրամական արտահայտությամբ, ինչպես նաև այդ գումարի ներառումը հաշվապահական հաշվեկշռի կամ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության հանրագումարներում: Այն հոդվածները, որոնք համապատասխանում են ճանաչման չափանիշներին, պետք է ճանաչվեն հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ: Այդպիսի հոդվածների չճանաչումը չի կարող ուղղվել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ, ծանոթագրություններում կամ բացատրական նյութերում այն բացահայտելու արդյունքում:

4.38. Հոդվածը, որը բավարարում է տարրի սահմանմանը, պետք է ճանաչվի, եթե`

ա) հավանական է, որ այդ հոդվածի հետ կապված ցանկացած ապագա տնտեսական օգուտ կհոսի կազմակերպություն կամ կազմակերպությունից դուրս, և

բ) հոդվածն ունի արժեք, որը կարելի է արժանահավատորեն չափել⁴:

4.39. Որոշելու համար, թե արդյոք հոդվածը բավարարում է այս չափանիշներին և, հետևաբար, ենթակա է ճանաչման ֆինանսական հաշվետվություններում, անհրաժեշտ է ուշադրություն դարձնել «Օգտակար ֆինանսական տեղեկատվության որակական բնութագրեր» Գլուխ 3-ում քննարկված էականության հասկացությանը: Տարրերի միջև փոխհարաբերությունը նշանակում է, որ եթե հոդվածը համապատասխանում է որոշակի տարրի սահմանման և ճանաչման չափանիշներին, օրինակ` որևէ ակտիվի, ավտոմատ պահանջում է մեկ այլ տարրի ճանաչումը, օրինակ` եկամտի կամ պարտավորության:

_______________________________

⁴ Տեղեկատվությունն արժանահավատ է, եթե այն ամբողջական է, չեզոք և սխալներից զերծ

 

Ապագա տնտեսական օգուտի հավանականությունը

 

4.40. Հավանականության հասկացությունը ճանաչման չափանիշներում օգտագործվում է` որոշելու այն բանի անորոշության աստիճանը, թե այդ հոդվածի հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, թե դրանից դուրս: Այս հասկացությունը կապված է այն անորոշության հետ, որը բնութագրում է այն միջավայրը, որտեղ գործում է կազմակերպությունը: Ապագա տնտեսական օգուտների հոսքի հետ կապված անորոշության աստիճանի գնահատումները հիմնված են ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու ընթացքում առկա փաստերի վրա: Օրինակ, երբ հավանական է, որ կազմակերպության դեբիտորական պարտքերը կվճարվեն, այդ ժամանակ հնարավոր կլինի հիմնավորել, որ հակառակ վկայության բացակայության դեպքում դեբիտորական պարտքը կճանաչվի որպես ակտիվ: Դեբիտորական պարտքերի մեծ քանակի դեպքում, այնուհանդերձ, չվճարման որոշակի աստիճանը սովորաբար համարվում է հավանական, ուստի ճանաչվում է ծախս, որը ներկայացնում է տնտեսական օգուտների ակնկալվող նվազում:

 

Չափման արժանահավատությունը

 

4.41. Հոդվածի արտացոլման երկրորդ չափանիշն այն է, որ այն ունի արժեք, որը կարող է արժանահավատորեն չափվել: Շատ դեպքերում հոդվածի արժեքը պետք է գնահատվի: Խելամիտ գնահատականների օգտագործումը հանդիսանում է ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման կարևոր մասը և չի ազդում դրանց արժանահավատության վրա: Եթե, այնուամենայնիվ, հնարավոր չէ տալ խելամիտ գնահատական, ապա հոդվածը չի ճանաչվում հաշվապահական հաշվեկշռում կամ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում: Օրինակ, դատական հայցի բավարարման արդյունքում սպասվող մուտքերը կարող են համապատասխանել և ակտիվների, և եկամուտների սահմանումներին, ինչպես նաև` ճանաչման համար հավանականության չափանիշին: Այնուամենայնիվ, եթե հնարավոր չէ հայցը արժանահավատորեն չափել, այն չպետք է ճանաչվի որպես ակտիվ կամ եկամուտ, սակայն հայցի գոյությունը պետք է բացահայտվի ծանոթագրություններում, բացատրական նյութերում կամ լրացուցիչ տեղեկագրերում:

4.42. Որևէ հոդված, որը ժամանակի որոշակի պահին չի համապատասխանում 4.38-րդ պարագրաֆում նշված ճանաչման չափանիշներին, ավելի ուշ կարող է ենթակա լինել ճանաչման որպես հետագա դեպքերի կամ իրադարձությունների արդյունք:

4.43. Որևէ հոդված, որին հատուկ են տարրի հիմնական բնութագրերը, և որը սակայն չի համապատասխանում ճանաչման չափանիշներին, կարող է, այնուամենայնիվ, արտացոլվել ծանոթագրություններում, բացատրական նյութերում կամ լրացուցիչ տեղեկագրերում: Սա նպատակահարմար է այն դեպքում, երբ հոդվածի մասին տեղեկատվությունն էական նշանակություն ունի կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողների կողմից կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության եւ ֆինանսական վիճակում փոփոխությունների գնահատման համար:

 

Ակտիվների ճանաչում

 

4.44. Ակտիվը ճանաչվում է հաշվապահական հաշվեկշռում, երբ հավանական է, որ ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, և այդ ակտիվն ունի արժեք, որը կարելի է արժանահավատորեն չափել:

4.45. Ակտիվը չի ճանաչվում հաշվապահական հաշվեկշռում, երբ կատարվել են ծախսեր, որոնց դեպքում չի սպասվում, որ ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն: Փոխարենը` այդպիսի գործարքը հանգեցնում է ֆինանսական հաշվետվության մեջ ծախսի ճանաչմանը: Այսպիսի մոտեցումը չի նշանակում, որ ծախս կատարելու ղեկավարության մտադրությունը ուղղված չէր կազմակերպության համար ապագա տնտեսական օգուտների ստեղծմանը, կամ որ ղեկավարությունը սխալ է գործել: Միակ հետևանքն այն է, որ ընթացիկ հաշվառման ժամանակաշրջանից հետո կազմակերպություն տնտեսական օգուտներ ներհոսելու որոշակիության աստիճանը բավարար չէ ակտիվի ճանաչումը երաշխավորելու համար:

 

Պարտավորությունների ճանաչում

 

4.46. Պարտավորությունը հաշվապահական հաշվեկշռում ճանաչվում է այն ժամանակ, երբ հավանական է, որ ներկա պարտականությունը մարելու արդյունքում տեղի կունենա տնտեսական օգուտները պարունակող ռեսուրսների արտահոսք և այն գումարը, որով կմարվի պարտականությունը, հնարավոր է արժանահավատորեն չափել: Պրակտիկայում, այն պայմանագրային պարտավորությունները, որոնք կողմերը հավասարապես չեն կատարում (օրինակ, պատվիրված, բայց դեռ չստացված պաշարների դիմաց պարտավորությունները), սովորաբար ֆինանսական հաշվետվություններում որպես պարտավորություններ չեն ճանաչվում: Այնուամենայնիվ, այդպիսի պարտավորությունները կարող են համապատասխանել պարտավորության սահմանմանը, և եթե որոշակի հանգամանքներում ճանաչման չափանիշները բավարարվում են, ապա դրանք ենթակա են ճանաչման: Այդպիսի դեպքերում պարտավորությունների ճանաչումը հանգեցնում է դրանց հետ կապված ակտիվների կամ ծախսերի ճանաչմանը:

 

Եկամտի ճանաչումը

 

4.47. Ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ եկամուտը ճանաչվում է այն դեպքում, երբ ապագա տնտեսական օգուտների աճը կապված է ակտիվի ավելացման կամ պարտավորության նվազման հետ, որը կարող է արժանահավատորեն չափվել: Սա նշանակում է, որ, ըստ էության, եկամտի ճանաչումը տեղի է ունենում ակտիվի ավելացման կամ պարտավորության նվազման ճանաչման հետ միաժամանակ (օրինակ, ապրանքների կամ ծառայությունների վաճառքի հետ կապված ակտիվների զուտ ավելացումը կամ վճարման ենթակա պարտքից ազատման հետ կապված պարտավորությունների նվազումը):

4.48. Եկամտի ճանաչման համար պրակտիկայում սովորաբար ընդունված ընթացակարգերը, օրինակ պահանջը, որ եկամուտը պետք է վաստակած լինի, հանդիսանում են «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթի ճանաչման չափանիշների կիրառումներ: Այդպիսի ընթացակարգերը, սովորաբար, ուղղված են սահմանափակվելու այն հոդվածների որպես եկամուտ ճանաչումով, որոնք կարող են արժանահավատորեն չափվել և ունեն որոշակիության բավարար աստիճան:

 

Ծախսերի ճանաչումը

 

4.49. Ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ ծախսերը ճանաչվում են, երբ ապագա տնտեսական օգուտների նվազումը կապված է ակտիվների նվազման կամ պարտավորությունների աճի հետ, որը կարելի է արժանահավատորեն չափել: Սա նշանակում է, որ ծախսերի ճանաչումը տեղի է ունենում պարտավորությունների աճի կամ ակտիվների նվազման ճանաչման հետ միաժամանակ (օրինակ, ծառայողների վճարումների հաշվեգրումը կամ սարքավորումների մաշվածությունը):

4.50. Ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ ծախսերը ճանաչվում են կատարված ծախսերի և եկամտի որոշակի հոդվածներով մուտքերի միջև անմիջական կապի հիման վրա: Այս պրոցեսը, որը սովորաբար դիտվում է որպես ծախսերի համընկնում հասույթների հետ, իր մեջ ներառում է եկամուտի ու ծախսերի միաժամանակյա կամ միացյալ ճանաչումը, որոնք ուղղակիորեն արդյունք են միևնույն գործառնությունների կամ այլ իրադարձությունների, օրինակ` վաճառված ապրանքների արժեքը կազմող ծախսի բազմաթիվ բաղադրիչները ճանաչվում են միևնույն ժամանակ, երբ ճանաչվում է ապրանքների վաճառքից առաջացած եկամուտը: Այնուամենայնիվ, «Հայեցակարգային հիմունքներ» փաստաթուղթի համապատասխանության հասկացության կիրառումը թույլ չի տալիս հաշվապահական հաշվեկշռում այնպիսի հոդվածների ճանաչումը, որոնք չեն համապատասխանում ակտիվների կամ պարտավորությունների սահմանմանը:

4.51. Այն դեպքում, երբ սպասվում է տնտեսական օգուտների առաջացում մի քանի հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում, և եկամտի հետ կապը կարող է որոշվել միայն ընդհանուր կամ անուղղակի ձևով, ծախսերը ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ ճանաչվում են պարբերաբար և խելամիտ բաշխման ընթացակարգերի հիման վրա: Սա հաճախ անհրաժեշտ է ծախսերի ճանաչման համար, որոնք կապված են ակտիվների օգտագործման հետ, ինչպիսիք են հիմնական միջոցները, գուդվիլը, պատենտները և ապրանքանիշերը: Այսպիսի դեպքերում ծախսը դիտվում է որպես մաշվածք կամ ամորտիզացիա: Բաշխման այս ընթացակարգերը միտում ունեն ծախսերը ճանաչելու այն հաշվառման ժամանակաշրջաններում, որի ընթացքում այս հոդվածների հետ կապված տնտեսական օգուտները ծախսված կամ սպառված են:

4.52. Ծախսն անմիջապես ճանաչվում է ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ այն դեպքերում, երբ ծախսումը չի առաջացնում ապագա տնտեսական օգուտներ, կամ երբ, և այն չափով, որ այդ տնտեսական օգուտներն այնպիսին են, որ չեն բավարարում կամ դադարում են բավարարել հաշվապահական հաշվեկշռում որպես ակտիվ ճանաչման չափանիշներին:

4.53. Ծախսը ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ ճանաչվում է նաև այն դեպքերում, երբ պարտավորություն է առաջանում առանց ակտիվի ճանաչման, և երբ պարտավորություն է առաջանում արտադրանքի որակի երաշխիքի համար:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերի չափումը

---

4.54. Չափումը դրամական գումարների որոշման պրոցեսն է, որի հիման վրա ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերը պետք է ճանաչվեն և ներառվեն հաշվապահական հաշվեկշռում և ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության մեջ: Այս պրոցեսն իր մեջ ներառում է չափման որոշակի հիմունքի ընտրություն:

4.55. Ֆինանսական հաշվետվություններում օգտագործվում են մի շարք հնարավոր չափման հիմունքներ` տարբեր աստիճաններով և բազմազան համակցություններով: Դրանք ներառում են հետևյալ հասկացությունները`

ա) Սկզբնական արժեք. ակտիվները գրանցվում են դրանց ձեռքբերման պահին վճարված դրամական միջոցներով կամ դրանց համարժեքներով կամ տրված հատուցման իրական արժեքով: Պարտավորությունները գրանցվում են պարտականության դիմաց ստացված մուտքերի գումարի չափով կամ, որոշ դեպքերում, (օրինակ, շահութահարկերը), բիզնեսի սովորական գործունեության ընթացքում, պարտավորությունները մարելու համար վճարման ենթակա դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարի չափով,

բ) Ընթացիկ արժեք. ակտիվները հաշվառվում են դրամական միջոցներով կամ դրանց համարժեքներով, որոնք կվճարվեին, եթե միևնույն ակտիվը կամ ակտիվի համարժեքը ձեռք բերվեր ներկա պահին: Պարտավորությունները հաշվառվում են դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների չզեղչված գումարի չափով, որն անհրաժեշտ կլիներ ներկա պահին պարտավորությունը մարելու համար,

գ) Իրացման (մարման) արժեք` ակտիվները հաշվառվում են դրամական միջոցներով կամ դրանց համարժեքներով, որոնք կարող էին ներկա պահին ստացվել, եթե սովորական օտարման ժամանակ ակտիվները վաճառվեին: Պարտավորությունները հաշվառվում են իրենց մարման արժեքով, այսինքն` բիզնեսի սովորական գործունեության ընթացքում պարտավորությունները մարելու համար վճարման ենթակա դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների չզեղչված գումարի չափով,

դ) Ներկա արժեք. ակտիվները հաշվառվում են ապագա զուտ դրամական միջոցների ներհոսքերի ներկա զեղչված արժեքով, որոնք ակտիվները պետք է ստեղծեն` բիզնեսի սովորական գործունեության ընթացքում: Պարտավորությունները հաշվառվում են ապագա զուտ դրամական արտահոսքերի ներկա զեղչված արժեքով, որոնք, ակնկալվում է, կպահանջվեն բիզնեսի սովորական գործունեության ընթացքում պարտավորությունները մարելու համար:

4.56. Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար կազմակերպության կողմից սովորաբար ընդունված չափման հիմունք է հանդիսանում սկզբնական արժեքը: Այն սովորաբար համակցվում է չափման այլ հիմունքների հետ: Օրինակ, պաշարները սովորաբար հաշվառվում են ինքնարժեքից և զուտ իրացման արժեքից նվազագույնով, հեշտ իրացվելի արժեթղթերը կարող են հաշվառվել շուկայական արժեքով, իսկ կենսաթոշակների գծով պարտավորությունները` իրենց ներկա արժեքով: Ավելին, որոշ կազմակերպություններ, սկզբնական արժեքի հաշվապահական հաշվառման մոդելը կիրառելու անկարողության պատճառով, ոչ դրամական ակտիվների գների փոփոխությունների հետևանքներն հաշվառելու համար կիրառում են ընթացիկ արժեքի մեթոդը:

 

Կապիտալի և կապիտալի պահպանման հասկացությունները

---

Կապիտալի հասկացություն

 

4.57. Կապիտալի ֆինանսական հասկացությունն ընդունված է կազմակերպությունների մեծ մասի կողմից իրենց ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար: Կապիտալի ֆինանսական հասկացության դեպքում, ինչպես օրինակ ներդրված գումարը կամ ներդրված գնողունակությունը, կապիտալը հանդիսանում է կազմակերպության զուտ ակտիվների կամ կազմակերպության սեփական կապիտալի հոմանիշ: Կապիտալի ֆիզիկական հասկացության պայմաններում շրջանակներում, ինչպես, օրինակ, գործառնական կարողության դեպքում, կապիտալը դիտարկվում է որպես կազմակերպության արտադրողակ կարողություն` հիմնված օրինակ` օրական թողարկվող միավոր արտադրանքի քանակի վրա:

4.58. Կազմակերպության կողմից կապիտալի համապատասխան հասկացության ընտրությունը պետք է հիմնված լինի նրա ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողների կարիքների վրա: Այսպես, կապիտալի ֆինանսական հասկացությունը պետք է ընդունվի, եթե ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին հիմնականում հետաքրքրում է ներդրված անվանական կապիտալի պահպանումը կամ ներդրված կապիտալի գնողունակությունը: Եթե, այնուամենայնիվ, օգտագործողները հիմնականում հետաքրքրված են կազմակերպության արտադրական կարողությամբ, ապա նպատակահարմար է օգտագործել կապիտալի ֆիզիկական հասկացությունը: Ընտրված հասկացությունը ցույց է տալիս այն նպատակը, որին պետք է հասնել շահույթը որոշելու ժամանակ, չնայած կարող են լինել չափման որոշ դժվարություններ հասկացությունը կիրառելու ժամանակ:

 

Կապիտալի պահպանման հասկացությունները և շահույթի որոշումը

 

4.59. 4.57-րդ պարբերությունում նշված կապիտալի հասկացությունները հիմք են հանդիսանում կապիտալի պահպանման հետևյալ հասկացությունների համար`

ա) Ֆինանսական կապիտալի պահպանումը` այս հասկացության համաձայն շահույթը ձեռք է բերվում միայն այն դեպքում, երբ ժամանակաշրջանի վերջում զուտ ակտիվների ֆինանսական (կամ դրամական) գումարը գերազանցում է ժամանակաշրջանի սկզբում զուտ ակտիվների ֆինանսական (կամ դրամական) գումարին` այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում սեփականատերերին կատարված բոլոր բաշխումները կամ սեփականատերերից ստացված բոլոր հատկացումները բացառելուց հետո: Ֆինանսական կապիտալի պահպանումը կարող է չափվել կամ անվանական դրամական միավորներով, կամ հաստատուն գնողունակության միավորներով,

բ) Կապիտալի ֆիզիկական պահպանումը` այս հասկացության հիման վրա շահույթը ձեռք է բերվում միայն այն դեպքում, երբ ժամանակաշրջանի վերջում կազմակերպության ֆիզիկական արտադրական հզորությունը (արտադրական կարողությունը) (կամ այդ կարողությունն ապահովելու համար անհրաժեշտ միջոցներն ու ֆոնդերը) գերազանցում է հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում եղած ֆիզիկական արտադրական հզորությանը` այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում սեփականատերերին կատարված բոլոր բաշխումները կամ սեփականատերերից ստացված բոլոր հատկացումները բացառելուց հետո:

4.60. Կապիտալի պահպանման հասկացությունը վերաբերում է այն բանին, թե ինչպես է կազմակերպությունը բնորոշում այն կապիտալը, որը ձգտում է պահպանել: Այն ապահովում է կապիտալի հասկացությունների և շահույթի հասկացությունների միջև կապը, որովհետև այն տալիս է շահույթի չափման համար անհրաժեշտ տեղեկատվություն, այն նախադրյալ է հանդիսանում կազմակերպության կապիտալի գծով ստացվող հատույցի և կազմակերպության կապիտալի հետ ստացումը միմյանցից տարանջատելու համար` միայն կապիտալի պահպանման համար անհրաժեշտ գումարներից ավել ակտիվների ներհոսքը կարող է համարվել շահույթ և, հետևաբար, դիտվել որպես կապիտալի գծով ստացվող հատույց: Հետևաբար, շահույթը մնացորդային արժեքն է` ծախսերը (ներառյալ` կապիտալի պահպանման ճշգրտումները) եկամուտներից հանելուց հետո: Եթե ծախսերը գերազանցում են եկամտին, ապա մնացորդային գումարը վնաս է:

4.61. Կապիտալի ֆիզիկական պահպանման հասկացությունը պահանջում է չափման ընթացիկ արժեքի հիմունքի ընդունումը: Ֆինանսական կապիտալի պահպանման հասկացությունը, այնուամենայնիվ, չափման առանձնահատուկ հիմունքի օգտագործում չի պահանջում: Այս հասկացության պայմաններում հիմունքի ընտրությունը կախված է ֆինանսական կապիտալի տեսակից, որը կազմակերպությունը ձգտում է պահպանել:

4.62. Կապիտալի պահպանման երկու հասկացությունների միջև սկզբունքային տարբերությունը կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների գների փոփոխությունների հետևանքների մշակումն է (մոտեցումն է): Ընդհանուր առմամբ, կազմակերպությունը պահպանել է իր կապիտալը, եթե ժամանակաշրջանի վերջում այն ունի այնքան կապիտալ, որքան ուներ ժամանակաշրջանի սկզբում: Ցանկացած գումար, որը գերազանցում է ժամանակաշրջանի սկզբում առկա կապիտալի պահպանման համար անհրաժեշտ մեծությունը, հանդիսանում է շահույթ:

4.63. Կապիտալի ֆինանսական պահպանման հասկացության պայմաններում, որտեղ կապիտալը սահմանված է անվանական դրամական միավորներով, շահույթը ներկայացնում է ժամանակաշրջանի ընթացքում անվանական դրամական կապիտալի աճ: Հետևաբար, ժամանակաշրջանի ընթացքում պահվող ակտիվների գների փոփոխությունները, որոնք սովորաբար անվանվում են օգուտների տիրապետում, ըստ էության հանդիսանում են շահույթներ: Դրանք որպես այդպիսիք չեն կարող ճանաչվել, մինչև փոխանակման գործառնության ժամանակ տեղի չունենա ակտիվների օտարում: Երբ կապիտալ ֆինանսական պահպանման հասկացությունը սահմանվում է հաստատուն գնողունակության միավորներով, ապա շահույթն իրենից ներկայացնում է ժամանակաշրջանի ընթացքում ներդրված գնողունակության աճ: Հետևաբար, ակտիվների գների մեջ աճի միայն այն մասը, որը գերազանցում է գների աճի ընդհանուր մակարդակը, համարվում է շահույթ: Աճի մնացած մասը համարվում է կապիտալի պահպանման ճշգրտում եւ, հետևաբար, սեփական կապիտալի մի մաս:

4.64. Կապիտալի ֆիզիկական պահպանման հասկացության դեպքում, երբ կապիտալը սահմանվում է ֆիզիկական արտադրողական հզորության տերմինով, շահույթն իրենից ներկայացնում է հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում կապիտալի մեծացում: Ձեռնարկության ակտիվների ու պարտավորությունների վրա ազդող գների բոլոր փոփոխությունները դիտվում են որպես ձեռնարկության ֆիզիկական արտադրողական հզորության չափման մեջ փոփոխություններ` այդպիսով, դրանք համարվում են կապիտալի պահպանման ճշգրտումներ, որոնք սեփական կապիտալի մաս են և ոչ թե շահույթ:

4.65. Կապիտալի չափման հիմունքի և պահպանման հասկացության ընտրության արդյունքում որոշվում է ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար օգտագործվող հաշվապահական հաշվառման մոդելը: Հաշվապահական հաշվառման տարբեր մոդելներ ցույց են տալիս տեղին լինելու և արժանահավատության տարբեր աստիճաններ, և ինչպես մյուս ոլորտներում, ղեկավարությունը պետք է ձգտի հավասարակշռություն հաստատել տեղին լինելու և արժանահավատության միջև: Հայեցակարգային հիմունքները կիրառելի են հաշվապահական հաշվառման մի շարք մոդելների համար և ուղեցույց են հանդիսանում ընտրված մոդելի շրջանակներում կազմված ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման համար: Ներկայումս Խորհուրդը միտում չունի որոշել կամ սահմանել առանձնահատուկ մոդել, բացի արտակարգ դեպքերից, օրինակ, այնպիսի կազմակերպությունների համար, որոնք հաշվետվություններ են ներկայացնում գերսղաճային տնտեսության արժույթով: Այս միտումն, այնուամենայնիվ, կվերանայվի համաշխարհային զարգացումների համատեքստում:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 1

Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում

 

Նպատակը

---

1.  Սույն ստանդարտը սահմանում է ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվե-տվությունների ներկայացման հիմունքները` կազմակերպության նախորդ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների, ինչպես նաև տվյալ կազմակերպության և այլ կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվություն-ների համադրելիությունը ապահովելու համար: Այն սահմանում է ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման ընդհանուր պահանջները, դրանց կառուցվածքի վերաբերյալ ցուցումներ և բովանդակության նկատմամբ նվազագույն պահանջներ:

 

Գործողության ոլորտը

---

2.  Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի ընդհանուր նշանակության բոլոր ֆինանսական հաշվետվությունների համար, որոնք պատրաստվում և ներկայացվում են Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներին (ՖՀՄՍ-ներ) համապատասխան:

3.  Այլ ՖՀՄՍ-ներ սահմանում են ճանաչման, չափման և բացահայտման պահանջներ կոնկրետ գործառնությունների և այլ դեպքերի համար:

4.  Սույն ստանդարտը չի կիրառվում «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 34-ի համաձայն պատրաստված համառոտ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների կառուցվածքի և բովանդակության նկատմամբ: Այնուամենայնիվ, այդպիսի ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ կիրառվում են 15-35-րդ պարագրաֆները: Սույն ստանդարտը հավասարապես կիրառվում է բոլոր կազմակերպությունների նկատմամբ` ներառյալ այն կազմակերպությունները, որոնք ներկայացնում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ին համապատասխան, ինչպես նաև այն կազմակերպությունները, որոնք ներկա-յացնում են առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ` «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ին համապատասխան:

5. Սույն ստանդարտը կիրառում է այնպիսի տերմինաբանություն, որը կիրառելի է շահույթ հետապնդող կազմակերպությունների նկատմամբ, ներառյալ հանրային հատվածի առևտրային կազմակերպությունները: Եթե մասնավոր հատվածում կամ հանրային հատվածում շահույթ չհետապնդող գործունեություններով զբաղվող կազմակերությունները կիրառում են սույն ստանդարտը, ապա այդ կազմակերպությունները գուցե անհրաժեշտություն ունենան փոփոխելու ֆինանսական հաշվետվությունների կոնկրետ տողային հոդվածների, ինչպես նաև ամբողջ ֆինանսական հաշվետվությունների համար օգտագործված նկարագրությունները:

6. Նմանապես, այն կազմակերպությունները, որոնք չունեն սեփական կապիտալ, ինչպես սահմանված է «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ում (օրինակ` որոշ փոխադարձ ֆոնդեր), և այն կազմակերպությունները, որոնց բաժնային կապիտալը սեփական կապիտալ չէ (օրինակ` որոշ կոոպերատիվ կազմա-կերպություններ), գուցե անհրաժեշտություն ունենան հարմարեցնելու ֆինանսական հաշվետվությունները` անդամների կամ փայատերերի մասնակցության ներկայացման համար:

 

Սահմանումներ

---

7. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվություններ (կոչվում են «Ֆինանսական հաշվետվություններ»). այն հաշվետվություններն են, որոնց նպատակն է բավարարել այն օգտագործողների կարիքները, որոնք ի զորու չեն պահանջել կազմակերպությունից` պատրաստել իրենց հատուկ տեղեկատվական կարիքները բավարարող հաշվետվություններ:

Անիրագործելի. պահանջը համարվում է անիրագործելի, երբ կազմակերպությունը չի կարողանում կիրառել այն` իր կողմից բոլոր խելամիտ ջանքերը ներդնելուց հետո:

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներ (ՖՀՄՍ-ներ). Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների խորհրդի (ՀՀՄՍԽ) կողմից հրապարակված ստանդարտները և դրանց մեկնաբանությունները: Դրանք ներառում են`

ա)  Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտները,

բ)  Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտները,

գ)  ՖՀՄՍՄԿ-ի մեկնաբանությունները, և

դ)  ՄՄԿ-ի մեկնաբանությունները¹:

Էական. հոդվածների բացթողումները կամ ոչ ճիշտ ներկայացումները համարվում են էական, եթե դրանք` առանձին կամ միասին, կարող են ազդել օգտագործողների` ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա կայացրած տնտեսական որոշումների վրա: Էականությունը կախված է բացթողման կամ ոչ ճիշտ ներկայացման մեծությունից և բնույթից, որոնց մասին դատողություն է կատարվում` ելնելով առկա հանգամանքներից: Հոդվածի մեծությունը կամ բնույթը, կամ երկուսը միասին, կարող են որոշիչ գործոն հանդիսանալ:

__________________________________

¹ ՖՀՄՍ-ների սահմանումը փոփոխվել է 2010 թվականին ՖՀՄՍ Հիմնադրամի վերանայված կանոնադրության մեջ ներկայացված` անվանումների փոփոխություններից հետո

 

Որպեսզի գնահատվի, թե արդյոք բացթողումը կամ ոչ ճիշտ ներկայացումը կարող է ազդել օգտագործողների տնտեսական որոշումների վրա և, հետևաբար, լինել էական, անհրաժեշտ է դիտարկել այդ օգտագործողներին բնութագրող առանձնահատկությունները: «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքների» 25-րդ պարագրաֆում² ասվում է. «ենթադրվում է, որ օգտագործողներն ունեն բավականաչափ գիտելիք բիզնեսի, տնտեսական գործունեության և հաշվապահական հաշվառման մասին, ինչպես նաև պատրաստակամություն` ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված տեղեկատվությունը պատշաճ ուշադրությամբ ուսումնասիրելու համար»: Հետևաբար, էականությունը գնահատելիս անհրաժեշտ է խելամտորեն հաշվի առնել, թե տեղեկատվության բացթողումը կամ ոչ ճիշտ ներկայացումը ինչպես կարող է ազդել նման բնութագրող առանձնահատկություններ ունեցող օգտագործողների տնտեսական որոշումների կայացման վրա:

__________________________________

²  2010թ. սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքներ» անվանումը փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվության հայեցակարգային հիմունքներ» անվանումով: Պարագրաֆ 25-ին փոխարինեց «Հայեցակարգային հիմունքների» 3-րդ գլուխը

 

Ծանոթագրությունները պարունակում են տեղեկատվություն` ի լրումն ֆինան-սական վիճակի մասին հաշվետվությունում, շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն(ներ)ում), սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում և դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում: Ծանոթագրությունները տալիս են այդ հաշվետվություններում ներկայացված տվյալների պատմողական նկարագրությունը կամ ապախմբավորումը (մանրամասնեցումը), ինչպես նաև տեղեկատվություն այն հոդվածների մասին, որոնք չեն բավարարում այդ հաշվետվություններում ճանաչման չափանիշներին:

Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը բաղկացած է եկամտի և ծախսի այն հոդվածներից (ներառյալ վերադասակարգման ճշգրտումները), որոնք չեն ճանաչվում շահույթում կամ վնասում` ինչպես դա պահանջվում կամ թույլատրվում է այլ ՖՀՄՍ-ներով:

Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի բաղադրիչները ներառում են`

ա)  վերագնահատումից աճի փոփոխությունները (տե՛ս «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ը և «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ը),

բ)  սահմանված հատուցումների պլանների վերաչափումները (տե՛ս «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը),

գ) արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշ-վարկելիս առաջացող օգուտները և կորուստները (տե՛ս «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ը),

դ)  «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան որպես իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող նախորոշված բաժնային գործիքներում ներդրումներից օգուտներն ու կորուստները,

դա)  ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանական ակտիվներից օգուտները և վնասները,

ե)  դրամական հոսքերի հեջում հեջավորման գործիքների գծով օգուտների և կորուստների արդյունավետ մասը և հեջավորման գործիքների գծով օգուտները և վնասները, որոնք հեջավորում են իրական արժեքով` այլ համա-պարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող բաժնային գործիքներում ներդրումները` ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆին (տես` ՖՀՄՍ 9-ի գլուխ 6-ը) համապատասխան,

զ)  որպես իրական արժեքով`շահույթ կամ վնասի միջոցով չափվող նախորոշված առանձին պարտավորությունների համար իրական արժեքում փոփոխության գումարը, որը վերագրելի է պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխություններին (տես` ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.7 պարագրաֆը),

է)  արժեքի փոփոխությունները օպցիոնների ժամանակային արժեքում, երբ առանձնացվում են օպցիոնի պայմանագրի ներքին արժեքը և ժամանակային արժեքը` որպես հեջավորման գործիք նախորոշելով միայն ներքին արժեքի փոփոխությունները (տես` ՖՀՄՍ 9-ի գլուխ 6-ը),

ը)  ֆորվարդային պայմանագրերի ֆորվարդային տարրերում արժեքի փոփոխությունները, երբ առանձնացվում են ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրը և սփոթ տարրը` որպես հեջավորման գործիք նախորոշելով միայն սփոթ տարրի փոփոխությունները և ֆինանսական գործիքի արտարժույթի հիմքով սփրեդի արժեքի փոփոխությունները, և երբ բացառվում է այդ ֆինանսական գործիքը որպես հեջավորման գործիք նախորոշելը (տես` ՖՀՄՍ 9-ի գլուխ 6-ը),

թ)  «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտի շրջանակներում թողարկված պայմանագրերից առաջացող ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները և ծախսերը, որոնք բացառվել են շահույթից կամ վնասից, երբ ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի ընդհանուր գումարները բաժանվել են` պարբերական հիմունքով բաշխելու միջոցով որոշված գումարը շահույթում կամ վնասում ներառելու նպատակով` կիրառելով ՖՀՄՍ 17-ի պարագրաֆ 88(բ)-ն, կամ մի գումար, որը վերացնում է հաշվապահական հաշվառման անհամապատասխանությունները հիմքում ընկած հոդվածների գծով առաջացող ֆինանսական եկամտի կամ ծախսերի հետ` կիրառելով ՖՀՄՍ 17-ի պարագրաֆ 89(բ)-ն, և

ժ)  վերապահովագրության գծով պահվող պայմանագրերից ստացվող ֆինանսական եկամուտները և ծախսերը, որոնք բացառվել են շահույթից կամ վնասից, երբ վերաապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի ընդհանուր գումարները բաժանվել են` պարբերական հիմունքով բաշխելու միջոցով որոշված գումարը շահույթում կամ վնասում ներառելու նպատակով` կիրառելով ՖՀՄՍ 17-ի պարագրաֆ 88(բ)-ն:

Սեփականատերեր. որպես սեփական կապիտալ դասակարգված գործիքների տիրապետողներ:

Շահույթ կամ վնաս. եկամուտներից հանած ծախսերի հանրագումարը` առանց այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի բաղադրիչների:

Վերադասակարգման ճշգրտումներ. ընթացիկ ժամանակաշրջանում շահույթին կամ վնասին վերադասակարգված գումարներ, որոնք ճանաչված են եղել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջաններում:

Համապարփակ ֆինանսական արդյունքների հանրագումար. ժամանակաշրջանի ընթացքում գործառնությունների և այլ դեպքերի արդյունքում սեփական կապիտալի փոփոխությունն է, բացառությամբ սեփականատերերի հետ իրականացրած` սեփականատիրական հարաբերություններից բխող գործառնություններից առաջացող փոփոխությունների:

Համապարփակ ֆինանսական արդյունքների հանրագումարը ներառում է «շահույթի կամ վնասի» և «այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի» բոլոր բաղադրիչները:

8.   Չնայած սույն ստանդարտը կիրառում է «այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունք», «շահույթ կամ վնաս» և «համապարփակ ֆինանսական արդյունքների հանրագումար» տերմինները` կազմակերպությունը հանրագումարները նկարագրելու համար կարող է կիրառել այլ տերմիններ, քանի դեռ իմաստը հստակ է: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է կիրառել «զուտ եկամուտ» տերմինը` շահույթը կամ վնասը նկարագրելու համար:

8Ա. Հետևյալ տերմինները նկարագրված են «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ում և սույն ստանդարտում օգտագործվում են ՀՀՄՍ 32-ում սահմանված իմաստով`

ա)  որպես բաժնային գործիք դասակարգված` վերադարձնելի ֆինանսական գործիք (նկարագրված է ՀՀՄՍ 32-ի 16Ա և 16Բ պարագրաֆներում).

բ)  գործիք, որը կազմակերպության վրա պարտականություն է դնում մեկ այլ կողմի տրամադրել իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ և դասակարգվում է որպես բաժնային գործիք (նկարագրված է ՀՀՄՍ 32-ի 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում):

 

Ֆինանսական հաշվետվություններ

---

Ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը

 

9.  Ֆինանսական հաշվետվությունները կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և ֆինանսական արդյունքների համակարգված ներկայացումն են: Ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վերաբերյալ տեղեկատվության տրամադրումն է, որն օգտակար է օգտագործողների լայն շրջանակների կողմից տնտեսական որոշումներ կայացնելու համար: Ֆինանսական հաշվետվությունները նաև ցուցադրում են կազմակերպության ղեկավարության կողմից իրեն վստահված ռեսուրսների կառավարումը: Այս նպատակն ապահովելու համար ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվում են տեղեկություններ կազմակերպության`

ա)  ակտիվների,

բ)  պարտավորությունների,

գ)  սեփական կապիտալի,

դ)  եկամուտների և ծախսերի, ներառյալ օգուտների և կորուստների,

ե)  սեփականատիրական հարաբերություններից բխող` սեփականատերերի կողմից ներդրումների և սեփականատերերին բաշխումների, և

զ)  դրամական հոսքերի վերաբերյալ:

Նշված տեղեկատվությունը ծանոթագրություններում ներառված այլ տեղեկատվության հետ միասին օժանդակում է ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին կանխատեսելու կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերը, մասնավորապես դրանց ժամկետներն ու որոշակիությունը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը

 

10.  Ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը ներառում է`

ա)  ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն` ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

բ)  շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն` տվյալ ժամանակաշրջանի համար,

գ)  սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն` տվյալ ժամանակաշրջանի համար,

դ)  դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն` տվյալ ժամանակաշրջանի համար,

ե)  ծանոթագրություններ, որոնք բաղկացած են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նշանակալի մասերի վերաբերյալ տեղեկատվությունից և այլ բացատրական տեղեկատվությունից,

եա)  նախորդ ժամանակաշրջանի վերաբերյալ համադրելի տեղեկատվություն, ինչպես սահմանված է 38 և 38Ա պարագրաֆներով, և

զ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն` նախորդ ժամանակա-շրջանի սկզբի դրությամբ, երբ կազմակերպությունը հաշվապահական հաշ-վառման քաղաքականությունը կիրառում է հետընթաց, կամ կատարում է իր ֆինանսական հաշվետվությունների հոդվածների հետընթաց վերահաշվարկ, կամ երբ այն վերադասակարգում է իր ֆինանսական հաշվետվությունների հոդվածները` 40Ա-40Դ պարագրաֆների համաձայն:

Կազմակերպությունը հաշվետվությունների համար կարող է օգտագործել սույն ստանդարտում օգտագործվածներից տարբերվող վերնագրեր: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է օգտագործել «Համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն» վերնագիրը` «շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն» վերնագրի փոխարեն:

10Ա. Կազմակերպությունը կարող է ներկայացնել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին մեկ հաշվետվություն, որում շահույթը կամ վնասը և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը ներկայացվում են երկու հատվածներում: Հատվածները պետք է ներկայացվեն միասին, և առաջինը ներկայացված շահույթի կամ վնասի հատվածին անմիջապես պետք է հաջորդի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հատվածը: Կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի հատվածը կարող է ներկայացնել շահույթի կամ վնասի մասին առանձին հաշվետվությամբ: Այդ դեպքում շահույթի կամ վնասի մասին առանձին հաշվետվությունը պետք է անմիջապես նախորդի համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությանը, և վերջինս պետք է սկսվի շահույթով կամ վնասով:

11.   Կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթում հավասար կարևորությամբ պետք է ներկայացնի իր բոլոր ֆինանսական հաշվետվությունները:

12. [Հանված է]

13.   Շատ կազմակերպություններ ֆինանսական հաշվետվություններից դուրս ներկայացնում են ղեկավարության կողմից իրականացվող ֆինանսական ուսումնասիրություն, որը նկարագրում և բացատրում է կազմակերպության ֆինան-սական արդյունքների և ֆինանսական վիճակի հիմնական հատկանիշները, ինչպես նաև սկզբունքային անորոշությունները: Նման զեկույցը կարող է ներառել ստորև նշվածների ուսումնասիրությունը`

ա)  ֆինանսական արդյունքները որոշող հիմնական գործոնները և ազդեցությունները, ներառյալ այն միջավայրի փոփոխությունները, որում կազմակերպությունը գործում է, կազմակերպության արձագանքը նշված փոփոխություններին և դրանց հետևանքները, ինչպես նաև ֆինանսական արդյունքները ապահովելու և բարելավելու կազմակերպության ներդրումային քաղաքականությունը, ներառյալ կազմակերպության շահաբաժինների քաղաքականությունը.

բ)  կազմակերպության ֆինանսավորման աղբյուրները և նրա սեփական կապիտալի ու պարտավորությունների հարաբերակցությունը.

գ)  կազմակերպության ռեսուրսները, որոնք ՖՀՄՍ-ների համաձայն չեն ճանաչվել ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

14. Շատ կազմակերպություններ ֆինանսական հաշվետվություններից դուրս ներկայաց-նում են նաև զեկույցներ և հաշվետվություններ, ինչպես օրինակ` միջավայրային զեկույցներ և ավելացված արժեքի հաշվետվություններ, մասնավորապես այն ճյուղերում, որտեղ միջավայրային գործոնները նշանակալի են, իսկ աշխատակիցները դիտարկվում են որպես օգտագործողների կարևոր խումբ: Ֆինանսական հաշվետվություններից դուրս ներկայացվող զեկույցները և հաշվետվությունները դուրս են ՖՀՄՍ-ների գործողության ոլորտից:

 

Հիմնական հատկանիշներ

 

Ճշմարիտ ներկայացում և ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանություն

 

15. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ճշմարիտ ներկայացնեն կազմակերպության ֆինանսական վիճակը, ֆինանսական արդյունքները և դրամական հոսքերը: Ճշմարիտ ներկայացումը պահանջում է գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների ճիշտ ներկայացում` ակտիվների, պարտավորությունների, եկամտի և ծախսերի համար Հիմունքներում<sup>3</sup>  տրված սահմանումների և ճանաչման չափանիշների համաձայն: ՖՀՄՍ-ների կիրառումը, անհրաժեշտության դեպքում` լրացուցիչ բացահայտումներով, հանգեցնում է ֆինանսական հաշվետվությունների ճշմարիտ ներկայացմանը:

_____________________________________

³ 15-24-րդ պարագրաֆները հղում են պարունակում ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակին, որը սահմանված է Հիմունքներում [Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման]: 2010թ. սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքները» փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներով», որտեղ ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը փոխարինվեց ընդհանուր նշանակության ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակով. տես` Հայեցակարգային հիմունքների 1-ին Գլուխը

 

16.  Կազմակերպությունը, որի ֆինանսական հաշվետվությունները բավարարում են ՖՀՄՍ-ների պահանջներին, պետք է ծանոթագրություններում հստակ և անվերապահ հայտարարություն անի նման համապատասխանության վերաբերյալ: Կազմակերպությունը չպետք է որակի ֆինանսական հաշվետվությունները որպես ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանող, եթե դրանք չեն բավարարում ՖՀՄՍ-ների բոլոր պահանջներին:

17.  Բոլոր պարագաներում, կազմակերպությունը ճշմարիտ ներկայացումն ապահովում է կիրառելի ՖՀՄՍ-ների բոլոր պահանջների բավարարմամբ: Ճշմարիտ ներկայացումը կազմակերպությունից պահաջում է նաև`

ա)  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրություն ու կիրառում` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: ՀՀՄՍ 8-ը սահմանում է ցուցումների պարտադիր հիերարխիկ հերթականություն, որով պետք է ղեկավարվի կազմակերպության ղեկավարությունը յուրահատուկ հոդվածների վերաբերյալ ՖՀՄՍ-ի բացակայության դեպքում,

բ)  առկա տեղեկատվության, ներառյալ հաշվապահական հաշվառման քաղաքա-կանության ներկայացումն այն եղանակով, որն ապահովում է տեղին, արժանահավատ, համադրելի և հասկանալի տեղեկատվություն,

գ)  լրացուցիչ տեղեկատվության ներկայացումն այն դեպքերում, երբ ՖՀՄՍ-ների յուրահատուկ պահանջները բավարար չեն, որպեսզի օգտագործողներին հնարավորություն տան հասկանալու գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և ֆինանսական արդյունքների վրա:

18. Կազմակերպությունը չի կարող ուղղել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ոչ ճիշտ կիրառումը ո՛չ կիրառված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտմամբ, և ո՛չ էլ ծանոթագրություններով կամ բացատրական նյութերով:

19. Ծայրահեղ հազվադեպ հանգամանքներում, երբ կազմակերպության ղեկավարությունը եզրակացնում է, որ որևէ ՖՀՄՍ-ի որևէ պահանջին համապատասխանելը կազմակերպության համար կդառնա այնքան ապակողմնորոշիչ, որ կհակասի Հիմունքներում սահմանված ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակին, կազմակերպությունը պետք է 20-րդ պարագրաֆում սահմանված եղանակով հրաժարվի այդ պահանջի կատարումից, եթե համապատասխան կարգավորող նորմերը պահանջում են կամ այլ կերպ չեն արգելում նման հրաժարումը:

20.  Երբ կազմակերպությունը հրաժարվում է կատարել որևէ ՖՀՄՍ-ի որևէ պահանջ` 19-րդ պարագրաֆի համաձայն, ապա պետք է բացահայտի, որ`

ա)  ղեկավարության եզրակացության համաձայն` ֆինանսական հաշվետվությունները ճշմարիտ են ներկայացնում կազմակերպության ֆինանսական վիճակը, ֆինանսական արդյունքները և դրամական հոսքերը,

բ) այն համապատասխանում է կիրառելի ՖՀՄՍ-ներին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ կազմակերպությունը հրաժարվել է որևէ պահանջի կատարումից` ճշմարիտ ներկայացում ապահովելու նպատակով,

գ) ՖՀՄՍ-ի անվանումը, որի պահանջների կատարումից հրաժարվել է կազմակերպությունը, հրաժարման բնույթը, ներառյալ ՖՀՄՍ-ում պահանջ-վող մոտեցումը, պատճառը, թե ինչու է կոնկրետ հանգամանքներում այդ մոտեցումն այնքան ապակողմնորոշիչ, որ հակասում է Հիմունքներում սահմանված ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակին, ինչպես նաև կազմակերպության կողմից որդեգրած մոտեցումը, և

դ) ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար ֆինանսական հաշվետվությունների այն բոլոր հոդվածների վրա հրաժարման հետևանքով առաջացող ֆինանսական ազդեցությունը, որը պետք է ներկայացվեր այդ հրաժարված պահանջի համաձայն:

21.  Երբ կազմակերպությունը որևէ ՖՀՄՍ-ի պահանջից հրաժարվել է նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում, և այդ հրաժարումը ազդում է ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարների վրա, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը` 20(գ) և (դ) պարագրաֆների համաձայն:

22.  21-րդ պարագրաֆը կիրառվում է, օրինակ, երբ կազմակերպությունը որևէ նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում հրաժարվել է որևէ ՖՀՄՍ-ի` ակտիվների և պարտա-վորությունների չափման պահանջներից, և այդ հրաժարումը ազդում է ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների փոփոխությունների չափման վրա:

23. Ծայրահեղ հազվադեպ հանգամանքներում, երբ կազմակերպության ղեկավարությունը եզրակացնում է, որ որևէ ՖՀՄՍ-ի որևէ պահանջին համապատասխանելը կազմակերպության համար կդառնա այնքան ապակողմնորոշիչ, որ կհակասի Հիմունքներում սահմանված ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակին, սակայն համապատասխան կարգավորող նորմերն արգելում են հրաժարվել այդ պահանջի կատարումից, կազմակերպությունը պետք է, որքան հնարավոր է, նվազեցնի ապակողմնորոշիչ ասպեկտները` բացահայտելով`

ա) դիտարկվող ՖՀՄՍ-ի անվանումը, ստանդարտի պահանջի բնույթը, ինչպես նաև պատճառը, թե ինչու է ղեկավարությունը գտնում, որ կոնկրետ հանգամանքներում այդ պահանջին համապատասխանելը կազմակերպության համար այնքան ապակողմնորոշիչ է, որ հակասում է Հիմունքներում սահմանված ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակին, և

բ) ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր հոդվածի ճշգրտումը, որը, ղեկավարության կարծիքով, անհրաժեշտ է` ճշմարիտ ներկայացման հասնելու համար:

24.  19-23-րդ պարագրաֆների իմաստով` այն հոդվածում ներկայացված տեղեկատվությունն է հակասում ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակին, որը ճշմարիտ չի ներկայացնում գործառնությունները, այլ դեպքերը և իրադարձությունները, որը կա՛մ ենթադրվում էր, որ այն ներկայացնում է, կա՛մ կարելի էր խելամտորեն ակնկալել, որ այն ներկայացնում է, և, հետևաբար, հավանական է, որ ազդեցություն կունենա ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների տնտեսական որոշումների կայացման վրա: Երբ գնահատվում է, թե արդյոք ՖՀՄՍ-ի կոնկրետ պահանջին համապատասխանելը կլինի այնքան ապակողմնորոշիչ, որ կհակասի Հիմունքներում սահմանված ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակին, ապա ղեկավարությունը դիտարկում է`

ա) ինչու կոնկրետ հանգամանքներում ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակը չի բավարարվում, և

բ) ինչպես են կազմակերպությանը վերաբերող վերոհիշյալ հանգամանքները տարբերվում տվյալ պահանջին համապատասխանող այլ կազմակեր-պությունների նմանատիպ հանգամանքներից: Եթե համանման հանգամանքներում այլ կազմակերպություններ համապատասխանում են տվյալ պահանջին, առկա է անհերքելի ենթադրություն առ այն, որ կազմակեր-պության կողմից ստանդարտի պահանջին համապատասխանելը չի լինի այնքան ապակողմնորոշիչ, որ կհակասի Հիմունքներում սահմանված ֆիանսական հաշվետվությունների նպատակին:

 

Անընդհատություն

 

25.  Ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս ղեկավարությունը պետք է իրականացնի կազմակերպության անընդհատ գործելու կարողության գնահատում: Կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է պատրաստի անընդհատության հիմունքով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ առկա է ղեկավարության` կազմակերպությունը լուծարելու կամ գործունեությունը դադարեցնելու մտադրություն, կամ չկա դրանից խուսափելու իրատեսական այլընտրանք: Երբ այդպիսի գնահատական տալիս կազմակերպության ղեկավարությունը տեղյակ է դեպքերին կամ իրադարձություններին վերաբերող էական անորոշություններին, որոնք կարող են նշանակալի կասկածներ հարուցել կազմակերպության` անընդհատության հիմունքով շարունակելու կարողության վերաբերյալ, կազմակերպությունը այդ անորոշությունները պետք է բացահայտի: Երբ կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվությունները չի պատրաստում անընդհատության հիմունքով, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտի այն հիմունքների հետ միասին, որոնցով պատրաստել է ֆինանսական հաշվետվությունները, ինչպես նաև պետք է բացահայտի այն պատճառը, թե ինչու կազմակերպությունը չի համարվում անընդհատ գործող:

26.  Անընդհատության ենթադրության տեղին լինելը գնահատելու համար ղեկավարությունը հաշվի է առնում տեսանելի ապագային վերաբերող հասանելի ամբողջ տեղեկատվությունը, որն ընդգրկում է հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո ոչ պակաս, քան տասներկուամսյա ժամանակաշրջան: Տեղեկատվության վրա հիմնվելու աստիճանը կախված է յուրաքանչյուր կոնկրետ դեպքին առնչվող փաստերից: Երբ կազմակերպությունն ունի շահութաբեր գործունեություն վարելու պատմություն և հեշտությամբ հասանելի է ֆինանսական ռեսուրսներին, ապա կազմակերպությունն առանց մանրամասն վերլուծության կարող է եզրակացնել, որ հաշվապահական հաշվառման անընդհատության հիմունքը տեղին է: Այլ դեպքերում, նախքան անընդհատության հիմունքը տեղին համարելը, ղեկավարության կողմից կարող է անհրաժեշտ լինել դիտարկել գործոնների լայն շրջանակ, որոնք կապված են ընթացիկ և ակնկալվող շահութաբերության, պարտավորությունների մարման ժամանակացույցի և այլընտրանքային ֆինանսավորման պոտենցիալ աղբյուրների հետ:

 

Հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման հիմունք

 

27.  Կազմակերպությունը պետք է պատրաստի իր ֆինանսական հաշվետվությունները, բացառությամբ դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվության` կիրառելով հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման հիմունքը:

28.  Երբ կիրառվում է հաշվապահական հաշվառման հաշվեգրման հիմունքը, կազմակերպությունը հոդվածները ճանաչում է որպես ակտիվներ, պարտավորություններ, սեփական կապիտալ, եկամուտ և ծախսեր (ֆինանսական հաշվետվությունների տարրեր), երբ դրանք բավարարում են Հիմունքներում⁴  սահմանված այդ տարրերի սահմանմանը և ճանաչման չափանիշներին:

_____________________________________________

^{4 Փոխարինված է «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներով» 2010թ. սեպտեմբերին}

 

Էականություն և միավորում

 

29.  Կազմակերպությունը համանման հոդվածների յուրաքանչյուր էական դաս պետք է ներկայացնի առանձին: Կազմակերպությունը տարբեր բնույթի և գործառույթի հոդվածները պետք է ներկայացնի առանձին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք էական չեն:

30.  Ֆինանսական հաշվետվություններն արդյունք են մեծ քանակի գործառնությունների կամ այլ դեպքերի և իրադարձությունների մշակման, որոնք համակարգվում են` միավորվելով իրենց բնույթին և գործառույթին համապատասխան խմբերում: Միավորման և դասակարգման գործընթացի ավարտական փուլը խտացված և դասակարգված տվյալների ներկայացումն է, որոնք ֆինանսական հաշվետվություններում ձևավորում են տողային հոդվածներ: Եթե տողային հոդվածն առանձին վերցված էական չէ, այն միավորվում է այլ հոդվածների հետ կա՛մ ֆինանսական հաշվետվություններում, կա՛մ ծանոթագրություններում: Որևէ հոդված, որն առաձին վերցրած բավականաչափ էական չէ` ֆինանսական հաշվետվություններում առանձին ներկայացվելու համար, կարող է էական լինել` ծանոթագրություններում առանձնացված ներկայացվելու համար:

30Ա.  Սույն ստանդարտը և այլ ՖՀՄՍ-ներ կիրառելիս` կազմակերպությունը, հաշվի առնելով բոլոր համապատասխան փաստերը և հանգամանքները, պետք է որոշի, թե ինչպես միավորել ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվող տեղեկատվությունը, որը ներառում է նաև ծանոթագրությունները: Կազմակերպությունը չպետք է նվազեցնի իր ֆինանսական հաշվետվությունների հասկանալիությունը` էական տեղեկատվությունը ոչ էական տեղեկատվությունից հստակ չտարանջատելու, կամ տարբեր բնույթ կամ գործառույթ ունեցող նշանակալի հոդվածներըմիավորելու պատճառով:

31.  Որոշ ՖՀՄՍ-ներ սահմանում են տեղեկատվություն, որը պահանջվում է ներառել ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնք ներառում են նաև ծանոթագրությունները: Անհրաժեշտություն չկա, որ կազմակերպությունը տրամադրի որևէ ՖՀՄՍ-ով պահանջվող կոնկրետ բացահայտում, եթե այդ բացահայտումից ստացվող տեղեկատվությունն էական չէ: Նշվածը տեղի է ունենում նաև այն դեպքում, երբ այդ ՖՀՄՍ-ն պարունակում է կոնկրետ պահանջների ցանկ կամ, երբ դրանք նկարագրում է որպես նվազագույն պահանջներ: Կազմակերպությունը նաև պետք է դիտարկի լրացուցիչ բացահայտումներ ներկայացնելու անհրաժեշտությունը, երբ ՖՀՄՍ-ի կոնկրետ պահանջներին համապատասխանումը բավարար չէ ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հասկանալու կոնկրետ գործարքների, այլ դեպքերի և պայմանների ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և ֆինանսական արդյունքի վրա:

 

Հաշվանցում

 

32.  Կազմակերպությունը չպետք է հաշվանցի ակտիվները և պարտավորությունները, ինչպես նաև եկամուտները և ծախսերը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ հաշվանցումը պահանջվում կամ թույլատրվում է ՖՀՄՍ-ներով:

33.  Կազմակերպությունը ակտիվները և պարտավորությունները, ինչպես նաև եկամուտը և ծախսերը ներկայացնում է առանձին-առանձին: Հաշվանցումները շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին կամ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում), բացառությամբ, երբ հաշվանցումն արտացոլում է գործառնությունների կամ այլ դեպքերի և իրադարձությունների էությունը, նվազեցնում են օգտագործողների կարողությունը` հասկանալու կատարված գործառնությունները կամ այլ դեպքերն ու իրադարձությունները և գնահատելու կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերը: Ակտիվների չափումը` առանց դրանց արժեքային ճշգրտման գումարների (օրինակ` պաշարները` առանց արժեքի իջեցման հետ կապված նվազեցումների, կամ դեբիտորական պարտքերը` առանց կասկածելի պարտքերի գծով նվազեցումների), հաշվանցում չէ:

34.  «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ը կազմակերպությունից պահանջում է չափել գնորդների հետ պայմանագրերից ստացվող հասույթը հատուցման այն գումարով, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցման դիմաց: Օրինակ` ճանաչված հասույթի գումարն արտացոլում է ցանկացած առևտրական զեղչերի և քանակային զիջումների գումարները: Իր սովորական գործունեության ընթացքում կազմակերպությունն իրականացնում է այլ գործառնություններ, որոնք չեն առաջացնում հասույթ, սակայն ուղեկցում են հասույթներ առաջացնող հիմնական գործունեություններին: Այդպիսի գործառնությունների կամ այլ դեպքերի և իրադարձությունների արդյունքները կազմակերպությունը ներկայացնում է` հաշվանցելով ցանկացած եկամուտը նույն գործառնության կամ այլ դեպքի և իրադարձության արդյունքում առաջացած համապատասխան ծախսերի դիմաց: Օրինակ`

ա)  ոչ ընթացիկ ակտիվների, ներառյալ ներդրումների և գործառնական ակտիվների օտարումից օգուտները և կորուստները կազմակերպությունը ներկայացնում է` օտարման գծով հատուցման գումարից ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը և օտարման հետ կապված համապատասխան ծախսերը հանելով, և

բ)  կազմակերպությունը կարող է համապատասխան փոխհատուցման գումարից հանել ծախսերը, որոնք վերաբերում են «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն ճանաչված պահուստին և փոխհատուցվում են երրորդ կողմի հետ պայմա-նագրային պայմանավորվածությունների համաձայն (օրինակ` մատակարար կազմակերպության երաշխիքային համաձայնագիր):

35.  Ի լրումն` կազմակերպությունը համանման գործարքների խմբից առաջացող օգուտները և վնասները ներկայացնում է զուտ հիմունքով, օրինակ` արտարժութի փոխարժեքային տարբերություններից օգուտները և վնասները, կամ առևտրական նպատակներով պահվող ֆինանսական գործիքների գծով օգուտները և վնասները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը այդպիսի օգուտները և վնասները ներկայացնում է առանձին-առանձին, եթե դրանք էական են:

 

Հաշվետվությունների ներկայացման հաճախականությունը

 

36.  Կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը (ներառյալ համադրելի տեղեկատվությունը) ներկայացնի առնվազն տարին մեկ անգամ: Երբ կազմակերպությունը փոփոխում է իր հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտը և ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում է մեկ տարվանից ավելի երկար կամ ավելի կարճ ժամանակաշրջանի համար, ապա կազմակերպությունը, ի լրումն ֆինանսական հաշվետվություններում ընդգրկված ժամանակաշրջանի, պետք է բացահայտի`

ա)  պատճառը, թե ինչու է օգտագործվել ավելի երկար կամ ավելի կարճ ժամանակաշրջան, և

բ)  այն փաստը, որ ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված գումարները ամբողջովին համադրելի չեն:

37. Սովորաբար, կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվությունները հետևողականորեն պատրաստում է մեկ տարի ընդգրկող ժամանակաշրջանի համար: Այնուամենայնիվ, գործնական նպատակներից ելնելով, որոշ կազմա-կերպություններ նախընտրում են հաշվետվությունը ներկայացնել, օրինակ, 52 շաբաթ ընդգրկող ժամանակաշրջանի համար: Սույն ստանդարտը չի արգելում նման պրակտիկան:

 

Համադրելի տեղեկատվություն

 

Նվազագույն համադրելի տեղեկատվություն

38.  Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ընթացիկ ժամանակաշրջանի ֆի-նանսական հաշվետվություններում ներկայացված բոլոր գումարների` նախորդ ժամանակաշրջանի համադրելի տեղեկատվությունը, բացառությամբ, երբ այլ ՖՀՄՍ-ներ թույլատրում կամ պահանջում են այլ մոտեցում: Կազմակերպությունը համադրելի տեղեկատվությունը պետք է ներառի նաև պատմողական և նկարագրական տեղեկատվության մեջ, եթե դա տեղին է` ընթացիկ ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար:

38Ա.  Կազմակերպությունը պետք է առնվազն ներկայացնի ֆինանսական վիճակի մասին երկու հաշվետվություն, շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին երկու հաշվետվություն, շահույթի կամ վնասի մասին երկու առանձին հաշվետվություն (եթե ներկայացվում է), դրամական հոսքերի մասին երկու հաշվետվություն և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին երկու հաշվետվություն, ինչպես նաև դրանց ծանոթագրությունները:

38Բ.  Որոշ դեպքերում նախորդ ժամանակաշրջանի (ժամանակաշրջանների) ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված պատմողական տեղե-կատվությունը շարունակում է տեղին լինել նաև ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Օրինակ` կազմակերպությունը ընթացիկ ժամանակաշրջանում բացահայտում է իրավաբանական վեճի մանրամասները, որի արդյունքները դեռ անորոշ են նախորդող ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ և դեռ պետք է լուծում ստանան: Օգտագործողներին կարող է օգտակար լինել այն տեղեկատվության բացահայտումը, որ անորոշությունը դեռ գոյություն ունի նախորդող ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, ինչպես նաև ժամանակաշրջանի ընթացքում անորոշությունը վերացնելու ուղղությամբ ձեռնարկված միջոցների վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտումը:

 

Լրացուցիչ համադրելի տեղեկատվություն

 

38Գ.  Կազմակերպությունը կարող է ներկայացնել համադրելի տեղեկատվություն` ի լրումն ՖՀՄՍ-ներով պահանջվող նվազագույն համադրելի ֆինանսական հաշվետվությունների, քանի դեռ այդ տեղեկատվությունը պատրաստվում է ՖՀՄՍ-ների համաձայն: Այս համադրելի տեղեկատվությունը կարող է բաղկացած լինել պարագրաֆ 10-ում նշված մեկ կամ մեկից ավելի հաշվետվություններից, սակայն անհրաժեշտություն չկա, որ այն պարունակի ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը: Այս դեպքում կազմակերպությունն այդ լրացուցիչ հաշվետվությունների համար պետք է ներկայացնի համապատասխան ծանոթագրություն:

38Դ. Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ներկայացնել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին երրորդ հաշվետվությունը (դրանով իսկ ներկայացնելով ընթացիկ, նախորդ ժամանակաշրջանը և մեկ լրացուցիչ համադրելի ժամանակաշրջան): Սակայն կազմակերպությունից չի պահանջվում ներկայացնել ֆինանսական վիճակի, դրամական հոսքերի կամ սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին երրորդ հաշվետվությունները (այսինքն` լրացուցիչ համադրելի ֆինանսական հաշվետվություն): Կազմակերպությունից պահանջվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում ներկայացնել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին այդ լրացուցիչ հաշվետվությանն առնչվող համադրելի տեղեկատվություն:

39-40. [Հանված է]

 

Փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունում, հետընթաց վերաներկայացում կամ վերադասակարգում

 

40Ա.  Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ֆինանական վիճակի մասին երրորդ հաշվետվությունը նախորդ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ` ի լրումն 38Ա պարագրաֆով պահանջվող նվազագույն համադրելի ֆինանսական հաշվետվությունների, եթե`

ա)  այն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կիրառում է հետընթաց, իր ֆինանսական հաշվետվություններում իրականացնում է հոդվածների հետընթաց վերաներկայացում, կամ իր ֆինանսական հաշվետվություններում վերադասակարգում է հոդվածները, և

բ) հետընթաց կիրառումը, հետընթաց վերաներկայացումը կամ վերադասակարգումն ունեն էական ազդեցություն նախորդ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված տեղեկատվության վրա:

40Բ.  40Ա պարագրաֆում նկարագրված հանգամանքների դեպքում, կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ֆինանսական վիճակի մասին երեք հաշվետվություն ստորև նշված ամսաթվերի դրությամբ`

ա)  ընթացիկ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

բ)  նախորդ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և

գ)  նախորդ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ:

40Գ.  Երբ կազմակերպությունից պահանջվում է 40Ա պարագրաֆի համաձայն ներկայացնել ֆինանսական վիճակի մասին լրացուցիչ հաշվետվություն, այն պետք է բացահայտի 41-44-րդ պարագրաֆներով և ՀՀՄՍ 8-ով պահանջվող տեղեկատվությունը: Սակայն, անհրաժեշտություն չկա, որ կազմակերպությունը ներկայացնի նախորդ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ֆինանսական վիճակի մասին սկզբնական հաշվետվությանը կից համապատասխան ծանոթագրությունները:

40Դ.  Ֆինանսական վիճակի մասին այդ սկզբնական հաշվետվության ամսաթիվը պետք է լինի նախորդ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ` անկախ նրանից, թե արդյոք կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում են համադրելի տեղեկատվություն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, թե ոչ (ինչպես թույլատրվում է 38Գ-րդ պարագրաֆով):

41.  Եթե կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվություններում փոփոխում է հոդվածների ներկայացումը կամ դասակարգումը, այն պետք է վերադասակարգի համադրելի գումարները, բացի այն դեպքերից, երբ վերադասակարգումն անիրագործելի է: Երբ կազմակերպությունը վերադասակարգում է համադրելի գումարները, այն պետք է բացահայտի (ներառյալ` նախորդ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ)`

ա)  վերադասակարգման բնույթը,

բ)  վերադասակարգված յուրաքանչյուր հոդվածի կամ հոդվածների դասի գումարը, և

գ)  վերադասակարգման պատճառը:

42. Երբ համադրելի գումարների վերադասակարգումն անիրագործելի է, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա)  գումարները չվերադասակարգելու պատճառը, և

բ)  այն ճշգրտումների բնույթը, որոնք տեղի կունենային գումարների վերադասակարգումն իրականացնելու դեպքում:

43.  Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղեկատվության համադրելիության ապահովումն օգտագործողներին օժանդակում է տնտեսական որոշումների կայացման գործընթացում, մասնավորապես, երբ անհրաժեշտ է լինում կանխատեսման նպատակով գնահատել միտումները ֆինանսական տեղեկատվությունում: Որոշ հանգամանքներում անիրագործելի է վերադասակարգել համադրելի տեղեկատվությունը` ընթացիկ ժամանակաշրջանի տեղեկատվության հետ համադրելիությունն ապահովելու համար: Օրինակ` նախորդ ժամանակաշրջանում (ժամանակաշրջաններում) կազմակերպությունը կարող է տվյալները հավաքագրած չլինել այն ձևով, որը վերադասակարգման հնարավորություն ընձեռի, և կարող է անիրագործելի լինել այդ տվյալների վերականգնումը:

44.  ՀՀՄՍ 8-ը անդրադառնում է համադրելի տեղեկատվության գծով պահանջվող ճշգրտումներին, երբ կազմակերպությունը փոխում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կամ ուղղում է սխալը:

 

Ներկայացման հետևողականություն

 

45.  Կազմակերպությունը պետք է պահպանի ֆինանսական հաշվետվությունների հոդվածների ներկայացումը և դասակարգումը մի ժամանակաշրջանից մյուսը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա)  պարզ է, որ նշանակալի փոփոխություն է տեղի ունեցել կազմակերպության գործառնությունների բնույթում, կամ նրա ֆինանսական հաշվետվությունների վերլուծությունը ցույց է տալիս, որ մեկ այլ ներկայացում կամ դասակարգում կլինի ավելի տեղին` հաշվի առնելով ՀՀՄՍ 8-ի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրության և կիրառման չափանիշները, կամ

բ)  ներկայացման փոփոխությունը պահանջվում է ՖՀՄՍ-ներով:

46.  Օրինակ` նշանակալի ձեռքբերումը կամ օտարումը, կամ ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման վերլուծությունը կարող է հանգեցնել ֆինանսական հաշվետվությունների այլ ձևով ներկայացման: Կազմակերպությունը փոփոխում է իր ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացումը միայն այն դեպքում, եթե փոփոխված ներկայացումը տրամադրում է տեղեկատվություն, որն արժանահավատ և ավելի տեղին է ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողների համար, և վերանայված կառուցվածքը հավանաբար կպահպանվի և այսպիսով համադրելիությունը չի տուժի: Երբ ներկայացման եղանակում կատարվում են փոփոխություններ, կազմակերպությունը վերադասակարգում է իր համադրելի տեղեկատվությունը` 41-րդ և 42-րդ պարագրաֆների համաձայն:

 

Կառուցվածք և բովանդակություն

---

Ներածություն

 

47.  Սույն ստանդարտով պահանջվում է, որ որոշակի բացահայտումներ արվեն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում կամ շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում), կամ սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում, և պահանջում է այլ տողային հոդվածների բացահայտումներ կա՛մ այդ հաշվետվություններում, կա՛մ ծանոթագրություններում: «Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն» ՀՀՄՍ 7-ը սահմանում է դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության ներկայացման պահանջները:

48.  «Բացահայտում» տերմինը սույն ստանդարտում երբեմն օգտագործվում է լայն իմաստով` ընդգրկելով հոդվածներ, որոնք ներկայացված են ֆինանսական հաշվետվություններում: Բացահայտումներ պահանջվում են նաև այլ ՖՀՄՍ-ներով: Եթե սույն ստանդարտի որևէ այլ մասում կամ այլ ՖՀՄՍ-ներում այլ բան նախատեսված չէ, ֆինանսական հաշվետվություններում կարող են կատարվել նման բացահայտումներ:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների նույնականացում

 

49.  Կազմակերպությունը հրապարակվող միևնույն փաստաթղթում ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է հստակ նույնականացնի և տարբերակի այլ տեղեկատվությունից:

50.  ՖՀՄՍ-ները կիրառվում են միայն ֆինանսական հաշվետվությունների, և ոչ անպայմանորեն տարեկան զեկույցում, կարգավորող փաստաթղթում կամ այլ փաստաթղթում ներկայացվող տեղեկատվության նկատմամբ: Հետևաբար, կարևոր է, որ օգտագործողներն ի վիճակի լինեն տարբերակել ՖՀՄՍ-ների համաձայն պատրաստված տեղեկատվությունը այլ տեղեկատվությունից, որոնք կարող են օգտակար լինել օգտագործողների համար, սակայն ստանդարտների կարգավորման առարկա չեն:

51.  Կազմակերպությունը պետք է հստակորեն նույնականացնի ֆինանսական հաշվետվություններից յուրաքանչյուրը և ծանոթագրությունները: Ի լրումն` կազմակերպությունը պետք է հստակորեն ցուցադրի հետևյալ տեղեկատվությունը և կրկնի այն, եթե դա անհրաժեշտ է ներկայացվող տեղեկատվությունը հասկանալի լինելու համար`

ա)  հաշվետու կազմակերպության անվանումը, կամ դրա նույնականացման այլ միջոցները և նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ այդ տեղեկատվությունում ցանկացած փոփոխություն,

բ)  արդյոք ֆինանսական հաշվետվությունները վերաբերում են մեկ կազմակերպության, թե կազմակերպությունների խմբի,

գ)  հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի ամսաթիվը կամ ֆինանսական հաշվետվությունների փաթեթում կամ ծանոթագրություններում արտացոլ-վող ժամանակաշրջանը,

դ)  ներկայացման արժույթը, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 21-ում, և

ե)  ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված գումարների կլորացման աստիճանը:

52.  Կազմակերպությունը բավարարում է 51-րդ պարագրաֆի պահանջները` էջերի, հաշվետվությունների, ծանոթագրությունների, սյունակների և նմանատիպ տեղեկատվության համապատասխան վերնագրեր ներկայացնելու միջոցով: Պահանջվում է դատողություն` նման տեղեկատվությունը լավագույն ձևով ներկայացնելու համար: Օրինակ` երբ կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում է էլեկտրոնային եղանակով, առանձին էջեր միշտ չէ, որ օգտագործվում են: Այս դեպքում, կազմակերպությունը ներկայացնում է վերոնշյալ հոդվածները` ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված տեղեկա-տվության հասկանալի լինելը ապահովելու համար:

53.  Ֆինանսական հաշվետվությունները հաճախ ավելի դյուրին ընկալելի դարձնելու համար կազմակերպությունը տեղեկատվությունը ներկայացնում է հաշվետու արժույթի միավորի հազարներով կամ միլիոններով: Սա ընդունելի է միայն այն դեպքում, եթե կազմակերպությունը բացահայտում է թվային ցուցանիշների կլորացման աստիճանը և բաց չի թողնում էական տեղեկատվություն:

 

Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն

 

Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն

 

54. Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունը պետք է ընդգրկի հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները`

ա)  հիմնական միջոցներ,

բ)  ներդրումային գույք,

գ)  ոչ նյութական ակտիվներ,

դ)  ֆինանսական ակտիվներ (բացառությամբ (ե), (ը) և (թ) կետերում նշված գումարների),

դա)  ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի խմբեր, որոնք ակտիվներ են` առանձնացված, ինչպես պահանջվում է ՖՀՄՍ 17-ի պարագրաֆ 78-ով,

ե)  ներդրումներ` հաշվառված բաժնեմասնակցության մեթոդով,

զ)  կենսաբանական ակտիվներ, որոնք ներառվում են «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ի գործողության ոլորտում,

է)  պաշարներ,

ը)  առևտրական և այլ դեբիտորական պարտքեր,

թ)  դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ,

ժ)  «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն, որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ակտիվների հանրագումարը և օտարման խմբում ներառված` որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ակտիվների հանրագումարը,

ժա)  առևտրական և այլ կրեդիտորական պարտքեր,

ժբ)  պահուստներ,

ժգ)  ֆինանսական պարտավորություններ (բացառությամբ (ժա) և (ժբ) կետերում նշված գումարների),

ժգա)  ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի խմբեր, որոնք պարտավորություններ են` առանձնացված, ինչպես պահանջվում է ՖՀՄՍ 17-ի պարագրաֆ 78-ով,

ժդ)  ընթացիկ հարկերի գծով պարտավորություններ և ակտիվներ, ինչպես սահմանված է «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ում,

ժե)  հետաձգված հարկային պարտավորություններ և հետաձգված հարկային ակտիվներ, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 12-ում,

ժզ)  ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն օտարման խմբում ներառված` որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված պարտավորություններ,

ժէ)  սեփական կապիտալում ներկայացված չհսկող բաժնեմասեր, և

ժը)  մայր կազմակերպության սեփականատերերին վերագրելի թողարկված կապիտալ և ռեզերվներ:

55.  Կազմակերպությունը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացնի լրացուցիչ տողային հոդվածներ (ներառյալ` տարանջատելով պարագրաֆ 54-ում թվարկված տողային հոդվածները), վերնագրեր և միջանկյալ հանրագումարներ, երբ այդպիսի ներկայացումը տեղին է` կազմակերպության ֆինանսական վիճակը հասկանալու համար:

55Ա. Երբ կազմակերպությունը ներկայացնում է միջանկյալ հանրագումարներ` 55-րդ պարագրաֆի համաձայն, ապա այդ միջանկյալ հանրագումարները պետք է`

ա)  բաղկացած լինեն այն տողային հոդվածներից, որոնք կազմված են ՖՀՄՍ-ի համաձայն ճանաչված և չափված գումարներից,

բ)  ներկայացվեն և նշվեն այնպես, որ միջանկյալ հանրագումարներ պարունակող տողային հոդվածները լինեն հստակ և հասկանալի,

գ)  լինեն հետևողական մեկ ժամանակաշրջանից մյուս ժամանակաշրջանը` պարագրաֆ 45-ի համաձայն, և

դ)  չպետք է ներկայացվեն առավել կարևորությամբ, քան ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության համար ՖՀՄՍ-ով պահանջվող միջանկյալ հանրագումարները և ընդհանուր գումարները:

56.  Երբ կազմակերպությունն իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում որպես առանձին դասակարգում ներկայացնում է ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվները, ինչպես նաև ընթացիկ և ոչ ընթացիկ պարտավորությունները, այն չպետք է դասակարգի հետաձգված հարկային ակտիվները (պարտավորություն-ները) որպես ընթացիկ ակտիվներ (պարտավորություններ):

57.  Սույն ստանդարտով չի սահմանվում ձև և հերթականություն, ըստ որոնց կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի հոդվածները: 54-րդ պարագրաֆը պարզապես հոդվածների ցանկ է, որոնք իրենց բնույթով կամ գործառույթով բավա-կանաչափ տարբեր են` ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում առանձին ներկայացվելու համար: Ի լրումն`

ա)  ավելացվում են տողային հոդվածներ, երբ հոդվածի չափը, բնույթը կամ գործառույթը, կամ համանման հոդվածների միավորումն այնպիսին է, որ առանձին ներկայացումը կարևոր է կազմակերպության ֆինանսական վիճակը հասկանալու համար, և

բ)  կազմակերպության և նրա գործառնությունների բնույթը հաշվի առնելով` փոփոխությունների կարող են ենթարկվել օգտագործված անվանումները, համանման հոդվածների միավորումը և հոդվածների հերթականությունը` նպատակ ունենալով տրամադրելու այնպիսի տեղեկատվություն, որը տեղին է` կազմակերպության ֆինանսական վիճակը հասկանալու համար: Օրինակ` ֆինանսական հաստատությունը կարող է փոփոխել վերը բերված նկարագրությունը` տրամադրելու համար այնպիսի տեղեկատվություն, որը տեղին է ֆինանսական հաստատության գործառնությունների համար:

i

58.  Կազմակերպությունը լրացուցիչ հոդվածների առանձին ներկայացման վերաբերյալ կատարում է դատողություններ` հիմնված հետևյալ գնահատականների վրա`

ա)  ակտիվների բնույթը և իրացվելիությունը,

բ)  կազմակերպության ներսում ակտիվների գործառույթը, և

գ)  պարտավորությունների գումարները, բնույթը և ժամկետայնությունը:

59.  Ակտիվների տարբեր դասերի համար տարբեր չափման հիմունքների կիրառումը ենթադրում է, որ դրանք տարբեր են իրենց բնույթով կամ գործառույթով և, հետևաբար, կազմակերպությունը դրանք ներկայացնում է որպես առանձին տողային հոդվածներ: Օրինակ` հիմնական միջոցների տարբեր դասեր կարող են հաշվառվել ինքնարժեքով կամ վերագնահատված գումարով` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի:

 

Տարբերակումը ընթացիկի և ոչ ընթացիկի

 

60.  Կազմակերպությունն իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվներն ու պարտավորությունները պետք է ներկայացնի առանձին դասակարգմամբ` 66-76-րդ պարագրաֆների համաձայն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ըստ իրացվելիության ներկայացումը տրամադրում է արժանահավատ և ավելի տեղին տեղեկատվություն: Նշված բացառությունը կիրառելիս կազմակերպությունը բոլոր ակտիվները և պարտավորությունները պետք է ներկայացնի ըստ իրացվելիության հերթականության:

61.  Անկախ ներկայացման ընտրված մեթոդից` կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն գումարները, որոնք ակնկալվում է, որ կփոխհատուցվեն կամ կմարվեն ավելի քան տասներկու ամիս հետո` ակտիվների և պարտավորություն-ների յուրաքանչյուր տողային հոդվածի գծով, որն ընդգրկում է գումարներ, որոնք ակնկալվում է փոխհատուցել կամ մարել`

ա)  հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո ոչ ավելի քան տասներկու ամսվա ընթացքում, և

բ)  հաշվետու ժամանակաշրջանից ավելի քան տասներկու ամիս հետո:

62.  Երբ կազմակերությունը մատակարարում է ապրանքներ կամ մատուցում ծառայություններ հստակ որոշելի գործառնական փուլում, ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվների և պարտավորությունների առանձնացված դասակարգումն ապահովում է օգտակար տեղեկատվություն` որպես գործող կապիտալ մշտապես շրջանառվող զուտ ակտիվները տարանջատելով այն զուտ ակտիվներից, որոնք օգտագործվում են կազմակերպության երկարաժամկետ գործառնություններում: Այսպիսի դասակարգ-մամբ ցույց են տրվում նաև այն ակտիվները, որոնք ակնկալվում է իրացնել ընթացիկ գործառնական փուլում, և պարտավորությունները, որոնք ակնկալվում է մարել նույն ժամանակաշրջանում:

63.  Որոշ կազմակերպությունների համար, ինչպիսիք են, օրինակ, ֆինանսական հաստատությունները, ակտիվների և պարտավորությունների ներկայացումը իրացվելիության աճող կամ նվազող հերթականությամբ տրամադրում է ավելի արժանահավատ և տեղին տեղեկատվություն, քան ընթացիկ/ոչ ընթացիկ ներկայացումը, քանի որ կազմակերպությունը չի մատակարարում ապրանքներ կամ մատուցում ծառայություններ հստակ որոշելի գործառնական փուլի ընթացքում:

64.  60-րդ պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությանը թույլատրվում է ներկայացնել իր ակտիվների և պարտավորությունների մի մասը` կիրառելով ընթացիկ/ոչ ընթացիկ դասակարգումը, իսկ մյուս մասը` ըստ իրացվելիության հերթականության, երբ այսպիսի ներկայացումը տրամադրում է ավելի արժանահավատ և տեղին տեղեկատվություն: Խառը ներկայացման անհրաժեշտություն կարող է առաջանալ, երբ կազմակերպությունն իրականացնում է տարատեսակ գործունեություն:

65.  Ակտիվների և պարտավորությունների ակնկալվող իրացման ժամկետների մասին տեղեկատվությունը օգտակար է կազմակերպության իրացվելիությունը և վճարունա-կությունը գնահատելիս: «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ով պահանջվում է թե՛ ֆինանսական ակտիվների, և թե՛ ֆինանսական պարտավորու-թյունների մարման ժամկետների բացահայտում: Ֆինանսական ակտիվները ներառում են առևտրական և այլ դեբիտորական պարտքերը, իսկ ֆինանսական պարտավորությունները` առևտրական և այլ կրեդիտորական պարտքերը: Ոչ դրա-մային ակտիվների փոխհատուցման ակնկալվող ժամկետների, օրինակ` պաշարների և պարտավորությունների մարման ակնկալվող ժամկետների, օրինակ` պահուստների, վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգտակար է` անկախ նրանից, ակտիվները և պարտավորությունները դասակարգվել են որպես ընթացիկ, թե ոչ ընթացիկ: Օրինակ` կազմակերպությունը բացահայտում է այն պաշարների գումարը, որոնք ակնկալվում են փոխհատուցվել հաշվետու ժամանակաշրջանից ավելի քան տասներկու ամիս հետո:

 

Ընթացիկ ակտիվներ

 

66.  Կազմակերպությունը ակտիվը պետք է դասակարգի որպես ընթացիկ, երբ`

ա)  ակնկալում է ակտիվն իրացնել կամ մտադիր է այն վաճառել կամ սպառել իր սովորական գործառնական փուլի ընթացքում,

բ)  պահում է ակտիվը հիմնականում առևտրական նպատակներով,

գ)  ակնկալում է ակտիվն իրացնել հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, կամ

դ)  ակտիվը դրամական միջոց է կամ դրամական միջոցների համարժեք (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 7-ում), բացառությամբ, երբ ակտիվի փոխա-նակումը կամ օգտագործումը, պարտավորություն մարելու նպատակով, սահմանափակված է հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո նվազագույնը տասներկու ամիսների ընթացքում:

Կազմակերպությունը բոլոր այլ ակտիվները պետք է դասակարգի որպես ոչ ընթացիկ:

67.  Սույն ստանդարտում «ոչ ընթացիկ» տերմինն օգտագործվում է` ընդգրկելու համար երկարաժամկետ բնույթի նյութական, ոչ նյութական և ֆինանսական ակտիվները: Չի արգելում այլընտրանքային այլ անվանումների կիրառում, քանի դեռ դրանց իմաստը հստակ է:

68.  Կազմակերպության գործառնական փուլը մշակման նպատակով ակտիվների ձեռքբերման և դրամական միջոցներով կամ դրանց համարժեքներով դրանց իրացման միջև ընկած ժամանակաշրջանն է: Երբ կազմակերպության սովորական գործառնական փուլը հստակ որոշելի չէ, ընդունվում է, որ այն լինելու է տասներկու ամիս: Ընթացիկ ակտիվները ներառում են ակտիվներ (ինչպիսիք են` պաշարները և առևտրական դեբիտորական պարտքերը), որոնք վաճառվում, սպառվում կամ իրացվում են որպես սովորական գործառնական փուլի մի մաս, նույնիսկ երբ չի ակնկալվում դրանց իրացումը հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում: Ընթացիկ ակտիվները նաև ներառում են հիմնականում առևտրական նպատակներով պահվող ակտիվները (օրինակ` ՖՀՄՍ 9-ում պարունակվող «առևտրական նպատակներով պահվողի» սահմանմանը համապատասխանող որոշ ֆինանսական ակտիվներ) և ոչ ընթացիկ ֆինանսական ակտիվների ընթացիկ մասը:

 

Ընթացիկ պարտավորություններ

 

69.  Կազմակերպությունը պարտավորությունը պետք է դասակարգի որպես ընթացիկ, երբ`

ա)  ակնկալում է պարտավորությունը մարել կազմակերպության սովորական գործառնական փուլի ընթացքում,

բ)  պահում է պարտավորությունը հիմնականում առևտրական նպատակներով,

գ)  պարտավորությունը ենթակա է մարման հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, կամ

դ)  չունի անվերապահ իրավունք` հետաձգելու պարտավորության մարումը հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո նվազագույնը տասներկու ամիս (տես` պարագրաֆ 73): Պարտավորության պայմանները, ըստ որոնց, կոնտրագենտի ընտրությամբ, մարումը կարող է իրականացվել բաժնային գործիքների թողարկմամբ, չեն ազդում դրա դասակարգման վրա:

Կազմակերպությունը բոլոր այլ պարտավորությունները պետք է դասակարգի որպես ոչ ընթացիկ:

70.  Որոշ ընթացիկ պարտավորություններ, ինչպիսիք են առևտրական կրեդիտորական պարտքերը, աշխատակիցների գծով որոշ հաշվեգրումները և գործառնական այլ ծախսումներ, կազմում են կազմակերպության սովորական գործառնական փուլի ընթացքում օգտագործվող գործող կապիտալի մի մասը: Կազմակերպությունը այդպիսի գործառնական հոդվածները դասակարգում է որպես ընթացիկ պարտավորություն, նույնիսկ եթե դրանք մարման ենթակա են հաշվետու ժամանակաշրջանից ավելի քան տասներկու ամիս հետո: Միևնույն սովորական գոր-ծառնական փուլն է կիրառվում կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների դասակարգման նկատմամբ: Երբ կազմակերպության սովորական գործառնական փուլը հստակ որոշելի չէ, ընդունվում է, որ այն լինելու է տասներկու ամիս:

71.  Այլ ընթացիկ պարտավորություններ չեն մարվում որպես սովորական գործառնական փուլի մի մաս, բայց ենթակա են մարման հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տաս-ներկու ամսվա ընթացքում կամ հիմնականում պահվում են առևտրական նպատակով: Օրինակ` ՖՀՄՍ 9-ում պարունակվող «առևտրական նպատակներով պահվողի» սահմանմանը համապատասխանող ֆինանսական պարտավորությունները, բանկային օվերդրաֆտները, ոչ ընթացիկ ֆինանսական պարտավորությունների ընթացիկ մասը, վճարվելիք շահաբաժինները, շահութահարկը և այլ ոչ առևտրական կրեդիտորական պարտքեր: Ֆինանսական պարտավորությունները, որոնք ապահովում են ֆինանսավորում երկարաժամկետ հիմունքով (այսինքն` չեն համարվում կազմակերպության սովորական գործառնական փուլի ընթացքում օգտագործվող գործող կապիտալի մաս) և մարման ենթակա չեն հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, ոչ ընթացիկ պարտավորություններ են, և դրանց նկատմամբ կիրառվում են 74-րդ և 75-րդ պարագրաֆները:

72.  Կազմակերպությունը դասակարգում է իր ֆինանսական պարտավորությունները որպես ընթացիկ, եթե դրանք մարման ենթակա են հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, նույնիսկ եթե`

ա)  մարման սկզբնական ժամկետը ի սկզբանե տասներկու ամսից ավելի էր, և

բ)  երկարաժամկետ հիմունքով վերաֆինանսավորման, կամ վճարումների ժամանակացույցի վերանայման համաձայնություն է ձեռք բերվել հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո` մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար հաստատումը:

73.  Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է և իրավասու է վերաֆինանսավորել կամ երկարաձգել պարտավորության մարումը հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո նվա-զագույնը տասներկու ամիս` համաձայն փոխառու միջոցների ներգրավման գոյություն ունեցող պայմանագրի, ապա այդ պարտավորությունը դասակարգում է որպես ոչ ընթացիկ, նույնիսկ եթե այն կարող է մարվել ավելի կարճ ժամա-նակաշրջանի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, երբ պարտավորության վերաֆինանսավորումը կամ երկարաձգումը կազմակերպության իրավասության շրջանակներում չէ (օրինակ` եթե առկա չէ վերաֆինանսավորման համաձայնություն), կազմակերպությունը չի դիտարկում պարտավորության վերաֆինանսավորման հնարավորությունը և պարտավորությունը դասակարգվում է որպես ընթացիկ:

74.  Երբ կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի դրությամբ կամ մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանը խախտում է երկարաժամկետ փոխառու միջոցների ներգրավման համաձայնագիրը, որի արդյունքում պարտավորությունը դառնում է ցպահանջ, այն պարտավորությունը դասակարգում է որպես ընթացիկ, եթե նույնիսկ հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար հաստատումը փոխատուն համաձայնել էր չպահանջել վճարումը որպես խախտման հետևանք: Կազմակերպությունը պարտավորությունը դասակարգում է որպես ընթացիկ, քանի որ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ այն չունի անվիճելի իրավունք` հետաձգելու պարտավորության մարումը հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո նվազագույնը տասներկու ամիս:

75.  Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պարտավորությունը դասակարգում է որպես ոչ ընթացիկ, եթե փոխատուն մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը համաձայնել է տրամադրել մարման հետաձգման հնարավորություն` հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո նվազագույնը տասներկու ամիս, որի ընթացքում կազմակերպությունը կարող է ուղղել խախտումը և որի ընթացքում փոխատուն չի կարող պահանջել անհապաղ մարում:

76.  Եթե որպես ընթացիկ պարտավորություն դասակարգված վարկերի գծով ստորև նշված դեպքերը տեղի են ունենում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի և ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար հաստատման ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում, ապա այդ դեպքերը բացահայտվում են որպես չճշգրտող դեպքեր` «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10-ի համաձայն`

ա)  վերաֆինանսավորում երկարաժամկետ հիմունքով,

բ)  երկարաժամկետ փոխառության համաձայնագրի խախտման վերացում, և

գ)  փոխատուի կողմից հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո նվազագույնը տասներկու ամիս հետաձգման ժամանակաշրջանի հնարավորության տրամա-դրում` վերացնելու երկարաժամկետ վարկային համաձայնագրի խախտումը:

 

Տեղեկատվություն, որը պետք է ներակայացվի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում

 

77.  Կազմակերպությունը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի ներկայացվող տողային հոդվածների հետագա ենթադասակարգումն այնպիսի եղանակով, որը հատուկ է կազմակերպության գործառնություններին:

78.  Ենթադասակարգման մանրամասնության աստիճանը կախված է ՖՀՄՍ-ների պահանջներից, ինչպես նաև համապատասխան գումարների չափից, բնույթից և գործառույթից: Կազմակերպությունը նաև օգտագործում է 58-րդ պարագրաֆում շարադրված գործոնները` ենթադասակարգման հիմունքները որոշելու համար: Բացահայտումներն արվում են յուրաքանչյուր հոդվածի առանձնահատկություններից ելնելով, օրինակ`

ա)  հիմնական միջոցների հոդվածները բաժանվում են դասերի` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի,

բ)  դեբիտորական պարտքերը բաժանվում են առևտրական հաճախորդների գծով պարտքերի, կապակցված կողմերի պարտքերի, կանխավճարների և այլ գումարների,

գ)  պաշարները` համաձայն «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ի, բաժանվում են այնպիսի դասերի, ինչպիսիք են ապրանքները, նյութերը և օժանդակ միջոցները, անա-վարտ արտադրությունը և պատրաստի արտադրանքը,

դ)  պահուստները բաժանվում են աշխատակիցների հատուցումների և այլ հոդվածների, և

ե)  սեփական կապիտալը և պահուստները բաժանվում են տարբեր դասերի, ինչպիսիք են համալրված կապիտալը, էմիսիոն եկամուտը և պահուստները:

79.  Կազմակերպությունը կա՛մ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, կա՛մ սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում, կա՛մ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա)  բաժնետիրական կապիտալի յուրաքանչյուր դասի գծով`

(i)  բաժնետոմսերի հայտարարված քանակը,

(ii) թողարկված և լրիվ վճարված բաժնետոմսերի, ինչպես նաև թողարկված, սակայն լրիվ չվճարված բաժնետոմսերի քանակը,

(iii) բաժնետոմսերի անվանական արժեքը, կամ նշում այն մասին, որ բաժնետոմսերը չունեն անվանական արժեք,

(iv) ժամանակաշրջանի սկզբի և ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի քանակի համադրում,

(v) տվյալ դասի հետ կապված իրավունքները, արտոնությունները և սահմանափակումները, ներառյալ շահաբաժինների բաշխման և սեփական կապիտալի փոխհատուցման սահմանափակումը,

(vi) կազմակերպության բաժնետոմսերը, որոնք պահվում են իր իսկ (կազմակերպության) կողմից, կամ իր դուստր կազմակերպու-թյունների, կամ ասոցիացված կազմակերպությունների կողմից, և

(vii) օպցիոն և վաճառքի պայմանագրերով թողարկման համար պահուստավորված բաժնետոմսերը, ներառյալ ժամկետները և գումարները, և

բ)  սեփական կապիտալում յուրաքանչյուր պահուստի բնույթի և նպատակի նկարագրությունը:

80. Կազմակերպությունը, որը չունի բաժնետիրական կապիտալ, օրինակ` ընկերակցությունը կամ հավատարմագրային կառավարման հիմնադրամները, պետք է բացահայտի 79(ա) պարագրաֆի պահանջներին համարժեք տեղե-կատվություն` ցույց տալով ժամանակաշրջանի ընթացքում բաժնային մասնակցության յուրաքանչյուր կատեգորիայում փոփոխությունները, ինչպես նաև բաժնային մասնակցության յուրաքանչյուր կատեգորիայի հետ կապված իրա-վունքները, արտոնությունները և սահմանափակումները:

80Ա.  Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգել է`

ա)  որպես բաժնային գործիք դասակարգված` վերադարձնելի ֆինանսական գործիք, կամ

բ)  գործիք, որը կազմակերպությանը ենթարկում է միայն լուծարման պահին կազմակերպության զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը մեկ այլ կողմի հատկացնելու պարտականության, և դասակարգվում է որպես բաժնային գործիք,

ֆինանսական պարտավորության և սեփական կապիտալի միջև, ապա այն պետք է բացահայտի յուրաքանչյուր կատեգորիայում և կատեգորիայից դուրս վերադասակարգված գումարը (ֆինանսական պարտավորություններ կամ սե-փական կապիտալ), ինչպես նաև այդ վերադասակարգումների ժամկետայնությունը և պատճառը:

Շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն

81. [Հանված է]

81Ա. Շահույթ կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունը (համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվութ-յունը), ի լրումն շահույթ կամ վնասին և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքին վերաբերող հատվածների, պետք է ներկայացնի հետևյալը`

ա)  շահույթը կամ վնասը,

բ) ընդամենը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի համապարփակ ֆինանսական արդյունքները, որը շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հանրագումարն է:

Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է շահույթի կամ վնասի մասին առանձին հաշվետվություն, ապա այն համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չի ներկայացնում շահույթի կամ վնասի հատվածը:

81Բ. Ի լրումն շահույթին կամ վնասին և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքին վերաբերող հատվածների, կազմակերպությունը, որպես տվյալ ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վերագրում, պետք է ներկայացնի հետևյալ հոդվածները`

ա)  տվյալ ժամանակաշրջանի շահույթը կամ վնասը, որը վերագրելի է`

      (i) չհսկող բաժնեմասերին, և

      (ii) մայր կազմակերպության սեփականատերերին:

բ)  տվյալ ժամանակաշրջանի համապարփակ ֆինանսական արդյունքները, որը վերագրելի է`

      (i) չհսկող բաժնեմասերին, և

(ii) մայր կազմակերպության սեփականատերերին:

Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է շահույթը կամ վնասը առանձին հաշվետվությամբ, ապա այն այդ հաշվետվությունում պետք է ներկայացնի (ա) կետում նշվածը:

Շահույթ կամ վնասի հատվածում կամ շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվությունում ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն

82. Ի լրումն այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվող հոդվածների, շահույթի կամ վնասի հատվածը կամ շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվությունը պետք է ներառի տվյալ ժամանակաշրջանի համար հետևյալ գումարները ներկայացնող տողային հոդվածները`

ա)  հասույթը` առանձին ներկայացնելով`

      (i) տոկոսային հասույթը` հաշվարկված` կիրառելով արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը, և

     (ii) ապահովագրությունից հասույթը (տե՛ս ՖՀՄՍ 17),

աա) ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվների ապաճանաչումից առաջացող օգուտներն ու կորուստները,

աբ) ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտի շրջանակներում թողարկված պայմանագրերի գծով ապահովագրական ծառայության ծախսերը (տե՛ս ՖՀՄՍ 17),

ագ) վերաապահովագրության գծով պահվող պայմանագրերից ստացվող եկամուտը կամ ծախսերը (տե՛ս ՖՀՄՍ 17),

բ)  ֆինանսական ծախսերը,

բա) արժեզրկումից կորուստները (ներառյալ արժեզրկումից կորուստների հակադարձումները)` որոշված ՖՀՄՍ 9-ի 5.5-րդ բաժնի համաձայն,

բբ)  ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտի շրջանակներում կնքված պայմանագրերից ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտը կամ ծախսերը (տե՛ս ՖՀՄՍ 17),

բգ) վերաապահովագրության գծով պահվող պայմանագրերից ստացվող ֆինանսական եկամուտը կամ ծախսերը (տե՛ս ՖՀՄՍ 17),

գ)  ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների շահույթի կամ վնասի բաժինը` հաշվառված բաժնեմասնակցության մեթոդով,

գա)  եթե որևէ ֆինանսական ակտիվ ամորտիզացված արժեքի չափման կատեգորիայից վերադասակարգվում է այնպես, որ այն չափվի իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով, ապա վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական ակտիվի նախկին ամորտիզացված արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունից առաջացող ցանկացած օգուտը կամ կորուստը (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 9-ում),

գբ)  եթե ֆինանսական ակտիվը վերադասակարգվում է իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափման կատեգորիայից այնպես, որ այն չափվում է իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով, ապա այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված ցանկացած կուտակված օգուտ կամ կորուստ վերադասակարգվում է շահույթին կամ վնասին,

դ)  հարկի գծով ծախսը,

ե)  [հանված է]

եա)  ընդհատվող գործունեությունների ընդհանուր արդյունքը մեկ գումարով (տես` ՖՀՄՍ 5-ը),

զ-թ) [հանված է]

Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հատվածում ներկայացման ենթակա տեղեկատվություն

82Ա.  Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հատվածը պետք է ներկայացնի տվյալ ժամանակաշրջանի գումարների համար տողային հոդվածները`

ա)  այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածները (բացառելով պարագրաֆ «բ»-ի գումարները)` դասակարգված ըստ բնույթի և խմբավորված այն հոդվածների, որոնք այլ ՖՀՄՍ-ների համաձայն`

(i)  հետագայում չեն վերադասակարգվի շահույթին կամ վնասին, և

(ii)  հետագայում կվերադասակարգվեն շահույթին կամ վնասին, երբ կբավարարվեն որոշակի պայմանները,

բ)  ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի բաժնեմասը` հաշվառված` կիրառելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, և առանձնացնելով այն հոդվածների բաժնեմասը, որոնք այլ ՖՀՄՍ-ների համաձայն`

(i)  հետագայում չեն վերադասակարգվի շահույթին կամ վնասին, և

(ii)  հետագայում կվերադասակարգվեն շահույթին կամ վնասին, երբ կբավարարվեն որոշակի պայմաններ:

83-84. [Հանված է]

85. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի լրացուցիչ տողային հոդվածներ (ներառյալ` տարանջատելով 82-րդ պարագրաֆում նշված տողային հոդվածները), վերնագրեր և միջանկյալ հանրագումարներ շահույթը կամ վնասը և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը ներկայացնող հաշվետվություն(ներ)ում, երբ այդպիսի ներկայացումը տեղին է կազմակերպության ֆինանսական արդյունքները հասկանալու համար:

85Ա. Երբ կազմակերպությունը ներկայացնում է միջանկյալ հանրագումարներ` 85-րդ պարագրաֆի համաձայն, ապա այդ միջանկյալ հանրագումարները պետք է`

ա)  բաղկացած լինեն այն տողային հոդվածներից, որոնք կազմված են ՖՀՄՍ-ի համաձայն ճանաչված և չափված գումարներից,

բ)  ներկայացվեն և նշվեն այնպես, որ միջանկյալ հանրագումարներ պարունակող տողային հոդվածները լինեն հստակ և հասկանալի,

գ)  լինեն հետևողական մեկ ժամանակաշրջանից մյուս ժամանակաշրջանը` պարագրաֆ 45-ի համաձայն, և

դ)  չպետք է ներկայացվեն առավել կարևորությամբ, քան շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության (հաշվետվությունների) համար ՖՀՄՍ-ով պահանջվող միջանկյալ հանրագումարները և ընդհանուր գումարները:

85Բ.  Կազմակերպությունը տողային հոդվածները պետք է ներկայացնի շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում), որոնք 85-րդ պարագրաֆի համաձայն ներկայացված ցանկացած միջանկյալ հանրագումարներ համադրում են այդպիսի հաշվետվության (հաշվետությունների) համար ՖՀՄՍ-ով պահանջվող միջանկյալ հանրագումարների և ընդհանուր գումարների հետ:

86. Քանի որ կազմակերպության տարբեր գործունեությունների, գործառնությունների և այլ դեպքերի հետևանքները տարբեր են իրենց հաճախականությամբ, օգուտ կամ կորուստ ստեղծելու պոտենցիալով և կանխատեսելիությամբ, ֆինանսական արդյունքների տարրերի բացահայտումն օգտագործողներին օգնում է հասկանալ ձեռք բերված ֆինանսական արդյունքները և գնահատել ապագա ֆինանսական արդյունքները: Կազմակերպությունը լրացուցիչ տողային հոդվածներ է ներառում շահույթը կամ վնասը և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը ներկայացնող հաշվետվություն(ներ)ում, և նա փոխում է օգտագործված անվանումները և հոդվածների հերթականությունը, եթե դա անհրաժեշտ է` ֆինանսական արդ-յունքների տարրերը բացատրելու համար: Կազմակերպությունը հաշվի է առնում այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են եկամտի և ծախսի բաղադրիչների էականությունը, բնույթը և գործառույթը: Օրինակ` ֆինանսական հաստատությունը կարող է փոփոխել նկարագրությունները` տրամադրելու համար այնպիսի տեղեկա-տվություն, որը տեղին է ֆինանսական հաստատության գործառնությունների համար: Կազմակերպությունը եկամտի և ծախսի հոդվածները չի կարող հաշվանցել, բացառությամբ երբ բավարարված են 32-րդ պարագրաֆի չափանիշները:

87. Կազմակերպությունը եկամտի կամ ծախսի որևէ հոդված չպետք է ներկայացնի որպես արտասովոր հոդված շահույթը կամ վնասը և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը ներկայացնող հաշվետվություն(ներ)ում, կամ էլ ծանոթագրություններում:

 

Ժամանակաշրջանի շահույթ կամ վնաս

 

88. Կազմակերպությունը ժամանակաշրջանի եկամտի և ծախսի բոլոր հոդվածները պետք է ճանաչի շահույթում կամ վնասում, եթե որևէ ՖՀՄՍ այլ բան չի պահանջում կամ թույլատրում:

89. Որոշ ՖՀՄՍ-ներ սահմանում են հանգամանքներ, երբ կազմակերպությունը ընթացիկ ժամանակաշրջանի շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչում է կոնկրետ հոդվածներ: ՀՀՄՍ 8-ը սահմանում է երկու նման հանգամանք. սխալների ուղղում և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության հետևանք: Այլ ՖՀՄՍ-ներ պահանջում կամ թույլատրում են, որ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի բաղադրիչները, որոնք բավարարում են «Հիմունքների»⁵ եկամտի կամ ծախսի սահմանմանը, բացառվեն շահույթից կամ վնասից (տե՛ս պարագրաֆ 7):

_______________________________________

⁵  2010թ. սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքներ» անվանումը փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվության հայեցակարգային հիմունքներ» անվանումով

 

Ժամանակաշրջանի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունք

 

90. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի յուրաքանչյուր հոդվածին վերաբերող շահութահարկի գումարը, ներառյալ վերադասակարգման գծով ճշգրտումները` կամ շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, կամ ծանոթագրություններում:

91. Կազմակերպությունը կարող է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածները ներկայացնել`

ա)  հանելով համապատասխան հարկային հետևանքները, կամ

բ)  մինչև համապատասխան հարկային հետևանքները` մեկ գումարով ցույց տալով այդ հոդվածներին վերաբերող շահութահարկի հանրագումարը:

Եթե կազմակերպությունն ընտրում է (բ) տարբերակը, ապա նա պետք է բաշխի հարկը այն հոդվածների միջև, որոնք հետագայում կարող են վերադասակարգվել շահույթի կամ վնասի հատվածին, և որոնք հետագայում չեն դասակարգվի շահույթի կամ վնասի հատվածին:

92. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի բաղադրիչներին վերաբերող վերադասակարգման ճշգրտումները:

93. Այլ ՖՀՄՍ-ներ սահմանում են` արդյո՞ք այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված գումարները վերադասակարգվում են որպես շահույթ կամ վնաս, և` ե՞րբ: Սույն ստանդարտում նման վերադասակարգումները կոչվում են վերադասակարգման ճշգրտումներ: Վերադասակարգման ճշգրտումը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի համապատասխան բաղադրիչի հետ միասին ներառվում է այն ժամանակաշրջանում, երբ ճշգրտումը վերադասակարգվում է որպես շահույթ կամ վնաս: Նշված գումարները կարող էին ճանաչված լինել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` որպես ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջանների չիրացված օգուտներ: Այդ չիրացված օգուտները պետք է նվազեցվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքից այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում իրացված օգուտները վերադասակարգվում են որպես շահույթ կամ վնաս` խուսափելու համար համապարփակ ֆինանսական արդյունքների հանրագումարում դրանց կրկնակի ներառումից:

94. Կազմակերպությունը վերադասակարգման ճշգրտումները կարող է ներկայացնել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն(ներ)ում կամ ծանոթագրություններում: Կազմակերպությունը, որը վերադասակարգման ճշգրտումները ներկայացնում է ծանոթագրություններում, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածները ներկայացնում է համապա-տասխան վերադասակարգման ճշգրտումներից հետո:

95. Վերադասակարգման ճշգրտումներն առաջանում են, օրինակ, արտերկրյա ստորաբաժանման օտարումից (տե՛ս ՀՀՄՍ 21) և երբ որոշ հեջավորված կանխատեսված դրամական հոսքերը ազդում են շահույթի կամ վնասի վրա (տե՛ս դրամական հոսքերի հեջին վերաբերող ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.11(դ) պարագրաֆը):

96. Վերադասակարգման ճշգրտումներ չեն առաջանում վերագնահատումից արժեքի աճի փոփոխություններից` ճանաչված ՀՀՄՍ 16-ին կամ ՀՀՄՍ 38-ին համապատասխան, կամ սահմանված հատուցումների պլանների վերաչափումներից` ճանաչված ՀՀՄՍ 19-ին համապատասխան: Նշված բաղադրիչները ճանաչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և հետագա ժամանակաշրջաններում չեն վերադասակարգվում շահույթին կամ վնասին: Վերագնահատումից արժեքի աճի փոփոխությունները հետագա ժամանակաշրջաններում կարող են փոխանցվել չբաշխված շահույթին` կազմակերպության կողմից ակտիվն օգտագործելու ընթաց-քում, կամ դրա ապաճանաչման ժամանակ (տե՛ս ՀՀՄՍ 16 և ՀՀՄՍ 38): ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն` վերադասակարգման գծով ճշգրտումներ չեն առաջանում, եթե դրամական հոսքի հեջը կամ օպցիոնի ժամանակային արժեքի հաշվառումը (կամ ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրը կամ ֆինանսական գործիքի արտարժույթի հիմքով սփրեդը) հանգեցնում են այնպիսի գումարների, որոնք հանվում են դրամական հոսքի հեջի պահուստից կամ սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչից (համապատասխանաբար) և ուղղակիորեն ներառվում են ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական արժեքում կամ հաշվեկշռային արժեքում: Այս գումարները ուղղակիորեն վերագրվում են ակտիվներին կամ պարտավորություններին:

 

Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն(ներ)ում կամ ծանոթագրություններում

 

97. Երբ եկամտի կամ ծախսի հոդվածները էական են, կազմակերպությունը դրանց բնույթը և գումարը պետք է բացահայտի առանձին:

98. Հանգամանքները, որոնք կարող են հանգեցնել եկամտի և ծախսի հոդվածների առանձին բացահայտման, հետևյալն են`

ա)  պաշարների արժեքի իջեցումները մինչև իրացման զուտ արժեք, կամ հիմնական միջոցների արժեքի իջեցումները մինչև փոխհատուցվող գումար, ինչպես նաև նման իջեցումների հակադարձումները,

բ)  կազմակերպության գործունեությունների վերակազմավորումները և այդ վերակազմավորումների ծախսումների գծով ցանկացած պահուստի հակադարձումները,

գ)  հիմնական միջոցների միավորների օտարումները,

դ)  ներդրումների օտարումները,

ե)  ընդհատվող գործունեությունները,

զ)  դատական վեճերի կարգավորումները, և

է)  պահուստների գծով այլ հակադարձումները:

99. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի շահույթում կամ վնասում ճանաչված ծախսերի բաժանումը (վերլուծումը)` օգտագործելով կա՛մ ծախսերի բնույթի, կա՛մ կազմակերպության մեջ դրանց գործառույթի վրա հիմնված դասակարգումը` կախված այն հանգամանքից, թե դրանցից որն է ներկայացնում ավելի արժանահավատ և տեղին տեղեկատվություն:

100. Խրախուսվում է կազմակերպությունների կողմից 99-րդ պարագրաֆում նկարագրված վերլուծության ներկայացումը շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում:

101. Ծախսերի հոդվածները ենթադասակարգվում են, որպեսզի ընդգծեն ֆինանսական արդյունքների բաղադրիչները, որոնք կարող են տարբերվել ըստ հաճախականության, օգուտների կամ վնասների ստացման պոտենցիալի և կանխա-տեսելիության: Այս բաժանումը ներկայացվում է երկու եղանակներից որևէ մեկով:

102. Ծախսերի բաժանման մի մեթոդը կոչվում է ծախսերի բնույթի մեթոդ: Կազմակերպությունը շահույթում կամ վնասում ծախսերը միավորում է` ըստ իրենց բնույթի (օրինակ` մաշվածություն, նյութերի ձեռքբերումներ, տրանսպորտային ծախսումներ, աշխատակիցների հատուցումներ և գովազդային ծախսումներ) և դրանք չի վերաբաշխում կազմակերպության տարբեր գործառույթների միջև: Այս մեթոդը կարող է հեշտ կիրառելի լինել, քանի որ անհրաժեշտ չէ ծախսերը բաշխել ըստ գործառույթների: Ստորև բերվում է ծախսերի բնույթի մեթոդի կիրառմամբ դասակարգման օրինակ:

 

Հասույթ		X
Այլ եկամուտ		X
Պատրաստի արտադրանքի և անավարտ արտադրանքի պաշարների փոփոխություններ	X
Օգտագործված հումք և նյութեր	X
Աշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսեր	X
Մաշվածության և ամորտիզացիայի ծախսեր	X
Այլ ծախսեր	X
Ընդամենը ծախսեր		(X)
Շահույթ նախքան հարկումը		X

 

103. Ծախսերի բաժանման մյուս մեթոդը կոչվում է «ծախսերի գործառույթի» կամ «վաճառքի ինքնարժեքի» մեթոդ: Այս մեթոդի համաձայն` ծախսերը դասակարգվում են ըստ գործառույթի` որպես վաճառքի ինքնարժեքի մաս, կամ, օրինակ` բաշխման կամ վարչական գործունեության ծախսեր: Այս մեթոդի համաձայն` կազմակերպութ-յունը, նվազագույնը, իր վաճառքի ինքնարժեքը բացահայտում է այլ ծախսերից առանձին: Այս մեթոդը օգտագործողների համար կարող է ապահովել ավելի տեղին տեղեկատվություն, քան ծախսերի` ըստ բնույթի դասակարգումը: Սակայն ծախսերի բաշխումը գործառույթով կարող է վիճելի լինել և պահանջել առավել խորը դատո-ղություններ: Ստորև բերվում է ծախսերի` ըստ գործառույթի դասակարգման օրինակ:

 

Հասույթ	X
Վաճառքի ինքնարժեք	(X)
Համախառն շահույթ	X
Այլ եկամուտ	X
Բաշխման ծախսեր	(X)
Վարչական ծախսեր	(X)
Այլ ծախսեր	(X)
Շահույթ նախքան հարկումը	X

 

104. Կազմակերպությունը, որը ծախսերը դասակարգում է ըստ գործառույթի, պետք է բացահայտի լրացուցիչ տեղեկատվություն ծախսերի բնույթի վերաբերյալ, ներառյալ մաշվածության և ամորտիզացիայի գծով ծախսերը և աշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսերը:

105. Վերը նկարագրված ծախսերի բաժանման մեթոդներից որևէ մեկի ընտրությունը կախված է ինչպես պատմական և ճյուղային գործոններից, այնպես էլ կազմակերպության բնույթից: Երկու մեթոդներն էլ անդրադառնում են ծախսերի, որոնք կարող են ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն փոփոխվել` կապված կազմակերպության վաճառքի կամ արտադրության ծավալների հետ: Քանի որ մեթոդներից յուրաքանչյուրն իր առավելություններն ունի կազմակերպությունների տարբեր տեսակների համար, սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպության ղեկավարութունը ընտրի այն մեթոդը, որն ապահովում է առավել արժանահավատ և տեղին ներկայացում: Այնուամենայնիվ, երբ կիրառվում է ըստ գործառույթի ծախսերի դասակարգումը, պահանջվում են լրացուցիչ բացա-հայտումներ, քանի որ ըստ բնույթի դասակարգված ծախսերի վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգտակար է ապագա դրամական հոսքերի կանխատեսման համար: 104-րդ պարագրաֆում օգտագործված «աշխատակիցների հատուցումներ» տերմինն ունի ՀՀՄՍ 19-ում ներկայացված նույն իմաստը:

 

Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն

 

Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում

 

106. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն, ինչպես դա պահանջվում է 10-րդ պարագրաֆով: Սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվութ-յունը ներառում է հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) ժամանակաշրջանի համապարփակ ֆինանսական արդյունքների հանրագումարը` առանձին ներկայացնելով մայր կազմակերպության սեփականատերերին և չհսկող բաժնեմասերին վերագրելի ընդհանուր գումարները,

բ)  սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր բաղադրիչի համար, ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն ճանաչված հետընթաց կիրառման կամ հետընթաց վերահաշվարկի հետևանքները,

գ)  [հանված է]

դ)  սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր բաղադրիչի համար, ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքի միջև համադրում` առանձին (նվազագույնը) բացահայտելով ստորև թվարկվածից առաջացող փոփոխությունները`

(i)  շահույթ կամ վնաս,

(ii)  այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունք, և

(iii)  սեփականատերերի հետ` սեփականատիրական հարաբերություն-ներից բխող գործառնությունները` առանձին ներկայացնելով սեփա-կանատերերի կողմից ներդրումները և սեփականատերերին բաշխում-ները, ինչպես նաև դուստր կազմակերպություններում սեփականության բաժնեմասի փոփոխությունները, որոնք չեն հանգեցնում հսկողության կորստի:

 

Տեղեկատվություն, որը պետք է ներկայացվի սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում

 

106Ա. Սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր բաղադրիչի համար կազմակերպությունը սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում պետք է ներկայացնի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վերլուծությունը ըստ հոդվածների (տես` 106(դ)(ii) պարագրաֆը):

107. Կազմակերպությունը սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում որպես սեփականատերերին բաշխումներ ճանաչված շահաբաժինների գումարը, ինչպես նաև մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահաբաժինների համապատասխան գումարը:

108. 106-րդ պարագրաֆում, սեփական կապիտալի բաղադրիչները ներառում են, օրինակ` ներդրված սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր դաս, այլ համապարփակ ֆինան-սական արդյունքի յուրաքանչյուր դասի կուտակված մնացորդը և չբաշխված շահույթը:

109. Հաշվետու ժամանակաշրջանների սկզբի և վերջի միջև կազմակերպության սեփական կապիտալում փոփոխություններն արտացոլում են տվյալ ժամանաշրջանում նրա զուտ ակտիվների ավելացումը կամ նվազումը: Սեփակա-նատերերի հետ` սեփականատիրական հարաբերություններից բխող գործառնություններից առաջացած փոփոխություններից (ինչպես օրինակ` սեփական կապիտալի ներդրումներ, կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների վերաձեռքբերում և շահաբաժիններ) և ուղղակիորեն նման գործառնություններին վերաբերող գործառնությունների ծախսումներից բացի, ժամանակաշրջանի ըն-թացքում սեփական կապիտալում ընդհանուր փոփոխությունը ներկայացնում է ժամանակաշրջանի եկամտի կամ ծախսի հանրագումարը, ներառյալ օգուտները և կորուստները, որոնք առաջացել են այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության գործունեությունից:

110. ՀՀՄՍ 8-ը պահանջում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների հետևանքներն արտացոլելու համար կատարել հետընթաց ճշգրտումներ, որքանով դա իրագործելի է, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մեկ այլ ՖՀՄՍ-ի անցումային դրույթներով այլ բան է պահանջվում: ՀՀՄՍ 8-ը նաև պահանջում է սխալների ուղղման նպատակով կատարել հետընթաց վերահաշվարկ-ներ, որքանով դա իրագործելի է: Հետընթաց ճշգրտումները և հետընթաց վերահաշվարկները սեփական կապիտալի փոփոխություններ չեն, այլ չբաշխված շա-հույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտումներ են, բացառությամբ երբ այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվում է կատարել սեփական կապիտալի մեկ այլ բաղադրիչի հետընթաց ճշգրտում: 106(բ) պարագրաֆը պահանջում է սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում բացահայտել սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր բաղադրիչի ընդհանուր ճշգրտումը` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների արդյունքում և, առանձին, սխալների ուղղման արդյունքում: Այս ճշգրտումները բացահայտվում են յուրաքանչյուր նախորդող ժամանակաշրջանի համար և ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ:

 

Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն

 

111. Դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվությունը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին տրամադրում է հիմքեր` գնահատելու դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը, ինչպես նաև կազմակերպության` այդ միջոցներն օգտագործելու կարիքները: ՀՀՄՍ 7-ը սահմանում է դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվության ներկայացման և բացահայտման պահանջները:

 

Ծանոթագրություններ

 

Կառուցվածքը

 

112. Ծանոթագրությունները պետք է`

ա)  ներկայացնեն տեղեկատվություն ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու հիմունքների, ինչպես նաև 117-124-րդ պարագրաֆների համաձայն ընտրված կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքա-կանության մասին.

բ)  բացահայտեն ՖՀՄՍ-ներով պահանջվող այն տեղեկատվությունը, որը ներկայացված չէ ֆինանսական հաշվետվությունների որևէ այլ տեղում.

գ)  տրամադրեն տեղեկատվություն, որը ներկայացված չէ ֆինանսական հաշվետվությունների որևէ այլ տեղում, սակայն տեղին է` այդ հաշվետվություններից յուրաքանչյուրը հասկանալու համար:

113. Կազմակերպությունը ծանոթագրությունները պետք է ներկայացնի համակարգ-ված ձևով` այնքանով, որքանով դա իրագործելի է: Համակարգված ձև որոշելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի իր ֆինանսական հաշվետվությունների հասկանալիության և համադրելիության ազդեցությունը: Կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության, շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության (հաշվետվությունների), սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության և դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության յուրաքանչյուր հոդված փոխկապակցի ծանոթագրություններում արտացոլված ցանկացած համապատասխան տեղեկատվության հետ:

114. Ծանոթագրությունների համակարգված հերթականության կամ խմբավորման օրինակները ներառում են`

ա) գործունեության այն բնագավառների կարևորումը, որոնք, ըստ կազմակերպության, առավել տեղին են իր ֆինանսական արդյունքը և ֆինանսական վիճակը հասկանալու համար, օրինակ` որոշակի գործառնական գործունեության վերաբերյալ տեղեկատվության խմբավորում,

բ)  համանման ձևով չափվող հոդվածների վերաբերյալ տեղեկատվության խմբավորում, օրինակ` իրական արժեքով չափվող ակտիվները, կամ

գ)  շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում) և ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում տողային հոդվածների հերթականության պահպանում, օրինակ`

     (i) ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության մասին հայտարարություն (տե՛ս պարագրաֆ 16),

     (ii) կիրառված նշանակալի հաշվապահական հաշվառման քաղաքա-կանություն (տե՛ս պարագրաֆ 117),

   (iii) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում), սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում և դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներկայացված հոդվածների վերաբերյալ ուղեկցող տեղեկատվություն` այն հերթականությամբ, որով ներկայացված է յուրաքանչյուր հաշվետվությունը և յուրաքանչյուր հոդվածը, և

(iv) այլ բացահայտումներ, ներառյալ`

(1)  պայմանական պարտավորությունները (տե՛ս ՀՀՄՍ 37-ը) և չճանաչված պայմանագրային հանձնառությունները, և

(2) ոչ ֆինանսական բնույթի բացահայտումները, օրինակ` կազմակերպության ֆինանսական ռիսկերի կառավարման նպատակները և քաղաքականությունը (տե՛ս ՖՀՄՍ 7-ը):

115. [Հանված է]:

116. Կազմակերպությունը կարող է ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու և կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության հիմունքների վերա-բերյալ ծանոթագրություններում տրամադրվող տեղեկատվությունը ներկայացնել որպես ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին բաժին:

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտում

 

117. Նշանակալի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության վերաբերյալ կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա)  ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար կիրառված չափման հիմունքը (հիմունքները), և

բ)  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառված այլ մոտեցումները, որոնք տեղին են` ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար:

118. Կարևոր է, որ կազմակերպությունը օգտագործողներին տեղեկացնի ֆինանսական հաշվետվություններում կիրառված չափման հիմունքին կամ հիմունքներին (օրինակ` սկզբնական արժեք, ընթացիկ արժեք, իրացման զուտ արժեք, իրական արժեք, փոխհատուցվող գումար), քանի որ հիմունքները, որոնցով պատրաստվել են ֆինանսական հաշվետվությունները, նշանակալի ազդեցություն ունեն օգտագործողների կողմից իրականացվող վերլուծությունների վրա: Երբ կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվություններում կիրառում է ավելի քան մեկ չափման հիմունք, օրինակ` երբ վերագնահատվում են որոշակի դասի ակտիվներ, բավարար է ներկայացնել ակտիվների և պարտավորությունների դասերը, որոնց նկատմամբ կիրառվել է տվյալ չափման հիմունքը:

119. Որոշելու համար, թե արդյոք պետք է բացահայտվի կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ղեկավարությունը քննության է առնում այն հարցը, թե արդյոք բացահայտումը օգտագործողներին կօգնի հասկանալ կազմակերպության գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների ազդեցությունը ներկայացվող ֆինանսական արդյունքների և ֆինանսական վիճակի վրա: Յուրաքանչյուր կազմակերպություն հաշվի է առնում իր գործունեության բնույթը և այն քաղաքականությունը, որն իր ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներն ակնկալում են, որ կբացահայտվեն այդ տեսակի կազմակերպության համար: Կոնկրետ հաշվապահական հաշվառման քաղաքա-կանության բացահայտումը օգտագործողների համար հատկապես օգտակար է, երբ այդ քաղաքականությունն ընտրվում է ՖՀՄՍ-ներում ներկայացված թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցումներից: Բացահայտման օրինակ է այն, թե արդյոք կազմակերպությունն իր ներդրումային գույքի նկատմամբ կիրառում է իրական արժեքի, թե ինքնարժեքի մոդելը (տե՛ս «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ը): Որոշ ՀՀՄՍ-ներ հատկապես պահանջում են բացահայտել հաշվապահական հաշվառման կոնկրետ քաղաքականությունը, ներառյալ տարբեր թույլատրելի մոտեցումների միջև ղեկավարության կողմից կատարած ընտրությունները: Օրինակ` ՀՀՄՍ 16-ով պահանջվում է հիմնական միջոցների դասերի նկատմամբ կիրառված չափման հիմունքների բացահայտում:

120. [Հանված է]

121. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մոտեցումը կարող է նշանակալի լինել` ելնելով կազմակերպության գործառնության բնույթից, նույնիսկ եթե այդ գործառնության գծով ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների գումարները էական չեն: Նպատակահարմար է նաև բացահայտել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այն նշանակալի մոտեցումները, որոնք սահմանված չեն ՖՀՄՍ-ներով, սակայն կազմակերպությունը ընտրել և կիրառել է ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն:

122. Կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նշանակալի մասերում կամ այլ ծանոթագրություններում, բացի գնահատումներ պարունակող դատողություններից (տե՛ս պարագրաֆ 125-ը), պետք է բացահայտի նաև դատողությունները, որոնք կատարվել են ղեկավարության կողմից հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման ընթացքում, և որոնք նշանակալի ազդեցություն են թողել ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարների վրա:

123. Կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման գործընթացում, բացի գնահատումներ պարունակող դատողություններից, ղեկավա-րությունը կատարում է տարբեր դատողություններ, որոնք կարող են նշանակալի ազդեցություն ունենալ ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարների վրա: Օրինակ, ղեկավարությունը կատարում է դատողություններ` որոշելու համար, թե`

ա)  [հանված է]

բ)  արդյոք ֆինանսական ակտիվների և վարձատուների համար վարձակալության ենթակա ակտիվների սեփականության հետ կապված բոլոր նշանակալի ռիսկերը և հատույցները փոխանցվել են այլ կազմակերպությունների,

գ)  արդյոք ապրանքների որոշակի վաճառքը, ըստ էության, համարվում է ֆինանսավորման պայմանավորվածություն և, հետևաբար, չի առաջացնում հասույթ, և

դ)  արդյոք ֆինանսական ակտիվի պայմանագրով ամրագրված ժամկետները սահմանված ամսաթվերի դրությամբ առաջացնում են դրամական հոսքեր, որոնք բացառապես հանդիսանում են մայր գումարի վճարներ և չվճարված մայր գումարի տոկոսներ:

124. 122-րդ պարագրաֆի համաձայն կատարված բացահայտումներից մի քանիսը պահանջվում են այլ ՖՀՄՍ-ներով: Օրինակ` «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ը կազմակերպությունից պահանջում է բացահայտել իր դատողությունները, որոնք նա կատարել է որոշելու համար, թե արդյոք այն հսկում է մեկ այլ կազմակերպության: «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ը պահանջում է բացահայտել կազմակերպության մշակած չափանիշները, որոնցով ներդրումային գույքը տարբերակվում է սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցրած գույքից, ինչպես նաև սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի համար պահվող գույքից, երբ գույքի դասակարգումը դժվար է:

 

Գնահատման անորոշության աղբյուրները

 

125. Կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պետք է տեղեկատվություն բացահայտի ապագայի վերաբերյալ իր ենթադրությունների, ինչպես նաև գնահատման անորոշության հիմնական այլ աղբյուրների վերաբերյալ, որոնց դեպքում առկա է նշանակալի ռիսկ, որ դրանք հաջորդ ֆինանասական տարվա ընթացքում կարող են հանգեցնել ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների էական ճշգրտումների: Այդ ակտիվների և պարտավորությունների առումով ծանոթագրությունները պետք է ներառեն`

ա)  դրանց բնույթին վերաբերող մանրամասներ, և

բ)  հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դրանց հաշվեկշռային արժեքին վերաբերող մանրամասներ:

126. Որոշ ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների որոշման համար անհրաժեշտ է գնահատել այդ ակտիվների և պարտավորությունների վրա ապագա անորոշ դեպքերի ազդեցությունը` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ: Օրինակ` արդի շուկայական գների բացակայության դեպքում, ապագայի վերաբերյալ գնահատականներն անհրաժեշտ են` չափելու հիմնական միջոցների դասերի փոխհատուցվող գումարը, պաշարների տեխնոլոգիական հնացվածության ազդեցությունը, պահուստները, որոնց մեծությունը կախված է ընթացքի մեջ գտնվող դատավարության ապագա արդյունքից, ինչպես նաև աշխատակիցների երկարաժամկետ հատուցումների գծով պարտավորությունները, ինչպիսիք են թոշակային պարտականությունները: Այս գնահատականները ներառում են ենթադրություններ այնպիսի հոդվածների վերաբերյալ, ինչպիսիք են դրամական հոսքերի ռիսկերի կամ զեղչման դրույքի ճշգրտումը, աշխատավարձերի ապագա փոփոխությունները, ինչպես նաև այլ ծախսումների վրա ազդող գների ապագա փոփոխությունները:

127. Ենթադրությունները և գնահատման անորոշության այլ աղբյուրներ, որոնք բացահայտվում են 125-րդ պարագրաֆի համաձայն, վերաբերում են այն գնահատումներին, որոնք ղեկավարությունից պահանջում են առավել դժվար, սուբյեկտիվ կամ բարդ դատողություններ: Անորոշությունների վերաբերյալ հնարավոր ապագա որոշումների վրա ազդող փոփոխականների և ենթադրությունների թվի աճմանը զուգընթաց դատողությունները դառնում են է՛լ ավելի սուբյեկտիվ և բարդ, և, որպես հետևանք, ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների էական ճշգրտման հնարավորությունը, սովորաբար, համապատասխան կերպով աճում է:

128. Հաջորդ ֆինանսական տարվա ընթացքում հաշվեկշռային արժեքների էական փոփոխման մեծ ռիսկ ունեցող ակտիվների և պարտավորությունների նկատմամբ 125-րդ պարագրաֆի բացահայտումները չեն պահանջվում, եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դրանք չափվում են իրական արժեքով` հիմք ընդունելով ակտիվ շուկայում նույնական ակտիվի կամ պարտավորության համար գնանշված գինը: Այդպիսի իրական արժեքները էականորեն կարող են փոփոխվել հաջորդ ֆինանսական տարվա ընթացքում, սակայն այդ փոփոխությունները չեն առաջանա հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գնահատման անորոշության հետ կապված ենթադրություններից կամ այլ աղբյուրներից:

129. Կազմակերպությունը 125-րդ պարագրաֆի բացահայտումները ներկայացնում է այնպես, որ ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին օգնի հասկանալ ապագայի, ինչպես նաև գնահատման անորոշության այլ աղբյուրների վերաբերյալ ղեկավարության կողմից կիրառած դատողությունները: Ներկայացվող տեղե-կատվության բնույթը և ծավալը տատանվում են` կախված ենթադրության և այլ հանգամանքների բնույթից: Կազմակերպության կողմից կատարվող բացահայտում-ների տեսակների օրինակներ են`

ա)  ենթադրության կամ այլ գնահատման անորոշության բնույթը,

բ)  հաշվեկշռային արժեքների հաշվարկման հիմքում ընկած մեթոդների, ենթադրությունների և գնահատականների նկատմամբ հաշվեկշռային արժեքների զգայունությունը, ներառյալ այդ զգայունության պատճառները,

գ) անորոշության ակնկալվող լուծումը և ազդեցության ենթարկված ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների գծով հաջորդ ֆինանսա-կան տարվա ընթացքում հնարավոր խելամիտ արդյունքների միջակայքը, և

դ) այդ ակտիվների և պարտավորությունների գծով նախկին ենթադրությունների վերաբերյալ կատարված փոփոխությունների պարզաբանումը, եթե անորոշու-թյունը մնում է չլուծված:

130. 125-րդ պարագրաֆի բացահայտումները կատարելիս սույն ստանդարտով կազմակերպությունից չի պահանջվում բացահայտել բյուջեի վերաբերյալ տեղեկատվությունը կամ կանխատեսումները:

131. Երբեմն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ անիրագործելի է բացահայտել ենթադրության կամ գնահատման անորոշության այլ աղբյուրի հնարավոր ազդեցության հետևանքների չափը: Նման դեպքերում կազմակեր-պությունը բացահայտում է, որ, հիմնվելով առկա գիտելիքի վրա, խելամտորեն հնարավոր է, որ հաջորդ ֆինանսական տարվա ընթացքում ենթադրություններից տարբերվող արդյունքների դեպքում պահանջվի ազդեցության ենթարկված ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի էական ճշգրտում: Բոլոր դեպքերում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ենթադրության հետևանքով ազդեցություն կրած կոնկրետ ակտիվի կամ պարտավորության (կամ ակտիվների կամ պարտավորությունների դասի) հաշվեկշռային արժեքը և բնույթը:

132. Կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման գործընթացում ղեկավարության կատարած կոնկրետ դատողությունների վերա-բերյալ 122-րդ պարագրաֆի բացահայտումները կապված չեն 125-րդ պարագրաֆի գնահատման անորոշության աղբյուրների բացահայտումների հետ:

133. Այլ ՖՀՄՍ-ներ պահանջում են որոշ ենթադրությունների բացահայտում, ինչն այլապես կկատարվեր 125-րդ պարագրաֆի համաձայն: Օրինակ` ՀՀՄՍ 37-ով պահանջվում է կոնկրետ հանգամանքներում բացահայտել ապագա դեպքերին վերաբերող հիմնական ենթադրությունները, որոնք ազդել են պահուստների վրա: «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը պահանջում է բացահայտել կարևոր ենթա-դրությունները (ներառյալ գնահատման մեթոդներն ու մուտքային տվյալները), որոնք կազմակերպությունն օգտագործում է իրական արժեքով հաշվառվող ակտիվների ու պարտավորությունների իրական արժեքները չափելիս:

 

Կապիտալ

 

134. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այնպիսի տեղեկատվություն, որն իր ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հնարավորություն կտա գնահատելու կազմակերպության նպատակները, քաղաքականությունը և կապիտալը կառավարելու գործընթացները:

135. 134-րդ պարագրաֆին համապատասխանելու նպատակով` կազմակերպությունը բացահայտում է հետևյալը`

ա)  կազմակերպության նպատակների, քաղաքականության և կապիտալը կառավարելու գործընթացների վերաբերյալ որակական տեղեկատվություն, ներառյալ`

(i)  իր կողմից կառավարվող կապիտալի նկարագրությունը,

(ii)  երբ կազմակերպությունը կապիտալի արտաքին ներգործության պահանջների առարկա է, այդ պահանջների բնույթը, ինչպես նաև, թե ինչպես են այդ պահանջները ներառվում կապիտալի կառավարման գործընթացում, և

(iii)  ինչպես է այդ պահանջների կատարումը նպաստում կապիտալի կառավարման նպատակներին,

բ)  կազմակերպության կողմից կառավարվող կապիտալի վերաբերյալ քանա-կական ամփոփ ցուցանիշներ: Որոշ կազմակերպություններ որոշ ֆինանսական պարտավորություններ (օրինակ` ստորադաս պարտքերի որոշ ձևեր) համարում են կապիտալի մաս: Այլ կազմակերպություններ կապիտալում չեն ներառում սեփական կապիտալի որոշ բաղադրիչներ (օրինակ` դրամական հոսքերի հեջերից առաջացող բաղադրիչներ),

գ)  նախորդ ժամանակաշրջանից «ա» և «բ» կետերում առաջացող ցանկացած փոփոխություն,

դ)  արդյոք ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպությունը կատարել է կապիտալի արտաքին ներգործության ցանկացած պահանջ, որոնց առարկա է այն,

ե)  եթե կազմակերպությունը չի կատարել նշված կապիտալի արտաքին ներգործության պահանջները, ապա չկատարելու հետևանքները:

Կազմակերպությունը նշված բացահայտումները ներկայացնելիս հիմնվում է առանցքային կառավարչական անձնակազմին տրամադրվող ներքին տեղեկատվության վրա:

136. Կազմակերպությունը կարող է կապիտալը կառավարել մի շարք եղանակներով և լինել կապիտալի տարբեր պահանջների կատարման առարկա: Օրինակ` կոնգլոմե-րատը կարող է ներառել կազմակերպություններ, որոնք իրականացնում են ապահովագրական գործունեություն և բանկային գործունեություն և կարող են գործել տարբեր իրավահամակարգերում: Երբ կապիտալի պահանջների միասնական բացահայտումը, ինչպես նաև այն, թե ինչպես է կառավարվում կապիտալը, չի ներկայացնում օգտակար տեղեկատվություն կամ աղավաղում է ֆինանսական հաշ-վետվություններ օգտագործողների` կազմակերպության կապիտալ ռեսուրսների վերաբերյալ ընկալումը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի առանձին տեղե-կատվություն կապիտալի յուրաքանչյուր պահանջի համար, որի առարկա է հանդիսանում:

 

Որպես սեփական կապիտալ դասակարգված վերադարձնելի ֆինանսական գործիքներ

 

136Ա. Որպես բաժնային գործիքներ դասակարգված վերադարձնելի ֆինանսական գործիքների համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը (այնքանով, որքանով բացահայտված չէ որևէ այլ տեղում)`

ա)  որպես սեփական կապիտալ դասակարգված գումարի վերաբերյալ քանակական ամփոփ ցուցանիշները,

բ)  գործիքները հետ գնելու կամ մարելու իր պարտականությունը կառավարարելու կազմակերպության նպատակները, քաղաքականությունը և գործընթացը, երբ այդպես պահանջվում է գործիքի տիրապետողի կողմից, ներառյալ նախորդ ժամանակաշրջանի ցանկացած փոփոխություն,

գ) ֆինանսական գործիքների տվյալ դասի մարման կամ հետգնման գծով դրամական միջոցների ակնկալվող արտահոսքը, և

դ)  տեղեկատվություն այն մասին, թե ինչպես է որոշվել մարման կամ հետգնման պահին դրամական միջոցների ակնկալվող արտահոսքը:

 

Այլ բացահայտումներ

 

137. Ծանոթագրություններում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) շահաբաժինների գումարները, որոնք առաջարկվել կամ հայտարարվել են մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար հաստատումը, սակայն որոնք չեն ճանաչվել որպես հաշվետու ժա-մանակաշրջանի ընթացքում սեփականատերերին կատարված բաշխումներ, ինչպես նաև մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող համապատասխան գումարը, և

բ) ցանկացած կուտակային արտոնյալ շահաբաժինների չճանաչված գումարը:

138. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը, եթե այն չի բացահայտվել ֆինանսական հաշվետվությունների հետ հրապարակվող այլ տեղեկատվությունում`

ա)  կազմակերպության մշտական գտնվելու վայրը և կազմակերպական իրավական ձևը, գտնվելու երկիրը և գրանցված գրասենյակի հասցեն (կամ գործունեության հիմնական վայրը, եթե գրանցված գրասենյակից տարբեր է),

բ)  կազմակերպության գործառնությունների բնույթի և նրա հիմնական գործունեության նկարագրությունը,

գ)  մայր կազմակերպության և խմբի գլխավոր մայր կազմակերպության անվանումը, և

դ)  եթե կազմակերպությունն ունի գործելու սահմանափակ ժամկետ, ապա նշված ժամկետի տևողություն վերաբերյալ տեղեկատվություն:

 

Անցում և ուժի մեջ մտնելը

---

139. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ստան-դարտի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

139Ա. ՀՀՄՍ 27-ով (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) փոփոխվել է 106-րդ պա-րագրաֆը: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, ապա փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար: Փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց:

139Բ. 2008 թվականի փետրվարին հրապարակված «Վերադարձնելի ֆինանսական գործիքներ և լուծարման ժամանակ առաջացող պարտականություններ» (փոփոխու-թյուններ ՀՀՄՍ 32-ում և ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթղթով փոփոխվել է 138-րդ պարա-գրաֆը և ավելացվել են 8Ա, 80Ա և 136Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը նշված փոփոխությունները պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրա-ռումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը նշված փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը և ՀՀՄՍ 32-ի, ՀՀՄՍ 39-ի, ՖՀՄՍ 7-ի համապատասխան փոփոխություն-ներն ու «Կոոպերատիվ կազմակերպություններում անդամների բաժնեմասեր և նմանատիպ գործիքներ» ՖՀՄՍՄԿ 2 մեկնաբանությունները կիրառի միևնույն ժամանակ:

139Գ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ներում բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 68-րդ և 71-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը նշված փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

139Դ. 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 69-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունները պետք է կիրառեն այդ փոփոխությունը 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

139Ե.  [Հանված է]

139Զ. 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 106-րդ և 107-րդ պարագրաֆները, իսկ 106Ա պարագրաֆը ավելացվել է: Կազմակերպությունները պետք է կիրառեն այդ փոփոխությունները 2011 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է:

139Է.  [Հանված է]

139Ը. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով և ՖՀՄՍ 12-ով փոփոխվել են 4-րդ, 119-րդ, 123-րդ և 124-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունները պետք է կիրառեն այդ փոփոխությունները, երբ նրանք կիրառում են ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 12-ը:

139Թ.  2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 128-րդ և 133-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունները պետք է կիրառեն այդ փոփոխությունները, երբ նրանք կիրառում են ՖՀՄՍ 13-ը:

139Ժ.  2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածների ներկայացումը» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթղթով փոփոխվել են 7-րդ, 10-րդ, 82-րդ, 85-87-րդ, 90-րդ, 91-րդ, 94-րդ, 100-րդ և 115-րդ պարագրաֆները, ավելացվել են 10Ա, 81Ա, 81Բ և 82Ա պարագրաֆները և հանվել են 12-րդ, 81-րդ, 83-րդ և 84-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունները պետք է կիրառեն այդ փոփոխությունները 2012 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

139ԺԱ.  «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ով (2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակ) փոփոխվել են «այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի» սահմանումը 7-րդ պարագրաֆում և 96-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունները պետք է կիրառեն այդ փոփոխությունները, երբ նրանք կիրառում են ՀՀՄՍ 19-ը (2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակ):

139ԺԲ. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 թթ. ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 10-րդ, 38-րդ և 41-րդ պարագրաֆները, հանվել են 39-40-րդ պարագրաֆները և ավելացվել են 38Ա-38Դ և 40Ա-40Դ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

139ԺԳ. [Հանված է]

139ԺԴ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 34-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

139ԺԵ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 7-րդ, 68-րդ, 71-րդ, 82-րդ, 93-րդ, 95-րդ, 96-րդ, 106-րդ և 123-րդ պարագրաֆները, ինչպես նաև հանվել են 139Ե, 139Է և 139ԺԳ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

139ԺԶ 2014 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Բացահայտման նախաձեռնություն» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթղթով փոփոխվել են 10, 31, 54-55, 82Ա, 85, 113-114, 117, 119 և 122 պարագրաֆները, ինչպես նաև ավելացվել են 30Ա, 55Ա և 85Ա-85Բ պարագրաֆները և հանվել 115-րդ և 120-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Կազմակերպություններից չի պահանջվում այս փոփոխությունների վերաբերյալ բացահայտել ՀՀՄՍ 8-ի 28-30-րդ պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվությունը:

139ԺԷ. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 123-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

139ԺԸ. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել են 7-րդ, 54-րդ և 82-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

ՀՀՄՍ 1-ի (2003 թվականին վերանայված տարբերակ) գործողության դադարեցումը

---

140. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ին (2003 թվականին վերանայված և 2005 թվականին փոփոխված տարբերակ):

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 2

Պաշարներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է մոտեցումներ սահմանել պաշարների հաշվապահական հաշվառման համար: Պաշարների հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրը ծախսումների մեծության որոշումն է, որը պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ և մնա այդպիսին մինչև դրանց գծով հասույթների ճանաչումը: Սույն ստանդարտը տրամադրում է պաշարների ինքնարժեքի որոշման և դրա` հետագայում որպես ծախս ճանաչման մոտեցումներ, ներառյալ դրա արժեքի ցանկացած նվազեցում մինչև իրացման զուտ արժեք: Այն նաև տրամադրում է արժեքի հաշվարկման բանաձևեր, որոնք օգտագործվում են պաշարներին ծախսումներ (արժեք) վերագրելու նպատակով:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը կիրառելի է բոլոր պաշարները հաշվառելիս, բացառությամբ`

ա) [հանված է],

բ) ֆինանսական գործիքների (տե՛ս «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ը, «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ը), և

գ) գյուղատնտեսական գործունեության հետ կապված կենսաբանական ակտիվների և բերքահավաքի պահին գյուղատնտեսական արտադրանքի (տե՛ս «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ը):

3. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում այն պաշարների չափման նկատմամբ, որոնք պահվում են`

ա) գյուղատնտեսական և անտառային տնտեսության արտադրանք, բերքահավաքից հետո գյուղատնտեսական արտադրանք, օգտակար հանածոներ և վերամշակված օգտակար հանածոներ արտադրողների կողմից` այնքանով, որքանով դրանք չափվում են իրացման զուտ արժեքով` այդ ոլորտներում պատշաճ ձևավորված պրակտիկայի համաձայն: Երբ նման պաշարները չափվում են իրացման զուտ արժեքով, այդ արժեքի փոփոխությունները ճանաչվում են փոփոխության ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում.

բ) ապրանքային բրոքեր-դիլերների կողմից, ովքեր իրենց պաշարները չափում են իրական արժեքով` հանած վաճառքի ծախսումները: Երբ նման պաշարները չափվում են իրական արժեքով` հանած վաճառքի ծախսումները, փոփոխությունները իրական արժեքում` հանած վաճառքի ծախսումները, ճանաչվում են փոփոխության ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում:

4. 3(ա) պարագրաֆում նշված պաշարները տվյալ արտադրության որոշակի փուլերում չափվում են իրացման զուտ արժեքով: Դա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ հացահատիկը հավաքված է կամ օգտակար հանածոներն արդյունահանված են, և դրանց վաճառքն ապահովված է ֆորվարդային պայմանագրով կամ կառավարության երաշխավորությամբ, կամ առկա է գործող շուկա, իսկ վաճառքի տապալման ռիսկը նշանակալի չէ: Այս պաշարները սույն ստանդարտում չեն ընդգրկվում միայն չափման պահանջներին վերաբերող մասով:

5. Բրոքեր-դիլերները նրանք են, ովքեր գնում կամ վաճառում են ապրանքներ ուրիշների համար կամ ուրիշների հաշվին: 3(բ) պարագրաֆում նշված պաշարները հիմնականում ձեռք են բերվում մոտ ապագայում վաճառելու, ինչպես նաև գնային տատանումների հետևանքով կամ բրոքեր-դիլերային մարժայից շահույթ ստեղծելու նպատակով: Երբ նման պաշարները չափվում են իրական արժեքով` հանած վաճառ-քի ծախսումները, դրանք սույն ստանդարտում չեն ընդգրկվում միայն չափման պահանջներին վերաբերող մասով:

 

Սահմանումներ

---

6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Պաշարներ. այն ակտիվներն են, որոնք`

ա) պահվում են սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի համար,

բ) արտադրության ընթացքում են նման վաճառքի համար,

գ) հումքի կամ նյութերի ձևով են` արտադրանքի թողարկման կամ ծառայությունների մատուցման ընթացքում օգտագործելու համար:

Իրացման զուտ արժեք. սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի ենթադրվող գինն է` հանած համալրման ենթադրվող ծախսումները և վաճառքը կազմակերպելու համար անհրաժեշտ ենթադրվող ծախսումները:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տե՛ս «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

7. Իրացման զուտ արժեքը վերաբերում է կազմակերպության կողմից սովորական գործունեության ընթացքում պաշարի վաճառքից ակնկալվող զուտ գումարին: Իրական արժեքն արտացոլում է այն գինը որով, չափման ամսաթվի դրությամբ, տեղի կունենար նույն պաշարը վաճառելու սովորական գործարքը շուկայի մասնակիցների միջև` այդ պաշարի համար հիմնական (կամ առավել նպաստավոր) շուկայում: Իրացման զուտ արժեքը կազմակերպությանը բնորոշ արժեք է, իսկ իրական արժեքը` ոչ: Պաշարների իրացման զուտ արժեքը կարող է հավասար չլինել իրական արժեքին` հանած վաճառքի ծախսումները:

8. Պաշարներն ընդգրկում են գնված և վերավաճառքի համար պահվող ապրանքները, ներառյալ, օրինակ` մանրածախ վաճառողի կողմից վերավաճառքի նպատակով գնված արագ սպառվող ապրանքները կամ վերավաճառքի համար պահվող հողամասը և այլ գույքը: Պաշարները նաև ընդգրկում են կազմակերպության պատրաստի արտադրանքը կամ անավարտ արտադրությունը և ներառում են հումքը և նյութերը, որոնք նախատեսված են արտադրության ընթացքում օգտագործելու համար:  Գնորդի հետ պայմանագրի իրականացումից առաջացող ծախսումները, որոնք չեն առաջացնում պաշարներ (կամ ակտիվներ մեկ այլ ստանդարտի համաձայն)` հաշվառվում են «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն:

 

Պաշարների չափումը

---

9. Պաշարները պետք է չափվեն ինքնարժեքից և իրացման զուտ արժեքից նվազագույնով:

 

Պաշարների ինքնարժեքը

 

10. Պաշարների ինքնարժեքը պետք է ներառի ձեռքբերման, վերամշակման բոլոր ծախսումները պաշարները ներկայիս վայր և առկա վիճակի բերելու հետ կապված բոլոր այլ ծախսումները:

 

Ձեռքբերման ծախսումներ

 

11. Պաշարների ձեռքբերման ծախսումները ներառում են ձեռքբերման գինը, ներկրման տուրքերը և հարկերը (բացառությամբ նրանց, որոնք հարկային մարմինների կողմից ենթակա են կազմակերպությանը ետ վերադարձման), ինչպես նաև տրանսպորտային, բեռնման-բեռնաթափման և այլ ծախսումները, որոնք ուղղակի-որեն կապված են ապրանքների, նյութերի և ծառայությունների ձեռքբերման հետ: Ձեռքբերման ծախսումները որոշելիս առևտրային զեղչերը, գների իջեցումները և նմանատիպ այլ ճշգրտումները հանվում են:

 

Վերամշակման ծախսումներ

 

12. Պաշարների վերամշակման ծախսումները ներառում են արտադրանքի վերա-մշակման հետ ուղղակիորեն կապված ծախսումները, ինչպիսիք են աշխատուժի գծով ուղղակի ծախսումները:  Դրանք ներառում են նաև պատրաստի արտադրանքի վրա պարբերաբար բաշխվող հաստատուն և փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները, որոնք կատարվում են նյութերը պատրաստի արտադրանք դարձնելու (վերամշակելու) ընթացքում: Հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումներն արտադրության այնպիսի անուղղակի ծախսումներն են, որոնք համեմատաբար կայուն են` անկախ արտադրության ծավալից. օրինակ` արտադրական շենքերի, սար-քավորումների, ինչպես նաև արտադրական գործընթացում օգտագործվող ակտիվների օգտագործման իրավունքի մաշվածությունը (ամորտիզացիան), դրանց շահագործման և պահպանման ծախսումները, ինչպես նաև արտադրամասի կառա-վարման և վարչական ծախսումները: Փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսում-ները արտադրության այնպիսի անուղղակի ծախսումներն են, որոնք ուղղակիորեն կամ համարյա ուղղակիորեն փոփոխվում են արտադրության ծավալին համա-մասնորեն, ինչպես օրինակ` նյութերի և աշխատուժի գծով անուղղակի ծախսումները:

13. Հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումները վերամշակման ծախսումների վրա բաշխվում են` ելնելով արտադրական հզորությունների նորմալ մակարդակից: Հզորությունների նորմալ մակարդակն արտադրության սպասվելիք ծավալն է, որին նորմալ հանգամանքների դեպքում կարելի է հասնել միջինը մի քանի ժամանակաշրջանների կամ սեզոնների ընթացքում` հաշվի առնելով պլանավորված շահագործման արդյունքում հզորությունների կորուստը: Արտադրության փաստացի մակարդակը կարող է օգտագործվել, եթե այն մոտավորապես համապատասխանում է նորմալ մակարդակին: Յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվող հաստատուն արտադրական վերադիր ծախսումների գումարը չի ավելանում ցածր արտադրողականության կամ արտադրության պարապուրդի հետևանքով: Չբաշխված վերադիր ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս դրանց կատարման ժամանակաշրջանում: Արտադրության ծավալների անսովոր բարձր լինելու ժամանակաշրջաններում յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվող հաս-տատուն արտադրական վերադիր ծախսումների գումարը նվազեցվում է այնպես, որ պաշարները չչափվեն ինքնարժեքից բարձր: Փոփոխուն արտադրական վերադիր ծախսումները յուրաքանչյուր միավոր արտադրանքի վրա բաշխվում են արտադրական հզորությունների փաստացի օգտագործման հիման վրա:

14. Արտադրության գործընթացի արդյունքում միաժամանակ կարող է արտադրվել մեկից ավելի արտադրատեսակ: Սա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ համատեղ ար-տադրվում է մի քանի արտադրանք, կամ արտադրվում է հիմնական և երկրորդական արտադրանք: Երբ հնարավոր չէ առանձին-առանձին որոշել յուրաքանչյուր արտադրատեսակին վերագրվող վերամշակման ծախսումները, վերջիններս ըստ արտադրատեսակների բաշխվում են խելամիտ և հետևողական հիմունքով: Բաշխումը կարող է կատարվել, օրինակ, յուրաքանչյուր արտադրատեսակի վաճառքի համապատասխան արժեքի հիման վրա, արտադրական գործընթացի փուլում, երբ յուրաքանչյուր արտադրատեսակ արդեն կարելի է տարբերակել, կամ` արտադրության ավարտի պահին: Երկրորդական արտադրատեսակների գերակշիռ մասն իրենց բնույթով էական չեն: Նման դեպքերում դրանք սովորաբար չափվում են իրացման զուտ արժեքով, և այդ արժեքը հանվում է հիմնական արտադրատեսակի ինքնարժեքից: Արդյունքում հիմնական արտադրատեսակի հաշվեկշռային արժեքն էականորեն չի տարբերվում իր ինքնարժեքից:

 

Այլ ծախսումներ

 

15. Պաշարների ինքնարժեքի մեջ այլ ծախսումները ներառվում են միայն այն չափով, որ չափով դրանք կատարվել են` պաշարները ներկա գտնվելու վայր և պատշաճ վիճակի բերելու համար: Օրինակ` կարող է տեղին լինել առանձին գնորդների համար կատարված ոչ արտադրական վերադիր ծախսումները կամ արտադրանքների նախագծման ծախսումները ներառել տվյալ պաշարի ինքնարժեքի մեջ:

16. Պաշարների ինքնարժեքի մեջ չներառվող և դրանց կատարման ժամանակա-շրջանում ծախս ճանաչվող ծախսումների օրինակներ են`

ա) գերնորմատիվային ծախսումները` կապված նյութերի, աշխատուժի և արտադրական այլ ծախսումների գերածախսի հետ,

բ) պահպանման ծախսումները, բացառությամբ եթե դրանք անհրաժեշտ են արտադրության գործընթացում` նախքան հաջորդ արտադրական փուլին անցնելը,

գ) վարչական վերադիր ծախսումները, որոնք կապված չեն պաշարները ներկա գտնվելու վայր հասցնելու կամ պատշաճ վիճակի բերելու հետ,

դ) վաճառքի ծախսումները:

17. «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23-ը առանձնացնում է սահմանափակ հանգամանքներ, երբ փոխառության ծախսումները ներառվում են պաշարների ինքնարժեքում:

18. Կազմակերպությունը կարող է պաշարներ ձեռք բերել հետաձգված մարման ժամկետով: Երբ նման պայմանավորվածությունը, ըստ էության, ներառում է ֆինանսավորման տարր, ապա այդ տարրը, օրինակ` վճարման նորմալ պայմաններում ձեռքբերման գնի և վճարված գումարի տարբերությունը, ճանաչվում է որպես տոկոսային ծախս ֆինանսավորման ամբողջ ժամանակաշրջանի ընթացքում:

 

Ծառայություններ մատուցող կազմակերպությունների պաշարների ինքնարժեքը

 

19. [Հանված է]

 

Կենսաբանական ակտիվներից ստացվող գյուղատնտեսական արտադրանքի ինքնարժեքը

 

20. «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ի համաձայն` այն պաշարները, որոնք ներառում են կազմակերպության կենսաբանական ակտիվներից կազմակերպության կողմից ստացվող գյուղատնտեսական արտադրանք, չափվում են սկզբնապես ճանաչման պահին դրանց իրական արժեքով` հանած բերքահավաքի պահին վաճառքի ծախսումները: Վերը նշվածը, սույն ստանդարտի կիրառման առումով, պաշարների ինքնարժեքն է` այդ ամսաթվի դրությամբ:

 

Պաշարների ինքնարժեքի չափման մեխանիզմները

 

21. Պաշարների ինքնարժեքի չափման մեխանիզմները, ինչպիսիք են ստանդարտ ծախսումների մեթոդը կամ մանրածախ մեթոդը, կարող են օգտագործվել նպատակահարմարությունից ելնելով, եթե արդյունքները մոտավորապես հավասար են ինքնարժեքին: Ստանդարտ ծախսումները հաշվի են առնում հումքի և նյութերի, աշխատուժի, արդյունավետության և հզորության նորմալ մակարդակը: Դրանք պարբերաբար վերլուծվում են և, անհրաժեշտության դեպքում, վերանայվում են` արդի պայմաններից ելնելով:

22. Մանրածախ մեթոդը, որպես կանոն, օգտագործվում է մանրածախ առևտրի ոլորտում` մեծ քանակությամբ արագ փոփոխվող միավորներով պաշարներ գնահա-տելու համար, որոնք ունեն հավելագնի մոտավորապես նույն տոկոսը և որոնց նկատմամբ կիրառելի չեն ինքնարժեքի որոշման այլ մեթոդներ: Պաշարների ինքնարժեքը որոշվում է դրանց վաճառքի գնով հաշվարկված արժեքը ընդհանուր հավելագնի համապատասխան տոկոսով նվազեցնելու միջոցով: Տոկոսը որոշելիս պետք է հաշվի առնել մանրածախ վաճառքի գնի փոփոխությունները: Մանրածախ առևտրում ապրանքատեսակների յուրաքանչյուր խմբի համար սովորաբար կիրառ-վում է միջին տոկոս:

 

Ինքնարժեքի բանաձևերը

 

23. Սովորաբար փոխադարձ փոխարկելի չհանդիսացող պաշարների, ինչպես նաև հատուկ ծրագրերի համար նախատեսված ու արտադրված ապրանքների կամ ծառայությունների միավորի ինքնարժեքը պետք է որոշվի դրանց կոնկրետ ծախսումների հստակ առանձնացման միջոցով:

24. Ծախսումների հստակ առանձնացումը նշանակում է, որ կոնկրետ ծախսումները վերագրելի են պաշարների որոշված հոդվածներին: Այս մոտեցումը տեղին է այն հոդվածների համար, որոնք նախատեսված են հատուկ ծրագրերի համար` անկախ այն բանից, դրանք ձեռք են բերվել, թե արտադրվել են: Այնուամենայնիվ, ծախսումների հստակ առանձնացումը տեղին չէ, երբ առկա է պաշարների հոդվածների մեծ քանակություն, որոնք սովորաբար փոխադարձ փոխարկելի են: Նման հանգամանքներում շահույթի կամ վնասի կանխորոշված արդյունքի ստացման համար կարող է օգտագործվել պաշարներում մնացող հոդվածների ընտրության մեթոդը:

25. Պաշարների ինքնարժեքը, բացի 23-րդ պարագրաֆում նշվածներից, պետք է որոշվի` կիրառելով «Առաջինը մուտք` առաջինը ելք» (ՖԻՖՈ) կամ միջին կշռված արժեքի բանաձևերը: Կազմակերպությունը պետք է կազմակերպության համար համանման բնույթ և կիրառություն ունեցող բոլոր պաշարների համար կիրառի ինքնարժեքի նույն բանաձևը: Տարաբնույթ կամ տարբեր կիրառություն ունեցող պաշարների դեպքում ինքնարժեքի տարբեր բանաձևերի կիրառումը կարող է արդարացվել:

26. Օրինակ` մեկ գործառնական սեգմենտում օգտագործվող պաշարները կարող են կազմակերպության համար ունենալ այնպիսի կիրառություն, որը տարբեր է մեկ այլ գործառնական սեգմենտում օգտագործվող նույն տեսակի պաշարների կիրառությունից: Այնուամենայնիվ, տարբեր աշխարհագրական տարածքներում պաշարների գտնվելը (կամ համապատասխան տարբեր հարկային օրենսդրությունները), ինքնըստինքյան, բավարար չէ`արդարացնելու ինքնարժեքի տարբեր բանաձևերի կիրառումը:

27. ՖԻՖՈ բանաձևը ենթադրում է, որ պաշարների հոդվածները, որոնք գնվել կամ արտադրվել են առաջինը, վաճառվում են առաջինը և, հետևաբար, հոդվածները, որոնք ժամանակաշրջանի վերջին մնում են պաշարներում, վերջին գնվածները կամ արտադրվածներն են: Միջին կշռված արժեքի բանաձևով յուրաքանչյուր հոդվածի ինքնարժեքը որոշվում է ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ` համանման հոդվածների և ժամանակաշրջանի ընթացքում գնված կամ արտադրված համանման հոդվածների միջին կշռված արժեքով: Միջին կշռված արժեքը կարող է հաշվարկվել պարբերականության հիմունքով կամ լրացուցիչ խմբաքանակների ստացմանը զուգընթաց` կախված կազմակերպության մոտեցումից:

 

Իրացման զուտ արժեք

 

28. Պաշարների ինքնարժեքը կարող է չփոխհատուցվել, եթե դրանք մասամբ կամ ամբողջությամբ օգտագործելի չեն` վնասվել են, փչացել են, հնացել են կամ դրանց վաճառքի գինը նվազել է: Պաշարների ինքնարժեքը կարող է չփոխհատուցվել նաև այն դեպքում, եթե աճել են համալրման ենթադրվող ծախսումները, կամ այնպիսի ենթադրվող ծախսումները, որոնք պետք է կատարվեն վաճառքը կազմակերպելու համար: Պաշարների` ինքնարժեքից մինչև իրացման զուտ արժեք իջեցման պրակտիկան համապատասխանում է այն տեսակետին, որ ակտիվները չպետք է արտացոլվեն ավելի բարձր գումարով, քան ակնկալվում է, որ պիտի ստացվի նրանց վաճառքից կամ օգտագործումից:

29. Պաշարների ինքնարժեքը սովորաբար իջեցվում է մինչև իրացման զուտ արժեք`հոդված առ հոդված: Որոշ հանգամանքներում, այնուամենայնիվ, համանման կամ կապակցված հոդվածների խմբավորումը կարող է տեղին լինել: Դա կարող է վերաբերել արտադրատեսակի միևնույն տեսականուն պատկանող պաշարների այն հոդվածներին, որոնք ունեն նույնատիպ նշանակություն կամ վերջնական կիրառություն, թողարկվում և սպառվում են նույն աշխարհագրական գոտում և գործնականում չեն կարող գնահատվել տվյալ տեսականու այլ հոդվածներից առանձին: Տեղին չէ իջեցնել պաշարների ինքնարժեքը`ելնելով պաշարների դասակարգումից, օրինակ` պատրաստի արտադրանքի դեպքում, կամ նվազեցնել բոլոր պաշարների ինքնարժեքը որոշակի գործառնական սեգմենտում:

30. Իրացման զուտ արժեքի գնահատումները հիմնվում են պաշարների իրացումից սպասվելիք գումարի` գնահատման պահին հասանելի առավել արժանահավատ վկայության վրա: Այդ գնահատումները կատարելիս հաշվի են առնվում այդ ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տեղի ունեցած դեպքերի հետ ուղղակիորեն կապված գների կամ ծախսումների տատանումները` այնքանով, որքանով նման դեպքերը հաստատում են ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա պայմանները:

31. Իրացման զուտ արժեքի գնահատումը նաև հաշվի է առնում պաշարների նշանակվածությունը: Օրինակ` պաշարների այն քանակի իրացման զուտ արժեքը, որոնք նախատեսված են հաստատուն գնով ապրանքների վաճառքի կամ ծառայութ-յունների մատուցման պայմանագրերը բավարարելու համար, հիմնվում է պայ-մանագրային գնի վրա: Եթե վաճառքի պայմանագրերով նախատեսված քանակը ավելի փոքր է առկա պաշարների քանակից, ավելցուկի իրացման զուտ արժեքը հիմնվում է վաճառքի գների ընդհանուր մակարդակի վրա: Պաշարների առկա քանակությունը գերազանցող հաստատուն գնով վաճառքի պայմանագրերից կամ հաստատուն գնով ձեռքբերման պայմանագրերից կարող են առաջանալ պահուստներ: Այդպիսի պահուստները կարգավորվում են «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ով:

32. Պաշարների արտադրության մեջ օգտագործելու նպատակով պահվող հումքի և նյութերի ինքնարժեքը չի իջեցվում ինքնարժեքից ցածր, եթե ակնկալվում է, որ պատրաստի արտադրանքը, որում դրանք ընդգրկվելու են, վաճառվելու է ինքնարժեքին հավասար կամ գերազանցող գնով: Այնուամենայնիվ, երբ նյութերի գների անկումը վկայում է, որ պատրաստի արտադրանքի ինքնարժեքը գերազանցելու է իրացման զուտ արժեքը, նյութերի ինքնարժեքը իջեցվում է մինչև իրացման զուտ արժեք: Նման հանգամանքներում նյութերի փոխարինման արժեքը կարող է լինել դրանց իրացման զուտ արժեքի առկա լավագույն չափումը:

33. Յուրաքանչյուր հաջորդող ժամանակաշրջանում կատարվում է իրացման զուտ արժեքի նոր գնահատում: Երբ պաշարների ինքնարժեքի` մինչև իրացման զուտ արժեք իջեցման նախկին հանգամանքներն այլևս գոյություն չունեն, կամ երբ տնտե-սական իրավիճակի փոփոխության արդյունքում առկա է հստակ վկայություն իրացման զուտ արժեքի բարձրացման վերաբերյալ, իջեցված գումարը հակադարձվում է այնպես, որ նոր հաշվեկշռային արժեքը հանդիսանա ինքնարժեքից և վերանայված իրացման զուտ արժեքից նվազագույնը (այսինքն` հակադարձումը սահմանափակված է սկզբնապես իջեցված գումարով): Դա տեղի է ունենում, օրինակ, երբ պաշարի հոդվածը, որը վաճառքի գնի նվազման պատճառով հաշվառվում է իրացման զուտ արժեքով, հաջորդող ժամանակաշրջանում դեռևս առկա է և դրա վաճառքի գինն ավելացել է:

 

Որպես ծախս ճանաչելը

---

34. Երբ պաշարները վաճառվում են, դրանց հաշվեկշռային արժեքը պետք է ճանաչվի որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, երբ ճանաչվում է դրանց հետ կապված հասույթը: Պաշարների ինքնարժեքի ցանկացած իջեցման գումար` մինչև իրացման զուտ արժեք, և պաշարների բոլոր կորուստները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, երբ կատարվել է ինքնարժեքի իջեցումը կամ առաջացել է կորուստը: Պաշարների ցանկացած իջեցման ցանկացած հակադարձման գումար, որը առաջացել է իրացման զուտ արժեքի աճից, պետք է ճանաչվի որպես պաշարների` ծախս ճանաչված գումարի նվազեցում այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ տեղի է ունեցել վերականգնումը:

35. Որոշ պաշարներ կարող են ընդգրկվել այլ ակտիվների կազմում, օրինակ` այն պաշարները, որոնք որպես բաղադրիչ օգտագործվել են սեփական ուժերով կառուցված հիմնական միջոցների համար: Այս ձևով այլ ակտիվներում ընդգրկված պաշարները ճանաչվում են որպես ծախս այդ ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:

 

Բացահայտում

---

36. Ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն`

ա) պաշարների չափման համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ օգտագործված ինքնարժեքի բանաձևը,

բ) պաշարների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը և ըստ կազ-մակերպությունում ընդունված դասակարգման` պաշարների հաշվեկշռային արժեքը,

գ) պաշարների հաշվեկշռային արժեքը` հաշվառված իրական արժեքով` հանած վաճառքի ծախսումները,

դ) ժամանակաշրջանի ընթացքում որպես ծախս ճանաչված պաշարների գումարը,

ե) 34-րդ պարագրաֆի համաձայն` ժամանակաշրջանի ընթացքում որպես ծախս ճանաչված պաշարների ցանկացած իջեցված գումար,

զ) ցանկացած իջեցման ցանկացած հակադարձված գումար, որը ճանաչվում է որպես պաշարների` ծախս ճանաչված գումարի նվազեցում տվյալ ժամանակաշրջանում` համաձայն 34-րդ պարագրաֆի,

է) այն հանգամանքները կամ դեպքերը, որոնք բերել են պաշարների իջեցման հակադարձման` համաձայն 34-րդ պարագրաֆի, և

ը) որպես պարտավորությունների երաշխիք գրավադրված պաշարների հաշվեկշռային արժեքը:

37. Տարբեր դասակարգումներով պահվող պաշարների հաշվեկշռային արժեքների և այդ ակտիվներում փոփոխությունների մակարդակի վերաբերյալ տեղեկատվությունն օգտակար է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար: Պաշարների ընդհանուր դասակարգումն է` արագ սպառվող ապրանքներ, արտադրության հումք և նյութեր, անավարտ արտադրություն և պատրաստի արտադրանք:

38. Ժամանակաշրջանի ընթացքում որպես ծախս ճանաչված պաշարների գումարը, որը հաճախ կոչվում է վաճառքի ինքնարժեք, բաղկացած է վաճառված պաշարների չափ-ման մեջ նախապես ներառված ծախսումներից, ինչպես նաև չբաշխված արտադրական վերադիր ծախսումներից և պաշարների արտադրության գերնոր-մատիվային ծախսումներից: Կազմակերպության տնտեսական գործունեության հանգամանքները կարող են նաև պայմանավորել այլ գումարների ներառումը, ինչպիսիք են բաշխման ծախսումները:

39. Որոշ կազմակերպություններ կիրառում են շահույթի կամ վնասի ներկայացման համար ֆորմատ, որում բացահայտված գումարները տարբերվում են ժամանակաշրջանի ընթացքում որպես ծախս ճանաչված պաշարների ինքնարժեքի գումարներից: Նշված ֆորմատի համաձայն` կազմակերպությունը ներկայացնում է ծախսերի վերլուծություն` կիրառելով ծախսերի բնույթի վրա հիմնված դասակարգում: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է ծախս ճանաչվող ծախսումները` հումքի և նյութերի, աշխատուժի և այլ ծախսումների գծով` ժամանակաշրջանում պաշարների զուտ փոփոխության գումարի հետ միասին:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

40. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ստան-դարտի ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանա-կաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

40Ա. [Հանված է]

40Բ. [Հանված է]

40Գ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են իրական արժեքի սահմանումը պարագրաֆ 6-ում և պարագրաֆ 7-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

40Դ. [Հանված է]

40Ե. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են 2-րդ, 8-րդ, 29-րդ և 37-րդ պարագրաֆները և հանվել է 19-րդ պարագրաֆ: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

40Զ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 2-ը և հանվել են 40Ա, 40Բ և 40Դ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

40Է. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 12-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

Այլ հրապարակումների գործողության դադարեցումը

---

41. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ին (1993 թվականին վերանայված տարբերակ):

42. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Հետևողականություն. Պաշարների ինքնարժեքի տարբեր բանաձևեր» ՄՄԿ-1 մեկնաբանությանը:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 7

Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն¹

______________________________________________

¹ «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի 2007 թվականին վերանայման հետևանքով ՀՀՄՍԽ-ն 2007 թվականի սեպտեմբերին փոփոխել է ՀՀՄՍ 7-ի վերնագիրը` «Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունները», դարձնելով այն «Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն»

 

Նպատակը

---

Կազմակերպության դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվությունն օգտակար է այն առումով, որ ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին տրամադրում է հիմքեր` գնահատելու կազմակերպության` դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կարողությունը և այդ դրամական հոսքերի օգտագործման նրանց պահանջները: Օգտագործողների կողմից տնտեսական որոշումների կայացումը պահանջում է գնահատել դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը, ինչպես նաև դրանց ստեղծման ժամանակը և որոշակիությունը:

Սույն ստանդարտի նպատակն է ապահովել դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների ժամանակագրական փոփոխությունների վերաբերյալ տեղեկատվության ներկայացումը դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության օգնությամբ, որոնք դրամական հոսքերը դասակարգում են ըստ գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեությունների:

 

Գործողության ոլորտը

---

1. Կազմակերպությունը պետք է դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունը պատրաստի սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխան և այն ներկայացնի որպես իր ֆինանսական հաշվետվությունների անբաժանելի մաս` յուրաքանչյուր այն ժամանակաշրջանի համար, որի համար ներկայացվում են ֆի-նանսական հաշվետվություններ:

2. Սույն ստանդարտը փոխարինում է 1977 թվականի հուլիսին հաստատված «Ֆինանսական վիճակում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն» ՀՀՄՍ 7-ին:

3. Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները հետաքրքրված են, թե ինչպես է կազմակերպությունը ստեղծում և օգտագործում դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ: Սա վերաբերում է բոլոր կազմակերպություններին` անկախ նրանց գործունեության բնույթից և այն հանգամանքից, որ երբեմն դրամական միջոցները կարող են կազմակերպության համար դիտվել որպես արտադրանք, ինչը բնորոշ է ֆինանսական հաստատություններին: Կազմակերպությունների դրամական միջոցների պահանջը հիմնականում պայմանավորված է նույն պատճառներով, որքան էլ տարբեր լինի հասույթ բերող նրանց հիմնական գործունեությունը: Դրամական միջոցները նրանց անհրաժեշտ են իրենց գործառնու-թյունները վարելու, պարտավորությունները մարելու և ներդրողներին հատույցներ տրամադրելու նպատակով: Հետևաբար, սույն ստանդարտը բոլոր կազմակերպու-թյուններից պահանջում է ներկայացնել հաշվետվություն դրամական հոսքերի մասին:

 

Դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվության օգտակարությունը

---

4. Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունը մյուս ֆինանսական հաշվետվությունների հետ միասին տրամադրում է տեղեկատվություն, որը օգտագործողներին հնա-րավորություն է տալիս գնահատելու կազմակերպության զուտ ակտիվների, դրա ֆինանսական կառուցվածքի (ներառյալ իրացվելիությունը և վճարունակությունը) փո-փոխությունները, ինչպես նաև նրա ունակությունը` ազդելու դրամական հոսքերի գումարների և ժամանակի մեջ բաշխման վրա` փոփոխվող հանգամանքներին և հնարա-վորություններին հարմարվելու նպատակով: Դրամական հոսքերի մասին տեղե-կատվությունը օգտակար է դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը գնահատելիս և օգտագործողներին մոդելներ մշակելու հնարավորություն է ընձեռում` տարբեր կազմակերպությունների ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքները գնահատելու և համադրելու համար: Այն նաև բարձրացնում է տարբեր կազմակերպությունների գործունեության ցու-ցանիշների համադրելիության աստիճանը, քանի որ բացառում է նույն գործառնությունների և այլ իրադարձությունների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման տարբեր մոտեցումների կիրառման ոչ ցանկալի հետևանքները:

5. Դրամական հոսքերի մասին ժամանակագրական տեղեկատվությունը հաճախ օգ-տագործվում է` որոշելու համար դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարը, ժամանակի մեջ բաշխումը և որոշակիությունը: Այն նաև օգտակար է դրամական մի-ջոցների ապագա հոսքերի նախորդ գնահատումների ճշտությունը ստուգելու, ինչպես նաև շահութաբերության ու զուտ դրամական հոսքերի միջև և փոփոխվող գների ազդեցության փոխհարաբերությունները ուսումնասիրելու համար:

 

Սահմանումներ

---

6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Դրամական միջոցներ. դրամարկղում դրամական միջոցներն են և ցպահանջ ավանդները:

Դրամական միջոցների համարժեքներ. կարճաժամկետ, բարձր իրացվելի ներդրումներն են, որոնք հեշտ փոխարկվում են դրամական միջոցների` նախապես հայտնի գումարներով, և որոնց արժեքի փոփոխման ռիսկը նշանակալի չէ:

Դրամական հոսքեր. դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների ներհոսքերն ու արտահոսքերն են:

Գործառնական գործունեություն. կազմակերպության հասույթ բերող հիմնական գործունեությունն է և ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեություն չհանդիսացող այլ գործունեություններ

Ներդրումային գործունեություն. երկարաժամկետ ակտիվների և այլ ներդրումների ձեռքբերումն ու օտարումն է, որոնք չեն ընդգրկվում դրամական միջոցների համար-ժեքների մեջ:

Ֆինանսավորման գործունեություն. գործունեություն է, որը հանգեցնում է կազմակերպության ներդրված սեփական կապիտալի և փոխառու միջոցների մեծության ու կառուցվածքի փոփոխությունների:

 

Դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ

 

7. Դրամական միջոցների համարժեքները պահվում են կարճաժամկետ դրամական պարտավորությունները (հանձնառությունները) բավարարելու նպատակով, այլ ոչ թե ներդրման կամ այլ նպատակներով: Որպեսզի ներդրումները որակվեն որպես դրա-մական միջոցների համարժեքներ, դրանք պետք է լինեն ազատ փոխարկելի` նախապես հայտնի դրամական գումարներով, և դրանց արժեքի փոփոխման ռիսկը պետք է լինի ոչ նշանակալի: Հետևաբար, ներդրումները սովորաբար դասվում են դրամական միջոցների համարժեքների շարքին միայն այն դեպքում, եթե դրանք ունեն մարման կարճ ժամկետ, օրինակ` ձեռքբերման օրվանից երեք ամիս, կամ ավելի քիչ: Սեփական կապիտալում ներդրումները չեն ներառվում դրամական միջոցների համարժեքների մեջ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք ըստ էության դրամական միջոցների համարժեքներ են, օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսերի դեպքում, որոնք ձեռք են բերվել իրենց մարման ժամկետին մոտ ժամանակաշրջանում և ունեն հետգնման որոշված ժամկետ:

8. Բանկային փոխառությունները սովորաբար համարվում են ֆինանսավորման գործու-նեություն: Այնուամենայնիվ, որոշ երկրներում բանկային օվերդրաֆտները, որոնք են-թակա են ցպահանջ մարման, կազմում են կազմակերպության դրամական միջոցնե-րի կառավարման բաղկացուցիչ մասը: Նման դեպքերում բանկային օվերդրաֆտները որպես բաղադրիչ ներառվում են դրամական միջոցներում և դրամական միջոցների համարժեքներում: Բանկային այսպիսի պայմանավորվածությունները ենթադրում են, որ բանկային մնացորդը հաճախ տատանվում է դրական արժեքի և բացասական արժեքի միջև:

9. Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների հոդվածների միջև դրամական մի-ջոցների տեղաշարժերը չեն դիտարկվում որպես դրամական հոսքեր, քանի որ այդ գործառնությունները մաս են կազմում դրամական միջոցների կառավարման, այլ ոչ թե գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեությունների: Կազմա-կերպության դրամական միջոցների կառավարումը ներառում է դրամական միջոցների ավելցուկի ներդրումը դրամական միջոցների համարժեքների մեջ:

 

Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության ներկայացումը

---

10. Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացվեն ժամանակաշրջանում դրամական հոսքերը` դրանք դասակարգելով ըստ գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեությունների:

11. Կազմակերպությունը գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեություններից իր դրամական հոսքերը ներկայացնում է այն ձևով, որն ավելի բնորոշ է իր գործունեությանը: Կազմակերպության դրամական հոսքերի` ըստ գործունեու-թյունների դասակարգումը օգտագործողներին տրամադրում է տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է տալիս գնահատելու գործունեության այդ ձևերի ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, նրա դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարի վրա: Այդպիսի տեղեկատվությունը կարող է օգտագործվել նաև գործունեության տեսակների փոխադարձ կապերի գնահատման նպատակով:

12. Մեկ գործարքը կարող է ներառել դրամական հոսքեր, որոնք տարբեր կերպ են դասակարգվում: Օրինակ` երբ դրամական միջոցներով վարկի մարումը ներառում է և՛ տոկոսագումար, և՛ մայր գումար, ապա տոկոսային ծախսի տարրը կարող է դասա-կարգվել որպես գործառնական գործունեություն, իսկ մայր գումարի տարրը` որպես ֆինանսավորման գործունեություն:

 

Գործառնական գործունեություն

 

13. Գործառնական գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական միջոցների զուտ հոսքերի մեծությունը կարևոր ցուցանիշ է այնքանով, որքանով ներկայացնում է, թե կազմակերպության գործունեությունն ինչ չափով է ստեղծում բավարար դրամական հոսքեր` իր վարկերի մարման, գործունեության մակարդակի պահպանման, շահաբաժինների վճարման և նոր ներդրումների կատարման համար` առանց ֆինանսավորման արտաքին աղբյուրներին դիմելու: Ժամանակագրական առումով դրամական միջոցների գործառնական հոսքերի կոնկրետ բաղադրիչների մասին տեղեկատվությունը այլ տեղեկատվության հետ միասին օգտակար է` գործառ-նական գործունեությունից ապագա դրամական հոսքերը կանխատեսելու համար:

14. Գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերը հիմնականում գոյանում են կազմակերպության հասույթ բերող հիմնական գործունեությունից: Հետևաբար, դրանք սովորաբար հանդիսանում են գործառնությունների և այլ իրա-դարձությունների արդյունք, որոնք ընդգրկվում են շահույթի կամ վնասի որոշման մեջ: Գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի օրինակներ են`

ա) ապրանքների (արտադրանքի) վաճառքից և ծառայությունների մատուցումից ստացված դրամական միջոցների մուտքերը,

բ) ռոյալթիներից, վարձավճարներից, միջնորդավճարներից և այլ հասույթներից ստացված դրամական միջոցների մուտքերը,

գ) ապրանքների և ծառայությունների դիմաց մատակարարներին վճարված դրամական միջոցները,

դ) աշխատակիցներին և նրանց անունից դրամական վճարումները,

ե) [հանված է]

զ) շահութահարկի գծով դրամական միջոցների վճարումները կամ հետստացումները, բացառությամբ եթե դրանք կապված չեն ֆի-նանսավորման կամ ներդրումային գործունեության հետ, և

է) դիլերային և առևտրային պայմանագրերից դրամական միջոցների մուտքերը և վճարումները:

Որոշ գործառնություններ, օրինակ` սարքավորման վաճառքը, կարող են առաջացնել օգուտ կամ վնաս, որը ներառված է ճանաչված շահույթում կամ վնասում: Նման գործառնություններին վերաբերող դրամական հոսքերը ներդրումային գործունեու-թյունից առաջացած դրամական հոսքեր են: Այնուամենայնիվ, այլ անձանց վարձա-կալության տալու նպատակով պահվող և, այնուհետև, հետագայում վաճառքի համար պահվող ակտիվների` ինչպես նկարագրված է «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի 68Ա պարագրաֆում, արտադրության կամ ձեռքբերման համար կատարված դրամա-կան վճարումները գործառնական գործունեությունից առաջացած դրամական հոսքեր են: Վարձավճարներից և նման ակտիվների` հետագայում վաճառքից ստացված դրամական միջոցների մուտքերը ևս գործառնական գործունեությունից առաջացած դրամական հոսքեր են:

15. Կազմակերպությունները կարող են դիլերային կամ առևտրային նպատակներով պա-հել արժեթղթեր և փոխառություններ, որոնք այս դեպքում նման են հատկապես վերավաճառքի նպատակով ձեռք բերված պաշարներին: Հետևաբար, դիլերային և ա-ռևտրային արժեթղթերի առք ու վաճառքից ստացվող դրամական հոսքերը դասա-կարգվում են որպես գործառնական գործունեությունից դրամական հոսքեր: Նույն կերպ, ֆինանսական հաստատությունների կողմից դրամական միջոցներով կատար-վող փոխատվությունները և տրամադրվող վարկերը ևս դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեությունից դրամական հոսքեր, քանի որ դրանք վերաբերում են տվյալ կազմակերպությանը դրամական միջոցներ բերող հիմնական գործու-նեությանը:

 

Ներդրումային գործունեություն

 

16. Ներդրումային գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի առանձին բացա-հայտումն անհրաժեշտ է, քանի որ դրանք ցույց են տալիս այն միջոցների համար կա-տարված ծախքերի մեծությունը, որոնք պետք է ստեղծեն ապագա եկամուտներ և դրամական հոսքեր: Միայն այն ծախսումները կարող են դասակարգվել որպես ներդրումային գործունեություն, որոնց արդյունքում ակտիվ է ճանաչվում ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում: Ներդրումային գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի օրինակներ են`

ա) հիմնական միջոցների, ոչ նյութական և այլ երկարաժամկետ ակտիվների ձեռքբերման համար դրամական վճարումները:  Դրանք ներառում են սեփական ուժերով կառուցված հիմնական միջոցների և զարգացման աշ-խատանքների վրա կապիտալացված ծախսումների հետ կապված վճա-րումները,

բ) հիմնական միջոցների, ոչ նյութական և այլ երկարաժամկետ ակտիվների վա-ճառքից դրամական միջոցների մուտքերը,

գ) այլ կազմակերպությունների բաժնային և պարտքային գործիքների ձեռքբերման, ինչպես նաև համատեղ ձեռնարկումների համար դրամական վճարումները (բացի այն գործիքների դիմաց վճարումներից, որոնք համար-վում են դրամական միջոցների համարժեքներ, կամ որոնք պահվում են դի-լերային կամ առևտրական նպատակներով),

դ) այլ կազմակերպությունների բաժնային և պարտքային գործիքների, ինչպես նաև համատեղ ձեռնարկումների վաճառքից դրամական միջոցների մուտքե-րը (բացի այն գործիքների դիմաց մուտքերից, որոնք համարվում են դրա-մական միջոցների համարժեքներ, կամ որոնք պահվում են դիլերային կամ առևտրական նպատակներով),

ե) այլ կողմերին դրամական միջոցներով տրամադրված փոխատվությունները և վարկերը (բացի ֆինանսական հաստատությունների կողմից տրամադրված փոխատվություններից և վարկերից),

զ) այլ կողմերին տրամադրված փոխատվությունների վերադարձումից և վարկե-րի մարումից դրամական մուտքերը (բացի ֆինանսական հաստատություն-ների կողմից տրամադրված փոխատվություններից և վարկերից),

է) ֆյուչերսային, ֆորվարդային, օպցիոն և սվոպային պայմանագրերի դիմաց դրամական վճարումները, բացի այն դեպքերից, երբ նշված պայմանագրերը կնքվում են դիլերային և առևտրային նպատակներով, կամ նշված վճարում-ները դասակարգվում են որպես ֆինանսավորման գործունեություն, և

ը) ֆյուչերսային, ֆորվարդային, օպցիոն և սվոպային պայմանագրերից ստացվող դրամական միջոցների մուտքերը, բացի այն դեպքերից, երբ նշված պայմանագրերը կնքվում են դիլերային և առևտրային նպատակներով, կամ նշված մուտքերը դասակարգվում են որպես ֆինանսավորման գործունեութ-յուն:

Երբ պայմանագիրը դիտարկվում է որպես որոշակի դիրքի հեջ, պայմանագրից բխող դրամական հոսքերը դասակարգվում են նույն կերպ, ինչպես որ դասակարգվում են հեջի ենթարկված համապատասխան դիրքից բխող դրամական հոսքերը:

 

Ֆինանսավորման գործունեություն

 

17. Ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի առանձին բացահայտումն անհրաժեշտ է, քանի որ այն օգտակար է` տվյալ կազմակերպությանը կապիտալ տրամադրող անձանց կողմից ապագա դրամական հոսքերի հանդեպ պահանջները կանխատեսելու համար: Ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի օրինակներ են`

ա) բաժնետոմսերի կամ բաժնային այլ գործիքների թողարկումից դրամական միջոցների մուտքերը,

բ) դրամական վճարումները սեփականատերերին` կազմակերպության բաժնետոմսերը ձեռք բերելու կամ մարելու համար,

գ) չապահովված պարտատոմսերի, վարկերի, մուրհակների, ապահովված պարտատոմսերի, գրավագրերի և այլ կարճաժամկետ կամ երկարաժամկետ փոխառությունների թողարկումից դրամական միջոցների մուտքերը,

դ) փոխառությունների` դրամական միջոցներով մարումները, և

ե) վարձակալի կողմից կատարվող դրամական վճարումները`  վարձակալությանը վերաբերող պարտավորությունների մարման նպատակով:

 

Գործառնական գործունեությունից դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվության ներկայացում

---

18. Կազմակերպությունն իր գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվությունը պետք է ներկայացնի` օգտագործելով`

ա) ուղղակի մեթոդը, ըստ որի բացահայտվում են համախառն դրամական մուտքերի և համախառն դրամական վճարումների հիմնական դասերը, կամ

բ) անուղղակի մեթոդը, ըստ որի շահույթը կամ վնասը ճշգրտվում է` հաշվի առնելով ոչ դրամական բնույթի գործառնությունների արդյունքները, անցյալ կամ ապագա գործառնական գործունեության դրամական միջոցների մուտքերի կամ վճարումների հետաձգման կամ հաշվեգրման արդյունքները, ինչպես նաև ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի հետ կապված հասույթների կամ ծախսերի հոդվածների արդյունքները:

19. Կազմակերպություններին խրախուսվում է գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվությունը ներկայացնել` օգտագործելով ուղղակի մեթոդը: Ուղղակի մեթոդը տրամադրում է այնպիսի տեղեկատվություն, որը կարող է օգտակար լինել ապագա դրամական հոսքերը գնահատելիս և որը առկա չէ անուղղակի մեթոդի դեպքում: Ուղղակի մեթոդը կիրառելիս դրամական միջոցների համախառն մուտքերի և համախառն վճարումների հիմնական դասերի մասին տեղեկատվությունը կարելի է ստանալ`

ա) կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման գրանցամատյաններից, կամ

բ) վաճառքների, վաճառքի ինքնարժեքի (ֆինանսական հաստատությունների համար` տոկոսներ և նմանատիպ այլ հասույթներ, տոկոսային ծախսեր և նմանատիպ այլ վճարումներ), ինչպես նաև համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության այլ հոդվածների ճշգրտման միջոցով, հաշվի առնելով`

    (i) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում պաշարներում և գործառնական գործունեությունից առաջացած դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերում տեղի ունեցած փոփոխությունները,

    (ii) այլ ոչ դրամային հոդվածներ, և

    (iii) այլ հոդվածներ, որոնց գծով դրամական հետևանքները ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեությունների դրամական հոսքեր են:

20. Անուղղակի մեթոդի համաձայն` գործառնական գործունեությունից առաջացող զուտ դրամական հոսքերը որոշվում են շահույթը կամ վնասը ստորև նշված արդյունքներով ճշգրտելու միջոցով`

ա) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում պաշարներում և գործառնական գործունեությունից առաջացած դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերում տեղի ունեցած փոփոխությունները,

բ) ոչ դրամային հոդվածները, ինչպիսիք են մաշվածությունը, պահուստները, հե-տաձգված հարկերը, արտարժութային չիրացված օգուտները և վնասները, ա-սոցիացված կազմակերպությունների չբաշխված շահույթը, և

գ) մյուս բոլոր հոդվածները, որոնց համար դրամական միջոցների արդյունքը հանդիսանում է ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեության դրամական հոսքեր:

Որպես այլընտրանք` գործառնական գործունեությունից առաջացող զուտ դրամական հոսքերը կարող են ներկայացվել անուղղակի մեթոդի համաձայն` ցույց տալով համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ բացահայտված հասույթներն ու ծախսերը և հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում պաշարներում և գործառնական գործունեությունից առաջացած դեբիտո-րական ու կրեդիտորական պարտքերում տեղի ունեցած փոփոխությունները:

 

Ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեություններից դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվության ներկայացում

---

21. Կազմակերպությունը պետք է առանձնացված տեղեկատվություն ներկայացնի դրամական միջոցների համախառն վճարումների և համախառն մուտքերի հիմնական դասերի մասին, որոնք առաջանում են ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեություններից, բացի այն դրամական հոսքերին վերաբերող տեղեկատ-վությունից, որոնք նկարագրված են 22-րդ և 24-րդ պարագրաֆներում, և որոնք ներկայացվում են զուտ հիմունքով:

 

Դրամական հոսքերի ներկայացում զուտ հիմունքով

---

22. Գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեություններից առաջա-ցող հետևյալ դրամական հոսքերի մասին տեղեկատվությունը կարող է ներկա-յացվել զուտ հիմունքով`

ա) հաճախորդների անունից կատարվող դրամական վճարումները և մուտ-քերը, եթե այդ դրամական հոսքերն արտահայտում են հաճախորդի, այլ ոչ թե կազմակերպության գործունեությունը, և

բ) այն հոդվածներով դրամական վճարումները և մուտքերը, որոնց շրջանառությունն արագ է, գումարները` մեծ, իսկ մարման ժամկետները` կարճ:

23. 22(ա) պարագրաֆում նշված դրամական մուտքերի և վճարումների օրինակներ են`

ա) բանկերի ցպահանջ ավանդների ընդունումը և մարումը,

բ) հաճախորդների` ներդրումային կամ հավատարմագրային կազմակերպութ-յուններում առկա միջոցները, և

գ) վարձակալական վճարը, որը հավաքագրվում է գույքի սեփականատիրոջ անունից և վճարվում է վերջինիս:

23Ա. 22(բ) պարագրաֆում նշված դրամական մուտքերի և վճարումների օրինակներ են ստորև թվարկվածների համար կանխավճարներն ու դրանց վերադարձը`

ա) վարկային քարտեր ունեցող հաճախորդներին վերաբերող հիմնական գումարները,

բ) ներդրումների գնումը և վաճառքը, և

գ) այլ կարճաժամկետ փոխառություններ. օրինակ` այնպիսիք, որոնց մարման ժամկետը երեք ամիս է կամ` պակաս:

24. Ֆինանսական հաստատության հետևյալ գործառնություններից առաջացող դրամական հոսքերի վերաբերյալ տեղեկատվությունը կարող է ներկայացվել զուտ հիմունքով`

ա) մարման հաստատագրված ժամկետով ավանդների ընդունման և վերադարձի համար դրամական միջոցներով կատարվող վճարումները և ստացվող գումարները,

բ) այլ ֆինանսական հաստատություններում ավանդների տեղաբաշխումը և հետ ստացումը, և

գ) հաճախորդներին տրամադրվող դրամական փոխառություններն ու վարկերը և դրանց մարումը:

 

Արտարժույթով դրամական հոսքեր

---

25. Դրամական հոսքերը, որոնք առաջացել են արտարժույթով կատարված գործառ-նություններից, պետք է գրանցվեն կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով` արտարժույթի գումարի նկատմամբ կիրառելով ֆունկցիոնալ արժույթի և արտար-ժույթի միջև դրամական հոսքերի օրվա դրությամբ առկա փոխարժեքը:

26. Արտերկրյա դուստր կազմակերպության դրամական հոսքերը պետք է վերահաշվարկվեն` կիրառելով ֆունկցիոնալ արժույթի և արտարժույթի միջև դրամական հոսքերի առաջացման օրվա դրությամբ առկա փոխարժեքը:

27. Արտարժույթով արտահայտված դրամական հոսքերի վերաբերյալ տե-ղեկատվությունը ներկայացվում է «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ին համապատասխան: Նշվածը հնարավորություն է տալիս կիրառելու այնպիսի փոխարժեք, որը մոտավորապես հավասար է փաստացի փոխարժեքին: Օրինակ` ժամանակաշրջանի միջին կշռված փոխարժեքը կարող է օգ-տագործվել` գրանցելու համար արտարժույթով գործառնությունները կամ կատարելու արտերկրյա դուստր կազմակերպության դրամական հոսքերի վերահաշվարկ: Այնուամենայնիվ, ՀՀՄՍ 21-ը չի թույլատրում կիրառել հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա փոխարժեքը արտերկրյա դուստր կազմակերպության դրամական հոսքերը վերահաշվարկելիս:

28. Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխություններից առաջացող չիրացված օգուտներն ու կորուստները դրամական հոսքեր չեն: Այնուամենայնիվ, արտարժույթով պահվող կամ վճարման ենթակա դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքների վրա փոխարժեքի փոփոխության ազդեցությունը արտացոլվում է դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում` տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում գոյացած դրամական միջոցների համապատասխանեցման նպատակով: Այդ գումարը ցույց է տրվում գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեություններից դրամական հոսքերից առանձին և ներառում է այն տարբերությունները (եթե այդպիսիք կան), որոնք կառաջանային, եթե այդ դրամական հոսքերը գրանցված լինեին ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գործող փոխար-ժեքներով:

29. [Հանված է]

30. [Հանված է]

 

Տոկոսներ և շահաբաժիններ

---

31. Վճարված և ստացված տոկոսներից ու շահաբաժիններից առաջացող դրամական հոսքերը պետք է բացահայտվեն առանձին: Դրանցից յուրաքանչյուրը մի ժա-մանակաշրջանից մյուսը հետևողականորեն պետք է դասակարգվի որպես գոր-ծառնական, ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեություն:

32. Ժամանակաշրջանի ընթացքում վճարված տոկոսների ընդհանուր գումարը դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում բացահայտվում է` անկախ նրանից, այն ճանաչվել է որպես ծախս` շահույթում կամ վնասում, թե կապիտալացվել է` «Փո-խառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23-ի համաձայն:

33. Վճարված տոկոսները, ինչպես նաև ստացված տոկոսներն ու շահաբաժինները ֆինանսական հաստատություններում սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեության դրամական հոսքեր: Այնուամենայնիվ, այլ կազմակերպությունների դեպքում դրամական հոսքերի դասակարգմանը վերաբերող նման սահմանափակում չկա: Վճարված տոկոսները և ստացված տոկոսներն ու շահաբաժինները կարող են դասակարգվել որպես գործառնական գործունեությունից դրամական հոսքեր, քանի որ դրանք ներառվում են շահույթը կամ վնասը որոշելիս: Որպես այլընտրանք` վճարված տոկոսները և ստացված տոկոսներն ու շահաբաժին-ները կարող են դասակարգվել, համապատասխանաբար, որպես ֆինանսավորման կամ ներդրումային գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքեր, քանի որ դրանք ֆինանսական միջոցներ ստանալու ծախսումներ են, կամ ներդրումների դիմաց հատույցներ:

34. Վճարված շահաբաժինները կարող են դասակարգվել որպես ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքեր, քանի որ դրանք ֆինանսական միջոցներ ստանալու ծախսումներ են: Որպես այլընտրանք` վճարված շահաբաժին-ները կարող են դասակարգվել որպես գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերի բաղկացուցիչ մաս, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին օժանդակեն որոշել գործառնական գործունեությունից դրամական հոսքերից շահաբաժիններ վճարելու կազմակերպության կարողությունը:

 

Շահութահարկ

---

35. Շահութահարկի գծով առաջացող դրամական հոսքերը պետք է բացահայտվեն առանձին և դասակարգվեն որպես գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքեր, եթե դրանք չեն կարող կոնկրետ որոշակիացվել ֆինանսավոր-ման կամ ներդրումային գործունեություններից որևէ մեկի հետ:

36. Շահութահարկը առաջանում է որպես այն գործարքների հետևանք, որոնց առա-ջացրած դրամական հոսքերը դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում դասակարգվում են որպես գործառնական, ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեություն: Չնայած ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեության գծով հարկային ծախսերը կարելի է հեշտությամբ որոշակիացնել` հարկերի վճարման ար-դյունքում առաջացող դրամական միջոցների համապատասխան հոսքերի որոշակիացումը հաճախ անիրագործելի է, և դրանք կարող են առաջանալ մի ժա-մանակաշրջանում, որը տարբերվում է դրամական հոսքերի առաջացման հիմքում ընկած գործառնությունների կատարման ժամանակաշրջանից: Այդ պատճառով վճարվող հարկերը սովորաբար դասակարգվում են որպես գործառնական գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքեր: Այնուամենայնիվ, երբ իրագործելի է հարկերի վճարման արդյունքում առաջացող դրամական հոսքերի որոշակիացումը առանձին գործարքի հետ, որն առաջ է բերել դրամական հոսքեր և դասակարգվել է որպես ներդրումային կամ ֆինանսավորման գործունեություն, հարկերի վճարման հետևանքով առաջացող դրամական հոսքերը դասակարգվում են համապատաս-խանաբար` կա՛մ որպես ներդրումային, կա՛մ որպես ֆինանսավորման գործունե-ություն: Երբ հարկերի վճարման արդյունքում դրամական հոսքերը բաշխվում են մեկից ավելի գործունեության տեսակների միջև, բացահայտվում է վճարված հարկերի ընդհանուր գումարը:

 

Ներդրումներ դուստր կազմակերպություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում

---

37. Երբ ասոցիացված կազմակերպությունում, համատեղ ձեռնարկումում կամ դուստր կազմակերպությունում ներդրումը հաշվառվում է բաժնեմասնակցության կամ ինքնարժեքի մեթոդով, ներդրողն իր դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում սահմանափակվում է իր և ներդրման օբյեկտի միջև տեղի ունեցած դրամական հոսքերը բացահայտելով (օրինակ` շահաբաժինները և փոխատվությունները):

38. Ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում իր բաժնեմասը (մասնակցությունը) բաժնեմասնակցության մեթոդի օգտագործմամբ ներկայացնող (հաշվառող) կազմակերպությունը դրամական հոսքերի մասին իր հաշվետվությունում ներառում է այն դրամական հոսքերը, որոնք վերաբերում են ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում իր ներդրումներին և իր ու ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման միջև բաշխումներին և այլ վճարված կամ ստացված գումարներին:

 

Դուստր կազմակերպություններում և այլ ձեռնարկումներում տիրապետվող բաժնեմասի փոփոխություններ

---

39. Դրամական միջոցների հանրագումարային հոսքերը, որոնք առաջանում են դուստր կազմակերպությունների կամ այլ ձեռնարկումների հսկողություն ստանալու կամ կորցնելու արդյունքում, պետք է ներկայացվեն առանձնացված և դասակարգվեն որպես ներդրումային գործունեություն:

40. Կազմակերպությունը ժամանակաշրջանի ընթացքում դուստր կազմակեր-պությունների կամ այլ ձեռնարկումների ինչպես հսկողությունը ստանալու, այնպես էլ հսկողությունը կորցնելու վերաբերյալ պետք է միասնաբար բացահայտի`

ա) վճարված կամ ստացված հատուցման ընդհանուր գումարը,

բ) հատուցման ընդհանուր գումարի` դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ կազմող մասը,

գ) այն դուստր կազմակերպությունների կամ այլ ձեռնարկումների դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների գումարը, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը ստացել կամ կորցրել է հսկողությունը, և

դ) այն դուստր կազմակերպությունների կամ այլ ձեռնարկումների` դրամական միջոցներ և դրանց համարժեքներ չհանդիսացող ակտիվների և պար-տավորությունների գումարը` ընդհանրացված ըստ յուրաքանչյուր խոշոր կատեգորիայի, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը ստացել կամ կորց-րել է հսկողությունը:

40Ա. Ներդրումային կազմակերպությունը, ինչպես սահմանված է «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ում, չպետք է կիրառի 40(գ) կամ 40(դ) պարագրաֆները դուստր կազմակերպությունում ներդրման նկատմամբ, որը պահանջվում է չափել իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով:

41. Դուստր կազմակերպությունների և այլ ձեռնարկումների նկատմամբ հսկողության ստացումից կամ կորուստից առաջացող դրամական հոսքերի արդյունքների առանձին ներկայացումը` ձեռքբերված կամ օտարված ակտիվների և պարտավորու-թյունների առանձին ներկայացման հետ միասին, օգնում է նշված դրամական հոսքերը տարանջատել այլ գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեություններից առաջացող դրամական հոսքերից: Հսկողության կորստի արդյունքում առաջացող դրամական հոսքերի արդյունքները չեն հանվում այն հոսքերից, որոնք առաջանում են հսկողության ստացումից:

42. Դուստր կազմակերպությունների և այլ ձեռնարկումների նկատմամբ հսկողություն ստանալու կամ կորցնելու դիմաց որպես հատուցում վճարված կամ ստացված դրամական միջոցների հանրագումարը դրամական հոսքերի մասին հաշ-վետվությունում ներկայացվում է զուտ հիմունքով` առանց ձեռքբերված կամ օտարված դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների` որպես այդպիսի գործառնությունների, իրադարձությունների կամ հանգամանքների փոփոխություն-ների մաս:

42Ա. Դուստր կազմակերպությունում տիրապետվող բաժնեմասի այն փոփոխությունների արդյունքում առաջացած դրամական հոսքերը, որոնք չեն հանգեցնում հսկողության կորստի, պետք է դասակարգվեն որպես ֆինանսավորման գործունեությունից դրամական հոսքեր, եթե այդ դուստր կազմակերպությունը չի պահվում ներդրումային կազմակերպության կողմից, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 10-ով և չի պահանջվում չափվել իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով:

42Բ. Դուստր կազմակերպությունում տիրապետվող բաժնեմասի այն փոփոխությունները, որոնք չեն հանգեցնում հսկողության կորստի, օրինակ` մայր կազմակերպության կողմից դուստր կազմակերպության բաժնային գործիքների հետագա գնումը կամ վաճառքը, հաշվառվում են որպես սեփական կապիտալի գործառնություններ (տե՛ս ՖՀՄՍ 10-ը), եթե այդ դուստր կազմակերպությունը չի պահվում ներդրումային կազմակերպության կողմից և չի պահանջվում չափվել իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով: Համապատասխանաբար, վերջիններիս արդյունքում առաջացած դրամական հոսքերը դասակարգվում են այնպես, ինչպես 17-րդ պարագրաֆում նկարագրված սեփականատերերի հետ այլ գործառնությունները:

 

Ոչ դրամական գործառնություններ

---

43. Դրամական միջոցներ կամ դրանց համարժեքներ չպահանջող ներդրումային և ֆինանսավորման գործառնությունները պետք է բացառվեն դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունից: Այսպիսի գործառնությունները պետք է բացահայտվեն ֆինանսական հաշվետվությունների որևէ այլ տեղում այնպես, որպեսզի տրամադրեն վերը նշված ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեության մա-սին ամբողջ տեղին տեղեկատվությունը:

44. Ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեության զգալի մասը դրամական միջոցների ընթացիկ հոսքերի վրա ուղղակի ազդեցություն չունեն, թեև դրանք զգալիորեն ազդում են կազմակերպության կապիտալի և ակտիվների կառուցվածքի վրա: Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունից ոչ դրամական գործառնությունների բացառումը համապատասխանում է դրամական հոսքերի մասին հաշվետվու-թյան նպատակներին, քանի որ այդ հոդվածները ընթացիկ ժամանակաշրջանի ընթացքում չեն ներառում դրամական հոսքեր: Ոչ դրամական գործառնությունների օրինակներ են`

ա) ակտիվների ձեռքբերում կա՛մ ուղղակիորեն այդ ակտիվների գծով պարտա-վորությունների ստանձնմամբ, կա՛մ վարձակալությամբ,

բ) կազմակերպության ձեռքբերումը բաժնային գործիքների թողարկմամբ, և

գ) պարտքի փոխարկումը բաժնային գործիքների:

 

Փոփոխություններ ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող պարտավորություններում

---

44Ա. Կազմակերպությունը պետք է տրամադրի բացահայտումներ, որոնք ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հնարավորություն կտան գնահատել ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող պարտավորությունների փոփոխությունները, ներառյալ` և՛ դրամական հոսքերից, և՛ ոչ դրամական փոփոխություններից:

44Բ. Այնքանով, որքանով անհրաժեշտ է բավարարել պարագրաֆ 44Ա-ի պահանջը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող պարտավորությունների հետևյալ փոփոխությունները`

ա) դրամական հոսքերի ֆինանսավորումից առաջացող փոփոխություններ,

բ) դուստր կազմակերպությունների կամ ձեռնարկատիրական այլ գործունեության նկատմամբ հսկողության ձեռբերումից կամ կորստից առաջացող փոփոխութուններ,

գ) արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքների փոփոխությունների հետևանքներ,

դ) իրական արժեքի փոփոխություններ, և

ե) այլ փոփոխություններ:

44Գ. Ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող պարտավորություններն այն պարտավորություններն են, որոնց գծով դրամական հոսքերը դասակարգվել են, կամ ապագա դրամական հոսքերը կդասակարգվեն դրամական միջոցների մասին հաշվետվությունում որպես ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքեր: Ի լրումն, պարագրաֆ 44Ա-ի բացահայտման պահանջը նաև կիրառվում է ֆինանսական ակտիվների փոփոխությունների նկատմամբ (օրինակ` ակտիվներ, որոնք հեջավորում են ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող պարտավորությունները), եթե այդ ֆինանսական ակտիվներից առաջացող դրամական հոսքերը ներառվել են, կամ ապագա դրամական հոսքերը կներառվեն ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող դրամական հոսքերում:

44Դ. Պարագրաֆ 44Ա-ի պահանջի բացահայտումն իրականացնելու մի տարբերակ է ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող պարտավորությունների գծով ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության սկզբնական և վերջնական մնացորդների համադրումը, ներառյալ` պարագրաֆում 44Բ-ում նշված փոփոխությունները: Երբ կազմակերպությունը բացահայտում է այդպիսի համադրություն, այն պետք է տրամադրի բավարար տեղեկատվություն` հնարավորություն տալու ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին համադրության մեջ ներառված հոդվածները կապել ֆինանսական վիճակի և դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություններին:

44Ե. Եթե կազմակերպությունը տրամադրում է պարագրաֆ 44Ա-ով պահանջվող բացահայտումն այլ ակտիվների և պարտավորությունների փոփոխությունների մասին բացահայտումների հետ միասին, ապա այն պետք է բացահայտի ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող պարտավորությունների փոփոխություններն այդ այլ ակտիվների և պարտավորությունների փոփոխություններից առանձին:

 

Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչները

---

45. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչները, ինչպես նաև դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներկայացնի այն գումարները, որոնք համապատասխանեցված են ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության համարժեք հոդվածներում արտացոլված գումարներին:

46. Նկատի ունենալով տարբեր երկրներում դրամական միջոցների կառավարման ձևերի և բանկային կանոնների բազմազանությունը, և ելնելով «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի դրույթների պահպանման անհրաժեշտու-թյունից` կազմակերպությունը բացահայտում է այն քաղաքականությունը, որը կիրառում է դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների կազմը որոշելիս:

47. Դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների բաղկացուցիչների որոշման քաղա-քականության ցանկացած փոփոխության ազդեցություն (օրինակ` ֆինանսական գոր-ծիքների դասակարգման փոփոխությունը, որը նախկինում համարվում էր կազմա-կերպության ներդրումային պորտֆելի բաղկացուցիչ մաս), ներկայացվում է համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի:

 

Այլ բացահայտումներ

---

48. Կազմակերպությունը ղեկավարության մեկնաբանությունների հետ միասին պետք է բացահայտի դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների նշանակալի գումարների մնացորդները, որոնք առկա են կազմակերպության հաշիվներում և մատչելի չեն խմբի օգտագործման համար:

49. Գոյություն ունեն տարբեր հանգամանքներ, որոնց դեպքում կազմակերպության ունեցած դրամական միջոցները և դրանց համարժեքները մատչելի չեն խմբի օգտագործման համար: Օրինակ` այն դուստր կազմակերպության դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների մնացորդները, որը գործում է մի երկրում, որտեղ արժութային հսկողությունը կամ այլ օրենսդրական սահմանափակումներն անմատչելի են դարձնում մայր կազմակերպության կամ այլ դուստր կազմակերպությունների կողմից դրամական միջոցների ընդհանուր օգտագործումը:

50. Լրացուցիչ տեղեկատվություն կարող է տեղին լինել օգտագործողների համար` հասկանալու տվյալ կազմակերպության ֆինանսական վիճակը և իրացվելիությունը: Նման տեղեկատվության բացահայտումը ղեկավարության մեկնաբանությունների հետ միասին խրախուսելի է և կարող է ներառել`

ա) վարկային հնարավորությունների չօգտագործված գումարը, որը կարող է հա-սանելի լինել ապագա գործառնական գործունեության համար, ինչպես նաև կապիտալ ծախսումների հանձնառությունների կատարման համար` նշելով այդ փոխառությունների օգտագործման հետ կապված բոլոր սահմանա-փակումները,

բ) [հանված է]

գ) դրամական հոսքերի հանրագումարը, որը ներկայացնում է գործառնական հզորությունների ավելացում այն դրամական հոսքերից առանձին, որը անհրաժեշտ է այդ հզորությունը պահպանելու համար, և

դ) յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեության արդյունքում առաջացող դրամական հոսքերի գումարը (տես` «Գործառնական սեգմենտներ» ՖՀՄՍ 8):

51. Գործառնական հզորության ավելացմանն ուղղված դրամական հոսքերի և գործառնական հզորությունը պահպանելու համար անհրաժեշտ դրամական հոսքերի առանձին բացահայտումը օգտագործողներին հնարավորություն է տալիս որոշելու` արդյոք տվյալ կազմակերպությունն իր գործառնական հզորությունը պահպանելու համար կատարում է բավարար ներդրումներ: Կազմակերպությունը, որն իր գործառնական հզորությունը պահպանելու համար բավարար ներդրումներ չի կատարում, ընթացիկ իրացվելիության և բաժնետերերին վճարումներ կատարելու համար կարող է վտանգել իր ապագա շահույթները:

52. Դրամական հոսքերի` ըստ սեգմենտների բացահայտումը օգտագործողներին հնարավորություն է տալիս ավելի լավ հասկանալու կազմակերպության` որպես մեկ ամբողջության, դրամական հոսքերի և կազմակերպության բաղկացուցիչների դրամական հոսքերի միջև կապը, ինչպես նաև սեգմենտների դրամական հոսքերի առկայությունը և փոփոխվելիությունը:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

53. Սույն ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում 1994 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների համար:

54. ՀՀՄՍ 27-ով (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) փոփոխվել են 39-42-րդ պա-րագրաֆները և ավելացվել են 42Ա և 42Բ պարագրաֆները: Կազմակերպու-թյունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար: Փոփոխությունները պետք է կիրառվեն հետընթաց:

55. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 14-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը և կիրառի ՀՀՄՍ 16-ի 68Ա պարագրաֆը:

56. 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 16-րդ պարագրաֆ: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունը կիրառի 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

57. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով և «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են 37-րդ, 38-րդ և 42Բ պարագրաֆները և հանվել է 50(բ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

58. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ» (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 10-ում, ՖՀՄՍ 12-ում և ՀՀՄՍ 27-ում) փաստաթղթով փոփոխվել են 42Ա և 42Բ պարագրաֆները և ավելացվել է 40Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, ապա այն պետք է նաև կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները միաժամանակ:

59. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 17-րդ և 44-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

60. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Բացահայտման նախաձեռնություն» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 7-ում) փաստաթղթով ավելացվել են 44Ա-44Ե պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2017 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Այն դեպքում, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները, նրանից չի պահանջվում տրամադրել համադրելի տեղեկատվություն նախորդ ժամանակաշրջանների համար:

61. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 14-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 8

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրության և փոփոխության վերաբերյալ չափանիշները, ինչպես նաև հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության և հաշվապահական հաշվառման գնահատումների փոփոխությունների, սխալների ուղղման հաշվապա-հական մոտեցումներն ու բացահայտումները: Սույն ստանդարտը նպատակ ունի բարձրացնելու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների ռելևան-տությունը (տեղին լինելը) և արժանահավատությունը, ինչպես նաև տարբեր ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունների և այլ կազմակերպու-թյունների ֆինանսական հաշվետվությունների հետ համադրելիությունը:

2. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության բացահայտումների նկատմամբ պահանջները, բացառությամբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների նկատմամբ կիրառվող բացահայտման պահանջների, սահման-ված են «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով:

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունն ընտրելիս ու կիրառելիս, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվառելիս, ինչպես նաև հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխություններն ու նախորդող ժամանակաշրջանների սխալների ուղղումը հաշվառելիս:

4. Նախորդող ժամանակաշրջանների սխալների ուղղման և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների հետընթաց ճշգրտումների հարկային հետևանքները հաշվառվում և բացահայտվում են` համաձայն «Շահու-թահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի:

 

Սահմանումներ

---

5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն. որոշակի սկզբունքներ, հիմունքներ, եղանակներ, կանոններ, ձևեր և արարողակարգեր են, որոնք կիրառվում են կազմակերպության կողմից ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու և ներկայացնելու նպատակով:

Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում. ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի կամ ակտիվի պարբերաբար սպառվող մեծության ճշգրտում, որն առաջանում է ակտիվների և պար-տավորությունների ընթացիկ վիճակի և դրանց հետ կապված ակնկալվող ապագա օգուտների և պարտականությունների գնահատումից: Հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխություններն առաջանում են նոր տեղեկատվության ստացման կամ նոր հանգամանքների առաջացման հետևանքով և, հետևաբար, չեն համարվում սխալների ուղղում:

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներ (ՖՀՄՍ-ներ). Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների խորհրդի (ՀՀՄՍԽ) կողմից հրապարակված ստանդարտներն ու մեկնաբանությունները: Դրանք բաղկացած են`

ա)  Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներից,

բ)  Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտներից,

գ)  ՖՀՄՍՄԿ մեկնաբանություններից, և

դ)   ՄՄԿ Մեկնաբանություններից¹:

______________________________________________

¹ ՖՀՄՍ-ների սահմանումը փոփոխվել է 2010 թվականին ՖՀՄՍ Հիմնադրամի վերանայված կանոնադրությամբ անվանումների փոփոխություններ կատարելուց հետո

 

Էական. հոդվածների բացթողումները կամ ոչ ճիշտ ներկայացումները համարվում են էական, եթե դրանք, առանձին կամ միասին, կարող են ազդել օգտագործողների` ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա կայացվող տնտեսական որոշումների վրա: Էականությունը կախված է բացթողման կամ ոչ ճիշտ ներկայացման չափից և բնույթից, որոնք գնահատվում են` հաշվի առնելով առկա հանգամանքները: Հոդվածի բնույթը կամ մեծությունը, կամ երկուսը միասին, կարող են որոշիչ գործոն հանդիսանալ:

Նախորդող ժամանակաշրջանի սխալները. կազմակերպության մեկ կամ մեկից ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվություններում կատարած բացթողումներն ու ոչ ճիշտ ներկայացումներն են, որոնք առաջանում են այն արժանահավատ տեղեկատվությունը չօգտագործելու կամ ոչ ճիշտ օգտագործելու արդյունքում, որը`

ա)  առկա էր, երբ այդ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվե-տվությունները վավերացվել էին հրապարակման համար, և

բ)  խելամտորեն ակնկալվում է, որ կարող էր ստացվել և հաշվի առնվել այդ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս և ներկայացնելիս:

Նման սխալները ներառում են թվաբանական սխալների, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման սխալների, փաստերի ոչ ճիշտ ներկայացման կամ սխալ մեկնաբանության հետևանքները և կեղծիքը:

Հետընթաց կիրառում. հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության կիրառումն է գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների նկատմամբ այնպես, կարծես այդ քաղաքականությունը միշտ կիրառվել է:

Հետընթաց վերահաշվարկ. ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերի գումարների ճանաչման, չափման և բացահայտման ուղղումն է այնպես, կարծես նախորդող ժամանակաշրջանի սխալը երբեք չի եղել:

Անիրագործելի. պահանջի կիրառումը համարվում է անիրագործելի, երբ կազմակերպությունը չի կարողանում կիրառել այդ պահանջը դրա կատարման համար բոլոր խելամիտ ջանքերը գործադրելուց հետո:  Նախորդող կոնկրետ ժամանակաշրջանի համար հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության հետընթաց կիրառումը կամ սխալն ուղղելու նպատակով հետընթաց վերաներկայացման կատարումը անիրագործելի է, եթե`

ա)  հետընթաց կիրառման կամ հետընթաց վերաներկայացման հետևանքները որոշելի չեն,

բ)  հետընթաց կիրառումը կամ հետընթաց վերաներկայացումը պահանջում են ենթադրություններ կազմակերպության ղեկավարության մտադրություների մասին, որոնք կարող էին լինել այդ ժամանակաշրջանում, կամ

գ)  հետընթաց կիրառումը կամ հետընթաց վերաներկայացումը պահանջում են գումարների նշանակալի գնահատումներ և անհնար է օբյեկտիվորեն այլ տեղեկատվությունից տարանջատել այդ գնահատականների մասին տեղե-կատվությունը, որը`

(i)  տրամադրում է վկայություն այն ամսաթվերին առկա հանգամանքների մասին, որոնց դրությամբ այդ գումարները պետք է ճանաչվեին, չափվեին կամ բացահայտվեին, և

(ii)  կարող էին լինել հասանելի այն պահին, երբ այդ նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունները վավերաց-ված կլինեին հրապարակման համար:

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության և հաշ-վապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխության հետևանքի ճանաչման առաջընթաց կիրառումը, համապատասխանաբար, ենթադրում է`

ա)  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխման ամսաթվից հետո տեղի ունեցող գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության կիրառում, և

բ)  ընթացիկ և ապագա ժամանակաշրջաններում հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխության հետևանքի ճանաչում, եթե այն ազդեցություն ունի նշված ժամանակաշրջանների վրա:

6. Որպեսզի գնահատվի, թե արդյոք բացթողումը կամ ոչ ճիշտ ներկայացումը կարող է ազդել օգտագործողների տնտեսական որոշումների վրա և, հետևաբար, լինել էական, անհրաժեշտ է դիտարկել այդ օգտագործողներին բնութագրող առանձնա-հատկությունները: «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքների» 25-րդ պարագրաֆը²  նշում է. «ենթադրվում է, որ օգտագործողներն ունեն բավականաչափ գիտելիք բիզնեսի, տնտեսական գործունեության և հաշվա-պահական հաշվառման մասին, ինչպես նաև պատրաստակամություն` ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված տեղեկատվությունը պատշաճ ուշադրությամբ ուսումնասիրելու համար»: Հետևաբար, էականությունը գնահատելիս անհրաժեշտ է խելամտորեն հաշվի առնել, թե ինչպես նման բնութագրող առանձնահատ-կություններ ունեցող օգտագործողների որոշումների կայացման կամ գնահատականների վրա կարող է ազդել տեղեկատվության բացթողումը կամ ոչ ճիշտ ներկայացումը:

_______________________________________

²  ՀՀՄՍԿ-ի «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքները» ընդունվել են ՀՀՄՍԽ-ի կողմից 2001 թվականին: 2010 թվականի սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքներ» անվանումը փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ» անվանումով: 25-րդ պարագրաֆը փոխարինվեց «Հայեցակարգային հիմունքների» 3-րդ գլխով

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

---

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրություն և կիրառում

 

7. Երբ որևէ ՖՀՄՍ կոնկրետ կիրառվում է որևէ գործառնության, այլ դեպքի կամ իրադարձության նկատմամբ, այդ հոդվածի նկատմամբ կիրառվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը պետք է ընտրվի` կիրառելով այդ ՖՀՄՍ-ն:

8. ՖՀՄՍ-ները ներկայացնում են այնպիսի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություններ, որոնք ՀՀՄՍԽ-ի որոշմամբ հանգեցնում են ֆինանսական հաշվետվություններում գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների վերաբերյալ տեղին և արժանահավատ տեղեկատվության ներկայացմանը: Հարկ չկա, որ նշված քաղաքականությունները կիրառվեն, եթե դրանց կիրառման արդյունքը էական չէ: Այնուամանայնիվ, չպետք է կատարել կամ չճշգրտված թողնել ոչ էական շեղումները ՖՀՄՍ-ներից, որոնք կատարվել են կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության արդյունքների կամ դրամական միջոցների հոսքերի վերաբերյալ որոշակի պատկեր ներկայացնելու նպատակով:

9. ՖՀՄՍ-ներին կցված է ուղեցույց, որը կազմակերպություններին օժանդակում է ՖՀՄՍ-ների պահանջների կատարման հարցում: Բոլոր այդպիսի ուղեցույցները նշում են, թե արդյոք հանդիսանում են ՖՀՄՍ-ների անբաժանելի մաս: ՖՀՄՍ-ների անբաժանելի մաս հանդիսացող ուղեցույցը պարտադիր է: ՖՀՄՍ-ների անբաժանելի մաս չհանդիսացող ուղեցույցը չի պարունակում ֆինանսական հաշվետվությունների համար ներկայացվող պահանջներ:

10. Կոնկրետ գործառնության, այլ դեպքի կամ իրադարձության նկատմամբ կիրառվող ՖՀՄՍ-ի բացակայության դեպքում ղեկավարությունն իր դատողությունների հիման վրա ինքնուրույն պետք է մշակի հաշվապահական հաշ-վառման այնպիսի քաղաքականություն, որ տեղեկատվությունը լինի`

ա)  տեղին (ռելևանտ)` օգտագործողների կողմից տնտեսական որոշումներ ընդունելու համար, և

բ)  արժանահավատ այն առումով, որ ֆինանսական հաշվետվությունները`

(i)  ճշմարիտ ներկայացնեն կազմակերպության ֆինանսական վիճակը, ֆինանսական արդյունքները և դրամական միջոցների հոսքերը,

(ii)  արտացոլեն գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադար-ձությունների ոչ միայն իրավական ձևը, այլև դրանց տնտեսական բովանդակությունը,

(iii)  չեզոք են, այսինքն` կանխակալությունից զերծ,

(iv)  հաշվենկատ են, և

(v)  ամբողջական են բոլոր էական դրսևորումներում:

11. 10-րդ պարագրաֆում նշված դատողությունները կատարելիս կազմակերպության ղեկավարությունը պետք է անդրադառնա հետևյալ հաջորդականությամբ ներկա-յացված աղբյուրներին` հաշվի առնելով դրանց կիրառման հնարավորությունը`

ա)  նման և կապակցված հարցերին առնչվող ՖՀՄՍ-ներում ներկայացված պահանջները, և

բ)  ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների և ծախսերի սահմանումները, ճանաչման չափանիշները և չափման հիմունքները ներկայացված «Հիմունքներում³»:

12. 10-րդ պարագրաֆում նշված դատողություններն անելիս կազմակերպության ղեկավարությունը կարող է նաև հաշվի առնել ստանդարտներ սահմանող այլ մարմինների վերջին հրապարակումները, որոնք հաշվապահական հաշվառման ստան-դարտներ մշակելու համար օգտագործում են նմանատիպ հայեցակարգային հիմունքներ, ինչպես նաև կարող է հաշվի առնել հաշվապահական այլ գրակա-նություն և ոլորտում ընդունված փորձն այնքանով, որքանով վերջիններս չեն հակասում 11-րդ պարագրաֆում նշված աղբյուրներին:

______________________________________________

³  2010թ. սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքներ» անվանումը փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ» անվանումով

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման հետևողականությունը

 

13. Կազմակերպությունն իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը համանման գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների նկատմամբ պետք է ընտրի և կիրառի հետևողական հիմունքով, եթե որևէ ՖՀՄՍ հատուկ չի պահանջում կամ թույլատրում հոդվածների այնպիսի դասերի բաժա-նում, որոնց նկատմամբ կարող են կիրառվել հաշվապահական հաշվառման տարբեր քաղաքականություններ: Եթե որևէ ՖՀՄՍ պահանջում կամ թույլատրում է հոդվածների նման դասերի բաժանում, ապա պետք է ընտրել հաշվապահական հաշվառման համապատասխան քաղաքականություն և հետևողական հիմունքով այն կիրառել յուրաքանչյուր դասի նկատմամբ:

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ

 

14. Կազմակերպությունը պետք է փոփոխի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը միայն այն դեպքում, եթե այդ փոփոխությունը`

ա)  պահանջվում է որևէ ՖՀՄՍ-ով, կամ

բ)  հանգեցնում է ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական միջոց-ների հոսքերի վրա գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների ազդեցության վերաբերյալ առավել արժանահավատ և տեղին (ռելևանտ) տեղեկատվության ներկայացմանը:

15. Ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները պետք է ի վիճակի լինեն համեմատել կազմակերպության տարբեր ժամանակաշրջաններին վերաբերող ֆինանսական հաշվետվությունները, որպեսզի որոշեն նրա ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի փոփոխությունների միտումները: Հետևաբար, յուրաքանչյուր և հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջանների համար կիրառվում է հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը, քանի դեռ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության համար առկա չէ 14-րդ պարագրաֆի չափանիշներից որևէ մեկը:

16. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ չեն`

ա)  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունումը այնպիսի գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների համար, որոնք իրենց բովանդակությամբ տարբերվում են նախկինում կատարված գործառնություններից և տեղի ունեցած իրադարձություններից,

բ)  նոր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընդունումը այնպիսի գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների համար, որոնք նախկինում տեղի չեն ունեցել կամ հանդիսացել են ոչ էական:

17. «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի կամ «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի համաձայն ակտիվները վերագնահատված արժեքով հաշվառելու քաղաքա-կանության առաջին անգամ ընդունումը հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն է, սակայն դիտարկվում է որպես վերագնահատում` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի կամ ՀՀՄՍ 38-ի, այլ ոչ թե որպես քաղաքականության փոփոխություն` համաձայն սույն ստանդարտի:

18. 19-31-րդ պարագրաֆները չեն կիրառվում 17-րդ պարագրաֆում նկարագրված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության նկատմամբ:

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունում փոփոխությունների կիրառում

 

19. Ստորև նշված կետերը պետք է դիտարկվեն 23-րդ պարագրաֆի համատեքստում`

ա)  կազմակերպությունը պետք է հաշվառի ՖՀՄՍ-ի առաջին կիրառման արդյունքում առաջացող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականութ-յան փոփոխությունը տվյալ ՖՀՄՍ-ի կոնկրետ անցումային դրույթների հա-մաձայն (եթե այդպիսիք կան), և

բ)  երբ կազմակերպությունը փոխում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` կապված որևէ ՖՀՄՍ-ի առաջին անգամ կիրառման հետ, որը չի ներառում այդ փոփոխությանը վերաբերող կոնկրետ անցումային դրույթներ, կամ կամավոր փոխում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ապա կազմակերպությունը այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի հետընթաց:

20. Սույն ստանդարտի իմաստով որևէ ՖՀՄՍ-ի ավելի վաղ կիրառումը չի համարվում հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կամավոր փոփոխություն:

21. Կոնկրետ գործառնության, այլ դեպքի և իրադարձության նկատմամբ կիրառվող որևէ ՖՀՄՍ-ի բացակայության դեպքում կազմակերպության ղեկավարությունը, 12-րդ պարագրաֆի համաձայն, կարող է կիրառել հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներ սահմանող այնպիսի այլ մարմինների ամենավերջին հրապարակումների հիման վրա մշակված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, որոնք հաշվապահական հաշվառման ստանդարտներ մշակելու համար օգտագործում են նմանատիպ հայեցակարգային հիմունքներ: Երբ նշված հրապարակումների փոփոխությունների արդյունքում կազմակերպությունը որոշում է փոխել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ապա այդ փոփոխու-թյունը հաշվառվում և բացահայտվում է որպես հաշվապահական հաշվառման քաղա-քականության կամավոր փոփոխություն:

 

Հետընթաց կիրառում

 

22. Հաշվի առնելով 23-րդ պարագրաֆի դրույթները, երբ 19(ա) կամ 19(բ) պարագրաֆների համաձայն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը կիրառվում է հետընթաց, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի ամենավաղ ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջանի սեփական կապիտալի համապատասխան հոդվածների սկզբնական մնացորդները, որոնց առնչվում են փոփոխությունները, ինչպես նաև յուրաքանչյուր ներկայացված նախորդող ժամա-նակաշրջանի համար բացահայտված այլ համադրելի գումարներն այնպես, կարծես թե հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը ի սկզբանե կիրառվել է:

 

Հետընթաց կիրառման սահմանափակումներ

 

23. Եթե 19(ա) կամ 19(բ) պարագրաֆներով պահանջվում է հետընթաց կիրառում, ապա հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ անիրագործելի է որոշել կա՛մ այդ փոփոխության ազդեցությունը կոնկրետ ժամանակաշրջանի վրա, կա՛մ դրա կուտակային ազդեցությունը:

24. Եթե անիրագործելի է որոշել մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջաններ ներառող հաշվետվությունների փաթեթում բացահայտված համադրելի տեղեկատվության վրա կոնկրետ ժամանակակաշրջանին վերաբերող հաշվապա-հական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության հետևանքները, ապա կազմակերպությունը ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների նկատմամբ կիրառում է հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքա-կանությունը` սկսած այն ամենավաղ ժամանակաշրջանի (որը կարող է լինել ընթացիկ ժամանակաշրջանը) սկզբից, որի համար հետընթաց կիրառումն իրագործելի է: Միաժամանակ, կազմակերպությունը պետք է կատարի այդ ժամա-նակաշրջանում սեփական կապիտալի այն հոդվածների սկզբնական մնացորդ-ների համապատասխան ճշգրտումներ, որոնց առնչվում են այդ փոփոխութ-յունները:

25. Եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ բոլոր նախորդող ժամանակաշրջանների վրա հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականութ-յան կիրառման կուտակային հետևանքի որոշումն անիրագործելի է, ապա կազմա-կերպությունը ճշգրտում է համադրելի տեղեկատվությունը հնարավոր ամենավաղ ամսաթվից սկսած` հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը առաջընթաց կիրառելու համար:

26. Եթե կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառում է հետընթաց, ապա հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքա-կանությունը կիրառում է նախորդող ժամանակաշրջանների համադրելի տեղեկատվության նկատմամբ` հետ գնալով այնքան ժամանակաշրջան, որքան քաղաքականության հետընթաց կիրառումը իրագործելի է: Հետընթաց կիրառությունը նախորդող ժամանակաշրջանի նկատմամբ իրագործելի չէ, քանի դեռ հնարավոր չէ որոշել այդ ժամանակաշրջանի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության սկզբնական և վերջնական մնացորդների կուտակային հետևանքը: Ճշգրտման հանրագումարը, որը վերաբերում է ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջաններին, վերագրվում է ամենավաղ ժամանակաշրջանում ներկայացված սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր ազդեցություն կրած բաղադրիչի սկզբնական մնացորդին: Սովորաբար, ճշգրտումը վերագրվում է չբաշխված շահույթին: Այնու-ամենայնիվ, ճշգրտումը կարող է վերագրվել սեփական կապիտալի մեկ այլ բաղադրիչի (օրինակ` մեկ այլ ՖՀՄՍ-ի պահանջները բավարարելու նպատակով): Նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ցանկացած այլ տեղեկատվություն, օրինակ` նախորդ տարիների ֆինանսական ցուցանիշների ամփոփագրերը, նույնպես ճշգրտվում են` հետ գնալով այնքան ժամանակաշրջան, որքան իրագործելի է:

27. Երբ կազմակերպության համար անիրագործելի է հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը կիրառել հետընթաց` բոլոր նախորդող ժամանակաշրջանների նկատմամբ նոր քաղաքականության կիրառման կուտակային հետևանքը որոշելու անկարողության պատճառով, ապա կազմակերպությունը, 25-րդ պարագրաֆի համաձայն, նոր քաղաքականությունը կիրառում է առաջընթաց` հնարավոր ամենավաղ ժամանակաշրջանից սկսած: Այդ դեպքում կազմակերպությունը հաշվի չի առնում ակտիվների, պարտավորությունների և սեփական կապիտալի` մինչ այդ ամսաթիվն առաջացող կուտակային ճշգրտման բաժինը: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն թույլատրվում է, եթե նույնիսկ հնարավոր չէ այդ քաղաքականությունը առաջընթաց կիրառել ցանկացած նախորդող ժամանակաշրջանի համար: 50-53-րդ պարագրաֆներում ներկայացված է, թե հաշ-վապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառումը որ դեպքերում է ան-իրագործելի մեկ կամ մեկից ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների համար:

 

Բացահայտում

 

28. Երբ ՖՀՄՍ-ի առաջին կիրառումը ազդեցություն է ունեցել ընթացիկ ժամանակաշրջանի կամ ցանկացած նախորդող ժամանակաշրջանի վրա, կամ կունենար այդ ազդեցությունը (եթե նույնիսկ այդ ազդեցության ճշգրտման գումարի որոշումն անիրագործելի է), կամ կարող է ազդեցություն ունենալ հետա-գա ժամանակաշրջանների վրա, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա)  ՖՀՄՍ-ի անվանումը,

բ)  երբ կիրառելի է` այն փաստը, որ հաշվապահական հաշվառման քաղա-քականության փոփոխությունն իրականացվում է այդ ստանդարտի անցումային դրույթների համաձայն,

գ)  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության բնույթը,

դ)  երբ կիրառելի է` անցումային դրույթների նկարագրությունը,

ե)  երբ կիրառելի է` անցումային դրույթները, որոնք կարող են ազդեցություն ունենալ հետագա ժամանակաշրջանների վրա,

զ)  ընթացիկ և ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդող ժամանակաշրջանի համար ճշգրտման գումարները` այնքանով, որքանով իրագործելի է`

(i)  ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր ազդեցություն կրած տողային հոդվածի համար,

(ii)  մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի համար, եթե «Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ՀՀՄՍ 33-ը կիրառելի է կազմակերպության կողմից,

է)  ներկայացված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտման գումարը` այնքանով, որքանով իրագործելի է, և

ը)  եթե 19(ա) կամ 19(բ) պարագրաֆներով պահանջվող հետընթաց կիրառումն անիրագործելի է ներկայացված նախորդող որևէ ժամանակաշրջանի կամ մի քանի ժամանակաշրջանների համար, այն հանգամանքները, որոնք նպաստել են այդպիսի իրավիճակի առաջացմանը, և նկարագրություն` ինչպես և երբ է այդ փոփոխությունը կիրառվել հաշվապահական հաշվառ-ման քաղաքականության մեջ:

Անհրաժեշտություն չկա, որ հետագա ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվություններում ևս ներառված լինեն վերը նշված բացահայտումները:

29. Եթե հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կամավոր փոփոխությունը ազդեցություն է ունեցել ընթացիկ կամ ցանկացած նախորդող ժամանակաշրջանի վրա կամ ազդեցություն կունենար այդ ժամանակաշրջանի վրա (եթե նույնիսկ այդ ազդեցության ճշգրտման գումարի որոշումն անիրագործելի է), կամ կարող է ազդեցություն ունենալ հետագա ժամանակա-շրջանների վրա, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա)  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության բնույթը,

բ)  պատճառները, թե ինչու է հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության կիրառումը տրամադրում արժանահավատ և ավելի տեղին տեղեկատվություն,

գ)  ընթացիկ և ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդող ժամանակաշրջանի համար ճշգրտման գումարները` այնքանով, որքանով իրագործելի է`

(i)  ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր ազդեցություն կրած տողային հոդվածի համար,

(ii)  մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի համար, եթե ՀՀՄՍ 33-ը կիրառելի է կազմակերպության կողմից,

դ)  ներկայացված ժամանակաշրջաններին նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ճշգրտման գումարը` այնքանով, որքանով իրագործելի է, և

ե)  եթե հետընթաց կիրառումն անիրագործելի է ներկայացված նախորդող որևէ ժամանակաշրջանի կամ մի քանի ժամանակաշրջանների համար, այն հանգամանքները, որոնք նպաստել են այդպիսի իրավիճակի առաջացմանը, և նկարագրություն` ինչպես և երբ է այդ փոփոխությունը կիրառվել հաշվա-պահական հաշվառման քաղաքականության մեջ:

Անհրաժեշտություն չկա, որ հետագա ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվություններում ևս ներառված լինեն վերը նշված բացահայտումները:

30. Եթե կազմակերպությունը չի կիրառել հրապարակված, սակայն դեռևս ուժի մեջ չմտած որևէ նոր ՖՀՄՍ, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա)  այդ փաստը, և

բ)  հայտնի կամ խելամիտ ձևով գնահատելի տեղեկատվությունն այն մասին, թե նոր ՖՀՄՍ-ի կիրառումը կազմակերպության ֆինանսական հաշվետ-վությունների վրա ինչ հնարավոր ազդեցություն կարող է ունենալ դրա առաջին անգամ կիրառման ժամանակաշրջանում:

31. 30-րդ պարագրաֆի համաձայն` կազմակերպությունը դիտարկում է հետևյալ բացահայտումները`

ա)  նոր ՖՀՄՍ-ի անվանումը,

բ)  հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ ակնկալվող փոփոխության կամ փոփոխությունների բնույթը,

գ)  այն ամսաթիվը, որից սկսած պահանջվում է ՖՀՄՍ-ի կիրառումը,

դ)  այն ամսաթիվը, որի դրությամբ կազմակերպությունը նախատեսում է ՖՀՄՍ-ի առաջին անգամ կիրառումը, և

ե)  կա՛մ`

(i)  կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վրա ՖՀՄՍ-ի առաջին անգամ կիրառմամբ պայմանավորված ազդեցության քննարկումը, կա՛մ`

(ii)  եթե այդ ազդեցությունները հայտնի կամ խելամտորեն գնահատելի չեն, ապա` հայտարարություն այդ մասին:

 

Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում

---

32. Ձեռնարկատիրական գործունեության իրականացմանը ներհատուկ անորոշությունների հետևանքով, ֆինանսական հաշվետվությունների բազմաթիվ հոդվածներ չեն կարող ճշգրիտ չափվել, այլ կարող են միայն գնահատվել: Գնահատումը ընդգրկում է դատողություններ` հիմնված առկա և արժանահավատ վերջին տեղեկատվության վրա: Օրինակ` կարող է պահանջվել ստորև նշվածների գնահատական-ները`

ա)  անհուսալի պարտքեր,

բ)  պաշարների հնացածություն,

գ)  ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեք,

դ)  ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայություն կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդել, և

ե)  երաշխիքային պարտավորություններ:

33. Խելամիտ գնահատումների օգտագործումը ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման կարևորագույն մասն է և չի խաթարում դրանց արժանահավատությունը:

34. Կարող է անհրաժեշտ լինել վերանայել գնահատումը, եթե փոփոխվել են այդ գնահատման համար հիմք հանդիսացող պայմանները կա՛մ նոր տեղեկատվության ստացման, կա՛մ փորձի ավելացման արդյունքում: Իր բնույթով` գնահատման վերանայումը չի վերաբերում նախորդող ժամանակաշրջաններին և չի համարվում սխալի ուղղում:

35. Կիրառվող չափման հիմունքի փոփոխությունը հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն է և չի համարվում հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխություն: Այն դեպքում, երբ դժվար է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը տարբերակել հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխությունից, փոփոխությունը համարվում է հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխություն:

36. Հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխության հետևանքը, բացառությամբ այն փոփոխության, որի նկատմամբ կիրառվում է 37-րդ պարագրաֆը, պետք է ճանաչվի առաջընթաց` արտացոլվելով շահույթի կամ վնասի մեջ`

ա)  փոփոխման ժամանակաշրջանում, եթե փոփոխությունն ազդում է միայն տվյալ ժամանակաշրջանի վրա, կամ

բ)  փոփոխման ժամանակաշրջանում և հետագա ժամանակաշրջաններում, եթե փոփոխությունը երկուսի վրա էլ ազդում է:

37. Այնքանով, որքանով հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխությունն առաջացնում է ակտիվների և պարտավորությունների փոփոխություն կամ առնչվում է սեփական կապիտալի որևէ հոդվածի հետ, այն պետք է ճանաչվի համապատասխան ակտիվի, պարտավորության կամ սեփական կապիտալի հոդվածի հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտման միջոցով` փոփոխության ժամանակա-շրջանում:

38. Հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխության հետևանքի առաջընթաց ճանաչումը նշանակում է, որ փոփոխությունը կիրառվում է այն գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների նկատմամբ, որոնք տեղի են ունեցել փոփոխության ամսաթվից հետո: Հաշվառման գնահատման փոփոխությունը կարող է ազդել ինչպես միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի, այնպես էլ և՛ ընթացիկ, և՛ հետագա ժամանակաշրջանների շահույթի կամ վնասի վրա: Օրինակ` անհուսալի պարտքերի գումարի գնահատման փոփոխությունը ազդում է միայն ընթացիկ ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի վրա և, հետևաբար, ճանաչվում է ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Սակայն ամորտիզացվող ակտիվների օգտակար ծառայության կամ տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելի գնահատման փոփոխությունն ազդում է ամորտիզացիոն ծախսերի վրա` ընթացիկ ժամանակաշրջանում և ակտիվի ծառայության հետագա յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում: Երկու դեպքում էլ ընթացիկ ժամանակաշրջանին վերաբերող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս ընթացիկ ժամանակաշրջանում: Հետագա ժամանակաշրջանում առաջացող փոփոխության հետևանքը ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս հետագա ժամանակաշրջաններում:

 

Բացահայտում

 

39. Հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխության բնույթն ու գումարը, որոնք ազդեցություն ունեն ընթացիկ ժամանակաշրջանում, կամ որոնք ազդեցություն կարող են ունենալ հաջորդող ժամանակաշրջաններում, պետք է բացահայտվեն, բացառությամբ երբ հաջորդող ժամանակաշրջանների վրա ազդեցության գնահատումը անիրագործելի է:

40. Եթե հաջորդ ժամանակաշրջանների վրա ազդեցության գումարը չի բացահայտվում դրա գնահատման անիրագործելիության պատճառով, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Սխալներ

---

41. Ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերը ճանաչելիս, չափելիս, ներկայացնելիս կամ բացահայտելիս կարող են առաջանալ սխալներ: Ֆինանսական հաշվետվությունները չեն համապատասխանում ՖՀՄՍ-ներին, եթե դրանք պարունակում են էական սխալներ կամ այնպիսի ոչ էական սխալներ, որոնք կատարվել են միտումնավոր` կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, գործունեության արդյունքների կամ դրամական միջոցների հոսքերի վերաբերյալ որոշակի պատկեր ներկայացնելու միտումով: Տվյալ ժամանակաշրջանում հայտնաբերված ընթացիկ ժամանակաշրջանի պոտենցիալ սխալները ուղղվում են նախքան ֆինանսական հաշվետվությունների` հրապարակման համար հաստատումը: Սակայն, երբեմն էական սխալները չեն հայտնաբերվում մինչև հաջորդ ժամանակաշրջան, ուստի նախորդող ժամանակաշրջանի սխալներն ուղղվում են այդ հաջորդ ժամանա-կաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված համեմատական տեղեկատվության մեջ (տե՛ս 42-47-րդ պարագրաֆները):

42. Հաշվի առնելով 43-րդ պարագրաֆի դրույթները` կազմակերպությունը ուղղում է նախորդող ժամանակաշրջանի էական սխալները հետընթաց` դրանց հայտնաբերումից հետո հրապարակման համար հաստատված առաջին ֆինանսական հաշվետվությունների փաթեթում`

ա)  վերահաշվարկելով ներկայացված այն նախորդող ժամանակաշրջանի (ժամանակաշրջանների) համադրելի գումարները, որոնցում տեղի է ունեցել սխալը, կամ

բ)  եթե սխալը տեղի է ունեցել նախքան մինչև ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանը, ապա ակտիվների, պարտավորությունների և սեփական կապիտալի սկզբնական մնացորդները վերահաշվարկելով ներկա-յացված նախորդող ամենավաղ ժամանակաշրջանի համար:

Հետընթաց վերահաշվարկման սահմանափակումներ

43. Նախորդող ժամանակաշրջանի սխալը պետք է ուղղվի հետընթաց վերահաշվարկմամբ, բացառությամբ երբ անիրագործելի է կոնկրետ ժամանակաշրջանի վրա սխալի հետևանքների կամ դրա կուտակային հետևանքների որոշումը:

44. Եթե անիրագործելի է որոշել մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջաններ ներառող հաշվետվություններում ներկայացված համադրելի տեղեկատվության վրա կոնկրետ ժամանակակաշրջանին վերաբերող սխալի հետևանքները, ապա կազմակերպությունը պետք է վերահաշվարկի այն ամենավաղ ժամանակաշրջանի (որը կարող է լինել ընթացիկ ժամանակաշրջանը) ակտիվների, պարտավորությունների և սեփական կապիտալի սկզբնական մնացորդները, որի համար հետընթաց վերահաշվարկումն իրագործելի է:

45. Եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ բոլոր նախորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող սխալի կուտակային հետևանքի որոշումն անիրագործելի է, ապա կազմակերպությունը պետք է վերահաշվարկի համադրելի տեղեկատվությունը` հնարավոր ամենավաղ ամսաթվից սկսած` սխալն առաջընթաց ուղղելու համար:

46. Նախորդող ժամանակաշրջանի սխալի ուղղումը չի վերագրվում այն ժամանակաշրջանի շահույթին կամ վնասին, որում սխալը հայտնաբերվում է: Նախորդող ժամանակաշրջանների հետ կապված ցանկացած այլ տեղեկատվություն, օրինակ` նախորդ տարիների ֆինանսական ցուցանիշների ամփոփագրերը, նույնպես վերահաշվակվում են` հետ գնալով այնքան ժամանակաշրջան, որքան իրագործելի է:

47. Եթե նախորդող բոլոր ժամանակաշրջանների համար անիրագործելի է որոշել սխալի գումարը (օրինակ` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման սխալ), ապա կազմակերպությունը, 45-րդ պարագրաֆի համաձայն, համադրելի տեղեկատվությունը վերահաշվարկում է առաջընթաց` հնարավոր ամենավաղ ժամանակաշրջանից սկսած: Այդ դեպքում կազմակերպությունը հաշվի չի առնում ակտիվների, պարտավորությունների և սեփական կապիտալի` մինչ այդ ամսաթիվն առաջացած կուտակային վերահաշվարկման բաժինը: 50-53-րդ պարագրաֆներում ներկայացված է, թե սխալների ուղղումը որ դեպքերում է անիրագործելի մեկ կամ մեկից ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների համար:

48. Սխալների ուղղումը տարբերվում է հաշվապահական հաշվառման գնահատումների փոփոխությունից: Հաշվապահական հաշվառման գնահատումներն իրենց բնույթով մոտավոր տվյալներ են և կարող են վերանայման կարիք ունենալ, երբ ի հայտ է գալիս լրացուցիչ տեղեկատվություն: Օրինակ` պայմանական դեպքի արդյունքում ճանաչված օգուտը կամ վնասը սխալի ուղղում չի համարվում:

 

Նախորդ ժամանակաշրջանների սխալների բացահայտում

 

49. 42-րդ պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա)  նախորդող ժամանակաշրջանի սխալի բնույթը,

բ)  յուրաքանչյուր նախորդող ժամանակաշրջանի համար ճշգրտման գումարները` այնքանով, որքանով իրագործելի է`

     (i)  ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր ազդեցություն կրած տողային հոդվածի համար,

     (ii)  մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի համար, եթե ՀՀՄՍ 33-ը կիրառելի է կազմակերպության կողմից,

գ)  ներկայացված ամենավաղ նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ուղղման գումարը, և

դ)  եթե հետընթաց վերահաշվարկումն անիրագործելի է նախորդող կոնկրետ ժամանակաշրջանի համար, այն հանգամանքները, որոնք նպաստել են այդպիսի իրավիճակի առաջացմանը, և նկարագրություն` ինչպես և երբ է այդ սխալն ուղղվել:

Անհրաժեշտություն չկա, որ հետագա ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվություններում ևս ներառված լինեն վերը նշված բացահայտումները:

 

Հետընթաց կիրառման և հետընթաց վերահաշվարկման անիրագործելիությունը

---

50. Որոշ դեպքերում ընթացիկ ժամանակաշրջանի հետ համադրելիություն ապահովելու նպատակով մեկ կամ ավելի նախորդող ժամանակաշրջանների համադրելի տեղե-կատվության ճշգրտումը լինում է անիրագործելի: Օրինակ` հնարավոր է, որ նախորդող ժամանակաշրջանում (ժամանակաշրջաններում) տվյալները չեն հավաքագրվել այնպես, որ հնարավոր լիներ ապահովել հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության հետընթաց կիրառումը (ներառյալ 51-53-րդ պարագրաֆների նպատակով` դրա առաջընթաց կիրառումը նախորդող ժամանակաշրջանների նկատմամբ) կամ հետընթաց վերահաշվարկումը` նախորդող ժամանակաշրջանի սխալը ուղղելու նպատակով, և հնարավոր է, որ այդ տեղեկատվության վերա-կանգնումը լինի անիրագործելի:

51. Գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների գծով ճանաչված կամ բացահայտված ֆինանսական հաշվետվությունների տարրերի նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն կիրառելիս հաճախ անհրաժեշտ է լինում կատարել գնահատումներ: Գնահատումներին բնորոշ է սուբյեկտիվիզմը, և գնահատումները կարող են կատարվել հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո: Գնահատումներ կատարելը կարող է ավելի դժվար լինել, երբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կիրառվում, կամ նախորդող ժամանակաշրջանի սխալն ուղղելու համար վերահաշվարկումը կատարվում է հետընթաց` համապատասխան գործառնության, այլ դեպքի և իրադարձության տեղի ունենալուց հետո բավականին երկար ժամանակ անցած լինելու պատճառով: Այնուամենայնիվ, նախորդող ժամանակաշրջանների վերաբերյալ գնահատումների նպատակը նույնն է, ինչ ընթացիկ ժամանակաշրջանում կատարված գնահատումներինը, այսինքն` համապատասխան գնահատումը պետք է արտացոլի այն հանգամանքները, որոնք առկա էին գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների տեղի ունենալու ժամանակ:

52. Հետևաբար, հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության հետընթաց կիրառումը կամ նախորդող ժամանակաշրջանի սխալի հետընթաց ուղղումը պահանջում է այլ տեղեկատվությունից տարանջատել այն տեղեկատվությունը, որը`

ա)  տրամադրում է վկայություն գործառնության, այլ դեպքի և իրադարձության տեղի ունենալու ամսաթվին առկա հանգամանքների վերաբերյալ,

բ)  հասանելի կլիներ, երբ այդ նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացված էին հրապարակման համար:

Գնահատումների որոշ տեսակների համար (օրինակ` իրական արժեքի չափումը, որն օգտագործում է նշանակալի ոչ դիտարկելի մուտքային տվյալներ) նման տեսակի տեղեկատվության տարբերակումն անիրագործելի է: Եթե հետընթաց կիրառումը կամ հետընթաց վերահաշվարկումը պահանջեն նշանակալի գնահատում, որի համար տեղեկատվության վերը նշված երկու տեսակների տարբերակումը կլինի անհնար, ապա անիրագործելի է հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը հետընթաց կիրառելը կամ նախորդող ժամանակաշրջանի սխալը հետընթաց ուղղելը:

53. Եթե նախորդող ժամանակաշրջանի նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականություն կիրառելիս կամ այդ ժամանակաշրջանին վերաբերող գումարներ ուղղելիս ենթադրություններ է արվում, թե ինչպիսին կլինեին նախորդող ժամանակաշրջանում ղեկավարության մտադրությունները կամ, երբ գնահատական է տրվում նախորդող ժամանակաշրջանում ճանաչված, չափված կամ բացահայտված գումարների վերաբերյալ, ապա չեն կարող օգտագործվել այդ ժամանակաշրջանին հաջորդող ժամանակաշրջաններում ստացված տվյալները: Օրինակ` երբ կազմակեր-պությունը, ուղղում է նախորդող ժամանակաշրջանի սխալը, որը թույլ էր տրվել աշխատակիցների` հիվանդության հետ կապված վճարովի կուտակված արձակուրդների գծով իր պարտավորությունը «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ին համապատասխան հաշվարկելիս, ապա կազմակերպությունը անտեսում է հաջորդ ժամանակաշրջանի ընթացքում գրիպի անսովոր ուժեղ համաճարակի մասին տեղեկատվությունը, որը հասանելի է դարձել, երբ նախորդող ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունները արդեն վավերացված էին հրապարակման հա-մար: Այն փաստը, որ նախորդ ժամանակաշրջանների համար ներկայացված համադրելի տեղեկատվությունը փոփոխելիս հաճախ պահանջվում է իրականացնել նշանակալի գնահատումներ, արգելք չի հանդիսանում համադրելի տեղեկատվության արժանահավատ ճշգրտման կամ ուղղման համար:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

54. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ստանդարտի ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

54Ա. [Հանված է]

54Բ. [Հանված է]

54Գ.  2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է 52-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

54Դ. [Հանված է]

54Ե. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է 53-րդ պարագրաֆը և հանվել են 54Ա, 54Բ և 54Դ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Այլ հրապարակումների գործողության դադարեցումը

---

55. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականու-թյան մեջ» ՀՀՄՍ 8-ին (1993 թվականին վերանայված տարբերակ):

56. Սույն ստանդարտը փոխարինում է հետևյալ մեկնաբանություններին`

ա)   «Հետևողականություն. փոխառության ծախսումների կապիտալացում» ՄՄԿ-2, և

բ)   «Հետևողականություն. այլընտանքային մեթոդներ» ՄՄԿ-18:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 10

Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել`

ա)  երբ պետք է կազմակերպությունը ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվությունները` կապված հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքերի հետ.

բ)  բացահայտումները, որոնք կազմակերպությունը պետք է կատարի ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար վավերացման ամսաթվի, ինչպես նաև հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքերի վերաբերյալ:

Ստանդարտը նաև պահանջում է, որ կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվությունները չպատրաստի անընդհատության հիմունքով, եթե հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքերը ցույց են տալիս, որ անընդհատության ենթադրությունը տեղին չէ:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքերը հաշվառելիս և բացահայտելիս:

 

Սահմանումներ

---

3. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր`  և բարենպաստ, և ոչ բարենպաստ դեպքեր, որոնք տեղի են ունենում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի և այն ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում, երբ ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվում են հրապարակման համար:  Տարբերակվում է դեպքերի երկու տեսակ`

ա) դեպքեր, որոնք տրամադրում են վկայություն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա պայմանների վերաբերյալ (հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող ճշգրտող դեպքեր).

բ) դեպքեր, որոնք ցույց են տալիս հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո առաջացած պայմանները (հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքեր):

4. Ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար վավերացման գործընթացը կարող է տարբերվել` կախված կառավարման կառուցվածքից, օրենս-դրությամբ սահմանված պահանջներից, ինչպես նաև այն ընթացակարգերից, որոնց հետևում են ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս և ավարտելիս:

5. Որոշ դեպքերում, կազմակերպությունից պահանջվում է ֆինանսական հաշվետվությունները իր բաժնետերերի հաստատմանը ներկայացնել ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակումից հետո:  Նման դեպքերում, ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացված են համարվում հրապարակման ամսաթվի դրությամբ, այլ ոչ թե ֆինանսական հաշվետվությունները բաժնետերերի կողմից հաստատելու ամսաթվի դրությամբ:

 

Օրինակ

Կազմակերպության ղեկավարությունը 20X1թ. դեկտեմբերի 31-ին ավարտվող տարվա ֆինանսական հաշվետվությունների նախագծի կազմումն ավարտում է 20X2թ. փետրվարի 28-ին: 20X2թ. մարտի 18-ին տնօրենների խորհուրդը ուսումնասիրում է ֆինանսական հաշվետվությունները և դրանք վավերացնում է հրապարակման համար: 20X2թ. մարտի 19-ին կազմակերպությունը հայտարարում է իր շահույթի և այլ ընտրված ֆինանսական տեղեկատվության մասին: Ֆինանսական հաշվետվությունները բաժնետերերին և այլոց մատչելի են դառնում 20X2թ. ապրիլի 1-ին: Բաժնետերերը 20X2թ. մայիսի 15-ին իրենց տարեկան ժողովում հաստատում են ֆինանսական հաշվետվությունները, և հաստատված ֆինանսական հաշվետվությունները 20X2թ. մայիսի 17-ին հանձնվում են կարգավորող մարմնին: Ֆինանսական հաշվետվությունները հրապարակման համար վավերացված են 20X2թ. մարտի 18-ին (տնօրենների խորհրդի կողմից հրապարակման համար վավերացման ամսաթիվը):

 

6. Որոշ դեպքերում, կազմակերպության ղեկավարությունից պահանջվում է իր ֆինանսական հաշվետվությունները հաստատման ներկայացնել խորհրդին (բաղկացած բացառապես գործադիր մարմնում չներգրավված անձանցից):  Նման դեպքերում, ֆինանսական հաշվետվությունները համարվում են հրապարակման համար վավերացված, երբ ղեկավարությունը դրանք  վավերացնում է` խորհրդին ներկայացնելու համար:

 

Օրինակ

20X2թ. մարտի 18-ին կազմակերպության ղեկավարությունը վավերացնում է ֆինանսական հաշվետվությունները` խորհրդին ներկայացնելու համար: Խորհուրդը բաղկացած է բացառապես գործադիր մարմնում չներգրավված անձանցից և կարող է ներառել աշխատակիցների ներկայացուցիչներ և այլ արտաքին շահագրգիռ կողմեր: Խորհուրդը ֆինանսական հաշվետվությունները հաստատում է 20X2թ. մարտի 26-ին: Ֆինանսական հաշվետվությունները բաժնետերերին և այլոց մատչելի են դառնում 20X2 թ. ապրիլի 1-ին: Բաժնետերերը 20X2թ. մայիսի 15-ին իրենց տարեկան ժողովում հաստատում են ֆինանսական հաշվետվությունները, և հաստատված ֆինանսական հաշվետվությունները 20X2թ. մայիսի 17-ին հանձնվում են կարգավորող մարմնին: Ֆինանսական հաշվետվությունները հրապարակման համար վավերացված են 20X2թ. մարտի 18-ին (ղեկավարության կողմից վերահսկիչ խորհրդին ներկայացնելու համար վավերացման ամսաթիվը):

 

7. Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքերը ներառում են մինչև ֆինանսական հաշվետվությունները հրապարակման համար վավերացնելու ամսաթիվը տեղի ունեցած բոլոր դեպքերը, նույնիսկ եթե այդ դեպքերը տեղի են ունեցել շահույթի կամ այլ ընտրված ֆինանսական տեղեկատվության մասին հրապարակավ հայտարարելուց հետո:

 

Ճանաչում և չափում

---

Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող ճշգրտող դեպքեր

 

8. Կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները` հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող ճշգրտող դեպքերն արտացոլելու նպատակով:

9. Ստորև բերված են հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող ճշգրտող դեպքերի օրինակներ, որոնք պահանջում են, որ կազմակերպությունը ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները կամ ճանաչի նախկինում չճանաչված հոդվածները`

ա) հաշվետու ամսաթվից հետո կայացված դատարանի վճիռը, որը հավաստում է, որ կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ուներ ներկա պարտականություն:  Կազմակերպությունը ճշգրտում է նշված դատարանի վճռին վերաբերող արդեն ճանաչված ցանկացած պահուստ` «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն, կամ ճանաչում է նոր պահուստ:  Կազմա-կերպությունը չպետք է պարզապես բացահայտի պայմանական պարտավորությունը, քանի որ այդ վճիռը տրամադրում է լրացուցիչ վկայություն, որը պետք է դիտարկվի ՀՀՄՍ 37-ի 16-րդ պարագրաֆի համաձայն.

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղեկատվության ստացումը, որը վկայում է, որ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ակտիվը արժեզրկված էր, կամ, որ այդ ակտիվի համար նախկինում ճանաչված արժեզրկումից կորստի գումարը ճշգրտման կարիք ունի:  Օրինակ`

   (i) հաճախորդի սնանկացումը, որը տեղի է ունենում հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, սովորաբար հաստատում է, որ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առևտրական դեբիտորական պարտքերի գծով կորուստն առկա էր, և կազմակերպությունը կարիք ունի ճշգրտելու առևտրական դեբիտորական պարտքերի հաշվեկշռային արժեքը, և

   (ii) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո պաշարների վաճառքը կարող է վկայել հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դրանց իրացման զուտ արժեքի մասին.

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը ձեռք բերված ակտիվների ինքնարժեքի կամ ակտիվների վաճառքից հասույթների որոշումը.

դ) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո շահույթի բաշխումների կամ պարգևավճարների գումարի որոշումը, եթե կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ուներ նման վճարումներ կատարելու իրավական կամ կառուցողական պարտականություն` որպես արդյունք մինչև այդ ամսաթիվը տեղի ունեցած դեպքերի (տե՛ս «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը).

ե) կեղծիքների կամ սխալների հայտնաբերումը, որոնք ցույց են տալիս, որ ֆինանսական  հաշվետվությունները ճիշտ չեն:

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքեր

 

10. Կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները` հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքերն արտացոլելու նպատակով:

11. Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո չճշգրտող դեպքի օրինակ է ներդրումների իրական արժեքի նվազումը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի և այն ամսաթվի միջև ընկած ժամանակաշրջանում, երբ ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվում են հրապարակման համար:  Իրական արժեքի նվազումը սովորաբար կապված չէ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ներդրումների վիճակի հետ, այլ արտացոլում է այն հանգամանքները, որոնք առաջացել են հետագայում:  Հետևաբար, կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվություններում չի ճշգրտում այդ ներդրումների գծով ճանաչված գումարները:  Նմանապես, կազմակերպությունը չի արդիականացնում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ այդ ներդրումների գծով բացահայտված գումարները` չնայած կարող է անհրաժեշտ լինել ներկայացնել լրացուցիչ բացահայտումներ` համաձայն 21-րդ պարագրաֆի:

 

Շահաբաժիններ

 

12. Եթե կազմակերպությունը բաժնային գործիքներ տիրապետողներին շահաբա-ժիններ է հայտարարում (ինչպես սահմանված է «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ում) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, ապա կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի այդ շահաբաժինները որպես պարտավորություն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:

13. Եթե շահաբաժինները հայտարարվում են  հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, սակայն մինչև ֆինանսական հաշվետվությունները հրապարակման համար վավերացնելը, շահաբաժինները չեն ճանաչվում որպես պարտավորություն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, քանի որ այդ ժամանակ պարտականությունն առկա չէ:  Նման շահաբաժինները բացահայտվում են ծանոթագրություններում` «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի համաձայն:

 

Անընդհատություն

---

14. Կազմակերպությունը չպետք է պատրաստի իր ֆինանսական հաշվետվու-թյուններն անընդհատության հիմունքով, եթե ղեկավարությունը հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո որոշում է, որ առկա է կա՛մ կազմակերպությունը լուծարելու, կա՛մ գործունեությունը դադարեցնելու մտադրություն, կամ էլ չկա դրանից խուսափելու իրատեսական այլընտրանք:

15. Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո գործունեության արդյունքների և ֆինանսական վիճակի վատթարացումը կարող է վկայել անընդհատության ենթադրության կիրառման` դեռևս տեղին լինելու հարցի դիտարկման անհրաժեշտության մասին:  Եթե անընդհատության ենթադրությունն այլևս կիրառելի չէ, ապա դրա ազդեցությունն այնքան նշանակալի է, որ սույն ստանդարտը պահանջում է արմատական փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման հիմունքներում, այլ ոչ թե սոսկ հաշվապահական հաշվառման սկզբնապես կիրառված հիմունքների համաձայն ճանաչված գումարների ճշգրտում:

16. ՀՀՄՍ 1-ը սահմանում է պահանջվող բացահայտումներ, եթե`

ա) ֆինանսական հաշվետվությունները չեն պատրաստվում անընդհատության հիմունքով, կամ

բ) ղեկավարությունը տեղյակ է էական անորոշություններին` կապված այն դեպքերի կամ իրադարձությունների հետ, որոնք կարող են նշանակալի կասկածներ հարուցել կազմակերպության անընդհատ գործելու կարողության վերաբերյալ: Բացահայտում պահանջող դեպքերը կամ իրադարձությունները կարող են առաջանալ հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո:

 

Բացահայտում

---

Հրապարակման համար վավերացման ամսաթիվ

 

17. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար վավերացման ամսաթիվը և, թե ում կողմից են դրանք վավերացվել:  Եթե կազմակերպության սեփականատերերը կամ այլոք իրավասու են ֆինանսական հաշվետվությունները փոփոխել հրապարակելուց հետո, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը:

18. Օգտագործողների համար կարևոր է իմանալ, թե երբ են ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվել հրապարակման համար, քանի որ ֆինանսական հաշվետվությունները չեն արտացոլում այդ ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքերը:

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա պայմանների բացահայտման արդիականացում

 

19. Եթե կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղեկատվություն է ստանում այն պայմանների մասին, որոնք առկա էին հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, ապա պետք է արդիականացնի այդ պայմաններին վերաբերող բացահայտումները` հաշվի առնելով նոր տեղեկատվությունը:

20. Որոշ դեպքերում, կազմակերպությունը կարիք ունի արդիականացնելու իր ֆինանսա-կան հաշվետվություններում կատարված բացահայտումները` հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո ստացված տեղեկատվությունն արտացոլելու նպատակով, նույնիսկ եթե այդ տեղեկատվությունը չի ազդում իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարների վրա:  Բացահայտման արդիականացման անհրաժեշտության օրինակ է, երբ հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո հայտնի է դառնում պայմանական պարտավորության փաստը, որն առկա էր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:  Ի լրումն այն դիտարկման, թե արդյոք կազմակերպությունը  ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն պետք է ճանաչի կամ փոփոխի պահուստը, կազմակերպությունն արդիականացնում է պայմանական պարտավորությունների վերաբերյալ իր բացահայտումները` հաշվի առնելով այդ փաստը:

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքեր

 

21. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո չճշգրտող դեպքերն էական են, դրանց չբացահայտումը կարող է ազդել ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա օգտագործողների կայացրած տնտեսական որոշումների վրա:  Հետևաբար, կազ-մակերպությունը պետք է հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքի յուրաքանչյուր էական դասի մասին բացահայտի հետևյալը`

ա) դեպքի բնույթը, և

բ) դրա ֆինանսական հետևանքի գնահատումը կամ այդպիսի գնահատում կատարելու անհնարինության մասին հայտարարությունը:

22. Ստորև բերվում են հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքերի օրինակներ, որոնք սովորաբար պետք է բացահայտվեն`

ա) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո խոշոր բիզնեսի միավորում («Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ը նման դեպքերում պահանջում է հատուկ բացա-հայտումներ) կամ խոշոր դուստր կազմակերպության օտարում.

բ) գործառնության ընդհատման մտադրության մասին հայտարարում.

գ) ակտիվների խոշոր գնումներ, ակտիվների դասակարգում որպես վաճառքի համար պահվող` համաձայն «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի, ակտիվների այլ օտարումներ, կամ պետության կողմից խոշոր ակտիվների բռնագրավում.

դ) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո հրդեհի պատճառով խոշոր արտադրական հզորությունների ոչնչացում.

ե) խոշոր վերակազմավորում սկսելը կամ դրա մասին հայտարարելը (տե՛ս ՀՀՄՍ 37).

զ) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո սովորական բաժնետոմսերով և պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերով խոշոր գործարքներ («Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ՀՀՄՍ 33-ը պահանջում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի նման գործարքների նկարագրությունը, բացառությամբ, երբ նման գործարքները ներառում են կապիտալացման կամ բոնուսային թողարկումներ, բաժնետոմսերի բաժանումներ կամ բաժնետոմ-սերի միավորումներ, որոնք բոլորն էլ ենթակա են ճշգրտման` համաձայն ՀՀՄՍ 33-ի).

է) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո ակտիվների գների կամ արտարժույթի փոխարժեքների անսովոր խոշոր փոփոխություններ.

ը) հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո հայտարարված կամ ուժի մեջ մտած հարկային օրենքների կամ հարկի դրույքաչափերի փոփոխություններ, որոնք նշանակալի ազդեցություն ունեն ընթացիկ և հետաձգված հարկային ակտիվ-ների և պարտավորությունների վրա (տե՛ս «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ը).

թ) նշանակալի հանձնառությունների կամ պայմանական պարտավորություն-ների ստանձնում, օրինակ` նշանակալի երաշխիքների տրամադրում.

ժ) խոշոր դատական գործընթացի սկիզբը, որն առաջանում է հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքերի հետևանքով:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

23. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար:  Ստանդարտի ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

23Ա. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 11-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

23Բ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 9-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

ՀՀՄՍ 10-ի (1999 թվականին վերանայված տարբերակ) գործողության դադարեցումը

---

24. Սույն ստանդարտը փոխարինում է  «Հաշվապահական հաշվեկշռի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող դեպքեր»  ՀՀՄՍ 10-ին (1999 թվականին վերանայված տարբերակ):

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 12

Շահութահարկեր

 

Նպատակը

---

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել շահութահարկի հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Շահութահարկի հաշվապահական հաշվառման հիմնական հարցն այն է, թե ինչպես հաշվառել ստորև նշվածների ընթացիկ և ապագա հարկային հետևանքները`

ա) կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված ակտիվների (պարտավորությունների) հաշվեկշռային արժեքի ապագա փոխհատուցման (մարման),

բ) կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված ընթացիկ ժամանակաշրջանի գործարքների և այլ իրադարձությունների:

Ակտիվի կամ պարտավորության ճանաչումից բխում է, որ հաշվետու կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել կամ մարել այդ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը: Եթե հավանական է, որ այդ հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցումը կամ մարումը կհանգեցնի ավելի մեծ (փոքր) ապագա հարկային վճարումների, քան նրանք, որ կլինեին, եթե նշված փոխհատուցումը կամ մարումը չունենար հարկային հետևանքներ, ապա սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ճանաչի հետաձգված հարկային պարտավորություն (հետաձգված հարկային ակտիվ)` որոշակի սահմանափակ բացառություններով:

Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը գործարքների և այլ իրադարձությունների հարկային հետևանքները հաշվառի այն նույն եղանակով, որով նա հաշվառում է հենց այդ գործարքները և այլ իրադարձություններ: Այսպիսով, շահույթում կամ վնասում ճանաչված գործարքների և այլ իրադարձությունների հետ կապված հարկային հետևանքները նույնպես ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում: Շահույթից կամ վնասից դուրս (կա՛մ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, կա՛մ ուղղակիորեն սեփական կապիտալում) ճանաչված գործարքների և այլ իրադարձությունների հետ կապված հարկային հետևանքները ևս ճանաչվում են շահույթից կամ վնասից դուրս (կա՛մ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, կա՛մ ուղղակիորեն սեփական կապիտալում համապատասխանաբար): Նմանապես, բիզնեսների միավորման ժամանակ առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների ճանաչումը ազդում է այդ միավորումից առաջացող գուդվիլի կամ զեղչով (իրական արժեքից ցածր գնով) գնումից ճանաչված օգուտի գումարի վրա:

Սույն Ստանդարտը նաև անդրադառնում է չօգտագործված հարկային վնասներից կամ չօգտագործված հարկային զեղչերից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչմանը, ֆինանսական հաշվետվություններում շահութահարկերի ներկայացմանը և շահութահարկերին վերաբերող տեղեկատվության բացահայտմանը:

 

Գործողության ոլորտը

---

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի շահութահարկերը հաշվառելիս:

2. Սույն ստանդարտի նպատակով շահութահարկերը ներառում են բոլոր ազգային և արտերկրյա հարկերը, որոնց հիմքում ընկած է հարկվող շահույթը: Շահութահարկերը ներառում են նաև այնպիսի հարկեր, ինչպիսիք են, օրինակ, աղբյուրի մոտ պահվող (գանձվող) հարկերը, որոնք ենթակա են վճարման դուստր կազմակերպության, ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ պայմանավորվածության կողմից` հաշվետու կազմակերպությանը կատարվող բաշխումների գծով:

3.  [Հանված է]

4. Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում պետական շնորհների (տես` «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20-ը) կամ ներդրումային հարկային զեղչերի հաշվառման մեթոդներին: Սակայն, սույն ստանդարտն անդրադառնում է այն ժամանակավոր տարբերությունների հաշվառ-մանը, որոնք կարող են առաջանալ այդպիսի շնորհների կամ ներդրումային հարկային զեղչերի հետևանքով:

 

Սահմանումներ

---

5. Հետևյալ տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են ստորև նշված իմաստներով`

Հաշվապահական շահույթը ժամանակաշրջանի շահույթը կամ վնասն է` մինչև հարկի գծով ծախսը հանելը:

Հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերով սահմանված կանոններին համապատասխան տվյալ ժամանակաշրջանի համար որոշված շահույթը (վնասն) է, որից վճարվում են (որի նկատմամբ փոխհատուցվում են) շահութահարկերը:

Հարկի գծով ծախսը (հարկի գծով եկամուտը)` ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի հաշվարկում ներառված համախառն գումարն է` ընթացիկ հարկի և հետաձգված հարկի գծով:

Ընթացիկ հարկը ժամանակաշրջանի հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) գծով վճարման (փոխհատուցման) ենթակա շահութահարկերի գումարն է:

Հետաձգված հարկային պարտավորությունները ապագա ժամանակաշրջան-ներում վճարման ենթակա շահութահարկերի գումարներն են` կապված հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների հետ:

Հետաձգված հարկային ակտիվները ապագա ժամանակաշրջաններում փոխհատուցման ենթակա շահութահարկերի գումարներն են` կապված`

ա) նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների հետ,

բ) չօգտագործված հարկային վնասը հաջորդ ժամանակաշրջաններ տեղափոխելու հետ, և

գ) չօգտագործված հարկային զեղչերը հաջորդ ժամանակաշրջաններ տեղափոխելու հետ:

Ժամանակավոր տարբերությունները ակտիվի կամ պարտավորության ֆինանսական կարգավիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված հաշվեկշռային արժեքի և դրա հարկային բազայի միջև եղած տարբերություններն են: Ժամանակավոր տարբերությունները կարող են լինել կամ`

ա) հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ` ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք ապագա ժամանակաշրջանների (երբ փոխհատուցվում կամ մարվում են այդ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքները) հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս հանգեցնում են հարկվող գումարների առաջացման, կամ

բ) նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություններ` ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք ապագա ժամանակաշրջանների (երբ փոխհատուցվում կամ մարվում են այդ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքները) հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս հանգեցնում են նվազեցվող գումարների առաջացման:

Ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազան այդ ակտիվին կամ պարտավորությանը հարկային նպատակներով վերագրվող գումարն է:

6. Հարկի գծով ծախսը (հարկի գծով եկամուտը) բաղկացած է ընթացիկ հարկի գծով ծախսից (ընթացիկ հարկի գծով եկամտից) և հետաձգված հարկի գծով ծախսից (հետաձգված հարկի գծով եկամտից):

 

Հարկային բազա

 

7. Ակտիվի հարկային բազան այն գումարն է, որը հարկային նպատակով նվազեցվելու է ցանկացած հարկվող տնտեսական օգուտներից, որոնք ստանալու է կազմակերպությունը ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելիս: Եթե այդ տնտեսական օգուտները հարկվող չեն լինելու, ապա ակտիվի հարկային բազան հավասար է իր հաշվեկշռային արժեքին:

 

Օրինակներ.
1. Մեքենայի սկզբնական արժեքը 100 միավոր է: Հարկային նպատակով 30 միավոր մաշվածություն արդեն իսկ նվազեցվել է ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում, իսկ մնացած արժեքը նվազեցվելու է ապագա ժամանակաշրջաններում` կա՛մ որպես մաշվածություն, կա՛մ օտարման ժամանակ նվազեցվելու միջոցով: Մեքենայի օգտագործումից ստեղծվող հասույթը հարկվող է, մեքենայի օտարումից առաջացած շահույթը կլինի հարկվող, իսկ օտարումից վնասը կլինի հարկային նպատակով նվազեցվող: Մեքենայի հարկային բազան 70 միավոր է:
2. Ստացվելիք տոկոսների հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Համապատասխան տոկոսային հասույթը հարկվելու է դրամարկղային մեթոդով: Ստացվելիք տոկոսների հարկային բազան զրո է:
3. Առևտրական դեբիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Դրա հետ կապված հասույթը արդեն իսկ ներառվել է հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) մեջ: Առևտրական դեբիտորական պարտքի հարկային բազան 100 միավոր է:
4. Դուստր կազմակերպությունից ստացվելիք շահաբաժինների հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Շահաբաժինները հարկման ենթակա չեն: Ըստ էության, ակտիվի ամբողջ հաշվեկշռային արժեքը ենթակա է նվազեցման տնտեսական օգուտներից: Հետևաբար, շահաբաժինների հարկային բազան 100 միավոր է(ա):
5. Տրամադրված փոխառության հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Փոխառության մարումը չի ունենալու ոչ մի հարկային հետևանք: Փոխառության հարկային բազան 100 միավոր է:
	ա) Սույն վերլուծության համաձայն` հարկվող ժամանակավոր տարբերություն չկա: Այլընտրանքային վերլուծության համաձայն` ստացման ենթակա հաշվեգրված շահաբաժինները ունեն զրո հարկային բազա, և զրո հարկային դրույքը կիրառվում է առաջացող 100 միավոր հարկվող ժամանակավոր տարբերության նկատմամբ: Երկու վերլուծությունների դեպքում էլ չկա հետաձգված հարկային պարտավորություն:

 

8. Պարտավորության հարկային բազան դրա հաշվեկշռային արժեքն է` հանած ցանկացած գումար, որը, կապված այդ պարտավորության հետ, հետագա ժամանակաշրջաններում հարկային նպատակներով նվազեցվելու է: Կանխավճարի ձևով ստացված հասույթի դեպքում առաջացող պարտավորության հարկային բազան դրա հաշվեկշռային արժեքն է` հանած հասույթի ցանկացած գումար, որը ապագա ժամանակաշրջաններում հարկման ենթակա չի լինելու:

 

Օրինակներ.
1. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են հաշվեգրված ծախսերը 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքով: Համապատասխան ծախսը հարկային նպատակներով նվազեցվելու է դրամարկղային մեթոդով: Հաշվեգրված ծախսերի հարկային բազան զրո է:
2. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են կանխավճարի ձևով ստացված տոկոսային հասույթը, որի հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Համապատասխան տոկոսային հասույթը հարկվել է դրամարկղային մեթոդով: Կանխավճարի ձևով ստացված տոկոսների հարկային բազան զրո է:
3. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են հաշվեգրված ծախսեր 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքով: Համապատասխան ծախսն արդեն նվազեցվել է հարկային նպատակներով: Հաշվեգրված ծախսերի հարկային բազան 100 միավոր է:
4. Ընթացիկ պարտավորությունները ներառում են հաշվեգրված տույժեր և տուգանքներ, որոնց հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Տույժերը և տուգանքները հարկային նպատակներով չեն նվազեցվում: Հաշվեգրված տույժերի և տուգանքների հարկային բազան 100 միավոր է(ա):
5. Ստացված փոխառության հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Փոխառության մարումը չունի հարկային հետևանքներ: Փոխառության հարկային բազան 100 միավոր է:
	ա) Սույն վերլուծության համաձայն` նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն չկա: Այլընտրանքային վերլուծության համաձայն` վճարման ենթակա հաշվեգրված տույժերը և տուգանքները ունեն զրո հարկային բազա և զրո հարկային դրույքը կիրառվում է առաջացող 100 միավոր նվազեցվող ժամանակավոր տարբերության նկատմամբ: Երկու վերլուծությունների դեպքում էլ չկա հետաձգված հարկային ակտիվ:

 

9. Որոշ հոդվածներ ունեն հարկային բազա, սակայն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ չեն ճանաչվում որպես ակտիվներ և պարտավորություններ: Օրինակ` հաշվապահական շահույթը որոշելիս հետազոտության ծախսումները ճանաչվում են ծախս դրանց առաջացման ժամանակաշրջանում, սակայն հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս դրանց նվազեցումը կարող է հետաձգվել ավելի ուշ ժամանակաշրջան: Հետազոտության ծախսումների հարկային բազայի (ինչն իրենից ներկայացնում է գումար, որի չափով հարկային մարմիններն ավելի ուշ կթույլատրեն նվազեցում կատարել) և դրանց հաշվեկշռային արժեքի (որը հավասար է զրոյի) միջև տարբերությունը իրենից ներկայացնում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն և առաջացնում հետաձգված հարկային ակտիվ:

10. Այն դեպքերում, երբ ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազան որոշակիորեն ակնհայտ չէ` օգտակար է դիտարկել սույն ստանդարտի հիմքում ընկած հիմնական սկզբունքը, այն է` կազմակերպությունը պետք է, որոշակի սակավաթիվ բացառություններով, ճանաչի հետաձգված հարկային պարտավորություն (ակտիվ) բոլոր այն դեպքերում, երբ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցումը կամ մարումը կհանգեցնի ավելի մեծ (փոքր) ապագա հարկային վճարումների, քան նրանք, որ կլինեին, եթե նշված փոխհատուցումը կամ մարումը չունենար հարկային հետևանքներ: 51Ա պարագրաֆից հետո շարադրված Գ օրինակում նկարագրված են հանգամանքներ, որոնք կարող են օգտակար լինել այդ հիմնական սկզբունքը դիտարկելիս, օրինակ, երբ ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազան կախված է փոխհատուցման կամ մարման ակնկալվող եղանակից:

11. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ժամանակավոր տարբե-րությունները որոշվում են` ֆինանսական հաշվետվություններում ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները համեմատելով համապատասխան հարկային բազայի հետ: Այն իրավակարգերում, որտեղ կիրառվում (լրացվում) է համախմբված հարկային հաշվարկ, հարկային բազան որոշվում է` հիմնվելով դրա վրա: Այլ իրավակարգերում հարկային բազան որոշվում է` հիմք ընդունելով տվյալ խմբի մեջ մտնող յուրաքանչյուր կազմակերպության հարկային հաշվարկները:

 

Ընթացիկ հարկային պարտավորությունների և ընթացիկ հարկային ակտիվների ճանաչումը

---

12. Ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար ընթացիկ հարկերը, դրանց չվճարված մասի չափով, պետք է ճանաչվեն որպես պարտավորություն: Եթե ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար արդեն վճարված գումարը գերազանցում է այդ ժամանակաշրջանների համար վճարման ենթակա գումարը, ապա գերազանցող մասը պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ:

13. Այն հարկային վնասի հետ կապված օգուտը, որը կարելի է տեղափոխել հետ` նախորդ ժամանակաշրջանի ընթացիկ հարկը փոխհատուցելու նպատակով, պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ:

14. Երբ հարկային վնասն օգտագործվում է նախորդ ժամանակաշրջանի ընթացիկ հարկը փոխհատուցելու համար, կազմակերպությունը ճանաչում է այդ գումարը որպես ակտիվ այն ժամանակաշրջանում, երբ առաջացել է հարկային վնասը, քանի որ հավանական է, որ այդ օգուտը կհոսի կազմակերպություն, և այդ օգուտը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

 

Հետաձգված հարկային պարտավորությունների և հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչումը

---

Հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ

 

15. Հետաձգված հարկային պարտավորություն պետք է ճանաչվի բոլոր հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների համար, բացառությամբ այն հետաձգված հարկային պարտավորությունների, որոնք առաջանում են`

ա) գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից, կամ

բ) ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումից այնպիսի գործարքում, որը`

     (i) բիզնեսների միավորում չէ, և

     (ii) գործարքի պահին չի ազդում ո՛չ հաշվապահական շահույթի, ո՛չ էլ հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) վրա:

Այնուամենայնիվ, այն հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների համար, որոնք կապված են դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում, ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների և համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցությունների հետ, հետաձգված հարկային պարտավորություն պետք է ճանաչվի 39-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

16. Ակտիվի ճանաչումից բխում է, որ դրա հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցվելու է տնտեսական օգուտների տեսքով, որոնք հոսելու են կազմակերպություն ապագա ժամանակաշրջաններում: Երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է իր հարկային բազան, ապա հարկվող տնտեսական օգուտների գումարը կգերազանցի այն գումարը, որը կթույլատրվի նվազեցնել հարկային նպատակներով: Այդ տարբերությունը հարկվող ժամանակավոր տարբերություն է, իսկ ապագա ժամանակաշրջաններում առաջացող շահութահարկը վճարելու պարտականությունը` հետաձգված հարկային պարտավորություն: Կազմակերպության կողմից ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցմանը զուգընթաց, հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը կհակադարձվի, և կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթ: Սա հավանական է դարձնում այն, որ տնտեսական օգուտները հարկային վճարումների տեսքով կարտահոսեն կազմակերպությունից: Այսպիսով, սույն ստանդարտը պահանջում է բոլոր հետաձգված հարկային պարտավորությունների ճանաչումը, բացառությամբ 15-րդ և 39-րդ պարագրաֆներում նկարագրված որոշակի հանգամանքների:

 

Օրինակ.

150 միավոր սկզբնական արժեք ունեցող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է: Հարկային նպա­տակներով կուտակված ամորտիզացիան 90 միավոր է, իսկ հարկի դրույքը` 25 տոկոս: Ակտիվի հարկային բազան 60 միավոր է (150 միավոր սկզբնական արժեքից հանած 90 միավոր կուտակված հարկային ամորտիզացիան): 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելու համար կազմակերպությունը պետք է վաստակի 100 միավոր հարկ­վող եկամուտ, սակայն կկարողանա նվազեցնել միայն 60 միավոր հարկային ամորտիզացիա: Հետևաբար, կազմակերպությունը ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելիս կվճարի 10 միավոր (40 միավորի 25 տոկոսը) շահութահարկ: 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքի և 60 միավոր հարկային բազայի միջև տարբերությունը` 40 միավորը, հարկվող ժամանակավոր տարբերություն է: Հետևաբար, կազմակերպությունը ճանաչում է 10 միավոր (40 միավորի 25 տոկոսը) հետաձգված հարկային պարտավորություն, որն իրենից ներկայացնում է շահութահարկ, որը նա վճարելու է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելիս:

 

17. Որոշ ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են, երբ եկամուտը կամ ծախսը հաշվապահական շահույթում ներառվում է մեկ ժամանակաշրջանում, իսկ հարկվող շահույթում` այլ ժամանակաշրջանում: Այդպիսի ժամանակավոր տարբերությունները հաճախ անվանվում են ժամանակային: Ստորև բերվում են այդ տեսակի ժամանակավոր տարբերությունների օրինակներ, որոնք հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ են և, հետևաբար, հանգեցնում են հետաձգված հարկային պարտավորությունների`

ա) տոկոսային հասույթը ներառվում է հաշվապահական շահույթի մեջ ժամանակային համամասնության հիմունքով, սակայն որոշ իրավակարգերում կարող է հարկվող շահույթի մեջ ներառվել դրամական միջոցի ստացման ժամանակ: Այդպիսի հասույթի գծով ֆինանսական հաշվետվությունում ճանաչված դեբիտորական պարտքի հարկային բազան հավասար է զրոյի, քանի որ մինչև դրամական միջոցի ստանալը հասույթը չի ազդում հարկվող շահույթի վրա,

բ) հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) որոշման համար կիրառվող ամորտիզացիան կարող է տարբերվել հաշվապահական շահույթի որոշման ժամանակ կիրառվողից: Ժամանակավոր տարբերությունը ակտիվի հաշվե-կշռային արժեքի և դրա հարկային բազայի տարբերությունն է, որը ակտիվի սկզբնական արժեքն է` հանած այդ ակտիվի հետ կապված բոլոր նվազեցումները, որոնք հարկային նպատակով թույլատրված են ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթը որոշելիս: Հարկվող ժամանակավոր տարբերություն է առաջանում և հանգեցնում հետաձգված հարկային պարտավորության այն դեպքում, երբ հարկային ամորտիզացիան արագացված է (եթե հարկային ամորտիզացիան ավելի դանդաղ է, քան հաշվապահականը, ապա առաջանում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն և հանգեցնում հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման),

գ) հաշվապահական շահույթը որոշելիս մշակման ծախսումները կարող են կապիտալացվել և ամորտիզացվել ապագա ժամանակաշրջանների ընթացքում, սակայն հարկվող շահույթը որոշելիս դրանք կարող են նվազեցվել դրանց կատարման ժամանակաշրջանում: Այդպիսի մշակման ծախսումների հարկային բազան զրո է, քանի որ դրանք արդեն իսկ նվազեցվել են հարկվող շահույթից: Ժամանակավոր տարբերությունը մշակման ծախսումների հաշվեկշռային արժեքի և հարկային բազայի (որը հավասար է զրոյի) միջև տարբերությունն է:

18. Ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են նաև, երբ`

ա) բիզնեսների միավորումում ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները ճանաչվում են դրանց իրական արժեքով` «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ին համապատասխան, սակայն հարկային նպատակների համար դրանց գծով համարժեք ճշգրտում չի կատարվում (տես` պարագրաֆ 19),

բ) ակտիվները վերագնահատվում են, իսկ հարկային նպատակների համար համարժեք ճշգրտում չի կատարվում (տես` պարագրաֆ 20),

գ) բիզնեսների միավորումից առաջանում է գուդվիլ (տես` պարագրաֆ 21),

դ) սկզբնական ճանաչման ժամանակ ակտիվի կամ պարտավորության հարկային բազան տարբերվում է դրա սկզբնական հաշվեկշռային արժեքից, օրինակ` երբ կազմակերպությունը օգուտներ է ստանում ակտիվներին վերաբերող չհարկվող պետական շնորհներից (տես` պարագրաֆներ 22 և 33), կամ

ե) դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցությունների հաշվեկշռային արժեքը սկսում է տարբերվել ներդրման կամ մասնակցության հարկային բազայից (տես` պարագրաֆներ 38-45):

 

Բիզնեսների միավորումներ

 

19. Որոշ սահմանափակ բացառություններով, բիզնեսների միավորումում ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած որոշելի պարտավորությունները ճանաչվում են իրենց ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքներով: Ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են այն դեպքում, երբ բիզնեսների միավորումը որոշելի ձեռք բերված ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների հարկային բազաների վրա չի ազդում, կամ ազդում է այլ ձևով: Օրինակ` երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը ավելացվում է մինչև դրա իրական արժեքը, իսկ ակտիվի հարկային բազան մնում է նախորդ սեփականատիրոջ համար ինքնարժեքի մակարդակին, ապա առաջանում է հարկվող ժամանակավոր տարբերություն, որը հանգեցնում է հետաձգված հարկային պարտավորության: Արդյունքում ստացված հետաձգված հարկային պարտավորությունը ազդում է գուդվիլի վրա (տես` պարագրաֆ 66):

 

Իրական արժեքով հաշվառվող ակտիվներ

 

20. ՖՀՄՍ-ները թույլ են տալիս կամ պահանջում են, որ որոշ ակտիվներ հաշվառվեն իրական արժեքով կամ վերագնահատվեն (տե՛ս, օրինակ, «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16, «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38, «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40, «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9 և «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16): Որոշ իրավակարգերում ակտիվի վերագնահատումը կամ իրական արժեքով այլ վերաչափումը ազդում է ընթացիկ ժամանակաշրջանի հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) վրա: Արդյունքում ակտիվի հարկային բազան ճշգրտվում է, և ժամանակավոր տարբերություն չի առաջանում: Այլ իրավակարգերում ակտիվի վերագնահատումը կամ վերաչափումը չի ազդում վերագնահատման կամ վերաչափման ժամանակա-շրջանի հարկվող շահույթի վրա, և, հետևաբար, ակտիվի հարկային բազան չի ճշգրտվում: Այնուամենայնիվ, հաշվեկշռային արժեքի ապագա փոխհատուցումը հանգեցնելու է հարկվող տնտեսական օգուտների ներհոսքի, իսկ այն գումարը, որը հարկային նպատակներով նվազեցվելու է, տարբերվելու է նշված տնտեսական օգուտների գումարից:  Վերագնահատված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի և դրա հարկային բազայի միջև տարբերությունը ժամանակավոր տարբերություն է և առաջացնում է հետաձգված հարկային ակտիվ կամ պարտավորություն: Դա ճիշտ է նույնիսկ, երբ`

ա) կազմակերպությունը մտադիր չէ օտարել այդ ակտիվը: Այսպիսի դեպքերում վերագնահատված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կփոխհատուցվի դրա օգտագործման միջոցով, որը կառաջացնի ապագա ժամանակաշրջանների համար հարկային նպատակներով թույլատրվող ամորտիզացիան գերազանցող հարկվող եկամուտ, կամ

բ) կապիտալ ակտիվների օտարումից շահույթի գծով հարկերը հետաձգվում են, եթե ակտիվի օտարումից ստացված մուտքերը ներդրվում են նմանատիպ ակտիվներում: Այսպիսի դեպքերում հարկն ի վերջո վճարվելու է այդ նմանատիպ ակտիվները վաճառելիս կամ օգտագործելիս:

 

Գուդվիլ

 

21. Բիզնեսների միավորման ժամանակ առաջացող գուդվիլը չափվում է որպես ստորև (ա) կետում նշվածի գերազանցումը (բ) կետում նշվածի նկատմամբ`

ա) ստորև նշվածների ամբողջությունը`

     (i) փոխանցված հատուցում, որը չափվում է ըստ ՖՀՄՍ 3-ի, որը սովորաբար պահանջում է ձեռքբերման օրվա դրությամբ իրական արժեքի կիրառում,

     (ii) ձեռք բերված կազմակերպությունում ՖՀՄՍ 3-ին համապատասխան ճանաչված չվերահսկող բաժնեմասի գումարը, և

     (iii) փուլերով ձեռք բերված բիզնեսների միավորման դեպքում, ձեռք բերվողում ձեռք բերողի նախապես ունեցած բաժնային մասնակցության` ձեռքբերման օրվա իրական արժեքը,

բ) ձեռքբերման օրվա դրությամբ որոշելի ձեռք բերված ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների զուտ գումարը` չափված ՖՀՄՍ 3-ին համապատասխան:

Հարկային օրենսդրություններից շատերը թույլ չեն տալիս հարկվող շահույթը որոշելիս, որպես նվազեցվող ծախս դիտել գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի նվազեցումները: Ավելին` նման իրավակարգերում գուդվիլի արժեքը հաճախ չի նվազեցվում, երբ դուստր կազմակերպությունն օտարում է իր համապատասխան բիզնեսը: Նման իրավակարգերում գուդվիլի հարկային բազան զրո է: Գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի և իր զրոյական հարկային բազայի միջև տարբերությունն իրենից ներկայացնում է հարկվող ժամանակավոր տարբերություն: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտն արգելում է արդյունքում ստացվող հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը, քանի որ գուդվիլը չափվում է որպես մնացորդ, իսկ հետաձգված հարկային պարտավորության ճանաչումը կավելացներ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը:

21Ա.  Գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից առաջացած և այդ իսկ պատճառով չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորության հետագա նվազումները նույնպես համարվում են որպես գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից առաջացող և, հետևաբար, չեն ճանաչվում ըստ 15(ա) պարագրաֆի: Օրինակ` եթե բիզնեսների միավորումում կազմակերպությունը ճանաչում է 100 ԱՄ-ի գուդվիլ, որի հարկային բազան հավասար է զրոյի, ապա 15(ա) պարագրաֆը կազմակերպությանն արգելում է ճանաչել առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը: Եթե կազմակերպությունը հետագայում այդ գուդվիլի համար ճանաչի 20 ԱՄ-ին հավասար արժեզրկումից կորուստ, ապա գուդվիլին վերաբերող հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը կնվազի 100 ԱՄ-ից 80 ԱՄ-ի, որի արդյունքում նվազում է չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորության արժեքը: Չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորության արժեքի նվազումը նույնպես համարվում է որպես գուդվիլի սկզբնական ճանաչմանը վերաբերող, և, հետևաբար, դրա ճանաչումը 15(ա) պարագրաֆով արգելվում է:

21Բ. Այնուամենայնիվ, գուդվիլին վերաբերող հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների գծով հետաձգված հարկային պարտավորությունները ճանաչվում են այն չափով, որքանով դրանք չեն առաջացել գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից: Օրինակ` եթե բիզնեսների միավորումում կազմակերպությունը ճանաչում է 100 ԱՄ-ին հավասար գուդվիլ, որը հարկային նպատակների համար ենթակա է նվազեցման տարեկան 20 տոկոս դրույքով` սկսած ձեռքբերման տարվանից, ապա սկզբնական ճանաչման ժամանակ գուդվիլի հարկային բազան հավասար կլինի 100 ԱՄ-ի, իսկ ձեռքբերման տարվա վերջում` 80 ԱՄ-ի: Եթե ձեռքբերման տարվա վերջում գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը մնա անփոփոխ, այսինքն` 100 ԱՄ, ապա տարվա վերջում կառաջանա 20 ԱՄ հարկվող ժամանակավոր տարբերություն: Քանի որ այդ հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը չի վերաբերում գուդվիլի սկզբնական ճանաչմանը, առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը ճանաչվում է:

 

Ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումը

 

22. Ժամանակավոր տարբերություն կարող է առաջանալ ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչման պահին, օրինակ` եթե ակտիվի սկզբնական արժեքն ամբողջությամբ կամ մասամբ չի նվազեցվելու հարկային նպատակների համար: Այսպիսի ժամանակավոր տարբերության հաշվառման մեթոդը կախված է այն գործարքի բնույթից, որը հանգեցրել է ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչմանը`

ա) բիզնեսների միավորման դեպքում կազմակերպությունը ճանաչում է հետաձգված հարկային պարտավորություն կամ ակտիվ, և դա ազդեցություն է թողնում գուդվիլի կամ զեղչով (իրական արժեքից ցածր գնով) գնումից ճանաչված օգուտի գումարի վրա (տես` պարագրաֆ 19),

բ) եթե գործարքն ազդում է կա՛մ հաշվապահական, կա՛մ հարկվող շահույթի վրա, ապա կազմակերպությունը ճանաչում է հետաձգված հարկային պարտավորությունը կամ ակտիվը, իսկ արդյունքում առաջացող հետաձգված հարկի գծով ծախսը կամ եկամուտը ճանաչում է շահույթում կամ վնասում (տես` պարագրաֆ 59),

գ) եթե գործարքը բիզնեսների միավորում չէ և չի ազդում ո՛չ հաշվապահական, և ո՛չ էլ հարկվող շահույթի վրա, ապա կազմակերպությունը, եթե չլինեին 15-րդ և 24-րդ պարագրաֆներով նախատեսված բացառությունները, կճանաչեր առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը կամ ակտիվը և այդ նույն գումարի չափով կճշգրտեր ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը: Այդպիսի ճշգրտումները ֆինանսական հաշվետվությունները կդարձնեին ավելի քիչ թափանցիկ: Հետևաբար, սույն ստանդարտը կազմակերպությանը թույլ չի տալիս ճանաչել առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները` ո՛չ սկզբնական ճանաչման ժամանակ, և ո՛չ էլ հետագայում (տես` ստորև բերված օրինակը): Ավելին` կազմակերպությունը, ակտիվն ամորտիզացնելիս, չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորության կամ ակտիվի հետագա փոփոխությունները ևս չի ճանաչում:

 

22 (գ) պարագրաֆը լուսաբանող օրինակ.

Կազմակերպությունը մտադիր է 1,000 միավոր սկզբնական արժեք ունեցող ակտիվն օգտագործել դրա ամբողջ օգտակար ծառայության ընթացքում, որը կազմում է հինգ տարի, այնուհետև օտարել այն` զրո մնացորդային արժեքով: Հարկի դրույքը 40 տոկոս է: Հարկային նպատակներով ակտիվի ամորտիզացիան չի նվազեցվում: Օտարումից առաջացող շահույթը չի հարկվելու, իսկ վնասը չի նվազեցվելու: Ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելիս կազմակերպությունը վաստակում է 1,000 միավոր հարկվող եկամուտ և վճարում է 400 միավոր հարկ: Կազմակերպությունը չի ճանաչում առաջացող 400 միավոր հետաձգված հարկային պարտավորությունը, քանի որ այն առաջացել է ակտիվի սկզբնական ճանաչումից: Հաջորդ տարի ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը 800 միավոր է: 800 միավոր հարկվող եկամուտ վաստակելիս կազմակերպությունը կվճարի 320 միավոր հարկ: Կազմակերպությունը չի ճանաչում 320 միավոր հետաձգված հարկային պարտավորությունը, քանի որ այն առաջացել է ակտիվի սկզբնական ճանաչումից:

 

23. «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի համաձայն` բաղադրյալ ֆինանսական գործիք (օրինակ` փոխարկելի պարտատոմս) թողարկողը դասակարգում է գործիքի պարտավորության բաղադրիչը որպես պարտավորություն, իսկ սեփական կապիտալի բաղադրիչը` որպես սեփական կապիտալ: Որոշ իրավակարգերում սկզբնական ճանաչման պահին պարտավորության բաղադրիչի հարկային բազան հավասար է պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչների սկզբնական հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարին: Հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը առաջանում է սեփական կապիտալի բաղադրիչի` պարտավորության բաղադրիչից առանձին սկզբնական ճանաչման հետևանքով: Հետևաբար, 15(բ) պարագրաֆով նախատեսված բացառությունն այստեղ չի կիրառվում: Ուստի, կազմակերպությունը ճանաչում է առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը: 61Ա պարագրաֆին համապատասխան` հետաձգված հարկը ուղղակիորեն դեբետագրվում է սեփական կապիտալի բաղադրիչի հաշվեկշռային արժեքին: Պարագրաֆ 58-ի համաձայն` հետաձգված հարկային պարտավորության հետագա փոփոխությունները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում` որպես հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ):

 

Նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություններ

 

24. Հետաձգված հարկային ակտիվ պետք է ճանաչվի բոլոր նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների գծով այն չափով, որքանով հավանական է հարկվող շահույթի ստացում, որի դիմաց կարող է օգտագործվել նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը, բացառությամբ այն հետաձգված հարկային ակտիվների, որոնք առաջանում են ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումից այնպիսի գործարքի ներքո, որը`

ա) բիզնեսների միավորում չէ, և

բ) այդ գործարքի պահին չի ազդում ո՛չ հաշվապահական շահույթի, ո՛չ էլ հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) վրա:

Այնուամենայնիվ, այն նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների գծով, որոնք կապված են դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների և համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցությունների հետ, հետաձգված հարկային ակտիվը պետք է ճանաչվի 44-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

25. Պարտավորության ճանաչումից բխում է, որ դրա հաշվեկշռային արժեքը հետագա ժամանակաշրջաններում մարվելու է կազմակերպությունից տնտեսական օգուտներ պարունակող միջոցների արտահոսքի եղանակով: Երբ այդ միջոցներն արտահոսում են կազմակերպությունից, դրանց ամբողջ գումարը կամ մի մասը կարող է նվազեցվել պարտավորության ճանաչումից հետո ընկած ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթը որոշելիս: Այդպիսի դեպքերում պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և իր հարկային բազայի միջև գոյություն ունի ժամանակավոր տարբերություն: Համապատասխանաբար, հետաձգված հարկային ակտիվ առաջանում է այն շահութահարկի գծով, որը փոխհատուցվելու է այն ապագա ժամանակաշրջաններում, երբ թույլատրվում է, որ պարտավորության այդ մասը նվազեցվի հարկվող շահույթը որոշելիս: Նմանապես, եթե ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոքր է իր հարկային բազայից, տարբերությունն առաջացնում է հետաձգված հարկային ակտիվ այն շահութահարկի գծով, որը փոխհատուցվելու է ապագա ժամանակաշրջաններում:

 

Օրինակ.

Կազմակերպությունը ճանաչում է 100 միավոր պարտավորություն` ապրանքի երաշխիքային հաշվեգրված ծախսերի գծով: Հարկային նպատակներով երաշխիքային ծախսերը չեն նվազեցվում, քանի դեռ կազմակերպությունը չի կատարել վճարումներ` ըստ պահանջների: Հարկի դրույքը 25 տոկոս է: Պարտավորության հարկային բազան զրո է (100 միավոր հաշվեկշռային արժեքից հանած այն գումարը, որը հարկային նպատակներով ապագա ժամանակաշրջաններում այդ պարտավորության գծով պետք է նվազեցվի): Պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը մարելիս` կազմակերպությունը կկրճատի իր ապագա հարկվող շահույթը 100 միավորով և, հետևաբար, կկրճատի ապագա հարկային վճարումները 25 միավորով (100 միավորի 25 տոկոսը): 100 միավոր հաշվեկշռային արժեքի և զրո հարկային բազայի միջև տարբերությունը 100 միավոր նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն է: Հետևաբար, կազմակերպությունը ճանաչում է 25 միավոր հետաձգված հարկային ակտիվ (100 միավորի 25 տոկոսը) այն պայմանով, որ հավանական է կազմակերպության կողմից ապագա ժամանակաշրջաններում բավարար հարկվող շահույթ վաստակելը` օգտվելու համար հարկային վճարումների կրճատումից:

 

26. Ստորև բերվում են նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների օրինակներ, որոնք հանգեցնում են հետաձգված հարկային ակտիվների առաջացման`

ա) հաշվապահական շահույթը որոշելիս թոշակային ծախսումները կարող են նվազեցվել աշխատողի կողմից ծառայությունը մատուցելիս, սակայն հարկվող շահույթը որոշելիս նվազեցվում են, երբ կազմակերպության կողմից հատկացումներ են կատարվում թոշակային հիմնադրամին, կամ երբ կազ-մակերպության կողմից վճարվում են թոշակները: Պարտավորության հաշվե-կշռային արժեքի և իր հարկային բազայի միջև գոյություն ունի ժամանակավոր տարբերություն: Պարտավորության հարկային բազան սովորաբար զրո է: Այդպիսի նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը հանգեցնում է հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման, որովհետև տնտեսական օգուտները հարկվող շահույթից նվազեցումների տեսքով կհոսեն կազմակերպություն` թոշակային հատկացումները կատարելիս կամ թոշակները վճարելիս,

բ) հետազոտության ծախսումները հաշվապահական շահույթը որոշելիս ճանաչ-վում են որպես ծախս իրենց առաջացման ժամանակաշրջանում, սակայն հարկվող շահույթը որոշելիս հաճախ դրանք կարող են նվազեցվել ավելի ուշ ժամանակաշրջանում: Հետազոտության ծախսումների հարկային բազայի, որը հավասար է հարկային հարաբերություններ կարգավորող նորմատիվ իրավական ակտերով ապագա ժամանակաշրջաններում որպես նվազեցում թույլատրվող գումարին, և զրո հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունը իրենից ներկայացնում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն, որը հանգեցնում է հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման,

գ) որոշ սահմանափակ բացառություններով, կազմակերպությունը ճանաչում է բիզնեսների միավորումում ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած որոշելի պարտավորությունները դրանց ձեռքբերման օրվա իրական արժեքներով: Երբ ստանձնած պարտավորությունը ճանաչվում է ձեռքբերման ամսաթվին, սակայն համապատասխան ծախսումները հարկվող շահույթները որոշելիս կարող են նվազեցվել ավելի ուշ ժամանակաշրջանում, ապա առաջանում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն, որը հանգեցնում է հետաձգված հարկային ակտիվի: Այդպիսի հետաձգված հարկային ակտիվ առաջանում է նաև այն դեպքում, երբ ձեռք բերված ակտիվի իրական արժեքն ավելի ցածր է, քան հարկային բազան: Երկու դեպքում էլ, առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվն ազդում է գուդվիլի վրա (տես` պարագրաֆ 66), և

դ) որոշակի ակտիվներ կարող են հաշվառվել իրական արժեքով կամ վերագնա-հատվել` առանց հարկային նպատակներով համարժեք ճշգրտումներ կատարելու (տես` պարագրաֆ 20): Նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն կառաջանա, եթե ակտիվի հարկային բազան գերազանցում է դրա հաշվեկշռային արժեքը:

 

26(դ) պարագրաֆը լուսաբանող օրինակ

Նվազեցվող ժամանակավոր տարբերության հատկորոշումը 2-րդ տարվա վերջին.1-ին տարվա սկզբին Ա կազմակերպությունը 1,000 ԱՄ-ով ձեռք է բերում 1,000 ԱՄ անվանական արժեքով պարտքային գործիք` 5 տարի մարման ժամկետով` յուրաքանչյուր տարվա վերջին վճարման ենթակա 2% տոկոսադրույքով: Արդյունքային տոկոսադրույքը կազմում է 2%: Պարտքային գործիքը չափվում է իրական արժեքով: 2-րդ տարվա վերջին պարտքային գործիքի իրական արժեքը նվազեցվում է մինչև 918 ԱՄ` որպես շուկայական տոկոսադրույքի բարձրացում մինչև 5%: Հավանական է, որ Ա կազմակերպությունը կստանա պայմանագրով ամրագրված բոլոր դրամական հոսքերը, եթե այն շարունակում է պահել պարտքային գործիքը: Պարտքային գործիքի գծով ցանկացած օգուտները (կորուստները) հարկվող են (նվազեցվող են) միայն, երբ դրանք իրացվում են: Պարտքային գործիքի վաճառքից կամ մարումից առաջացող օգուտները (կորուստները) հարկային նպատակներով հաշվարկվում են որպես պարտքային գործիքի ստացված գումարի և սկզբնական արժեքի միջև տարբերություն: Հետևաբար, պարտքային գործիքի հարկային բազան դրա սկզբնական արժեքն է: Ա կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պարտքային գործիքի հաշվեկշռային արժեքի (918 ԱՄ) և դրա հարկային բազայի (1,000 ԱՄ) միջև տարբերությունն առաջացնում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն, որը 2-րդ տարվա վերջին կազմում է 82 ԱՄ (տես` 20-րդ և 26(դ) պարագրաֆները), անկախ նրանից, Ա կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել պարտքային գործիքի հաշվեկշռային արժեքը վաճառքի կամ օգտագործման միջոցով, այսինքն` պահելով այն և ստանալով պայմանագրով ամրագրված դրամական հոսքերը, կամ դրանք երկուսն էլ: Սա պայմանավորված է նրանով, որ նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և դրա հարկային բազայի միջև տարբերություններն են, որոնք կհանգեցնեն այնպիսի գումարների, որոնք նվազեցվող են ապագա ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս, երբ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցվում է կամ մարվում (տես` պարագրաֆ 5): Վաճառքի կամ մարման գծով հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս Ա կազմակերպությունը ձեռք է բերումնվազեցում, որը համարժեք է 1,000 ԱՄ ակտիվի հարկային բազային:

 

27. Նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների մարումը (վերացումը) ապագա ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթը որոշելիս հանգեցնում է հանումների: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը հարկային վճարումների կրճատման տեսքով տնտեսական օգուտներ կստանա միայն այն դեպքում, եթե վաստակի բավարար հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող են հաշվանցվել հանումները: Հետևաբար, կազմակերպությունը ճանաչում է հետաձգված հարկային ակտիվները միայն այն դեպքում, երբ հավանական է, որ կլինեն հարկվող շահույթներ, որոնց դիմաց կօգտագործվեն նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունները:

27Ա. Երբ կազմակերպությունը գնահատում է, թե արդյոք առկա կլինի հարկվող շահույթ, որի նկատմամբ հնարավոր է օգտագործել նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն, ապա այն դիտարկում է, թե արդյոք հարկային օրենսդրությունը սահմանափակում է հարկվող շահույթի աղբյուրները, որոնց նկատմամբ այն կարող է կատարել նվազեցումներ այդ նվազեցվող ժամանակավոր տարբերության հակադարձման գծով: Եթե հարկային օրենսդրությունը նման սահմանափակումներ չի կիրառում, ապա կազմակերպությունը գնահատում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունն իր այլ նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների հետ միասին: Սակայն, եթե հարկային օրենսդրությունը սահմանափակում է վնասների օգտագործումը` կատարելու նվազեցում կոնկրետ տեսակի եկամտի նկատմամբ, նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը գնահատվում է միայն համապատասխան տեսակի այլ նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների հետ միասին:

28. Հավանական է, որ կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց հնարավոր կլինի օգտագործել նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը, երբ առկա են բավարար չափով հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք վերաբերում են նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին, և որոնք ակնկալվում է մարել`

ա) նույն ժամանակաշրջանում, երբ ակնկալվում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերության մարումը, կամ

բ) այն ժամանակաշրջաններում, երբ հետաձգված հարկային ակտիվից առաջա-ցող հարկային վնասը կարող է փոխանցվել նախորդող կամ հաջորդող ժամանակաշրջաններ:

Այդպիսի հանգամանքներում հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում առաջանում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը:

29. Երբ առկա չեն նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին վերաբերող բավարար հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, հետաձգված հարկային ակտիվը ճանաչվում է այնքանով, որքանով`

ա) հավանական է, որ կազմակերպությունը կունենա նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին վերաբերող բավարար հարկվող շահույթ այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում մարվում (վերանում) է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը (կամ այն ժամանակաշրջաններում, երբ հետաձգված հարկային ակտիվի մարումից առաջացող հարկային վնասը կարող է փոխանցվել նախորդող կամ հաջորդող ժամանակաշրջաններ): Ապագա ժամանակաշրջաններում բավարար հարկվող շահույթ ունենալը գնահատելիս կազմակերպությունը`

    (i) համեմատում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունները ապագա հարկվող շահույթի հետ, որը բացառում է այդ նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների հակադարձումից առաջացող հարկային նվազեցումները: Այս համեմատությունը ցույց է տալիս, թե որքանով է ապագա հարկվող շահույթը բավարար կազմակերպության համար` նվազեցնելու նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների հակադարձումից առաջացող գումարները, և

    (ii) անտեսում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող այն հարկվող գումարները, որոնց ձևավորումը ակնկալվում է ապագա ժամանակաշրջաններում, որովհետև այդ նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվն ինքն է հենց պահանջելու ապագա հարկվող շահույթ իր օգտագործման համար, կամ

բ) կազմակերպությունն ունի հարկերի պլանավորման հնարավորություններ, որոնք համապատասխան ժամանակաշրջաններում ստեղծելու են հարկվող շահույթ:

29Ա. Հավանական ապագա հարկվող շահույթի գնահատականը կարող է ներառել կազմակերպության որոշ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը գերազանցող փոխհատուցում, եթե առկա է բավարար ապացույց, որ հավանական է` կազմակերպությունը կկարողանա հասնել դրան: Օրինակ, երբ ակտիվը չափվում է իրական արժեքով, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի` արդյոք առկա է բավարար համապատասխան ապացույց եզրակացնելու, որ հավանական է` կազմակերպությունը կփոխհատուցի ակտիվը հաշվեկշռային արժեքը գերազանցող արժեքով: Նշվածն, օրինակ, կարող է լինել այն դեպքում, երբ կազմակերպությունն ակնկալում է պահել հաստատուն դրույքով պարտքային գործիք և ստանալ պայմանագրով ամրագրված դրամական հոսքերը:

30. Հարկերի պլանավորման հնարավորություններն այն միջոցառումներն են, որոնք կձեռնարկվեին կազմակերպության կողմից` որոշակի ժամանակաշրջանում հարկվող շահույթ ստեղծելու կամ ավելացնելու նպատակով` մինչև նախորդ ժամանակաշրջանից փոխանցված հարկային վնասի կամ հարկային զեղչի օգտագործման ժամկետի լրանալը: Օրինակ` որոշ իրավակարգերում հարկվող շահույթը կարող է ստեղծվել կամ ավելացվել հետևյալ եղանակներով`

ա) ընտրելով տոկոսային եկամտի հարկման երկու հիմունքներից մեկը` կա՛մ դրամարկղային հիմունքը, կա՛մ հաշվեգրման,

բ) հարկվող շահույթից որոշակի նվազեցումներ կատարելու իրավունքը հետաձգելով,

գ) վաճառելով այն ակտիվները, հնարավոր է` հետադարձ վարձակալությամբ, որոնք թանկացել են, սակայն որոնց հարկային բազան չի ճշգրտվել այդ արժեքի աճն արտացոլելու համար, և

դ) վաճառելով այն ակտիվը, որն առաջացնում է չհարկվող եկամուտ (օրինակ` որոշ իրավակարգերում պետական պարտատոմսերը)` նպատակ ունենալով գնել մեկ այլ ներդրում, որը բերում է հարկվող եկամուտ:

Երբ հարկերի պլանավորման շնորհիվ հարկվող շահույթը փոխանցվում է ավելի ուշ ժամանակաշրջանից դեպի ավելի վաղ ժամանակաշրջան, հարկային վնասի կամ հարկային զեղչի օգտագործումը մնում է կախված ապագա հարկվող շահույթի գոյությունից, որի աղբյուրը տարբեր պետք է լինի ապագայում առաջացող ժամանակավոր տարբերություններից:

31. Եթե կազմակերպությունը վերջին ժամանակաշրջաններում վնասներ է ունեցել, ապա նա պետք է առաջնորդվի 35-րդ և 36-րդ պարագրաֆներում բերված ուղեցույցներով:

32. [Հանված է]

 

Գուդվիլ

 

32Ա. Եթե բիզնեսների միավորումում առաջացող գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը պակաս է իր հարկային բազայից, այդ տարբերությունն առաջացնում է հետաձգված հարկային ակտիվ: Գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը պետք է ճանաչվի որպես այդ բիզնեսների միավորման հաշվապահական հաշվառման մաս այն չափով, որքանով հավանական է հարկվող շահույթի ստացումը, որի դիմաց կարող է օգտագործվել նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը:

 

Ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական ճանաչումը

 

33. Ակտիվի սկզբնական ճանաչման ժամանակ հետաձգված հարկային ակտիվի առաջացման դեպքերից մեկն այն է, երբ ակտիվին վերաբերող չհարկվող պետական շնորհը հանվում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը որոշելիս, բայց հարկային նպատակներով չի հանվում ակտիվի ամորտիզացվող գումարից (այլ կերպ ասած` իր հարկային բազայից). ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պակաս է իր հարկային բազայից, և դա առաջացնում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն: Պետական շնորհները կարող են նաև ներկայացվել որպես հետաձգված եկամուտ, որի դեպքում հետաձգված եկամտի և դրա զրոյական հարկային բազայի միջև եղած տարբերությունը իրենից ներկայացնում է նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն: Ներկայացման ինչպիսի մեթոդ էլ որ կազմակերպությունը որդեգրի, այն չի ճանաչում առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը` 22-րդ պարագրաֆում շարադրված պատճառով:

 

Չօգտագործված հարկային վնասներ և չօգտագործված հարկային զեղչեր

 

34. Առաջիկա ժամանակաշրջաններ փոխանցվող չօգտագործված հարկային վնասների և չօգտագործված հարկային զեղչերի գծով պետք է ճանաչվի հետաձգված հարկային ակտիվ այն չափով, որով հավանական է, որ կազմակերպությունը ապագայում կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող են օգտագործվել այդ չօգտագործված հարկային վնասները և չօգտագործված հարկային զեղչերը:

35. Չօգտագործված հարկային վնասների և հարկային զեղչերի` առաջիկա ժամանակաշրջաններ փոխանցման հետևանքով առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչման չափանիշները նույնն են, ինչ նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչման համար: Այնուամենայնիվ, չօգտագործված հարկային վնասների գոյությունը լուրջ վկայություն է այն բանի, որ ապագա հարկվող շահույթ կարող է և չլինել: Հետևաբար, երբ կազմակերպությունը վերջերս է կրել վնասներ, նա ճանաչում է չօգտագործված հարկային վնասներից կամ զեղչերից առաջացած հետաձգված հարկային ակտիվը միայն այն չափով, որով այդ կազմակերպությունը ունի բավարար հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, կամ առկա է համոզիչ այլ վկայություն, որ նա հետագայում կստանա բավարար հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող է օգտագործել չօգտագործված հարկային վնասները և հարկային զեղչերը: Այս հանգամանքներում 82-րդ պարագրաֆը պահանջում է բացահայտել հետաձգված հարկային ակտիվի գումարը, ինչպես նաև դրա ճանաչումը հիմնավորող փաստի բնույթը:

36. Հարկվող շահույթ ստանալու հավանականությունը գնահատելիս, որի դիմաց կարող են օգտագործվել կազմակերպության կողմից չօգտագործված հարկային վնասները և հարկային զեղչերը, կազմակերպությունը հիմք է ընդունում հետևյալ չափանիշները`

ա)  արդյոք կազմակերպությունն ունի բավարար հարկվող ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք վերաբերում են նույն հարկային մարմնին և նույն հարկվող իրավաբանական անձին, որը կհանգեցնի հարկվող գումարների, որոնց դիմաց կարող են օգտագործվել չօգտագործված հարկային վնասները կամ չօգտագործված հարկային զեղչերը մինչև դրանց օգտագործման ժամկետի լրանալը,

բ) հավանական է արդյոք, որ կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթներ մինչև չօգտագործված հարկային վնասների կամ չօգտագործված հարկային զեղչերի օգտագործման ժամկետի լրանալը,

գ) արդյոք չօգտագործված հարկային վնասներն առաջանում են որոշակի պատճառներով, որոնց կրկնվելու հավանականությունը ցածր է, և

դ) արդյոք կազմակերպությունն ունի հարկերի պլանավորման հնարավորու-թյուններ (տես պարագրաֆ 30), որպեսզի ստեղծի հարկվող շահույթ այն ժամանակաշրջանում, երբ կարող են օգտագործվել չօգտագործված հարկային վնասները կամ չօգտագործված հարկային զեղչերը:

Այն չափով, որով հավանական չէ, որ կազմակերպությունը կունենա հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող են իրացվել չօգտագործված հարկային վնասները և չօգտագործված հարկային զեղչերը, հետաձգված հարկային ակտիվները չեն ճանաչվում:

 

Չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների վերագնահատում

 

37. Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում կազմակերպությունը վերագնահատում է չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվները: Կազմակերպությունը ճանաչում է նախկինում չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվներն այն չափով, որով հավանական է դարձել ապագա հարկվող շահույթների հաշվին հետաձգված հարկային ակտիվների փոխհատուցումը: Օրինակ` առևտրի պայմանների բարելավումը կարող է առավել հավանական դարձնել այն, որ կազմա-կերպությունն ի վիճակի կլինի առաջացնել բավարար հարկվող շահույթ ապագայում, որպեսզի հետաձգված հարկային ակտիվը բավարարի 24-րդ կամ 34-րդ պարագրաֆներում բերված ճանաչման չափանիշներին: Մեկ այլ օրինակ է այն, որ կազմակերպությունը վերագնահատում է հետաձգված հարկային ակտիվները բիզնեսների միավորման ամսաթվի դրությամբ կամ հետագայում (տես` պարագրաֆներ 67 և 68):

 

Ներդրումներ դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում ու ասոցիացված կազմակերպություններում և մասնակցություններ համատեղ պայմանավորվածություններում

 

38. Ժամանակավոր տարբերություններ առաջանում են, երբ դուստր կազմակերպություն-ներում, մասնաճյուղերում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցությունների հաշվեկշռային արժեքը (այն է` մայր կազմակերպության կամ ներդրողի բաժնեմասը դուստր կազմակերպության, մասնաճյուղի, ասոցիացված կազմակերպության կամ ներդրման օբյեկտի զուտ ակտիվներում, ներառյալ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը) սկսում է տարբերվել ներդրման կամ մասնակցության հարկային բազայից (որը հաճախ հավասար է ինքնարժեքին): Այսպիսի տարբերություններ կարող են առաջանալ մի շարք տարբեր հանգամանքներում, օրինակ`

ա) դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում, ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ պայմանավորվածություններում չբաշխված շահույթի առկայություն,

բ) արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխության դեպքում, երբ մայր կազմակերպությունը և իր դուստր կազմակերպությունը տեղակայված են տարբեր երկրներում, և

գ) ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրման հաշվեկշռային արժեքի նվազեցումը մինչև դրա փոխհատուցվող գումարը:

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ժամանակավոր տարբերութ-յունը կարող է տարբերվել մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվե-տվություններում տեղ գտած` այդ ներդրման հետ կապված ժամանակավոր տարբերություններից, եթե մայր կազմակերպությունն իր առանձին ֆինանսական հաշվետվությունում ներդրումն արտացոլում է ինքնարժեքով կամ վերագնահատված արժեքով:

39. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հետաձգված հարկային պարտավորություն բոլոր հարկվող ժամանակավոր տարբերությունների գծով` կապված դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների և համատեղ պայմանավորվա-ծություններում մասնակցությունների հետ, բացառությամբ այն չափի, որով միաժամանակ բավարարվում են հետևյալ երկու պայմանները`

ա) մայր կազմակերպությունը, ներդրողը, համատեղ ձեռնարկողը կամ համատեղ գործողը ի վիճակի է վերահսկել ժամանակավոր տարբերության մարման (վերանալու) ժամանակային բաշխումը, և

բ) հավանական է, որ ժամանակավոր տարբերությունը չի մարվի (վերանա) տեսանելի ապագայում:

40. Քանի որ մայր կազմակերպությունը վերահսկում է իր դուստր կազմակերպության շահաբաժնային քաղաքականությունը, նա ի վիճակի է վերահսկել այդ ներդրման հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունների (ներառյալ ոչ միայն չբաշխված շահույթից, այլև արտարժութային վերահաշվարկման փոխարժեքային տարբերություններից առաջացող ժամանակավոր տարբերությունների) մարման (վերանալու) ժամկետները: Ավելին` հաճախ գործնականում հնարավոր չի լինում որոշել շահութահարկերի գումարը, որոնք ենթակա են վճարման, երբ ժամանակավոր տարբերությունը հակադարձի: Հետևաբար, երբ մայր կազմակերպությունը որոշում է կայացնում, որ շահույթը չի բաշխվելու տեսանելի ապագայում, նա չի ճանաչում հետաձգված հարկային պարտավորությունը: Նույն մոտեցումները կիրառվում են մասնաճյուղերում կատարված ներդրումների նկատմամբ:

41. Կազմակերպության ոչ դրամային ակտիվներն ու պարտավորությունները չափվում են իր ֆունկցիոնալ արժույթով (տես` «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21): Եթե կազմակերպության հարկվող շահույթը կամ հարկային վնասը (և, այսպիսով, նրա ոչ դրամային ակտիվների և պարտավորությունների հարկային բազան) որոշվում է այլ արժույթով, փոխարժեքի փոփոխություն-ներն առաջացնում են ժամանակավոր տարբերություններ, որոնք հանգեցնում են հետաձգված հարկային պարտավորության կամ (24-րդ պարագրաֆին համա-պատասխան) ակտիվի ճանաչման: Առաջացող հետաձգված հարկը դեբետագրվում կամ կրեդիտագրվում է շահույթին կամ վնասին (տես` պարագրաֆ 58-ը):

42. Ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրողը չի վերահսկում այդ կազմա-կերպությանը և, սովորաբար, ի վիճակի չէ որոշել նրա շահաբաժնային քաղաքականությունը: Հետևաբար, տեսանելի ապագայում շահույթի չբաշխման պահանջի մասին համապատասխան պայմանագրի բացակայության պայմաններում ներդրողը ճանաչում է իր ներդրումների հետ կապված հարկվող ժամանակավոր տարբերություններից առաջացող հետաձգված հարկային պարտավորությունը: Որոշ դեպքերում ներդրողը կարող է ի վիճակի չլինել որոշել հարկի այն գումարը, որը ենթակա է լինելու վճարման, եթե նա փոխհատուցի ասոցիացված կազմակերպությունում իր ներդրման արժեքը, բայց կարող է որոշել այն նվազագույն գումարը, որից պակաս չի լինելու հարկի մեծությունը: Այդպիսի դեպքում հետաձգված հարկային պարտավորությունը չափվում է այդ գումարով:

43. Համատեղ պայմանավորվածության կողմերի միջև պայմանավորվածությունը սովորաբար կարգավորում է շահույթի բաշխումը և սահմանում, թե արդյոք այդպիսի հարցերի վերաբերյալ որոշման ընդունման համար անհրաժեշտ է բոլոր, թե մի խումբ կողմերի համաձայնությունը: Երբ համատեղ ձեռնարկողը կամ համատեղ գործողը կարող է վերահսկել համատեղ պայմանավորվածության շահույթից իր բաժնի բաշխման ժամկետները, և հավանական է, որ շահույթի իր բաժինը չի բաշխվելու տեսանելի ապագայում, ապա հետաձգված հարկային պարտավորություն չի ճանաչվում:

44. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հետաձգված հարկային ակտիվ բոլոր նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների գծով, որոնք առաջանում են դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումներից և համատեղ պայմանավորվա-ծություններում մասնակցություններից, այն և միայն այն չափով, որով հավանական է, որ`

ա) ժամանակավոր տարբերությունը կմարի տեսանելի ապագայում,

բ) առկա կլինի հարկվող շահույթ, որի դիմաց կարող է օգտագործվել ժամանակավոր տարբերությունը:

45. Դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների և համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցությունների հետ կապված նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների գծով հետաձգված հարկային ակտիվի ճանաչման մասին որոշում ընդունելիս կազմակերպությունը առաջնորդվում է 28-31-րդ պարագրաֆներում նշված ուղեցույցներով:

 

Չափումը

---

46. Ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջանների համար ընթացիկ հարկային պարտավորությունները (ակտիվները) պետք է չափվեն այն գումարով, որն ակնկալվում է, որ կվճարվի հարկային մարմիններին (կփոխհատուցվի հարկային մարմինների կողմից)` կիրառելով հարկերի դրույքները (և հարկային օրենքները), որոնք ուժի մեջ են եղել կամ ըստ էության ուժի մեջ են եղել հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում:

47. Հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները պետք է չափվեն հարկերի այն դրույքների օգտագործմամբ, որոնք ակնկալվում է, որ կկիրառվեն ակտիվի իրացման կամ պարտավորության մարման ժամանակ` հիմք ընդունելով հարկերի այն դրույքները (և հարկային օրենքները), որոնք ուժի մեջ են եղել կամ ըստ էության ուժի մեջ են եղել հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում:

48. Ընթացիկ և հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները սովորաբար չափվում են գործող (ուժի մեջ գտնվող) հարկի դրույքների (և հարկային օրենքների) կիրառմամբ: Այնուամենայնիվ, որոշ իրավակարգերում կառավարության կողմից հարկի դրույքների (և հարկային օրենքների) հայտարարումը կարող է, ըստ էության, ունենալ նույն ազդեցությունը, ինչ փաստացի ուժի մեջ մտնելը, որը կարող է տեղի ունենալ հայտարարելուց մի քանի ամիս անց: Այդպիսի հանգամանքներում հարկային ակտիվները և պարտավորությունները չափվում են` օգտագործելով հայտարարված հարկերի դրույքները (և հարկային օրենքները):

49. Երբ հարկվող շահույթի տարբեր մակարդակների նկատմամբ կիրառվում են տարբեր դրույքներ, հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները չափվում են` օգտագործելով միջին դրույքները, որոնք ակնկալվում է կիրառել այն ժամանակաշրջանների հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) նկատմամբ, երբ սպասվում է ժամանակավոր տարբերությունների մարումը (վերացումը):

50. [Հանված է]

51. Հետաձգված հարկային պարտավորությունների և հետաձգված հարկային ակտիվների չափումը պետք է արտացոլի հարկային հետևանքները, որոնք կառաջանան` կախված այն եղանակից, որով կազմակերպությունը, հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, ակնկալում է փոխհատուցել կամ մարել իր ակտիվների կամ պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները:

51Ա. Որոշ իրավակարգերում այն եղանակը, որով կազմակերպությունն փոխհատուցում (մարում) է ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը, կարող է ազդեցություն ունենալ ստորև նշվածներից մեկի կամ երկուսի վրա`

ա) կազմակերպության կողմից իր ակտիվի (պարտավորության) հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցման (մարման) ժամանակ կիրառվող հարկի դրույք,

բ) ակտիվի (պարտավորության) հարկային բազա:

Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը չափում է հետաձգված հարկային պարտավորությունները և հետաձգված հարկային ակտիվները` օգտագործելով հարկի այն դրույքը և հարկային բազան, որոնք համապատասխանում են փոխհատուցման կամ մարման ակնկալվող եղանակին:

 

Օրինակ Ա

Հիմնական միջոցի հաշվեկշռային արժեքը 100 միավոր է, իսկ հարկային բազան` 60 միավոր: Հիմնական միջոցի վաճառքի դեպքում կկիրառվի հարկի 20 տոկոս դրույքը, իսկ ակտիվից ստացվող այլ եկամուտների նկատմամբ` հարկի 30 տոկոս դրույքը: Կազմակերպությունը ճանաչում է 8 միավոր հետաձգված հարկային պարտավորություն (40 միավորի 20 տոկոսը), եթե նա ակնկալում է վաճառել հիմնական միջոցը ` առանց հետագա օգտագործման, կամ 12 միավոր հետաձգված հարկային պարտավորություն (40 միավորի 30 տոկոսը), եթե նա ակնկալում է պահել հիմնական միջոցը և փոխհատուցել դրա հաշվեկշռային արժեքն օգտագործման միջոցով:

 

Օրինակ Բ
100 միավոր սկզբնական արժեքով և 80 միավոր հաշվեկշռային արժեքով հիմնական միջոցը վերագնահատվում է 150 միավոր: Համարժեք ճշգրտում հարկային նպատակներով չի կատարվում: Կուտակված ամորտիզացիան հարկային նպատակների համար կազմում է 30 միավոր, իսկ հարկի դրույքը` 30 տոկոս: Եթե հիմնական միջոցը վաճառվում է սկզբնական արժեքը գերազանցող գումարով, ապա կուտակված հարկային ամորտիզացիան կներառվի հարկվող շահույթի մեջ, սակայն վաճառքից հասույթի` սկզբնական արժեքը գերազանցող մասը չի հարկվի: Հիմնական միջոցի հարկային բազան 70 միավոր է, և գոյություն ունի 80 միավոր հարկվող ժամանակավոր տարբերություն: Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել հաշվեկշռային արժեքը հիմնական միջոցի օգտագործման միջոցով, ապա նա պետք է ստեղծի 150 միավոր հարկվող եկամուտ, ընդ որում` նա ի վիճակի կլինի ամորտիզացիոն նվազեցումներ կատարել միայն 70 միավորի չափով: Այս դեպքում գոյություն ունի 24 միավոր հետաձգված հարկային պարտավորություն (80 միավորի 30 տոկոսը): Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել հաշվեկշռային արժեքը` հիմնական միջոցն անմիջապես 150 միավորով վաճառելով, ապա հետաձգված հարկային պարտավորությունը կհաշվարկվի հետևյալ կերպ`
	Հարկվող ժամանակավոր տարբերություն	Հարկի դրույքը	Հետաձգված հարկային պարտավորություն
Կուտակված հարկային մաշվածություն	30	30%	9
Սկզբնական արժեքը գերազանցող եկամուտ	50	Զրո	–
Ընդամենը	80		9
(Ծանոթագրություն. 61Ա պարագրաֆի համաձայն` լրացուցիչ հետաձգված հարկը, որն առաջանում է վերագնահատումից, ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում)

 

Օրինակ Գ

Փաստերը նույնն են, ինչ Բ օրինակում, բացառությամբ, եթե հիմնական միջոցը վաճառվում է սկզբնական արժեքը գերազանցող գումարով, կուտակված հարկային ամորտիզացիան ներառվելու է հարկվող շահույթի մեջ (30 տոկոս հարկի դրույքով), իսկ վաճառքից հասույթը կհարկվի 40 տոկոս հարկի դրույքով` 110 միավոր կազմող սղաճով ճշգրտված սկզբնական արժեքը հանելուց հետո: Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցել հիմնական միջոցի օգտագործման միջոցով, նա պետք է ստեղծի 150 միավոր հարկվող եկամուտ, սակայն ի վիճակի կլինի լոկ 70 միավոր ամորտիզացիոն նվազեցումներ (հանումներ) կատարել: Դրա արդյունքում հարկային բազան կազմում է 70 միավոր, հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը` 80 միավոր, իսկ հետաձգված հարկային պարտավորությունը` 24 միավոր (80 միավորի 30 տոկոսը), ինչպես Բ օրինակում: Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցել` ակտիվն անմիջապես 150 միավորով վաճառելով, ապա նա կկարողանա 110 միավոր ինդեքսավորված սկզբնական արժեքի նվազեցում կատարել: 40 միավոր զուտ եկամուտը ենթակա է հարկման 40 տոկոս դրույքով: Բացի այդ, կուտակված 30 միավոր ամորտիզացիան կներառվի հարկվող շահույթի մեջ և կհարկվի 30%-ով: Այսպիսով, հարկային բազան 80 միավոր է (110 միավորից հանած 30 միավոր), հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը` 70 միավոր, և հետաձգված հարկային պարտավորությունը` 25 միավոր (40 միավորի 40 տոկոսը գումարած 30 միավորի 30 տոկոսը): Եթե հարկային բազան բավարար հստակ չէ այս օրինակում, օգտակար կլիներ հիմք ընդունել 10-րդ պարագրաֆում շարադրված հիմնական սկզբունքը: (Ծանոթագրություն. 61Ա պարագրաֆի համաձայն` լրացուցիչ հետաձգված հարկը, որն առաջանում է վերագնահատումից, ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում):

 

51Բ. Եթե հետաձգված հարկային պարտավորությունը կամ հետաձգված հարկային ակտիվն առաջանում է ՀՀՄՍ 16-ի վերագնահատման մոդելի օգտագործմամբ չափվող չմաշվող (չամորտիզացվող) ակտիվից, ապա հետաձգված հարկային պարտավորության կամ հետաձգված հարկային ակտիվի չափումը պետք է արտացոլի չմաշվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի` վաճառքի միջոցով փոխհատուցման հարկային հետևանքները, անկախ այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի չափման հիմունքից: Համապատասխանաբար, եթե հարկային օրենքով սահմանվում է ակտիվի վաճառքից ստացված հարկվող գումարի նկատմամբ կիրառելի հարկի դրույք, որը տարբերվում է ակտիվի օգտագործման արդյունքում ստացված հարկվող գումարի նկատմամբ կիրառելի հարկի դրույքից, ապա չմաշվող ակտիվին վերաբերող հետաձգված հարկային պարտավորության կամ ակտիվի չափման ժամանակ կիրառվում է առաջին դրույքը:

51Գ. Եթե հետաձգված հարկային պարտավորությունը կամ ակտիվն առաջանում է ՀՀՄՍ 40-ի իրական արժեքի մոդելի օգտագործմամբ չափվող ներդրումային գույքից, ապա առկա է հերքելի ենթադրություն, որ ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքը կփոխհատուցվի վաճառքի միջոցով: Համապատասխանաբար, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ենթադրությունը հերքվում է, հետաձգված հարկային պարտավորության կամ հետաձգված հարկային ակտիվի չափումը պետք է արտացոլի ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքի` ամբողջությամբ վաճառքի միջոցով փոխհատուցելու հարկային հետևանքները: Այս ենթադրությունը հերքվում է, եթե ներդրումային գույքը մաշվող (ամորտիզացվող) է և պահվում է բիզնեսի այնպիսի մոդելում, որի նպատակն է սպառել ներդրումային գույքում մարմնավորված, ըստ էության, բոլոր տնտեսական օգուտները ժամանակի ընթացքում, այլ ոչ թե վաճառքի միջոցով: Եթե ենթադրությունը հերքվում է, ապա պետք է հետևել 51-րդ և 51Ա պարագրաֆների պահանջներին:

 

51Գ պարագրաֆը լուսաբանող օրինակ.
Ներդրումային գույքի ինքնարժեքը 100 միավոր է, իսկ իրական արժեքը` 150 միավոր: Այն չափվում է ՀՀՄՍ 40-ի` իրական արժեքի մոդելի օգտագործմամբ: Գույքը բաղկացած է հողից` 40 միավոր ինքնարժեքով ու 60 միավոր իրական արժեքով, և շինությունից` 60 միավոր ինքնարժեքով ու 90 միավոր իրական արժեքով: Հողի օգտակար ծառայությունն անսահմանափակ է: Շինության կուտակված մաշվածությունը հարկային նպատակներով 30 միավոր է: Ներդրումային գույքի իրական արժեքի չիրացված փոփոխություններն ազդեցություն չունեն հարկվող շահույթի վրա: Եթե ներդրումային գույքը վաճառվում է ինքնարժեքը գերազանցող գումարով, ապա 30 միավոր կազմող կուտակված հարկային մաշվածության հակադարձումը կներառվի հարկվող շահույթում և կհարկվի սովորական` 30% հարկի դրույքով: Վաճառքից հասույթի` ինքնարժեքը գերազանցող մասի համար հարկային օրենքը սահմանում է 25% դրույք` երկու տարուց պակաս պահվող ակտիվների համար և 20% դրույք` երկու տարի կամ ավելի երկար պահվող ակտիվների համար:
Քանի որ ներդրումային գույքը չափվում է ՀՀՄՍ 40-ի իրական արժեքի մոդելի օգտագործմամբ, ապա առկա է հերքելի ենթադրություն, որ կազմակերպությունը ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքնամբողջությամբ կփոխհատուցիվաճառքի միջոցով: Եթե այդ ենթադրությունը չի հերքվում, հետաձգված հարկը արտացոլում է հաշվեկշռային արժեքի` վաճառքի միջոցով ամբողջությամբ փոխհատուցման հարկային հետևանքները, նույնիսկ եթե կազմակերպությունը նախքան վաճառքը վարձակալական եկամուտ է ակնկալում վաստակել այդ գույքից: Վաճառքի դեպքում հողի հարկային բազան 40 միավոր է, և առկա է 20 (60-40) միավոր հարկվող ժամանակավոր տարբերություն: Վաճառքի դեպքում շինության հարկային բազան 30 (60-30) միավոր է, և առկա է 60 (90-30) միավոր հարկվող ժամանակավոր տարբերություն: Արդյունքում ներդրումային գույքին վերաբերող ընդհանուր հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը կազմում է 80 (20 + 60): 47-րդ պարագրաֆի համաձայն` հարկի դրույքն այն դրույքն է, որն ակնկալվում է կիրառել ներդրումային գույքի իրացման ժամանակաշրջանի նկատմամբ: Այսպիսով, արդյունքում ստացվող հետաձգված հարկային պարտավորությունը հաշվարկվում է հետևյալ կերպ, եթե կազմակերպությունն ակնկալում է վաճառել գույքը երկու տարուց ավելի պահելուց հետո.
	Հարկվող ժամանակավոր տարբերություն	Հարկի դրույքը	Հետաձգված հարկային պարտավորություն
Կուտակված հարկային մաշվածություն	30	30%	9
Ինքնարժեքը գերազանցող եկամուտ	50	20%	10
Ընդամենը	80		19
Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է վաճառել գույքը այն երկու տարուց պակաս պահելուց հետո, ապա վերը ներկայացված հաշվարկը կփոփոխվի` կիրառելով 25 տոկոս հարկի դրուքյը, այլ ոչ 20 տոկոս դրույքը` ինքնարժեքը գերազանցող մասի համար: Եթե, վերն ասվածի փոխարեն, կազմակերպությունը շինությունը պահում է բիզնեսի այնպիսի մոդելում, որի նպատակն է սպառել շինության մեջ մարմնավորված, ըստ էության, բոլոր տնտեսական օգուտները ժամանակի ընթացքում, այլ ոչ թե վաճառքի միջոցով, ապա շինության համար այս ենթադրությունը հերքվում է: Սակայն, հողը չի մաշեցվում (ամորտիզացվում): Հետևաբար, հողի համար վաճառքի միջոցով փոխհատուցման ենթադրությունը չի հերքվում: Այսպիսով, հետաձգված հարկային պարտավորությունը կարտացոլի շինության հաշվեկշռային արժեքն օգտագործման միջոցով , իսկ հողի հաշվեկշռային արժեքը` վաճառքի միջոցով փոխհատուցելու արդյունքում առաջացող հարկային հետևանքներ: Շինության օգտագործման դեպքում հարկային բազան 30 (60-30) միավոր է, և առկա է 60 (90-30) միավոր հարկվող ժամանակավոր տարբերություն, ինչն առաջացնում է 18 միավոր (60 միավորի 30 տոկոսը) հետաձգված հարկային պարտավորություն: Հողի վաճառքի դեպքում հարկային բազան 40 միավոր է, և առկա է 20 (60-40) միավոր հարկվող ժամանակավոր տարբերություն, ինչն առաջացնում է 4 միավոր (20 միավորի 20 տոկոսը) հետաձգված հարկային պարտավորություն: Արդյունքում , եթե վաճառքի միջոցով փոխհատուցման ենթադրությունը շինության համար հերքվում է, ներդրումային գույքին վերաբերող հետաձգված հարկային պարտավորությունը կազմում է 22 (18 + 4):

 

51Դ.  51Գ պարագրաֆի հերքելի ենթադրությունը կիրառվում է նաև այն դեպքում, երբ հետաձգված հարկային պարտավորությունը կամ հետաձգված հարկային ակտիվը առաջանում է բիզնեսի միավորումում ներդրումային գույքի չափման արդյունքում, եթե այդ ներդրումային գույքի հետագա չափման ժամանակ կազմակերպությունն օգտագործելու է իրական արժեքի մոդելը:

51Ե. 51Բ-51Դ պարագրաֆները չեն փոխում հետաձգված հարկային ակտիվները ճանաչելիս ու չափելիս սույն ստանդարտի 24-33-րդ պարագրաֆների (նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություններ) և 34-36 պարագրաֆների (չօգտագործված հարկային վնասներ և չօգտագործված հարկային զեղչեր) սկզբունքները կիրառելու պահանջները:

52.  [տեղափոխված է և համարակալված` 51Ա]

52Ա. Որոշ իրավակարգերում շահութահարկերը ենթակա են վճարման ավելի բարձր կամ ցածր դրույքով, եթե զուտ շահույթը կամ չբաշխված շահույթն ամբողջությամբ կամ մասամբ վճարվում է կազմակերպության բաժնետերերին` որպես շահաբաժին: Այլ իրավակարգերում շահութահարկերը կարող են ենթակա լինել փոխհատուցման կամ վճարման, եթե զուտ շահույթը կամ չբաշխված շահույթն ամբողջությամբ կամ մասամբ վճարվում է կազմակերպության բաժնետերերին` որպես շահաբաժին: Այս դեպքերում ընթացիկ և հետաձգված հարկային ակտիվներն ու պարտավորությունները չափվում են չբաշխված շահույթի նկատմամբ կիրառվող հարկային դրույքով:

52Բ. [Հանված է]

 

52Ա և 57Ա պարագրաֆները լուսաբանող օրինակ

Հետևյալ օրինակն առնչվում է այնպիսի իրավակարգում գործող կազմակերպության ընթացիկ և հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների չափմանը, որտեղ շահութահարկերը չբաշխված շահույթի նկատմամբ վճարվում են ավելի բարձր դրույքով (50%), իսկ շահույթի բաշխման դեպքում շահութահարկի որոշակի գումար փոխհատուցվում է: Բաշխված շահույթների նկատմամբ հարկի դրույքը 35% է: Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` 20X1 թ. դեկտեմբերի 31-ին, կազմակերպությունը չի ճանաչում պարտավորություն` հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո առաջարկված կամ հայտարարված շահաբաժինների գծով: Արդյունքում, 20X1 թվականին որևէ շահաբաժին չի ճանաչվում: 20X1 թ.-ի համար հարկվող շահույթը 100,000 է: 20X1 թ.-ի համար զուտ հարկվող ժամանակավոր տարբերությունը 40,000 է: Կազմակերպությունը ճանաչում է 50,000-ին հավասար ընթացիկ հարկային պարտավորություն և ընթացիկ շահութահարկի գծով ծախս: Հետագա շահաբաժինների արդյունքում հնարավոր փոխհատուցվելիք գումարի գծով ոչ մի ակտիվ չի ճանաչվում: Կազմակերպությունը նաև ճանաչում է 20,000-ին (40,000-ի 50%-ին) հավասար հետաձգված հարկային պարտավորություն և հետաձգված հարկի գծով ծախս, ինչն իրենից ներկայացնում է այն շահութահարկերը, որ կազմակերպությունը կվճարի իր ակտիվների կամ պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները փոխհատուցելիս կամ մարելիս` հիմնվելով չբաշխված շահույթի նկատմամբ կիրառվող հարկային դրույքի վրա: Հետագայում, 20X2 թ. մարտի 15-ին, կազմակերպությունը որպես պարտավորություն է ճանաչում նախորդ ժամանակաշրջանների գործառնական շահույթից վճարվելիք 10,000-ին հավասար շահաբաժիններ: 20X2 թ. մարտի 15-ին կազմակերպությունը 1,500-ին (որպես պարտավորություն ճանաչված շահաբաժինների 15%-ի) հավասար շահութահարկերի փոխհատուցումը ճանաչում է որպես ընթացիկ հարկային ակտիվ և ընթացիկ շահութահարկի գծով ծախսի նվազեցում 20X2 թ.-ի համար:

 

53. Հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները չպետք է զեղչվեն:

54. Հետաձգված հարկային ակտիվները և պարտավորությունները զեղչման հիմունքով արժանահավատորեն որոշելու համար պահանջվում է յուրաքանչյուր ժամանակավոր տարբերության համար կազմել, ըստ մարման ժամկետների, մանրամասն ժամանակացույց: Շատ դեպքերում այդպիսի ժամանակացույցի մշակումն անհնարին է կամ չափազանց բարդ: Հետևաբար, հետաձգված հարկային պարտավորու-թյունների և ակտիվների զեղչման պահանջը տեղին չէ: Զեղչման թույլատրելը, բայց ոչ պարտադրելը, կհանգեցներ մի իրավիճակի, երբ կառաջանային հետաձգված հարկային ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնք համադրելի չէին լինի կազմակերպությունների միջև: Հետևաբար, սույն ստանդարտը չի պահանջում և չի թույլատրում հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների զեղչումը:

55. Ժամանակավոր տարբերությունները որոշվում են ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա: Սա կիրառելի է նաև նույնիսկ այն դեպքերում, երբ հաշվեկշռային արժեքը հենց ինքն է որոշվում զեղչման հիմունքով, օրինակ` հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունները (տես` «Աշխա-տակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19):

56. Հետաձգված հարկային ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է վերանայվի յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում: Կազմակերպությունը պետք է նվազեցնի հետաձգված հարկային ակտիվի հաշվեկշռային արժեքն այն չափով, որով այլևս հավանական չէ, որ կստանա բավարար հարկվող շահույթ, որը թույլ կտա հետաձգված հարկային ակտիվից օգուտն ամբողջությամբ կամ մասամբ իրացնել: Ցանկացած այդպիսի նվազեցում պետք է վերականգնվի այնքանով, որքանով հավանական է դառնում բավարար հարկվող շահույթի ստացումը:

 

Ընթացիկ և հետաձգված հարկերի ճանաչումը

---

57. Գործարքի կամ այլ իրադարձության ընթացիկ և հետաձգված հարկային հետևանքների հաշվառումը համապատասխանում է հենց այդ գործարքի կամ իրադարձության հաշվառմանը: Այդ սկզբունքն է իրագործվում 58-68Գ պարագրաֆներում:

57Ա. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի շահաբաժինների գծով շահութահարկային հետևանքները, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 9-ում, երբ այն ճանաչում է շահաբաժինը վճարելու պարտավորությունը: Շահաբաժինների շահութահարկային հետևանքներն ավելի ուղղակիորեն են կապված անցյալ գործարքներին կամ դեպքերին, որոնք առաջացնում են բաշխվող շահույթը, քան սեփականատերերին կատարված բաշխումներին: Հետևաբար, շահաբաժինների շահութահարկային հետևանքները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում կամ սեփական կապիտալում, կախված նրանից, թե կազակերպությունն ի սկզբանե, որտեղ է ճանաչել այդ անցյալ գործարքները կամ դեպքերը:

 

Շահույթում կամ վնասում ճանաչված հոդվածներ

 

58. Ընթացիկ և հետաձգված հարկերը պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս և ներառվեն տվյալ ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի մեջ, բացառությամբ հարկի այն մասի, որն առաջանում է`

ա) գործարքից կամ իրադարձությունից, որը նույն կամ մեկ այլ ժամանակաշրջանում ճանաչվում է շահույթից կամ վնասից դուրս` կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, կամ ուղղակիորեն սեփական կապիտալում (տես` պարագրաֆներ 61Ա-65), կամ

բ) բիզնեսների միավորումից (բացառությամբ ներդրումային կազմակերպության կողմից դուստր կազմակերպության ձեռքբերումը, ինչպես սահմանված է «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ում, որը պահանջվում է չափվել իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով) (տես` պարագրաֆներ 66 և 68):

59. Հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների մեծ մասն առաջանում է, երբ եկամուտը կամ ծախսը ներառվում է հաշվապահական շահույթի մեջ մի ժամանակաշրջանում, իսկ հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) մեջ` մեկ այլ: Արդյունքում առաջացող հետաձգված հարկը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում: Այդպիսի իրավիճակների օրինակներ են`

ա) տոկոսների, ռոյալթիների կամ շահաբաժինների գծով հասույթը ստացվում է ժամանակաշրջանի վերջում և ներառվում է հաշվապահական շահույթի մեջ` «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ին, «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին և «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան, ինչպես նպատակահարմար է, սակայն հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) մեջ ներառվում է դրամարկղային հիմունքով, և

բ) ոչ նյութական ակտիվների վրա կատարված ծախսումները կապիտալացվել են ՀՀՄՍ 38-ին համապատասխան և շահույթում կամ վնասում ներառվում են ամորտիզացիայի միջոցով, սակայն հարկային նպատակներով նվազեցվել են կատարման պահին:

60. Հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը կարող է փոփոխվել, նույնիսկ եթե համապատասխան ժամանակավոր տարբերությունների գումարը չի փոփոխվել: Դա կարող է առաջանալ, օրինակ`

ա) հարկի դրույքների կամ հարկային օրենքներում փոփոխությունների արդյունքում,

բ) հետաձգված հարկային ակտիվի փոխհատուցելիության վերագնահատման արդյունքում, կամ

գ) ակտիվի փոխհատուցման ակնկալվող եղանակի փոփոխության արդյունքում:

Առաջացող հետաձգված հարկը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ այն մասի, որը վերաբերում է նախապես շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչված հոդվածներին (տես` պարագրաֆ 63):

 

Շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչված հոդվածներ

 

61. [Հանված է]

61Ա. Ընթացիկ և հետաձգված հարկը պետք է ճանաչվի շահույթից կամ վնասից դուրս, եթե հարկը վերաբերում է այն հոդվածներին, որոնք, նույն կամ մեկ այլ ժամանակաշրջանում, ճանաչված են շահույթից կամ վնասից դուրս: Հետևաբար, ընթացիկ և հետաձգված հարկերը, որոնք վերաբերում են այն հոդվածներին, որոնք, նույն կամ տարբեր ժամանակաշրջանում, ճանաչված են`

ա) այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, պետք է ճանաչվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում (տե՛ս պարագրաֆ 62),

բ) ուղղակիորեն սեփական կապիտալում, պետք է ճանաչվեն ուղղակիորեն սեփական կապիտալում (տես` պարագրաֆ 62Ա):

62. Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտները պահանջում կամ թույլատրում են որոշակի հոդվածների ճանաչումը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Այդպիսի հոդվածների օրինակներ են`

ա) հաշվեկշռային արժեքի փոփոխություն, որն առաջանում է հիմնական միջոցների վերագնահատումից (տես` ՀՀՄՍ 16), և

բ) [հանված է]

գ) փոխարժեքային տարբերություններ, որոնք առաջանում են արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկից (տես` ՀՀՄՍ 21),

դ) [հանված է]:

62Ա. Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտները պահանջում կամ թույլատրում են որոշակի հոդվածների կրեդիտագրումը կամ դեբետագրումը ուղղակիորեն սեփական կապիտալին: Այդպիսի հոդվածների օրինակներ են`

ա) չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում, որն առաջանում է կամ հետընթաց կիրառվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունից, կամ սխալի ուղղումից (տես` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ը), և

բ) այն գումարները, որոնք առաջանում են բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի` սեփական կապիտալի բաղադրիչի սկզբնական ճանաչման ժամանակ (տես` պարագրաֆ 23):

63. Որոշ բացառիկ հանգամանքներում կարող է դժվար լինել` շահույթից կամ վնասից դուրս (կա՛մ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, կամ ուղղակիորեն սեփական կապիտալում) ճանաչված հոդվածներին վերաբերող ընթացիկ կամ հետաձգված հարկի գումարը որոշելը: Դա կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, երբ`

ա) գործում են շահութահարկի տարբերակված դրույքներ, և հնարավոր չէ որոշել այն դրույքը, որով հարկվել է հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) որոշակի առանձին բաղադրիչը,

բ) հարկերի դրույքների կամ հարկային օրենսդրության այլ փոփոխություններն ազդում են այն հետաձգված հարկային ակտիվի կամ պարտավորության վրա, որը, մասամբ կամ ամբողջությամբ, վերաբերում է նախապես շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչված հոդվածին, կամ

գ) կազմակերպությունը որոշում է, որ հետաձգված հարկային ակտիվը, որը մասամբ կամ ամբողջությամբ վերաբերում է նախապես շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչված հոդվածի, պետք է ճանաչվի կամ չպետք է այլևս ամբողջովին ճանաչվի:

Այդպիսի դեպքերում ընթացիկ և հետաձգված հարկը, որը վերաբերում է շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչված հոդվածներին, հիմնվում է տվյալ հարկային իրավակարգում գործող կազմակերպության ընթացիկ և հետաձգված հարկերի հիմնավորված համամասնական բաշխման, կամ մեկ այլ մեթոդի վրա, որով ապահովվում է ավելի ճշգրիտ բաշխում տվյալ հանգամանքներում:

64. ՀՀՄՍ 16-ը չի որոշակիացնում, թե արդյոք կազմակերպությունը պետք է վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճից ամեն տարի փոխանցի չբաշխված շահույթին մի գումար, որը հավասար է վերագնահատված արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության և այդ ակտիվի սկզբնական արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության միջև եղած տարբերությանը: Եթե կազմակերպությունը կատարում է այդպիսի փոխանցում, ապա փոխանցվող գումարը իր մեջ չի պարունակում դրա հետ կապված հետաձգված հարկը: Նմանատիպ մոտեցում է կիրառվում հիմնական միջոցների օբյեկտի օտարման ժամանակ կատարվող փոխանցումների նկատմամբ:

65. Եթե ակտիվը վերագնահատվում է հարկային նպատակներով, և այդ վերագնահատումը կապված է ավելի վաղ ժամանակաշրջանների հաշվապահական վերագնահատման կամ ապագա ժամանակաշրջաններում անցկացվելիք վերագնահատման հետ, ապա և՛ ակտիվի վերագնահատման, և՛ հարկային բազայի ճշգրտման հարկային հետևանքները ճանաչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում դրանց իրականացման ժամանակաշրջանում: Այնուամենայնիվ, եթե հարկային նպատակներով անցկացվող վերագնահատումը կապված չէ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի կամ ապագա ժամանակաշրջաններում ակնկալվող հաշվապահական վերագնահատման հետ, ապա հարկային բազայի ճշգրտման հարկային հետևանքները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում:

65Ա. Երբ կազմակերպությունը իր բաժնետերերին վճարի բաժնեմասեր, կարող է պահանջվել բաժնեմասերից որոշ մաս վճարել հարկային մարմիններին բաժնետերերի անունից: Շատ իրավակարգերում այս գումարը կոչվում է գանձվող հարկ: Հարկային մարմիններին այդպիսի վճարված կամ վճարվելիք գումարը դեբետագրվում է սեփական կապիտալին` որպես բաժնեմասերի մաս:

 

Բիզնեսների միավորումից առաջացող հետաձգված հարկ

 

66. Ինչպես բացատրված է 19-րդ և 26(գ) պարագրաֆներում, ժամանակավոր տարբերություններ կարող են առաջանալ բիզնեսների միավորման ժամանակ: ՖՀՄՍ 3-ի համաձայն` կազմակերպությունը ճանաչում է առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվները (այն չափով, որով դրանք բավարարում են 24-րդ պարագրաֆով սահմանված ճանաչման չափանիշներին) կամ հետաձգված հարկային պարտավորությունները` որպես որոշելի ակտիվներ և պարտավորություններ ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Հետևաբար, այս հետաձգված հարկային ակտիվները և հետաձգված հարկային պարտավորությունները ազդում են կազմակերպության ճանաչած գուդվիլի կամ զեղչով (իրական արժեքից ցածր գնով) գնումից օգուտի գումարի վրա: Այնուամենայնիվ, 15(ա) պարագրաֆին համապատասխան` կազմակերպությունը չի ճանաչում գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից առաջացած հետաձգված հարկային պարտավորությունները:

67. Բիզնեսների միավորման արդյունքում, ձեռք բերողի մինչձեռքբերումային հետաձգված հարկային ակտիվի իրացման հավանականությունը կարող է փոփոխվել: Ձեռք բերողը կարող է հավանական համարել, որ նա կփոխհատուցի իր սեփական հետաձգված հարկային ակտիվը, որը ճանաչված չէր մինչև բիզնեսների միավորումը: Օրինակ` ձեռք բերողը կարող է ի վիճակի լինել օգտագործել չօգտագործված հարկային վնասները ձեռք բերված կազմակերպության ապագա հարկվող շահույթի դիմաց: Եվ հակառակը` բիզնեսների միավորման արդյունքում կարող է այլևս հավանական չլինել այն, որ ապագա հարկվող շահույթը թույլ կտա հարկային ակտիվի փոխհատուցումը: Նման դեպքերում ձեռք բերողը ճանաչում է հետաձգված հարկային ակտիվի փոփոխությունը բիզնեսների միավորման ժամանակաշրջանում, բայց այն չի ներառում որպես այդ միավորման հաշվապահական հաշվառման մաս: Հետևաբար, ձեռք բերողը հաշվի չի առնում այն` բիզնեսների միավորումում իր ճանաչած գուդվիլը կամ զեղչով (իրական արժեքից ցածր գնով) գնումից օգուտը չափելիս:

68. Ձեռք բերողի առաջիկա ժամանակաշրջաններ փոխանցվող հարկային վնասի կամ այլ հետաձգված հարկային ակտիվի հնարավոր օգուտը կարող է չբավարարել առանձին ճանաչման չափանիշներին բիզնեսների միավորման սկզբնական հաշվառման ժամանակ, բայց կարող է իրացվել հետագայում: Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ձեռք բերված հետաձգված հարկային օգուտները, որ նա իրացնում է բիզնեսների միավորումից հետո, հետևյալ կերպ`

ա) չափման ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ձեռք բերված հետաձգված հարկային օգուտները, որոնք առաջացել են ձեռքբերման օրը գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների վերաբերյալ նոր տեղեկատվությունից, պետք է կիրառվեն` նվազեցնելու համար այդ ձեռքբերմանը վերաբերող գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը: Եթե այդ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը հավասար է զրոյի, ապա մնացած հետաձգված հարկային օգուտները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում,

բ) մնացած բոլոր իրացված ձեռք բերված հետաձգված հարկային օգուտները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում (կամ էլ շահույթից կամ վնասից դուրս, եթե այդպես է պահանջում սույն ստանդարտը):

 

Բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքներից առաջացած ընթացիկ և հետաձգված հարկեր

 

68Ա. Որոշ հարկային իրավակարգերում կազմակերպությունը ստանում է հարկային նվազեցում (այսինքն` գումար, որը հարկվող շահույթը որոշելիս ենթակա է նվազեցման), որը վերաբերում է այդ կազմակերպության բաժնետոմսերով, բաժնետոմսերի օպցիոններով կամ այլ բաժնային գործիքներով վճարվող հատուցումներին: Այդ հարկային նվազեցման գումարը կարող է տարբեր լինել դրան վերաբերող կուտակային հատուցման գծով ծախսից, և կարող է առաջանալ ավելի ուշ հաշվետու ժամանակաշրջանում: Օրինակ` որոշ իրավակարգերում կազմակերպությունը կարող է տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների դիմաց որպես հատուցում աշխատակիցներից ստացված ծառայությունների սպառման գծով ճանաչել ծախս` «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ին համապատասխան, սակայն հարկային նվազեցում կարող է ստանալ միայն բաժնետոմսերի օպցիոնները իրագործելիս, ընդ որում` հարկային նվազեցման չափը որոշվում է իրագործման օրվա դրությամբ կազմակերպության բաժնետոմսի գնի հիման վրա:

68Բ. Ինչպես սույն ստանդարտի 9-րդ և 26(բ) պարագրաֆներում նկարագրված հետազոտության ծախսումների դեպքում, մինչև ընթացիկ ամսաթիվը աշխատակիցներից ստացված ծառայությունների հարկային բազայի (որն իրենից ներկայացնում է մի գումար, որ հարկային մարմինները կթույլատրեն նվազեցնել ապագա ժամանակաշրջաններում) և զրոյին հավասար հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունը նվազեցվող ժամանակավոր տարբերություն է, որը հանգեցնում է հետաձգված հարկային ակտիվի: Եթե ապագա ժամանակաշրջաններում հարկային մարմինների կողմից որպես նվազեցում թույլատրվող գումարը ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ հայտնի չէ, այն պետք է գնահատվի ժամանակաշրջանի վերջում առկա տեղեկության հիման վրա: Օրինակ` եթե ապագա ժամանակաշրջաններում հարկային մարմինների կողմից որպես նվազեցում թույլատրվող գումարը կախված է ապագա ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության բաժնետոմսի գնից, նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունը պետք է չափվի ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կազմակերպության բաժնետոմսի գնի հիման վրա:

68Գ. Ինչպես նշված է 68Ա պարագրաֆում, հարկային նվազեցման գումարը (կամ գնահատված ապագա հարկային նվազեցումը` չափված 68Բ պարագրաֆին համապատասխան) կարող է տարբեր լինել դրան վերաբերող կուտակային հատուցման գծով ծախսից: Ըստ սույն ստանդարտի 58-րդ պարագրաֆի` ընթացիկ և հետաձգված հարկը պետք է ճանաչվի որպես եկամուտ կամ ծախս և պետք է ներառվի ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ այն մասի, որով այդ հարկն առաջանում է` (ա) նույն կամ մեկ այլ ժամանակաշրջանում շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչված գործարքից կամ դեպքից, կամ (բ) բիզնեսների միավորումից (բացառությամբ ներդրումային կազմակերպության կողմից դուստր կազմակերպության ձեռքբերումը, որը պետք է չափվի իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով): Եթե հարկային նվազեցման գումարը (կամ գնահատված ապագա հարկային նվազեցումը) գերազանցում է դրան վերաբերող կուտակային հատուցման գծով ծախսը, ապա սա նշանակում է, որ հարկային նվազեցումը վերաբերում է ոչ միայն վճարման գծով ծախսին, այլև սեփական կապիտալի հոդվածին: Այս դեպքում համապատասխան ընթացիկ կամ հետաձգված հարկի գերազանցումը պետք է ճանաչվի ուղղակիորեն սեփական կապիտալում:

 

Ներկայացում

---

Հարկային ակտիվներ և հարկային պարտավորություններ

 

69-70.  [Հանված է]

Հաշվանցում

71. Կազմակերպությունը պետք է հաշվանցի ընթացիկ հարկային ակտիվները և ընթացիկ հարկային պարտավորությունները այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը`

ա) ունի ճանաչված գումարները հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք, և

բ) մտադիր է կա°մ հաշվարկը (մարումը) իրականացնել զուտ հիմունքով, կա°մ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ:

72. Թեև ընթացիկ հարկային ակտիվները և ընթացիկ հարկային պարտավորություն-ները ճանաչվում և չափվում են առանձին, ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ դրանք հաշվանցվում են` համաձայն այնպիսի չափանիշների, որոնք նման են ֆինանսական գործիքների համար ՀՀՄՍ 32-ում սահմանվածներին: Որպես կանոն` կազմակերպությունն ունենում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք` հաշվանցելու ընթացիկ հարկային ակտիվն ընթացիկ հարկային պարտավորության դիմաց, երբ դրանք վերաբերում են շահութահարկին, որը գանձվում է նույն հարկային մարմնի կողմից, և վերջինս կազմակերպությանը թույլ է տալիս կատարել կամ ստանալ մեկ զուտ վճարում:

73. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում խմբի մեկ կազմակերպության ընթացիկ հարկային ակտիվը հաշվանցվում է մյուսի ընթացիկ հարկային պարտավորության դիմաց այն և միայն այն դեպքում, երբ այդ կազմակերպություններն ունեն մեկ զուտ վճարում կատարելու կամ ստանալու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք, և կազմակերպությունները մտադիր են կատարել կամ ստանալ այդպիսի զուտ վճարում կամ միաժամանակ փոխհատուցել ակտիվը և մարել պարտավորությունը:

74. Կազմակերպությունը պետք է հաշվանցի հետաձգված հարկային ակտիվը և հետաձգված հարկային պարտավորությունը այն և միայն այն դեպքում, երբ`

ա) կազմակերպությունն ունի իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք` հաշվանցելու ընթացիկ հարկային ակտիվները ընթացիկ հարկային պարտավորությունների դիմաց,

բ) հետաձգված հարկային ակտիվը և հետաձգված հարկային պարտավորու-թյունը վերաբերում են շահութահարկին, որը գանձվում է նույն հարկային մարմնի կողմից`

    (i) նույն հարկատու կազմակերպությունից, կամ

   (ii) տարբեր հարկատուներից, որոնք մտադիր են կա՛մ մարել ընթացիկ հարկային պարտավորությունները և ակտիվները զուտ հիմունքով, կա՛մ իրացնել ակտիվները և մարել պարտավորությունները միաժամանակ` յուրաքանչյուր ապագա ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում ակնկալվում է հետաձգված հարկային պարտավորությունների և ակտիվների նշանակալի գումարների մարում կամ փոխհատուցում:

75. Յուրաքանչյուր ժամանակավոր տարբերության մարման (վերացման) ժամկետների մանրամասն ժամանակացույցի մշակման անհրաժեշտությունից խուսափելու համար, սույն ստանդարտը պահանջում է կազմակերպությունից հաշվանցել նույն հարկատու կազմակերպության հետաձգված հարկային ակտիվները հետաձգված հարկային պարտավորությունների դիմաց այն և միայն այն դեպքում, երբ դրանք վերաբերում են շահութահարկին, որը գանձվում է նույն հարկային մարմնի կողմից, իսկ կազմակերպությունն ունի ընթացիկ հարկային ակտիվները ընթացիկ հարկային պարտավորությունների դիմաց հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք:

76. Հազվագյուտ դեպքերում կազմակերպությունը կարող է ունենալ հաշվանցում կատարելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք և զուտ մարում կատարելու մտադրություն միայն որոշ, բայց ոչ բոլոր ժամանակաշրջանների համար: Նման հազվադեպ հանգամանքներում կարող է պահանջվել այդպիսի մանրամասն ժամանակացույցի կազմում` նպատակ ունենալով արժանահավատորեն պարզել, թե մեկ հարկատու կազմակերպության հետաձգված հարկային պարտավորությունը հանգեցնում է արդյոք հարկային վճարումների ավելացման նույն այն ժամանակաշրջանում, որում երկրորդ հարկատուի հետաձգված հարկային ակտիվը բերելու է այդ երկրորդի հարկային վճարումների կրճատման:

 

Հարկի գծով ծախս

 

Հարկի գծով ծախս (եկամուտ), որը վերաբերում է սովորական գործունեությունից շահույթին կամ վնասին

 

77. Սովորական գործունեությունից շահույթին կամ վնասին վերաբերող հարկի գծով ծախսը (եկամուտը) պետք է ներկայացվի որպես շահույթի կամ վնասի մի մաս` շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն(ներ)ում:

77Ա. [Հանված է]

Փոխարժեքային տարբերություններ արտերկրյա հետաձգված հարկային պարտավորությունների և ակտիվների գծով

78. ՀՀՄՍ 21-ը պահանջում է, որ որոշակի փոխարժեքային տարբերություններ ճանաչվեն եկամուտ կամ ծախս, սակայն չի որոշակիացնում, թե համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում դրանք որտեղ պետք է ներկայացվեն: Հետևաբար, երբ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում ճանաչվում են արտերկրյա հետաձգված հարկային պարտավորությունների կամ ակտիվների գծով փոխարժեքային տարբերությունները, վերջիններս կարող են դասակարգվել որպես հետաձգված հարկի գծով ծախս (եկամուտ), եթե համարվի, որ այդպիսի ներկայացումը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար կլինի ամենաօգտակարը:

 

Բացահայտում

---

79. Հարկի գծով ծախսի (եկամտի) խոշոր բաղադրիչները պետք է բացահայտվեն առանձին:

80. Հարկի գծով ծախսի (եկամտի) բաղադրիչները կարող են ներառել`

ա) ընթացիկ հարկի գծով ծախսը (եկամուտը),

բ) տվյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված` նախորդ ժամանակաշրջանների ընթացիկ հարկի ճշգրտումները,

գ) հետաձգված հարկի գծով ծախսի (եկամտի) գումարը` կապված ժամանակավոր տարբերությունների ձևավորման և մարման (վերացման) հետ,

դ) հետաձգված հարկի գծով ծախսի (եկամտի) գումարը` կապված հարկերի դրույքների փոփոխության կամ նոր հարկերի ուժի մեջ մտնելու հետ,

ե) նախկինում չճանաչված հարկային վնասից, հարկային զեղչից կամ նախորդող ժամանակաշրջանի ժամանակավոր տարբերությունից առաջացած օգուտի գումարը, որն օգտագործվում է ընթացիկ հարկի գծով ծախսը կրճատելու համար,

զ) նախկինում չճանաչված հարկային վնասից, հարկային զեղչից կամ նախորդող ժամանակաշրջանի ժամանակավոր տարբերությունից առաջացած օգուտի գումարը, որն օգտագործվում է հետաձգված հարկի գծով ծախսը կրճատելու համար,

է) հետաձգված հարկային ակտիվի` 56-րդ պարագրաֆին համապատասխան իրականացված լրիվ կամ մասնակի դուրսգրումից կամ նախորդ դուրսգրման հակադարձումից առաջացած հետաձգված հարկի գծով ծախսը,

ը) հարկի գծով ծախսի (եկամտի) գումարը` կապված հաշվապահական հաշվառ-ման քաղաքականության մեջ տեղի ունեցած այն փոփոխությունների և սխալների հետ, որոնք ներառվում են շահույթի կամ վնասի մեջ` ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան, քանի որ դրանք չեն կարող հաշվառվել հետընթաց:

81. Առանձին պետք է բացահայտվի նաև հետևյալը`

ա) ընթացիկ և հետաձգված հարկերի համախառն գումարը` կապված ուղղակիորեն սեփական կապիտալին դեբետագրված կամ կրեդիտագրված հոդվածների հետ (տե՛ս պարագրաֆ 62Ա),

աբ)  շահութահարկի գումարը, որը վերաբերում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի յուրաքանչյուր բաղադրիչին (տե՛ս պարագրաֆ 62 և ՀՀՄՍ 1 (փոփոխված` 2007 թվականին)),

բ) [հանված է]

գ) հարկի գծով ծախսի (եկամտի) և հաշվապահական շահույթի միջև փոխկապակցվածության բացատրությունը` հետևյալ երկու եղանակներից մեկի կամ երկուսի միջոցով`

    (i) հարկի գծով ծախսի (եկամտի) և հաշվապահական շահույթի ու հարկի կիրառվող դրույքի (դրույքների) արտադրյալի թվային համադրում` բացահայտելով նաև հարկի կիրառվող դրույքը (դրույքները) հաշվարկելու հիմքերը, կամ

   (ii) հարկի միջին արդյունավետ դրույքի և հարկի կիրառվող դրույքի թվային համադրում` բացահայտելով նաև հարկի կիրառվող դրույքը (դրույքները) հաշվարկելու հիմքերը,

դ) նախորդ ժամանակաշրջանի համեմատությամբ հարկի կիրառվող դրույքի (դրույքների) փոփոխությունների բացատրությունը,

ե) նվազեցվող ժամանակավոր տարբերությունների, չօգտագործված հարկային վնասների և չօգտագործված հարկային զեղչերի գումարները (և ուժի մեջ լինելու ժամկետները, եթե կան այդպիսի ժամկետներ), որոնց գծով հետաձգված հարկային ակտիվ չի ճանաչվել ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում,

զ) դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում ու ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների և համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցությունների հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունների համախառն գումարը, որոնց գծով հետաձգված հարկային պարտավորություններ չեն ճանաչվել (տես` պարագրաֆ 39),

է) ժամանակավոր տարբերության յուրաքանչյուր տեսակի և չօգտագործված հարկային վնասների ու չօգտագործված հարկային զեղչերի յուրաքանչյուր տեսակի գծով`

    (i) ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների գումարը` ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար,

    (ii) շահույթում կամ վնասում ճանաչված հետաձգված հարկի գծով ծախսի կամ եկամտի գումարը, եթե այն հստակորեն չի երևում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ճանաչված գումարների փոփոխություններից,

ը) ընդհատված գործառնությունների հետ կապված հարկի գծով ծախսը, որը վերաբերում է`

     (i) ընդհատումից առաջացող շահույթին կամ վնասին,

   (ii) տվյալ ժամանակաշրջանում ընդհատված գործառնության գծով սովորական գործունեությունից շահույթին կամ վնասին` յուրաքանչյուր ներկայացված նախորդ ժամանակաշրջանի համապատասխան գումարների հետ միասին,

թ) կազմակերպության բաժնետերերին տրված այն շահաբաժինների շահութահարկային հետևանքները, որոնք առաջարկվել կամ հայտարարվել են նախքան ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացման համար հաստատելը, բայց ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում չեն ճանաչվել որպես պարտավորություն,

ժ) եթե բիզնեսների միավորման արդյունքում կազմակերպությունը, որը հանդիսանում է ձեռք բերող, փոփոխում է իր մինչձեռքբերումային հետաձգված հարկային ակտիվի գծով ճանաչված գումարը (տես` պարագրաֆ 67),

ժա) եթե բիզնեսների միավորումում ձեռք բերված հետաձգված հարկային օգուտները չեն ճանաչվել ձեռքբերման ամսաթվին, սակայն ճանաչվել են դրանից հետո (տես` պարագրաֆ 68), ապա այն դեպքի կամ հանգամանքների փոփոխության նկարագրությունը, որոնք հանգեցրել են հետաձգված հարկային օգուտների ճանաչմանը:

82. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետաձգված հարկային ակտիվի գումարը և դրա ճանաչումը հիմնավորող հանգամանքների բնույթը, երբ`

ա) հետաձգված հարկային ակտիվի իրացումը կախված է առկա հարկվող ժա-մանակավոր տարբերությունների մարումից առաջացող շահույթը գերազանցող ապագա հարկվող շահույթից, և

բ) կազմակերպությունը վնաս է կրել ընթացիկ կամ նախորդ ժամանակաշրջանում այն հարկային իրավակարգում, որին վերաբերում է հետաձգված հարկային ակտիվը:

82Ա. 52Ա պարագրաֆում նկարագրված հանգամանքերում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի իր բաժնետերերին շահաբաժիններ վճարելուց առաջացող հնարավոր շահութահարկային հետևանքների բնույթը: Ավելին` կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հնարավոր շահութահարկային հետևանքների գումարները, որոնք գործանականում կարող են որոշվել, և այն, թե արդյոք կան հնարավոր շահութահարկային հետևանքներ, որոնք գործնականում հնարավոր չէ որոշել:

83. [Հանված է]

84. 81(գ) պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումները ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին թույլ են տալիս հասկանալ, թե արդյոք անսովոր է հարկի գծով ծախսի (եկամտի) և հաշվապահական շահույթի միջև փոխկապակցվածությունը, ինչպես նաև հասկանալ այն նշանակալի գործոնները, որոնք կարող են ազդել այդ փոխկապակցվածության վրա ապագայում: Հարկի գծով ծախսի (եկամտի) և հաշվապահական շահույթի միջև կապի վրա կարող են ազդել այնպիսի գործոններ, ինչպիսիք են հարկումից ազատված հասույթը, հարկվող շահույթը (հարկային վնասը) որոշելիս չնվազեցվող ծախսերը, հարկային վնասների և արտերկրյա հարկերի դրույքների ազդեցությունը:

85. Հարկի գծով ծախսի (եկամտի) և հաշվապահական շահույթի միջև կապը բացատ-րելիս կազմակերպությունն օգտագործում է հարկի կիրառվող դրույքը, որը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների համար ապահովում է առավելագույն իմաստալից տեղեկատվություն: Հաճախ առավելագույն իմաստալից դրույքը հարկի ներքին դրույքն է կազմակերպության ռեզիդենտության երկրում, որը միավորում է պետական հարկերի համար կիրառվող հարկի դրույքը և տեղական հարկերի համար կիրառվող այն դրույքները, որոնք հաշվարկած են հարկվող շահույթի (հարկային վնասի) ըստ էության համանման մակարդակի համար: Այնուամենայնիվ, մի քանի իրավակարգերում գործող կազմակերպության համար ավելի իմաստալից կլիներ միավորել առանձին թվային համադրումները, որոնք պատրաստվել են` օգտագործելով յուրաքանչյուր առանձին իրավակարգում կիրառվող ներքին դրույքը: Ստորև բերվող օրինակը ցուցադրում է, թե ինչպես է հարկի կիրառվող դրույքի ընտրությունն ազդում թվային համադրումների ներկայացման վրա:

 

85-րդ պարագրաֆը լուսաբանող օրինակ.
19X2 թվականին կազմակերպությունն իր իրավակարգում (երկիր Ա) ունի 1,500 միավոր հաշվապահական շահույթ (19X1-ին` 2,000 միավոր) և երկիր Բ-ում` 1,500 միավոր (19X1-ին` 500 միավոր): Հարկի դրույքը Ա երկրում 30 տոկոս է, Բ երկրում` 20 տոկոս: Ա երկրում 100 միավոր ծախսը (19X1-ին` 200 միավոր) հարկային նպատակներով նվազեցվող չէ:
Ստորև բերվում է ներքին հարկի դրույքի համադրման օրինակ.
	19X1		19X2
Հաշվապահական շահույթ	2,500		3,000
Հարկը` 30 տոկոս ներքին դրույքով	750		900
Հարկային նպատակներով չնվազեցվող ծախսերի հարկային հետևանքները	60		30
Բ երկրում հարկի ավելի ցածր դրույքի ազդեցությունը	(50)		(150)
Հարկի գծով ծախս	760		780
Ստորև բերվում է համադրման օրինակ, որը պատրաստված է յուրաքանչյուր երկրի իրավակարգի համար առանձին համադրումների միավորմամբ: Այս մեթոդի համաձայն` հաշվետու կազմակերպության ռեզիդենտության երկրի հարկի ներքին դրույքի և այլ իրավակարգերում ներքին դրույքի միջև տարբերությունների ազդեցությունը համադրման ժամանակ առանձին տողով չի երևում: Հարկի կիրառվող դրույքի (դրույքների) փոփոխությունները բացատրելու համար, ինչպես պահանջում է 81(դ) պարագրաֆը, կազմակերպությանը, հավանաբար, անհրաժեշտ կլինի վերլուծել կա՛մ հարկի դրույքների, կա՛մ տարբեր իրավակարգերում վաստակած շահույթների կառուցվածքի նշանակալի փոփոխությունների ազդեցությունը:
Հաշվապահական շահույթ	2,500		3,000
Հարկի ներքին դրույքի կիրառումը համապատասխան երկրներում առաջացած շահույթների նկատմամբ	700		750
Հարկային նպատակներով չնվազեցվող ծախսերի հարկային հետևանքները	60		30
Հարկի գծով ծախս	760		780

 

86. Հարկի միջին արդյունավետ դրույքը հարկի գծով ծախսն (եկամուտն) է` բաժանած հաշվապահական շահույթի վրա:

87. Հաճախ գործնականում հնարավոր չէ հաշվարկել դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումներից ու համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցություններից առաջացող չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորությունների գումարը (տես` պարագրաֆ 39): Հետևաբար, սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի հիմքում ընկած ժամանակավոր տարբերություն-ների ընդհանուր գումարը, սակայն չի պահանջում հետաձգված հարկային պարտավորությունների բացահայտումը: Այնուհանդերձ, որտեղ որ դա գործնականում հնարավոր է, ողջունվում է կազմակերպությունների կողմից չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորությունների գումարների բացահայտումը, քանի որ ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների համար նման տեղեկատվությունը կարող է օգտակար լինել:

87Ա. Ըստ 82Ա պարագրաֆի` կազմակերպությունը պետք է բացահայտի իր բաժնետերերին շահաբաժիններ վճարելուց առաջացող հնարավոր շահութահարկային հետևանքների բնույթը: Կազմակերպությունը բացահայտում է շահութահարկի համակարգերի կարևոր առանձնահատկությունները և այն գործոնները, որոնք ազդում են շահաբաժինների հնարավոր շահութահարկային հետևանքների գումարի վրա:

87Բ. Երբեմն գործնականում հնարավոր չի լինում հաշվարկել բաժնետերերին շահաբաժիններ վճարելուց առաջացող հնարավոր շահութահարկային հետևանքների ընդհանուր գումարը: Օրինակ` սա կարող է տեղի ունենալ այն դեպքում, երբ կազմակերպությունն ունի մեծ քանակությամբ արտերկրյա դուստր կազմակերպություններ: Այնուամենայնիվ, նույնիսկ նման հանգամանքներում ընդհանուր գումարի որոշ հատվածներ կարող են հեշտությամբ որոշվել: Օրինակ` հնարավոր է, որ համախմբված խմբում մայր կազմակերպությունը և իր որոշ դուստր կազմակերպություններ վճարած լինեն շահութահարկ ավելի բարձր դրույքով` չբաշխված շահույթների նկատմամբ, և իմանան այն գումարը, որը կփոխհատուցվի համախմբված չբաշխված շահույթից բաժնետերերին ապագայում շահաբաժիններ վճարելիս: Այս դեպքում բացահայտվում է այդ փոխհատուցվող գումարը: Եթե կիրառելի է, ապա կազմակերպությունը նաև բացահայտում է, որ գոյություն ունեն լրացուցիչ շահութահարկային հետևանքներ, որոնք գործնականում հնարավոր չէ որոշել: Մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե այդպիսիք ներկայացվում են, հնարավոր շահութահարկային հետևանքների բացահայտումը վերաբերում է մայր կազմակերպության չբաշխված շահույթին:

87Գ. Այն կազմակերպությունը, որը պետք է ապահովի 82Ա պարագրաֆի բացահայտումները, կարող է նաև պարտավոր լինել տրամադրել բացահայտումներ, որոնք վերաբերում են դուստր կազմակերպություններում, մասնաճյուղերում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների կամ համատեղ պայմանավորվածություններում մասնակցությունների հետ կապված ժամանակավոր տարբերություններին: Նման դեպքերում կազմակերպությունը հաշվի է առնում այդ հանգամանքը, երբ որոշում է, թե ինչ տեղեկատվություն պետք է բացահայտվի` համաձայն 82Ա պարագրաֆի: Օրինակ` հնարավոր է, որ կազմակերպությունը պարտավոր լինի բացահայտել դուստր կազմակերպություններում ներդրումների հետ կապված ժամանակավոր տարբերությունների ընդհանուր գումարը, որի գծով հետաձգված հարկային պարտավորություն չի ճանաչվել (տե՛ս պարագրաֆ 81(զ)): Եթե հնարավոր չէ հաշվարկել չճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորությունների գումարները (տես` պարագրաֆ 87), ապա կարող են լինել շահաբաժինների հնարավոր շահութահարկային հետևանքներ` կապված այս դուստր կազմակերպությունների հետ, որոնց գումարները գործնականում որոշելի չեն:

88. Կազմակերպությունը բացահայտում է հարկերին վերաբերող բոլոր պայմանական ակտիվները և պայմանական պարտավորությունները` «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ին համապատասխան: Պայմանական պարտավորությունները և պայմանական ակտիվները կարող են առաջանալ, օրինակ, հարկային մարմինների հետ ունեցած չլուծված վեճերի հետևանքով: Իսկ այն դեպքերում, երբ հարկի դրույքների կամ հարկային օրենքների փոփոխությունները ուժի մեջ են մտնում կամ դրանց մասին հայտարարվում է հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, կազմակերպությունը բացահայտում է իր ընթացիկ և հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների վրա այդ փոփոխությունների յուրաքանչյուր էական ազդեցություն (տես` «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10):

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

89. Սույն ստանդարտը գործում է այն ֆինանսական հաշվետվությունների համար, որոնք ներառում են 1998 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջանները, բացառությամբ 91-րդ պարագրաֆով սահմանված դեպքերի: Եթե կազմակերպությունը այս ստանդարտը կիրառի այն ֆինանսական հաշվետվությունների դեպքում, որոնք ներառում են 1998 թվականի հունվարի 1-ից շուտ սկսվող ժամանակաշրջաններ, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն փաստը, որ սույն ստանդարտը կիրառել է 1979 թվականին հաստատված «Շահութահարկերի հաշվառումը» ՀՀՄՍ 12-ի փոխարեն:

90. Սույն ստանդարտը փոխարինում է 1979 թվականին հաստատված «Շահութահարկերի հաշվառումը» ՀՀՄՍ 12-ին:

91. 52Ա, 52Բ, 65Ա, 81(i), 82Ա, 87Ա, 87Բ, 87Գ պարագրաֆները, ինչպես նաև 3-րդ և 50-րդ պարագրաֆների` ստանդարտից հանելը գործում են այն տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար¹, որոնք ներառում են 2001 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջաններ: Ավելի վաղ ընդունումը խրախուսվում է: Եթե ավելի վաղ ընդունումն ազդում է ֆինանսական հաշվետվությունների վրա, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը:

_________________________________

¹ Պարագրաֆ 91-ում օգտագործվում է «տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններ» տերմինը` համաձայն 1998թ. ընդունված ավելի հստակ լեզվական ձևի: Պարագրաֆ 89-ում օգտագործվում է է «ֆինանսական հաշվետվություններ» տերմինը

 

92. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են ՖՀՄՍ-ներում օգտագործվող տերմինները: Ավելին, փոփոխվել են 23-րդ, 52-րդ, 58-րդ, 60-րդ, 62-րդ, 65-րդ, 68Գ, 77-րդ և 81-րդ պարագրաֆները, հանվել է 61-րդ պարագրաֆը և ավելացվել են 61Ա, 62Ա և 77Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

93. ՖՀՄՍ 3-ի (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) ուժի մեջ մտնելու օրվանից 68-րդ պարագրաֆը բիզնեսների միավորումում ձեռք բերված հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչման նկատմամբ պետք է կիրառվի առաջընթաց` սկսած ՖՀՄՍ 3-ի (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) ուժի մեջ մտնելու օրվանից:

94. Հետևաբար, կազմակերպությունները նախորդ բիզնեսների միավորումների հաշվապահական հաշվառման մեջ չպետք է ճշգրտումներ կատարեն, եթե հարկային օգուտները չեն բավարարել ձեռքբերման օրվա դրությամբ առանձին ճանաչման չափանիշները և ճանաչվել են ձեռքբերման օրվանից հետո, բացառությամբ, երբ օգուտները ճանաչվում են չափման ժամանակաշրջանի ընթացքում և առաջանում են ձեռքբերման օրը գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների մասին նոր տեղեկատվությունից: Ճանաչված այլ հարկային օգուտները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում (կամ շահույթից կամ վնասից դուրս, եթե այդպես է պահանջվում սույն ստանդարտով):

95. ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են 21-րդ և 67-րդ պարագրաֆները, ինչպես նաև ավելացվել են 32Ա և 81(ժ) և (ժա) պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառի ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

96.  [Հանված է]

97. [Հանված է]

98. 2010 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Հետաձգված հարկ. հիմքում ընկած ակտիվների փոխհատուցում» փաստաթղթով 52-րդ պարագրաֆը վերահամարակալվել է 51Ա-ի, 10-րդ պարագրաֆը և 51Ա պարագրաֆին հաջորդող օրինակը փոխվել են, և ավելացվել են 51Բ ու 51Գ պարագրաֆներն ու հաջորդող օրինակը, ինչպես նաև 51Դ, 51Ե ու 99-րդ պարագրաֆներն: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2012 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է այդ փաստը բացահայտի:

98Ա.  2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են 2-րդ, 15-րդ, 18(ե), 24-րդ, 38-րդ, 39-րդ, 43-45-րդ, 81(զ), 87-րդ և 87Գ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 11-ը:

98Բ. 2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածների ներկայացումը» (ՀՀՄՍ 1-ի փոփոխությունները) փաստաթղթով փոփոխվել է 77-րդ պարագրաֆը և հանվել է 77Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակ):

98Գ. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ» (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 10-ում, ՖՀՄՍ 12-ում և ՀՀՄՍ 27-ում) փաստաթղթով փոփոխվել են 58-րդ և 68Գ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Սույն փաստաթղթի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, ապա այն պետք է նաև կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները միաժամանակ:

98Դ. [Հանված է]

98Ե. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել է 59-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

98Զ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 20-ը և հանվել են 96, 97 և 98Դ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

98Է. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 20-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

98Ը. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Չիրացված վնասների գծով հետաձգված հարկային ակտիվների ճանաչում» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 12-ում) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 29-ը և ավելացվել են 27Ա, 29Ա պարագրաֆները և 26-րդ պարագրաֆին հաջորդող օրինակը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2017 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: Այնուհանդերձ, փոփոխության սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ, ամենավաղ համադրելի ժամանակաշրջանի սեփական կապիտալի սկզբնական մնացորդի փոփոխությունը կարելի է ճանաչել չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում (կամ սեփական կապիտալի այլ բաղադրիչում, ինչպես նպատակահարմար է)` առանց այդ փոփոխությունը չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի և սեփական կապիտալի այլ բաղադրիչների միջև բաշխելու: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այս մոտեցումը, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

98Թ. 2017 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2015-2017 թվականների ցիկլ» փաստաթղթով ավելացվել է պարագրաֆ 57Ա-ն և հանվել է պարագրաֆ 52Բ-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի: Երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները, այն պետք է կիրառի դրանք շահաբաժինների գծով շահութահարկային հետևանքների նկատմամբ, որոնք ճանաչվել են ամենավաղ համադրելի ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ կամ դրանից հետո:

 

ՄՄԿ 21-ի գործողության դադարեցումը

---

99.  2010 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Հետաձգված հարկ. հիմքում ընկած ակտիվների փոխհատուցում» փաստաթղթով կատարված փոփոխությունները փոխարինում են «Շահութահարկ. վերագնահատված չմաշվող ակտիվների վերականգնումը» ՄՄԿ 21-ին:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 16

Հիմնական միջոցներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումները, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները հնարավորություն ունենան տեղեկատվություն ստանալու կազմակերպության կողմից իր հիմնական միջոցներում կատարած ներդրումների և այդ ներդրումներում տեղի ունեցող փոփոխությունների մասին: Հիմնական միջոցների հաշվապահական հաշվառման հիմնական խնդիրներն են` ակտիվների ճանաչումը, դրանց հաշվեկշռային արժեքի որոշումը և դրանց հետ կապված մաշվածության գումարների և արժեզրկումից կորուստների ճանաչումը:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հիմնական միջոցները հաշվառելիս, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մեկ այլ ստանդարտ պահանջում կամ թույլատրում է հաշվապահական հաշվառման այլ մոտեցումներ:

3. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում`

ա) «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն` որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված հիմնական միջոցների համար,

բ) գյուղատնտեսական գործունեության հետ կապված բերքատու բույսեր չհանդիսացող կենսաբանական ակտիվների համար (տե՛ս «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ը): Սույն ստանդարտը կիրառվում է բերքատու բույսերի, բայց ոչ դրանց արտադրանքի համար,

գ) հետախուզման և գնահատման ակտիվների ճանաչման և չափման նկատմամբ (տե՛ս «Օգտակար հանածոների հետախուզում և գնահատում» ՖՀՄՍ 6-ը),

դ) օգտակար հանածոների արդյունահանման և օգտագործման իրավունքների և օգտակար հանածոների պաշարների նկատմամբ, ինչպիսիք են` նավթը, բնական գազը և համանման չվերականգնվող այլ ռեսուրսներ:

Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է հիմնական միջոցների նկատմամբ, որոնք օգտագործվում են (բ)-(դ) կետերում նկարագրված ակտիվների մշակման կամ պահպանման նկատմամբ:

4. [Հանված է]

5. Կազմակերպությունը, որն օգտագործում է ինքնարժեքի մոդելը ներդրումային գույքի համար` համաձայն «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ի, պետք է օգտագործի սույն ստանդարտի ինքնարժեքի մոդելը սեփականություն հանդիսացող ներդրումային գույքի համար:

 

Սահմանումներ

---

6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Բերքատու բույսը կենդանի բույս է, որը`

ա) օգտագործվում է գյուղատնտեսական արտադրանքի արտադրության կամ մատակարարման համար,

բ) ակնկալվում է բերք տալը ավելի քան մեկ ժամանակաշրջանի ընթացքում, և

գ) ունի որպես գյուղատնտեսական արտադրանք վաճառվելու քիչ հավանականություն, բացառությամբ` որպես թափոն կողմնակի վաճառքի:

(ՀՀՄՍ 41-ի 5Ա-5Բ պարագրաֆները մանրամասնում են բերքատու բույսի այս սահմանումը:)

Հաշվեկշռային արժեք. այն գումարն է, որով ակտիվը ճանաչվում է կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հանելուց հետո:

Սկզբնական արժեք. ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ վճարված դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարն է, կամ այլ հատուցման իրական արժեքը ակտիվի ձեռքբերման պահի դրությամբ, կամ, որտեղ կիրառելի է, ակտիվի սկզբնապես ճանաչման ժամանակ նրան վերագրված գումարը` այլ ՖՀՄՍ-ների, օրինակ` «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ի հատուկ պահանջներին համապատասխան:

Մաշվող գումար. ակտիվի ինքնարժեքն է կամ դրան փոխարինող այլ գումար` հանած դրա մնացորդային արժեքը:

Մաշվածություն. ակտիվի մաշվող գումարի պարբերական բաշխումն է դրա օգտակար ծառայության ընթացքում:

Կազմակերպությանը բնորոշ արժեք. դրամական հոսքերի ներկա արժեքն է, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվի շարունակական օգտագոր-ծումից և օգտակար ծառայության ավարտին դրա օտարումից, կամ ակնկալում է կրել, երբ մարվում է որևէ պարտավորություն:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տես «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

Արժեզրկումից կորուստ. այն գումարն է, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է փոխհատուցվող գումարը:

Հիմնական միջոցներ. նյութական ակտիվներ են, որոնք`

ա) առկա են ապրանքների կամ ծառայությունների արտադրության (մատուցման) կամ մատակարարման, այլ կողմերին վարձակալության տալու կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար, և

բ) ակնկալվում է օգտագործել ավելի քան մեկ ժամանակաշրջանի ընթացքում:

Փոխհատուցվող գումար. ակտիվի իրական արժեքից` հանած վաճառքի ծախսումները, և օգտագործման արժեքից առավելագույնը:

Ակտիվի մնացորդային արժեք. այն գնահատված գումարն է, որը կազմա-կերությունը կստանա տվյալ պահին ակտիվի օտարումից` հանած օտարման գնահատված ծախսումները, եթե ակտիվն արդեն լիներ այն տարիքի և վիճակի, որն ակնկալվում էր, որ կլիներ դրա օգտակար ծառայության վերջում:

Օգտակար ծառայություն`

ա) այն ժամանակաշրջանը, որի ընթացքում ակնկալվում է, որ ակտիվը մատչելի կլինի կազմակերպության կողմից օգտագործելու համար, կամ

բ) արտադրանքի կամ համանման միավորների քանակը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվի միջոցով:

 

Ճանաչում

---

7. Հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեքը պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ այն և միայն այն դեպքում, երբ`

ա) հավանական է, որ այդ միավորի հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, և

բ) միավորի սկզբնական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

8. Միավորները, ինչպիսիք են պահեստամասերը, պահուստային սարքավորումները և սպասարկող սարքավորումները, ճանաչվում են սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն, երբ դրանք բավարարում են հիմնական միջոցի սահմանմանը: Հակառակ դեպքում, նման միավորները դասակարգվում են որպես պաշար:

9. Սույն ստանդարտը չի նկարագրում, թե որն է ճանաչման համար չափման միավորը, այսինքն` թե ինչն է իրենից ներկայացնում հիմնական միջոցի միավոր: Հետևաբար, կազմակերպության առանձնահատկություններից ելնելով, ճանաչման չափանիշները կիրառելու համար պահանջվում է դատողություն: Հնարավոր է, որ տեղին լինի միավորել առանձին վերցրած ոչ նշանակալի միավորները, ինչպիսիք են ձևանմուշները, գործիքները, կաղապարները, և չափանիշը կիրառել միավորված արժեքի նկատմամբ:

10. Ճանաչման նշված սկզբունքի համաձայն` կազմակերպությունը գնահատում է իր հիմնական միջոցների գծով բոլոր ծախսումները դրանց կատարման պահին: Այս ծախսումները ներառում են հիմնական միջոցի միավորի կառուցման կամ ձեռքբերման սկզբնավորման ծախսումները և հետագայում կատարված ծախսումները` կապված դրա ավելացման, մի մասի փոխարինման կամ սպասարկման հետ: Հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեքը կարող է ներառել ծախսումներ, որոնք առաջացել են ակտիվների վարձակալությունից, որոնք օգտագործվում են հիմնական միջոցի միավոր կառուցելու, ավելացնելու, դրա մի մասը փոխարինելու կամ սպասարկելու համար, ինչպես օրինակ, օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների մաշվածությունը:

 

Սկզբնավորման ծախսումներ

 

11. Որոշ հիմնական միջոցներ կարող են ձեռք բերվել անվտանգության կամ շրջակա միջավայրի պահպանության նպատակով: Նման հիմնական միջոցների ձեռքբերումը թեև ոչ ուղղակիորեն է ավելացնում կազմակերպության առկա որոշակի հիմնական միջոցների տնտեսական օգուտները, կարող է անհրաժեշտ լինել կազմակերպությանը` իր այլ ակտիվներից ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու համար: Նման հիմնական միջոցների միավորները պետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ, քանի որ դրանք կազմակերպությանը հնարավորություն են տալիս կապակցված ակտիվներից ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու ավելի մեծ ծավալով, քան կստացվեին, եթե այդ ակտիվները ձեռք բերված չլինեին: Օրինակ` քիմիական գործարանը կարող է քիմիական նյութերի վերամշակման նոր տեխնոլոգիաներ ներդնել` վտանգավոր քիմիկատների արտադրության և պահպանման բնապահպանական պահանջներին բավարարելու նպատակով. դրա հետ կապված տեխնոլոգիաների և սարքավորումների բարելավումները ճանաչվում են որպես ակտիվ, քանի որ կազմակերպությունը առանց դրանց հնարավորություն չէր ունենա քիմիկատներ արտադրելու և վաճառելու: Այնուամենայնիվ, այդպիսի ակտիվների և կապակցված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը արժեզրկման տեսանկյունից ստուգվում է` համաձայն «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ի:

 

Հետագա ծախսումներ

 

12. Համաձայն 7-րդ պարագրաֆի ճանաչման սկզբունքի` կազմակերպությունը հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքում չի ճանաչում ամենօրյա սպասարկման ծախսումները: Փոխարենը, այդ ծախսումները ճանաչվում են շահույ-թում կամ վնասում` կատարմանը զուգընթաց: Ամենօրյա սպասարկման ծախսումները հիմնականում աշխատուժի և օգտագործված նյութերի ծախսումներն են, ինչպես նաև կարող են ներառել մանր դետալների ծախսումները: Այդ ծախսումների նպատակը հաճախ նկարագրվում է որպես հիմնական միջոցների միավորի «վերանորոգում և պահպանում»:

13. Հիմնական միջոցների որոշ միավորների մասերը կարող են պահանջել պարբերա-բար փոխարինում: Օրինակ` վառարանի ներքին երեսպատումը գուցե պահանջվի փոխել որոշակի ժամանակահատված օգտագործելուց հետո, կամ օդանավի ներքին կահավորանքը, ինչպիսիք են նստատեղերը և խոհանոցը, կարող է պահանջվել մի քանի անգամ փոխարինել օդանավի հիմնակմախքի օգտագործման ընթացքում: Հիմնական միջոցների միավորները կարող են ձեռքբերվել նաև պարբերական փոխարինման գործընթացի հաճախականությունը պակասեցնելու նպատակով, օրի-նակ` շենքի ներքին պատերի փոխարինում կամ միանգամյա փոխարինումներ: 7-րդ պարագրաֆում նկարագրված ճանաչման սկզբունքի համաձայն` կազմակերպությունը հիմնական միջոցի հաշվեկշռային արժեքում ճանաչում է նման միավորի փոխարինվող մասի ծախսումները, երբ այդ ծախսումները կատարվում են, և եթե բավարարվում են ճանաչման չափանիշները: Այդ փոխարինված մասերի հաշվեկշռային արժեքը ապաճանաչվում է` համաձայն սույն ստանդարտի ապաճանաչման դրույթների (տե՛ս 67-72-րդ պարագրաֆները):

14. Հիմնական միջոցի միավորի (օրինակ` օդանավի) շահագործումը շարունակելու համար որպես պայման կարող է լինել անսարքությունների առկայության վերաբերյալ կանոնավոր լայնածավալ ստուգումների իրականացումը` անկախ նրանից, դրա արդյունքում մասեր փոխարինվում են, թե` ոչ: Յուրաքանչյուր լայնածավալ ստուգման դեպքում դրա գծով ծախսումները ճանաչվում են հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքում` որպես փոխարինում, եթե բավարարվում են ճանաչման չափանիշները: Նախորդ ստուգման գծով ծախսումների (ի տարբերություն ֆիզիկական մասերի) հաշվեկշռային արժեքի մնացորդը ապաճանաչվում է: Սա տեղի է ունենում անկախ այն բանից, արդյոք նախորդ ստուգ-ման ծախսումները իդենտիֆիկացվել են այն գործարքի շրջանակներում, որում ձեռք է բերվել կամ կառուցվել է միավորը: Անհրաժեշտության դեպքում ապագա համա-նման ստուգման գնահատվող ծախսումները կարող են օգտագործվել որպես ցուցանիշ այն բանի, թե ինչպիսին է եղել առկա ստուգման բաղկացուցչի ինքնարժեքը, երբ միավորը ձեռք է բերվել կամ կառուցվել է:

 

Չափումը ճանաչման պահին

---

15. Հիմնական միջոցի միավորը, որը կարող է ճանաչվել որպես ակտիվ, պետք է չափվի իր սկզբնական արժեքով:

 

Սկզբնական արժեքի տարրերը

 

16. Հիմնական միջոցների միավորի սկզբնական արժեքն ընդգրկում է`

ա) գնման գինը, ներառյալ ներկրման տուրքերը և չփոխհատուցվող հարկերը` հանած առևտրային զեղչերը և արտոնությունները,

բ) ակտիվը համապատասխան վայր հասցնելու և ղեկավարության նախանշած նպատակներով օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելու հետ ուղղակիորեն կապված ցանկացած ծախսում,

գ) հիմնական միջոցների ապատեղակայման և քանդման, ինչպես նաև իր զբաղեցրած տեղանքի վերականգնման սկզբնապես գնահատված ծախսումների գումարը, որոնց գծով կազմակերպության պարտականությունը առաջանում է կա՛մ միավորի ձեռքբերման ժամանակ, կա՛մ միավորները որոշակի ժամանակաշրջանում օգտագործման հետևանքով, որի նպատակը տարբեր է, քան այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում պաշարների արտադրությունը:

17. Ուղղակիորեն վերագրելի ծախսումների օրինակներ են`

ա) աշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսումները (ինչպես սահմանված է «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ով), որոնք առաջանում են ուղղակիորեն հիմնական միջոցի կառուցման կամ ձեռքբերման արդյունքում,

բ) տեղանքի նախապատրաստման ծախսումները,

գ) տրանսպորտային, բեռնման և բեռնաթափման սկզբնական ծախսումները,

դ) տեղակայման և հավաքման ծախսումները,

ե) ակտիվի անխափան աշխատանքի տեստավորման ծախսումները` հանած ակտիվը համապատասխան վայր և վիճակի բերելու ընթացքում արտադրված միավորների վաճառքից ստացված զուտ հասույթը (օրինակ` սարքավորումը տեստավորելու ընթացքում արտադրված նմուշները), և

զ) մասնագետների վարձատրությունը:

18. Կազմակերպությունը «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ը կիրառում է ակտիվի քանդման, ապատեղակայման և զբաղեցրած տեղանքի վերականգնման պարտականության գծով ծախսումների նկատմամբ, որոնք առաջանում են որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ միավորները այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում օգտագործվում են պաշարների արտադրության համար: ՀՀՄՍ 2-ի և ՀՀՄՍ 16-ի համաձայն հաշվառված ծախսումների գծով պարտականությունները ճանաչվում և չափվում են` համաձայն «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37 -ի:

19. Հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեքում չներառվող ծախսումների օրինակներ են`

ա) նոր արտադրամաս բացելու հետ կապված ծախսումները,

բ) նոր արտադրատեսակ կամ ծառայություն ներդնելու հետ կապված ծախսումները (ներառյալ գովազդի և առաջխաղացման գծով ծախսումները),

գ) նոր վայրում կամ հաճախորդների նոր խմբի հետ գործունեություն իրակա-նացնելու ծախսումները (ներառյալ աշխատակիցների պատրաստման և վերա-պատրաստման գծով ծախսումները), և

դ) վարչական և այլ ընդհանուր վերադիր ծախսումները:

20. Հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքում ծախսումների ճանաչումը դադարեցվում է, երբ միավորը գտնվում է այն վայրում և վիճակում, որն անհրաժեշտ է, որպեսզի այն հնարավոր լինի օգտագործել ղեկավարության նախանշած նպատակ-ներով: Հետևաբար, միավորի օգտագործման կամ վերատեղափոխման ընթացքում կրած ծախսումները չեն ներառվում այդ միավորի հաշվեկշռային արժեքում: Օրինակ` հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքում չեն ներառվում հետևյալ ծախսումները`

ա) ծախսումներ, որոնք կատարվել են, երբ միավորը, որը հնարավոր է օգտագործել ղեկավարության կողմից նախանշած նպատակներով, դեռևս պետք է տրվի շահագործման կամ շահագործվում է ոչ ամբողջ հզորությամբ,

բ) սկզբնական գործառնական վնասները, ինչպիսիք են այն վնասները, որոնք առաջացել են նախքան միավորի պլանավորված թողունակության հանդեպ պահանջարկի ձևավորումը, և

գ) ծախսումները, որոնք կապված են կազմակերպության գործունեության մի մասը կամ ամբողջը վերատեղափոխելու կամ վերակազմակերպելու հետ:

21. Որոշ գործառնություններ կատարվում են հիմնական միջոցի միավորի կառուցման կամ բարելավման հետ կապված, սակայն դրանք անհրաժեշտ չեն` միավորը ղեկավարության նախանշած նպատակներով օգտագործելու համար անհրաժեշտ վայր և վիճակի բերելու համար: Նման հարակից գործառնությունները կարող են տեղի ունենալ մինչև կառուցման կամ բարելավման գործունեությունը կամ այդ գործունեության ընթացքում: Օրինակ` եկամուտ կարող է ստացվել շինարարական տարածքը մինչև շինարարության սկսվելը որպես ավտոկայանատեղի օգտագործելու արդյունքում: Քանի որ հարակից գործառնությունները անհրաժեշտ չեն` միավորը ղեկավարության նախանշած նպատակներով օգտագործելու համար անհրաժեշտ վայր և վիճակի բերելու համար, այդպիսի հարակից գործառնություններից ստացված եկամուտը և դրա հետ կապված ծախսերը ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում և ներառվում են եկամուտի և ծախսերի համապատասխան դասակարգումներում:

22. Սեփական ուժերով կառուցված ակտիվի սկզբնական արժեքը որոշվում է նույն սկզբունքներով, որոնք կիրառվում են ձեռք բերվող ակտիվի համար: Եթե կազմակերպությունը համանման ակտիվներ է պատրաստում տնտեսական գործունեության բնականոն ընթացքում վաճառքի համար, ապա այդ ակտիվի ինքնարժեքը սովորաբար նույնն է, ինչ վաճառքի համար կառուցվող ակտիվինը (տե՛ս ՀՀՄՍ 2-ը): Հետևաբար, ցանկացած ներքին շահույթ չի ներառվում ինքնարժեքում: Նմանապես, սեփական ուժերով կառուցվող ակտիվի գծով նյութերի, աշխատուժի և այլ ծախսումների նորմալ մակարդակից բարձր ծախսումները (գերնորմատիվային ծախսումները) չեն ներառվում այդ ակտիվի ինքնարժեքում: «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23-ով սահմանվում են չափանիշներ` սեփական ուժերով կառուցվող հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեքում` որպես բաղկացուցիչ, տոկոսների գծով ծախսումները ճանաչելու համար:

22Ա. Բերքատու բույսերը հաշվառվում են նույն կերպ, ինչ սեփական ուժերով կառուցված հիմնական միջոցի միավորները` նախքան դրանք կգտնվեն այնպիսի վայրում և վիճակում, որն անհրաժեշտ է ղեկավարության նախանշած նպատակով օգտագործելու համար: Արդյունքում, սույն ստանդարտում «կառուցում» բառի օգտագործումը պետք է մեկնաբանվի որպես գործունեության իրականացում, որն անհրաժեշտ է բերքատու բույսերի աճեցման համար` նախքան դրանք կգտնվեն այնպիսի վայրում և վիճակում, որն անհրաժեշտ է ղեկավարության նախանշած նպատակով օգտագործելու համար:

 

Սկզբնական արժեքի չափումը

 

23. Հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեքը ճանաչման ամսաթվի դրությամբ անհապաղ վճարման գնի` դրամական միջոցներով համարժեքն է: Երբ վճարումը վճարման նորմալ պայմաններով նախատեսված ժամկետից հետաձգվում է, անհապաղ վճարման գնի` դրամական միջոցներով համարժեքի և ընդհանուր վճարումների տարբերությունը ճանաչվում է որպես տոկոսային ծախս` հետաձգված ժամկետի ընթացքում, բացառությամբ եթե նշված տոկոսային ծախսումը կապիտալացվում է` համաձայն ՀՀՄՍ 23-ի:

24. Հիմնական միջոցների մեկ կամ ավելի միավորներ կարելի է ձեռք բերել` փոխանակելով ոչ դրամական ակտիվի կամ ակտիվների, կամ դրամական և ոչ-դրամական ակտիվների համակցության հետ: Ստորև դիտարկվում է միայն մեկ ոչ դրամական ակտիվի փոխանակումը մյուսով, սակայն դա կիրառելի է նաև նախորդ նախադասությունում նկարագրված բոլոր փոխանակումների համար: Նման հիմնական միջոցի միավորի սկզբնական արժեքը չափվում է իրական արժեքով, բացառությամբ երբ. (ա) փոխանակման գործարքը չունի առևտրային բնույթ, կամ (բ) ո՛չ ստացված, և ո՛չ էլ տրված ակտիվի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանա-հավատորեն չափել: Ձեռք բերված միավորը չափվում է այս կերպ, նույնիսկ եթե կազմակերպությունը չի կարող անմիջապես ապաճանաչել տրված ակտիվը: Եթե ձեռք բերված միավորը չի չափվում իրական արժեքով, դրա սկզբնական արժեքը չափվում է տրված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքով:

25. Որոշելու համար, թե արդյոք փոխանակվող գործառնությունն ունի առևտրային բնույթ, թե ոչ, կազմակերպությունը դիտարկում է այն չափը, որով իր ապագա դրամական հոսքերը ակնկալվում է, որ փոփոխվելու են գործառնության արդյուն-քում: Փոխանակվող գործառնությունն ունի առևտրային բնույթ, եթե`

ա) ստացված ակտիվի գծով դրամական հոսքերի կառուցվածքը (ռիսկը, ժամկետը և գումարը) տարբերվում է տրամադրված ակտիվի գծով դրամական հոսքերի կառուցվածքից, կամ

բ) փոխանակման հետևանքով գործառնության փոփոխությունները ազդում են կազմակերպության գործունեության մի մասի կազմակերպությանը բնորոշ արժեքի վրա, և

գ) (ա) կամ (բ) կետերում տարբերությունը փոխանակվող ակտիվների իրական արժեքի համեմատ նշանակալի է:

Որոշելու համար, թե արդյոք փոխանակվող գործառնությունն ունի առևտրային բնույթ թե ոչ, կազմակերպության գործունեության այն մասով կազմակերպությանը բնորոշ արժեքը, որի վրա ազդում է գործառնությունը, պետք է արտացոլի դրամական հոսքերը հարկերից հետո: Նշված վերլուծությունների արդյունքը կարող է հստակ լինել` առանց կազմակերպության կողմից մանամասն հաշվարկների կատարման անհրաժեշտության:

26. Ակտիվի իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելի է, եթե. (ա) իրական արժեքի խելամիտ չափումների փոփոխվելիության տիրույթը նշանակալի չէ տվյալ ակտիվի համար, կամ (բ) տվյալ տիրույթում տարբեր գնահատականների հավանականու-թյունը կարող է խելամտորեն գնահատվել և օգտագործվել իրական արժեքը չափելիս: Եթե կազմակերպությունը հնարավորություն ունի արժանահավատորեն չափել կա՛մ ստացված, կա՛մ տրված ակտիվի իրական արժեքը, ապա տրված ակտիվի իրական արժեքն օգտագործվում է ստացված ակտիվի ինքնարժեքը չափելու համար, բացառությամբ, եթե ստացված ակտիվի իրական արժեքն ավելի հստակորեն է ակնհայտ:

27. [Հանված է]

28. Հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքը կարող է նվազեցվել ստացված պետական շնորհների չափով` համաձայն «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20-ի:

 

Չափումը ճանաչումից հետո

---

29. Կազմակերպությունը իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունում պետք է ընտրի կա՛մ 30-րդ պարագրաֆում նկարագված սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդելը, կա՛մ 31-րդ պարագրաֆում նկարագրված վերագնահատ-ման մոդելը, և պետք է այդ քաղաքականությունը կիրառի հիմնական միջոցների ամբողջ դասի նկատմամբ:

29Ա. Որոշ կազմակերպություններ իրականացնում են ներդրումային ֆոնդերի ներքին կամ արտաքին կառավարում, որոնք ներդրողների համար ապահովում են ֆոնդերի փայերով պայմանավորված հատուցումներ: Նմանապես, որոշ կազմակերպություններ թողարկում են ապահովագրության պայմանագրերի խմբեր` ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով և պահում են հիմքում ընկած միավորները: Որոշ նմանատիպ ֆոնդեր կամ հիմքում ընկած միավորներ ներառում են սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք: Կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 16-ը սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքի համար, որը ներառված է նմանատիպ ֆոնդում կամ հիմքում ընկած միավոր է: Չնայած պարագրաֆ 29-ի` կազմակերպությունը կարող է որոշել չափել նմանատիպ գույքը` օգտագործելով իրական արժեքի մոդելը` համաձայն ՀՀՄՍ 40-ի: Նման որոշման նպատակներով` ապահովագրության պայմանագրերը ներառում են ներդրումային պայմանագրեր հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով (տե՛ս «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ը սույն պարագրաֆում օգտագործված տերմինների համար, որոնք սահմանված են այդ ստանդարտում):

29Բ. Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը որպես հիմնական միջոցի առանձին դաս, երբ այն չափվում է` օգտագործելով ներդրումային գույքի իրական արժեքի մոդելը` կիրառելով պարագրաֆ 29Ա-ն:

 

Սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդել

 

30. Հիմնական միջոցի միավորը` որպես ակտիվ ճանաչելուց հետո, պետք է հաշվառվի իր սկզբնական արժեքով (ինքնարժեքով)` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները:

 

Վերագնահատման մոդել

 

31. Հիմնական միջոցի միավորը, որի իրական արժեքը հնարավոր է արժանա-հավատորեն չափել, որպես ակտիվ ճանաչելուց հետո պետք է հաշվառվի վերագնահատված գումարով, որն իրենից ներկայացնում է դրա իրական արժեքը վերա-գնահատման ամսաթվի դրությամբ` հանած համապատասխան կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները: Վերագնա-հատումները պետք է կատարվեն բավարար պարբերականությամբ, որպեսզի հաշվեկշռային արժեքը էականորեն չտարբերվի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ իրական արժեքից:

32-33. [Հանված են]

34. Վերագնահատման հաճախականությունը կախված է վերագնահատվող հիմնական միջոցի միավորների իրական արժեքի փոփոխություններից: Երբ վերագնահատված ակտիվի իրական արժեքը էականորեն տարբերվում է իր հաշվեկշռային արժեքից, պահանջվում է կատարել նոր վերագնահատում: Հիմնական միջոցի որոշ միավորների իրական արժեքը կարող է նշանակալիորեն և կամայական ձևով փոփոխվել, հետևաբար դրանց տարեկան վերագնահատումն անհրաժեշտ է: Նման հաճախակի վերագնահատումները անհրաժեշտ չեն հիմնական միջոցների այն միա-վորների համար, որոնց իրական արժեքը աննշան է փոփոխվում: Փոխարենը, կարող է անհրաժեշտ լինել վերագնահատել այդ միավորները երեք կամ հինգ տարին մեկ անգամ:

35. Երբ հիմնական միջոցի միավորը վերագնահատվում է, այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտվում է վերագնահատված արժեքով: Վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ ակտիվը հաշվառվում է հետևյալ ձևերից որևէ մեկով`

ա) համախառն հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտվում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի վերագնահատման արդյունքներին համապատասխան: Օրինակ` համախառն հաշվեկշռային արժեքը կարող է վերահաշվարկվել դիտելի շուկայական տվյալներին հղում կատարելով կամ հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությանը համամասնորեն: Վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ կուտակված մաշվածությունը ճշգրտվում է այնպես, որ այն հավասար լինի ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի և հաշվեկշռային արժեքի միջև եղած տարբերությանը` արժեզրկումից կուտակված կորուստները հաշվի առնելուց հետո, կամ

բ) կուտակված մաշվածությունը նվազեցվում է ակտիվի համախառն հաշվե-կշռային արժեքից:

Կուտակված մաշվածության ճշգրտման գումարը 39-րդ և 40-րդ պարագրաֆների համաձայն հաշվառվող հաշվեկշռային արժեքի աճի կամ նվազման մասն է կազմում:

36. Եթե հիմնական միջոցների միավորը վերագնահատվում է, ապա հիմնական միջոցների ամբողջ դասը, որին պատկանում է այդ ակտիվը, նույնպես պետք է վերագնահատվի:

37. Հիմնական միջոցների դասը համանման բնույթով կամ կազմակերպության գործունեության մեջ համանման օգտագործման եղանակով ակտիվների խմբավորում է: Առանձին դասերի օրինակներ են`

ա) հողամասեր,

բ) հողամասեր և շենքեր,

գ) մեքենա-սարքավորումներ,

դ) նավեր,

ե) օդանավեր,

զ) ավտոմեքենաներ,

է) տնտեսական գույք,

ը) գրասենյակային գույք, և

թ) բերքատու բույսեր:

38. Հիմնական միջոցների տվյալ դասի միավորները պետք է վերագնահատվեն միաժամանակ` խուսափելու համար ակտիվների ընտրովի վերագնահատումից և ֆինանսական հաշվետվություններում տարբեր ամսաթվերի դրությամբ խառնված համակցությամբ` սկզբնական արժեքով և գնահատված արժեքով, ակտիվների գումար ներկայացնելուց: Այնուամենայնիվ, ակտիվների դասը կարող է վերագնա-հատվել հերթականության սկզբունքով` պայմանով, որ ակտիվների դասի վերագնահատումը պետք է ավարտվի կարճ ժամանակահատվածում, և այդ ժա-մանակահատվածում վերագնահատման արդյունքները արդիականացված են:

39. Եթե ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով աճում է, աճն ուղղակիորեն պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և կուտակվի սեփական կապիտալի վերագնահատումից արժեքի աճի հոդվածում: Այնուամենայնիվ, եթե այդ աճը վերականգնում է նույն ակտիվների նախկին վերագնահատումների արդյունքում առաջացած նվազումը, այն պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում` այն չափով, որով նախապես նվազումը ճանաչվել էր շահույթում կամ վնասում:

40. Եթե ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով նվազում է, նվազումը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, նվազումը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում այն գումարի չափով, որը չի գերազանցում այդ ակտիվների գծով վերագնահատումից արժեքի աճի առկա կրեդիտային մնացորդը: Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված նվազումը պակասեցնում է սեփական կապիտալի վերագնահատումից արժեքի աճի հոդվածում կուտակված գումարը:

41. Հիմնական միջոցների վերագնահատումից արժեքի աճը, որը ներառված էր սեփական կապիտալում, կարող է ուղղակիորեն վերագրվել չբաշխված շահույթին, երբ ակտիվները ապաճանաչվում են: Վերագնահատումից արժեքի աճի ամբողջի վերագրումը չբաշխված շահույթին կարող է տեղի ունենալ, երբ ակտիվը դուրս է գրվում կամ օտարվում է: Այնուամենայնիվ, վերագնահատումից արժեքի աճի որոշ մասը կարող է նաև վերագրվել չբաշխված շահույթին` կազմակերպության կողմից ակտիվի օգտագործմանը զուգընթաց: Այս դեպքում, վերագրվող գումարի մեծութ-յունը կլինի ակտիվների վերագնահատված հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության և ակտիվների սկզբնական արժեքի հիման վրա հաշվարկված մաշվածության միջև եղած տարբերությունը: Վերագնահատումից արժեքի աճի վերագրումը չբաշխված շահույթին չի կատարվում շահույթի կամ վնասի միջոցով:

42. Հիմնական միջոցների վերագնահատումից բխող հարկային հետևանքները ճանաչվում և բացահայտվում են` համաձայն «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի:

 

Մաշվածություն

 

43. Հիմնական միջոցների միավորի յուրաքանչյուր մասի համար, որի արժեքը նշանակալի է միավորի ընդհանուր արժեքի նկատմամբ, մաշվածությունը պետք է հաշվարկվի առանձին:

44. Կազմակերպությունը հիմնական միջոցի միավորի գծով սկզբնապես ճանաչված գումարը բաշխում է ըստ դրա նշանակալի մասերի և այդ յուրաքանչյուր մասի հա-մար մաշվածությունը հաշվարկում է առանձին: Օրինակ` կարող է տեղին լինել առանձին մաշվածություն հաշվարկել օդանավի հիմնակմախքի և շարժիչի համար: Նմանապես, եթե կազմակերպությունը գործառնական վարձակալության տալու նպատակով` որպես վարձատու, ձեռք է բերում հիմնական միջոց, ապա կարող է տեղին լինել առանձին մաշվածություն հաշվարկել այդ միավորի սկզբնական արժեքում արտացոլված գումարների համար, որոնք վերագրելի են շուկայական պայմանների հետ համեմատած բարենպաստ կամ ոչ բարենպաստ վարձակալության պայմաններին:

45. Հիմնական միջոցի միավորի մեկ նշանակալի մասը կարող է ունենալ օգտակար ծառայության նույն ժամկետը և մաշվածության հաշվարկման նույն մեթոդը, ինչ որ նույն միավորի մեկ այլ նշանակալի մասը: Նման մասերը կարող են խմբավորվել մաշվածության գումարը որոշելիս:

46. Այնքանով, որքանով կազմակերպությունը հաշվարկում է հիմնական միջոցի միավորի որոշ մասերի մաշվածությունն առանձին-առանձին, այն նաև առանձին է հաշվարկում այդ միավորի մնացած մասի մաշվածությունը: Մնացած մասն իրենից ներկայացնում է միավորի այն մասերը, որոնք առանձին-առանձին նշանակալի չեն: Եթե կազմակերպությունը տարբեր ակնկալիքներ ունի այդ մասերից, գուցե մնացած մասի մաշվածությունը հաշվարկելու համար անհրաժեշտ լինի կիրառել մոտարկման (ապրոքսիմացիայի) մեթոդներ, որպեսզի այն ճշմարիտ ներկայացնի մասերի օգտագործման մոդելը և/կամ օգտակար ծառայությունը:

47. Կազմակերպությունը կարող է մաշվածությունը առանձին հաշվարկել միավորի առանձին մասերի համար, որոնց արժեքը միավորի ընդհանուր արժեքի համեմատ նշանակալի չէ:

48. Յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի մաշվածության գումարը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ եթե այն ներառվել է մեկ այլ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում:

49. Ժամանակաշրջանի մաշվածության գումարը սովորաբար ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում ակտիվում մարմնավորված ապագա տնտեսական օգուտները կլանվում են մեկ այլ ակտիվի արտադրության ընթացքում: Այդ դեպքում մաշվածության գումարը կազմում է այլ ակտիվի արժեքի մի մասը և ներառվում է դրա հաշվեկշռային արժեքում: Օրինակ` արտադրական մեքենաների և սարքավորումների մաշվածության գումարը ներառվում է պաշարների վերամշակման ծախսումներում (տե՛ս ՀՀՄՍ 2): Նմանապես, ոչ նյութական ակտիվների մշակման գործունեության համար օգտագործվող հիմնական միջոցների մաշվածության գումարը կարող է ներառվել այդ ոչ նյութական ակտիվների ինքնարժեքում` համաձայն «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի:

 

Մաշվող գումարը և մաշվածության ժամկետը

 

50. Ակտիվի մաշվող գումարը պետք է պարբերական հիմունքով բաշխվի դրա օգտակար ծառայության ընթացքում:

51. Ակտիվի մնացորդային արժեքը և օգտակար ծառայությունը պետք է վերանայվեն առնվազն յուրաքանչյուր ֆինանսական տարեվերջի դրությամբ, և եթե ակնկալիքները տարբերվում են նախորդ գնահատումներից, փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում` համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականութ-յուն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի:

52. Մաշվածությունը ճանաչվում է, նույնիսկ եթե ակտիվի իրական արժեքը գերա-զանցում է դրա հաշվեկշռային արժեքը` պայմանով, որ ակտիվի մնացորդային արժեքը չգերազանցի դրա հաշվեկշռային արժեքը: Ակտիվի վերանորոգումը և սպասարկումը չեն ենթադրում, որ մաշվածությունը հաշվարկելու կարիքը վերանում է:

53. Ակտիվի մաշվող գումարը որոշվում է դրա մնացորդային արժեքը հանելուց հետո: Գործնականում ակտիվի մնացորդային արժեքը հաճախ աննշան է, և հետևաբար մաշվող գումարը հաշվարկելիս էական չէ:

54. Ակտիվի մնացորդային արժեքը կարող է աճել` հավասարվելով ակտիվի հաշվեկշռա-յին արժեքին կամ գերազանցելով այդ արժեքը: Այդ դեպքում, ակտիվի հաշվարկվող մաշվածության գումարը զրո է այնքան ժամանակ, մինչև որ ակտիվի մնացորդային արժեքը հետագայում նվազի և պակաս լինի, քան ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը:

55. Ակտիվի մաշվածությունը սկսում է հաշվարկվել, երբ այն մատչելի է օգտագործման համար, այսինքն` երբ այն գտնվում է այնպիսի վայրում և վիճակում, որն անհրաժեշտ է` ղեկավարության նախանշած նպատակով այն օգտագործելու համար: Ակտիվի մաշվածության հաշվարկումը դադարում է ակտիվի` ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու (կամ որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում ներառվելու) և ակտիվն ապաճանաչելու ամսաթվերից ամենավաղով: Հետևաբար, մաշվածության հաշվարկը չի դադարում այն դեպքում, երբ ակտիվը գտնվում է պարապուրդի մեջ կամ հանվում է ակտիվ օգտագործումից, բացառությամբ եթե ակտիվը ամբողջությամբ մաշեցվել է: Այնուա-մենայնիվ, ակտիվի օգտագործման վրա հիմնված մեթոդների համաձայն (օրինակ` ըստ արտադրված միավորների քանակի)` մաշվածության գումարը կարող է լինել զրո, քանի դեռ չկա արտադրություն:

56. Ակտիվի մեջ մարմնավորված տնտեսական օգուտները կազմակերպությունը սպառում է գլխավորապես դրա օգտագործման միջոցով: Այնուամենայնիվ, այլ գործոններ, ինչպիսիք են տեխնիկական կամ կոմերցիոն հնացածությունը, պարապուրդի ընթացքում ֆիզիկապես մաշվելը, հաճախ պատճառ են դառնում այն տնտեսական օգուտների նվազման, որոնք կարող էին ստացվել ակտիվից: Հետևաբար, ստորև թվարկված բոլոր գործոնները պետք է հաշվի առնվեն ակտիվի օգտակար ծառայությունը որոշելիս`

ա) ակտիվի ենթադրվող օգտագործելիությունը, որը գնահատվում է` նկատի ունենալով ակտիվի ակնկալվող հզորությունը և ֆիզիկական թողունա-կությունը,

բ) ակնկալվող ֆիզիկական մաշվածությունը, որը կախված է արտադրական գործոններից, օրինակ` հերթափոխների քանակը, որոնց ընթացքում ակտիվը պետք է օգտագործվի, ակտիվի վերանորոգման և սպասարկման, ինչպես նաև պարապուրդի ընթացքում դրանց պահպանման և սպասարկման կազմակերպության ծրագրից,

գ) տեխնիկական կամ կոմերցիոն հնացածությունը, որն առաջանում է արտադրության մեջ կատարվող փոփոխություններից կամ բարելավումներից, կամ ակտիվի օգտագործումից ստացվող արտադրանքի կամ ծառայության նկատմամբ շուկայի պահանջարկի փոփոխությունից: Ակտիվի օգտագործմամբ արտադրված միավորի վաճառքի գնի ակնկալվող ապագա նվազումները կարող են ցույց տալ ակտիվի տեխնիկական կամ կոմերցիոն ակնկալվող հնացածությունը, որը, իր հերթին, կարող է արտացոլել ակտիվում մարմնավորված ապագա տնտեսական օգուտների նվազում,

դ) ակտիվի օգտագործման իրավական կամ համանման այլ սահմանափակումները, օրինակ` ակտիվի վարձակալության ժամկետի ավարտը:

57. Հիմնական միջոցների օգտակար ծառայությունը որոշվում է` ելնելով կազմա-կերպության համար ակտիվի ակնկալվող օգտակարությունից: Կազմակերպության ակտիվների կառավարման քաղաքականությունը կարող է նախատեսել ակտիվների դուրսգրում որոշակի ժամկետից կամ ակտիվի մեջ մարմնավորված տնտեսական օգուտների որոշակի մասի սպառումից հետո: Հետևաբար, ակտիվի օգտակար ծառայությունը կարող է ավելի կարճ լինել, քան նրա տնտեսական ծառայությունը: Ակտիվի օգտակար ծառայության գնահատումը դատողության առարկա է` հիմնված կազմակերպության` համանման ակտիվների վերաբերյալ փորձի վրա:

58. Հողամասը և շենքերը առանձին ակտիվներ են և հաշվառվում են առանձին-առանձին, նույնիսկ երբ դրանք ձեռք են բերվում միասին: Հողամասը, որոշ բացառություններով, ինչպիսիք են թափոնների համար նախատեսված տարածքներն ու ամբարները, ունի անսահմանափակ օգտակար ծառայություն, հետևաբար դրա համար մաշվածություն չի հաշվարկվում: Շենքերն ունեն սահմանափակ օգտակար ծառայություն, հետևաբար մաշվող ակտիվներ են: Հողամասի արժեքի աճը, որի վրա գտնվում է շենքը, չի ազդում շենքի մաշվող գումարի որոշման վրա:

59. Եթե հողամասի արժեքը ներառում է ապատեղակայման, քանդման և տարածքի վերականգնման ծախսումները, ապա հողամասի այդ մասի մաշվածությունը հաշվարկվում է այդ ծախսումները կրելու շնորհիվ ստացվող օգուտների ստացման ժամանակաշրջանում: Որոշ դեպքերում հողամասը ինքն իրենով կարող է ունենալ սահմանափակ օգտակար ծառայություն, և այդ դեպքում դրա մաշվածությունը հաշվարկվում է այնպես, որպեսզի արտացոլվեն դրանից ստացվելիք օգուտները:

 

Մաշվածության մեթոդը

 

60. Մաշվածության հաշվարկման կիրառվող մեթոդը պետք է արտացոլի այն մոդելը, որով կազմակերպությունը ակնկալում է սպառել ակտիվի տնտեսական օգուտները:

61. Ակտիվի համար կիրառվող մաշվածության հաշվարկման մեթոդը պետք է առնվազն յուրաքանչյուր ֆինանսական տարեվերջի դրությամբ վերանայվի և, եթե այդ ակտիվներից սպասվող տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի մեջ տեղի է ունեցել նշանակալի փոփոխություն, ապա մեթոդը պետք է փոխվի` փոփոխված մոդելն արտացոլելու նպատակով: Այդ փոփոխությունը պետք է հաշվառվի որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի:

62. Ակտիվի մաշվող գումարը իր օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերական հիմունքով բաշխելու համար կարող են կիրառվել մաշվածության հաշվարկման տարբեր մեթոդներ: Այդ մեթոդները ներառում են` գծային մեթոդը, նվազող մնացորդի մեթոդը և թողարկված միավորների մեթոդը: Մաշվածության հաշվարկման գծային մեթոդի համաձայն` ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում կատարվում են հավասարաչափ մասհանումներ, եթե ակտիվի մնացորդային արժեքը չի փոփոխվում: Նվազող մնացորդի մեթոդի համաձայն` կատարվում են նվազող մասհանումներ օգտակար ծառայության ընթացքում: Թո-ղարկված միավորների մեթոդի համաձայն` մասհանումները կատարվում են ակնկալվող օգտագործման կամ ակնկալվող թողունակության հիման վրա: Կազ-մակերպությունն ընտրում է այնպիսի մեթոդ, որն ավելի ճիշտ է արտացոլում ակտիվում մարմնավորված ապագա տնտեսական օգուտների ստացման մոդելը: Ընտրված մեթոդը հետևողականորեն կիրառվում է մի ժամանակաշրջանից մյուսը, քանի դեռ չկա ակտիվի տնտեսական օգուտների ստացման ակնկալվող մոդելի փոփոխություն:

62Ա. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդը, որը հիմնված է ակտիվի օգտագործումը ներառող գործունեությունից առաջացած հասույթի վրա, տեղին չէ: Ակտիվի օգտագործումը ներառող գործունեությունից առաջացած հասույթը, ընդհանուր առմամբ, արտացոլում է ակտիվի տնտեսական օգուտների սպառումից տարբերվող գործոններ: Օրինակ` հասույթի վրա ազդում են ռեսուրսների այլ մուտքերը ու գործընթացները, վաճառքի գործունեությունները ու վաճառքի ծավալներում և գներում փոփոխությունները: Հասույթի գնային բաղադրիչի վրա կարող է ազդել սղաճը, որը կապ չունի ակտիվի սպառման եղանակի հետ:

 

Արժեզրկում

 

63. Որոշելու համար, թե արդյոք հիմնական միջոցի միավորն արժեզրկված է, թե ոչ, կազմակերպությունը կիրառում է «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ը: Ստանդար-տը պարզաբանում է, թե կազմակերպությունը ինչպես է վերանայում իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, ինչպես է որոշում ակտիվների փոխհատուցվող գումարը, և երբ է ճանաչում կամ հակադարձում արժեզրկումից կորուստը:

64. [Հանված է]

 

Արժեզրկման համար փոխհատուցում

 

65. Արժեզրկված, կորած կամ փոխանցված հիմնական միջոցների միավորների գծով երրորդ կողմերից փոխհատուցումը պետք է ներառվի շահույթում կամ վնասում, երբ այդ փոխհատուցումը դառնում է ստացման ենթակա:

66. Հիմնական միջոցների միավորների արժեզրկումը կամ կորուստը, երրորդ կողմերից համապատասխան փոխհատուցման պահանջները կամ փոխհատուցման վճա-րումները, ինչպես նաև փոխարինող ակտիվների հետագա ձեռքբերումը կամ կառուցումը առանձին տնտեսական դեպքեր են և հաշվառվում են առանձին` հետևյալ կերպ`

ա) հիմնական միջոցների միավորների արժեզրկումը ճանաչվում է` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի,

բ) դուրսգրված կամ օտարված հիմնական միջոցների միավորների ապաճանաչումը որոշվում է` համաձայն սույն ստանդարտի,

գ) արժեզրկված, կորած կամ փոխանցված հիմնական միջոցների միավորների գծով երրորդ կողմերից փոխհատուցումը ներառվում է շահույթում կամ վնասում, երբ այդ փոխհատուցումը դառնում է ստացման ենթակա,

դ) որպես փոխարինումներ` վերականգնված, գնված կամ կառուցված հիմնական միջոցների միավորների ինքնարժեքը որոշվում է` համաձայն սույն ստանդարտի:

 

Ապաճանաչում

---

67. Հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքը պետք է ապաճանաչվի, երբ`

ա) այն օտարվում է, կամ

բ) ապագա ոչ մի տնտեսական օգուտ չի ակնկալվում դրա օգտագործումից կամ օտարումից:

68. Հիմնական միջոցի միավորի ապաճանաչումից առաջացող օգուտը կամ վնասը պետք է ներառվի շահույթում կամ վնասում, երբ միավորը ապաճանաչվում է (բացառությամբ, երբ «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով պահանջվում է այլ բան` վաճառքի և հետադարձ վարձակալության դեպքում): Օգուտները չպետք է դասակարգվեն որպես հասույթ:

68Ա. Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը, որն իր սովորական գործունեության ընթացքում կանոնավոր կերպով վաճառում է այլ կողմերին վարձակալության տալու նպատակով պահվող հիմնական միջոցների միավորներ, պետք է այդպիսի ակտիվները վերադասակարգի որպես պաշարներ իրենց հաշվեկշռային արժեքով, երբ դրանք դադարում են տրվել վարձակալության և դառնում են վաճառքի համար պահվող: Նման ակտիվների վաճառքից մուտքերը պետք է ճանաչվեն որպես հասույթ` համաձայն «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի: ՖՀՄՍ 5-ը չի կիրառվում, երբ ակտիվները, որոնք պահվում են սովորական գործու-նեության ընթացքում վաճառքի համար, վերադասակարգվում են որպես պաշարներ:

69. Հիմնական միջոցի միավորի օտարումը կարող է տեղի ունենալ տարբեր ձևերով (օրինակ` վաճառքի, ֆինանսական վարձակալության տալու կամ նվիրատվության միջոցով): Հիմնական միջոցի միավորի օտարման ամսաթիվը ստացողի կողմից այդ միավորի նկատմամբ հսկողություն ձեռք բերելու ամսաթիվն է` համաձայն այն պահանջների, որոնցով որոշվում է` արդյոք կատարման պարտականությունները բավարարված են ՖՀՄՍ 15-ում: ՖՀՄՍ 16-ը կիրառվում է վաճառք և հետադարձ վարձակալությամբ օտարման դեպքերում:

70. Եթե, 7-րդ պարագրաֆի ճանաչման սկզբունքի համաձայն, կազմակերպությունը ճա-նաչում է հիմնական միջոցի միավորի հաշվեկշռային արժեքում այդ միավորի մի մասի փոխարինման արժեքը, ապա այն ապաճանաչում է փոխարինված մասի հաշվեկշռային արժեքը` անկախ այն բանից, արդյոք փոխարինված մասը մաշեցվել է առանձին, թե ոչ: Եթե կազմակերպությունը չի կարող որոշել փոխարինված մասի արժեքը, ապա կազմակերպությունը փոխարինման արժեքը կարող է օգտագործել որպես ցուցանիշ այն բանի, թե ինչպիսին է եղել փոխարինված մասի արժեքը դրա ձեռքբերման կամ կառուցման պահին:

71. Հիմնական միջոցների միավորի ապաճանաչումից առաջացած օգուտը կամ վնասը պետք է որոշվի որպես ակտիվի իրացումից զուտ մուտքերի (եթե առկա են) և հաշվեկշռային արժեքի տարբերություն:

72. Հիմնական միջոցի միավորի ապաճանաչումից առաջացող փոխհատուցման գումարը, որը ներառվում է օգուտում կամ կորստում, որոշվում է ՖՀՄՍ 15-ի 47-72-րդ պարագրաֆների` գործարքի գին որոշելու պահանջներին համապատասխան: Օգուտում կամ կորստում ներառված փոխհատուցման գնահատված գումարի հետագա փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն ՖՀՄՍ 15-ի` գործարքի գնի փոփոխությունների պահանջներին համապատասխան:

 

Բացահայտում

---

73. Հիմնական միջոցների յուրաքանչյուր դասի համար ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտվեն`

ա) չափման հիմունքները, որոնք կիրառվում են համախառն հաշվեկշռային արժեքը որոշելու համար,

բ) մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող մեթոդները,

գ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործվող դրույքաչափերը,

դ) ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ համախառն հաշվեկշռային արժեքը և կուտակված մաշվածությունը` արժեզրկումից կուտակված կորուստների հետ միասին, և

ե) հաշվեկշռային արժեքի համադրումը ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ, որը ցույց է տալիս`

    (i) ավելացումները,

   (ii) որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված կամ որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում ներառված ակտիվները` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի, ինչպես նաև այլ օտարումներ,

    (iii) բիզնեսի միավորումների միջոցով ձեռքբերումները,

    (iv) աճերը կամ նվազումները, որոնք առաջանում են ըստ 31-րդ, 39-րդ և 40-րդ պարագրաֆների կատարված վերագնահատումների և արժեզրկումից կորուստների հետևանքով, որոնք ուղղակիորեն ճանաչվել կամ հակադարձվել են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի,

    (v) արժեզրկումից կորուստները, որոնք ճանաչվել են շահույթում կամ վնասում` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի,

    (vi) արժեզրկումից կորուստների հակադարձումը, որոնք ճանաչվել են շահույթում կամ վնասում` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի,

    (vii) մաշվածության գումարը,

   (viii) փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են ֆինանսական հաշվետվությունները ֆունկցիոնալ արժույթից մեկ այլ ներկայացման արժույթի վերահաշվարկելու արդյունքում, ինչպես նաև փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվություն-ները հաշվետու կազմակերպության արժույթով վերահաշվարկելու արդյունքում, և

    (ix) այլ փոփոխություններ:

74. Ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտվեն նաև`

ա) հիմնական միջոցների սեփականության իրավունքի սահմանափակումների առկայությունը և գումարները, այդ թվում նաև պարտավորությունների ապահովության երաշխիք հանդիսացողներինը,

բ) կառուցման ընթացքում գտնվող հիմնական միջոցների վրա կատարված ծախսումների գումարը, որը ճանաչված է հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքում,

գ) հիմնական միջոցների ձեռքբերման պայմանագրային հանձնառությունների գումարը, և

դ) եթե այն առանձին չի բացահայտվել համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, ապա արժեզրկված, կորած կամ տրված հիմնական միջոցի միավորների դիմաց երրորդ կողմերից փոխ-հատուցման գումարը, որը ներառվել է շահույթում կամ վնասում:

75. Մաշվածության հաշվարկման մեթոդի ընտրությունը և ակտիվների օգտակար ծառայության գնահատումը դատողության խնդիր է: Հետևաբար, ընդունված մեթոդ-ների, գնահատված օգտակար ծառայության կամ մաշվածության հաշվարկման դրույքաչափերի բացահայտումը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտա-գործողներին ապահովում են այնպիսի տեղեկատվությամբ, որը թույլ է տալիս վեր-լուծել ղեկավարության կողմից ընտրված քաղաքականությունը և հնարավորություն է տալիս համեմատություններ կատարելու այլ կազմակերպությունների հետ: Այդ իսկ պատճառով, անհրաժեշտ է բացահայտել`

ա) ժամանակաշրջանի ընթացքում մաշվածության գումարը` անկախ այն բանից, այն ճանաչված է շահույթում կամ վնասում, թե` որպես այլ ակտիվի ինքնարժեքի մաս, և

բ) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կուտակված մաշվածությունը:

76. Համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի` կազմակերպությունը բացահայտում է հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխության բնույթն ու հետևանքը, որն ազ-դեցություն է թողել ընթացիկ ժամանակաշրջանում կամ ակնկալվում է, որ ազդե-ցություն է ունենալու հետագա ժամանակաշրջաններում: Հիմնական միջոցների հա-մար գնահատումների փոփոխությունների հետ կապված այսպիսի բացահայտումներ կարող են առաջանալ ստորև թվարկվածների հետ կապված`

ա) մնացորդային արժեքներ,

բ) հիմնական միջոցների միավորների քանդման, ապատեղակայման և վերականգնման գնահատված ծախսումներ,

գ) օգտակար ծառայություն, և

դ) մաշվածության հաշվարկման մեթոդներ:

77. Երբ հիմնական միջոցների միավորները արտացոլվում են վերագնահատված գումարով, ի լրումն ՖՀՄՍ 13-ով պահանջվող բացահայտումների, պետք է բացահայտվի հետևյալը`

ա) այն ամսաթիվը, որի դրությամբ կատարվել է վերագնահատումը,

բ) գնահատման գծով անկախ փորձագետ ներգրավված լինել կամ չլինելը,

գ-դ) [հանված է]

ե) հիմնական միջոցի վերագնահատված յուրաքանչյուր դասի համար հաշվեկշռային արժեքը, որը կճանաչվեր, եթե ակտիվները հաշվառվեին սկզբնական արժեքի մոդելով, և

զ) վերագնահատումից արժեքի աճը, որը ցույց է տալիս ժամանակաշրջանի ընթացքում փոփոխությունը և բաժնետերերին մնացորդի բաշխման ցանկացած սահմանափակում:

78. Համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի` կազմակերպությունը, ի լրումն 73(ե)(iv)-(vi) պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվության, բացահայտում է նաև արժեզրկված հիմնական միջոցների մասին տեղեկատվություն:

79. Ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողները կարող են հետևյալ տեղեկատվությունը տեղին համարել իրենց կարիքների համար`

ա) ժամանակավոր պարապուրդի մեջ գտնվող հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը,

բ) դեռևս օգտագործման մեջ գտնվող, բայց լրիվ մաշված հիմնական միջոցների համախառն հաշվեկշռային արժեքները,

գ) ակտիվ օգտագործումից հանված և ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն որպես վաճառքի համար պահվող չդասակարգված հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքը, և

դ) հիմնական միջոցների իրական արժեքը, եթե կիրառվում է սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդելը, և եթե իրական արժեքն էապես տարբերվում է հաշվեկշռային արժեքից:

Հետևաբար, կազմակերպություններին խրախուսվում է բացահայտել նշված տեղեկատվությունը:

 

Անցումային դրույթներ

---

80. 24-26-րդ պարագրաֆների պահանջները` կապված ակտիվների փոխանակման գործառնությամբ ձեռքբերված հիմնական միջոցի միավորի սկզբնապես չափման հետ, պետք է կիրառվեն առաջընթաց միայն հետագա գործառնությունների համար:

80Ա. Պարագրաֆ 35-ը փոփոխվել է «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը բոլոր վերագնահատումների համար, որոնք ճանաչվել են այդ փոփոխության սկզբնական կիրառման ամսաթվին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջաններում, ինչպես նաև անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանում: Կազմակերպությունը կարող է նաև ներկայացնել ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ներկայացված ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, բայց որը չի պահանջվում: Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է չճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է հստակ որոշակիացնի այն տեղեկատվությունը, որը չի ճշգրտվել, նշի, որ այն ներկայացվել է այլ հիմունքով և բացատրի այդ հիմունքը:

80Բ. Հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ «Գյուղատնտեսություն. Բերքատու բույսեր» (ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 41-ի փոփոխություններ) փաստաթուղթը առաջին անգամ է կիրառվում, անհրաժեշտ չէ, որ կազմակերպությունը բացահայտի ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 28(զ)-ով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը ընթացիկ ժամանակաշրջանի համար: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 28(զ)-ով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդող ժամանակաշրջանի համար:

80Գ. Կազմակերպությունը կարող է որոշել բերքատու բույսերի միավորը չափել իրական արժեքով` հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառում «Գյուղատնտեսություն. Բերքատու բույսեր» (ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 41-ի փոփոխություններ) փաստաթուղթը, և այդ իրական արժեքն օգտագործել որպես պայմանական սկզբնական արժեք այդ օրվա դրությամբ: Նախորդ հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ճանաչվի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում` ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

81. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ստանդարտի ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

81Ա. Կազմակերպությունը պետք է 3-րդ պարագրաֆի փոփոխությունները կիրառի 2006 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանա-կաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 6-ը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այս փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

81Բ. «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է տերմինաբանությունը, որը կիրառվում է ամ-բողջ ՖՀՄՍ-ներում: Ի լրումն` փոփոխվել են 39-րդ, 40-րդ և 73(ե)(iv) պարագրաֆները: Կազմակերպությունը այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

81Գ. «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է 44-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանա-կաշրջանի համար, այս փոփոխությունները պետք է նաև կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

81Դ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 6-րդ և 69-րդ պարագրաֆները և ավելացվել է 68Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամա-նակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը և միևնույն ժամանակ կիրառի «Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն» ՀՀՄՍ 7-ի հետ կապված փոփոխությունները:

81Ե. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 5-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի առաջընթաց` 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է, եթե կազմակերպությունը միևնույն ժամանակ կիրառում է նաև ՀՀՄՍ 40-ի 8-րդ, 9-րդ, 22-րդ, 48-րդ, 53-րդ, 53Ա, 53Բ, 54-րդ, 57-րդ և 85Բ պարագրաֆների փոփոխությունները: Եթե կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

81Զ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է 6-րդ պարագրաֆի իրական արժեքի սահմանումը, փոփոխել են 26-րդ, 35-րդ և 77-րդ պարագրաֆները և հանվել են 32-րդ և 33-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

81Է. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 8-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

81Ը. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 35-ը և ավելացվել պարագրաֆ 80Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

81Թ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Մաշվածության և ամորտիզացիայի ընդունելի մեթոդների վերաբերյալ պարզաբանում» (ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 38-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 56-ը և ավելացվել է պարագրաֆ 62Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

81Ժ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են պարագրաֆներ 68Ա-ն, 69-ը և 72-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

81ԺԱ. 2014 թվականի հունիսին հրապարակված «Գյուղատնտեսություն. Բերքատու Բույսեր»-ը (ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 41-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են պարագրաֆներ 3-ը, 6-ը և 37-ը և ավելացվել են պարագրաֆներ 22Ա-ն և 80Բ-80Գ-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց, համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի, բացառությամբ պարագրաֆ 80Գ-ում սահմանվածի:

81ԺԲ. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով հանվել են 4-րդ և 27-րդ պարագրաֆները և փոփոխվել են 5-րդ, 10-րդ, 44-րդ և 68-69-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

81ԺԳ. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով ավելացվել են 29Ա և 29Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Այլ հրապարակումների գործողության դադարեցումը

---

82. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ին (1998 թվականին վերանայված տարբերակ):

83. Սույն ստանդարտը փոխարինում է հետևյալ մեկնաբանությունները`

ա) «Առկա ծրագրային ապահովման բարելավման ծախսումներ» ՄՄԿ-6,

բ) «Հիմնական միջոցներ-միավորների արժեզրկման կամ կորստի գծով փոխհատուցում» ՄՄԿ-14, և

գ) «Հիմնական միջոցներ-հիմնական ստուգում կամ նորոգման ծախսումներ» ՄՄԿ-23:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 19

Աշխատակիցների հատուցումներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել աշխատակիցների հատուցումների հաշվապահական հաշվառման մոտեցումները և դրանց հետ կապված բացահայտման պահանջները: Ստանդարտը կազմակերպությունից պահաջում է ճանաչել`

ա) պարտավորություն, երբ աշխատակիցը մատուցել է ծառայություններ` ապագայում վճարվելիք աշխատակիցների հատուցումների դիմաց, և

բ) ծախս, երբ կազմակերպությունը սպառում է աշխատակցի կողմից` աշխատակիցների հատուցումների դիմաց մատուցված ծառայություններից առաջացող տնտեսական օգուտը:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի գործատուի կողմից` աշխատակիցների բոլոր հատուցումները հաշվառելիս, բացառությամբ նրանց, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ը:

3. Սույն ստանդարտը չի վերաբերում աշխատակիցների հատուցումների պլանների կողմից հաշվետվությունների ներկայացմանը (տե՛ս «Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը և հաշվետվությունները» ՀՀՄՍ 26-ը):

4. Աշխատակիցների հատուցումները, որոնց նկատմամբ կիրառվում է սույն ստանդարտը, ներառում է այն հատուցումները, որոնք տրամադրվում են`

ա) ֆորմալ պլանների համաձայն կամ կազմակերպության և առանձին աշխա-տակիցների, աշխատակիցների խմբերի կամ նրանց ներկայացուցիչների միջև այլ ֆորմալ համաձայնագրերի համաձայն,

բ) օրենսդրության պահանջների համաձայն կամ ներճյուղային համաձայնու-թյունների միջոցով, որոնցով կազմակերպություններից պահանջվում է մասհանումներ կատարել պետական, ճյուղային կամ այլ մեկից ավելի գործատուների պլաններին, կամ

գ) համաձայն ձևավորված պրակտիկայի, որն առաջացնում է կառուցողական պարտականություն: Ձևավորված պրակտիկան առաջացնում է կառուցողական պարտականություն, եթե կազմակերպությունը աշխատակիցների հատուցումներ վճարելուց բացի այլ իրատեսական այլընտրանք չունի: Կառուցողական պարտականության օրինակ է այն դեպքը, երբ կազմակերպության ձևավորված պրակտիկայի փոփոխությունը անընդունե-լիորեն կվնասի նրա փոխհարաբերությունները աշխատակիցների հետ:

5. Աշխատակիցների հատուցումները ներառում են`

ա) աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումները, ինչպիսիք են ստորև նշվածները, եթե ակնկալվում է, որ դրանք ամբողջությամբ կվճարվեն մինչև աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունների մատուցման տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը,

     (i) աշխատավարձերը, սոցիալական ապահովության մասհանումները,

     (ii) վճարովի տարեկան արձակուրդները և հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդները,

     (iii) շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները, և

    (iv) ոչ դրամային հատուցումները (ինչպիսիք են բուժսպասարկումը, բնա-կարանով և ավտոմեքենայով ապահովումը, անվճար կամ մասնակի վճարումով ապրանքների կամ ծառայությունների տրամադրումը) ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող աշխատակիցների համար,

բ) հետաշխատանքային հատուցումները, ինչպիսիք են ստորև թվարկվածները`

    (i) կենսաթոշակային հատուցումները (օրինակ, կենսաթոշակները և կենսաթոշակի անցնելիս կատարվող միանվագ վճարումները), և

    (ii) հետաշխատանքային այլ հատուցումներ, ինչպիսիք են հետաշխատանքային կյանքի ապահովագրությունն ու հետաշխատանքային բուժսպասարկումը,

գ) աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումները, ինչպիսիք են ստորև թվարկվածները`

   (i) երկարաժամկետ վճարովի բացակայությունները, ինչպիսիք են երկարամյա ծառայության համար արձակուրդը կամ գիտական (ստեղծագործական) աշխատանքների համար տրվող արձակուրդը,

   (ii) հոբելյանների կամ երկարամյա ծառայության համար այլ հատուցումները, և

   (iii) երկարաժամկետ անաշխատունակության հատուցումները, և

դ) ազատման հատուցումները:

6. Աշխատակիցների հատուցումները ներառում են այն հատուցումները, որոնք տրամադրվում են կա՛մ աշխատակիցներին, կա՛մ նրանց խնամարկյալներին կամ շահառուներին և կարող են իրականացվել վճարումների միջոցով (կամ ապրանքների կամ ծառայությունների տրամադրմամբ), որոնք կատարվում են կա՛մ ուղղակիորեն աշխատակիցներին, նրանց ամուսիններին, երեխաներին, կա՛մ այլ խնամարկյալ-ների, կամ էլ այլոց, ինչպիսիք են ապահովագրական կազմակերպությունները:

7. Աշխատակիցը կարող է կազմակերպությանը ծառայություններ մատուցել լրիվ աշխատանքային զբաղվածության, մասնակի աշխատանքային զբաղվածության, մշտական, ոչ կանոնավոր կամ ժամանակավոր հիմունքներով: Սույն ստանդարտի նպատակներով` աշխատակիցների թվին են դասվում տնօրենները և այլ կառավարչական անձնակազմ:

 

Սահմանումներ

---

8. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Աշխատակիցների հատուցումների սահմանումները

Աշխատակիցների հատուցումները կազմակերպության կողմից ցանկացած ձևով տրվող հատուցումներն են աշխատակիցների մատուցած ծառայության դիմաց կամ աշխատանքից ազատման համար:

Աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումները աշխատակիցների հատու-ցումներ են (բացի ազատման հատուցումներից), որոնք ակնկալվում է ամբողջությամբ մարել մինչև աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունը մատուցելու տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը:

Հետաշխատանքային հատուցումները աշխատակիցների հատուցումներ են (բացի ազատման հատուցումներից և աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներից), որոնք ենթակա են վճարման աշխատանքային գործունեու-թյունն ավարտելուց հետո:

Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներն աշխատակիցների բոլոր այն հատուցումներն են, որոնք չեն դասվում աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներին, հետաշխատանքային հատուցումներին և ազատման հատուցումներին:

Ազատման հատուցումները աշխատակիցների հատուցումներ են, որոնք տրվում են աշխատակցի աշխատանքային գործունեությունը դադարեցնելու համար հետևյալ դեպքերից մեկնումեկում`

ա) երբ առկա է կազմակերպության որոշումը` աշխատակցին նախքան ընդունված կարգով թոշակի անցնելու ամսաթիվն ազատելու վերաբերյալ, կամ

բ) երբ առկա է աշխատակցի որոշումը` աշխատանքից ազատվելու դիմաց հատուցուման առաջարկն ընդունելու վերաբերյալ:

 

Պլանների դասակարգմանը վերաբերող սահմանումներ

 

Հետաշխատանքային հատուցումների պլանները ֆորմալ կամ ոչ ֆորմալ համա-ձայնություններ են, որոնց համաձայն կազմակերպությունը տրամադրում է հետաշ-խատանքային հատուցումներ մեկ կամ ավելի աշխատակիցների:

Սահմանված մասհանումների պլանը հետաշխատանքային հատուցումների պլան է, որի համաձայն կազմակերպությունը կատարում է ֆիքսված մասհանումներ որևէ առանձին կազմակերպության (հիմնադրամի) և չունի իրավական կամ կառուցողական պարտականություն` կատարելու հետագա մասհանումներ, եթե հիմնադրամը չունենա բավարար ակտիվներ, որպեսզի վճարի աշխատակիցների բոլոր հատուցումները` կապված ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայության հետ:

Սահմանված հատուցումների պլանը սահմանված մասհանումների պլաններից տարբեր հետաշխատանքային հատուցումների պլան է:

Մեկից ավելի գործատուների պլանը սահմանված մասհանումների պլան (բացի պետական պլաններից) կամ սահմանված հատուցումների պլան (բացի պետական պլաններից) է, որը`

ա) միավորում է ընդհանուր հսկողության տակ չգտնվող տարբեր կազմա-կերպությունների կողմից հատկացված ակտիվները, և

բ) օգտագործում է նշված ակտիվները` մեկից ավելի կազմակերպությունների աշխատակիցներին հատուցումներ վճարելու համար` այնպիսի հիմունքով, որ մասհանումների և հատուցումների մակարդակները որոշվում են` առանց հաշվի առնելու, թե որ կազմակերպությունում են աշխատում այդ աշխատակցիները:

 

Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորությանը (ակտիվին) վերաբերող սահմանումներ

 

Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորությունը (ակտիվը) պակասուրդը կամ հավելուրդն է` ճշգրտված սահմանված հատուցումների գծով զուտ ակտիվի նկատմամբ ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության գծով:

Պակասուրդը կամ հավելուրդը`

ա) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն է` հանած

բ) պլանի ակտիվների (եթե կան այդպիսիք) իրական արժեքը:

Ակտիվի վերին սահմանաչափը այն տնտեսական օգուտների ներկա արժեքն է, որոնք մատչելի են պլանից վերադարձումների ձևով կամ պլանին կատարվելիք ապագա մասհանումների նվազման ձևով:

Սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը ակնկալվող ապագա այն վճարումների (առանց պլանի ակտիվները հանելու) ներկա արժեքն է, որոնք պահանջվում են` ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխա-տակցի ծառայությունից առաջացող պարտականությունը մարելու համար:

Պլանի ակտիվները ներառում են`

ա) աշխատակիցների երկարաժամկետ հատուցումների հիմնադրամին պատկանող ակտիվներ, և

բ) որոշակի պայմանների բավարարող ապահովագրական պոլիսներ:

Աշխատակիցների երկարաժամկետ հատուցումների հիմնադրամի կողմից պահվող ակտիվներ. ակտիվներ են (բացառությամբ հաշվետու կազմակերպության կողմից թողարկված ոչ փոխանցելի ֆինանսական գործիքների), որոնք`

ա) պատկանում են կազմակերպությանը (հիմնադրամին), որն իրավաբանորեն առանձնացված է հաշվետու կազմակերպությունից և գոյություն ունի բացառապես աշխատակիցների հատուցումները վճարելու կամ ֆինանսավորելու համար, և

բ) մատչելի են միայն աշխատակիցների հատուցումները վճարելու կամ ֆինանսավորելու համար օգտագործման նպատակով, մատչելի չեն հաշվետու կազմակերպության կրեդիտորներին (նույնիսկ սնանկացման դեպքում) և չեն կարող վերադարձվել հաշվետու կազմակերպությանը` բացառությամբ եթե`

    (i) հիմնադրամի մնացած ակտիվները բավարար են` մարելու պլանի կամ հաշվետու կազմակերպության աշխատակիցների հատուցումների գծով բոլոր պարտականությունները, կամ

    (ii) ակտիվները վերադարձվում են հաշվետու կազմակերպությանը` փոխհատուցելու արդեն վճարված աշխատակիցների հատուցումները:

 

Որոշակի պայմանների բավարարող ապահովագրական պոլիսը հաշվետու կազմակերպության կապակցված կողմ չհանդիսացող (ինչպես սահմանված է «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ում) ապահովագրողի կողմից թողարկված ապահովագրական պոլիս է¹, եթե պոլիսից մուտքերը`

ա) կարող են օգտագործվել միայն աշխատակիցների հատուցումները վճարելու կամ ֆինանսավորելու համար` սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն, և

բ) մատչելի չեն հաշվետու կազմակերպության կրեդիտորներին (նույնիսկ սնանկացման դեպքում) և չեն կարող վճարվել հաշվետու կազմակերպությանը, բացառությամբ եթե`

   (i) մուտքերն իրենցից ներկայացնում են ավելցուկային ակտիվներ, որոնք անհրաժեշտ չեն` աշխատակիցների հատուցումների գծով բոլոր համապատասխան պարտականությունները բավարարելու համար, կամ

   (ii) այդ մուտքերը վերադարձվում են հաշվետու կազմակերպությանը` փոխհատուցելու արդեն վճարված աշխատակիցների հատուցումները:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառքից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տե՛ս «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

_____________________________________

¹ Սահմանափակումներով ապահովագրական պոլիսը պարտադիր չէ, որ լինի ապահովագրության պայմանագիր, ինչպես սահմանված է  «Ապահովագրության պայմանագրեր»  ՖՀՄՍ 17-ում

 

Սահմանված հատուցումների արժեքին վերաբերող սահմանումներ

 

Ծառայության արժեքը ներառում է`

ա) ընթացիկ ծառայության արժեքը, որը սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի աճն է, որն առաջանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատակցի ծառայությունից,

բ) անցյալ ծառայության արժեքը, որը նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայությանը վերաբերող սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի փոփոխությունն է, որն առաջանում է պլանի փոփոխության (սահմանված հատուցումների պլանի ներդրում, դադարեցում կամ փոփոխություն) կամ կրճատման (կազմակերպության կողմից պլանի տակ ընկնող աշխատակիցների քանակի զգալի նվազեցում) արդյունքում, և

գ) վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտը կամ կորուստը:

Սահմանված հատուցումների ծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը տվյալ ժամանակաշրջանում սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) փոփոխությունն է, որն առաջանում է ժամանակի անցնելուց:

Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումները ներառում են`

ա) ակտուարային օգուտները և կորուստները,

բ) պլանի ակտիվների գծով հատույցը` բացառությամբ սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսում ներառված գումարների, և

գ) ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության փոփոխությունները` բացառությամբ սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսում ներառված գումարների:

Ակտուարային օգուտները և կորուստները սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի փոփոխություններ են, որոնք առաջանում են`

ա) փորձի վրա հիմնված ճշգրտումներից (նախկին ակտուարային ենթադրու-թյունների և փաստացի տեղի ունեցածների միջև տարբերությունների հետևանքներից), և

բ) ակտուարային ենթադրություններում փոփոխությունների հետևանքներից:

Պլանի ակտիվների գծով հատույցը պլանի ակտիվներից ստացվող տոկոսը, շահաբաժինները և այլ եկամուտն է` պլանի ակտիվների գծով իրացված ու չիրացված օգուտների ու կորուստների հետ միասին, հանած`

ա) պլանի ակտիվների կառավարման ծախսերը, և

բ) պլանի կողմից վճարվելիք հարկերը, բացառությամբ այն հարկերի, որոնք ներառվում են սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի չափման համար օգտագործվող ակտուարային ենթադրություններում:

Վերջնահաշվարկը գործարք է, որը վերացնում է սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն տրամադրվող բոլոր հատուցումների կամ դրանց մի մասի գծով բոլոր հետագա իրավական կամ կառուցողական պարտականությունները, և որը չի հանդիսանում հատուցումների վճարում աշխատակիցներին կամ նրանց անունից, որը նախատեսված է պլանի պայմաններում և ներառված է ակտուարային ենթադրություններում:

 

Աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներ

---

9. Աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումները ներառում են այնպիսի հոդվածներ, ինչպիսիք են ստորև թվարկվածները, եթե ակնկալվում է դրանք ամբողջությամբ մարել մինչև աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունների մատուցման տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը`

ա) աշխատավարձերը և սոցիալական ապահովության մասհանումները,

բ) վճարովի տարեկան արձակուրդը և հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդը,

գ) շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները, և

դ) ոչ դրամային հատուցումները (ինչպիսիք են բուժսպասարկումը, բնակարանով և ավտոմեքենայով ապահովումը, անվճար կամ մասնակի վճարումով ապրանքների կամ ծառայությունների տրամադրումը) ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող աշխատակիցների համար:

10. Կազմակերպությունը կարող է չվերադասակարգել աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումը, եթե վերջնահաշվարկի ժամկետների հետ կապված կազմակերպության ակնկալիքները ժամանակավորապես փոփոխվում են: Սակայն, եթե փոփոխվում են հատուցման բնութագրերը (օրինակ, հատուցումը ոչ կուտակայինից դառնում է կուտակային) կամ եթե վերջնահաշվարկի ժամկետների հետ կապված ակնկալիքերի փոփոխությունը ժամանակավոր բնույթ չի կրում, ապա կազմակերպությունը դիտարկում է, թե արդյոք հատուցումը դեռևս բավարարում է աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների սահմանմանը:

 

Ճանաչումը և չափումը

 

Աշխատակիցների բոլոր կարճաժամկետ հատուցումները

 

11. Երբ աշխատակիցը հաշվառման ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպու-թյանը մատուցել է ծառայություն, կազմակերպությունը աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների չզեղչված գումարը, որն ակնկալվում է վճարել այդ ծառայության դիմաց, պետք է ճանաչի`

ա) որպես պարտավորություն (հաշվեգրված ծախս)` արդեն վճարված ցանկացած գումար հանելուց հետո: Եթե արդեն վճարված գումարը գերազանցում է հատուցումների չզեղչված գումարը, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ տարբերությունը որպես ակտիվ (կանխավճարված ծախս)` այն չափով, որով կանխավճարը կհանգեցնի, օրինակ, ապագա վճարումների կրճատման կամ դրամական միջոցների վերադարձի,

բ) որպես ծախս, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ որևէ այլ ՖՀՄՍ-ով պա-հանջվում կամ թույլատրվում է հատուցումների գումարը ներառել ակտիվի արժեքի մեջ (տե՛ս, օրինակ` «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2  և «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16):

12. 13-րդ, 16-րդ և 19-րդ պարագրաֆները բացատրում են, թե կազմակերպությունն ինչպես պետք է կիրառի 11-րդ պարագրաֆը աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների նկատմամբ, որոնք արտահայտված են վճարովի բացակայությունների և շահույթի բաշխումների ու պարգևավճարների պլանների ձևով:

Կարճաժամկետ վճարովի բացակայություններ

13. Կազմակերպությունը վճարովի բացակայությունների ձևով աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների ակնկալվող ծախսումները, ըստ 11-րդ պարագրաֆի, պետք է ճանաչի`

ա) կուտակվող վճարովի բացակայությունների դեպքում` այն ժամանակ, երբ աշխատակիցները ծառայություն են մատուցում, որն ավելացնում է իրենց իրավունքները ապագա վճարովի բացակայությունների նկատմամբ,

բ) չկուտակվող վճարովի բացակայությունների դեպքում` այն ժամանակ, երբ բացակայությունը տեղի է ունենում:

14. Կազմակերպությունը կարող է վճարել աշխատակիցների` տարբեր պատճառներով առաջացող բացակայությունները, ներառյալ տոնական օրերը, հիվանդությունը, կարճաժամկետ անաշխատունակությունը, երեխայի խնամքը, որպես երդվյալ ատենակալ աշխատելը և զինվորական ծառայությունը: Վճարովի բացակա-յությունների նկատմամբ իրավունքները բաժանվում են երկու կատեգորիաների`

ա) կուտակվող, և

բ) չկուտակվող:

15. Կուտակվող վճարովի բացակայությունները այն բացակայություններն են, որոնք փոխադրվում են հետագա ժամանակաշրջաններ և կարող են օգտագործվել այդ ժամանակաշրջաններում, եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանի իրավունքները ամբողջությամբ չեն օգտագործվել: Կուտակվող վճարովի բացակայությունները կարող են լինել կա՛մ երաշխավորված (այլ կերպ ասած` աշխատակիցները կազմակերպությունից դուրս գալու ժամանակ իրավունք ունեն դրամական վճարում ստանալու չօգտագործված իրավունքների գծով), կամ չերաշխավորված (այլ կերպ ասած` աշխատակիցները կազմակերպությունից դուրս գալու ժամանակ իրավունք չունեն դրամական վճարում ստանալու չօգտագործված իրավունքների գծով): Պարտականություն է առաջանում, երբ աշխատակիցները ծառայություն են մատուցում, որն ավելացնում է նրանց իրավունքները ապագա վճարովի բացակայությունների նկատմամբ: Պարտականությունը գոյություն ունի և ճանաչվում է, նույնիսկ եթե վճարովի բացակայությունները չերաշխավորված են: Այնուամենայնիվ, այն բանի հնարավորությունը, որ աշխատակիցները կարող են դուրս գալ կազմակերպությունից մինչև իրենց կուտակված չերաշխավորված իրավունքների օգտագործումը, ազդում է այդ պարտականության չափման վրա:

16. Կազմակերպությունը պետք է չափի կուտակվող վճարովի բացակայությունների գծով ակնկալվող ծախսումները որպես լրացուցիչ գումար, որը կազմակերպությունն ակնկալում է վճարել որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կուտակված չօգտագործված իրավունքների արդյունք:

17. Ըստ նախորդ պարագրաֆում նկարագրված մեթոդի` պարտականությունը չափվում է այն լրացուցիչ վճարումների գումարով, որոնք ակնկալվում է, որ կառաջանան բացառապես հատուցումների կուտակման պատճառով: Շատ դեպքերում կարող է կարիք չլինել, որ կազմակերպությունը մանրամասն հաշվարկներ կատարի` գնահա-տելու համար, թե արդյոք չօգտագործված վճարովի բացակայությունների գծով գոյություն ունի՞ էական պարտականություն: Օրինակ` հիվանդության հետ կապված արձակուրդի գծով պարտականությունը էական կլինի միայն այն դեպքում, եթե գոյություն ունեն ֆորմալ կամ ոչ ֆորմալ հիմքեր` ենթադրելու, որ հիվանդության հետ կապված չօգտագործված վճարովի արձակուրդը կարող է դիտվել որպես վճարովի տարեկան արձակուրդ:

 

16-րդ և 17-րդ պարագրաֆների ցուցադրական օրինակ

Կազմակերպությունն ունի 100 աշխատակից, որոնցից յուրաքանչյուրն ունի հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդի իրավունք` տարեկան հինգ աշխատանքային օր տևողությամբ: Հիվանդության հետ կապված չօգտագործված արձակուրդը կարող է փոխադրվել մեկ օրացուցային տարով: Հիվանդության հետ կապված արձակուրդը նախ հանվում է ընթացիկ տարվա համար հասանելիք օրերի թվից, այնուհետև` նախորդ տարվանից փոխանցված մնացորդից (ԼԻՖՈ հիմունք): 20X1 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ հիվանդության հետ կապված արձակուրդի միջին չօգտագործված օրերի թիվը մեկ աշխատողի հաշվով կազմում էր երկու օր: Հիմնվելով անցյալի փորձի վրա, որն ակնկալվում է, որ կշարունակվի` կազմակերպությունն ակնկալում է, որ 20X2 թվականին 92 աշխատակից կվերցնի հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդ հինգ օրից ոչ ավելի, իսկ մնացած 8 աշխատակիցները` յուրաքանչյուրը միջին հաշվով վեց և կես օր: Կազմակերպությունն ակնկալում է, որ 20X1 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ կուտակված չօգտագործված արձակուրդի հետևանքով ինքը կվճարի հիվանդության հետ կապված լրացուցիչ 12 օրվա արձակուրդային վճար (մեկ ու կես օր` ութ աշխատակիցներից յուրաքանչյուրի համար): Հետևաբար, կազմակերպությունը ճանաչում է պարտավորություն, որը հավասար է հիվանդության հետ կապված տասներկու օրվա արձակուրդային վճարին:

 

18. Չկուտակվող վճարովի բացակայությունները չեն փոխադրվում հետագա ժամանակաշրջաններ. դրանք կորում են, եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանում չեն օգտագործվում կամ օգտագործվում են ոչ ամբողջությամբ, և աշխատակիցները կազմակերպությունից դուրս գալու ժամանակ չօգտագործված վճարովի բացակայությունների դիմաց դրամական միջոցներ ստանալու իրավունք չունեն: Սա սովորաբար վերաբերում է հիվանդության հետ կապված արձակուրդներին (այն չափով, որով անցյալում չօգտագործված իրավունքները չեն ավելացնում ապագա իրավունքները), երեխայի խնամքի համար արձակուրդներին, ինչպես նաև որպես երդվյալ ատենակալ աշխատելու կամ զինվորական ծառայության համար վճարովի բացակայություններին: Կազմակերպությունը չի ճանաչում ո՛չ պարտավորություն, և ո՛չ էլ ծախս մինչև բացակայության տեղի ունենալը, քանի որ աշխատակցի ծառա-յությունը չի ավելացնում հատուցման գումարը:

 

Շահույթի բաշխումներ և պարգևավճարների պլաններ

 

19. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի շահույթի բաշխումներից վճարումների և պարգևավճարներից ակնկալվող ծախսումները` համաձայն 11-րդ պարագրաֆի, և միայն այն ժամանակ, երբ`

ա) կազմակերպությունն ունի այդպիսի վճարումներ կատարելու ներկա իրա-վական կամ կառուցողական պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, և

բ) պարտականությունը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել:

Ներկա պարտականություն գոյություն ունի այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը վճարում չկատարելու ոչ մի իրատեսական այլընտրանք չունի:

20. Շահույթի բաշխումների որոշ պլանների համաձայն` աշխատակիցները ստանում են շահույթի իրենց բաժինը, միայն եթե նրանք սահմանված ժամանակաշրջանի ընթացքում մնում են կազմակերպությունում: Նման պլանները ստեղծում են կառուցողական պարտականություն, քանի որ աշխատակիցները մատուցում են ծառայություն, որն ավելացնում է վճարվելիք գումարը, եթե նրանք մնան կազմակերպությունում մինչև սահմանված ժամանակաշրջանի ավարտը: Այդպիսի կառուցողական պարտականությունները չափելիս հաշվի է առնվում այն բանի հնարավորությունը, որ որոշ աշխատակիցներ կարող են դուրս գալ կազմակեր-պությունից` առանց շահույթի բաշխումներից վճարումներ ստանալու:

 

20-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ

Շահույթի բաշխումների պլանի համաձայն` կազմակերպությունը պետք է տարվա իր շահույթի սահմանված մասնաբաժինը վճարի այն աշխատակիցներին, որոնք ծառայություն են մատուցում ամբողջ տարվա ընթացքում: Եթե տարվա ընթացքում ոչ մի աշխատակից դուրս չգա կազմակերպությունից, ապա տարվա կտրվածքով ընդհանուր շահույթի բաշխումների գումարը կկազմի շահույթի 3%-ը: Կազմակերպությունը գնահատում է, որ անձնակազմի հոսունությունը կնվազեցնի վճարումները մինչև շահույթի 2.5%-ը: Կազմակերպությունը ճանաչում է պարտավորություն և ծախս` շահույթի 2.5%-ի չափով:

 

21. Կազմակերպությունը կարող է պարգևավճարներ վճարելու իրավական պար-տականություն չունենալ: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում կազմակերպությունում լինում է պարգևավճարներ վճարելու պրակտիկա: Նման դեպքերում կազմակեր-պությունն ունի կառուցողական պարտականություն, քանի որ պարգևավճարներ չվճարելու իրատեսական այլընտրանք չունի: Կառուցողական պարտականության չափումն արտացոլում է այն բանի հնարավորությունը, որ որոշ աշխատակիցներ կարող են դուրս գալ կազմակերպությունից` առանց պարգևավճարներ ստանալու:

22. Կազմակերպությունը կարող է արժանահավատորեն գնահատել շահույթի բաշխման կամ պարգևավճարների պլանների համաձայն իր իրավական կամ կառուցողական պարտականությունը այն և միայն այն դեպքում, երբ`

ա) պլանի ֆորմալ պայմանները պարունակում են հատուցման գումարի որոշման բանաձևը,

բ) կազմակերպությունը վճարվելիք գումարները որոշում է մինչև ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացման համար հաստատելը, կամ

գ) անցյալ փորձը հստակ վկայություն է տրամադրում կազմակերպության կառու-ցողական պարտականության գումարի վերաբերյալ:

23. Շահույթի բաշխումների և պարգևավճարների պլանների համաձայն` պարտականու-թյունն առաջանում է աշխատակցի ծառայությունից, այլ ոչ կազմակերպության սեփականատերերի հետ գործարքներից: Հետևաբար, կազմակերպությունը ճանաչում է շահույթի բաշխումների և պարգևավճարների պլանների գծով ծախսումները ոչ որպես շահույթի բաշխում, այլ որպես ծախս:

24. Եթե չի ակնկալվում, որ շահույթի բաշխումների և պարգևավճարների գծով վճարումները ամբողջությամբ կմարվեն մինչև աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունը մատուցելու տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը, ապա այդ վճարումներն իրենցից ներկայացնում են աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներ (տե՛ս 153-158-րդ պարագրաֆները):

 

Բացահայտում

 

25. Թեև սույն ստանդարտը չի պահանջում աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումների վերաբերյալ հատուկ բացահայտումներ, նման պահանջներ կարող են պարունակվել այլ ՖՀՄՍ-ներում: Օրինակ` ՀՀՄՍ 24-ը պահանջում է բացահայտել հանգուցային կառավարչական անձնակազմի գծով աշխատակիցների հատուցումները: «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ը պահանջում է բացահայտել աշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսը:

 

Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված մասհանումների պլանների և սահմանված հատուցումների պլանների տարբերակումը

---

26. Հետաշխատանքային հատուցումները ներառում են հոդվածներ, ինչպիսիք են ստորև բերվածները`

ա) կենսաթոշակային հատուցումները (օրինակ, կենսաթոշակները և կենսաթոշակի անցնելիս կատարվող միանվագ վճարումները), և

բ) այլ հետաշխատանքային հատուցումներ, ինչպիսիք են հետաշխատանքային կյանքի ապահովագրությունը կամ հետաշխատանքային բուժսպասարկումը:

Այն համաձայնությունները, որոնցով կազմակերպությունը տրամադրում է հետաշխատանքային հատուցումներ, հետաշխատանքային հատուցումների պլաններ են: Բոլոր այդպիսի համաձայնությունների նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը` անկախ այն բանից, թե արդյոք դրանք նախատեսում են առանձին կազմակերպության ստեղծում` մասհանումներ ստանալու և հատուցումներ վճարելու համար:

27. Հետաշխատանքային հատուցումների պլանները դասակարգվում են կա՛մ որպես սահմանված մասհանումների պլաններ, կա՛մ որպես սահմանված հատուցումների պլաններ` կախված պլանի` իր հիմնական պայմաններից բխող տնտեսական բովանդակությունից:

28. Սահմանված մասհանումների պլանի ներքո կազմակերպության իրավական կամ կառուցողական պարտականությունը սահմանափակվում է այն գումարով, որը նա համաձայնվել է մասհանել հիմնադրամին: Այդպիսով` աշխատակցի կողմից ստացվող հետաշխատանքային հատուցումների գումարը որոշվում է կազմակերպության (հնարավոր է` նաև աշխատակցի) կողմից հետաշխատանքային հատուցումների պլանին կամ ապահովագրական կազմակերպությանը վճարված մասհանումների գումարով` այդ մասհանումներից առաջացող ներդրումների հատույցի հետ միասին: Որպես հետևանք, ակտուարային ռիսկը (որ հատուցումները կլինեն ակնկալվածից քիչ) և ներդրումային ռիսկը (որ ներդրված ակտիվները բավարար չեն լինի ակնկալվող հատուցումները ապահովելու համար) ընկնում են, ըստ էության, աշխատակցի վրա:

29. Կազմակերպության պարտականությունը չի սահմանափակվում այն գումարով, որը նա համաձայնվել է մասհանել հիմնադրամին այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունն ունի իրավական կամ կառուցողական պարտականություն` կապված, օրինակ`

ա) պլանի հատուցումների բանաձևի հետ, որը կախված չէ միայն մասհանումների գումարից և կազմակերպությունից պահանջում է լրացուցիչ մասհանումներ տրամադրել, եթե ակտիվները բավարար չեն հատուցումները, ըստ պլանի հատուցումների բանաձևի, ապահովելու համար,

բ) մասհանումների գծով որոշակի հատույցի երաշխիքի հետ` լինի անուղղա-կիորեն` պլանի միջոցով, թե` ուղղակիորեն, կամ

գ) ձևավորված պրակտիկայի հետ, որն առաջացնում է կառուցողական պարտականություն: Օրինակ` կառուցողական պարտականություն կարող է առաջանալ այն դեպքում, երբ կազմակերպությունում ձևավորվել է նախկին աշխատակիցներին վճարվող հատուցումները ավելացնելու ավանդույթ` սղաճի հետևանքները վերացնելու նպատակով, նույնիսկ եթե գոյություն չունի այդպես վարվելու իրավական պարտականություն:

30. Ըստ սահմանված հատուցումների պլանի`

ա) կազմակերպությունը պարտականություն ունի տրամադրելու համաձայնեցված հատուցումներ ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող և նախկին աշխատակիցներին, և

բ) ակտուարային ռիսկը (որ հատուցումները կլինեն ակնկալվածից շատ) և ներդրումային ռիսկը, ըստ էության, ընկնում են կազմակերպության վրա: Եթե ակտուարային կամ ներդրումային փորձի արդյունքները ակնկալվածից ավելի վատ են, ապա կազմակերպության պարտականությունը կարող է աճել:

31. Ստորև` 32-49-րդ պարագրաֆներում, բացատրվում է սահմանված մասհանումների պլանների և սահմանված հատուցումների պլանների տարբերակումը` մեկից ավելի գործատուների պլանների, ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների միջև ռիսկերը կիսող սահմանված հատուցումների պլանների, պետական պլանների և ապահովագրված հատուցումների առումով:

 

Մեկից ավելի գործատուների պլաններ

 

32. Կազմակերպությունը պետք է դասակարգի մեկից ավելի գործատուների պլանը որպես սահմանված մասհանումների պլան կամ որպես սահմանված հատուցումների պլան` պլանի պայմանների համաձայն (ներառյալ ցանկացած կառուցողական պարտականություն, որը դուրս է մնում ֆորմալ պայմաններից):

33. Եթե կազմակերպությունը մասնակցում է մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանում, ապա, բացառությամբ 34-րդ պարագրաֆի կիրառման դեպքերի, այն պետք է`

ա) հաշվառի սահմանված հատուցումների գծով պարտականության, պլանի ակտիվների և պլանի հետ կապված ծախսումների իր համամասնական բաժինը ճիշտ այնպես, ինչպես ցանկացած այլ սահմանված հատուցումների պլանի դեպքում,

բ) բացահայտի 135-148-րդ պարագրաֆներով (բացի 148(դ) պարագրաֆից) պահանջվող տեղեկատվությունը:

34. Երբ առկա տեղեկատվությունը բավարար չէ, որպեսզի մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանի նկատմամբ կիրառվի սահմանված հատուցումների պլանի համար օգտագործվող հաշվապահական հաշվառման մեթոդը, կազմակերպությունը պետք է`

ա) պլանի հաշվապահական հաշվառումն իրականացնի 51 և 52-րդ պարագ-րաֆներին համապատասխան` այնպես, ինչպես եթե այն լիներ սահմանված մասհանումների պլան, և

բ) բացահայտի 148-րդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը:

35. Մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանի օրինակ է, այն երբ`

ա) պլանը ֆինանսավորվում է ընթացիկ հիմունքով. մասհանումները սահմանվում են այն մակարդակով, որը համարվում է բավարար` վճարելու այդ նույն ժամանակաշրջանում վճարման ենթակա հատուցումները, իսկ ընթացիկ ժամանակաշրջանում վաստակած ապագա հատուցումները վճարվելու են ապագա մասհանումներից, և

բ) աշխատակիցների հատուցումները որոշվում են իրենց ծառայության տևողությամբ (աշխատանքային ստաժի), և պլանի մասնակից կազմակերպու-թյունները չունեն իրատեսական միջոցներ, որպեսզի դուրս գան պլանից` առանց մասհանումներ վճարելու այն հատուցումների գծով, որոնք վաստակել են աշխատակիցները մինչև դուրս գալու օրը: Նման պլանը կազմակերպության համար ստեղծում է ակտուարային ռիսկ. եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ արդեն վաստակած հատուցումների վերջնական արժեքը ակնկալվածից ավելի է, ապա կազմակերպությունը կա՛մ պետք է ավելացնի իր մասհանումները, կա՛մ իր աշխատակիցներին համոզի համաձայնվել հատուցումների կրճատմանը: Հետևաբար, նման պլանն իրենից ներկայացնում է սահմանված հատուցումների պլան:

36. Երբ առկա է բավարար տեղեկատվություն մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանի վերաբերյալ, կազմակերպությունը հաշվառում է սահմանված հատուցումների գծով պարտականության, պլանի ակտիվների և պլանի հետ կապված հետաշխատանքային ծախսումների իր համամասնական բաժինը ճիշտ այնպես, ինչպես ցանկացած այլ սահմանված հատուցումների պլանի դեպքում: Այնուամե-նայնիվ, կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի չլինել որոշակիացնել իր բաժինը պլանի ֆինանսական վիճակում և ֆինանսական արդյունքներում բավարար արժանահավատությամբ` հաշվապահական հաշվառման նպատակներով: Այդպես կարող է լինել, եթե`

ա) պլանը մասնակից կազմակերպություններին ենթարկում է ակտուարային ռիսկերի` կապված այլ կազմակերպությունների ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող և նախկին աշխատակիցների հետ, որի արդյունքն այն է, որ չկա պարտականությունը, պլանի ակտիվները և ծախսումները պլանին մասնակցող կազմակերպությունների միջև բաշխելու հետևողական և արժանահավատ հիմունք, կամ

բ) կազմակերպությանը մատչելի չէ պլանի վերաբերյալ բավարար տեղեկատվություն` սույն ստանդարտի պահանջները բավարարելու համար:

Այսպիսի դեպքերում կազմակերպությունը հաշվառում է պլանն այնպես, ինչպես եթե այն լիներ սահմանված մասհանումների պլան, և բացահայտում է 148-րդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը:

37. Մեկից ավելի գործատուների պլանի և դրա մասնակիցների միջև կարող է լինել պայմանագրային համաձայնություն, որը սահմանում է, թե ինչպես պետք է պլանում եղած հավելուրդը (կամ ֆոնդավորված պակասուրդը) բաշխվի մասնակիցներին: Մեկից ավելի գործատուների պլանում նման համաձայնություն ունեցող մասնակիցը, որը պլանը հաշվառում է որպես սահմանված մասհանումների պլան` 34-րդ պարագրաֆի համաձայն, պայմանագրային համաձայնությունից առաջացած ակտիվը կամ պարտավորությունը, և արդյունքում` եկամուտը կամ ծախսը, պետք է ճանաչի շահույթում կամ վնասում:

 

37-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ

Կազմակերպությունը մասնակցում է մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանում, որը չի պատրաստում պլանի գնահատումներ ՀՀՄՍ 19-ի հիմունքով: Հետևաբար, կազմակերպությունը պլանը հաշվառում է այնպես, ինչպես եթե այն լիներ սահմանված մասհանումների պլան: Ֆոնդավորման գնահատումը, որը չի կազմվում ՀՀՄՍ 19-ի հիմունքի համաձայն, ցույց է տալիս պլանում 100 միլիոն(ա) ԱՄ-ի պակասուրդ:Պայմանագրի շրջանակներում, պլանը համաձայնվել է մասհանումների ժամանակացույցին, համաձայն որի` պլանում մասնակից գործատուները հետագա հինգ տարիների ընթացքում կվերացնեն պակասուրդը: Կազմակերպության ընդհանուր պայմանագրային մասհանումը կազմում է 8 միլիոն ԱՄ: Կազմակերպությունը ճանաչում է մասհանումների գծով պարտավորությունը` ճշգրտելով դրամի արժեքը ժամանակի մեջ և համարժեք ծախսը` շահույթում կամ վնասում: (ա) Սույն ստանդարտում դրամային գումարներն արտահայտված են «արժութային միավորներով (ԱՄ)»

 

38. Մեկից ավելի գործատուների պլանները տարբերվում են խմբային կառավարման պլաններից: Խմբային կառավարման պլանը պարզապես առանձին գործատուների պլանների համակցություն է, որոնք միավորվել են, որպեսզի հնարավորություն տան մասնակից գործատուներին իրենց ակտիվները միավորելու պուլում` ներդրումներ կատարելու և ներդրումների կառավարման ու վարչական ծախսումները կրճատելու նպատակով, սակայն այս դեպքում տարբեր գործատուների պահանջներն առանձնացված են` միայն իրենց աշխատակիցներին հատուցումներ վճարելու նպատակով: Խմբային կառավարման պլանները հաշվապահական հաշվառման համար յուրահատուկ խնդիրներ չեն առաջացնում, քանի որ տեղեկատվությունը հեշտությամբ մատչելի է` դրանք դիտարկելու համար ճիշտ այնպես, ինչպես ցանկա-ցած այլ մեկ գործատուի պլանի դեպքում, ինչպես նաև այն պատճառով, որ նման պլանները մասնակից կազմակերպություններին չեն ենթարկում ակտուարային ռիսկերի` կապված այլ կազմակերպությունների ընթացիկ ժամանակաշրջանում աշխատող և նախկին աշխատակիցների հետ: Սույն ստանդարտում բերված սահ-մանումները պահանջում են, որ կազմակերպությունը խմբային կառավարման պլանը դասակարգի կա՛մ որպես սահմանված մասհանումների պլան, կա՛մ որպես սահ-մանված հատուցումների պլան` ելնելով պլանի պայմաններից (ներառյալ ցանկացած կառուցողական պարտականություն, որը դուրս է մնում ֆորմալ պայմաններից):

39. Մեկից ավելի գործատուների սահմանված հատուցումների պլանի դադարեցման կամ կազմակերպության` այդ պլանից դուրս գալու հետ կապված պարտավորության ճանաչման պահը և չափման եղանակը որոշելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ը:

 

Սահմանված հատուցումների պլաններ, որոնք ռիսկերը կիսում են ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների միջև

 

40. Սահմանված հատուցումների պլանները, որոնք ռիսկերը կիսում են ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների միջև, օրինակ` մայր կազմակերպությունը և իր դուստր կազմակերպությունները, մեկից ավելի գործատուների պլաններ չեն:

41. Վերը նշված պլանում մասնակցող կազմակերպությունը պլանի մասին տեղե-կատվությունը պետք է ստանա որպես մեկ ամբողջություն` չափված սույն ստանդարտին համապատասխան, այն ենթադրության հիման վրա, որը կիրառվում է պլանի նկատմամբ` որպես մեկ ամբողջություն: Երբ գոյություն ունի պայմանագրային համաձայնություն կամ սահմանված քաղաքականություն` որպես մեկ ամբողջություն վերցրած պլանի գծով` սույն ստանդարտին համապատասխան չափված սահմանված հատուցումների զուտ արժեքը խմբի առանձին կազմակերպություններին վերագրելու վերաբերյալ, ապա կազմակերպությունն իր առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ճանաչի այդպես վերագրված սահմանված հատուցումների զուտ արժեքը: Եթե գոյություն չունի նման համաձայնություն կամ քաղաքականություն, սահմանված հատուցումների զուտ արժեքը պետք է ճանաչվի խմբի այն կազմակերպությունների առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնք օրենսդրորեն պլանի համար հանդիսանում են հովանավորող գործատու կազմակերպություն: Խմբիմյուս կազմակերպություններն իրենց առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է ճանաչեն ժամանակաշրջանի համար իրենց կողմից վճարման ենթակա մասհանումներին հավասար ծախսում:

42. Նման պլանում մասնակցությունը յուրաքանչյուր առանձին խումբ կազմակերպությունների համար հանդիսանում է կապակցված կողմի գործառնություն: Հետևաբար, իր առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի 149-րդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը:

 

Պետական պլաններ

 

43. Կազմակերպությունը պետական պլանը պետք է հաշվառի այնպես, ինչպես հաշվառում է մեկից ավելի գործատուների պլանը (տե՛ս 32-39-րդ պարագրաֆները):

44. Պետական պլանները հիմնադրվում են օրենսդրությամբ` բոլոր կազմակերպություններին ընդգրկելու համար (կամ որոշակի կատեգորիայի, օրինակ` որոշակի ճյուղի բոլոր կազմակերպություններին), և կառավարվում են ազգային կամ տեղական կառավարման մարմինների, կամ էլ այլ մարմինների (օրինակ` հատուկ այդ նպատակով ստեղծված ինքնավար գործակալության) կողմից, որը հաշվետու կազմակերպության կողմից ենթակա չէ հսկողության կամ ազդեցության: Կազմակերպության կողմից հիմնադրած որոշ պլաններ տրամադրում են և՛ պարտադիր հատուցումեր` որպես այն հատուցումերին փոխարինող, որոնք այլ կերպ կընդգրկվեին պետական պլանների շրջանակներում, և՛ լրացուցիչ, կամավոր հատուցումներ: Նման պլանները պետական պլաններ չեն:

45. Պետական պլանները բնութագրվում են որպես սահմանված հատուցումների կամ սահմանված մասհանումների պլաններ` կախված պլանի ներքո կազմակերպության պարտականությունից: Շատ պետական պլաններ ֆինանսավորվում են ընթացիկ հիմունքով, այսինքն` մասհանումները սահմանվում են այն մակարդակով, որը համարվում է բավարար` վճարելու այդ նույն ժամանակաշրջանում վճարման ենթակա հատուցումները. ընթացիկ ժամանակաշրջանում վաստակած ապագա հատուցումները վճարվելու են ապագա մասհանումներից: Այնուամենայնիվ, բազմաթիվ պետական պլաններում կազմակերպությունը չունի այդ ապագա հատուցումները վճարելու իրավական կամ կառուցողական պարտականություն. կազմակերպության միակ պարտականությունն է վճարել մասհանումներ, երբ դրանք ենթակա են վճարման, և, եթե կազմակերպությունը դադարեցնում է աշխատեցնել պետական պլանի անդամներին, ապա այն չի ունենա նախորդ տարիներին իր աշխատակիցների կողմից վաստակած հատուցումները վճարելու պարտականություն: Այս դեպքում, պետական պլանները սովորաբար սահմանված մասհանումների պլաններ են: Այնուամենայնիվ, երբ պետական պլանը սահմանված հատուցումների պլան է, կազմակերպությունը կիրառում է 32-ից 39-րդ պարագրաֆները:

 

Ապահովագրված հատուցումներ

 

46. Կազմակերպությունը կարող է վճարել ապահովագրական վճարներ` հետաշխա-տանքային հատուցումների պլանը ֆինանսավորելու նպատակով: Կազմակերպությունը պետք է այդպիսի պլանը դիտի որպես սահմանված մասհանումների պլան, բացի այն դեպքերից, երբ կազմակերպությունն ունի (կա՛մ ուղղակիորեն, կա՛մ անուղղակիորեն` պլանի միջոցով) իրավական կամ կառուցողական պարտակա-նություն`

ա) վճարելու աշխատակիցների հատուցումներ ուղղակիորեն, երբ դրանք դառնում են վճարման ենթակա, կամ

բ) վճարելու լրացուցիչ գումարներ, եթե ապահովագրողը չի վճարում ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակցի ծառայությանը վերաբերող բոլոր ապագա հատուցումները:

Եթե կազմակերպությունը պահպանում է այդպիսի իրավական կամ կառուցողական պարտականություն, ապա այն պետք է պլանը դիտի որպես սահմանված հատուցումների պլան:

47. Պարտադիր չէ, որ ապահովագրական պոլիսի միջոցով ապահովագրված հատուցումները ուղղակիորեն կապված լինեն աշխատակիցների հատուցումների գծով կազմակերպության պարտականության հետ: Ապահովագրական պոլիսներ ներառող հետաշխատանքային հատուցումների պլանները նույնպես ենթակա են հաշվառման և ֆոնդավորման միջև տարբերակման, ինչպես որ այլ ֆոնդավորվող պլանները:

48. Եթե կազմակերպությունը ֆինանսավորում է հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունը` մասհանումներ կատարելով ըստ ապահովագրական պոլիսի, որի համաձայն կազմակերպությունը (կա՛մ ուղղակիորեն, կա՛մ անուղղա-կիորեն` պլանի միջոցով, ապագա ապահովագրական վճար սահմանելու մեխանիզմի միջոցով կամ ապահովագրողի հետ որպես կապակցված կողմի փոխհարաբերու-թյունների միջոցով) պահպանում է իրավական կամ կառուցողական պարտականությունը, ապա ապահովագրական վճարի վճարումը համարժեք չէ սահմանված մասհանումների պլանի գծով վճարումներին: Այստեղից հետևում է, որ կազմակերպությունը`

ա) հաշվառում է որոշակի պայմանների բավարարող ապահովագրական պոլիսը որպես պլանի ակտիվ (տե՛ս պարագրաֆ 8), և

բ) ճանաչում է այլ ապահովագրական պոլիսները որպես փոխհատուցման իրավունքներ (եթե պոլիսները բավարարում են 116-րդ պարագրաֆում նշված չափանիշին):

49. Եթե ապահովագրական պոլիսը պլանի որոշակի մասնակցի կամ մասնակիցների խմբի անունով է, և կազմակերպությունը չունի որևէ վնաս ծածկելու իրավական կամ կառուցողական որևէ պարտականություն` ըստ քաղաքականության, ապա կազմա-կերպությունը աշխատակիցներին հատուցումներ վճարելու ոչ մի պարտականություն չունի, և ապահովագրողը միայնակ է` պատասխանատու հատուցումները վճարելու համար: Այդպիսի պայմանագրերի համաձայն ֆիքսված ապահովագրական վճարների վճարումն ըստ էության իրենից ներկայացնում է աշխատակիցների հատուցումների գծով պարտականության վերջնահաշվարկ, այլ ոչ թե պարտականության կատարումը ապահովելու համար ներդրում: Արդյունքում` կազմակերպությունն այլևս չունի ո՛չ ակտիվ, ո՛չ էլ պարտավորություն: Հետևաբար, կազմակերպությունը նման վճարումները դիտում է որպես մասհանումներ սահմանված մասհանումների պլանին:

 

Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված մասհանումների պլաններ

---

50. Սահմանված մասհանումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը սովորաբար պարզ է, քանի որ հաշվետու կազմակերպության պարտականությունը յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար որոշվում է այդ ժամանակաշրջանի համար մասհանման ենթակա գումարներով: Հետևաբար, պարտականությունը կամ ծախսը չափելու համար ակտուարային ենթադրություններ չեն պահանջվում, և չկա ակտուարային օգուտի կամ կորստի հնարավորություն: Ավելին` պարտականությունները չափվում են առանց զեղչման, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ չի ակնկալվում, որ դրանք ամբողջությամբ կմարվեն մինչև աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունների մատուցման տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետոտասներկու ամիսը լրանալը:

 

Ճանաչումը և չափումը

 

51. Երբ աշխատակիցը ժամանակաշրջանի ընթացքում ծառայություն է մատուցում կազմակերպությանը, կազմակերպությունը այդ ծառայության դիմաց սահմանված մասհանումների պլանին վճարվելիք մասհանումը պետք է ճանաչի`

ա)  որպես պարտավորություն (հաշվեգրված ծախս)` արդեն վճարված մասհանումները հանելուց հետո: Եթե արդեն վճարած մասհանումը գերա-զանցում է մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտը ծառայության դիմաց վճարվելիք մասհանումը, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ տարբերությունը որպես ակտիվ (կանխավճարված ծախս)` այն չափով, որով կանխավճարը կհանգեցնի, օրինակ, ապագա վճարումների կրճատման կամ դրամական միջոցների վերադարձի,

բ) որպես ծախս, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այլ ՖՀՄՍ-ով պահանջվում կամ թույլատրվում է հատուցումների գումարը ներառել որևէ ակտիվի արժեքի մեջ (տե՛ս, օրինակ, ՀՀՄՍ 2-ը և ՀՀՄՍ 16-ը):

52. Երբ չի ակնկալվում, որ սահմանված մասհանումների պլանին մասհանումները ամբողջությամբ կմարվեն մինչև աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունների մատուցման տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը, դրանք պետք է զեղչվեն` օգտագործելով 83-րդ պարագրաֆում սահմանված զեղչման դրույքը:

 

Բացահայտում

 

53. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի սահմանված մասհանումների պլանի գծով որպես ծախս ճանաչված գումարը:

54. ՀՀՄՍ 24-ով պահանջվող դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն հանգուցային կառավարչական անձնակազմի գծով սահմանված մասհանումների պլանին կատարված մասհանումների վերաբերյալ:

 

Հետաշխատանքային հատուցումներ. սահմանված հատուցումների պլաններ

---

55. Սահմանված հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը բարդ է, քանի որ պարտականությունը և ծախսը չափելու համար պահանջվում են ակտուա-րային ենթադրություններ, և հնարավոր են ակտուարային օգուտներ և կորուստներ: Ավելին` պարտականությունները չափվում են զեղչման հիմունքով, քանի որ դրանք կարող են մարվել աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունը մատուցելուց շատ տարիներ հետո:

 

Ճանաչումը և չափումը

 

56. Սահմանված հատուցումների պլանները կարող են լինել չֆոնդավորվող, կամ դրանք կարող են ամբողջությամբ կամ մասամբ ֆոնդավորվել կազմակերպության և երբեմն էլ իր աշխատակիցների կողմից որևէ առանձին կազմակերպությանը կամ հիմնադ-րամին մասհանումներ անելու միջոցով, որն իրավաբանորեն առանձնացված է հաշվետու կազմակերպությունից և որից էլ վճարվում են աշխատակիցների հատուցումները: Ֆոնդավորվող հատուցումների վճարումը, երբ դրանք ենթակա են վճարման, կախված է ոչ միայն հիմնադրամի ֆինանսական վիճակից և ներդրումային գործունեության արդյունքներից, այլ նաև կազմակերպության կարողությունից և ցանկությունից` ծածկելու հիմնադրամի ակտիվների պակասուրդը: Հետևաբար, կազմակերպությունն ըստ էության իր վրա է վերցնում պլանի հետ կապված ակտուարային և ներդրումային ռիսկերը: Հետևաբար, սահմանված հատուցումների պլանի գծով ճանաչվող ծախսը պարտադիր չէ, որ հավասար լինի տվյալ ժամանակաշրջանի համար վճարման ենթակա մասհանումների գումարին:

57. Կազմակերպության կողմից սահմանված հատուցումների պլանների հաշվապա-հական հաշվառումը ներառում է հետևյալ քայլերը`

ա) պակասուրդի կամ հավելուրդի որոշումը: Սա ներառում է `

    (i) ակտուարային մեթոդի` նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդի, օգտագործումը` արժանահավատորեն գնահատելու այն հատուցման վերջնական արժեքը (ծախսումները) կազմակերպության համար,որը վաստակել են աշխատակիցները ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում իրենց ծառայության դիմաց (տե՛ս 67-69-րդ պարագրաֆները): Սա կազմակերպությունից պահանջում է որոշել, թե ինչ չափի հատուցումներ են վերագրելի ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններին (տե՛ս 70-74-րդ պարագրաֆները) և անել գնահատումներ (ակտուարային ենթադրություններ) ժողովրդագրական փոփոխականների (ինչպիսիք են աշխատակիցների հոսունությունը և մահացությունը) և ֆինանսական փոփոխականների (ինչպիսիք են աշխատավարձերի և բժշկական ծախսումների ապագա աճը) վերաբերյալ, որոնք ազդեցություն կունենան հատուցման գծով ծախսումների վրա (տե՛ս 75-98-րդ պարագրաֆները),

    (ii) այդ հատուցման զեղչումը` որոշելու համար սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը և ընթացիկ ծառայության արժեքը (տե՛ս 67-69-րդ և 83-86-րդ պարագրաֆները),

    (iii) պլանի ակտիվների իրական արժեքի հանումը (տե՛ս 113-115-րդ պարագ-րաֆները) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքից,

բ) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) գումարի որոշումը որպես (ա) կետում որոշված պակասուրդի կամ հավելուրդի գումար` ճշգրտված սահմանված հատուցումների գծով զուտ ակտիվի նկատմամբ ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության գծով (տե՛ս 64-րդ պարագրաֆը),

գ) շահույթում կամ վնասում ճանաչման ենթակա գումարների որոշումը`

    (i) ընթացիկ ծառայության արժեքի (տե՛ս 70-74-րդ պարագրաֆները),

    (ii) անցյալ ծառայության արժեքի և վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտի կամ կորստի (տե՛ս 99-112-րդ պարագրաֆները),

    (iii) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսի (տե՛ս 123-126-րդ պարագրաֆները),

դ) այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչման ենթակա` սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումների որոշումը, որոնք բաղկացած են`

    (i) ակտուարային օգուտներից ու կորուստներից (տե՛ս 128-129-րդ պարագրաֆները),

    (ii) պլանի ակտիվների գծով հատույցից` բացառությամբ այն գումարների, որորնք ներառվել են սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսում (տե՛ս 130-րդ պարագրաֆը), և

    (iii) ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության փոփոխություններից (տե՛ս 64-րդ պարագրաֆը)` բացառությամբ այն գումարների, որորնք ներռվել են սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսում:

Երբ կազմակերպությունն ունի մեկից ավելի սահմանված հատուցումների պլաններ, այն պետք է յուրաքանչյուր էական պլանի նկատմամբ այս ընթացա-կարգերը կիրառի առաձին:

58. Կազմակերպությունը պետք է սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորությունը (ակտիվը) որոշի բավարար պարբերականությամբ, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարներն էականորեն չտարբերվեն այն գումարներից, որոնք կորոշվեին հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:

59. Սույն ստանդարտով խրախուսվում է, բայց չի պահանջվում, որ կազմակերպությունը բոլոր էական հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունները չափելիս ներգրավի որակավորված ակտուարիի: Գործնական նկատառումներից ելնելով` կազմակերպությունը կարող է հրավիրել որակավորված ակտուարիի` իրականացնելու պարտականության մանրամասն գնահատում մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը: Այնուամենայնիվ, նման գնահատման արդյունքներն արդիականացվում են` հաշվի առնելով մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը տեղի ունեցած բոլոր էական գործառնությունները և հանգամանքների այլ էական փոփոխություններ (ներառյալ շուկայական գների և տոկոսադրույքների փոփոխությունները):

60. Որոշ դեպքերում գնահատումները, միջինացված ցուցանիշները և կրճատ հաշ-վարկները կարող են ապահովել սույն ստանդարտով նախատեսված մանրամասն հաշվարկների արժանահավատ մոտարկում:

 

Կառուցողական պարտականության հաշվապահական հաշվառումը

 

61. Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի ոչ միայն իր իրավական պարտականությունը` ըստ սահմանված հատուցումների պլանի ֆորմալ պայմանների, այլ նաև ցանկացած կառուցողական պարտականություն, որն առաջանում է կազմակերպության ձևավորված ոչ ֆորմալ պրակտիկայից: Ձևավորված ոչ ֆորմալ պրակտիկան առաջացնում է կառուցողական պարտականություն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը աշխատակիցների հատուցումները չվճարելու ոչ մի իրատեսական այլընտրանք չունի: Կառուցողական պարտականության օրինակ է այն, երբ կազմակերպության ձևավորված ոչ ֆորմալ պրակտիկայի փոփոխությունն անընդունելի վնաս կպատճառի իր և իր աշխատակիցների փոխհարաբերություններին:

62. Սահմանված հատուցումների պլանի ֆորմալ պայմանները կարող են կազմակերպությանը թույլ տալ դադարեցնել պլանի ներքո իր նախատեսված պարտականությունները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության համար սովորաբար դժվար է դադարեցնել պլանի ներքո իր պարտականությունը, եթե այն ձգտում է պահպանել աշխատակիցներին: Հետևաբար, հակառակն ապացուցող վկայությունների բացակայության պայմաններում, հետաշխատանքային հատուցումների հաշվապահական հաշվառման նպատակով ենթադրվում է, որ ներկայումս այդպիսի հատուցումներ խոստացող կազմակերպությունը կշարունակի այդպես վարվել նաև աշխատակիցների մնացած ամբողջ աշխատանքային գործունեության ընթացքում:

 

Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն

 

63. Կազմակերպությունը պետք է սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորությունը (ակտիվը) ճանաչի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

64. Եթե կազմակերպությունը սահմանված հատուցումների պլանում ունի հավելուրդ, ապա նա պետք է սահմանված հատուցումների գծով զուտ ակտիվը չափի հետևյալ երկու գումարներից նվազագույնով`

ա) սահմանված հատուցումների պլանում առկա հավելուրդից, և

բ) ակտիվի վերին սահմանաչափից` որոշված 83-րդ պարագրաֆում սահմանված զեղչման դրույքի օգտագործմամբ:

65. Սահմանված հատուցումների գծով զուտ ակտիվ կարող է առաջանալ, երբ սահմանված հատուցումների պլանը գերֆինանսավորվել է կամ էլ, երբ առաջացել են ակտուարային օգուտներ: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը ճանաչում է սահմանված հատուցումների գծով զուտ ակտիվ, քանի որ`

ա) կազմակերպությունը հսկում է միջոց, որն ապագա օգուտներ գեներացնելու համար հավելուրդն օգտագործելու կարողությունն է,

բ) այդ հսկողությունն անցյալ դեպքերի (կազմակերպության կողմից մասհանումների վճարման և աշխատակցի կողմից ծառայության մատուցման) արդյունք է, և

գ) ապագա տնտեսական օգուտները կազմակերպությանը հասանելի են ապագա մասհանումների կրճատման ձևով կամ դրամական միջոցների վերադարձման ձևով` կա՛մ ուղղակիորեն կազմակերպությանը, կա՛մ անուղղակիորեն` պակասուրդ ունեցող մեկ այլ պլանի: Ակտիվի վերին սահմանաչափն այդ ապագա օգուտների ներկա արժեքն է:

 

Ճանաչումը և չափումը. սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը և ընթացիկ ծառայության արժեքը

 

66. Սահմանված հատուցումների պլանի գծով վերջնական ծախսումների վրա կարող են ազդել բազմաթիվ փոփոխականներ, ինչպիսիք են վերջնական աշխատավարձերը, աշխատակիցների հոսունությունը և մահացությունը, աշխատակիցների մասհանումները և բուժսպասարկման ծախսումների միտումները: Պլանի գծով վերջնական ծախսումները որոշակի չեն, և հավանաբար այդ ոչ որոշակի լինելը կպահպանվի երկար ժամանակաշրջանի ընթացքում: Հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունների ներկա արժեքը և համապատասխան ընթացիկ ծառայության արժեքը չափելու համար անհրաժեշտ է`

ա) կիրառել ակտուարային գնահատման մեթոդը (տե՛ս 67-69-րդ պարագրաֆ-ները),

բ) վերագրել հատուցումը ծառայության ժամանակաշրջաններին (տե՛ս 70-74-րդ պարագրաֆները), և

գ) կատարել ակտուարային ենթադրություններ (տե՛ս 75-98-րդ պարագրաֆները):

 

Ակտուարային գնահատման մեթոդը

 

67. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի «նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդը»` որոշելու համար իր սահմանված հատուցումների գծով պար-տականությունների ներկա արժեքն ու համապատասխան ընթացիկ ծառայության արժեքը և, որտեղ կիրառելի է, անցյալ ծառայության արժեքը:

68. «Նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդի» (երբեմն կոչվում է «կուտակված հատուցումների` ըստ ծառայության ժամանակաշրջանների համամասնական բաշխման մեթոդ» կամ «հատուցումներ` բաժանած ծառայության տարիների մեթոդ») համաձայն` ծառայության յուրաքանչյուր ժամանակաշրջան դիտվում է որպես լրացուցիչ միավոր հատուցում ստանալու իրավունք առաջացնող (տե՛ս 70-74-րդ պարագրաֆները), իսկ յուրաքանչյուր միավոր հատուցում չափվում է առանձին` ձևավորելու համար վերջնական պարտականությունը (տե՛ս 75-98-րդ պարագրաֆները):

 

68-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ

Ծառայությունն ավարտելու ժամանակ պետք է վճարվի միանվագ հատուցում, որը ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար հավասար է վերջնական աշխատավարձի 1 տոկոսին: Առաջին տարում աշխատավարձը 10,000 ԱՄ է, և ենթադրվում է, որ այն տարեկան 7 տոկոսով (բարդ տոկոս) աճելու է: Օգտագործվող զեղչման դրույքը տարեկան 10 տոկոս է: Ստորև բերված աղյուսակում ցույց է տրվում, թե ինչպես է ձևավորվում պարտականությունն այն աշխատակցի համար, ով ակնկալվում է, որ աշխատանքից դուրս կգա 5-րդ տարվա վերջում, ընդ որում` ենթադրվում է, որ ակտուարային ենթադրություններում փոփոխություններ տեղի չեն ունենալու: Պարզության համար այս օրինակում անտեսվում են լրացուցիչ ճշգրտումները, որոնք անհրաժեշտ են` արտացոլելու համար այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է դուրս գալ կազմակերպությունից ավելի վաղ կամ ավելի ուշ: Տարի 1 2 3 4 5   ԱՄ ԱՄ ԱՄ ԱՄ ԱՄ Հատուցում, որը վերագրվում է`           -նախորդ տարիներին 0 131 262 393 524 -ընթացիկ տարվան (վերջնական աշխատավարձի 1 %-ը) 131 131 131 131 131 -ընթացիկ և նախորդ տարիներին 131 262 393 524 655 Պարտականությունը տարեսկզբին - 89 196 324 476 Տոկոսային ծախսումները (10 % զեղչման դրույքով) - 9 20 33 48 Ընթացիկ ծառայության արժեքը 89 98 108 119 131 Պարտականությունը տարեվերջին 89 196 324 476 655

Ծանոթագրություն. 1. Տարեսկզբի պարտականությունն իրենից ներկայացնում է նախորդ տարիներին վերագրված հատուցման ներկա արժեքը: 2. Ընթացիկ ծառայության արժեքն իրենից ներկայացնում է ընթացիկ տարվան վերագրված հատուցման ներկա արժեքը: 3. Տարեվերջի պարտականությունն իրենից ներկայացնում է ընթացիկ և նախորդ տարիներին վերագրվող հատուցումների ներկա արժեքը:

 

69. Կազմակերպությունը զեղչում է հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտա-կանությունն ամբողջությամբ, նույնիսկ եթե դրա մի մասն ակնկալվում է մարել մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տասներկու ամիսը լրանալը:

 

Հատուցումների վերագրումը ծառայության ժամանակաշրջաններին

 

70. Սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն ու համապատասխան ընթացիկ ծառայության արժեքը և, որտեղ կիրառելի է, անցյալ ծառայության արժեքը որոշելիս կազմակերպությունը պետք է հատուցումը վերագրի ծառայության ժամանակաշրջաններին` ըստ պլանի հատուցումների բանաձևի: Այնուամենայնիվ, եթե ավելի ուշ տարիներին աշխատակցի ծառա-յությունը կհանգեցնի հատուցումների էապես ավելի բարձր մակարդակի, քան ավելի վաղ տարիներին, ապա կազմակերպությունը հատուցումները պետք է վերագրի (բաշխի) գծային հիմունքով`

ա) սկսած այն ամսաթվից, երբ, համաձայն պլանի, աշխատակցի կողմից ծառայությունն առաջին անգամ հանգեցրել է հատուցումների առաջացմանն ըստ պլանի (անկախ այն բանից, թե արդյոք հատուցումները կախված են հետագա ծառայությունից, թե ոչ), մինչև

բ) այն ամսաթիվը, երբ աշխատակցի կողմից հետագա ծառայությունն ըստ պլանի չի հանգեցնում հետագա հատուցումների էական գումարի, բացառությամբ աշխատավարձի հետագա ավելացումների:

71. «Նախատեսված հատուցման միավորի մեթոդը» պահանջում է, որ կազմակեր-պությունը հատուցումը վերագրի ընթացիկ ժամանակաշրջանին (որպեսզի որոշի ընթացիկ ծառայության արժեքը) և ընթացիկ ու նախորդ ժամանակաշրջաններին (որպեսզի որոշի սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը): Կազմակերպությունը հատուցումը վերագրում է այն ժամանակաշրջան-ներին, որոնցում առաջացել է հետաշխատանքային հատուցումներ վճարելու պար-տականությունը: Այդ պարտականությունն առաջանում է, երբ աշխատակիցները ծառայություններ են մատուցում հետաշխատանքային հատուցումների դիմաց, որոնք կազմակերպությունն ակնկալում է վճարել հետագա հաշվետու ժամանակաշրջաններում: Ակտուարային մեթոդները կազմակերպությանը թույլ են տալիս չափել այդ պարտականությունը բավարար արժանահավատությամբ` հիմնավորելու համար պարտավորության ճանաչումը:

 

71-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ

1. Սահմանված հատուցումների պլանն ապահովում է միանվագ հատուցում` ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար 100 ԱՄ, որը վճարման է ենթակա թոշակի անցնելիս: Յուրաքանչյուր տարվան վերագրվում է 100 ԱՄ հատուցում: Ընթացիկ ծառայության արժեքն իրենից ներկայացնում է 100 ԱՄ-ի ներկա արժեքը: Սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն իրենից ներկայացնում է 100 ԱՄ-ի ներկա արժեքը` բազմապատկված մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը ծառայության տարիների թվով: Եթե հատուցումը վճարման ենթակա է աշխատակցի` կազմակերպությունից դուրս գալուց անմիջապես հետո, ապա ընթացիկ ծառայության արժեքը և սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը որոշվում են` ելնելով այն ամսաթվից, որի դրությամբ ակնկալվում է, որ աշխատակիցը դուրս կգա կազմակերպությունից: Հետևաբար, հաշվի առնելով զեղչման ազդեցությունը, դրանք ավելի պակաս են, քան այն գումարները, որոնք կորոշվեին, եթե աշխատակիցը դուրս գար կազմակերպությունից հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ: 2. Պլանով նախատեսվում է ամսական կենսաթոշակ` ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար վերջնական աշխատավարձի 0.2 տոկոսի չափով: Թոշակը ենթակա է վճարման 65 տարեկանից: Ծառայության յուրաքանչյուր տարվան վերագրվում է հատուցում, որը հավասար է թոշակի անցնելու ամսաթվից մինչև մահվան ակնկալվող ամսաթիվը վճարվելիք` գնահատված վերջնական աշխատավարձի 0.2 տոկոսին հավասար ամսական կենսաթոշակի ներկա արժեքին` թոշակի անցնելու ամսաթվի դրու-թյամբ: Ընթացիկ ծառայության արժեքն այդ հատուցման ներկա արժեքն է: Սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն իրենից ներկայացնում է վերջնական աշխատավարձի 0.2 տոկոսին հավասար ամսական կենսաթոշակի վճարումների ներկա արժեքը` բազմապատկված մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը ծառայության տարիների թվով: Ընթացիկ ծառայության արժեքը և սահմանված հատուցումների գծով պար-տականության ներկա արժեքը զեղչվում են, քանի որ կենսաթոշակի վճարումները սկսվում են 65 տարեկանից:

 

72. Աշխատակցների ծառայությունն առաջացնում է պարտականություն` սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն, նույնիսկ այն դեպքում, երբ հատուցումները պայմանավորված են հետագա աշխատանքով (այլ կերպ ասած` դրանք երաշ-խավորված չեն): Աշխատակցի ծառայությունը մինչև երաշխավորված հատու-ցումների իրավունք ստանալու ամսաթիվը առաջացնում է կառուցողական պարտականություն, քանի որ յուրաքանչյուր հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կրճատվում է աշխատակցի կողմից մինչև հատուցումներ ստանալու իրավունք ձեռք բերելը մատուցվելիք ապագա ծառայության չափը: Իր` սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունը չափելիս կազմակերպու-թյունը հաշվի է առնում այն բանի հավանականությունը, որ որոշ աշխատակիցներ կարող են չբավարարել երաշխավորված հատուցումներ ստանալու պայմանները: Նմանապես, որոշ հետաշխատանքային հատուցումներ, օրինակ` հետաշխատան-քային բուժսպասարկումը, դառնում են վճարման ենթակա միայն նախապես որոշված իրադարձության տեղի ունենալու դեպքում, երբ աշխատակիցը այլևս չի աշխատում, չնայած դրան` պարտականություն ստեղծվում է, երբ աշխատակիցը մատուցում է ծառայություն, որն ապահովում է հատուցումը ստանալու իրավունք նախապես որոշված իրադարձության տեղի ունենալու դեպքում: Նախապես որոշված իրադար-ձության տեղի ունենալու հավանականությունն ազդում է պարտականության չափման վրա, սակայն դրանով չի որոշվում պարտականության գոյություն ունենալը:

 

72-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ

1. Ըստ պլանի վճարվում է 100 ԱՄ հատուցում` ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար: Հատուցումները դառնում են երաշխավորված տաս տարվա ծառայությունից հետո: Յուրաքանչյուր տարվան վերագրվում է 100 ԱՄ հատուցում: Առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրում ընթացիկ ծառայության արժեքը և պարտականության ներկա արժեքն արտացոլում են այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է աշխատանքից դուրս գալ մինչև տասը տարվա լրանալը: 2. Ըստ պլանի վճարվում է 100 ԱՄ հատուցում` ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար, բացառությամբ մինչև 25 տարեկան դառնալը մատուցած ծառայության: Հատուցումները երաշխավորվում են անմիջապես: Մինչև 25 տարին լրանալը մատուցած ծառայությանը հատուցում չի վերագրվում, քանի որ ծառայությունը մինչև այդ ամսաթիվը չի հանգեցնում հատուցումների (պայմանական կամ ոչ պայմանական): Յուրաքանչյուր հաջորդ տարվան վերագրվում է 100 ԱՄ հատուցում:

 

73. Պարտականությունն աճում է մինչև այն ամսաթիվը, երբ աշխատակցի հետագա ծառայությունն այլևս չի հանգեցնում հետագա հատուցումների էական գումարի: Հետևաբար հատուցումն ամբողջությամբ վերագրվում է այն ժամանակաշրջաններին, որոնք ավարտվում են այդ ամսաթվին կամ մինչև այդ ամսաթիվը: Հատուցումը վերագրվում է առանձին հաշվառման ժամանակաշրջաններին ըստ պլանի հատուցումների բանաձևի: Այնուամենայնիվ, եթե աշխատակցի ծառայությունն ավելի ուշ տարիներին կհանգեցնի էապես ավելի բարձր մակարդակի հատուցման, քան ավելի վաղ տարիներին, ապա կազմակերպությունը հատուցումը վերագրում (բաշխում) է գծային հիմունքով մինչև այն ամսաթիվը, երբ աշխատակցի հետագա ծառայությունն այլևս չի հանգեցնելու հետագա հատուցումների էական գումարի: Սա տեղի է ունենում այն պատճառով, որ աշխատակցի ծառայությունն ամբողջ ժամանակաշրջանի ընթացքում ի վերջո հանգեցնելու է այդ` բարձր մակարդակի հատուցմանը:

 

73-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ

1. Ըստ պլանի վճարվում է 1,000 ԱՄ միանվագ հատուցում, որը երաշխավորված է դառնում տասը տարվա ծառայությունից հետո: Պլանով հետագա ծառայության դիմաց որևէ այլ հատուցում չի նախատեսվում: Առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրվում է 100 ԱՄ հատուցում (1.000-ը բաժանած 10-ի): Առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրում ընթացիկ ծառայության արժեքը որոշելիս հաշվի է առնվում է այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է աշխատանքից դուրս գալ մինչև տասը տարվա լրանալը: Հետագա տարիներին հատուցում չի վերագրվում: 2. Ըստ պլանի վճարվում է 2.000 ԱՄ միանվագ կենսաթոշակ բոլոր այն աշխատակիցներին, ովքեր 55 տարեկան են և ունեն քսան տարվա ծառայություն (ստաժ) կամ ովքեր 65 տարեկան են` անկախ ծառայության տևողությունից (ստաժից): Այն աշխատակիցների համար, ովքեր կազմակերպությունում աշխատանքի են անցել մինչև 35 տարեկան դառնալը, ծառայությունը, համաձայն պլանի, հանգեցնում է հատուցումների միայն 35 տարեկանից սկսած (աշխատակիցը կարող է դուրս գալ կազմակերպությունից 30 տարեկան հասակում և վերադառնալ 33-ում` առանց հատուցման գումարի կամ վճարման ժամկետների վրա որևէ ազդեցության): Այս հատուցումները պայմանավորված են հետագա ծառայությամբ: Բացի այդ, ծառայությունը 55 տարեկանից հետո չի հանգեցնելու հետագա հատուցման էական ավելացման: Այդ աշխատակիցների համար կազմակերպությունը 35-ից մինչև 55 տարեկանն ընկած յուրաքանչյուր տարվան վերագրում է 100 ԱՄ հատուցում (2,000 ԱՄ-ն բաժանած քսանի): Այն աշխատակիցների համար, ովքեր կազմակերպությունում աշխատանքի են անցել 35-ից 45 տարեկան հասակում, քսան տարուց ավելի ծառայությունը չի հանգեցնելու հետագա հատուցման էական ավելացման: Այդ աշխատակիցների համար կազմակերպությունը առաջին քսան տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրում է 100 ԱՄ հատուցում (2,000 ԱՄ-ն բաժանած քսանի): Այն աշխատակիցների համար, ովքեր կազմակերպությունում աշխատանքի են անցել 55 տարեկան հասակում, տասը տարուց ավելի ծառայությունը չի հան-գեցնելու հետագա հատուցման էական ավելացման: Այդ աշխատակիցների համար կազմակերպությունը առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրում է 200 ԱՄ հատուցում (2,000 ԱՄ-ն բաժանած տասի): Բոլոր աշխատակիցների համար ընթացիկ ծառայության արժեքը և պարտականության ներկա արժեքը որոշելիս հաշվի է առնվում այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է չլրացնել ծառայության անհրաժեշտ ժամանակաշրջանը: 3. Ըստ հետաշխատանքային բժշկական ապահովության պլանի` փոխհատուցվում է աշխատակցի հետաշխատանքային բուժսպասարկման ծախսումների 40 տոկոսը, եթե աշխատակիցը կազմակերպությունում աշխատել է ոչ պակաս, քան տասը, և ոչ ավելի, քան քսան տարի, և 50 տոկոսը, եթե աշխատակիցը աշխատել է քսան և ավելի տարի: Ըստ պլանի հատուցումների բանաձևի` կազմակերպությունն առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրում է ակնկալվող բուժսպասարկման ծախսումների ներկա արժեքի 4 տոկոսը (40 տոկոսը բաժանած տասի), իսկ հաջորդ տասը տարիներից յուրաքանչյուրին` 1 տոկոսը (10 տոկոսը բաժանած տասի): Յուրաքանչյուր տարվա ընթացիկ ծառայության արժեքը որոշելիս հաշվի է առնվում այն բանի հավանականությունը, որ աշխատակիցը կարող է չլրացնել հատուցումն ամբողջությամբ կամ մասամբ ստանալու համար անհրաժեշտ ժամանակաշրջանը: Այն աշխատակիցների համար, ովքեր ակնկալվում է, որ դուրս կգան աշխատանքից տասը տարվա ընթացքում, հատուցում չի վերագրվում: 4. Ըստ հետաշխատանքային բժշկական ապահովության պլանի` փոխհատուցվում է աշխատակցի հետաշխատանքային բուժսպասարկման ծախսումների 10 տոկոսը, եթե աշխատակիցը կազմակերպությունում աշխատել է ոչ պակաս, քան տասը, և ոչ ավելի, քան քսան տարի, և 50 տոկոսը, եթե աշխատակիցը աշխատել է քսան և ավելի տարի: Ծառայությունն ավելի ուշ տարիներին հանգեցնելու է ավելի բարձր մակարդակի հատուցման, քան ավելի վաղ տարիներին: Հետևաբար, այն աշխատակիցների համար, ովքեր ակնկալվում է, որ դուրս կգան աշխատանքից քսան և ավելի տարի հետո, կազմակերպությունը հատուցումը վերագրում է գծային հիմունքով` համաձայն 71-րդ պարագրաֆի: Քսան տարին գերազանցող ծառայությունը չի հանգեցնելու հետագա հատուցման էական ավելացման: Հետևաբար, առաջին քսան տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրվող հատուցումը կազմում է ակնկալվող բուժսպասարկման ծախսումների ներկա արժեքի 2.5 տոկոսը (50 տոկոսը բաժանած քսանի): Այն աշխատակիցների համար, ովքեր ակնկալվում է, որ աշխատանքից դուրս կգան տասից քսան տարվա ընթացքում, առաջին տասը տարիներից յուրաքանչյուրին վերագրվող հատուցումը կազմում է ակնկալվող բուժսպասարկման ծախսումների ներկա արժեքի 1 տոկոսը: Այդ աշխատակիցների համար տասներորդ տարվա ավարտից մինչև աշխատանքից դուրս գալու կանխատեսվող ամսաթիվն ընկած ծառայությանը հատուցում չի վերագրվում: Այն աշխատակիցների համար, ովքեր ակնկալվում է, որ դուրս կգան աշխատանքից տասը տարվա ընթացքում, ոչ մի հատուցում չի վերագրվում:

 

74. Երբ հատուցման գումարը ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար իրենից ներկայացնում է վերջնական աշխատավարձի հաստատուն մասը, աշխատավարձի ապագա բարձրացումները կազդեն այն գումարի վրա, որը պահանջվում է` մինչ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը մատուցած ծառայության գծով գոյություն ունեցող պարտականությունը մարելու համար, սակայն լրացուցիչ պարտականություն չեն ստեղծի: Հետևաբար`

ա) 70(բ) պարագրաֆի նպատակներից ելնելով` աշխատավարձի բարձրացումը չի հանգեցնում լրացուցիչ հատուցումների նույնիսկ այն դեպքում, երբ հատուցումների գումարը կախված է վերջնական աշխատավարձից, և

բ) յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանին վերագրվող հատուցման գումարն իրենից ներկայացնում է այն աշխատավարձի հաստատուն մասը, որի հետ կապված է այդ հատուցումը:

 

74-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ

Աշխատակիցներն իրավունք ունեն ստանալու հատուցում վերջնական աշխատավարձի 3 տոկոսի չափով` մինչև 55 տարեկան դառնալը ծառայության յուրաքանչյուր տարվա համար: Մինչև 55 տարեկան դառնալը ծառայության յուրաքանչյուր տարվան վերագրվում է գնահատված վերջնական աշխատավարձի 3 տոկոսի չափով հատուցում: Սա այն ամսաթիվն է, երբ աշխատակցի հետագա ծառայությունը չի հանգեցնում ըստ պլանի հետագա հատուցումների էական ավելացումների: Ոչ մի հատուցում չի վերագրվում ծառայությանը այդ տարիքից հետո:

 

Ակտուարային ենթադրություններ

 

75. Ակտուարային ենթադրությունները պետք է լինեն անաչառ և փոխադարձ համադրելի:

76. Ակտուարային ենթադրություններն իրենցից ներկայացնում են կազմակերպության` այն փոփոխականների լավագույն գնահատականները, որոնք որոշելու են հետաշխատանքային հատուցումներ տրամադրելու վերջնական ծախսումները: Ակտուարային ենթադրությունները ներառում են`

ա) ժողովրդագրական ենթադրություններ` հատուցումներ ստանալու իրավունք ունեցող ներկա և նախկին աշխատակիցների (և նրանց խնամարկյալների) ապագա բնութագրերի վերաբերյալ: Ժողովրդագրական ենթադրությունները վերաբերում են այնպիսի հարցերի, ինչպիսիք են`

    (i) մահացությունը (տե՛ս 81-րդ և 82-րդ պարագրաֆները),

    (ii) անձնակազմի հոսունության, հաշմանդամության և վաղաժամկետ թոշակի անցնելու ցուցանիշները,

    (iii) պլանի անդամների այն մասը, որոնք ունեն հատուցումներ ստանալու իրավունք ունեցող խնամարկյալներ,

    (iv) պլանի անդամների այն մասը (համամասնությունը), որոնք կընտրեն ըստ պլանի պայմանների վճարման հնարավոր տարբերակներից յուրաքանչյուրը, և

    (v) բժշկական ապահովման պլանների օգտագործման (պահանջների ներ-կայացման) մակարդակը,

բ) ֆինանսական ենթադրություններ, որոնք վերաբերում են այնպիսի հոդվածների, ինչպիսիք են`

    (i) զեղչման դրույքը (տե՛ս 83-86-րդ պարագրաֆները),

    (ii) հատուցումների մակարդակները` բացառությամբ հատուցումների գծով այն ծախսումների, որոնք կրելու են աշխատակիցները և ապագա աշխատավարձը (տե՛ս 87-95-րդ պարագրաֆները),

    (iii) բուժսպասարկման հատուցումների դեպքում` ապագա բուժսպասարկ-ման ծախսումները, ներառյալ պահանջների կառավարման ծախսումները (այսինքն, այն ծախսերը, որոնք կառաջանան պահանջների ուսումնասիրման ու կարգավորման ընթացքում` ներառյալ իրավաբանական և պահանջների գնահատման ծառայությունների վճարները) (տե՛ս 96-98-րդ պարագրաֆները), և

   (iv) պլանի կողմից վճարվելիք հարկերը` նախքան հաշվետու ամսաթիվը ծառայությանը վերաբերող մասնահնումների գծովկամ այդ ծառայության արդյունքում ստացվող հատուցումների գծով:

77. Ակտուարային ենթադրություններն անաչառ են, եթե դրանք զգուշավոր են, բայց միաժամանակ չափազանց պահպանողական էլ չեն:

78. Ակտուարային ենթադրությունները փոխադարձ համադրելի են, եթե արտացոլում են այնպիսի գործոնների միջև տնտեսական կապը, ինչպիսիք են սղաճը, աշխատավարձի աճի տեմպերը և զեղչման դրույքները: Օրինակ` բոլոր ենթադրությունները, որոնք կախված են սղաճի որոշակի մակարդակից (ինչպիսիք են ենթադրությունները տոկոսադրույքների, աշխատավարձերի կամ հատուցումների բարձրացումների վերաբերյալ) ապագա ցանկացած ժամանակաշրջանում ենթադրում են սղաճի նույն մակարդակը:

79. Կազմակերպությունը որոշում է զեղչման դրույքները և այլ ֆինանսական ենթա-դրություններ` արտահայտված անվանական մեծություններով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ իրական (սղաճով ճշգրտված) մեծություններով արտահայտված ենթադրություններն ավելի արժանահավատ են, օրինակ` գերսղաճային տնտեսություններում (տե՛ս «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում» ՀՀՄՍ 29-ը), կամ երբ հատուցումն ինդեքսավորվող է, և գոյություն ունի զարգացած շուկա նույն արժույթով և նույն պայմաններով ինդեքսավորվող պարտատոմսերի համար:

80. Ֆինանսական ենթադրությունները պետք է հիմնված լինեն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շուկայական կանխատեսումների վրա այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում պետք է մարվեն պարտականությունները:

 

Ակտուարային ենթադրություններ. մահացություն

 

81. Կազմակերպությունը պետք է մահացության վերաբերյալ իր ենթադրությունները կատարի` հիմնվելով աշխատանքային գործունեության ընթացքում և դրա ավարտից հետո պլանի անդամների մահացության իր լավագույն գնահատականի վրա:

82. Հատուցման վերջնական արժեքի (ծախսումների) գնահատման համար կազմակերպությունը հաշվի է առնում մահացության մակարդակի ակնկալվող փոփոխությունները, օրինակ, փոփոխելով մահացության ստանդարտ աղյուսակները` դրանցում ներմուծելով մահացության մակարդակի փոփոխության գնահատումները:

 

Ակտուարային ենթադրություններ. զեղչման դրույք

 

83. Դրույքը, որն օգտագործվում է հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունները զեղչելու համար (թե՛ ֆոնդավորվող, թե՛ չֆոնդավորվող պլանների համար), պետք է որոշվի` հիմք ընդունելով հաշվետու ժամանակա-շրջանի վերջի դրությամբ բարձրորակ կորպորատիվ պարտատոմսերի շուկա-յական եկամտաբերությունը: Այն արժույթների դեպքում, երբ չկա նման բարձրորակ կորպորատիվ պարտատոմսերի զարգացած շուկա, պետք է օգտագործվի պետական պարտատոմսերի շուկայական եկամտաբերությունը (հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ): Այդ արժույթով արտահայտված կորպորատիվ պարտատոմսերի կամ պետական պարտատոմսերի արժույթը և պայմանները պետք է համապատասխանեն հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտականությունների արժույթին և կանխատեսվող պայմաններին:

84. Էական ազդեցություն ունեցող ակտուարային ենթադրություններից մեկը զեղչման դրույքն է: Զեղչման դրույքն արտացոլում է դրամի արժեքը ժամանակի մեջ, բայց ոչ ակտուարային կամ ներդրումային ռիսկը: Ավելին` զեղչման դրույքը չի արտացոլում կազմակերպությանը հատուկ պարտքային ռիսկերը, որոնք կրում են կազմակերպության կրեդիտորները, ոչ էլ արտացոլում է այն ռիսկը, որ ապագա փորձը կարող է տարբերվել ակտուարային ենթադրություններից:

85. Զեղչման դրույքն արտացոլում է հատուցումների վճարման գնահատված ժամկետները: Գործնականում կազմակերպությունները հաճախ հասնում են դրան` կիրառելով մեկ միջին կշռված զեղչման դրույք, որն արտացոլում է հատուցումների վճարման գնահատված ժամկետները և գումարները, ինչպես նաև այն արժույթը, որով պետք է վճարվեն հատուցումները:

86. Որոշ դեպքերում կարող է գոյություն չունենալ զարգացած շուկա այն պարտա-տոմսերի համար, որոնց վերջնահաշվարկի ժամկետները այնքան երկարատև են, որ համապատասխանում են հատուցումների վճարման գնահատված ժամկետներին: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունն օգտագործում է ընթացիկ շուկայական դրույքները, որոնք տեղին են կարճաժամկետ վճարումները զեղչելու համար, իսկ երկարաժամկետ վճարումների համար զեղչման դրույքը հաշվարկվում (գնահատվում) է ընթացիկ շուկայական դրույքների էքստրապոլյացիայի միջոցով: Հավանական չէ, որ սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ընդհանուր ներկա արժեքը զգայուն լինի այն զեղչման դրույքի նկատմամբ, որն օգտագործվում է հատուցումների այն մասի նկատմամբ, որը ենթակա է վճարման ավելի ուշ, քան առկա կորպորատիվ կամ պետական պարտատոմսերի վերջնական մարման ժամկետն է:

 

Ակտուարային ենթադրություններ. աշխատավարձեր, հատուցումներ և բուժսպասարկման ծախսումներ

 

87. Կազմակերպությունն իր սահմանված հատուցումների գծով պարտականու-թյունները պետք է չափի այնպիսի հիմունքով, որն արտացոլում է`

ա) հատուցումները, որոնք արտահայտված են պլանի պայմաններում (կամ որոնք առաջանում են ցանկացած կառուցողական պարտականությունից, որը դուրս է այդ պայմանների շրջանակից)` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

բ) աշխատավարձերի գնահատված ապագա ավելացումները, որոնք ազդում են վճարման ենթակա հատուցումների վրա,

գ) ապագա հատուցումների գծով ծախսումներում գործատուի մասնակցության ցանկացած սահմանափակման ազդեցությունը,

դ) աշխատակիցների կամ երրորդ կողմի մասհանումները, որոնք նվազեցնում են այդ հատուցումների գծով կազմակերպության վերջնական ծախսումները, և

ե) պետական հատուցումների մակարդակի գնահատված ապագա փոփո-խությունները, որոնք ազդում են սահմանված հատուցումների պլանի հա-մաձայն վճարվելիք հատուցումների վրա այն և միայն այն դեպքում, երբ`

     (i) այդ փոփոխություններն ուժի մեջ են մտել մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը, կամ

   (ii) նախորդ տարիների տվյալները կամ արժանահավատ այլ վկայություն ցույց է տալիս, որ պետական հատուցումները փոփոխվելու են ինչ-որ կանխատեսելի ձևով, օրինակ` գների ընդհանուր մակարդակի կամ աշխատավարձի ընդհանուր մակարդակի ապագա փոփոխություններին համապատասխան:

88. Ակտուարային ենթադրություններն արտացոլում են հատուցումների ապագա փոփոխությունները, որոնք սահմանված են պլանի ֆորմալ պայմաններում (կամ այդ պայմաններից դուրս կառուցողական պարտականությունում) հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին: Այդպես է, օրինակ, եթե`

ա) կազմակերպությունն անցյալում ավելացրել է հատուցումները, օրինակ` սղաճի ազդեցությունը մեղմելու համար, և չկա որևէ վկայություն այն մասին, որ այդ պրակտիկան ապագայում փոփոխվելու է,

բ) կազմակերպությունը կա՛մ պլանի ֆորմալ պայմաններով (կամ այդ պայմաններից դուրս կառուցողական պարտականությամբ), կա՛մ օրենսդրությամբ պարտավորված է` պլանի ցանկացած հավելուրդ օգտագործել պլանի մասնակիցների օգտին (տե՛ս 108(գ) պարագրաֆը), կամ

գ) հատուցումները փոփոխվում են` կախված գործունեության արդյունքների (կատարողականների) թիրախներից կամ այլ չափանիշներից: Օրինակ, պլանի պայմաններով կարող են սահմանվել կրճատված հատուցումներ կամ պահանջվել լրացուցիչ մասհանումներ աշխատակիցներից, եթե պլանի ակտիվներն անբավարար լինեն: Պարտականության չափումն արտացոլում է գործունեության արդյունքների (արդյունավետության) թիրախի կամ այլ չափանիշների ազդեցության լավագույն գնահատումը:

89. Ակտուարային ենթադրությունները չեն արտացոլում հատուցումների այն ապագա փոփոխությունները, որոնք հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ սահմանված չեն պլանի ֆորմալ պայմաններով (կամ կառուցողական պարտականու-թյամբ): Նման փոփոխությունները կարտահայտվեն`

ա) անցյալ ծառայության արժեքում` այն չափով, որով դրանք փոփոխում են այն ծառայության դիմաց հատուցումները, որը մատուցվել է մինչև նշված փո-փոխության տեղի ունենալը, և

բ) ընթացիկ ծառայության արժեքում` այդ փոփոխությունից հետո ընկած ժամա-նակաշրջանների համար` այն չափով, որով դրանք փոփոխում են այն ծառայու-թյան դիմաց հատուցումները, որը մատուցվել է նշված փոփոխության տեղի ունենալուց հետո:

90. Աշխատավարձի ապագա ավելացումները գնահատելիս հաշվի են առնվում սղաճը, աշխատանքային ստաժը, ծառայողական առաջխաղացումը և այլ համապատասխան գործոններ, ինչպիսիք են առաջարկը և պահանջարկը աշխատուժի շուկայում:

91. Որոշ սահմանված հատուցումների պլաններ սահմանափակում են դնում այն մասհանումների վրա, որոնք կազմակերպությունը պարտավոր է կատարել: Հատուցումների վերջնական ծախսումները որոշելիս հաշվի է առնվում մասհանումների սահմանափակման ազդեցությունը: Մասհանումների սահմանափակման ազդեցությունը որոշվում է ստորև նշված այն ժամանակահատվածի ընթացքում, որն ավելի կարճ կլինի`

ա) կազմակերպության կյանքի գնահատված տևողության, և

բ) պլանի գնահատված տևողության:

92. Որոշ սահմանված հատուցումների պլաններ աշխատակիցներից կամ երրորդ կողմից պահանջում են մասնակցել պլանի ծախսումներին: Աշխատակիցների կողմից մասհանումները կրճատում են հատուցումների գծով կազմակերպության ծախսումները: Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի, թե արդյո՞ք երրորդ կողմի մասհանումները կրճատում են հատուցումների գծով կազմակերպության ծախսումները, թե` դրանք փոխհատուցման իրավունք են, ինչպես նկարագրված է 116-րդ պարագրաֆում: Աշխատակիցների կամ երրորդ կողմի մասհանումները կա՛մ սահմանվում են պլանի ֆորմալ պայմաններում (կամ առաջանում են այդ պայմաններից դուրս կառուցողական պարտականությունից), կա՛մ թողնված են ըստ հայեցողության: Աշխատակիցների կամ երրորդ կողմի` ըստ հայեցողության կատարվող մասհանումները կրճատում են ծառայության արժեքը այդ մասհանումները պլանին վճարելու ժամանակ:

93. Աշխատակիցների կամ երրորդ կողմի մասհանումները, որոնք սահմանված են պլանի ֆորմալ պայմաններում, կա՛մ նվազեցնում են ծառայության արժեքը (եթե դրանք կապված են ծառայության հետ), կա՛մ ազդում են սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումների վրա (եթե դրանք կապված չեն ծառայության հետ): Ծառայության հետ չկապված մասհանումների օրինակ է, երբ մասհանումները պահանջվում են պլանի ակտիվների գծով կորուստներից կամ ակտուարային կորուստներից առաջացող պակասուրդը նվազեցնելու համար: Եթե աշխատակիցների կամ երրորդ կողմի մասհանումները կապված են ծառայության հետ, այդ մասհանումները նվազեցնում են ծառայության արժեքը հետևյալ կերպ`

ա) եթե մասհանումների գումարը կախված է ծառայության տարիների թվից, կազմակերպությունը պետք է մասհանումները վերագրի ծառայության ժամանակաշրջաններին` կիրառելով վերագրման միևնույն մեթոդը, որը պահանջվում է պարագրաֆ 70-ով համախառն հատուցման համար (այսինքն` կամ կիրառելով պլանի մասհանման բանաձևը կամ գծային հիմունքով), կամ

բ) եթե մասհանումների գումարը կախված չէ ծառայության տարիների թվից, կազմակերպությունը կարող է նման մասհանումները ճանաչել որպես ծառայության արժեքի նվազում այն ժամանակաշրջանում, երբ համապատասխան ծառայությունը մատուցվում է: Մասհանումների օրինակները, որոնք կախված չեն ծառայության տարիների թվից, ներառում են աշխատակցի աշխատավարձի հաստատուն տոկոսը, մատուցված ծառայության ժամանակաշրջանի ընթացքում հաստատուն գումարը կամ աշխատակցի տարիքով պայմանավորված գումարը:

Պարագրաֆ Ա1-ը տրամադրում է համապատասխան կիրառման ուղեցույց:

94. Աշխատակիցների կամ երրորդ կողմի մասհանումների համար, որոնք պարագրաֆ 93(ա)-ի համաձայն վերագրվել են ծառայության ժամանակաշրջաններին, մասհանումներում կատարված փոփոխությունները հանգեցնում են`

ա) ընթացիկ և անցյալ ծառայության արժեքի (ծախսումների) (եթե այդ փոփոխությունները սահմանված չեն պլանի ֆորմալ պայմաններում և չեն առաջանում կառուցողական պարտականությունից), կամ

բ) ակտուարային օգուտների և կորուստների (եթե այդ փոփոխությունները սահմանված են պլանի ֆորմալ պայմաններում կամ առաջանում են կառուցողական պարտականությունից):

95. Որոշ հետաշխատանքային հատուցումներ կապված են այնպիսի փոփոխականների հետ, ինչպիսիք են պետական կենսաթոշակային հատուցումների մակարդակը կամ պետական բժշկական ապահովության մակարդակը: Այդպիսի հատուցումների չափումն արտացոլում է նշված փոփոխականների լավագույն գնահատականը` հիմք ընդունելով նախորդ տարիների տվյալները և արժանահավատ այլ վկայություններ:

96. Բժշկական ապահովության ծախսումների վերաբերյալ ենթադրությունները պետք է հաշվի առնեն բուժսպասարկման ծախսումների ապագա փոփոխությունները` կապված և՛ սղաճի, և՛ բժշկական ապահովության ծախսումների յուրահատուկ փոփոխությունների հետ:

97. Հետաշխատանքային բուժսպասարկման հատուցումների չափումը պահանջում է ենթադրություններ ապագա պահանջների մակարդակի և հաճախականության, ինչպես նաև այդ պահանջները բավարարելու ծախսումների վերաբերյալ: Կազմակերպությունը ապագա բուժսպասարկման ծախսումները գնահատում է` հիմնվելով իր սեփական փորձի հիման վրա ստացված տվյալների վրա, որոնք ըստ անհրաժեշտության լրացվում են այլ կազմակերպություններից, ապահովագրական կազմակերպություններից, առողջապահական հաստատություններից կամ այլ աղբյուրներից ստացված տվյալներով: Ապագա բժշկական ապահովության ծախսումները գնահատելիս հաշվի են առնվում տեխնիկական առաջընթացի ազդեցությունը, առողջապահական ծառայությունների սպառման կամ տրամադրման եղանակների փոփոխությունները, ինչպես նաև պլանի մասնակիցների առողջական վիճակում փոփոխությունները:

98. Բուժօգնության համար պահանջների մակարդակը և հաճախականությունը հատկապես զգայուն են աշխատակիցների (և նրանց խնամարկյալների) տարիքի, առողջական վիճակի և սեռի նկատմամբ և կարող են զգայուն լինել այնպիսի գործոնների նկատմամբ, ինչպիսին է, օրինակ, աշխարհագրական տեղադիրքը: Հետևաբար, անցյալ փորձի տվյալները ճշգրտվում են այն չափով, որով բնակչության ժողովրդագրական կազմը տարբերվում է նրանից, որը օգտագործվել է` որպես հիմք այդ տվյալների համար: Դրանք ճշգրտվում են նաև այն դեպքերում, երբ գոյություն ունի արժանահավատ վկայություն, որ անցյալի միտումները չեն շարունակվելու:

 

Անցյալ ծառայության արժեքը և վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտներն ու կորուստները

 

99. Նախքան անցյալ ծառայության արժեքը կամ վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտներն ու կորուստները որոշելը, կազմակերպությունը պետք է վերաչափի սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորությունը (ակտիվը)` օգտագործելով պլանի ակտիվների ընթացիկ իրական արժեքը և ընթացիկ ակտուարային ենթադրությունները (ներառյալ ընթացիկ շուկայական տոկոսադրույքները և այլ ընթացիկ շուկայական գները), որոնք արտացոլում են պլանի շրջանակներում առաջարկվող հատուցումները նախքան պլանի փոփոխումը, կրճատումը կամ վերջնահաշվարկը:

100. Կարիք չկա, որ կազմակերպությունը միմյանցից տարանջատի պլանի փոփոխությունից առաջացած անցյալ ծառայության արժեքը, կրճատումից առաջացած անցյալ ծառայության արժեքը և վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտը կամ կորուստը, եթե այդ գործարքները տեղի են ունենում միասին: Որոշ դեպքերում պլանի փոփոխությունը կատարվում է մինչև վերջնահաշվարկը, ինչպես օրինակ երբ կազմակերպությունը փոխում է պլանով նախատեսված հատուցումները և այդ փոփոխված հատուցումները մարում է ավելի ուշ: Այդ դեպքերում կազմակերպությունը ճանաչում է անցյալ ծառայության արժեքը նախքան վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտը կամ կորուստը ճանաչելը:

101. Վերջնահաշվարկը տեղի է ունենում պլանի փոփոխության և կրճատման հետ, եթե պլանը դադարեցվում է և դրա արդյունքում պարտականությունը մարվում է, և պլանը դադարում է գոյություն ունենալ: Այնուամենայնիվ, պլանի դադարեցումը վերջնահաշվարկ չէ, եթե պլանը փոխարինվում է մի նոր պլանով, որն առաջարկում է, ըստ էության, նույն հատուցումներ:

 

Անցյալ ծառայության արժեքը

 

102. Անցյալ ծառայության արժեքը սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի փոփոխությունն է, որն առաջանում է պլանի փոփոխումից կամ կրճատումից:

103. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի անցյալ ծառայության արժեքը որպես ծախս` ստորև նշվածներից ավելի վաղ ամսաթվով`

ա) երբ տեղի է ունենում պլանի փոփոխությունը կամ կրճատումը, և

բ) երբ կազմակերպությունը ճանաչում է համապատասխան վերակազմավորման ծախսումները (տե՛ս ՀՀՄՍ 37) կամ ազատման հատուցումները (տե՛ս պարագրաֆ 165):

104. Պլանի փոփոխությունը տեղի է ունենում, երբ կազմակերպությունը գործողության մեջ է դնում կամ գործողությունից հանում է սահմանված հատուցումների պլան կամ փոփոխում է գործող սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն վճարման ենթակա հատուցումները:

105. Կրճատումը տեղի է ունենում, երբ կազմակերպությունը զգալիորեն նվազեցնում է պլանում ներգրավված աշխատակիցների քանակը: Կրճատում կարող է առաջանալ առանձին իրադարձության արդյունքում, ինպիսին են, օրինակ, գործարանի փակումը, որևէ գործունեության ընդհատումը, կամ պլանի դադարեցումը կամ կասեցումը:

106. Անցյալ ծառայության արժեքը կարող է լինել դրական (երբ հատուցումները ներմուծվում են կամ փոփոխվում այնպես, որ սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքն աճում է) կամ բացասական (երբ հատուցումները դադարեցվում են կամ փոփոխվում այնպես, որ սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը նվազում է):

107. Եթե կազմակերպությունը նվազեցնում է գոյություն ունեցող սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն վճարվելիք հատուցումները և միաժամանակ մեծացնում է նույն աշխատակիցներին այդ պլանի համաձայն վճարվելիք այլ հատու-ցումները, ապա կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները դիտում է որպես մեկ զուտ փոփոխություն:

108. Անցյալ ծառայության արժեքը չի ներառում`

ա) աշխատավարձի բարձրացումների վերաբերյալ նախապես կատարված ենթա-դրությունների և փաստացի բարձրացումների միջև տարբերությունների ազ-դեցությունը նախորդ տարիներում ծառայության համար հատուցումներ վճա-րելու գծով պարտականության վրա (գոյություն չունի անցյալ ծառայության արժեք, քանի որ ակտուարային ենթադրությունները ներառում են կանխա-տեսված աշխատավարձերը),

բ) կազմակերպության հայեցողությամբ թոշակների բարձրացումների չափերի թերագնահատումները և գերագնահատումները նման բարձրացումների համար կառուցողական պարտականություն ունենալու դեպքում (գոյություն չունի անցյալ ծառայության արժեք, քանի որ ակտուարային ենթադրությունները ներառում են նման բարձրացումներ),

գ) ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված ակտուարային օգուտներով կամ պլանի ակտիվների գծով հատույցով պայմանավորված հատուցումների գնահատված ավելացումները, եթե կազմակերպությունը կա՛մ պլանի ֆորմալ պայմաններով (կամ այդ պայմաններից դուրս մնացող կառուցողական պարտականությամբ), կա՛մ օրենսդրությամբ պարտավորված է պլանի ցանկացած հավելուրդ օգտագործել պլանի մասնակիցների օգտին, նույնիսկ եթե հատուցումների ավելացումը պաշտոնապես դեռ չի ամրագրվել (չկա անցյալ ծառայության արժեք, քանի որ արդյունքում առաջացող պարտականության ավելացումն իրենից ներկայացնում է ակտուարային կորուստ, տե՛ս պարագրաֆ 88-ը), և

դ) երաշխավորված հատուցումների ավելացումը (այսինքն, հատուցումներ, որոնք պայմանավորված չեն աշխատակցի ապագա աշխատանքով, տե՛ս պարագրաֆ 72), երբ նոր կամ ավելացված հատուցումների բացակայության պայմաններում աշխատակիցները բավարարում են երաշխավորման պահաջները (չկա անցյալ ծառայության արժեք, քանի որ կազմակերպությունը հատուցումների գծով գնահատված ծախսումները ճանաչել է որպես ընթացիկ ծառայության արժեք` ծառայության մատուցմանը զուգընթաց):

 

Վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտներն ու կորուստները

 

109. Վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտը կամ կորուստը ստորև «ա» և «բ» կետերում նշվածների միջև տարբերությունն է`

ա) մարվող` սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի` որոշված վերջնահաշվարկի ամսաթվին, և

բ) վերջնահաշվարկի գնի` ներառյալ փոխանցված պլանի ակտիվների և վերջնահաշվարկի առնչությամբ կազմակերպության կողմից ուղղակիորեն կատարված վճարումների:

110. Կազմակերպությունը սահմանված հատուցումների պլանի վերջնահաշվարկի ժամանակ առաջացող օգուտը կամ կորուստը պետք է ճանաչի, երբ վերջնահաշվարկը տեղի է ունենում:

111. Մարում տեղի է ունենում, երբ կազմակերպությունը կնքում է գործարք, որը վերացնում է բոլոր հետագա իրավական կամ կառուցողական պարտականութ-յունները` սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն տրամադրվելիք բոլոր հատուցումների կամ դրանց մի մասի գծով (բացառությամբ պլանի պայմաններին համապատասխան աշխատակիցներին կամ նրանց անունից հատուցումների վճարմանը, որը ներառված է ակտուարային ենթադրություններում): Օրինակ` պլանի ներքո գործատուի նշանակալի պարտականությունների միանվագ փոխանցումը ապահովագրական կազմակերպությանը` ապահովագրական պոլիսի գնման միջոցով, վերջնահաշվարկ է, իսկ պլանի պայմանների համաձայն միանվագ դրամական վճարումը պլանի մասնակիցներին` նրանց որոշակի հետաշխա-տանքային հատուցումներ ստանալու իրավունքների փոխարեն, վերջնահաշվարկ չէ:

112. Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը ձեռք է բերում ապահովագրական պոլիս` ֆինանսավորելու ընթացիկ և նախորդ ժամանակաշրջաններում աշխատակիցների կողմից մատուցած ծառայությանը վերաբերող աշխատակիցների հատուցումները կամ դրանց մի մասը: Այդպիսի պոլիսի ձեռք բերումը վերջնահաշվարկ չէ, եթե կազմակերպությունը պահպանում է իրավական կամ կառուցողական պարտականու-թյուն (տե՛ս պարագրաֆ 46)` վճարելու հետագա գումարները, եթե ապահովագրողը չի վճարում ապահովագրական պոլիսով սահմանված` աշխատակիցների հատու-ցումները: 116-119-րդ պարագրաֆներն անդրադառնում են ապահովագրական պոլիսի համաձայն փոխհատուցման իրավունքների ճանաչմանը և չափմանը, որոնք պլանի ակտիվներ չեն:

 

Ճանաչումը և չափումը. պլանի ակտիվներ

 

Պլանի ակտիվների իրական արժեքը

 

113. Պակասուրդը կամ հավելուրդը որոշելիս պլանի ակտիվների իրական արժեքը հանվում է սահմանված հատուցումների պարտականության ներկա արժեքից:

114. Պլանի ակտիվների մեջ չեն ներառվում չվճարված մասհանումները, որոնք հաշվետու կազմակերպության կողմից ենթակա են վճարման հիմնադրամին, ինչպես նաև կազմակերպության կողմից թողարկված և հիմնադրամի կողմից պահվող ոչ փոխան-ցելի ֆինանսական գործիքները: Պլանի ակտիվները նվազեցվում են աշխատակիցների հատուցումների հետ կապ չունեցող հիմնադրամի ցանկացած պարտավորության չափով, օրինակ` ածանցյալ ֆինանսական գործիքներից առաջացող առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքեր և պարտավորություններ:

115. Երբ պլանի ակտիվները ներառում են որոշակի պայմանների բավարարող ապահովագրական պոլիսներ, որոնք գումարով և ժամկետներով ճշգրտորեն համպատասխանում են պլանի համաձայն վճարվելիք բոլոր հատուցումներին կամ դրանց մի մասին, ապա ենթադրվում է, որ այդ ապահովագրական պոլիսների իրական արժեքը պետք է լինի համապատասխան պարտականությունների ներկա արժեքը (որը պահանջվում է նվազեցնել, եթե ապահովագրական պոլիսների համաձայն ստացվելիք դեբիտորական պարտքերն ամբողջովին փոխհատուցելի չեն):

 

Փոխհատուցումներ

 

116. Այն և միայն այն դեպքում, երբ ըստ էության հաստատ է, որ մեկ այլ կողմ կփոխհատուցի սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ամբողջ գումարը կամ դրա մի մասը, կազմակերպությունը պետք է`

ա) ճանաչի իր փոխհատուցման իրավունքը` որպես առանձին ակտիվ: Կազմակերպությունը պետք է ակտիվը չափի իրական արժեքով,

բ) ապախմբավորի (մանրամասնեցնի) և ճանաչի իր փոխհատուցման իրավունքի իրական արժեքի փոփոխությունները նույն եղանակով, ինչպես պլանի ակտիվների իրական արժեքի փոփոխությունները (տե՛ս պարագրաֆներ 124 և 125): 120-րդ պարագրաֆին համապատասխան ճանաչված` սահմանված հատուցումների արժեքի (ծախսումների) բաղադրիչները կարող են ճանաչվել հաշվի առած (հանած) փոխհատուցման իրավունքի հաշվեկշռային արժեքում փոփոխություններին վերաբերող գումարները:

117. Երբեմն կազմակերպությունը կարող է դիտարկել սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ամբողջ ծախքերի կամ դրանց մի մասի վճարման հնարավորությունը մեկ այլ անձի, օրինակ` ապահովագրողի կողմից: Որոշակի պայմանների բավարարող ապահովագրական պոլիսները, ինչպես սահմանված է 8-րդ պարագրաֆում, պլանի ակտիվներ են: Կազմակերպությունը որոշակի պայմանների բավարարող ապահովագրական պոլիսները հաշվառում է այնպես, ինչպես պլանի բոլոր այլ ակտիվները, և 116-րդ պարագրաֆը կիրառելի չէ (տե՛ս 46-49-րդ և 115-րդ պարագրաֆները):

118. Եթե ապահովագրական պոլիսը որոշակի պայմանների բավարարող չէ, ապա այդ ապահովագրական պոլիսը պլանի ակտիվ չէ: 116-րդ պարագրաֆն անդրադառնում է նման դեպքերին. կազմակերպությունը` ապահովագրական պոլիսի համաձայն, ճանաչում է իր փոխհատուցման իրավունքը որպես առանձին ակտիվ, այլ ոչ որպես նվազեցում` սահմանված հատուցումների գծով պակասուրտդը կամ կհավելուրդը որոշելիս: 140(բ) պարագրաֆի կազմակերպությունից պահանջում է բացահայտել փոխհատուցման իրավունքի և համապատասխան պարտականության միջև կապի համառոտ նկարագրությունը:

119. Եթե փոխհատուցման իրավունքն առաջանում է ապահովագրական պոլիսի շրջանակներում, որը գումարով և ժամկետներով ճշգրտորեն համպատասխանում է սահմանված հատուցումների պլանի համաձայն վճարվելիք բոլոր կամ որոշ հատուցումներին, ապա ենթադրվում է, որ փոխհատուցման իրավունքի իրական արժեքը պետք է լինի համապատասխան պարտականության ներկա արժեքը (հաշվի առած այն նվազեցումները, որ կպահանջվեն, եթե փոխհատուցումն ամբողջովին փոխհատուցելի չլինի):

 

Սահմանված հատուցումների արժեքի բաղադրիչները

 

120. Կազմակերպությունը պետք է սահմանված հատուցումների արժեքի բաղադրիչները, բացառությամբ, երբ մեկ այլ ՖՀՄՍ-ով պահանջվում կամ թույլատրվում է դրանց ներառումը որևէ ակտիվի ինքնարժեքում. ճանաչի հետևյալ կերպ`

ա) ծառայության արժեքը (տե՛ս պարագրաֆներ 66-112)` շահույթում կամ վնասում,

բ) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը (տե՛ս պարագրաֆներ 123-126)` շահույթում կամ վնասում, և

գ) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումները (տե՛ս պարագրաֆներ 127-130)` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

121. Այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվում է աշխատակիցների հատուցումների գծով որոշ ծախսումների ներառումը ակտիվների, ինչպես օրինակ, պաշարների և հիմնական միջոցների ինքնարժեքում (տե՛ս ՀՀՄՍ 2 և ՀՀՄՍ 16): Այդպիսի ակտիվների ինքնարժեքում ներառված հետաշխատանքային հատուցումների գծով ծախսումները ներառում են 120-րդ պարագրաֆում թվարկված բաղադրիչների համապատասխան համամասնությունը:

122. Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված` սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումները չպետք է հետագա ժամանակաշրջանում վերադասակարգվեն շահույթին կամ վնասին: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված այդ գումարները փոխանցել մի հոդվածից մյուսին` սեփական կապիտալի շրջանակում:

 

Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը

 

123. Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը պետք է որոշվի` սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորությունը (ակտիվը) բազմապատկելով 83-րդ պարագրաֆում նկարագրված զեղչման դրույքով` երկուսն էլ վերցնելով տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ որոշված արժեքներով և հաշվի առնելով մասհանումների կատարման և հատուցումների վճարման արդյունքում սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) փոփոխությունները ժամանակաշրջանի ընթացքում:

124. Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը կարող է դիտվել որպես պլանի ակտիվների գծով տոկոսային եկամտի, սահմանված հատուցումների պարտականության գծով տոկոսային ծախսի և 64-րդ պարագրաֆում նշված ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության գծով տոկոսի հանրագումար:

125. Պլանի ակտիվների գծով տոկոսային եկամուտը պլանի ակտիվների գծով հատույցի բաղադրիչն է, որը որոշվում է` բազմապատկելով պլանի ակտիվների իրական արժեքը 83-րդ պարագրաֆում նշված զեղչման դրույքով, ընդ որում երկուսն էլ վերցնելով տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ որոշված արժեքներով` հաշվի առնելով ժամանակաշրջանի ընթացքում պահվող` պլանի ակտիվներում մասհանումների կատարման և հատուցումների վճարման արդյունքում փոփոխությունները: Պլանի ակտիվների գծով տոկոսային եկամտի և պլանի ակտիվների գծով հատույցի միջև տարբերությունը ներառվում է սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափման մեջ:

126. Ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության վրա հաշվարկած տոկոսը ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության ընդհանուր փոփոխության մի մասն է, որը որոշվում է` ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցությունը բազմապատկելով 83-րդ պարագրաֆում նշված զեղչման դրույքով` երկու արտադրիչներն էլ վերցնելով տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ որոշված արժեքներով: Այդ գումարի և ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության ընդհանուր փոփոխության միջև տարբերությունը ներառվում է սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափման մեջ:

 

Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումները

 

127. Սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումները ներառում են`

ա) ակտուարային օգուտները և կորուստները (տե՛ս պարագրաֆներ 128 և 129),

բ) պլանի ակտիվների գծով հատույցը (տե՛ս պարագրաֆ 130), բացառությամբ սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսում ներառված գումարների (տե՛ս պարագրաֆ 125), և

գ) ակտիվի վերին սահմանաչափի ազդեցության փոփոխությունները, բացառությամբ սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսում ներառված գումարների (տե՛ս պարագրաֆ 126):

128. Ակտուարային օգուտներն ու կորուստները առաջանում են ակտուարային ենթադրությունների և փորձի վրա հիմնաված ճշգրտումների հետևանքով սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի աճից կամ նվազումից: Ակտուարային օգուտների ու կորուստների պատճառներից են, օրինակ`

ա) աշխատակիցների հոսունության, վաղաժամկետ թոշակի անցնելու կամ մահացության, կամ աշխատավարձերի, հատուցումների ավելացուման (եթե պլանի ֆորմալ կամ կառուցողական պայմանները նախատեսում են սղաճով պայմանավորված ավելացումներ) կամ բուժսպասարկման ծախսերի անսպասելի բարձր կամ ցածր մակարդակները,

բ) հատուցումների վճարման այլընտրանքների վերաբերյալ ենթադրությունների փոփոխության ազդեցությունը,

գ) աշխատակիցների ապագա հոսունության, վաղաժամկետ թոշակի անցնելու կամ մահացության, կամ աշխատավարձերի, հատուցումների ավելացման (եթե պլանի ֆորմալ կամ կառուցողական պայմանները նախատեսում են սղաճով պայմանավորված ավելացումներ) կամ բուժսպասարկման ծախսերի կանխատեսումների փոփոխության ազդեցությունը, և

դ) զեղչման դրույքի փոփոխության ազդեցությունը:

129. Ակտուարային օգուտներն ու կորուստները չեն ներառում սահմանված հատուցումների պարտականության ներկա արժեքի փոփոխությունները` սահմանված հատուցումների պլանի գործադրման, փոփոխության, կրճատման կամ վերջնահաշվարկի, կամ սահմանված հատուցումների պլանի շրջանակներում վճարվելիք հատուցումների փոփոխության արդյունքում: Այդպիսի փոփոխությունները հանգեցնում են անցյալ ծառայության արժեքի կամ վերջնահաշվարկի արդյունքում օգուտների կամ կորուստներիառաջացման:

130. Պլանի ակտիվների գծով հատույցը որոշելիս` կազմակերպությունը հանում է պլանի ակտիվների կառավարման ծախսումները և պլանի կողմից վճարման ենթակա հարկերը, բացի այն հարկերից, որոնք ներառված են սահմանված հատուցումների գծով պարտականության չափման համար կիրառվող ակտուարային ենթադրություններում (պարագրաֆ 76): Այլ վարչական ծախսումները պլանի ակտիվների գծով հատույցից չեն հանվում:

 

Ներկայացում

 

Հաշվանցում

 

131. Կազմակերպությունը պետք է հաշվանցի մի պլանին վերաբերող ակտիվը մեկ այլ պլանի վերաբերող պարտավորության դիմաց այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը`

ա) ունի իրավաբանորեն անվերապահ կատարում ապահովող իրավունք` օգտագործելու մի պլանի գծով հավելուրդը մեկ այլ պլանի գծով պարտականությունները մարելու համար, և

բ) մտադիր է կա՛մ մարել պարտականությունը զուտ հիմունքով, կա՛մ միաժամանակ իրացնել մի պլանի ավելցուկը և մարել մյուս պլանի գծով իր պարտականությունը:

132. Հաշվանցման չափանիշները համանման են ֆինանսական գործիքների համար «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ում սահմանվածներին:

 

Տարբերակումը ընթացիկի և ոչ ընթացիկի

 

133. Որոշ կազմակերպություններ տարանջատում են ընթացիկ ակտիվներն ու պարտավորությունները ոչ ընթացիկ ակտիվներից ու պարտավորություններից: Սույն ստանդարտը չի սահմանում, արդյոք կազմակերպությունը պետք է հետաշխատան-քային հատուցումներից առաջացող ակտիվները և պարտավորությունները տարբերակի ընթացիկ ու ոչ ընթացիկ բաղադրիչների:

 

Սահմանված հատուցումների արժեքի բաղադրիչները

 

134. 120-րդ պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է ծառայության արժեքը և սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը ճանաչել շահույթում կամ վնասում: Սույն ստանդարտը չի սահմանում, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը ներկայացնի ծառայության արժեքը և զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը: Կազմակերպությունը այդ բաղադրիչները ներկայացնում է ՀՀՄՍ 1-ին համապատասխան:

 

Բացահայտում

 

135. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այնպիսի տեղեկատվություն, որը`

ա) բացատրում է սահմանված հատուցումների իր պլանների բնութագրերը և դրանց հետ կապված ռիսկերը (տե՛ս պարագրաֆ 139),

բ) նույնականացնում և բացատրում է իր ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված` սահմանված հատուցումների իր պլաններից առաջացող գումարները (տե՛ս պարագրաֆներ 140-144), և

գ) նկարագրում է, թե ինչպես կարող են սահմանված հատուցումների իր պլանները ազդել կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերի գումարի, ժամկետների և անորոշության վրա (տե՛ս պարագրաֆներ 145-147):

136. 135-րդ պարագրաֆի նպատակներին հասնելու համար կազմակերպությունը պետք է դիտարկի ստորև թվարկված բոլոր կետերը`

ա) բացահայտման պահանջների բավարարման համար անհրաժեշտ մանրամասնության մակարդակը,

բ) ի՞նչ չափով շեշտադրել տարբեր պահանջներից յուրաքանչյուրը,

գ) ի՞նչ չափով խոշորացնել կամ ապախոշորացնել բացահայտվող տեղեկատվությունը, և

դ) արդյո՞ք ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները լրացուցիչ տեղեկատվության կարիք ունեն` բացահայտված քանակական տեղեկատվությունը գնահատելու համար:

137. Եթե սույն ստանդարտի և այլ ՖՀՄՍ-ների պահանջներին համապատասխան կատարված բացահայտումները բավարար չեն 135-րդ պարագրաֆի նպատակներն իրականացնելու համար, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է այդ նպատակներին հասնելու համար: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ներկայացնել սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի վերլուծությունը`տարանջատելով պարտականության բնույթը, բնութագրերը և ռիսկերը: Այդպիսի բացահայտման մեջ կարող են տարանջատվել`

ա) ակտիվ անդամներին, պասիվ (մասհանում չկատարող) անդամներին և թոշակառուներին հասանելիք գումարները,

բ) երաշխավորված հատուցումները և հաշվեգրված բայց չերաշխավորված հատուցումները,

գ) պայմանական հատուցումները, աշխատավարձի ապագա ավելացումներին վերագրելի գումարները և այլ հատուցումները:

138. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք բոլո՞ր բացահայտումները կամ դրանց մի մասը պետք է ապախոշորացվեն` տարբերակելու համար էականորն տարբեր ռիսկեր ունեցող պլանները կամ պլանների խմբերը: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ապախմբավորել (մանրամասնեցնել) պլաններին վերաբերող բացահայտումը` արտացոլելով հետևյալ բնութագրերից մեկը կամ մի քանիսը`

ա) տարբեր աշխարհագրական վայրերը,

բ) տարբեր հատկանիշները, որոնցից են միջինացված աշխատավարձերի վրա հիմնված թոշակային պլանները, վերջնական աշխատավարձի վրա հիմնված թոշակային պլանները կամ հետաշխատանքային բուժսպասարկման պլանները,

գ) կարգավորման տարբեր միջավայրերը,

դ) տարբեր հաշվետու սեգմենտները,

ե) ֆինանսավորման տարբեր պայմանավորվածությունները (օրինակ, ամբողջությամբ չֆինանսավորված, ամբողջությամբ կամ մասամբ ֆինանսավորված):

 

Սահմանված հատուցումների պլանների բնութագրները և դրանց հետ կապված ռիսկերը

 

139. Կազմակերպությունը պետք բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) սահմանված հատուցումների պլանների բնութագրերը` ներառյալ`

    (i) պլանով տրամադրվող հատուցումների բնույթը (օրինակ` վերջնական աշխատավարձի վրա հիմնված հատուցումներով թոշակային պլան կամ մասհանումների վրա հինված պլան` երաշխավորումով),

    (ii) կարգավորող իրավական դաշտի նկարագրությունը, որում գործում է պլանը, օրինակ, ֆինանսավորման նվազագույն պահանջների մակարդակը, և կարգավորող իրավական դաշտի ազդեցությունը պլանի վրա, ինչպես օրինակ, ակտիվի վերին սահմանաչափը (տե՛ս պարագրաֆ 64),

   (iii) կազմակերպության` պլանի ղեկավարման գծով ցանկացած այլ պարտականությունների նկարագրություն, օրինակ, պլանի հոգաբարձուների կամ խորհրդի անդամների պարտականությունները,

բ) այն ռիսկերի նկարագրությունը, որոնց պլանըե նթարկեցնում է կազմակերպությանը , շեշտադրելով անսովոր, կազմակերպությանը բնորոշ կամ պլանին բնորոշ ռիսկերը, ինչպես նաև ռիսկերի նշանակալի կենտրոնացումների նկարագրությունը: Օրինակ` եթե պլանի ակտիվները ներդրվում են հիմնականում մեկ դասի ներդրումներում, օրինակ, անշարժ գույքում, ապա պլանը կարող է կազմակերպությանը ենթարկել անշարժ գույքի հետ կապված շուկայական ռիսկի կենտրոնացմանը,

գ) պլանի փոփոխությունների, կրճատումների և վերջնահաշվարկների նկարագրությունը:

 

Ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված գումարների բացատրությունը

 

140. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի տվյալների համաձայնեցում` սկզբնական և վերջնական մնացորդների համար` ստորև բերվածներից յուրաքանչյուրի համար, եթե կիրառելի է`

ա) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) համար` ցույց տալով առանձին համաձայնեցումներ`

    (i) պլանի ակտիվների,

    (ii) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի,

    (iii) ակտիվի առավելագույն արժեքի ազդեցության,

բ) փոխհատուցման իրավունքների համար: Կազմակերպությունը պետք է նաև նկարագրի փոխհատուցման իրավունքի և համապատասխան պարտականության միջև փոխհարաբերությունը:

141. Պարագրաֆ 140-ում թվարկված յուրաքանչյուր համաձայնեցումում պետք է արտացոլվեն ստորև նշվածներից յուրաքանչյուրը, եթե կիրառելի է`

ա) ընթացիկ ծառայության արժեքը,

բ) տոկոսային եկամուտը կամ ծախսը,

գ) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտականության (ակտիվի) վերաչափումները` առանձին արտացոլելով`

    (i) պլանի ակտիվների գծով հատույցը, բացառությամբ (բ) կետում նշված տոկոսներում ներառված գումարների,

    (ii) ակտուարային օգուտներն ու կորուստները, որոնք առաջանում են ժողովրդագրական ենթադրություններում տեղի ունեցած փոփոխություններից (տե՛ս պարագրաֆ 76(ա)),

    (iii) ակտուարային օգուտներ և կորուստներ, որոնք առաջանում են ֆինանսական ենթադրություններում տեղի ունեցած փոփոխություններից (տե՛ս պարագրաֆ 76(բ)),

    (iv) սահմանված հատուցումների գծով զուտ ակտիվը մինչև ակտիվի վերին սահմանաչափը սահմանափակվելու ազդեցության փոփոխությունները` բացառությամբ «բ» կետում նշված տոկոսներում ներառված գումարների: Կազմակերպությունը պետք է նաև բացահայտի, թե ինչպես է որոշել առավելագույն հնարավոր տնտեսական օգուտը, այսինքն, թե արդյո՞ք այդ օգուտները կլինեն վերադարջումների տեսքով, ապագա մասհանումների կրճատման տեսքով կամ այդ երկուսի զուգակցությամբ,

դ) անցյալ ծառայության արժեքը և վերջնահաշվարկներից առաջացող օգուտներն ու կորուստները: Ինչպես թույլատրվում է 100-րդ պարագրաֆով, անցյալ ծառայության արժեքը և վերջնահաշվարկներից առաջացող օգուտներն ու կորուստները առանձնացվելու կարիք չկա, եթե դրանք տեղի են ունենում միաժամանակ,

ե) արտարժույթի փոխարժեքների փոփոխությունների ազդեցությունը,

զ) պլանին կատարված մասհանումեները` առանձին ցույց տալով գործատուի և պլանի մասնակիցների մասհանումները,

է) պլանից կատարված վճարումները` առանձին ցույց տալով վերջնահաշվարկի գծով վճարված գումարները,

ը) բիզնեսի միավորումների և օտարումների ազդեցությունները:

142. Կազմակերպությունը պետք է պլանի ակտիվների իրական արժեքը ապախմբավորի (տարանջատի) ըստ դասերի, որոնցում առանձնացվում են այդ ակտիվների բնույթն ու ռիսկերը, իսկ պլանի ակտիվի յուրաքանչյուր դասը բաժանի ակտիվ շուկայում գնանշվող շուկայական գին (ինչպես սահմանված է «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ում) ունեցող և չունեցող դասերի: Օրինակ, հաշվի առնելով 136-րդ պարագրաֆում քննարկված բացահայտման մակարդակը, կազմակերպությունը կարող է իրարից տարանջատել`

ա) դրամական միջոցները և դրամական միջոցների համարժեքները,

բ) բաժնային գործիքները (առանձնացված ըստ ճյուղի, կազմակերպության չափի, աշխարհագրական տեղադրության և այլն),

գ) պարտքային գործիքները (առանձնացված ըստ թողարկողի տեսակի, վարկային որակի, աշխարհագրական տեղադրության և այլն),

դ) անշարժ գույքը (առանձնացված ըստ աշխարհագրական տեղադրության և այլն),

ե) ածանցյալ գործիքները (առանձնացված ըստ պայմանագրում որպես հիմք դրված ռիսկի տեսակի, օրինակ, տոկոսադրույքային պայմանագրեր, արտարժութային պայմանագրեր, բաժնային պայմանագրեր, վարկային պայմանագրեր, երկարակեցության սվոպեր և այլն),

զ) ներդրումային ֆոնդերը (առանձնացված ըստ ֆոնդերի տեսակի),

է) ակտիվով ապահովված արժեթղթերը, և

ը) կառուցավորված (ստրուկտուրավորված) պարտքը:

143. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի կազմակերպության սեփական փոխանցելի ֆինանսական գործիքների իրական արժեքը, որոնք պահվում են որպես պլանի ակտիվներ, և պլանի ակտիվների իրական արժեքը, որոնք կազմակերպության կողմից զբաղեցրած ցանկացած գույք կամ կազմակերպության կողմից օգտագործվող այլ ակտիվներ են:

144. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նշանակալի ակտուարային ենթադրությունները,որոնք օգտագործվել են սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքը որոշելու համար (տե՛ս պարագրաֆ 76): Այդպիսի բացահայտումները պետք է լինեն բացարձակ մեծություններով (օրինակ` որպես բացարձակ տոկոս, այլ ոչ թե սոսկ որպես տարբեր տոկոսաչափերի և այլ փոփոխականների միջև հարաբերակցություն): Երբ կազմակերպությունը բացահայտումներ է տրամադրում պլանների խմբավորումների համար հանրագումարով, նա պետք է նման բացահայտումները տրամադրի միջին կշռված ցուցանիշների կամ ցուցանիշների համեմատաբար նեղ միջակայքերի տեսքով:

 

Ապագա դրամական հոսքերի գումարը, ժամկետները և անորոշությունը

 

145. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) զգայունության վերլուծություն յուրաքանչյուր նշանակալի ակտուարային ենթադրության համար (ինչպես բացահայտված է 144-րդ պարագրաֆում)` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, ցույց տալով, թե ինչպիսի ազդեցություն կկրեր սահմանված հատուցումների գծով պարտականությունը` համապատասխան ակտուարային ենթադրության` այդ ամսաթվին ողջամտորեն հնարավոր փոփոխություններից,

բ) (ա) կետով պահանջվող զգայունության վերլուծությունները պատրաստելու համար օգտագործվող մեթոդներն ու ենթադրությունները և այդ մեթոդների սահմանափակումները,

գ) զգայունության վերլուծությունը պատրաստելու համար օգտագործվող մեթոդներում և ենթադրություններում նախորդ ժամանակաշրջանից հետո կատարված փոփոխությունները և այդ փոփոխությունների պատճառները:

146. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի պլանի կամ կազմակերպության կողմից օգտագործվող ակտիվ-պարտավորություն համադրության ցանկացած ռազմավարություն` ներառյալ տարեվճարների (անուիտետների) և այլ մեթոդների օգտագործումը, ինչպիսիք են երկարակեցության սվոպերը, ռիսկի կառավարման համար:

147. Կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերի վրա սահմանված հատուցումների պլանի ազդեցության ցուցանիշ տրամադրելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ապագա մասհանումների վրա ազդող` ֆինանսավորման պայմանավորվածությունների և ֆինանսավորման քաղաքականության նկարագրությունը,

բ) հաջորդ տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի համար ակնկալվող մասհանումները պլանին,

գ) սահմանված հատուցումների գծով պարտականության մարման ժամկետների առանձնահատկությունների մասին տեղեկատվությունը: Սա կներառի սահմանված հատուցումների գծով պարտականության կշռված միջին տևողությունը և կարող է ներառել հատուցումների վճարման ժամկետների բաշխման մասին այլ տեղեկատվություն, ինչպիսին է հատուցումների վճարման ժամկետների վերլուծությունը:

 

Մեկից ավելի գործատուների պլաններ

 

148. Եթե կազմակերպությունը մասնակցում է մեկից ավելի գործատուների` սահմանված հատուցումների պլանի, ապա նա պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսավորման պայմանավորվածությունների` ներառյալ կազմակերպության մասհանումների չափերը և այլ ֆինանսավորման նվազագույն պահանջները որոշելու համար օգտագործվող մեթոդի նկարագրությունը,

բ) այն բանի նկարագրությունը, թե ինչ չափով կազմակերպությունը կարող է պարտավորություն կրել պլանի հանդեպ` մեկից ավելի գործատուների պլանի պայմանների ներքո այլ կազմակերպությունների պարտականությունների համար,

գ) պակասուրդի կամ հավելուրդի համաձայնեցված բաշխման նկարագրությունը հետևյալի առնչությամբ`

    (i) պլանի դադարեցման, կամ

    (ii) կազմակերպության կողմից պլանից հրաժարման,

դ) եթե կազմակերպությունը հաշվառում է այդ պլանը ինչպես սահմանված հատուցումների պլան, 34-րդ պարագրաֆին համապատասխան, ապա նա պետք է բացահայտի հետևյալը, ի լրումն (ա)-(գ) կետերով պահանջվող տեղեկատվության և 139-147-րդ պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվության փոխարեն`

    (i) տվյալ պլանի` սահմանված հատուցումների պլան լինելու փաստը,

    (ii) պատճառները, թե ինչու՞ չկա բավարար տեղեկատվություն` կազմակերպությանը հնարավորություն տալու` պլանը հաշվառել որպես սահմանված հատուցումների պլան,

    (iii) հաջորդ տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանում ակնկալվող մասհանումները պլանին,

    (iv) տեղեկատվություն պլանում պակասուրդի կամ հավելուրդի մասին, որը կարող է ազդել ապագա մասհանումների գումարի վրա` ներառյալ այն հիմունքը, որն օգտագործվում է որոշելու համար այդ պակասուրդը կամ հավելուրդը, և կազմակերպության համար հետևանքները, եթե կլինեն այդպիսիք,

    (v) պլանում կազմակերպության մասնակցության մակարդակի ցուցանիշը` այլ մասնակից կազմակերպությունների համեմատությամբ: Այդպիսի ցուցանիշի օրինակներ կարող են ծառայել կազմակերպության բաժինը պլանին կատարվող ընդհանուր մասհանումներում կամ կազմակերպության բաժինը հատուցումներ ստանալու իրավունք ունեցող ակտիվ անդամների, թոշակառու անդամների և նախկին անդամների ընդհանուր քանակում, եթե այդ տեղեկատվությունը մատչելի է:

 

Սահմանված հատուցումների պլաններ, որոնք կիսում են ռիսկերը ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների միջև

 

149. Եթե կազմակերպությունը մասնակցում է սահմանված հատուցումների պլանի, որը կիսում է ռիսկերը ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների միջև, ապա այն պետք է բացահայտի`

ա) պայմանագրային համաձայնությունը կամ սահմանված քաղաքականությունը` սահմանված հատուցումների զուտ արժեքի գանձման համար, կամ այդպիսի քաղաքականության բացակայության փաստը,

բ) կազմակերպության կողմից վճարվելիք մասհանումի որոշման քաղաքականությունը,

գ) եթե կազմակերպությունը հաշվառում է սահմանված մասհանումների արժեքի բաշխումը, ինչպես նշված է 41-րդ պարագրաֆում, ապա 135-147-րդ պարագրաֆներով պահանջվող ամբողջ տեղեկատվությունը պլանի վերաբերյալ` ամբողջությամբ վերցրած,

դ) եթե կազմակերպությունը հաշվառում է ժամանակաշրջանի համար վճարվելիք մասհանումը, ինչպես նշված է 41-րդ պարագրաֆում, ապա 135-137, 139, 142-144 և 147(ա) և (բ) պարագրաֆներով պահանջվող ամբողջ տեղեկատվությունը պլանի վերաբերյալ` ամբողջությամբ վերցրած:

150. 149(գ) և (դ) պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվությունը կարող է բացահայտվել խմբի մեկ այլ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների բացահայտումներին խաչաձև հղումներ անելով, եթե`

ա) խմբի այդ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում առանձին նույնականացված ու բացահայտված է պլանի վերաբերյալ պահանջվող տեղեկատվությունը, և

բ) խմբի այդ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները մատչելի են ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին նույն պայմաններով, ինչպես որ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները, և միևնույն ժամանակ կամ ավելի վաղ, քան կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները:

 

Բացահայտման պայմաններն այլ ՖՀՄՍ-ներում

 

151. ՀՀՄՍ 24-ով պահանջվող դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն հետևյալի վերաբերյալ`

ա) կապակցված կողմերի գործարքներ հետաշխատանքային հատուցումների պլանների հետ, և

բ) հանգուցային կառավարչական անձնակազմի համար հետաշխատանքային հատուցումներ:

152. ՀՀՄՍ 37-ով պահանջվող դեպքերում կազմակերպությունը բացահայտում է տեղեկատվություն հետաշխատանքային հատուցումների գծով պարտակա-նություններից առաջացող պայմանական պարտավորությունների վերաբերյալ:

 

Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներ

---

153. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումները ներառում են այնպիսի հոդվածներ, ինչպիսիք բերված են ստորև, եթե չի ակնկալվում, որ դրանք ամբողջությամբ կմարվեն մինչև աշխատակիցների կողմից համապատասխան ծառայությունը մատուցելու տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը`

ա) երկարաժամկետ վճարովի բացակայությունները, ինչպիսիք են երկարամյա ծառայության համար տրվող արձակուրդը կամ գիտական (ստեղծագործական) աշխատանքների համար տրվող արձակուրդը,

բ) հոբելյանների կամ երկարամյա ծառայության համար այլ հատուցումներ,

գ) երկարաժամկետ անաշխատունակության հատուցումները,

դ) շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները, և

ե) հետաձգված վարձատրությունը:

154. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների չափումը, սովորաբար, ենթակա չէ անորոշության նույն աստիճանին, ինչ որ հետաշխատանքային հատու-ցումներինը: Այդ պատճառով էլ սույն ստանդարտը աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների համար պահանջում է կիրառել հաշվապահական հաշվառման պարզեցված մեթոդ: Ի տարբերություն հետաշխատանքային հատուցումների հաշվապահական հաշվառման համար պահանջվող մեթոդի, այս մեթոդի համաձայն վերաչափումները չեն ճանաչվում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

 

Ճանաչումը և չափումը

 

155.  Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների պլանում հավելուրդը կամ պակասուրդը ճանաչելիս ու չափելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի 56-98-րդ և 113-115-րդ պարագրաֆները: Փոխհատուցման իրավունքները ճանաչելիս և չափելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի 116-119-րդ պարագրաֆները:

156. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների գծով կազմակեր-պությունը պետք է ճանաչի ստորև ներկայացված մեծությունների զուտ հանրա-գումարը շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ դրա այն մասի, որը մեկ այլ ՖՀՄՍ-ով պահանջվում կամ թույլատրվում է ներառել որևէ ակտիվի արժեքում`

ա) ծառայության արժեքը (տե՛ս պարագրաֆներ 66-112),

բ) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) նկատմամբ զուտ տոկոսը (տե՛ս պարագրաֆներ 123-126-ը), և

գ) սահմանված հատուցումների գծով զուտ պարտավորության (ակտիվի) վերաչափումները (տե՛ս պարագրաֆներ 127-130-ը):

157. Աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների մի տեսակ է երկարաժամկետ անաշխատունակության հատուցումը: Եթե հատուցման չափը կախված է ծառայության տևողությունից, ապա պարտականությունն առաջանում է ծառայության մա-տուցման ժամանակ: Այդ պարտականության չափումն արտացոլում է հատուցում պահանջվելու հավանականությունը, ինչպես նաև այն ժամանակաշրջանի տևողու-թյունը, որի ընթացքում ակնկալվում է վճարել հատուցումը: Եթե հատուցման չափը նույնն է ցանկացած անաշխատունակ աշխատակցի համար` անկախ ծառայության տարիների թվից, ապա այդ հատուցումների գծով ակնկալվող ծախսումները ճանաչվում են այն ժամանակ, երբ տեղի է ունենում դեպք, որը հանգեցնում է երկարաժամկետ անաշխատունակության:

 

Բացահայտում

 

158. Թեև սույն ստանդարտը չի պահանջում հատուկ բացահայտումներ աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների վերաբերյալ, այլ ՖՀՄՍ-ներ կարող են պահանջել բացահայտումներ: Օրինակ` ՀՀՄՍ 24-ով պահանջվում են բացահայտումներ հանգուցային կառավարչական անձնակազմի հատուցումների վերաբերյալ: ՀՀՄՍ 1-ը պահանջում է բացահայտումաշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսի վերաբերյալ:

 

Ազատման հատուցումներ

---

159. Սույն ստանդարտը ազատման հատուցումները դիտարկում է աշխատակիցների այլ հատուցումներից առանձին, քանի որ պարտականություն առաջացնող դեպքը աշխատանքի դադարեցումն է, այլ ոչ թե աշխատակցի ծառայությունը: Ազատման հատուցումներն առաջանում են կազմակերպության` աշխատանքը դադարեցնելու մասին որոշման արդյունքում կամ աշխատակցի` աշխատանքը դադարեցնելու փոխարեն հատուցումների ստացման` կազմակերպության առաջարկն ընդունելու մասին որոշման արդյունքում:

160. Ազատման հատուցումները չեն ներառում աշխատակիցների այն հատուցումները, որոնք առաջանում են, աշխատակցի պահանջով` առանց կազմակերպության առաջարկի, աշխատանքի դադարեցման արդյունքում, կամ պարտադիր թոշակի անցնելուպահանջի արդյունքում, քանի որ այդ հատուցումները հետաշխատանքային հատուցումներ են: Որոշ կազմակերպություններ աշխատակցի պահանջով աշխատանքի դադարեցման համար տրամադրում են ավելի ցածր մակարդակի հատուցում (ըստ էության, հետաշխատանքային հատուցում), քան կազմակերպության պահանջով աշխատանքի դադարեցման դեպքում: Աշխատակցի պահանջով աշխատանքի դադարեցման դեպքում տրամադրվող հատուցման և կազմակերպության պահանջով աշխատանքի դադարեցման դեպքում ավելի բարձր հատուցման միջև տարբերությունը ազատման հատուցումն է:

161. Աշխատակցի հատուցման ձևով չի որոշվում, թե արդյո՞ք այն տրամադրվել է ծառայության փոխարեն, թե՞ աշխատակցի աշխատանքը դադարեցնելու փոխարեն: Ազատման հատուցումները սովորաբար միանվագ վճարումներ են, սակայն երբեմն ներառում են նաև հետևյալը`

ա) հետաշխատանքային հատուցումների ավելացումները` կա՛մ անուղղակիորեն` աշխատակիցների հատուցումների պլանի միջոցով, կա՛մ էլ ուղղակիորեն,

բ) մինչև նախապես սահմանված ժամկետի ավարտը վճարվող աշխատավարձեր, եթե աշխատակիցն այլևս չի մատուցում որևէ ծառայություն, որը կազմակեր-պությանը տնտեսական օգուտներ կապահովեր:

162. Հայտանիշները, որ աշխատակցի հատուցումը տրամադրվում է ծառայությունների փոխարեն, ներառում են հետևյալը`

ա) հատուցումը պայմանավորված է տրամադրվող ապագա ծառայությամբ (ներառյալ` լրացուցիչ ծառայության տրամադրման դեպքում ավելացող հատուցումները),

բ) հատուցումը տրամադրվում է աշխատակիցների հատուցումների պլանի պայմաններին համապատասխան:

163. Որոշ ազատման հատուցումներ տրամադրվում են աշխատակիցների հատուցումների գործող պլանի պայմանների համապատասխան: Օրինակ, դրանք կարող են սահմանվել կանոնադրությամբ, աշխատանքային պայմանագրով կամ արհմիության համաձայնագրով, կամ էլ կարող են ենթադրվել գործատուի` նմանատիպ հատուցումների տրամադրման անցյալի փորձից: Որպես մեկ այլ օրինակ, եթե կազմակերպությունը հատուցումների առաջարկ է անում կարճ ժամանակահատվածը գերազանցող ժամկետի համար, կամ էլ երբ առաջարկի և աշխատանքի փաստացի դադարեցման ակնկալվող ամսաթվի միջև ժամանակը կարճ ժամանակահատվածից ավելին է, ապա կազմակերպությունը քննարկում է, թե արդյո՞ք նա սահմանել է աշխատակցի հատուցումների նոր պլան և, հետևաբար, պլանի շրջանակներում առաջարկվող հատուցումները ազատման հատուցումներ են, թե՞ հետաշխատանքային հատուցումներ: Աշխատակիցների հատուցումների պլանի պայմաններին համապատասխան տրամադրվող աշխատակցի հատուցումները ազատման հատուցումներ են, եթե դրանք ստացվում են աշխատակցի աշխատանքը դադարեցնելու մասին կազմակերպության որոշման արդյունքում և պայմանավորված չեն տրամադրվող ապագա ծառայությամբ:

164. Աշխատակիցների որոշ հատուցումներ տրամադրվում են աշխատակցի ազատման պատճառից անկախ: Նման հատուցումների վճարումը որոշակի է (և կախված է երաշխավորման կամ նվազագույն ծառայության պահանջների բավարարումից), սակայն անորոշ է դրանց վճարման ժամանակը: Թեև այդպիսի հատուցումները որոշ իրավակարգերում բնորոշվում են որպես դադարեցման հետ կապված վնասների փոխհատուցման երաշխիքներ կամ դադարեցման փոխհատուցումներ, դրանք հետաշխատանքային հատուցումներ են, այլ ոչ թե ազատման հատուցումներ, և կազմակերպությունը դրանք հաշվառում է որպես հետաշխատանքային հատուցումներ:

 

Ճանաչում

---

165. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի պարտավորություն և ծախս ազատման հատուցումների գծով ստորև բերված առավել վաղ ամսաթվով`

ա) երբ կազմակերպությունը այլևս չի կարող հրաժարվել այդ հատուցումների առաջարկից, և

բ) երբ կազմակերպությունը ճանաչում է ՀՀՄՍ 37-ի գործողության ոլորտում գտնվող վերակազմավորման ծախսումները և ներառում է ազատման հատուցումների վճարումը:

166. Ազատման հատուցումների համար, որոնք ենթակա են վճարման աշխատակցի` աշխատանքը դադարեցնելու փոխարեն հատուցումների ստացման վերաբերյալ կազմակերպության առաջարկն ընդունելու արդյունքում, ժամանակը, երբ կազմակերպությունն այլևս չի կարող հետ կանչել ազատման հատուցումների իր առաջարկը, ստորև բերվածներից ամենավաղն է`

ա) երբ աշխատակիցն ընդունում է առաջարկը, և

բ) երբ ուժի մեջ է մտնում սահմանափակում` (օրինակ` իրավական, կարգավորող կամ պայմանագրային պահանջ, կամ որևէ այլ սահմանափակում) կազմակերպության` առաջարկից հրաժարվելու հնարավորության վրա: Դա կլինի առաջարկն անելու օրը, եթե այդ ժամանակ արդեն իսկ առկա է սահմանափակումը:

167. Ազատման հատուցումների համար, որոնք ենթակա են վճարման կազմակերպության` աշխատակցի աշխատանքը դադարեցնելու մասին որոշման արդյունքում, կազմակերպությունն այլևս չի կարող հրաժարվել առաջարկից, եթե նա համապատասխան աշխատակիցներին ներկայացրել է ազատման պլան, որը բավարարում է ստորև բերված բոլոր չափանիշները`

ա) պլանն ավարտին հասցնելու համար պահանջվող գործողությունները ցույց են տալիս, որ պլանում էական փոփոխություններ կատարելն հավանական չէ,

բ) պլանում որոշակիացվում է այն աշխատակիցների քանակը, որոնց աշխատանքը դադարեցվելու է, նրանց աշխատանքի դասակարգումը կամ գործառույթները և նրանց գտնվելու վայրերը (սակայն պատրադիր չէ, որ պլանը որոշաիացնի յուրաքանչյուր առանձին աշխատակցի), ինչպես նաև ավարտման ակնկալվող ամսաթիվը,

գ) պլանը սահմանում է աշխատակիցների կողմից ստանալիք ազատման հատուցումները բավարար մանրամասնությամբ, որպեսզի աշխատակիցները կարողանան որոշել հատուցումների տեսակն ու գումարը, որ նրանք ստանալու են աշխատանքը դադարեցվելու ժամանակ:

168. Երբ կազմակերպությունը ճանաչում է ազատման հատուցումներ, կարող է անհրա-ժեշտ լինի հաշվառելու նաև աշխատակիցների այլ հատուցումների կրճատման կամ պլանի փոփոխության հետևանքները (տե՛ս պարագրաֆ 103):

 

Չափումը

 

169. Կազմակերպությունը պետք է չափի ազատման հատուցումները սկզբնական ճանաչման ժամանակ, և պետք է չափի և ճանաչի հետագա փոփոխությունները աշխատակիցների հատուցուման բնույթին համապատասխան` պայմանով, որ եթե ազատման հատուցումները հանդիսանում են հետաշխատանքային հատուցումների ավելացում, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի հետաշխատանքային հատուցումներին վերաբերող պահանջները: Հակառակ դեպքում`

ա) եթե ակնկալվում է, որ ազատման հատուցումները ամբողջությամբ կմարվեն մինչև այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը, որում ազատման հատուցումը ճանաչվում է, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներին վերաբերող պահանջները,

բ) եթե չի ակնկալվում, որ ազատման հատուցումները ամբողջությամբ կմարվեն մինչև տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսըլրանալը, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումներին վերաբերող պահանջները:

170. Քանի որ ազատման հատուցումները չեն տրամադրվում ծառայության փոխարեն, 70-74-րդ պարագրաֆները, որոնք վերաբերում են հատուցումների վերագրմանը ծառայության ժամանակաշրջաններին, կիրառելի չեն:

 

159-170-րդ պարագրաֆները լուսաբանող օրինակ

Նախապատմություն Վերջերս տեղի ունեցած ձեռքբերման արդյունքում կազմակերպությունը ծրագրում է տաս ամսից փակել գործարանը և այդ ժամանակ դադարեցնել գործարանի բոլոր մնացած աշխատակիցների աշխատանքը: Քանի որ կազմակերպությունը որոշ պայմանագրերի կատարման համար գործարանի աշխատակիցների փորձառության կարիքն ունի, նա հրապարակում է ազատման հետևյալ պլանը: Յուրաքանչյուր աշխատակից, որը մնում և ծառայություն է մատուցում մինչև գործարանի փակվելը, կստանա ազատման ամսաթվին 30,000 ԱՄ դրամական վճարում: Մինչև գործարանի փակվելը հեռացող աշխատակիցները կստանան 10,000 ԱՄ: Գործարանում կա 120 աշխատակից: Պլանի հրապարակման պահին կազմակերպությունն ակնկալում է, որ 20 աշխատակից կհեռանա նախքան գործարանի փակվելը: Հետևաբար ակնկալվող ընդհանուր դրամական արտահոսքը պլանի շրջանակներում 3,200,000 ԱՄ (այսինքն, 20 × 10,000ԱՄ + 100 × 30,000 ԱՄ): Ինչպես պահանջվում է 160-րդ պարագրաֆով, կազմակերպությունը հաշվառում է աշխատանքի դադարեցման փոխարեն տրամադրվող հատուցումները որպես ազատման հատուցումներ, իսկ ծառայությունների փոխարեն տրամադրվող հատուցումները` որպես աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներ: Ազատման հատուցումներ Աշխատանքի դադարեցման դիմաց տրամադրվող հատուցումը կազմում է 10,000 ԱՄ: Սա այն գումարն է որը կազմակերպությունը կվճարեր աշխատանքի դադարեցման դիմաց` անկախ նրանից, թե արդյո՞ք աշխատակիցները մնում և մատուցում են ծառայությունը մինչև գործարանի փակվելը, թե՞ հեռանում են նախքան փակվելը: Նույնիսկ եթե աշխատակիցները կարող են հեռանալ նախքան փակվելը, բոլոր աշխատակիցների աշխատանքի դադարեցումը տեղի է ունենում գործարանի փակման և նրանց աշխատանքի դադարեցման վերաբերյալ կազմակերպության որոշման արդյունքում (այսինքն, բոլոր աշխատակիցները կթողնեն աշխատանքը, երբ գործարանը փակվի): Հետևաբար, կազմակերպությունը ճանաչում է 1,200,000 ԱՄ (այսինքն` 120 × 10,000 ԱՄ) կազմող պարտավորություն` ազատման հատուցումների գծով, որոնք տրամադրվում են աշխատակիցների հատուցումների պլանին համապատասխան, ազատման պլանի հրապարակման ամսաթվից և կազմակերպության կողմից գործարանի փակման կապակցությամբ վերակազմավորման ծախսումների ճանաչման ամսաթվից առավել վաղ ամսաթվով: Ծառայության դիմաց տրամադրվող հատուցումներ Հավելյալ հատուցումները, որ աշխատակիցները կստանան , եթե ծառայություններ մատուցեն լրիվ տաս ամսվա ժամանակահատվածում, տրվում են այդ ժամանակահատվածում մատուցված ծառայությունների դիմաց: Կազմակերպությունը հաշվառում է դրանք որպես աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներ, քանի որ կազմակերպությունն ակնկալում է մարել դրանք մինչև տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամիսը լրանալը: Այս օրինակում զեղչում չի պահանջվում, հետևաբար, տաս ամսվա ծառայության ժամանակահատվածում յուրաքանչյուր ամիս ճանաչվում է ծախս` 200,000 ԱՄ (այսինքն` 2,000,000 ԱՄ ÷ 10) գումարով, պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի համապատասխան ավելացմամբ:

 

Բացահայտում

 

171. Թեև սույն ստանդարտը չի պահանջում առանձնահատուկ բացահայտումներ ազատման հատուցումների վերաբերյալ, այլ ՖՀՄՍ-ներ կարող են բացահայտումներ պահանջել: Օրինակ` ՀՀՄՍ 24-ը բացահայտումներ է պահանջում հանգուցային կառավարչական անձնակազմի գծով աշխատակիցների հատուցումների վերաբերյալ: ՀՀՄՍ 1-ը պահանջում է աշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսի բացահայտում:

 

Անցումը և ուժի մեջ մտնելը

---

172. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

173. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան, բացառությամբ նրա, որ`

ա) կազմակերպությունը կարիք չունի ճշգրտելու սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից դուրս ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը` մինչև սկզբնական կիրառման ամսաթիվը հաշվեկշռային արժեքում ներառված` աշխատակիցների հատուցումների արժեքում փոփոխությունները հաշվի առնելու համար: Առաջին կիրառման ամսաթիվը այն առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ամենավաղ նախորդ ժամանակաշրջանի սկիզբն է, որում է , որտեղ կազմակերպությունը որդեգրել է սույն ստանդարտը,

բ) նախքան 2014 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպությունը պարտավոր չէ ներկայացնելու 145-րդ պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումների համար համեմատական տեղեկատվությունը սահմանված հատուցումների գծով պարտականության զգայունության վերաբերյալ:

174. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 8-րդ պարագրաֆում ներկայացված իրական արժեքի սահմանումը և 113-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

175. 2013 թվականի նոյեմբերին հրապարակված «Սահմանված հատուցումների պլաններ. աշխատակցի մասհանումներ» (ՀՀՄՍ 19-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 93-94-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար հետընթաց` համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

176. 2014 թվականի սեպտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2012-2014 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 83-ը և ավելացվել է պարագրաֆ 177-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

177. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի պարագրաֆ 176-ի փոփոխությունը ամենավաղ համադրելի ժամանակաշրջանի սկզբից` ներկայացված առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում, երբ կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը: Փոփոխության կիրառումից առաջացած ցանկացած սկզբնական ճշգրտում պետք է ճանաչվի այդ ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում:

178. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 8-ի ծանոթագրությունը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Հավելված Ա

 

Կիրառման Ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը: Այն նկարագրում է պարագրաֆներ 92-93-ի կիրառումը և ունի այն նույն իրավասությունը, ինչ ՖՀՄՍ-ի մյուս մասերը:

Ա1. Աշխատակիցների կամ երրորդ կողմի մասհանումների հաշվապահական հաշվառման պահանջները լուսաբանված են ներքոնշյալ դիագրամում`

 

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 20

Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում¹

 

_________________________________

¹ 2008թ.-ի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումների» շրջանակներում Խորհուրդը մի շարք փոփոխություններ է կատարել սույն ստանդարտում օգտագործվող տերմիններում` այլ ՖՀՄՍ-ների հետ հետևողականությունը ապահովելու համար. ա) «հարկվող եկամուտ»-ը դարձել է «հարկվող շահույթ կամ վնաս», բ) «ճանաչվել եկամուտ/ծախս»-ը դարձել է «ճանաչել շահույթում կամ վնասում», գ) «ուղղակիորեն կրեդիտագրում կապիտալին»-ը դարձել է «ճանաչել շահույթից կամ վնասից դուրս», և դ) «հաշվապահական գնահատումների վերանայում»-ը դարձել է «հաշվապահական գնահատումների փոփոխություն»

 

Գործողության ոլորտը

---

1.  Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի պետական շնորհները հաշվառելիս և բացահայտելիս, ինչպես նաև պետական օգնության այլ ձևերը բացահայտելիս:

2.  Սույն ստանդարտը չի առնչվում`

ա)  յուրահատուկ խնդիրներին, որոնք առաջանում են փոփոխվող գների հետևանքները արտացոլող ֆինանսական հաշվետվություններում կամ համանման բնույթի լրացուցիչ տեղեկատվության մեջ պետական շնորհները հաշվառելիս.

բ)  պետական օգնությանը, որը տրվում է կազմակերպությանն արտոնությունների ձևով, որոնք առկա են հարկվող շահույթը կամ հարկային վնասը որոշելիս, և որոշվում կամ սահմանափակվում են` շահութահարկի պարտավորության գումարից ելնելով: Այդպիսի արտոնությունների օրինակներ են շահութահարկից ժամանակավորապես ազատվելը, ներդրումներից հարկային փոխհատուցումները, արագացված մաշվածության մասհանումները և շահութահարկի դրույքաչափերի նվազեցումը.

գ)  կազմակերպությունում որպես սեփականատեր պետության մասնակցությանը.

դ)  «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ով կարգավորվող պետական շնորհներին:

 

Սահմանումներ

---

3.  Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Պետություն. կառավարությունը, կառավարական գործակալությունները և նմանատիպ մարմինները` տեղական, ազգային կամ միջազգային:

Պետական օգնությունը պետության կողմից իրականացվող միջոցառում է, որը նախատեսում է տնտեսական օգուտներ տրամադրել որոշակի կազմակերպության կամ կազմակերպությունների խմբի, որոնք բավարարում են որոշակի չափանիշների: Սույն ստանդարտի նպատակներով` պետական օգնությունը չի ներառում այն արտոնությունները, որոնք տրվում են միայն անուղղակիորեն` առևտրային գործունեության ընդհանուր պայմանների վրա ազդող միջոցառումների ձևով, ինչպիսիք են զարգացող շրջաններում ենթակառուցվածքների ապահովումը կամ մրցակիցների նկատմամբ առևտրային սահմանափակումների կիրառումը:

Պետական շնորհները կազմակերպությանը ռեսուրսների փոխանցման տեսքով պետության կողմից տրամադրվող օգնություն են` կազմակերպության գործառնական գործունեությանը վերաբերող որոշակի պայմաններին անցյալում կամ ապագայում համապատասխանության դիմաց: Դրանք չեն ներառում պետական օգնության այն ձևերը, որոնց հնարավոր չէ խելամտորեն որևէ արժեք վերագրել, ինչպես նաև պետության հետ գործարքները, որոնք հնարավոր չէ տարանջատել կազմակերպության սովորական առևտրային գործարքներից²:

Ակտիվներին վերաբերող շնորհները պետական շնորհներ են, որոնց հիմնական պայմանն այն է, որ դրանց ստացման իրավունք ունեցող կազմակերպությունը պետք է գնի, կառուցի կամ որևէ այլ կերպ ձեռք բերի երկարաժամկետ ակտիվներ: Երկրորդական պայմաններ նույնպես կարող են կցվել` սահմանափակելով ակտիվների տեսակը կամ վայրը կամ ժամանակաշրջանները, որոնց ընթացքում դրանք պետք է ձեռք բերվեն կամ պահվեն:

Եկամուտներին վերաբերող շնորհները ակտիվներին վերաբերող շնորհներից տարբերվող պետական շնորհներ են:

Ներելի փոխառությունները փոխառություններ են, որոնց դեպքում փոխատուն պարտավորվում է չպահանջել դրանց մարումը` որոշակի սահմանված պայմանների դեպքում:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տես «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

___________________________________________

² Տես նաև «Պետական օգնություն` առանց գործառնական գործունեության հետ յուրահատուկ կապի» ՄՄԿ-10-ը

 

4.  Գոյություն ունեն պետական օգնության շատ ձևեր, որոնք տարբերվում են և տրվող օգնության բնույթով, և դրան սովորաբար կցվող պայմաններով: Օգնության նպատակը կարող է լինել կազմակերպության խրախուսումը` ձեռնարկելու գործունեության այնպիսի ուղղություն, որն այն սովորաբար չէր ձեռնարկի, եթե չտրամադրվեր օգնությունը:

5.  Կազմակերպության կողմից պետական օգնության ստացումը կարող է նշանակալի լինել` ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու համար, երկու պատճառով: Նախ` եթե միջոցներն արդեն փոխանցվել են, ապա պետք է ընտրվի հաշվառման համապատասխան մեթոդ: Երկրորդ` ցանկալի է նշել, թե կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանում ինչ չափով է օգտվել այդ օգնությունից: Դա հեշտացնում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համեմատությունը նախորդ ժամանակաշրջանների և այլ կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների հետ:

6.  Պետական շնորհները երբեմն անվանվում են այլ կերպ, ինչպես` սուբսիդիաներ, սուբվենցիաներ կամ պարգևատրություններ:

 

Պետական շնորհներ

---

7.  Պետական շնորհները, ներառյալ իրական արժեքով չափվող ոչ դրամային շնորհները, չպետք է ճանաչվեն, քանի դեռ չկա հիմնավոր հավաստիացում, որ`

ա)  կազմակերպությունը բավարարելու է դրանց կցված պայմանները, և

բ)  շնորհները ստացվելու են:

8.  Պետական շնորհը չի ճանաչվում, քանի դեռ չկա հիմնավոր հավաստիացում, որ կազմակերպությունը կատարելու է դրան կցված պայմանները, և որ շնորհը ստացվելու է: Շնորհի ստացումը ինքնին համոզիչ ապացույց չէ, որ շնորհին կցված պայմանները կատարվել կամ կատարվելու են:

9.  Շնորհը ստանալու ձևը չի ազդում շնորհի գծով հաշվապահական հաշվառման մեթոդի ընտրության վրա: Այսպիսով, անկախ այն բանից` շնորհը ստացվել է դրամական միջոցների տեսքով, թե որպես պետության հանդեպ ունեցած պարտավորության նվազեցում, այն պետք է հաշվառվի նույն եղանակով:

10.  Պետության կողմից տրամադրված ներելի փոխառությունը դիտվում է որպես պետական շնորհ, երբ կա հիմնավոր հավաստիացում, որ կազմակերպությունը կբավարարի փոխառությունը չմարելու պայմաններին:

10Ա.  Շուկայականից ցածր տոկոսադրույքով պետական փոխառությունից օգուտը դիտվում է որպես պետական շնորհ: Վարկը պետք է ճանաչվի և չափվի` համաձայն «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի: Շուկայականից ցածր տոկոսադրույքից օգուտը պետք է չափվի որպես փոխառության` ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն որոշված սկզբնական հաշվեկշռային արժեքի և ստացված մուտքերի տարբերություն: Օգուտը հաշվառվում է սույն ստանդարտի համաձայն: Կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այն պայմանները և պարտականությունները, որոնք կատարվել են կամ պետք է կատարվեն այն ծախսումները որոշելիս, որոնց փոխհատուցման համար նախատեսված է փոխառությունից օգուտը:

11.  Երբ պետական շնորհը ճանաչվում է, դրա հետ կապված ցանկացած պայմանական պարտավորություն կամ պայմանական ակտիվ դիտարկվում է համաձայն «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի:

12.  Պետական շնորհները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում սիստեմատիկ հիմունքով այն ժամանակաշրջանների ընթացքում, երբ կազմակերպությունը որպես ծախս է ճանաչում դրանց համապատասխան ծախսումները, որոնց փոխհատուցման համար նախատեսված են շնորհները:

13.  Լայնորեն կիրառվում է պետական շնորհների հաշվառման երկու մոտեցում` կապիտալ մոտեցումը, որի համաձայն` շնորհը ճանաչվում է շահույթից կամ վնասից դուրս, և եկամտային մոտեցումը, որի համաձայն` շնորհը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում մեկ կամ ավելի ժամանակաշրջանների ընթացքում:

14.  Կապիտալ մոտեցման կողմնակիցները բերում են հետևյալ փաստարկները`

ա)  պետական շնորհները ֆինանսավորման միջոց են և պետք է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներառվեն որպես այդպիսիք, այլ ոչ թե ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում` հաշվանցվելով այն ծախսային հոդվածների հետ, որոնց ֆինանսավորում են դրանք: Քանի որ որևիցե վերադարձում չի ակնկալվում, այդպիսի շնորհները պետք է ճանաչվեն շահույթից կամ վնասից դուրս.

բ)  պետական շնորհների ճանաչումը շահույթում կամ վնասում տեղին չէ, քանի որ դրանք չեն վաստակվում, այլ իրենցից ներկայացնում են պետության կողմից տրամադրվող խրախուսում` առանց համապատասխան ծախսումների:

15.  Եկամտային մոտեցման օգտին բերվում են հետևյալ փաստարկները`

ա)  քանի որ պետական շնորհները հանդիսանում են բաժնետերերից տարբեր այլ աղբյուրից ստացված միջոցներ, դրանք չպետք է ուղղակիորեն ճանաչվեն սեփական կապիտալում, այլ պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում համապատասխան ժամանակաշրջաններում.

բ)  պետական շնորհները հազվադեպ են անվարձահատույց: Կազմակերպությունը դրանք վաստակում է դրանց պայմաններին բավարարելու և նախատեսված պարտականությունները կատարելու միջոցով: Հետևաբար, դրանք պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում այն ժամանակաշրջանների ընթացքում, երբ կազմակերպությունը որպես ծախս է ճանաչում դրանց համապատասխան ծախսումները, որոնց փոխհատուցման համար նախատեսված է շնորհը.

գ)  քանի որ շահութահարկը և այլ հարկեր ծախսեր են, տրամաբանական է, որ պետական շնորհները, որոնք հարկաբյուջետային քաղաքականության մաս են կազմում, նույնպես դիտարկվեն շահույթում կամ վնասում:

16.  Եկամտային մոտեցումը ֆունդամենտալ է, որի հիմքում ընկած է այն, որ պետական շնորհները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում սիստեմատիկ հիմունքով այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում կազմակերպությունը որպես ծախս է ճանաչում դրանց համապատասխան ծախսումները, որոնց փոխհատուցման համար նախատեսված է շնորհը: Պետական շնորհների ճանաչումը շահույթում կամ վնասում միջոցների փաստացի ստացման հիմունքով չի համապատասխանում հաշվեգրման եղանակով հաշվապահական հաշվառմանը (տե՛ս «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ը) և ընդունելի կլիներ միայն այն դեպքում, եթե գոյություն չունենար որևէ հիմունք` շնորհը ժամանակաշրջանների միջև բաշխելու, բացի այն ժամանակաշրջանից, որի ընթացքում շնորհը ստացվել է:

17.  Մեծ մասամբ այն ժամանակաշրջանները, որոնց ընթացքում կազմակերպությունը ճանաչում է պետական շնորհի հետ կապված ծախսերը կամ ծախսումները, հեշտությամբ որոշելի են: Այսպիսով, որոշակի ծախսերի համար տրված շնորհները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում նույն ժամանակաշրջանում, որում ճանաչվում են այդ համապատասխան ծախսերը: Նմանապես, մաշվող (ամորտիզացվող) ակտիվներին վերաբերող շնորհները սովորաբար ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում այն ժամանակաշրջանների ընթացքում և այն համամասնություններով, որոնք համապատասխանում են այդ ակտիվների մաշվածության ծախսերի ճանաչմանը:

18.  Չմաշվող (չամորտիզացվող) ակտիվներին վերաբերող շնորհները նույնպես կարող են պահանջել որոշակի պարտականությունների կատարում և պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում այն ժամանակաշրջաններում, որոնց ընթացքում տեղի են ունեցել այդ պարտականությունների կատարման հետ կապված ծախսումները: Օրինակ` հողամասի ձևով շնորհի ստացման համար կարող է պայման հանդիսանալ այդ հողամասի վրա շենքի կառուցումը, և կարող է տեղին լինել շնորհի ճանաչումը շահույթում կամ վնասում այդ շենքի օգտակար ծառայության ընթացքում:

19.  Շնորհները երբեմն ստացվում են որպես ֆինանսական կամ հարկաբյուջետային օգնության փաթեթի մաս, որոնց կցված են մի շարք պայմաններ: Նման դեպքերում զգուշություն է հարկավոր ծախսումներ և ծախսեր առաջացնող պայմանները նույնականացնելիս, որոնցով էլ որոշվում են այն ժամանակահատվածները, որոնց ընթացքում շնորհը վաստակվելու է: Կարող է տեղին լինել շնորհի մի մասը բաշխել մի հիմունքով, իսկ մյուսը` այլ:

20.  Պետական շնորհը, որը ստացման ենթակա է դառնում` ի հատուցում արդեն կրած ծախսերի կամ վնասների, կամ որի նպատակն է կազմակերպությանը տրամադրել անհետաձգելի ֆինանսական օգնություն` առանց դրա հետ կապված հետագա ծախսումների, պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա:

21.  Որոշ հանգամանքներում պետական շնորհը կարող է կազմակերպությանը հատկացվել անհետաձգելի ֆինանսական աջակցություն տրամադրելու նպատակով, այլ ոչ թե որպես որոշակի ծախսումներ կատարելու խրախուսման միջոց: Այսպիսի շնորհները կարող են սահմանափակվել առանձնահատուկ կազմակերպությամբ, և կարող են շահառուների (բենեֆիցիարների) ամբողջ դասի համար առկա չլինել: Այս հանգամանքները կարող են հիմք հանդիսանալ, որ շնորհը ճանաչվի այն ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում, երբ կազմակերպությունը որակավորվում է դրա ստացման համար` կից բացահայտումով, որը կապահովվի դրա հստակ ընկալումը:

22.  Կազմակերպությանը պետական շնորհ կարող է հատկացվել որպես նախորդ ժամանակաշրջաններում կրած ծախսերի կամ վնասների փոխհատուցում: Այդպիսի շնորհը ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա` կից բացահայտումով, որը կապահովի դրա հստակ ընկալումը:

 

Ոչ դրամային պետական շնորհներ

 

23.  Պետական շնորհը կարող է տրվել ոչ դրամային ակտիվի ձևով, ինչպես հողը կամ այլ ռեսուրսներ, որոնք պետք է օգտագործվեն տվյալ կազմակերպության կողմից: Այսպիսի հանգամանքներում, սովորաբար, գնահատում են ոչ դրամային ակտիվի իրական արժեքը, և շնորհն ու ակտիվը հաշվառվում են այդ իրական արժեքով: Երբեմն օգտվում են այլընտրանքային մոտեցումից, ըստ որի` թե ակտիվը, և թե շնորհը գրանցվում են անվանական արժեքով:

 

Ակտիվներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը

 

24.  Ակտիվներին վերաբերող պետական շնորհները, ներառյալ իրական արժեքով հաշվառվող ոչ դրամային շնորհները, ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացվեն` կա՛մ շնորհը գրանցելով որպես հետաձգված եկամուտ, կա՛մ որպես նվազեցում ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը որոշելիս:

25.  Ֆինանսական հաշվետվություններում ակտիվներին վերաբերող շնորհների (կամ շնորհների համապատասխան մասերի) ներկայացման երկու մեթոդները համարվում են թույլատրելի այլընտրանքներ:

26.  Ըստ մեթոդներից մեկի` շնորհը ճանաչվում է որպես հետաձգված եկամուտ, որը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում սիստեմատիկ հիմունքով ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:

27.  Մյուս մեթոդի համաձայն` շնորհը նվազեցվում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը հաշվարկելիս: Շնորհը արտացոլվում է շահույթում կամ վնասում մաշվող (ամորտիզացվող) ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում` նվազեցված մաշվածության ծախսի ձևով:

28.  Ակտիվների գնումը և դրանց վերաբերող շնորհների ստացումը կարող է կազմակերպության դրամական հոսքերում զգալի շարժերի հանգեցնել: Այս պատճառով, ինչպես նաև ակտիվներում համախառն ներդրումը ցույց տալու նպատակով, նման շարժերը հաճախ բացահայտվում են որպես դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում առանձին հոդվածներ` անկախ այն բանից, թե շնորհը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացնելիս նվազեցվում է համապատասխան ակտիվից, թե ոչ:

 

Եկամուտներին վերաբերող շնորհների ներկայացումը

 

29.  Եկամուտներին վերաբերող շնորհները ներկայացվում են որպես շահույթի կամ վնասի մաս կա՛մ առանձին, կա՛մ ընդհանուր վերնագրի տակ, ինչպես օրինակ` «Այլ եկամուտները», կամ` որպես այլընտրանք դրանք նվազեցվում են համապատասխան ծախսը ներկայացնելիս:

29Ա.  [Հանված է]

30.  Առաջին մեթոդի կողմնակիցները պնդում են, որ տեղին չէ եկամտային և ծախսային հոդվածների զուտ հիմունքով ներկայացումը, և որ շնորհի տարանջատումը ծախսից դյուրին է դարձնում համեմատությունը այլ ծախսերի հետ, որոնց վրա շնորհը չի ազդում: Երկրորդ մեթոդի օգտին փաստարկվում է, որ կազմակերպությունում կարող էին չառաջանալ այդ ծախսերը, եթե առկա չլիներ շնորհը, և, հետևաբար, ծախսի ներկայացումը` առանց շնորհի հաշվանցման, կարող է ապակողմնորոշիչ լինել:

31.  Երկու մեթոդներն էլ ընդունելի են համարվում եկամուտներին վերաբերող շնորհների ներկայացման համար: Շնորհի բացահայտումը կարող է անհրաժեշտ լինել ֆինանսական հաշվետվությունների ճիշտ ընկալման համար: Սովորաբար, տեղին է համարվում շնորհի ազդեցության բացահայտումը այն եկամտային կամ ծախսային հոդվածի վրա, որի գծով պահանջվում է առանձին բացահայտում:

 

Պետական շնորհների վերադարձումը

 

32.  Պետական շնորհը, որը դառնում է վերադարձման ենթակա, պետք է հաշվառվի որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխություն (տե՛ս «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ը): Եկամուտներին վերաբերող շնորհի վերադարձումը առաջին հերթին պետք է կատարվի տվյալ շնորհի գծով չամորտիզացված հետաձգված կրեդիտային մնացորդի հաշվին: Այնքանով, որքանով վերադարձումը գերազանցում է այդպիսի հետաձգված կրեդիտային մնացորդը, կամ երբ հետաձգված կրեդիտային մնացորդ գոյություն չունի, վերադարձումը պետք է ճանաչվի անմիջապես շահույթում կամ վնասում: Ակտիվին վերաբերող շնորհի վերադարձումը պետք է ճանաչվի ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի ավելացում կամ վերադարձման ենթակա գումարի չափով հետաձգված եկամտի մնացորդի նվազեցում: Կուտակային լրացուցիչ մաշվածությունը, որը ճանաչված կլիներ շահույթում կամ վնասում մինչև տվյալ ամսաթիվը, եթե չլիներ շնորհը, պետք է անմիջապես ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

33.  Ակտիվին վերաբերող շնորհի վերադարձմանը հանգեցնող հանգամանքները կարող են պահանջ առաջացնել` դիտարկելու ակտիվի նոր հաշվեկշռային արժեքի արժեզրկված լինելու հնարավորությունը:

 

Պետական օգնություն

---

34.  Պետական օգնության որոշ ձևեր, որոնց հնարավոր չէ խելամտորեն արժեք վերագրել, ինչպես նաև պետության հետ գործարքները, որոնք հնարավոր չէ տարանջատել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից, չեն ընդգրկվում պետական շնորհների սահմանման մեջ` ըստ 3-րդ պարագրաֆի:

35.  Տեխնիկական կամ մարքեթինգային անվճար խորհրդատվությունը և երաշ-խավորությունների տրամադրումը այնպիսի օգնության օրինակներ են, որոնց հնարավոր չէ խելամտորեն արժեք վերագրել: Պետական գնումների քաղաքականությունը, որն ապահովում է կազմակերպության իրացումների մի մասը, այնպիսի օգնության օրինակ է, որը հնարավոր չէ տարանջատել կազմակերպության բնականոն առևտրային գործարքներից: Օգուտի առկայությունը կարող է անհերքելի լինել, սակայն առևտրային գործունեությունը պետական օգնությունից տարանջատելու որևէ փորձ կարող է չհիմնավորված լինել:

36.  Վերոհիշյալ օրինակներում օգուտի նշանակալիությունը կարող է այնպիսին լինել, որ անհրաժեշտություն առաջանա բացահայտելու օգնության բնույթը, չափը և ժամկետները, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվությունները ապակողմնորոշող չլինեն:

37.  [Հանված է]

38.  Սույն ստանդարտում պետական օգնությունը չի ներառում ենթակառուցվածքների ապահովումը ընդհանուր տրանսպորտային և կապի ցանցերի բարելավմամբ, ինչպես նաև բարելավված հարմարությունների ապահովումը, ինչպիսիք են ոռոգման կամ ջրամատակարարման ցանցերը, որոնք հասանելի են անժամկետ շարունակական հիմունքներով` ամբողջ տեղական հանրության բարեկեցության համար:

 

Բացահայտում

---

39.  Պահանջվում է կատարել հետևյալ բացահայտումները`

ա)  պետական շնորհների համար ընդունված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ ֆինանսական հաշվետվություններում տեղեկատվության ներկայացման համար ընդունված մեթոդները,

բ)  ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված պետական շնորհների բնույթն ու չափը, ինչպես նաև պետական օգնության այլ ձևեր, որոնցից կազմակերպությունն ուղղակիորեն օգտվել է, և

գ)  ճանաչված պետական օգնությանը կցված և չկատարված պայմանները և այլ պայմանականություններ:

 

Անցումային դույթներ

---

40.  Կազմակերպությունը, որը սույն ստանդարտը կիրառում է առաջին անգամ, պետք է`

ա)  բավարարի բացահայտման պահանջները, որտեղ դա տեղին է, և

բ)  կա՛մ`

(i)  հաշվի առնելով հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները` ճշգրտի իր ֆինանսական հաշվետվությունները` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի, կա՛մ

(ii)  կիրառի սույն ստանդարտի հաշվապահական հաշվառման դրույթները միայն այն շնորհների կամ շնորհների մասերի նկատմամբ, որոնք դառնում են ստացման կամ վերադարձման ենթակա սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելուց հետո:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

41.  Սույն ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում 1984 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջաններ ընդգրկող ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ:

42.  ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում լայնորեն օգտագործվող տերմինաբանությունը, ավելացվել է 29Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի նկատմամբ, ապա փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի նկատմամբ:

43.  2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով հանվել է 37-րդ պարագրաֆը և ավելացվել է 10Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի առաջընթաց կերպով` 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջաններում ստացված պետական փոխառությունների նկատմամբ: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը այդ փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի նկատմամբ, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

44.  [Հանված է]

45.  2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 3-ի իրական արժեքի սահմանումը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

46.  2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածների ներկայացումը» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 29-ը և հանվել է պարագրաֆ 29Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ի 2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակը:

47. [Հանված է]

48. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 10Ա-ն և հանվել են 44-րդ և 47-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 21

Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ

 

Նպատակը

---

1. Կազմակերպությունը արտերկրյա գործունեություն կարող է իրականացնել երկու եղանակով: Այն կարող է կատարել արտարժույթով գործառնություններ կամ ունենալ արտերկրյա ստորաբաժանումներ: Ի լրումն` կազմակերպությունը կարող է իր ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնել արտարժույթով: Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել, թե ինչպես պետք է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլվեն արտարժույթով գործառնությունները և արտերկրյա ստորաբաժանումները և, թե ինչպես պետք է ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկվեն ներկայացման արժույթով:

2. Այս առումով հիմնական խնդիրներն են` որոշել, թե ինչպիսի  փոխարժեք (փոխարժեքներ) պետք է կիրառել, և ֆինանսական հաշվետվություններում ինչպես պետք է ճանաչել  փոխարժեքների փոփոխությունների հետևանքները:

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի¹ `

ա) արտարժույթով գործառնությունները և մնացորդները հաշվառելիս, բացառությամբ ածանցյալ գործիքներով իրականացվող գործառնու-թյունների ու դրանց գծով մնացորդների, որոնք  «Ֆինանսական գործիք-ներ» ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում են,

բ) կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում համախմբման կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով ներառվող արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը վերահաշվարկելիս, և

գ) կազմակերպության արդյունքները և ֆինանսական վիճակը ներկայացման արժույթով վերահաշվարկելիս:

______________________________________

¹ Տես նաև «Անցումը եվրոյի» ՄՄԿ-7 Մեկնաբանությունը

 

4. ՖՀՄՍ 9-ը կիրառվում է արտարժութային բազմաթիվ ածանցյալ գործիքների նկատմամբ, և, հետևաբար, դրանք բացառվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից: Այնուամենայնիվ, այն արտարժութային ածանցյալ գործիքները, որոնք չեն ներառվում ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում (օրինակ` այլ պայմանագրերում պարունակվող որոշ արտարժութային ածանցյալ գործիքներ), ներառվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում: Ի լրումն նշվածի` սույն ստանդարտը կիրառվում է կազմակերպության կողմից ածանցյալ գործիքների գումարները կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից ներկայացման արժույթի վերահաշվար-կելիս:

5. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում արտարժույթով հոդվածների հեջավորման հաշվառման, ներառյալ արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջա-վորման դեպքում: ՖՀՄՍ 9-ը անդրադառնում է հեջի հաշվապահական հաշվառմանը:

6. Սույն ստանդարտը կիրառվում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները արտարժույթով ներկայացնելիս և սահմանում է արդյունքում ստացված ֆինանսական հաշվետվությունների` Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներին (ՖՀՄՍ-ներ) համապատասխանելու պահանջները: Եթե ֆինանսական տեղեկատվությունը արտարժույթով վերահաշվարկելիս չեն բավարարվում վերը նշված պահանջները, ապա սույն ստանդարտը սահմանում է բացահայտման ենթակա տեղեկատվությունը:

7. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում դրամական այնպիսի հոսքերի ներկայացման համար, որոնք առաջանում են արտարժույթով գործառնությունների կամ արտերկրյա ստորաբաժանումների դրամական հոսքերի վերահաշվարկման արդյունքում (տե՛ս «Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն» ՀՀՄՍ 7):

 

Սահմանումներ

---

8. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Փակման փոխարժեք. սփոթ  փոխարժեքն է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:

Փոխարժեքային տարբերություն. տարբերություն է, որն առաջանում է մեկ արժույթով մեկ այլ արժույթի միևնույն քանակը տարբեր  փոխարժեքներով վերահաշվարկելու արդյունքում:

Փոխանակման փոխարժեք. երկու արժույթների հարաբերակցությունն է:

Իրական արժեք.  գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց  (տես  «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

Արտարժույթ. արժույթ է, որը տարբերվում է կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից:

Արտերկրյա ստորաբաժանում. հաշվետու կազմակերպության հսկվող կազմակերպությունը, ասոցիացված կազմակերպությունը, համատեղ պայմանավորվածությունը կամ մասնաճյուղն է, որոնց գործունեությունը տեղակայված է հաշվետու կազմակերպության երկրից դուրս կամ ծավալվում է այլ արժույթով:

Ֆունկցիոնալ արժույթ. այն հիմնական տնտեսական միջավայրի արժույթն է, որտեղ կազմակերպությունը իրականացնում է գործունեություն:

Խումբ. մայր կազմակերպությունն է և իր բոլոր դուստր կազմակերպությունները:

Դրամային հոդվածներ. առկա արժույթի միավորներ, ինչպես նաև ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնց դիմաց պետք է ստացվեն կամ վճարվեն ֆիքսված կամ որոշելի գումարով արժույթ:

Զուտ ներդրումներ արտերկրյա ստորաբաժանումում. հաշվետու կազմակեր-պության մասնակցությունն է այդ արտերկրյա ստորաբաժանման զուտ ակտիվներում:

Ներկայացման արժույթ. արժույթ է, որով ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացվում են:

Սփոթ  փոխարժեք. անհապաղ  համար մատչելի  փոխարժեք:

 

Սահմանումների զարգացում

 

Ֆունկցիոնալ արժույթ

 

9. Հիմնական տնտեսական միջավայրը, որտեղ կազմակերպությունն իրականացնում է գործունեություն, սովորաբար այն միջավայրն է, որտեղ հիմնականում ստացվում և ծախսվում են դրամական միջոցները: Ֆունկցիոնալ արժույթը որոշելիս կազմակերպությունը հաշվի է առնում ստորև նշված գործոնները`

ա) արժույթը`

    (i)  որը հիմնականում ազդում է ապրանքների և ծառայությունների վաճառքի գների վրա (հաճախ այն արժույթը, որով իր ապրանքների և ծառայությունների վաճառքի գները սահմանվում և հաշվարկները կատարվում են), և

    (ii) այն երկրի արժույթը, որի մրցակցային գործոններն ու կանոններն են հիմնականում որոշում իր ապրանքների և ծառայությունների վաճառքի գները,

բ) արժույթ, որը հիմնականում ազդում է ապրանքների մատակարարման կամ ծառայությունների մատուցման համար անհրաժեշտ աշխատուժի, նյութական և այլ ծախսումների վրա (նշվածը հաճախ այն արժույթն է, որով նման ծախսումերը սահմանվում և կատարվում են):

10. Ստորև նշված գործոնները նույնպես կարող են տեղեկատվություն տրամադրել կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի մասին`

ա) արժույթ, որով արտահայտված են ֆինանսավորման գործունեությունից ստացված միջոցները (օրինակ` պարտքային և սեփական կապիտալի գործիքների թողարկում),

բ) արժույթ, որով սովորաբար պահվում են գործառնական գործունեությունից առաջացած մուտքերը:

11. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆունկցիոնալ արժույթը որոշելիս, ինչպես նաև ֆունկցիոնալ արժույթը հաշվետու կամակերպության ֆունկցոնալ արժույթի հետ նույնականացնելիս հաշվի են առնվում ստորև նշված հետևյալ լրացուցիչ գործոնները (այս համատեքստում, հաշվետու կազմակերպությունը այն կազմակերպությունն է, որն ունի արտերկրյա ստորաբաժանում` որպես իր դուստր կազմակերպություն, մասնաճյուղ, ասոցիացված կազմակերպություն կամ համատեղ պայմանավորվածություն)`

ա) արդյոք արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեությունն իրականացվում է որպես հաշվետու կազմակերպության գործունեության շարունակություն, թե ունի ինքնուրույնության բավականին բարձր աստիճան: Առաջին տարբերակի օրինակ է այն, երբ արտերկրյա ստորաբաժանումը վաճառում է միայն հաշվետու կազմակերպությունից ներմուծված ապրանքներ և ստացված մուտքերը փոխանցում է հաշվետու կազմակերպությանը: Երկրորդ տարբերակի օրինակ է, երբ ստորաբաժանումը ըստ էության ամբողջությամբ իր տեղական արժույթով է կուտակում դրամական միջոցներ և այլ դրամական հոդվածներ, կատարում ծախսեր, ստանում եկամուտներ և վերցնում փոխառություններ,

բ) արդյոք հաշվետու կազմակերպության հետ իրականացվող գործառնություն-ները կազմում են արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեության գերակշիռ, թե փոքր մասը,

գ) արդյոք արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեությունից առաջացող դրա-մական հոսքերը ուղղակիորեն ազդում են հաշվետու կազմակերպության դրամական հոսքերի վրա, և արդյոք դրանք ցանկացած պահի հասանելի են հաշվետու կազմակերպությանը փոխանցման համար,

դ) արդյոք արտերկրյա ստորաբաժանման գործունեությունից առաջացող դրա-մական հոսքերը բավարար են` մարելու առկա և սովորաբար ակնկալվող պարտքային պարտավորությունները` առանց հաշվետու կազմակերպության կողմից միջոցներ հատկացնելու:

12. Եթե վերը նշված հայտանիշները առանձին հնարավոր չէ դիտարկել, ինչի հետևանքով ֆունկցիոնալ արժույթը ակնհայտորեն որոշելի չէ, ապա կազմակեր-պության ղեկավարությունը կիրառում է իր դատողությունը` որոշելու այն ֆունկցիոնալ արժույթը, որն առավել ճշմարիտ է ներկայացնում հիմքում ընկած գործառնությունների, դեպքերի և իրադարձությունների տնտեսական հետևանքները: Այս մոտեցման շրջանակներում կազմակերպության ղեկավարու-թյունը, նախքան 10-րդ և 11-րդ պարագրաֆներում նշված հայտանիշների դիտարկումը, առաջնահերթությունը տալիս է 9-րդ պարագրաֆի հիմնական հայտանիշներին, քանի որ 10-րդ և 11-րդ պարագրաֆներում ներկայացված հայտանիշները նախատեսված են կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի որոշման վերաբերյալ լրացուցիչ օժանդակող տեղեկատվություն տրամադրելու համար:

13. Կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթն արտացոլում է կազմակերպությանը վերաբերող` հիմքում ընկած գործառնությունները, դեպքերը և իրադարձությունները: Ուստի, ֆունկցիոնալ արժույթը որոշելուց հետո այն ենթակա չէ փոփոխման, բացառությամբ եթե փոփոխության են ենթարկվում հիմքում ընկած այդ գործառնությունները, դեպքերը և իրադարձությունները:

14. Եթե կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը հանդիսանում է գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթ, ապա կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկում է «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում» ՀՀՄՍ 29-ի համաձայն: Կազմակերպությունը չի կարող խուսափել ՀՀՄՍ 29-ով նախատեսված վերահաշվարկումից` որպես իր ֆունկցիոնալ արժույթ ընդունելով, օրինակ, սույն ստանդարտի համաձայն որոշված ֆունկցիոնալ արժույթ չհանդիսացող այլ արժույթ (օրինակ` իր մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը):

 

Զուտ ներդրում արտերկրյա ստորաբաժանումում

 

15. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ արտերկրյա ստորաբաժանմանը վճարման կամ նրանից ստացման ենթակա դրամային հոդված: Հոդվածը, որի մարումը մոտ ապագայում ո՛չ ծրագրված է, և ո՛չ էլ հավանական, ըստ էության, համարվում է կազմակերպության արտերկրյա այդ ստորաբաժանումում ունեցած զուտ ներդրումների մաս և հաշվառվում է 32-րդ և 33-րդ պարագրաֆների համաձայն: Նման դրամային հոդվածները կարող են ներառել երկարաժամկետ դեբիտորական պարտքերը կամ փոխառությունները, բայց չեն ներառում առևտրական դեբիտորական պարտքերը կամ առևտրական կրեդիտորական պարտքերը:

15Ա. Կազմակերպությունը, որն ունի արտերկրյա ստորաբաժանմանը վճարման կամ նրանից ստացման ենթակա դրամային հոդված, ինչպես նկարագրված է 15-րդ պարագրաֆում, կարող է լինել խմբի ցանկացած դուստր կազմակերպություն: Օրինակ` կազմակերպությունն ունի երկու դուստր կազմակերպություն` Ա և Բ: Բ դուստր կազմակերպությունը արտերկրյա ստորաբաժանում է: Ա դուստր կազմակերպությունը փոխառություն է տրամադրում Բ դուստր կազմակերպությանը: Բ դուստր կազմակերպությունից Ա դուստր կազմակերպությանը վճարման ենթակա փոխառությունը կհամարվի Ա դուստր կազմակերպության զուտ ներդրման մի մասը Բ դուստր կազմակերպությունում, եթե այդ փոխառության մարումը ծրագրված չէ կամ հավանական չէ, որ տեղի կունենա տեսանելի ապագայում: Նույնը նաև տեղի կունենար, եթե Ա դուստր կազմակերպությունն ինքը լիներ արտերկրյա ստորաբաժանում:

 

Դրամային հոդվածներ

 

16. Դրամային հոդվածի հիմնական հատկանիշը ֆիքսված կամ որոշելի արժույթի քանակի ստացման իրավունքն է (կամ վճարման պարտականությունը): Դրամային հոդվածների օրինակներ են` դրամական միջոցներով վճարման ենթակա նպաստներ և աշխատակիցների այլ հատուցումներ, դրամական միջոցներով կարգավորման ենթակա պահուստները, վարձակալության պարտավորությունները և որպես պարտավորություն ճանաչվող դրամական միջոցներով վճարման ենթակա շահաբաժինները: Նմանապես, կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների փոփոխվող քանակ կամ ակտիվների փոփոխվող գումար ստանալու (կամ տրամադրելու) պայմանագիրը, ըստ որի` ստացման (կամ տրամադրման) ենթակա իրական արժեքը հավասար է ֆիքսված կամ որոշելի արժույթի քանակի, իրենից ներկայացնում է դրամային հոդված: Ի տարբերություն դրամային հոդվածների` ոչ դրամային հոդվածների հիմնական հատկանիշը ֆիքսված կամ որոշելի արժույթի քանակի ստացման իրավունքի (կամ վճարման պարտականության) բացակայությունն է: Ոչ դրամային հոդվածների օրինակներ են` ապրանքների և ծառայությունների դիմաց վճարված կանխավճարները, գուդվիլը, ոչ նյութական ակտիվները, պաշարները, հիմնական միջոցները, օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները և պահուստները, որոնց կարգավորումն իրականացվում է ոչ դրամային ակտիվի տրամադրմամբ (սպառմամբ):

 

Սույն ստանդարտով պահանջվող մոտեցման ամփոփ նկարագիր

---

17. Ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս յուրաքանչյուր կազմակեր-պություն` անկախ այն հանգամանքից` ինքը որևէ տնտեսական միավորում չներառված միավոր է, արտերկրյա ստորաբաժանում ունեցող կազմակերպություն (օրինակ` մայր կազմակերպություն), թե արտերկրյա ստորաբաժանում (օրինակ` դուստր կազմակերպություն կամ մասնաճյուղ), որոշում է իր ֆունկցիոնալ արժույթը 9-14-րդ պարագրաֆների համաձայն: Կազմակերպությունը արտարժույթով հոդվածները վերահաշվարկում է իր ֆունկցիոնալ արժույթով և այդ վերահաշվարկի հետևանքները արտացոլում 20-37-րդ և 50-րդ պարագրաֆների համաձայն:

18. Բազմաթիվ հաշվետու կազմակերպություններ ներառում են մի շարք առանձին կազմակերպություններ (օրինակ` երբ խումբը կազմված է մայր կազմակերպությունից և մեկ կամ ավելի դուստր կազմակերպություններից): Կազմակերպութունների տար-բեր տեսակներ` անկախ այն հանգամանքից` խմբի անդամներ են, թե ոչ, կարող են ներդրումներ ունենալ ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ պայմանավորվածությունում: Դրանք կարող են ունենալ նաև մասնաճյուղեր: Հաշվետու կազմակերպությունում ներառվող յուրաքանչյուր առանձին կազմակերպության գործունեության արդյունքները և ֆինանսական վիճակը անհրաժեշտ է վերահաշվարկել այն արժույթով, որով հաշվետու կազմակերպությունը ներկայացնում է իր ֆինանսական հաշվետվությունները: Սույն ստանդարտի համաձայն` հաշվետու կազմակերպության ներկայացման արժույթը կարող է լինել ցանկացած արժույթ (կամ արժույթներ): Հաշվետու կազմակերպության կազմում ցանկացած առանձին միավոր, որի գործունեության արդյունքների և ֆինանսական վիճակի արտացոլման ֆունկցիոնալ արժույթը տարբերվում է հաշվետու կազմակերպության ներկայացման արժույթից, վերահաշվարկվում է 38-50-րդ պարագրաֆների համաձայն:

19. Սույն ստանդարտի համաձայն` ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստող, որևէ տնտեսական միավորում չներառված կազմակերպությունը կամ «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ի համաձայն առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստող կազմակերպությունը կարող է ներկայացնել իր ֆինանսական հաշվետվությունները ցանկացած արժույթով (կամ արժույթներով): Եթե կազմակերպության ներկայացման արժույթը տարբերվում է ֆունկցիոնալ արժույթից, ապա կազմակերպության ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը նույնպես վերահաշվարկվում են ներկայացման արժույթով` 38-50-րդ պարագրաֆների համաձայն:

 

Արտարժույթով գործառնությունների արտացոլումը ֆունկցիոնալ արժույթով

---

Սկզբնական ճանաչում

 

20. Արտարժույթով գործառնությունը այնպիսի գործառնություն է, որը սահմանված է արտարժույթով, կամ որը պահանջում է արտարժույթով կարգավորում, ներառյալ այն գործառնությունները, որոնք առաջանում են, երբ կազմակերպությունը`

ա) գնում կամ վաճառում է ապրանքներ կամ ծառայություններ, որոնց գինը սահմանված է արտարժույթով,

բ) ստանում կամ հատկացնում է միջոցներ, որոնց վճարման կամ ստացման ենթակա գումարները սահմանված են արտարժույթով, կամ

գ) այլ ձևով ձեռք է բերում կամ օտարում է ակտիվներ, ստանձնում կամ մարում է պարտավորություններ, որոնք սահմանված են արտարժույթով:

21. Արտարժույթով գործառնությունը սկզբնապես ճանաչման պահին պետք է հաշվառվի ֆունկցիոնալ արժույթով` արտարժույթի գումարի նկատմամբ կիրառելով ֆունկցիոնալ արժույթի և արտարժույթի միջև գործառնության ամսաթվի դրությամբ սփոթ  փոխարժեքը:

22. Գործառնության ամսաթիվ է համարվում այն ամսաթիվը, երբ գործառնությունն առաջին անգամ որակվում է որպես ճանաչման ենթակա` ՖՀՄՍ-ների համաձայն: Գործնական նկատառումներից ելնելով` հաճախ կիրառվում է մի փոխարժեք, որը մոտավորապես հավասար է գործառնության ամսաթվի  փոխարժեքին, օրինակ` շաբաթվա կամ ամսվա միջին փոխարժեքը կարող է կիրառվել միևնույն արտարժույթով կատարված բոլոր գործառնությունների համար, որոնք տեղի են ունեցել տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, երբ  փոխարժեքը ենթարկվում է զգալի տատանումների, միջին փոխարժեքի կիրառումն ամբողջ ժամանակաշրջանի համար նպատակահարմար չէ:

 

Հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջանների վերջի դրությամբ տեղեկատվության ներկայացում

---

23. Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին`

ա) արտարժույթով դրամային հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն` կիրառելով փակման փոխարժեքը,

բ) սկզբնական արժեքով չափվող արտարժույթով ոչ դրամային հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն (ներկայացվեն) գործառնության ամսաթվի  փոխարժեքով, և

գ) իրական արժեքով չափվող արտարժույթով ոչ դրամային հոդվածները պետք է վերահաշվարկվեն (ներկայացվեն) իրական արժեքի չափման օրվա  փոխարժեքով:

24. Հոդվածի հաշվեկշռային արժեքը որոշվում է այլ համապատասխան ստանդարտների դրույթների համաձայն: Օրինակ` հիմնական միջոցները կարող են չափվել իրական կամ սկզբնական արժեքով` «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի համաձայն: Անկախ այն հանգամանքից` հաշվեկշռային արժեքը որոշվում է սկզբնական արժեքի հիմունքով, թե իրական արժեքի հիմունքով, եթե այդ գումարը սահմանված է արտարժույթով, այն այնուհետև վերահաշվարկվում է ֆունկցիոնալ արժույթով` սույն ստանդարտի համաձայն:

25. Որոշ հոդվածների հաշվեկշռային արժեքը որոշվում է երկու կամ ավելի գումարներ համեմատելու միջոցով: Օրինակ` պաշարների հաշվեկշռային արժեքը ինքնարժեքի և իրացման զուտ արժեքի նվազագույնն է` «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ի համաձայն: Նմանապես, «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ի համաձայն, ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, որի համար առկա է արժեզրկման հայտանիշ, նախքան արժեզրկման հնարավոր կորուստները հաշվի առնելը հաշվեկշռային արժեքի և փոխհատուցվող գումարի նվազագույնն է: Երբ նման ակտիվը ոչ դրամային է և չափվում է արտարժույթով, հաշվեկշռային արժեքը որոշվում է` համեմատելով`

ա) ինքնարժեքը կամ հաշվեկշռային արժեքը, որը տեղին է, վերահաշվարկված այն օրվա  փոխարժեքով, որի դրությամբ այդ գումարը որոշվել է (այսինքն` սկզբնական արժեքով չափված հոդվածի գծով` գործառնության ամսաթվի փոխարժեքը), և

բ) իրացման զուտ արժեքը կամ փոխհատուցվող գումարը, որը տեղին է, վերահաշվարկված այն օրվա  փոխարժեքով, որի դրությամբ այդ արժեքը որոշվել է (օրինակ` փակման փոխարժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ):

Նման համադրման արդյունքը կարող է լինել այն, որ արժեզրկումից կորուստը կճանաչվի ֆունկցիոնալ արժույթով, այլ ոչ արտարժույթով կամ հակառակը:

26. Մի քանի  փոխարժեքի առկայության դեպքում օգտագործվում է այն փոխարժեքը, որով տվյալ գործառնությունից բխող դրամական հոսքերը կամ հաշիվների մնացորդ-ները կարող էին կարգավորվել (մարվել), եթե այդ դրամական հոսքերը տեղի ունենային չափման ամսաթվի դրությամբ: Եթե երկու արժույթների միջև  հնարա-վորությունը ժամանակավորապես անհնարին է, օգտագործվում է առաջին հաջորդող փոխարժեքը, որը կկիրառվեր հնարավոր  դեպքում:

 

Փոխարժեքային տարբերությունների ճանաչումը

 

27. Ինչպես շարադրված է 3(ա) և 5-րդ պարագրաֆներում, ՖՀՄՍ 9-ը կիրառվում է ար-տարժութային հոդվածների հեջավորումը հաշվառելիս: Հեջավորման հաշվառման կիրառումը պահանջում է, որ կազմակերպության կողմից որոշ փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառումն իրականացվի սույն ստանդարտով պահանջվող` փոխարժեքային տարբերությունների հաշվառումից տարբերվող ձևով: Օրինակ` ՖՀՄՍ 9-ը պահանջում է, որ որպես դրամական հոսքերի հեջավորման գործիքներ որակված դրամային հոդվածների գծով փոխարժեքային տարբերությունները սկզբնապես ճանաչվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` պայմանով, որ հեջն արդյունավետ է:

28. Փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են դրամային հոդվածների մարման արդյունքում, կամ երբ դրամային հոդվածները վերահաշվարկվում են մի փոխարժեքով, որը տարբերվում է տվյալ հաշվետու ժամանակաշրջանում դրանց սկզբնապես ճանաչման կամ նախորդ ֆինանսական հաշվետվություններում վերահաշվարկման փոխարժեքից, պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում այն ժամանակաշրջանում, որում դրանք առաջացել են, բացառությամբ այն փոխարժեքային տարբերությունների, որոնք նշված են 32-րդ պարագրաֆում:

29. Երբ դրամային հոդվածները առաջանում են արտարժույթով գործառնություններից, և առկա է գործառնության ամսաթվի և մարման ամսաթվի միջև  փոխարժեքի փոփոխություն, առաջանում է փոխարժեքային տարբերություն: Երբ գործառնության հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է նույն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կատարվել է գործառնությունը, փոխարժեքային ամբողջ տար-բերությունը ճանաչվում է այդ ժամանակաշրջանում: Այնուամենայնիվ, երբ գործառ-նության հետ կապված հոդվածների մարումը կատարվում է հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջաններում, մինչև մարման ժամանակաշրջանն ընկած յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում ճանաչված փոխարժեքային տարբերությունը որոշվում է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում տեղի ունեցած  փոխարժեքի փոփոխությամբ:

30. Եթե ոչ դրամային հոդվածի գծով օգուտ կամ վնաս է ճանաչվում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, ապա այդ օգուտի կամ վնասի ցանկացած  բաղադրիչ պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Եվ հակառակը` եթե ոչ դրամային հոդվածի գծով օգուտ կամ վնաս է ճանաչվում շահույթում կամ վնասում, ապա այդ օգուտի կամ վնասի ցանկացած  բաղադրիչ ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում:

31. Այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվում է, որ որոշ օգուտներ և վնասներ ճանաչվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Օրինակ` ՀՀՄՍ 16-ով պահանջվում է, որ հիմնական միջոցների վերագնահատումից առաջացած որոշ օգուտներ ու վնասներ ճանաչվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Երբ նման ակտիվը չափվում է արտարժույթով, սույն ստանդարտի 23(գ) պարագրաֆը պահանջում է, որ վերագնահատված գումարը վերահաշվարկվի` կիրառելով այդ արժեքի որոշման օրվա դրությամբ գործող փոխարժեքը` հանգեցնելով փոխարժեքային տարբերության, որը նույնպես ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

32. Դրամային հոդվածի հետ կապված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք կազմում են արտերկրյա ստորաբաժանումում հաշվետու կազմակերպության կատարած զուտ ներդրման մի մասը (տե՛ս պարագրաֆ 15), կոնկրետ իրավի-ճակից ելնելով, ճանաչվում են հաշվետու կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների կամ արտերկրյա ստորաբաժանման անհատական ֆինանսական հաշվետվությունների շահույթում կամ վնասում: Այն ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնք ներառում են և՛ արտերկրյա ստորաբաժանումը, և՛ հաշվետու կազմակերպությունը (օրինակ` համախմբված ֆի-նանսական հաշվետվությունները, երբ արտերկրյա ստորաբաժանումը դուստր կազմակերպություն է), այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունները սկզբնապես ճանաչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և սեփական կապիտալից վերադասակարգվում են որպես զուտ ներդրման օտարումից շահույթ կամ վնաս` համաձայն 48-րդ պարագրաֆի:

33. Եթե դրամային հոդվածը կազմում է արտերկրյա ստորաբաժանումում հաշվետու կազմակերպության զուտ ներդրման մի մասը և սահմանված է հաշվետու կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով, ապա արտերկրյա ստորաբաժանման անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում առաջանում է փոխարժեքային տարբերություն` 28-րդ պարագրաֆի համաձայն: Եթե այդպիսի հոդվածը սահմանված է արտերկրյա ստորաբաժանման ֆունկցիոնալ արժույթով, ապա փոխարժեքային տարբերություն առաջանում է հաշվետու կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում` 28-րդ պարագրաֆի համաձայն: Եթե այդպիսի հոդվածը սահմանված է արժույթով, որը տարբերվում է և՛ հաշվետու կազմակերպության, և՛ արտերկրյա ստորաբաժանման ֆունկցիոնալ արժույթից, ապա առաջանում է փոխարժեքային տարբերություն և՛ հաշվետու կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, և՛ արտերկրյա ստորաբաժանման անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում` 28-րդ պարագրաֆի համաձայն: Փոխարժեքային նման տարբերությունները ճանաչվում են այն ֆինանսական հաշվետվությունների այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, որոնք ներառում են և՛ արտերկրյա ստորաբաժանումը, և՛ հաշվետու կազմակերպությունը (այսինքն` ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնցում արտերկրյա ստորաբաժանումը համախմբված է կամ հաշվառվում է բաժնեմասնակցության մեթոդով):

34. Եթե կազմակերպությունն իր հաշվապահական գրառումներն ու գրանցամատ-յանները վարում է իր ֆունկցիոնալ արժույթից տարբերվող արժույթով, ապա իր ֆինանսական հաշվետվությունների կազմման պահին բոլոր գումարները վերահաշվարկվում են կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով` 20-26-րդ պարագրաֆների համաձայն: Այս դեպքում ֆունկցիոնալ արժույթով ներկայացված գումարները պետք է հավասար լինեն հոդվածների այն գումարներին, որոնք կլինեին, եթե այդ հոդվածներն ի սկզբանե գրանցված լինեին ֆունկցիոնալ արժույթով: Օրինակ` դրամային հոդվածները վերահաշվարկվում են ֆունկցիոնալ արժույթով` կիրառելով փակման փոխարժեքը, իսկ սկզբնական արժեքի հիմունքով չափվող ոչ դրամային հոդվածները վերահաշվարկվում են` կիրառելով դրանց ճանաչմանը հանգեցնող գործառնության ամսաթվի  փոխարժեքը:

 

Ֆունկցիոնալ արժույթի փոփոխություն

 

35. Երբ կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը փոփոխվում է, կազմակերպությունը պետք է վերահաշվարկման ընթացակարգերը նոր ֆունկցիոնալ արժույթի նկատմամբ կիրառի առաջընթաց` փոփոխություն կատարելու ամսաթվից սկսած:

36. Ինչպես նշված է 13-րդ պարագրաֆում, կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթն արտացոլում է կազմակերպությանը վերաբերող` հիմքում ընկած գործառնությունները, դեպքերը և իրադարձությունները: Հետևաբար, ֆունկցիոնալ արժույթը որոշելուց հետո այն կարող է փոփոխվել միայն այն դեպքում, եթե հիմքում ընկած գործառնությունների, դեպքերի և իրադարձությունների փոփոխություն է կատարվել: Օրինակ` արժույթի փոփոխությունը, որը հիմնականում ազդում է ապրանքների և ծառայությունների վաճառքի գների վրա, կարող է հանգեցնել կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի փոփոխության:

37. Ֆունկցիոնալ արժույթի փոփոխության հետևանքը հաշվառվում է առաջընթաց: Այսինքն` կազմակերպությունը բոլոր հոդվածները վերահաշվարկում է նոր ֆունկցիոնալ արժույթով` կիրառելով այն  փոխարժեքը, որն առկա է փոփոխության ամսաթվի դրությամբ: Ոչ դրամային հոդվածների վերահաշվարկված գումարների նկատմամբ կիրառվում է այն մոտեցումը, որը կիրառվում է դրանց սկզբնական արժեքի նկատմամբ: Արտերկրյա ստորաբաժանման վերահաշվարկից առաջացող փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք նախկինում ճանաչվել են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 32-րդ և 39(գ) պարագրաֆների համաձայն, սեփական կապիտալից չեն վերադասակարգվում որպես շահույթ կամ վնաս` մինչև ստորաբաժանման օտարումը:

 

Ֆունկցիոնալ արժույթ չհանդիսացող ներկայացման արժույթի կիրառումը

---

Վերահաշվարկումը ներկայացման արժույթով

 

38. Կազմակերպությունը կարող է իր ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնել ցանկացած արժույթով (կամ արժույթներով): Այն դեպքում, երբ ներկայացման արժույթը տարբերվում է կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից, այն իր ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը վերահաշվարկում է ներկայացման արժույթով: Օրինակ` երբ խումբը ներառում է առանձին կազմակերպություններ տարբեր ֆունկցիոնալ արժույթներով, յուրաքանչյուր միավորի ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը արտահայտվում են մեկ ընդհանուր արժույթով, որպեսզի հնարավոր լինի ներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ:

39. Այն կազմակերպության ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը, որի ֆունկցիոնալ արժույթը գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթը չէ, պետք է վերահաշվարկվեն այլ ներկայացման արժույթով` ստորև նշված ընթա-ցակարգերի համաձայն`

ա) ֆինանսական վիճակի մասին ներկայացված յուրաքանչյուր հաշվետվության ակտիվները և պարտավորությունները (այսինքն` համադրելի գումարները ևս) պետք է վերահաշվարկվեն այդ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության ամսաթվի դրությամբ առկա փակման փոխարժեքով,

բ) շահույթ կամ վնաս և այլ համապարփակ ֆինանսական  արդյունք ներկայացնող յուրաքանչյուր ֆինանսական հաշվետվության եկամուտները և ծախսերը (այսինքն` համադրելի գումարները ևս) պետք է վերահաշվարկվեն գործառնությունների կատարման ամսաթվի դրությամբ առկա փոխարժեքով, և

գ) առաջացող բոլոր փոխարժեքային տարբերությունները պետք է ճանաչվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

40. Գործնական նկատառումներից ելնելով` հաճախ կիրառվում է մի փոխարժեք, որը գրեթե հավասար է գործառնությունների ամսաթվի  փոխարժեքին, օրինակ` եկամտի և ծախսի հոդվածների վերահաշվարկման համար կարող է կիրառվել ժամանակաշրջանի միջին փոխարժեքը: Այնուամենայնիվ, երբ  փոխարժեքը ենթարկվում է զգալի տատանումների, միջին փոխարժեքի կիրառումն ամբողջ ժամանակաշրջանի համար նպատակահարմար չէ:

41. 39(գ) պարագրաֆում նշված փոխարժեքային տարբերություններն առաջանում են`

ա) եկամուտների և ծախսերի` գործառնության ամսաթվի  փոխարժեքով, իսկ ակտիվներն ու պարտավորությունները` փակման փոխարժեքով վերահաշ-վարկելիս,

բ) զուտ ակտիվների սկզբնական մնացորդը նախկին փակման փոխարժեքից տարբերվող փակման փոխարժեքով վերահաշվարկելիս:

Այս փոխարժեքային տարբերությունները չեն ճանաչվում տվյալ ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում, որովհետև  փոխարժեքների փոփոխությունները ազդեցություն չունեն կամ քիչ ազդեցություն ունեն գործունեության հետևանքով առաջացած ներկա և ապագա դրամական հոսքերի վրա: Փոխարժեքային տարբերությունների կուտակային գումարը ներկայացվում է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում մինչև արտերկրյա ստորաբաժանման օտարումը: Երբ փոխարժեքային տարբերությունները վերաբերում են արտերկրյա ստորաբաժանմանը, որը համախմբված է, բայց ամբողջովին չի պատկանում հաշվետու կազմակերպությանը, կուտակված փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են վերահաշվարկումից և վերաբերում են չհսկող բաժնեմասին, բաշխվում և ճանաչվում են որպես չհսկող բաժնեմասեր` համախմբված ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ:

42. Այն կազմակերպության ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը, որի ֆունկցիոնալ արժույթը համարվում է գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթ, պետք է վերահաշվարկվեն մեկ այլ ներկայացման արժույթով` կիրառելով հետևյալ ընթացակարգերը`

ա) բոլոր գումարները (այսինքն` ակտիվները, պարտավորությունները, սեփական կապիտալի հոդվածները, եկամուտները և ծախսերը, ներառյալ դրանց համադրելի գումարները) պետք է վերահաշվարկվեն այն փակման փոխարժեքով, որն առկա էր ամենավերջին ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության օրվա դրությամբ, բացառությամբ`

բ) երբ գումարները վերահաշվարկվում են ոչ գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով, որպես համադրելի գումարներ պետք է համարվեն այն գումարները, որոնք նախորդ տարվա համապատասխան ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացվել են որպես ընթացիկ տարվա գումարներ (այսինքն` ճշգրտված չեն գնային մակարդակի կամ  փոխարժեքի հետագա փոփոխությունների գծով):

43. Եթե կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթ է, ապա կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկում է ՀՀՄՍ 29-ի համաձայն, նախքան 42-րդ պարագրաֆում սահմանված վերահաշվարկման մեթոդը կիրառելը, բացառությամբ համադրելի գումարների, որոնք վերահաշվարկված են ոչ գերսղաճային տնտեսություն ունեցող երկրի արժույթով (տե՛ս 42(բ) պարագրաֆը): Եթե տնտեսությունը դադարում է գերսղաճային լինելուց, և կազմակերպությունը դադարում է իր ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկել ՀՀՄՍ 29-ի համաձայն, ապա այն պետք է օգտագործի իր ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկման դադարեցման ամսաթվի դրությամբ առկա գների մակարդակով վերահաշվարկված գումարները` որպես ներկայացման արժույթով վերահաշվարկման համար սկզբնական արժեք:

 

Արտերկրյա ստորաբաժանման վերահաշվարկ

 

44. Ի լրումն 38-43-րդ պարագրաֆների` 45-47-րդ պարագրաֆները կիրառվում են, երբ արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը վերահաշվարկվում են ներկայացման արժույթով, որպեսզի արտերկրյա ստո-րաբաժանումը կարողանա ներառվել հաշվետու կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում համախմբման կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով:

45. Արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական արդյունքների և ֆինանսական վիճակի ներառումը հաշվետու կազմակերպության համապատասխան հաշվետվություններում կատարվում է համախմբման սովորական ընթացակարգերով, ինչպիսին է դուստր կազմակերպության ներխմբային մնացորդների և ներխմբային գործառնությունների բացառումը (տե՛ս «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ը): Այնուամենայնիվ, ներխմբային դրամային ակտիվը (կամ պարտավորությունը)` անկախ այն հանգամանքից` կարճաժամկետ է, թե երկարաժամկետ, չի կարող բացառվել ներխմբային համապատասխան պարտավորության (կամ ակտիվի) հանդեպ` առանց համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում արտարժույթի տատանումների արդյունքները ներկայացնելու: Սա հետևանք է այն բանի, որ դրամային հոդվածի առկայությունը վկայում է մեկ արժույթը այլ արժույթով փոխարկելու հանձնառության մասին և հանգեցնում է հաշվետու կազմակերպության կողմից արժույթի տատանումների արդյունքում օգուտի կամ վնասի առաջացման: Հետևաբար, հաշվետու կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվու-թյուններում այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում, կամ, եթե դրանք առաջանում են 32-րդ պարագրաֆում նկարագրված հանգամանքներից, ճանաչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և կուտակվում են սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում մինչև արտերկրյա ստորաբաժանման օտարումը:

46. Եթե արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացված են հաշվետու կազմակերպության հաշվետու ամսաթվից տարբերվող ամսաթվով, ապա արտերկրյա ստորաբաժանումը շատ դեպքերում պատրաստում է լրացուցիչ հաշվետվություններ հաշվետու կազմակերպության հաշվետվության ամսաթվով: Եթե դա հնարավոր չէ, ապա ՖՀՄՍ 10-ը թույլ է տալիս ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնել տարբեր ամսաթվերով` պայմանով, որ դրանց միջև տարբերությունը երեք ամսից ավելի չլինի, և կատարվել են այդ ամսաթվերի միջև տեղի ունեցած յուրաքանչյուր նշանակալի գործառնությունների կամ այլ դեպքերի հետևանքների ճշգրտումներ: Նման դեպքում արտերկրյա ստորաբաժան-ման ակտիվներն ու պարտավորությունները վերահաշվարկվում են արտերկրյա ստորաբաժանման հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի  փոխարժեքով: Մինչև հաշվետու կազմակերպության հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը  փոխարժեքների նշանակալի փոփոխությունները ճշգրտվում են` ՖՀՄՍ 10-ի համաձայն: Նույն մոտե-ցումը կիրառվում է բաժնեմասնակցության մեթոդը ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների նկատմամբ կիրառելիս` համաձայն ՀՀՄՍ 28-ի (փոփոխված 2011 թվականին):

47. Ցանկացած գուդվիլ, որն առաջանում է արտերկրյա ստորաբաժանումը ձեռք բերելիս, և ակտիվների ու պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ իրական արժեքի ցանկացած ճշգրտում, որն առաջանում է այդ արտերկրյա ստորաբաժանումը ձեռք բերելիս, դիտարկվում են որպես արտերկրյա ստորաբաժանման ակտիվներ և պարտավորություններ: Դրանք պետք է արտահայտվեն արտերկրյա ստորաբաժանման ֆունկցիոնալ արժույթով և վերահաշվարկվեն փակման փոխարժեքով` 39-րդ և 42-րդ պարագրաֆների համաձայն:

 

Արտերկրյա ստորաբաժանման օտարում կամ մասնակի օտարում

 

48. Արտերկրյա ստորաբաժանումը օտարելիս արտերկրյա ստորաբաժանման հետ կապված փոխարժեքային տարբերությունների կուտակված գումարները, որոնք ճանաչվել են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և կուտակվել են սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում, պետք է սեփական կապիտալից վերադասակարգվեն որպես շահույթ կամ վնաս (որպես վերադասակարգման ճշգրտում), երբ ճանաչվում է օտարումից առաջացած օգուտը կամ վնասը (տե՛ս «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի` 2007 թվականին վերանայված տարբերակը):

48Ա. Ի լրումն արտերկրյա ստորաբաժանումում կազմակերպության ամբողջ բաժնեմասի օտարմանը` ստորև նշված մասնակի օտարումները պետք է հաշվառվեն որպես օտարումներ`

ա) երբ մասնակի օտարումը ընդգրկում է արտերկրյա ստորաբաժանում ներառող դուստր կազմակերպության նկատմամբ հսկողության կորուստ, անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք կազմակերպությունը մասնակի օտարումից հետո պահպանում է չհսկող բաժնեմաս իր նախկին դուստր կազմակերպությունում, և

բ)   երբ համատեղ պայմանավորվածությունում մասնակցության մասնակի օտարումից կամ արտերկրյա ստորաբաժանում ներառող ասոցիացված կազմակերպության մասնակի օտարումից հետո պահպանվող մասնակցությունը արտերկրյա ստորաբաժանում ներառող ֆինանսական ակտիվ է:

48Բ. Արտերկրյա ստորաբաժանում ներառող դուստր կազմակերպությունն օտարելիս այդ արտերկրյա ստորաբաժանման հետ կապված փոխարժեքային տարբերությունների կուտակված գումարը, որը վերագրվել է չհսկող բաժնեմասին, պետք է ապաճանաչվի, սակայն չպետք է վերադասակարգվի որպես շահույթ կամ վնաս:

48Գ. Արտերկրյա ստորաբաժանում ներառող դուստր կազմակերպությունը մասնակի օտարելիս կազմակերպությունը պետք է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված փոխարժեքային տարբերությունների կուտակված գումարի համամասնական բաժինը հետ վերագրի այդ արտերկրյա ստորաբաժանումում չհսկող բաժնեմասը: Արտերկրյա ստորաբաժանման ցանկացած այլ մասնակի դուրսգրման դեպքում կազմակերպությունը պետք է որպես շահույթ կամ վնաս վերադասակարգի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված փոխարժեքային տարբերությունների կուտակված գումարի միայն համամասնական բաժինը:

48Դ. Արտերկրյա ստորաբաժանումում կազմակերպության մասնակցության մասնակի օտարումը արտերկրյա ստորաբաժանումում կազմակերպության տիրապետվող բաժնեմասի ցանկացած նվազեցումն է, բացառությամբ 48Ա պարագրաֆի այն նվազեցումների, որոնք հաշվառվում են որպես օտարումներ:

49. Կազմակերպությունը արտերկրյա ստորաբաժանումում ունեցած իր բաժնեմասը կարող է օտարել կամ մասամբ օտարել վաճառքի, լուծարման, բաժնային կապիտալի վերադարձման միջոցով, կամ` հրաժարվելով այդ կազմակերպությունից կամ նրա մի մասից: Արտերկրյա ստորաբաժանման հաշվեկշռային արժեքի իջեցումը իր սեփական վնասների կամ ներդրողի կողմից ճանաչված արժեզրկման պատճառով չի նշանակում մասնակի օտարում: Հետևաբար, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած օգուտի կամ վնասի որևէ մաս իջեցման պահին չի վերադասակարգվում որպես շահույթ կամ վնաս:

 

Բոլոր փոխարժեքային տարբերությունների հարկային հետևանքները

---

50. Արտարժույթով գործառնությունների գծով օգուտի կամ վնասի, ինչպես նաև կազմա-կերպության (ներառյալ արտերկրյա ստորաբաժանման) ֆինանսական արդյունքները և ֆինանսական վիճակը մեկ այլ արժույթով վերահաշվարկելու հետևանքով առաջա-ցած փոխարժեքային տարբերությունները կարող են ունենալ հարկային հետևանքներ: «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12 -ը կիրառվում է այս հարկային հետևանքների հաշվառման համար:

 

Բացահայտում

---

51. 53-րդ և 55-57-րդ պարագրաֆներում նշված «ֆունկցիոնալ արժույթ» տերմինը, խմբի դեպքում, վերաբերում է մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթին:

52. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) շահույթում կամ վնասում ճանաչված փոխարժեքային տարբերությունների գումարը, բացառությամբ այն տարբերությունների, որոնք առաջանում են իրական արժեքով չափվող և չափման արդյունքները շահույթով կամ վնասով արտացոլվող ֆինանսական գործիքների չափումից` համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի, և

բ) զուտ փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք ճանաչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և կուտակվում են սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում, և այդպիսի փոխարժեքային տարբերությունների գումարների համադրումը հաշվետու ժամանակա-շրջանի սկզբում և վերջում:

53. Երբ ներկայացման արժույթը տարբերվում է ֆունկցիոնալ արժույթից, ապա այդ փաստը պետք է արտացոլվի ֆունկցիոնալ արժույթի, ինչպես նաև մեկ այլ ներկայացման արժույթ կիրառելու պատճառի բացահայտման հետ միասին:

54. Երբ հաշվետու կազմակերպության կամ նշանակալի արտերկրյա ստորաբաժանման ֆունկցիոնալ արժույթը փոփոխվում է, այդ փաստը, ինչպես նաև ֆունկցիոնալ արժույթի փոփոխման պատճառները պետք է բացահայտվեն:

55. Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում է այն արժույթով, որը տարբերվում է իր ֆունկցիոնալ արժույթից, ապա այն պետք է իր ֆինանսական հաշվետվությունները որակի որպես ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանող միայն այն դեպքում, եթե դրանք համապատասխանում են ՖՀՄՍ-ների բոլոր պահանջներին, ներառյալ 39-րդ և 42-րդ պարագրաֆներում սահմանված վերահաշվարկման մեթոդին:

56. Երբեմն կազմակերպությունը` չբավարարելով 55-րդ պարագրաֆի պահանջները, իր ֆինանսական հաշվետվությունները կամ այլ ֆինանսական տեղեկատվություն ներկայացնում է այնպիսի արժույթով, որն իր ֆունկցիոնալ արժույթը չէ: Օրինակ` կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվություններից միայն ընտրված հոդվածներ կարող է փոխարկել մեկ այլ արժույթով, կամ այն կազմակերպությունը, որի ֆունցկիոնալ արժույթը չի համարվում գերսղաճային տնտեսության արժույթ, կարող է փոխարկել իր ֆինանսական հաշվետվությունները մեկ այլ արժույթով` բոլոր հոդվածներն ամենավերջին փակման փոխարժեքով վերահաշվարկելով: Նման փոխարկումները չեն համապատասխանում ՖՀՄՍ-ներին, ուստի պահանջվում է կատարել բացահայտումներ` 57-րդ պարագրաֆի համաձայն:

57. Եթե կազմակերպությունը իր ֆինանսական հաշվետվությունները կամ այլ ֆինանսական տեղեկատվություն ներկայացնում է այնպիսի արժույթով, որը տարբերվում է իր ֆունկցիոնալ արժույթից կամ ներկայացման արժույթից, և չեն բավարարվում 55-րդ պարագրաֆի պահանջները, ապա կազմակերպությունը պետք է`

ա) հստակ տարբերակի այդ տեղեկատվությունը որպես լրացուցիչ, որպեսզի այն առանձնացնի ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանող տեղեկատվությու-նից,

բ) բացահայտի արժույթը, որով ներկայացված է լրացուցիչ տեղեկատվությունը, և

գ) բացահայտի կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը, ինչպես նաև լրացուցիչ տեղեկատվությունը որոշելու համար կիրառված վերահաշվարկման մեթոդը:

 

Ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը և անցումը

---

58. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Ստանդարտի ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանների համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

58Ա. 2005 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Զուտ ներդրում արտերկրյա ստորաբաժանումում» ՀՀՄՍ 21-ի փոփոխությամբ ավելացվել է 15Ա պարագրաֆը և փոփոխվել է 33-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2006 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարե-կան ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է:

59. Կազմակերպությունը պետք է 47-րդ պարագրաֆն առաջընթաց կիրառի այն բոլոր ձեռքբերումների նկատմամբ, որոնք առաջացել են սույն ստանդարտն առաջին ան-գամ կիրառելու ֆինանսական հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից սկսած: Ավելի վաղ ձեռքբերումների նկատմամբ 47-րդ պարագրաֆի հետընթաց կիրառումը թույլատրելի է: Առաջընթաց եղանակով արտերկրյա ստորաբաժանման ձեռբերման հաշվառման դեպքում, որը, սակայն, տեղի է ունեցել սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառելու ամսաթվից առաջ, կազմակերպությունը նախորդ տարիների համար չպետք է կատարի վերահաշվարկ և, հետևաբար, եթե տեղին է, կարող է այդ ձեռքբերման գծով առաջացող գուդվիլը և իրական արժեքի ճշգրտումները դիտարկել որպես իր ակտիվներ և պարտավորություններ, այլ ոչ թե որպես արտերկրյա ստորաբաժանման ակտիվներ և պարտավորություններ: Ուստի, գուդվիլի և իրական արժեքի այդ ճշգրտումները կա՛մ արդեն արտահայտված են կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով, կա՛մ համարվում են ոչ դրամային արտարժութային հոդվածներ, որոնք գրանցվում են` կիրառելով ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ  փոխարժեքը:

60. Սույն ստանդարտի կիրառումից առաջացող բոլոր այլ փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն:

60Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում կիրառվող տերմինաբանությունը: Ի լրումն` փոփոխվել է 27-րդ, 30-33-րդ, 37-րդ, 39-րդ, 41-րդ, 45-րդ, 48-րդ և 52-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Եթե կազմակերպությունը 2007 թվականին վերանայված ՀՀՄՍ 1-ը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի նկատմամբ:

60Բ. 2008 թվականին փոփոխված ՀՀՄՍ 27-ով ավելացվել են 48Ա-48Դ պարագրաֆները և փոփոխվել է 49-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի առաջընթաց` 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Եթե կազմակերպությունը 2008 թվականին փոփոխված ՀՀՄՍ 27-ը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանա-կաշրջանի նկատմամբ:

60Գ. [Հանված է]

60Դ.  Որպես 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթի մաս փոփոխվել է 60Բ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2010 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

60Ե. [Հանված է]

60Զ. ՖՀՄՍ 10-ով և 2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են 3(ա), 8-րդ, 11-րդ, 18-րդ, 19-րդ, 33-րդ, 44-46-րդ և 48Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

60Է. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով  փոփոխվել են 8-րդ պարագրաֆի իրական արժեքի սահմանումը և 23-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

60Ը. 2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածնրի ներկայացումը» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթղթով փոփոխվել է 39-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ի 2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակը:

60Թ. [Հանված է]

60Ժ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 3-րդ, 4-րդ, 5-րդ, 27-րդ և 52-րդ պարագրաֆները և հանվել են 60Գ, 60Ե և 60Թ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

60ԺԱ.2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 16-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

i

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 23

Փոխառության ծախսումներ

 

Հիմնական սկզբունք

---

1. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն վերագրելի են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերմանը, կառուցմանը կամ արտադրությանը, կազմում են այդ ակտիվի արժեքի մաս: Այլ փոխառության ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի փոխառության ծախսումները հաշվառելիս:

3. Ստանդարտը չի անդրադառնում սեփական կապիտալի փաստացի կամ ենթադրվող ծախսումներին, ներառյալ արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնք դասակարգված չեն որպես պարտավորություն:

4. Կազմակերպությունը կարող է ստանդարտը չկիրառել այն փոխառության ծախսումների նկատմամբ, որոնք անմիջականորեն կապված են հետևյալ ակտիվների ձեռքբերման, կառուցման և արտադրության հետ`

ա) իրական արժեքով չափվող որակավորվող ակտիվ, օրինակ, կենսաբանական ակտիվ, որը գտնվում է «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ի գործողության ոլորտում, կամ

բ) պաշարները, որոնք շարունակական հիմունքով թողարկվում կամ այլ կերպ արտադրվում են մեծ քանակությամբ:

 

Սահմանումներ

---

i

5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Փոխառության ծախսումներ. տոկոսների վճարման և այլ ծախսումներն են, որոնք կազմակերպությունը կատարում է` կապված փոխառու միջոցների ստացման հետ:

Որակավորվող ակտիվ. ակտիվ է, որին անհրաժեշտ է ժամանակի մի զգալի հատված, որպեսզի այն պատրաստ լինի ըստ նշանակության օգտագործման կամ վաճառքի համար:

6. Փոխառության ծախսումները կարող են ներառել`

ա) արդյունքային տոկոսային մեթոդի կիրառմամբ հաշվարկված տոկոսային ծախսը, ինչպես նկարագրված է ՖՀՄՍ 9-ում,

բ) (հանված է),

գ) (հանված է),

դ) վարձակալության պարտավորություններին վերաբերող տոկոսները` ճանաչված համաձայն «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ի, և

ե) փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են արտարժույթով փոխառություններից` այնքանով, որքանով դրանք դիտվում են որպես տոկոս-ների գծով ծախսումների ճշգրտում:

i

7. Հանգամանքներից կախված` ստորև նշվածներից ցանկացածը կարող է լինել որակավորվող ակտիվներ`

ա) պաշարները.

բ) արտադրական սարքավորումները.

գ) էլեկտրակայանները.

դ) ոչ նյութական ակտիվները.

ե) ներդրումային գույքը.

զ) բերքատու բույսերը:

Ֆինանսական ակտիվները և պաշարները, որոնք թողարկվում կամ այլ կերպ արտադրվում են կարճ ժամանակահատվածում, որակավորվող ակտիվներ չեն: Ակտիվները, որոնք ձեռքբերման պահին պատրաստ են իրենց նախատեսված օգտա-գործման կամ վաճառքի համար, որակավորվող ակտիվներ չեն:

 

Ճանաչում

---

8. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն վերագրելի են որա-կավորվող ակտիվի ձեռքբերմանը, կառուցմանը կամ արտադրությանը, կազմակերպության կողմից պետք է կապիտալացվեն` որպես այդ ակտիվի արժեքի մաս: Կազմակերպությունը այլ փոխառության ծախսումները պետք է ճա-նաչի որպես ծախս այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում դրանք կատարվել են:

9. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման, կառուցման կամ արտադրության հետ, ներառվում են այդ ակտիվի արժեքում: Այդպիսի փոխառության ծախսումները կապիտալացվում են որպես տվյալ ակտիվի արժեքի մաս, երբ հավանական է, որ այն կազմակերպությանը կբերի ապագա տնտեսական օգուտներ, և ծախսումները կարող են արժանահավատորեն չափվել: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում» ՀՀՄՍ 29-ը, ապա փոխառության ծախսումների այն մասը, որը փոխհատուցում է նույն ժամանակաշրջանի սղաճը, այդ ստանդարտի 21-րդ պարագրաֆի համաձայն, ճանաչում է որպես ծախս:

 

Կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումներ

 

10. Փոխառության ծախսումները, որոնք անմիջականորեն վերագրելի են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերմանը, կառուցմանը կամ արտադրությանը, այն փոխառության ծախսումներն են, որոնցից հնարավոր էր խուսափել, եթե որակավորվող ակտիվի վրա ծախքեր չկատարվեին: Երբ կազմակերպությունը միջոցները բացառապես փոխ է առնում կոնկրետ որակավորվող ակտիվ ձեռք բերելու նպատակով, այդ որակավորվող ակտիվին անմիջականորեն վերաբերող փոխառության ծախսումները կարող են հեշտությամբ որոշվել:

11. Կարող է դժվար լինել որոշել անմիջական կապը կոնկրետ փոխառությունների և որակավորվող ակտիվի միջև, և որոշել այն փոխառությունները, որոնցից այլապես կարելի էր խուսափել: Նման դժվարություն կարող է առաջանալ, օրինակ, երբ կազմակերպության ֆինանսավորման գործունեությունը համակարգվում է կենտրոնացված: Դժվարություններ առաջանում են նաև, երբ խումբը միջոցներ փոխ առնելու համար կիրառում է մի շարք պարտքային գործիքներ` տարբեր տոկոսադրույքներով, և տարբեր հիմունքներով այդ փոխառությունները տրամադրում է խմբի այլ կազմա-կերպությունների: Այլ բարդություններ են առաջանում փոխանակման փոխարժեքի տատանումներից, ինչպես նաև արտարժույթով սահմանված կամ արտարժույթով պայմանավորված վարկեր օգտագործելիս, երբ խումբը գործում է բարձր սղաճային տնտեսության մեջ: Որպես հետևանք` դժվարանում է որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման հետ անմիջականորեն կապված փոխառության ծախսումների գումարի որոշումը, և պահանջվում է դատողության կիրառում:

12. Այնքանով, որքանով կազմակերպությունը միջոցները բացառապես փոխ է առնում որակավորվող ակտիվ ձեռք բերելու նպատակով, փոխառության ծախսումների գումարը, որը ենթակա է այդ ակտիվի վրա կապիտալացման, կազմակեր-պությունը պետք է որոշի որպես փոխառության փաստացի ծախսումներ, որոնք առաջանում են այդ փոխառությունից տվյալ ժամանակաշրջանում` հանած այդ փոխառու միջոցների ժամանակավոր ներդրումից ստացվող ցանկացած եկամուտ:

13. Որակավորվող ակտիվի ֆինանսավորման համաձայնությունները կարող են հանգեցնել կազմակերպության կողմից փոխառու միջոցների ձեռքբերմանը և դրա հետ կապված փոխառության ծախսումների առաջացմանը` նախքան այդ միջոցները կամ դրանց մի մասը որակավորվող ակտիվի վրա օգտագործելը: Այդպիսի հանգա-մանքներում փոխառու միջոցները հաճախ ժամանակավորապես ներդրվում են մինչև որակավորվող ակտիվի վրա դրանց օգտագործելը: Ժամանակաշրջանի ընթացքում կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումների գումարը որոշելիս, այդպիսի փոխառություններից ստացված ցանկացած ներդրումային եկամուտ հանվում է փոխառության գծով կրած ծախսումներից:

14. Այնքանով, որքանով կազմակերպությունը միջոցները փոխ է առնում ընդհանուր նպատակներով և օգտագործում է որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման (կառուցման, արտադրության) նպատակով, կազմակերպությունը կապիտալացման ենթակա փոխառության ծախսումների գումարը պետք է որոշի` այդ ակտիվի գծով ծախքերի նկատմամբ կիրառելով կապիտալացման դրույքը: Կապիտա-լացման դրույքը տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության չմարված բոլոր փոխառություններին վերաբերող փոխառության ծախսումների միջին կշռված մեծությունն է: Սակայն, կազմակերպությունը այս հաշվարկից պետք է բացառի այն փոխառություններին կիրառելի փոխառությունների ծախսումները,  որոնք բացառապես կատարվել են որակավորվող ակտիվի ձեռքբերման (կառուցման, արտադրության) նպատակով, քանի դեռ այդ ակտիվը ըստ նշանակության օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բե-րելու համար  անհրաժեշտ բոլոր աշխատանքները ըստ էության կատարված չեն: Մի ժամանակաշրջանում կապիտալացված փոխառության ծախսումների գումարը չպետք է գերազանցի այդ ժամանակաշրջանում կատարված փոխառության ծախսումներին:

15. Որոշ հանգամանքներում տեղին է փոխառության ծախսումների միջին կշռված մեծությունը հաշվարկելիս ներառել մայր կազմակերպության և իր դուստր կազ-մակերպությունների բոլոր փոխառությունները: Այլ հանգամանքներում տեղին է յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպության համար օգտագործել իր իսկ փոխառությունների համար կիրառելի փոխառության ծախսումների միջին կշռված մեծությունը:

 

Որակավորվող ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի գերազանցումը փոխհատուցվող գումարի նկատմամբ

 

16. Երբ որակավորվող ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կամ ակնկալվող վերջնական արժեքը գերազանցում է դրա փոխհատուցվող գումարը կամ իրացման զուտ արժեքը, հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է կամ դուրս է գրվում` համաձայն այլ ստան-դարտների պահանջների: Որոշակի հանգամանքներում, նվազեցված կամ դուրս գրված գումարը հակադարձվում է` համաձայն այդ այլ ստանդարտների:

 

Կապիտալացման մեկնարկը

 

i

17. Կազմակերպությունը պետք է սկսի փոխառության ծախսումների կապի-տալացումը` որպես որակավորվող ակտիվի արժեքի մաս, մեկնարկի ամսաթվին: Կապիտալացման համար մեկնարկի ամսաթիվը այն ամսաթիվն է, երբ կազմա-կերպությունը առաջին անգամ բավարարում է հետևյալ բոլոր պայմանները`

ա) ակտիվի համար կատարում է ծախքեր,

բ) կատարում է փոխառության ծախսումներ, և

գ) ձեռնարկում է այն աշխատանքները, որոնք անհրաժեշտ են` ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար:

18. Որակավորվող ակտիվի գծով ծախքերը ներառում են միայն այն ծախքերը, որոնք հանգեցրել են դրամական միջոցների վճարման, այլ ակտիվների փոխանցման կամ ենթադրում են տոկոսակիր պարտավորություններ: Ծախքերը նվազեցվում են ակտիվի համար ստացված ցանկացած կանխավճարի և շնորհի գումարի չափով (տե՛ս «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20): Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի միջին հաշվեկշռային արժեքը, ներառյալ նախկինում կապիտալացված փոխառության ծախսումները, սովորաբար այն ծախքերի խելամիտ մոտավորեցումն է, որոնց նկատմամբ այդ ժամանակաշրջանում կիրառվել է կապիտալացման դրույքը:

19. Աշխատանքները, որոնք անհրաժեշտ են` ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար, ավելի ընդգրկուն են, քան այդ ակտիվի ֆիզիկապես կառուցումը: Դրանք ներառում են մինչև ֆիզիկապես կառուցումը սկսելը կատարվող տեխնիկական և վարչական աշխատանքը, օրինակ` կառուցման թույլտ-վություն ստանալու աշխատանքները: Այնուամենայնիվ, այդպիսի գործունեությունը չի ներառում ակտիվի այնպիսի տիրապետումը, որի ընթացքում արտադրական կամ այդ ակտիվի վիճակը փոփոխող որևէ բարելավման գործընթաց տեղի չի ունենում: Օրինակ` փոխառության այն ծախսումները, որոնք կատարվում են հողը նախապա-տրաստելիս, կապիտալացվում են այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կա-տարվում են հողի նախապատրաստական աշխատանքները: Սակայն փոխառության ծախսումները, որոնք կատարվում են այն ժամանակաշրջանում, երբ շինարարության նպատակով ձեռք բերված հողը պահվում է, և չի իրականացվում դրա գծով որևէ նախապատրաստական աշխատանք, չեն կապիտալացվում:

 

Կապիտալացման կասեցումը

 

20. Կազմակերպությունը փոխառության ծախսումների կապիտալացումը պետք է կասեցնի և սկսի դրանց ծախս ճանաչումը, երբ երկարատև ժամանակահատվածի ընթացքում ակտիվի վրա կատարվող աշխատանքներն ընդհատվում են:

21. Կազմակերպությունը փոխառության ծախսումները կարող է կատարել երկարատև ժամանակահատվածում, որի ընթացքում ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախատեսված վիճակի բերելու համար անհրաժեշտ աշխատանքներն ընդհատում է: Այդպիսի ծախսումներ են մասնակիորեն ավարտված ակտիվը պահելու հետ կապված ծախսումները, որոնք չեն որակավորվում կապիտալացման համար: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը փոխառության ծախսումների կապիտալացումը, սովորաբար, չի կասեցնում հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ կատարում է էական տեխնիկական և վարչական աշխատանքներ: Փոխառության ծախսումների կապիտալացումը չի կասեցվում նաև այն դեպքում, երբ ժամանակավոր հետաձգումը ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի համար նախատեսված վիճակի բերելու գործընթացի անհրաժեշտ մասն է կազմում: Օրինակ` կապիտալացումը շարու-նակվում է երկարատև ժամանակաշրջանի ընթացքում, որի ժամանակ ջրի բարձր մակարդակը ուշացնում է կամրջի կառուցումը, եթե կառուցման ընթացքում աշխարհագրական այդ շրջանի համար ջրի բարձր մակարդակը սովորական երևույթ է:

 

Կապիտալացման դադարեցումը

 

i

22. Կազմակերպությունը պետք է դադարեցնի փոխառության ծախսումների կապի-տալացումը, երբ որակավորվող ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի նախա-տեսված վիճակի բերելու համար անհրաժեշտ աշխատանքներն ըստ էության կատարված են:

23. Ակտիվը, որպես կանոն, համարվում է նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի համար պատրաստ, երբ ակտիվի ֆիզիկակապես կառուցումն ավարտված է, նույնիսկ եթե առօրյա վարչական աշխատանքները շարունակվում են: Եթե շարունակվող աշխատանքները կապված են ոչ էական փոփոխությունների կատարման հետ, օրինակ` գնորդի կամ պատվիրատուի ցանկությամբ շենքի ձևավորումը, ապա դա վկայում է, որ ըստ էության բոլոր աշխատանքներն ավարտված են:

24. Երբ կազմակերպությունը որակավորվող ակտիվի կառուցումն ավարտում է մաս-մաս, և յուրաքանչյուր մաս պատրաստ է օգտագործման, երբ այլ մասերում կառուցումը դեռևս շարունակվում է, փոխառության ծախսումների կապիտալացումը այդ մասի համար պետք է դադարեցնի, երբ այդ մասն իր նախատեսված օգտագործման կամ վաճառքի նպատակով պատրաստելու համար անհրաժեշտ բոլոր աշխատանքներն ըստ էության ավարտված են:

25. Յուրաքանչյուր մասի առանձին օգտագործման հնարավորություն ունեցող որակավորվող ակտիվի օրինակ է մի քանի շինություններից բաղկացած ձեռնարկա-տիրական համալիրը, որի յուրաքանչյուր մասը կարող է օգտագործվել, երբ մյուս մասերի կառուցումը շարունակվում է: Բոլոր մասերի կառուցման աշխատանքները ա-վարտվելուց հետո օգտագործվող որակավորվող ակտիվի օրինակ է արդյունաբերական ձեռնարկությունը, որն ունի մի շարք արտադրական գործընթացներ, որոնք իրականացվում են հաջորդաբար, նույն տարածքում գտնվող տարբեր տեղամասերում, ինչպես մետաղաձուլական գործարանը:

 

Բացահայտում

---

26. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ժամանակաշրջանում կապիտալացված փոխառության ծախսումների գումարը, և

բ) կապիտալացման դրույքը, որը կիրառվում է փոխառության ծախսումների կապիտալացման ենթակա գումարը որոշելիս:

 

Անցումային դրույթներ

---

27. Երբ սույն ստանդարտի կիրառումը հանգեցնում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխության, կազմակերպությունը պետք է ստանդարտը կիրառի որակավորվող ակտիվների հետ կապված այն փոխառության ծախ-սումների նկատմամբ, որոնց համար կապիտալացման մեկնարկի ամսաթիվը ստանդարտի ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվն է կամ դրանից հետո որևէ այլ ամսաթիվ:

28. Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է ընտրել ցանկացած ամսաթիվ մինչև ստանդարտի ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը և ստանդարտը կիրառել բոլոր այն որակավորվող ակտիվների հետ կապված փոխառության ծախսումների նկատմամբ, որոնց համար կապիտալացման մեկնարկի ամսաթիվը այդ ամսա-թիվն է կամ դրանից հետո որևէ այլ ամսաթիվ:

28Ա. «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2015-2017 ցիկլ», հրապարակված 2017 թվականի դեկտեմբերին, փոփոխվել է պարագրաֆ 14-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին կամ դրանից հետո առաջացած փոխառության ծախսումների համար, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

29. Կազմակերպությունը պետք է ստանդարտը կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունը ստանդարտը կիրառում է մինչև 2009 թվականի հունվարի 1-ը, այդ փաստը պետք է բացահայտի:

29Ա. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 6-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունը կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փաստը պետք է բացահայտի:

29Բ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է 6-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

29Գ. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է 6-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

29Դ. 2017 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2015-2017 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 14-ը և ավելացվել է պարագրաֆ 28Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

ՀՀՄՍ 23-ի (1993 թվականին վերանայված տարբերակ) չեղյալ հայտարարումը

---

30. Սույն ստանդարտը փոխարինում է 1993 թվականին վերանայված «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23-ին:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 24

Կապակցված կողմերի բացահայտումներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է ապահովել, որ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պարունակեն այն բացահայտումները, որոնք անհրաժեշտ են` ուշադրություն հրավիրելու համար այն բանի հնարավորության վրա, որ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և շահույթի կամ վնասի վրա կարող են ներգործած լինել կապակցված կողմերի գոյությունը և նման կողմերի հետ գործարքներն ու չմարված մնացորդները, ներառյալ հանձնառությունները:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի`

ա) կապակցված կողմերի միջև փոխհարաբերություններն ու գործարքները որոշելիս,

բ) կազմակերպության և իր կապակցված կողմերի միջև չմարված մնացորդները, ներառյալ հանձնառությունները, հաստատելիս,

գ) այն հանգամանքները որոշելիս, որոնց պարագայում (ա) և (բ) կետերում նշված հոդվածների բացահայտումը պարտադիր է,

դ) այդ հոդվածերի վերաբերյալ կատարվելիք բացահայտումները որոշելիս:

3. Սույն ստանդարտը պահանջում է բացահայտել կապակցված կողմերի միջև փոխհարաբերությունները, գործարքներն ու չմարված մնացորդները` ներառյալ հանձնառությունները, մայր կազմակերպության կամ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողների` համախմբված և առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնք ներկայացվում են «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի և «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ի համապատասխան: Սույն ստանդարտը կիրառվում է նաև առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների համար:

4. Միևնույն խմբի այլ կազմակերպությունների հետ կապակցված կողմերի միջև գործարքները և չմարված մնացորդները բացահայտվում են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում: Ներխմբային կապակցված կողմերի միջև գործարքներն ու չմարված մնացորդները բացառվում (վերացվում) են խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս, բացառությամբ` ներդրումային կազմակերպության և իր դուստր կազմակերպությունների միջև գործարքներն ու չմարված մնացորդները, որոնք չափվում են իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

 

Կապակցված կողմերի գծով բացահայտումների նպատակը

---

5. Կապակցված կողմերի միջև փոխհարաբերություններն առևտրում և ձեռնարկատիրական գործունեությունում սովորական երևույթ են: Օրինակ` կազմակերպությունները հաճախ իրենց գործունեության մի մասն իրականացնում են դուստր կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների և ասոցիացված կազմակերպությունների միջոցով: Այլ հանգամանքներում կազմակերպությունը կարողություն ունի ազդելու ներդրման օբյեկտի ֆինանսական և գործառնական քաղաքականության վրա հսկողության, համատեղ հսկողության կամ նշանակալի ազդեցության միջոցով:

6. Կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունները կարող են ազդել կազմակերպության շահույթի կամ վնասի և ֆինանսական վիճակի վրա: Կապակցված կողմերի միջև կարող են կատարվել գործարքներ, որոնք տեղի չէին ունենա, եթե կողմերը կապակցված չլինեին: Օրինակ` այն կազմակերպությունը, որն ինքնարժեքով ապրանք է վաճառում իր մայր կազմակերպությանը, նման պայմաններով կարող է ապրանքը չվաճառել մեկ այլ գնորդի: Բացի այդ, կապակցված կողմերի միջև գործարքները կարող են չկատարվել այնպիսի ծավալներով, ինչ` չկապակցված կողմերի միջև:

7. Կազմակերպության շահույթի կամ վնասի և ֆինանսական վիճակի վրա կարող են ազդել կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունները, նույնիսկ եթե կապակցված կողմերի միջև գործարքներ չեն կատարվում: Այդպիսի փոխհարաբերության գոյությունն ինքնին կարող է բավարար լինել կազմակերպության` այլ կողմերի հետ ունեցած գործարքների վրա ազդելու համար: Օրինակ` դուստր կազմակերպությունը կարող է դադարեցնել իր հարաբերությունները առևտրական գործընկերոջ հետ, երբ մայր կազմակերպությունը ձեռք է բերում մեկ ուրիշ դուստր կազմակերպություն, որը զբաղված է նույն գործունեությամբ, ինչ նախկին առևտրական գործընկերը: Եվ ընդհակառակը` մի կողմը կարող է ձեռնպահ մնալ գործունեություն ծավալելուց մյուսի նշանակալի ազդեցության պատճառով, օրինակ` մայր կազմակերպությունը կարող է հրահանգել դուստր կազմակերպությանը չզբաղվել հետազոտությամբ և մշակմամբ:

8. Այս պատճառներով էլ կազմակերպության գործարքների, չմարված մնացորդների, ներառյալ հանձնառությունները, և կապակցված կողմերի հետ փոխհարաբերությունների իմացությունը կարող է ազդել այն բանի վրա, թե ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներն ինչպես կգնահատեն կազմակերպության գործունեությունը, ներառյալ այն ռիսկերն ու հնարավորությունները, որոնց առնչվում է կազմակերպությանը:

 

Սահմանումներ

---

9. Հետևյալ տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են ստորև նշված իմաստներով`

Կապակցված կողմն անձ է կամ կազմակերպություն, որը կապակցված է իր ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստող կազմակերպության հետ (սույն ստանդարտում` հաշվետու կազմակերպություն):

ա) Անձը կամ այդ անձի ընտանիքի մտերիմ անդամը կապակցված է հաշվետու կազմակերպության հետ, եթե այդ անձը`

    (i) հսկողություն կամ համատեղ հսկողություն է իրականացնում հաշվետու կազմակերպության նկատմամբ,

    (ii) նշանակալի ազդեցություն ունի հաշվետու կազմակերպության նկատմամբ, կամ

    (iii) հաշվետու կազմակերպության նրա մայր կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմի անդամ է:

բ) Կազմակերպությունը կապակցված է հաշվետու կազմակերպության հետ, եթե կիրառելի է հետևյալ պայմաններից որևէ մեկը`

    (i) կազմակերպությունը և հաշվետու կազմակերպությունը միևնույն խմբի անդամ են (ինչը նշանակում է, որ յուրաքանչյուր մայր կազմակերպություն, դուստր կազմակերպություն և միևնույն մայր կազմակերպության այլ դուստր կազմակերպություն կապակցված է մյուսների հետ),

  (ii) մեկ կազմակերպությունը մեկ այլ կազմակերպության ասոցիացված կազմակերպությունն անդամ կազմակերպության ասոցիացված կազմակերպությունն է (կամ համատեղ ձեռնարկումը, որի անդամ է նաև մեկ այլ կազմակերպությունը),

    (iii) երկու կազմակերպություններն էլ միևնույն երրորդ կողմի համատեղ ձեռնարկումներն են,

   (iv) մեկ կազմակերպությունը երրորդ կազմակերպության համատեղ ձեռնարկումն է, իսկ մեկ այլ կազմակերպությունը նույն երրորդ կազմակերպության ասոցիացված կազմակերպությունն է,

    (v) կազմակերպությունը հետաշխատանքային հատուցումների պլան է` կամ հաշվետու կազմակերպության, կամ հաշվետու կազմակերպության հետ կապակցված կազմակերպության աշխատակիցներին հատուցումներ վճարելու համար: Եթե հաշվետու կազմակերպությունն ինքն է այդպիսի պլան, ապա ֆինանսավորող գործատուն նույնպես կապակցված է հաշվետու կազմակերպության հետ,

    (vi) կազմակերպությունը հսկվում է կամ համատեղ հսկվում է (ա) կետում նշված անձի կողմից,

    (vii) (ա)(i) կետում նշված անձը նշանակալի ազդեցություն ունի կազմակերպության նկատմամբ կամ նրա (կամ նրա մայր կազմակերպության) առանցքային կառավարչական անձնակազմի անդամ է,

    (viii) Կազմակերպությունը կամ խմբի որևէ անդամ, որի մասն է կազմում այդ կազմակերպությունը, առանցքային կառավարչական անձնակազմի ծառայություններ է մատուցում հաշվետու կազմակերպությանը կամ նրա մայր կազմակերպությանը:

Կապակցված կողմի հետ գործարքը ռեսուրսների, ծառայությունների կամ պարտականությունների փոխանցում է հաշվետու կազմակերպության և կապակցված կողմի միջև`անկախ վճարի գանձումից:

Անձի ընտանիքի մտերիմ անդամներն ընտանիքի այն անդամներն են, ովքեր ենթադրաբար կարող են ազդել այդ անձի վրա կամ ենթարկվել նրա ազդեցությանը` կազմակերպության հետ իրենց փոխհարաբերություններում և ներառում են`

ա) այդ անձի երեխաները և ամուսինը կամ զուգընկերը,

բ) այդ անձի ամուսնու կամ զուգընկերոջ երեխաները, և

գ) այդ անձի ամուսնու կամ զուգընկերոջ խնամարկյալները:

Հատուցումը ներառում է աշխատակիցների բոլոր հատուցումները (ինչպես սահմանված է «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ում), ներառյալ աշխատակիցների այն հատուցումները, որոնց համար կիրառվում է «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ը: Աշխատակիցների հատուցումները ներառում են կազմակերպության կողմից կամ անունից ցանկացած ձևով վճարված, վճարվելիք կամ տրամադրվող բոլոր տեսակի հատուցումները` կազմակերպությանը մատուցված ծառայության դիմաց: Այն նաև ներառում է կազմակերպության հետ կապված` մայր կազմակերպության անունից վճարվող հատուցումը: Հատուցումը ներառում է`

ա) աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումները, ինչպիսիք են, օրինակ, աշխատավարձը, սոցիալական ապահովության մասհանումները, վճարովի տարեկան արձակուրդները և հիվանդության հետ կապված վճարովի արձակուրդները, շահույթի բաշխումները և պարգևավճարները (եթե դրանք ենթակա են վճարման ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում), ինչպես նաև ոչ դրամային հատուցումները (օրինակ` բուժսպասարկում, բնակարանով և ավտոմեքենայով ապահովում, անվճար կամ մասնակի վճարումով ապրանքների կամ ծառայությունների տրամադրում) ընթացիկ աշխատակիցների համար,

բ) հետաշխատանքային հատուցումներ, ինչպիսիք են, օրինակ, կենսաթոշակները, թոշակի անցման հետ կապված այլ հատուցումներ, հետաշխատանքային կյանքի ապահովագրությունը և հետաշխատանքային բուժսպասարկումը,

գ) աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումները, ներառյալ երկարամյա ծառայության դիմաց արձակուրդը կամ գիտական կամ ստեղծագործական աշխատանքների համար տրվող արձակուրդը, հոբելյանական կամ երկարամյա ծառայության դիմաց այլ հատուցումներ, երկարատև անաշխատունակության նպաստները, ինչպես նաև շահույթի բաշխումները, պարգևավճարները և հետաձգված փոխհատուցումները, եթե դրանք ամբողջությամբ ենթակա չեն վճարման տվյալ ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում,

դ) ազատման նպաստները,

ե) բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարումները:

Առանցքային կառավարչական անձնակազմը այն անձինք են, ովքեր իրավասու և պատասխանատու են` ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն, կազմակերպության գործունեության պլանավորման, ուղղորդման և հսկողության համար, ներառյալ կազմակերպության տնօրենները (գործադիր կամ այլ):

Պետությունը ներառում է պետությունը, պետության գործակալությունները և նման մարմինները` լինեն դրանք տեղական, ազգային կամ միջազգային:

Պետության հետ կապակցված կազմակերպությունն այն կազմակերպությունն է, որը հսկվում է, համատեղ հսկվում է կամ նշանակալի ազդեցություն է կրում պետության կողմից:

«Հսկողություն» և «ներդրումային կազմակերպություն», «համատեղ հսկողություն» և «նշանակալի ազդեցություն» տերմինները սահմանված են համապատասխանաբար ՖՀՄՍ 10-ում, «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ում և «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ում, և սույն ստանդարտում օգտագործվում են նշված ՖՀՄՍ-ներում սահմանված իմաստներով:

10. Կապակցված կողմերի միջև յուրաքանչյուր հնարավոր փոխհարաբերություն դիտարկելիս պետք է ուշադրություն դարձնել ոչ միայն տվյալ փոխհարաբերության սոսկ իրավական ձևին, այլև էությանը:

11. Սույն ստանդարտի համատեքստում ստորև նշվածները չեն համարվում կապակցված կողմեր`

ա) երկու կազմակերպություններ զուտ այն պատճառով, որ նրանք ունեն ընդհանուր տնօրեն կամ առանցքային կառավարչական անձնակազմի որևէ անդամ կամ էլ այն պատճառով, որ մի կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմի անդամը նշանակալի ազդեցություն ունի մյուս կազմակերպության վրա,

բ) երկու ձեռնարկողներ զուտ այն պատճառով, որ նրանք բաժանում են համատեղ ձեռնարկման համատեղ հսկողությունը,

գ) (i)  ֆինանսական միջոցներ տրամադրողները,

(ii) արհմիությունները,

(iii) հանրային կոմունալ կազմակերպությունները, և

(iv) հաշվետու կազմակերպությանը չհսկող, համատեղ չհսկող կամ նրա նկատմամբ նշանակալի ազդեցություն չունեցող պետության ստորաբաժանումները և գործակալությունները,

զուտ այն պատճառով, որ կազմակերպության հետ ունեն սովորական գործնական հարաբերություններ (չնայած, որ նրանք կարող են ազդել կազմակերպության գործելու ազատության վրա կամ մասնակցել նրա որոշում ընդունելու գործընթացին,

դ) գնորդը, մատակարարը, ֆրանշիզ տրամադրող ընկերությունը, դիստրիբյուտորը կամ գլխավոր գործակալը, որոնց հետ կազմակերպությունը էական ծավալի գործարքներ է իրականացնում և միայն այդ պատճառով է առաջացնում տնտեսական կախվածության:

12. Կապակցված կողմի սահմանման մեջ, ասոցիացված կազմակերպությունը ներառում է նրա դուստր կազմակերպությունները և համատեղ ձեռնարկումը ներառում է վերջինիս դուստր կազմակերպությունները: Հետևաբար, օրինակ, ասոցիացված կազմակերպության դուստր կազմակերպությունը և այդ դուստր կազմակերպության նկատմամբ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողը կապակցված են միմյանց:

 

Բացահայտումը

---

Բոլոր կազմակերպությունները

 

13. Մայր կազմակերպության և նրա դուստր կազմակերպությունների միջև փոխհարաբերությունները պետք է բացահայտվեն` անկախ նրանց միջև գործարքներ տեղի ունեցած լինելուց: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի իր մայր կազմակերպության անունը և վերջնական հսկող կողմի անունը, եթե դրանք նույնը չեն: Եթե ոչ այդ կազմակերպության մայր կազմակերպությունը, ոչ վերջնական հսկող կողմը չեն պատրաստում հանրության կողմից օգտագործման համար հասանելի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, ապա պետք է նաև բացահայտվի հաջորդ ավելի ավագ մայր կազմակերպության անունը, որ ներկայացնում է այդպիսի ֆինանսական հաշվետվություններ:

14. Որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները կարողանան կարծիք կազմել կապակցված կողմերի միջև փոխհարաբերությունների` կազմակերպության վրա ազդեցության մասին, նպատակահարմար է բացահայտել կապակցված կողմերի միջև փոխհարաբերությունները հսկողության առկայության դեպքում` անկախ այն հանգամանքից, թե այդ կապակցված կողմերի միջև գործարքներ եղել են, թե ոչ:

15. Մայր կազմակերպության և իր դուստր կազմակերպությունների միջև կապակցված կողմերի փոխհարաբերությունների բացահայտման պահանջը ավելանում է ՀՀՄՍ 27-ով և «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ով պահանջվող բացահայտումներին:

16. Պարագրաֆ 13-ը հղում է կատարում հաջորդ ամենաավագ մայր կազմակերպությանը: Դա խմբի մեջ անմիջական մայր կազմակերպությունից վեր կանգնած առաջին մայր կազմակերպությունն է, որ կազմում է հանրության կողմից օգտագործման համար հասանելի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ:

17. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի առանցքային կառավարչական անձնակազմի հատուցումները` ամբողջը և հետևյալ կատեգորիաներից յուրաքանչյուրի համար առանձին`

ա) աշխատակիցների կարճաժամկետ հատուցումներ,

բ) հետաշխատանքային հատուցումներ,

գ) այլ երկարաժամկետ հատուցումներ,

դ) ազատման նպաստներ, և

ե) բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարումներ:

17Ա. Եթե կազմակերպությունը առանցքային կառավարչական անձնակազմի ծառայություններ է ձեռքբերում մեկ այլ կազմակերպությունից («կառավարող կազմակերպություն»), կազմակերպությունից չի պահանջվում կիրառել պարագրաֆ 17-ի պահանջները կառավարող կազմակերպության կողմից կառավարող կազմակերպության աշխատակիցներին կամ տնօրեններին վճարված կամ վճարելի փոխհատուցումների համար:

18. Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվություններում ներառվող ժամանակաշրջանում ունեցել է գործարքներ կապակցված կողմի հետ, ապա այն պետք է բացահայտի կապակցված կողմերի միջև փոխհարաբերությունների բնույթը, ինչպես նաև տեղեկատվությունը գործարքների և չմարված մնացորդների` ներառյալ հանձնառությունների, վերաբերյալ, որոնք անհրաժեշտ են օգտագործողներին` ֆինանսական հաշվետվությունների վրա այդ հարաբերությունների հնարավոր ազդեցությունը հասկանալու համար: Այս բացահայտումները պետք է կատարվեն` ի լրումն պարագրաֆ 17-ի պահանջների: Բացահայտումները պետք է առնվազն ներառեն`

ա) գործարքների գումարը,

բ) չմարված մնացորդների` ներառյալ հանձնառությունների, գումարը, և

     (i) դրանց ժամկետներն ու պայմանները, ներառյալ դրանց ապահովված լինելը և մարման համար վճարվելիք հատուցման բնույթը, և

    (ii) ցանկացած ստացված կամ տրված երաշխիքի վերաբերյալ մանրամասներ,

գ) չմարված մնացորդների գումարի հետ կապված կասկածելի պարտքերի պահուստները,

դ) ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ծախսերը կապակցված կողմերից ստացվելիք անհուսալի կամ կասկածելի պարտքերի գծով:

18Ա. Առանձին կառավարող կազմակերպության կողմից ներկայացված` առանցքային կառավարչական անձնակազմի ծառայությունների ձեռքբերման համար կազմակերպության կատարած ծախսերը, պետք է բացահայտվեն:

19. Պարագրաֆ 18-ով պահանջվող բացահայտումները հետևյալ կատեգորիաներից յուրաքանչյուրի համար պետք է կատարվեն առանձին`

ա) մայր կազմակերպություն,

բ) կազմակերպության նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող կազմակերպություններ,

գ) դուստր կազմակերպություններ,

դ) ասոցիացված կազմակերպություններ,

ե) համատեղ ձեռնարկումներ, որտեղ կազմակերպությունը համատեղ ձեռնարկող է,

զ) կազմակերպության կամ իր մայր կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմը, և

է) այլ կապակցված կողմեր:

20. Կապակցված կողմերին վճարվելիք և դրանցից ստացվելիք գումարների դասակարգումը պարագրաֆ 19-ով պահանջվող տարբեր կատեգորիաներում համարվում է շարունակություն «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով պահանջվող այն տեղեկատվության, որը պետք է ներկայացվի կա՛մ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, կա՛մ ծանոթագրություններում: Այդ կատեգորիաներն ընդլայնվել են` տրամադրելու համար կապակցված կողմերի միջև գործարքների գծով մնացորդների առավել համապարփակ վերլուծություն, և վերաբերում են կապակցված կողմերի միջև գործարքներին:

21. Ստորև բերված են այնպիսի գործարքների օրինակներ, որոնք բացահայտվում են, եթե կատարված են կապակցված կողմի հետ`

ա) ապրանքների, արտադրանքի (պատրաստի կամ անավարտ) գնում կամ վաճառք,

բ) գույքի և այլ ակտիվների գնում կամ վաճառք,

գ) ծառայությունների մատուցում կամ ստացում,

դ) վարձակալություններ,

ե) հետազոտության և մշակման արդյունքների փոխանցում,

զ) լիցենզային համաձայնագրերի ներքոիրավունքների փոխանցումներ,

է) ֆինանսավորման համաձայնագրերի ներքո միջոցների փոխանցումներ (ներառյալ վարկերը և կանոնադրական կապիտալում ներդրումները դրամական կամ բնաիրային տեսքով),

ը) երաշխիքների կամ գրավի տրամադրում,

թ) ապագայում որոշակի դեպքի տեղի ունենալու կամ տեղի չունենալու պարագայում ինչ-որ գործողություն ձեռնարկելու հանձնառություններ` ներառյալ ապագայում կատարվելիք պայմանագրերը¹  (ճանաչված կամ չճանաչված), և

ժ) պարտավորությունների մարումը կազմակերպության անունից, կամ կազմակերպության միջոցով, այդ կապակցված կողմի անունից:

_________________________________________

¹  «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ը սահմանում է ապագայում կատարվելիք պայմանագրերը որպես պայմանագրեր, որոնց մասով կողմերից ոչ մեկը չի կատարել իր պարտավորություններից ոչ մեկը կամ երկու կողմն էլ կատարել են իրենց պարտավորությունները մասամբ և հավասարաչափ

 

22.  Մայր կամ դուստր կազմակերպության մասնակցությունը սահմանված հատուցումների պլանին, որը կիսում է խմբի կազմակերպությունների միջև ռիսկերը, կապակցված կողմերի միջև գործարք է (տե՛ս ՀՀՄՍ 19-ի (2011 թվականին փոփոխված) 42-րդ պարագրաֆը):

23. Այն փաստի բացահայտումը, որ կապակցված կողմերի միջև գործարքները կատարվել են այնպիսի պայմաններով, որոնք համարժեք են պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքների ժամանակ գերակշռող պայմաններին, կատարվում է միայն այդ պայմանները հիմնավորելու հնարավորության դեպքում:

24. Նմանատիպ բնույթի հոդվածները կարող են միասնաբար բացահայտվել, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ առանձին բացահայտումն անհրաժեշտ է` կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վրա կապակցված կողմերի միջև գործարքների ազդեցությունը հասկանալու համար:

 

Պետության հետ կապակցված կազմակերպությունները

 

25. Հաշվետու կազմակերպությունը ազատվում է կապակցված կողմի հետ գործարքների և չմարված մնացորդների` ներառյալ հանձնառությունների մասով պարագրաֆ 18-ի բացահայտման պահանջներից, հետևյալների հետ փոխհարաբերությունների մասով`

ա) պետության, որը հսկում կամ համատեղ հսկում է կամ նշանակալի ազդեցություն ունի հաշվետու կազմակերպության նկատմամբ, և

բ) մեկ այլ կազմակերպության, որը կապակցված կողմ է այն պատճառուվ, որ նույն պետությունը հսկում կամ համատեղ հսկում է կամ նշանակալի ազդեցություն ունի և հաշվետու կազմակերպության, և այլ կազմակերպության նկատմամբ:

26. Եթե հաշվետու կազմակերպությունը կիրառում է 25-րդ պարագրաֆով նախատեսված ազատումը, այն պետք է բացահայտի 25-րդ պարագրաֆում հղում կատարված գործարքների և չմարված մնացորդների վերաբերյալ հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) պետության անվանումը և հաշվետու կազմակերպության հետ ունեցած փոխհարաբերությունների բնույթը (այն է` հսկողություն, համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն),

բ) բավարար մանրամասնությամբ հետևյալ տեղեկատվությունը, որը թույլ կտա կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հասկանալ կապակցված կողմի հետ գործարքի ազդեցությունը նրա ֆինանսական հաշվետվությունների վրա,

    (i) յուրաքանչյուր առաձին վերցված նշանակալի գործարքի բնույթը և գումարը, և

    (ii) մնացած գործարքների համար, որոնք նշանակալի են միասին վերցված, բայց ոչ առանձին, դրանց չափերի վերաբերյալ քանակական և որակական տեղեկատվություն: Գործարքների տեսակները ներառում են 21-րդ պարագրաֆում թվարկածները:

27. Պարագրաֆ 26(բ)-ի պահանջներին համապատասխան բացահայտման մանրամասնության մակարդակը որոշելու նպատակով իր դատողությունները կիրառելիս հաշվետու կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի կապակցված կողմի հետ փոխհարաբերությունների մտերմությունը և գործարքի նշանակալիության մակարդակը պարզելու համար այլ կարևոր գործոնները, ինչպիսիք են գործարքի հետևյալ հատկանիշները`

ա) նշանակալի է չափի առումով,

բ) իրականացվել է ոչ շուկայական պայմաններով,

գ) դուրս է առօրյա սովորական գործնական գործառնություններից, ինչպես օրինակ ձեռնարկատիրական գործունեության առքը կամ վաճառքը,

դ) բացահայտվել է կարգավորող կամ հսկող մարմիններին,

ե) զեկուցվել է բարձրաստիճան ղեկավարությանը,

զ) ենթակա է բաժնետերերի հաստատմանը:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

---

28. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը հետընթաց` 2011 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ամբողջ ստանդարտի կամ պետության հետ կապակցված կազմակերպությունների համար 25-27-րդ պարագրաֆներում նախատեսված մասնակի ազատումների ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը ամբողջ ստանդարտը կամ այդ մասնակի ազատումները կիրառում է 2011 թվականի հունվարի 1-ից առաջ սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

28Ա. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով, «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով և ՖՀՄՍ 12-ով փոփոխվել են 3, 9, 11(բ), 15, 19(բ) ու (ե) և 25 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը, ՖՀՄՍ 11-ը և ՖՀՄՍ 12-ը:

28Բ. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 4 և 9 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները  ավելի վաղ, պետք է կիրառի նաև «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները միաժամանակ:

28Գ. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ.  2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 9-ը և ավելացվել են 17Ա և 18Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

ՀՀՄՍ 24-ի (2003 թվականին վերանայված տարբերակ) գործողության դադարեցումը

---

29. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ին (2003 թվականին վերանայված տարբերակ):

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 26

Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը և հաշվետվությունները

 

Գործողության ոլորտը

---

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի թոշակային հատուցումների պլանների ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ, այդպիսի ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս:

2. Թոշակային հատուցումների պլանները երբեմն կոչվում են զանազան այլ անվանումներով, օրինակ` «կենսաթոշակային սխեմաներ», «ծերության սխեմաներ» կամ «թոշակային հատուցումների սխեմաներ»: Սույն ստանդարտը թոշակային հատուցումների պլանը դիտարկում է որպես պլանի մասնակիցների գործատուներից առանձին հաշվետու միավոր: Մյուս բոլոր ստանդարտները կիրառվում են թոշակային հատուցումների պլանների ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ այնքանով, որքանով դրանք չեն փոխարինվում սույն ստանդարտով:

3. Սույն ստանդարտն անդրադառնում է պլանի հաշվապահական հաշվառմանը և հաշվետվությունների ներկայացմանը մասնակիցներին` որպես խմբի: Այն չի անդրադառնում առանձին մասնակիցներին` իրենց թոշակային հատուցումների իրավունքների մասին ներկայացվող հաշվետվություններին:

4. «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը դիտարկում է պլաններ ունեցող գործատուների ֆինանսական հաշվետվություններում թոշակային հատուցումների ծախսումների որոշումը: Ուստի, սույն ստանդարտը լրացնում է ՀՀՄՍ 19-ը:

5. Թոշակային հատուցումների պլանները կարող են լինել սահմանված մասհանումների պլաններ կամ սահմանված հատուցումների պլաններ: Շատ դեպքերում պահանջվում է առանձին հիմնադրամների ստեղծում, որոնք կարող են լինել կամ չլինել առանձին իրավաբանական անձ, կարող են ունենալ կամ չունենալ լիազորագրային կառավարիչներ, և որոնց կատարվում են մասհանումներ, և որոնց կողմից վճարվում են թոշակային հատուցումները: Սույն ստանդարտը կիրառվում է` անկախ այն բանից, թե արդյոք ստեղծվել է հիմնադրամ, և անկախ այն բանից, թե արդյոք կան լիազորագրային կառավարիչներ:

6. Ապահովագրական ընկերություններում ներդրված ակտիվներ ունեցող թոշակային հատուցումների պլանները ենթակա են հաշվառման և ֆոնդավորման միևնույն պահանջներին, ինչ` մասնավոր հատվածում ներդրումների համաձայնությունները: Հետևաբար, դրանք գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ապահովագրական ընկերության հետ պայմանագիրը կնքվում է թոշակային պլանի կոնկրետ մասնակցի կամ մասնակիցների խմբի անունից, և թոշակային հատուցումների գծով պարտա-կանությունը բացառապես ապահովագրական ընկերության պարտականությունն է:

7. Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում աշխատանքային հատուցումների այլ ձևերի, ինչպիսիք են աշխատանքից ազատման փոխհատուցումները, հետաձգված փոխհատուցման համաձայնությունները, երկարամյա ծառայության համար տրվող արձակուրդի հատուցումները, վաղաժամկետ թոշակի անցնելու կամ աշխատանքից հարկադիր ազատման հատուկ պլանները, առողջապահական և սոցիալական պլանները կամ պարգևավճարների պլանները: Պետական սոցիալական ապահովության համաձայնությունները նույնպես ներառված չեն սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

 

Սահմանումներ

---

8. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Թոշակային (հետաշխատանքային հատուցումների) պլանները համաձայնագրեր են, որոնցով կազմակերպությունը իր աշխատակիցներին տրամադրում է հատուցումներ ծառայությունը դադարեցնելու պահին կամ դրանից հետո (տարե-կան եկամուտների կամ միանվագ գումարի տեսքով), երբ այդպիսի հատուցումները կամ դրանց ուղղված գործատուների հատկացումները կարող են որոշվել կամ գնահատվել նախքան թոշակի անցնելը` փաստաթղթերի դրույթների կամ կազմակերպության անցյալի փորձի հիման վրա:

Սահմանված մասհանումների պլանները թոշակային հատուցումների պլաններ են, որոնց համաձայն` որպես թոշակային հատուցում վճարվելիք գումարները որոշվում են հիմնադրամին կատարվող մասհանումներով` հիմնադրամի միջոցների ներդրումից առաջացող եկամուտների հետ միասին:

Սահմանված հատուցումների պլանները թոշակային հատուցումների պլաններ են, որոնց համաձայն` որպես թոշակային հատուցում վճարվելիք գումարները որոշվում են բանաձևի միջոցով, որի հիմքում սովորաբար ընկած են աշխատակիցների վաստակը և (կամ) ծառայության տարիները:

Ֆոնդավորումն ակտիվների փոխանցումն է գործատուից առանձին կազմա-կերպության (հիմնադրամին)` թոշակային հատուցումների վճարման ապագա պարտականությունները կատարելու նպատակով:

Սույն ստանդարտի նպատակներով օգտագործվում են նաև հետևյալ տերմինները.

Մասնակիցները թոշակային հատուցումների պլանի անդամները և այլ անձինք են, ովքեր իրավունք ունեն հատուցումներ ստանալու այդ պլանի ներքո:

Հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվները պլանի ակտիվներն են` հանած պարտավորությունները, բացի խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքից:

Խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը ներկա և նախկին աշխատակիցներին թոշակային հատուցումների պլանի շրջանակներում ակնկալվող այն վճարումների ներկա արժեքն է, որոնք վերաբերում են արդեն իսկ մատուցված ծառայությանը:

Վաստակված հատուցումները հատուցումներ են, որոնց նկատմամբ իրավունքները, թոշակային հատուցումների պլանի պայմանների համաձայն, կախված չեն աշխատանքի շարունակությունից:

9.  Որոշ թոշակային հատուցումների պլաններ ունեն գործատուներից տարբեր հովանավորներ. սույն ստանդարտը կիրառվում է նաև այդպիսի պլանների ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ:

10. Թոշակային հատուցումների պլանների մեծ մասը հիմնված է ֆորմալ համաձայնագրերի վրա: Որոշ պլաններ ոչ ֆորմալ են, բայց, որպես գործատուների հաստատված փորձի արդյունք, ձեռք են բերել պարտականության աստիճան: Մինչդեռ որոշ պլաններ գործատուներին թույլատրում են սահմանափակելու պլանների ներքո իրենց պարտականությունները, սովորաբար գործատուի համար դժվար է պլանը չեղյալ համարել, եթե պետք է, որ աշխատակիցները չհեռանան աշխատանքից: Ոչ ֆորմալ պլանի նկատմամբ կիրառվում է հաշվառման և հաշվետվությունների ներկայացման միևնույն հիմունքը, ինչ ֆորմալ պլանի նկատմամբ:

11. Թոշակային հատուցումների շատ պլաններ նախատեսում են առանձին հիմնադրամների ստեղծում, որոնց կատարվում են մասհանումներ, և որոնց կողմից վճարվում են հատուցումներ: Նման հիմնադրամները կարող են կառավարվել այնպիսի անձանց կողմից, ովքեր հիմնադրամի ակտիվները կառավարելիս գործում են անկախ: Որոշ երկրներում այդ անձինք կոչվում են լիազորագրային կառավարիչներ: Լիազորագրային կառավարիչ տերմինը սույն ստանդարտում կիրառվում է այդպիսի անձանց բնութագրելու համար` անկախ այն բանից, թե լիազորագրային կառավարում (տրաստ) ձևավորվել է, թե ոչ:

12. Սովորաբար թոշակային հատուցումների պլանները բնութագրվում են կա՛մ որպես սահմանված մասհանումների պլաններ, կա՛մ որպես սահմանված հատուցումների պլաններ, որոնցից յուրաքանչյուրն ունի իրեն բնորոշ տարբերակիչ առանձնահատկությունները: Երբեմն գոյություն ունեն պլաններ, որոնք պարունակում են երկուսի բնութագրիչները: Սույն ստանդարտի նպատակներով այդպիսի հիբրիդային պլանները համարվում են սահմանված հատուցումների պլաններ:

 

Սահմանված մասհանումների պլաններ

---

13. Սահմանված մասհանումների պլանի ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներառեն հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների մասին հաշվետվություն և ֆոնդավորման քաղաքականության նկարագրություն:

14. Սահմանված մասհանումների պլանի ներքո մասնակցի ապագա հատուցումների գումարը որոշվում է գործատուի, մասնակցի կամ նրանց երկուսի կողմից վճարված մասհանումներով և հիմնադրամի գործունեության արդյունավետությամբ ու ներդրումային եկամուտներով: Գործատուի պարտականությունները սովորաբար մարվում են` հիմնադրամին մասհանումներ կատարելով: Որպես կանոն` ակտուարային մասնագետի խորհրդատվություն չի պահանջվում` չնայած այդպիսի խորհուրդ երբեմն օգտագործվում է` գնահատելու համար ապագա հատուցումները, որոնք կարող են հասանելի լինել` ելնելով ներկա մասհանումներից և ապագա մասհանումների ու ներդրումային եկամուտների տարբեր մակարդակներից:

15. Մասնակիցներին հետաքրքրում է պլանի գործունեությունը, որովհետև այն ուղղակիորեն ազդում է նրանց ապագա հատուցումների մակարդակի վրա: Մասնակիցները շահագրգռված են իմանալու` արդյոք մասհանումները ստացվել են, և իրականացվում է արդյոք պատշաճ վերահսկողություն` շահառուների (բենեֆիցիարների) իրավունքները պաշտպանելու համար: Գործատուն շահագրգռված է պլանի արդյունավետ և պատշաճ գործելով:

16. Սահմանված մասհանումների պլանի հաշվետվությունների նպատակն է պարբերաբար տեղեկատվություն տրամադրել պլանի և դրա ներդրումային գործունեության արդյունքների վերաբերյալ: Այդ նպատակին սովորաբար կարելի է հասնել` հետևյալը ներառող ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնելով`

ա) ժամանակաշրջանի ընթացքում նշանակալի գործունեության նկարագրությունը, ինչպես նաև պլանին, դրա անդամակցությանը և պայմաններին վերաբերող որևէ փոփոխության ազդեցությունը,

բ) հաշվետվություն, որն արտացոլում է տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կատարված գործարքներն ու ներդրումային գործունեության արդյունքները, ինչպես նաև պլանի ֆինանսական վիճակը ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և

գ) ներդրումային քաղաքականության նկարագրությունը:

 

Սահմանված հատուցումների պլաններ

---

17. Սահմանված հատուցումների պլանի ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է պարունակեն կա՛մ`

ա) հաշվետվություն, որն արտացոլում է`

     (i) հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվները,

   (ii) խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը` տարանջատելով վաստակված հատուցումները և չվաստակված հատուցումները, և

    (iii) արդյունքում առաջացած ավելցուկը կամ պակասորդը, կա՛մ

բ) հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների մասին հաշվետվություն, որը ներառում է`

   (i) խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտող ծանոթագրություն` տարանջատելով վաստակված հատուցումները և չվաստակված հատուցումները, կամ

    (ii) հղում կից ներկայացված ակտուարային հաշվետվությունում տեղ գտած այդ տեղեկատվությանը:

Եթե ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ ակտուարային գնահատում պատրաստված չէ, ապա, որպես հիմք, պետք է օգտագործվի ամենավերջին գնահատումը, և բացահայտվի գնահատման ամսաթիվը:

18. 17-րդ պարագրաֆի նպատակներով խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը պետք է հիմնված լինի տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայության գծով պլանի պայմաններով խոստացված հատուցումների վրա` օգտագործելով կա՛մ ընթացիկ, կա՛մ կանխատեսվող աշխատավարձերի մակարդակները` բացահայտելով կիրառված հիմունքը: Պետք է բացահայտվի նաև ակտուարային ենթադրություններում ցանկացած այնպիսի փոփոխությունների ազդեցությունը, որոնք խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի վրա ունեցել են նշանակալի ազդեցություն:

19. Ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացատրվի խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի և հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների միջև փոխկապակցվածությունը, ինչպես նաև խոստացված հատուցումների ֆոնդավորման քաղաքականությունը:

20. Սահմանված հատուցումների պլանի դեպքում խոստացված թոշակային հատուցումների վճարումը կախված է պլանի ֆինանսական վիճակից և մասհանումներ կատարողների` պլանին ապագա մասհանումներ կատարելու կարողությունից, ինչպես նաև պլանի ներդրումային գործունեության արդյունքներից և գործառնությունների արդյունավետությունից:

21. Սահմանված հատուցումների պլանն ակտուարային մասնագետի պարբերական խորհրդատվության կարիքն ունի` պլանի ֆինանսական դրությունը գնահատելու, ենթադրությունները վերանայելու և ապագա մասհանումների մակարդակն առաջարկելու համար:

22. Սահմանված հատուցումների պլանի հաշվետվությունների ներկայացման նպատակը պլանի ֆինանսական միջոցների և գործունեության վերաբերյալ պարբերաբար տեղեկատվության տրամադրումն է, ինչն օգտակար է ժամանակի ընթացքում միջոցների կուտակման և պլանի հատուցումների միջև փոխկապվածության գնահատման համար: Այս նպատակին սովորաբար կարելի է հասնել` հետևյալը ներառող ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնելով`

ա) ժամանակաշրջանի ընթացքում նշանակալի գործունեության նկարագրությունը, ինչպես նաև պլանին, դրա անդամակցությանը և պայմաններին վերաբերող որևէ փոփոխության ազդեցությունը,

բ) հաշվետվություն, որն արտացոլում է տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կատարված գործարքներն ու ներդրումային գործունեության արդյունքները, ինչպես նաև պլանի ֆինանսական վիճակը ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

գ) ակտուարային տեղեկատվությունը` կա՛մ որպես հաշվետվությունների մաս, կա՛մ առանձին հաշվետվությամբ, և

դ) ներդրումային քաղաքականության նկարագրությունը:

 

Խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը

 

23. Թոշակային հատուցումների պլանի կողմից ակնկալվող վճարումների ներկա արժեքը կարող է հաշվարկվել և հաշվետվություններում ներկայացվել` օգտագործելով աշխատավարձի ընթացիկ մակարդակները կամ մինչև մասնակիցների թոշակի անցնելու պահն աշխատավարձի կանխատեսվող մակարդակները:

24. Ընթացիկ աշխատավարձի մակարդակի մոտեցումը որդեգրելու օգտին բերվող պատճառները ներառում են`

ա) խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը, լինելով պլանի յուրաքանչյուր մասնակցին ներկայումս վերագրելի գումարների հանրագումարը, կարող է հաշվարկվել ավելի օբյեկտիվորեն, քան աշխատավարձի կանխատեսվող մակարդակների հիման վրա, որովհետև այն ավելի քիչ ենթադրություններ է պարունակում,

բ) աշխատավարձի ավելացմամբ պայմանավորված հատուցումների աճը դառնում է պլանի պարտականություն աշխատավարձն ավելանալու պահից, և

գ) ընթացիկ աշխատավարձի մակարդակի վրա հիմնված խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի գումարը սովորաբար ավելի մոտ է աշխատանքից ազատման կամ պլանի դադարեցման դեպքում վճարվելիք գումարին:

25. Կանխատեսվող աշխատավարձի մակարդակի մոտեցումը որդեգրելու օգտին բերվող պատճառները ներառում են`

ա) ֆինանսական տեղեկատվությունը պետք է պատրաստվի անընդհատության հիմունքով` անկախ այն ենթադրություններից և գնահատումներից, որ պետք է կատարվեն,

բ) վերջնական վճարումների պլանի շրջանակներում հատուցումները որոշվում են թոշակի անցնելու կամ դրան մոտ ամսաթվի դրությամբ եղած աշխատավարձերի մակարդակով. ուստի աշխատավարձերը, մասհանումների մակարդակները և հատույցադրույքները պետք է կանխա-տեսվեն, և

գ) աշխատավարձի կանխատեսումները չներառելը, երբ ֆոնդավորումը մեծ մասամբ հիմնվում է աշխատավարձի կանխատեսումների վրա, կարող է հաշվետվություններում հանգեցնել թվացող գերֆոնդավորման, երբ պլանը գերֆոնդավորված չէ, կամ պատշաճ ֆոնդավորման, երբ պլանը թերֆոնդավորված է:

26. Ընթացիկ աշխատավարձերի վրա հիմնված խոստացված թոշակային հատու-ցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտվում է պլանի ֆինանսական հաշվետվություններում` ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ վաստակած հատուցումների գծով պարտականությունը ցույց տալու համար: Կանխատեսվող աշխատավարձերի հիման վրա խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտվում է` պոտենցիալ պարտականությունների մեծությունն անընդհատության հիմունքով ցույց տալու համար, ինչը, սովորաբար, հիմք է հանդիսանում ֆոնդավորման համար: Ի լրումն խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի բացահայտմանը` կարող է բավականաչափ բացատրությունների կարիք լինել, որպեսզի հստակ կերպով մատնանշվի այն համատեքստը, որում պետք է ընկալվի խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը: Նման բացատրություն կարող է լինել պլանավորված ապագա ֆոնդավորման համապատասխանության և աշխատավարձի կանխատեսումների վրա հիմնված ֆոնդավորման քաղաքականության մասին տեղեկատվության ձևով: Սա կարող է ներառվել ֆինանսական հաշվետվություններում կամ ակտուարային մասնագետի զեկույցում:

 

Ակտուարային գնահատումների հաճախականությունը

 

27. Շատ երկրներում ակտուարային գնահատումներ իրականացվում են ոչ հաճախ, քան երեք տարին մեկ անգամ: Եթե ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի դրությամբ ակտուարային գնահատում չի պատրաստվել, ապա որպես հիմք օգտագործվում է ամենավերջին գնահատումը և բացահայտվում է գնահատման ամսաթիվը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների բովանդակությունը

 

28. Սահմանված հատուցումների պլանների համար տեղեկատվությունը ներկայացվում է հետևյալ ձևերից որևէ մեկով, որոնք արտացոլում են ակտուարային տեղեկատվության բացահայտման և ներկայացման տարբեր գործնական փորձեր`

ա) ֆինանսական հաշվետվություններում ներառվում է հաշվետվություն, որը ցույց է տալիս հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվները, խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը և արդյունքում ստացվող ավելցուկը կամ պակասորդը: Պլանի ֆինանսական հաշվետվությունները պարունակում են նաև հաշվետվություններ հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների փոփոխությունների մասին և խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի փոփոխությունների մասին: Ֆինանսական հաշվետվություններին կից կարող է ներկայացվել ակտուարային մասնագետի` խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը հիմնավորող առանձին հաշվետվություն,

բ) ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք ներառում են հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների մասին հաշվետվություն և հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների փոփոխությունների մասին հաշվետվություն: Խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտվում է հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում: Ֆինանսական հաշվետվություններին կից կարող է ներկայացվել ակտուարային մասնագետի` խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը հիմնավորող առանձին հաշվետվություն, և

գ) ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք ներառում են հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների մասին հաշվետվություն և հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների փոփոխությունների մասին հաշվետվություն` խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը բացահայտող առանձին ակտուարային հաշվետվության հետ միասին:

Նշված ձևերից յուրաքանչուրի դեպքում ֆինանսական հաշվետվություններին կից կարող է ներկայացվել նաև լիազորագրային կառավարիչների զեկույց` կազմված ղեկավարության կամ տնօրենների զեկույցի բնույթով, ինչպես նաև ներդրումների վերաբերյալ հաշվետվություն:

29. 28(ա) և (բ) պարագրաֆներում նկարագրված ձևերի կողմնակիցները կարծում են, որ խոստացված թոշակային հատուցումների և այդ մոտեցումների համաձայն ներկայացված այլ տեղեկատվության քանակական ներկայացումն օգնում է օգտագործողներին` գնահատելու պլանի ընթացիկ կարգավիճակը և պլանի պարտականությունների կատարման հավանականությունը: Նրանք նաև կարծում են, որ ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ինքնին ամբողջական լինեն, այլ ոչ թե հիմնվեն կից ներկայացվող հաշվետվությունների վրա: Այնուամենայնիվ, կարծիք կա, որ 28(ա) պարագրաֆում նկարագրված ձևը կարող է այնպիսի տպավորություն ստեղծել, թե գոյություն ունի պարտավորություն, մինչդեռ խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը, ըստ այդ կարծիքի, չունի պարտավորությանը բնորոշ բոլոր գծերը:

30. 28(գ) պարագրաֆում նկարագրված ձևի կողմնակիցները կարծում են, որ խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը չպետք է ներառվի հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների մասին հաշվետվությունում, ինչպես 28(ա) պարագրաֆում նկարագրված ձևի դեպքում, կամ նույնիսկ բացահայտվի ծանոթագրությամբ, ինչպես նկարագրված է 28(բ) պարագրաֆում, քանի որ այն ուղղակիորեն կհամեմատվի պլանի ակտիվների հետ, իսկ այդպիսի համեմատությունը կարող է ընդունելի չլինել: Նրանք պնդում են, որ անպայման չէ, որ ակտուարային մասնագետները խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը համեմատեն ներդրումների շուկայական արժեքի հետ, բայց, փոխարենը, կարող են գնահատել ներդրումներից ակնկալվող դրամական միջոցների հոսքերի ներկա արժեքը: Հետևաբար, այս ձևի կողմնակիցները կարծում են, որ այդպիսի համեմատությունը դժվար թե արտացոլի ակտուարային մասնագետի կողմից պլանի ընդհանուր գնահատականը, և որ այն կարող է ճիշտ չընկալվել: Նաև կարծիք կա, որ, անկախ քանակական ներկայացումից, խոստացված թոշակային հատուցումների մասին տեղեկատվությունը պետք է ներառվի բացառապես առանձին ակտուարային հաշվետվությունում, որտեղ կարող են պատշաճ բացատրություններ տրվել:

31. Սույն ստանդարտն ընդունում է խոստացված թոշակային հատուցումների վերաբերյալ տեղեկատվության` առանձին ակտուարային հաշվետվությունում բացահայտումը թույլատրելու օգտին տեսակետները: Այն հերքում է խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի քանակական ներկայացմանը դեմ բերվող փաստարկները: Հետևաբար, սույն ստանդարտի ներքո ընդունելի են համարվում 28(ա) և (բ) պարագրաֆներում նկարագրված ձևերը, ինչպես նաև 28(գ) պարագրաֆում նկարագրված ձևը` պայմանով, որ ֆինանսական հաշվետվությունները հղում պարունակեն կից ներկայացվող ակտուարային հաշվետվությանը, որը կներառի խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը:

 

Բոլոր պլանները

---

Պլանի ակտիվների գնահատումը

 

32. Թոշակային հատուցումների պլանի ներդրումները պետք է հաշվառվեն իրական արժեքով: Շուկայում ազատ շրջանառվող արժեթղթերի դեպքում իրական արժեքը դրանց շուկայական արժեքն է: Եթե կան պլանի ներդրումներ, որոնց իրական արժեքը հնարավոր չէ գնահատել, պետք է բացահայտվի իրական արժեքը չօգտագործելու պատճառը:

33. Շուկայում ազատ շրջանառվող արժեթղթերի դեպքում ներդրումների իրական արժեքը, սովորաբար, դրանց շուկայական արժեքն է, քանի որ այն համարվում է հաշվետվու ամսաթվի դրությամբ արժեթղթերի և ժամանակաշրջանի ներդրումային գործունեության արդյունքների առավել արդյունավետ գնահատականը: Այն արժեթղթերը, որոնք ունեն ֆիքսված մարման արժեք և ձեռք են բերվել պլանի պարտականությունների կամ դրանց որոշակի մասերի հետ համապատասխանեցնելու համար, կարող են հաշվառվել դրանց վերջնական մարման արժեքի վրա հիմնված գումարներով` նկատի ունենալով մինչև մարումը հաստատուն հատույցադրույքը: Եթե կան պլանի ներդրումներ, որոնց իրական արժեքը հնարավոր չէ գնահատել, ինչպես, օրինակ, որևէ կազմակերպության նկատմամբ լիակատար սեփականությունը, ապա բացահայտվում է իրական արժեքը չօգտագործելու պատճառը: Այնքանով, որքանով ներդրումները հաշվառվում են շուկայական արժեքից կամ իրական արժեքից տարբեր գումարներով, դրանց իրական արժեքը սովորաբար նույնպես բացահայտվում է: Այն ակտիվները, որոնք օգտագործվում են հիմնադրամի գործառնությունների համար, հաշվառվում են` համաձայն համապատասխան ստանդարտների:

 

Բացահայտում

 

34. Թոշակային հատուցումների պլանի ֆինանսական հաշվետվությունները` անկախ դրա` սահմանված հատուցումների կամ սահմանված մասհանումների պլան լինելուց, պետք է պարունակեն նաև հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների փոփոխությունների մասին հաշվետվություն,

բ) հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նշանակալի դրույթների ամփոփագիր, և

գ) պլանի նկարագրությունը և ժամանակաշրջանի ընթացքում պլանում որևէ փոփոխության ազդեցությունը:

35. Թոշակային հատուցումների պլանների կողմից ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվությունները ներառում են հետևյալը, եթե դա կիրառելի է`

ա) հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների մասին հաշվետվություն, բացահայտելով`

     (i) ակտիվները ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ` համապատասխան դասակարգմամբ,

     (ii) ակտիվների գնահատման հիմունքը,

    (iii) կա՛մ հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների 5%-ը, կա՛մ արժեթղթերի ցանկացած դասի կամ տեսակի 5%-ը գերազանցող յուրաքանչյուր առանձին ներդրման վերաբերյալ մանրամասնություններ,

    (iv) գործատու կազմակերպությունում կատարած ցանկացած ներդրման վերաբերյալ մանրամասնություններ, և

    (v) խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքից տարբեր պարտավորություններ,

բ) հատուցումների համար հասանելի զուտ ակտիվների փոփոխությունների մասին հաշվետվություն` արտացոլելով հետևյալը`

    (i) գործատուի կատարած մասհանումները,

    (ii) աշխատակիցների կատարած մասհանումները,

    (iii) ներդրումային գործունեությունից եկամուտները, օրինակ` տոկոսները և շահաբաժինները,

    (iv) այլ եկամուտներ,

    (v) վճարված կամ վճարվելիք հատուցումները (վերլուծված, օրինակ` ըստ թոշակային, մահվան կամ անաշխատունակության հատուցումների և միանվագ վճարումների),

    (vi) վարչական ծախսերը,

    (vii) այլ ծախսեր,

    (viii) շահութահարկը,

    (ix) ներդրումների օտարումից և ներդրումների արժեքի փոփոխություն-ներից շահույթները կամ վնասները, և

    (x) այլ պլաններից ստացված և այլ պլաններին փոխանցված միջոցները,

գ) ֆոնդավորման քաղաքականության նկարագրությունը,

դ) սահմանված հատուցումների պլանների դեպքում խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքը (որը կարող է տարբերակվել վաստակված և չվաստակված հատուցումների)` հիմնված տվյալ ամսաթվի դրությամբ մատուցված ծառայության գծով պլանի պայմանների խոստացված հատուցումների վրա և օգտագործելով աշխատավարձի ընթացիկ մակարդակները կամ աշխատավարձի կանխատեսվող մակարդակները. այս տեղեկատվությունը կարող է ներառվել կից ներկայացվող ակտուարային հաշվետվությունում, որը պետք է ընկալվի` համակցվելով համապատասխան ֆինանսական հաշվետվություններին, և

ե) սահմանված հատուցումների պլանների դեպքում` էական ակտուարային ենթադրությունների նկարագրությունը և խոստացված թոշակային հատուցումների ակտուարային ներկա արժեքի հաշվարկման համար օգտագործված մեթոդը:

36. Թոշակային հատուցումների պլանի հաշվետվությունը պարունակում է պլանի նկարագրությունը` կա՛մ որպես ֆինանսական հաշվետվությունների մաս, կա՛մ որպես առանձին զեկույց: Այն կարող է պարունակել հետևյալը`

ա) գործատուների անունները և ընդգրկված աշխատակիցների խմբերը,

բ) հատուցում ստացող մասնակիցների թիվը և այլ մասնակիցների թիվը` պատշաճ դասակարգմամբ,

գ) պլանի տեսակը` սահմանված մասհանումների պլան կամ սահմանված հատուցումների պլան,

դ) ծանոթագրություն այն մասին, թե արդյոք մասնակիցները պլանին կատարում են մասհանումներ,

ե) մասնակիցներին խոստացված թոշակային հատուցումների նկարագրությունը.

զ) պլանի որևէ դադարեցման պայմանների նկարագրությունը, և

է) հաշվետվություններում ընդգրկված ժամանակաշրջանի ընթացքում (ա)-(զ) կետերում տեղի ունեցած փոփոխությունները:

Ընդունված է հղում կատարել այլ փաստաթղթերի, որոնք հեշտությամբ մատչելի են օգտագործողներին, և որոնցում նկարագրված է պլանը` ներառելով միայն հետագա փոփոխությունների վերաբերյալ տեղեկատվություն:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

37. Սույն ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում թոշակային հատուցումների պլանների` 1988 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջաններ ընդգրկող ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 27

Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառման և բացահայտման պահանջները այն դեպքի համար, երբ կազմակերպությունը պատրաստում է առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումները հաշվառելիս, երբ կազմակերպությունը կամավոր որոշում է, կամ ազգային կանոնակարգերի համաձայն պարտավոր է ներկայացնել առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ:

3. Սույն ստանդարտը չի սահմանում, թե որ կազմակերպությունները պետք է ներկայացնեն առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ: Այն կիրառվում է, երբ կազմակերպությունը պատրաստում է առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք համապատասխանում են Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներին:

 

Սահմանումներ

---

4. Հետևյալ տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են ստորև նշված իմաստներով.

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ. խմբի ֆինանսական հաշվետվություններ, որտեղ մայր կազմակերպության և դուստր կազմակերպությունների ակտիվները, պարտավորությունները, սեփական կապիտալը, եկամուտները և ծախսերը, ինչպես նաև դրամական հոսքերը ներկայացվում են որպես մեկ տնտեսական կազմակերպության համար ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվություններ:

Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ. կազմակերպության կողմից ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնցում կազմակերպությունը կարող է ընտրել, սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխան, դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում իր ներդրումները հաշվառել կամ ինքնարժեքով` «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան, կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով, ինչպես նկարագրված է «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ում:

5. Ստորև բերված տերմինները սահմանված են «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի Հավելված Ա-ում, «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ի Հավելված Ա-ում և ՀՀՄՍ 28-ի պարագրաֆ 3-ում`

• ասոցիացված կազմակերպություն,

• ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողություն,

• բաժնեմասնակցության մեթոդ,

• խումբ,

• ներդրումային կազմակերպություն,

• համատեղ հսկողություն,

• համատեղ ձեռնարկում,

• համատեղ ձեռնարկող,

• մայր կազմակերպություն,

• նշանակալի ազդեցություն,

• դուստր կազմակերպություն:

6. Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ. ներկայացվում են ի լրումն համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների, կամ ի լրումն այն ներդրողի ֆինանսական հաշվետվությունների, որը չունի ներդրումներ դուստր կազմակերպություններում, բայց ունի ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում, և այդ ներդրումները ՀՀՄՍ 28-ով պահանջվում է հաշվառել բաժնեմասնակցության մեթոդով, բացառությամբ` 8-8Ա պարագրաֆներում սահմանված հանգամանքների:

7. Դուստր կազմակերպություն, ասոցիացված կազմակերպություն կամ էլ համատեղ ձեռնարկումում համատեղ ձեռնարկողի բաժնեմաս (մասնակցություն) չունեցող կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ չեն հանդիսանում:

8. Կազմակերպությունը, որը ՖՀՄՍ 10-ի 4(ա) պարագրաֆին համապատասխան ազատված է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնելուց կամ ՀՀՄՍ 28-ի (վերանայված 2011 թվականին) պարագրաֆ 17-ի համաձայն` բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելուց, կարող է առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնել որպես իր միակ ֆինանսական հաշվետվություններ:

8Ա. Ներդրումային կազմակերպությունը, որից պահանջվում է ընթացիկ և ներկայացված բոլոր համադրելի ժամանակաշրջանների համար կիրառել իր բոլոր դուստր կազմակերպությունների համախմբման բացառությունը` համաձայն ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 31-ի, ներկայացնում է առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ` որպես իր միակ ֆինանսական հաշվետվություններ:

 

Առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստում

---

9. Առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է պատրաստվեն  բոլոր կիրառելի ՖՀՄՍ-ների համապատասխան` բացառությամբ պարագրաֆ 10-ում ներկայացվածների:

10. Երբ կազմակերպությունը պատրաստում է առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ, այն պետք է դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումները հաշվառի`

ա) ինքնարժեքով,

բ) ՖՀՄՍ 9-ի համապատասխան, կամ

գ) բաժնեմասնակցության մեթոդով, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 28-ում:

Կազմակերպությունը պետք է հաշվապահական հաշվառման միևնույն մոտեցումը կիրառի ներդրումների յուրաքանչյուր կատեգորիայի համար: Ինքնարժեքով կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումները պետք է հաշվառվեն «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ին համապատասխան, երբ դրանք դասակարգվում են որպես վաճառքի կամ բաշխման համար պահվող (կամ ներառվում են որպես վաճառքի կամ բաշխման համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում: ՖՀՄՍ   ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան հաշվառվող ներդրումների չափումը նման հանգամանքներում չի փոփոխվում:

11. Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 28-ի (վերանայված` 2011 թվականին) պարագրաֆ 18-ի համապատասխան ընտրում է ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում իր ներդրումները ՖՀՄՍ 9-ի համապատասխան չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, ապա այն իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ևս այդ ներդրումները պետք է չափի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

11Ա. Եթե, ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 31-ի համաձայն, մայր կազմակերպությունից պահանջվում է դուստր կազմակերպությունում իր ներդրումը չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան, այն պետք է նաև նույն կերպ հաշվառի դուստր կազմակերպությունում իր ներդրումը իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում:

11Բ. Երբ մայր կազմակերպությունը դադարում է լինել որպես ներդրումային կազմակերպություն կամ դառնում է ներդրումային կազմակերպություն, պետք է այդ փոփոխությունը հաշվառի այն ամսաթվից, երբ կարգավիճակի փոփոխությունը տեղի է ունեցել հետևյալ կերպ`

ա) երբ կազմակերպությունը դադարում է լինել որպես ներդրումային կազմակերպություն, այն պետք է դուստր կազմակերպությունում ներդրումը հաշվառի պարագրաֆ 10-ի համաձայն: Կարգավիճակի փոփոխման ամսաթիվ պետք է համարվի պայմանական ձեռքբերման ամսաթիվը: Երբ ներդրումը հաշվառվում է պարագրաֆ 10-ի համաձայն, ապա պայմանական ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դուստր կազմակերպության իրական արժեքը պետք է ներկայացնի փոխանցված պայմանական հատուցումը,

(i)  [հանված է]

(ii) [հանված է]

բ) երբ կազմակերպությունը դառնում է ներդրումային կազմակերպություն, այն պետք է դուստր կազմակերպությունում ներդրումը հաշվառի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն: Դուստր կազմակերպության նախորդ հաշվեկշռային արժեքի և դրա իրական արժեքի միջև եղած տարբերությունը, ներդրողի կարգավիճակի փոփոխման ամսաթվի դրությամբ, պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում` որպես օգուտ կամ կորուստ: Այդ դուստր կազմակերպությունների գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված ցանկացած օգուտի կամ կորստի կուտակված գումարը պետք է հաշվառվի այնպես` համարելով, որ ներդրումային կազմակերպությունը, կարգավիճակի փոփոխման ամսաթվի դրությամբ, այդ դուստր կազմակերպությունները օտարել է:

12. Դուստր կազմակերպությունից, համատեղ ձեռնարկումից կամ ասոցիացված կազմակերպությունից շահաբաժինները ճանաչվում են կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, երբ սահմանված է կազմակերպության` շահաբաժինը ստանալու իրավունքը: Շահաբաժինը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում` բացառությամբ երբ կազմակերպությունը չի ընտրել  օգտագործել բաժնեմասնակցության մեթոդը, որի դեպքում շահաբաժինը ճանաչվում է որպես ներդրման հաշվեկշռային արժեքի նվազեցում:

13. Երբ մայր կազմակերպությունը վերակառուցում է իր խմբի կառուցվածքը` հիմնադրելով նոր կազմակերպություն, որպես իր մայր կազմակերպություն, այնպիսի եղանակով, որը բավարարում է հետևյալ չափանիշները`

ա) նոր մայր կազմակերպությունը ստանում է սկզբնական մայր կազմակերպության հսկողությունը` թողարկելով բաժնային գործիքներ սկզբնական մայր կազմակերպության բաժնային գործիքների դիմաց,

բ) նոր խմբի և սկզբնական խմբի ակտիվներն ու պարտավորությունները վերակառուցումից անմիջապես առաջ և հետո նույնն են, և

գ) սկզբնական մայր կազմակերպության սեփականատերերը վերակառուցումից առաջ ունեն նույն բացարձակ և հարաբերական մասնակցությունը (բաժնեմասերը) սկզբնական խմբի և նոր խմբի զուտ ակտիվներում` վերակառուցումից անմիջապես առաջ և հետո,

և նոր մայր կազմակերպությունն իր ներդրումը սկզբնական մայր կազմակերպությունում իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում հաշվառում է 10(ա) պարագրաֆին համապատասխան, նոր մայր կազմակերպությունը պետք է ինքնարժեքը չափի սկզբնական մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում վերակառուցման ամսաթվի դրությամբ արտացոլված սեփական կապիտալի հոդվածներում իր բաժնի հաշվեկշռային արժեքով:

14. Նմանապես, մայր կազմակերպություն չհանդիսացող կազմակերպությունը կարող է հիմնադրել մի նոր կազմակերպություն` որպես իր մայր կազմակերպություն, այնպիսի եղանակով, որը բավարարում է 13-րդ պարագրաֆում նշված չափանիշները: 13-րդ պարագրաֆում նշված պահանջները հավասարապես կիրառվում են այդպիսի վերակառուցումների համար: Այդպիսի դեպքերում «սկզբնական մայր կազմակերպությանը» և «սկզբնական խմբին» արվող հղումները պետք է հասկանալ որպես հղում «սկզբնական կազմակերպությանը»:

 

Բացահայտում

---

15. Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտումներ ներկայացնելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի բոլոր կիրառելի ՖՀՄՍ-ները, ներառյալ` 16- 17 պարագրաֆներում ներկայացված պահանջները:

16. Երբ մայր կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 10-ի 4(ա) պարագրաֆին համապատասխան որոշել է չպատրաստել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և փոխարենը պատրաստում է առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ, ապա մայր կազմակերպությունն այդ առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտի`

ա) այն փաստը, որ այդ ֆինանսական հաշվետվություններն առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ են, և որ օգտագործվել է համախմբման բացառությունը, այն կազմակերպության անվանումը և հիմնական գործունեության վայրը (և գրանցման երկիրը, եթե տարբեր է) որը պատրաստել է հանրության կողմից օգտագործման համար հասանելի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք համապատասխանում են ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներին, ինչպես նաև այն հասցեն, որտեղ կարելի է ձեռք բերել այդ համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները,

բ) դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում նշանակալի ներդրումների ցանկը, ներառյալ`

    (i) այդ ներդրման օբյեկտների անվանումը,

    (ii) այդ  ներդրման օբյեկտների հիմնական գործունեության վայրը (գրանցման երկիրը, եթե տարբեր է),

    (iii) այդ ներդրման օբյեկտներում իր սեփականության բաժնեմասը (և քվեարկության իրավունքների իր բաժնեմասը, եթե վերջինս տարբերվում է սեփականության բաժնեմասից),

գ) (բ) կետում նշված ներդրումների հաշվառման համար օգտագործված մեթոդների նկարագրությունը:

16Ա. Երբ մայր կազմակերպություն  հանդիսացող ներդրումային կազմակերպությունը (բացառությամբ 16-րդ պարագրաֆում նշված մայր կազմակերպության), պարագրաֆ 8Ա-ի համաձայն, պատրաստում է առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ` որպես իր միակ ֆինանսական հաշվետվություններ, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Ներդրումային կազմակերպությունը պետք է նաև ներկայացնի «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ով պահանջվող` ներդրումային կազմակերպություններին վերաբերող բացահայտումները:

17. Երբ մայր կազմակերպությունը (բացառությամբ 16-16Ա պարագրաֆներում նշված մայր կազմակերպութան) կամ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողը պատրաստում են առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ, ապա մայր կազմակերպությունը կամ ներդրողը պետք է նույնականացնի ՖՀՄՍ 10-ին, ՖՀՄՍ 11-ին կամ ՀՀՄՍ 28-ին (վերանայված 2011 թվականին) համապատասխան պատրաստված ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնց դրանք վերաբերում են: Մայր կազմակերպությունը կամ ներդրողն իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է նաև բացահայտի`

ա) այն փաստը, որ այդ հաշվետվությունները առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ են, ինչպես նաև դրանց պատրաստման պատճառները, եթե պատրաստումը օրենքով չի պահանջվում,

բ) դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում նշանակալի ներդրումների ցանկը, ներառյալ`

    (i)  այդ ներդրման օբյեկտների անվանումը,

    (ii) այդ ներդրման օբյեկտների հիմնական գործունեության վայրը (գրանցման երկիրը, եթե տարբեր է),

   (iii) այդ ներդրման օբյեկտներում իր սեփականության բաժնեմասը (և քվեարկության իրավունքների իր բաժնեմասը, եթե վերջինս տարբերվում է սեփականության բաժնեմասից),

գ) (բ) կետում նշված ներդրումների հաշվառման համար օգտագործված մեթոդների նկարագրությունը:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

---

18. Կազմակերպությունը սույն ստանդարտը պետք է կիրառի 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը և միևնույն ժամանակ կիրառի ՖՀՄՍ 10-ը, ՖՀՄՍ 11-ը, ՖՀՄՍ 12-ը և ՀՀՄՍ 28-ը (2011 թվականին վերանայված տարբերակ):

18Ա. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպու-թյուններ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են  5-րդ, 6-րդ, 17-րդ և 18-րդ պարագրաֆները և ավելացվել են 8Ա, 11Ա-11Բ, 16Ա և 18Բ-18Թ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Վաղ ընդունումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը և կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները միաժամանակ:

18Բ. Եթե «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ (որը, սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակներով, այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբն է, երբ այդ փոփոխությունները առաջին անգամ են կիրառվում) մայր կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ ինքը ներդրումային կազմակերպություն է, ապա դուստր կազմակերպությունում իր ներդրման համար պետք է կիրառի 18Գ-18Թ պարագրաֆները:

18Գ. Սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ ներդրումային կազմակերպությունը, որը նախկինում դուստր կազմակերպությունում իր ներդրումը չափել է ինքնարժեքով, պետք է այդ ներդրումը չափի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` համարելով, որ սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները միշտ ուժի մեջ են եղել: Ներդրումային կազմակերպությունը պետք է հետընթաց ճշգրտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը և պետք է ճշգրտի անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբին չբաշխված շահույթը`

ա) ներդրման նախորդ հաշվեկշռային արժեքի, և

բ) դուստր կազմակերպությունում ներդրողի ներդրման իրական արժեքի միջև եղած ցանկացած տարբերությամբ:

18Դ. Սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ ներդրումային կազմակերպությունը, որը նախկինում դուստր կազմակերպությունում իր ներդրումը չափել է իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով, պետք է շարունակի այդ ներդրումը չափել իրական արժեքով: Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված ցանկացած իրական արժեքի ճշգրտման կուտակված գումարը պետք է փոխանցվի չբաշխված շահույթ` սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ:

18Ե. Սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ ներդրումային կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտումներ կատարի դուստր կազմակերպությունում մասնակցության նախկին հաշվառման մեջ, որը նախկինում ընտրել է չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով`  ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն, ինչպես թույլատրվում է պարագրաֆ 10-ում:

18Զ. Նախքան «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի ընդունման ամսաթիվը` ներդրումային կազմակերպությունը պետք է օգտագործի ներդրողներին կամ ղեկավարությանը նախկինում ներկայացված իրական արժեքի գումարները, եթե դրանք իրենցից ներկայացնում են մի գումար, որի համար ներդրումը կարող է, գնահատման ամսաթվի դրությամբ, փոխանակվել իրազեկ, պատրաստակամ կողմերի միջև` «պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքում»:

18Է. Եթե, 18Գ-18Զ պարագրաֆների համաձայն, դուստր կազմակերպությունում ներդրման չափումը գործնականում հնարավոր չէ (ինչպես սահմանված է «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ում), ներդրումային կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբին, երբ 18Գ-18Զ պարագրաֆների կիրառումը գործնականում հնարավոր է, որը կարող է լինել ընթացիկ ժամանակաշրջանը: Ներդրողը պետք է հետընթաց ճշգրտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը, եթե ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը, երբ սույն պարագրաֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, չի հանդիսանում ընթացիկ ժամանակաշրջանը: Եթե այն ամսաթիվը, երբ ներդրումային կազմակերպությունը գործնականում կարող է չափել դուստր կազմակերպության իրական արժեքը, համարվում է ավելի վաղ, քան անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկիզբը, ներդրողը անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբին սեփական կապիտալը պետք է ճշգրտի`

ա) ներդրման նախորդ հաշվեկշռային արժեքի, և

բ) դուստր կազմակերպությունում ներդրողի ներդրման իրական արժեքի միջև եղած ցանկացած տարբերությամբ:

Եթե ամենավաղ ժամանակաշրջանը, երբ սույն պարագրաֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, համարվում է ընթացիկ ժամանակաշրջանը, սեփական կապիտալի ճշգրտումը պետք է ճանաչվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի սկզբին:

18Ը. Եթե ներդրումային կազմակերպությունը, նախքան «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթիվը, օտարել է դուստր կազմակերպությունում ներդրումը կամ այլևս չունի հսկողություն դրա նկատմամբ, ապա ներդրումային կազմակերպությունից չի պահանջվում այդ ներդրման համար ճշգրտումներ կատարել նախորդ հաշվապահական հաշվառման մեջ:

18Թ. Չնայած 18Գ-18Է պարագրաֆներում սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանի («անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան»)  հղումներին` կազմակերպությունը կարող է նաև ներկայացնել ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն` ներկայացված ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, բայց որը չի պահանջվում: Եթե կազմակերպությունը չի ներկայացնում ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, 18Գ-18Է պարագրաֆներում «անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան» տերմինին կատարված բոլոր հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես «ներկայացված ամենավաղ ճշգրտված համադրելի ժամանակաշրջան»: Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է չճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, պետք է հստակ որոշակիացնի այն տեղեկատվությունը, որը չի ճշգրտվել, նշի, որ այն պատրաստվել է այլ հիմունքով և բացատրի այդ հիմունքը:

18Ժ. 2014 թվականի օգոստոսին հրապարակված «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում բաժնեմասնակցության մեթոդ» (ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 4-7, 10, 11Բ և 12 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի հետընթաց  2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար`  համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քա-ղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Հղումներ ՖՀՄՍ 9-ին

 

19. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը, սակայն դեռևս չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, ապա ՖՀՄՍ 9-ին կատարված յուրաքանչյուր հղում պետք է ընկալվի որպես հղում, կատարված «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և  չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին:

 

ՀՀՄՍ 27 (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) գործողության դադարեցումը

---

20. Սույն ստանդարտը հրապարակվել է ՖՀՄՍ 10-ի հետ միաժամանակ: Երկու ՖՀՄՍ-ները միասին փոխարինում են «Համախմբված և առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ին (2008 թվականին վերանայված տարբերակ):

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 28

Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների հաշվառումը, ինչպես նաև սահմանել բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման պահանջները` ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում ներդրումներ հաշվառելիս:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր այն կազմակերպությունների կողմից, որոնք հանդիսանում են ներդրման օբյեկտի նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողներ:

 

Սահմանումներ

---

3. Հետևյալ տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են ստորև նշված իմաստներով.

Ասոցիացված կազմակերպություն` կազմակերպություն, որի նկատմամբ ներդրողն ունի նշանակալի ազդեցություն:

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` խմբի ֆինանսական հաշվետվություններն են, որտեղ մայր կազմակերպության և դուստր կազմակերպությունների ակտիվները, պարտավորությունները, սեփական կապիտալը, եկամուտը, ծախսերը և դրամական հոսքերը  ներկայացվում են որպես մեկ տնտեսական կազմակերպության համար ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվություններ:

Բաժնեմասնակցության մեթոդ` հաշվապահական հաշվառման մեթոդ, որով ներդրումը սկզբնապես ճանաչվում է ինքնարժեքով, իսկ այնուհետև ճշգրտվում է ձեռքբերումից հետո ներդրման օբյեկտի զուտ ակտիվներում ներդրողի բաժնեմասի փոփոխությունների չափով: Ներդրողի շահույթը կամ վնասը ներառում է ներդրման օբյեկտի շահույթում կամ վնասում ներդրողի բաժնեմասը, իսկ ներդրողի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը` ներդրման օբյեկտի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներդրողի բաժնեմասը:

Համատեղ պայմանավորվածություն` պայմանավորվածություն, որտեղ երկու կամ ավելի կողմեր ունեն համատեղ հսկողություն:

Համատեղ հսկողություն` պայմանավորվածության նկատմամբ հսկողության` պայմանագրով համաձայնեցված բաժանումն է, որը գոյություն ունի միայն այն դեպքում, երբ դրան վերաբերող համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումների ընդունման համար անհրաժեշտ է հսկողությունը կիսող կողմերի  միաձայն համաձայնությունը:

Համատեղ ձեռնարկում` համատեղ պայմանավորվածություն, ըստ որի պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերը ունեն իրավունքներ պայմանավորվածության զուտ ակտիվների նկատմամբ:

Համատեղ ձեռնարկող` համատեղ ձեռնարկման կողմ, որն այդ համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ ունի համատեղ հսկողություն:

Նշանակալի ազդեցությունը ներդրման օբյեկտի ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունների վերաբերյալ որոշումների ընդունմանը մասնակցելու կարողությունն է, բայց ոչ այդ քաղաքականությունների հսկողությունը կամ համատեղ հսկողությունը:

4. Ստորև նշված տերմինները սահմանված են «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ի պարագրաֆ 4-ում և «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի Հավելված Ա-ում և սույն ստանդարտում օգտագործվում են այն ՖՀՄՍ-ներում նշված իմաստներով, որոնցում դրանք սահմանված են`

• հսկողություն ներդրման օբյեկտի նկատմամբ,

• խումբ,

• մայր կազմակերպություն,

• առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ,

• դուստր կազմակերպություն:

 

Նշանակալի ազդեցություն

---

5. Եթե ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն (օրինակ` դուստր կազմակերպությունների միջոցով) կազմակերպությանն է պատկանում ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքների 20 տոկոսը կամ ավելին, ապա ենթադրվում է, որ կազմակերպությունն ունի նշանակալի ազդեցություն, բացառությամբ այն դեպքի, երբ հստակորեն կարելի է ցուցադրել, որ այդպես չէ: Եվ հակառակը` եթե ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն (օրինակ` դուստր կազմակերպությունների միջոցով) կազմակերպությանն է պատկանում ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքների 20 տոկոսից պակաս, ապա ենթադրվում է, որ կազմակերպությունը չունի նշանակալի ազդեցություն, բացառությամբ այն դեպքի, երբ այդպիսի ազդեցությունը հստակորեն կարելի է ցուցադրել: Մեկ այլ ներդրողի զգալի բաժնեմասի կամ բաժնեմասերի մեծամասնության պատկանելը պարտադիր չէ, որ բացառի կազմակերպության նշանակալի ազդեցություն ունենալը:

6. Կազմակերպության կողմից նշանակալի ազդեցություն ունենալու մասին սովորաբար վկայում են ստորև նշվածներից մեկը կամ մի քանիսը`

ա) ներկայացվածություն ներդրման օբյեկտի տնօրենների խորհրդում կամ համարժեք կառավարման մարմնում,

բ) մասնակցություն քաղաքականության ձևավորման գործընթացներին, ներառյալ մասնակցությունը շահաբաժինների վճարման կամ այլ բաշխումների վերաբերյալ որոշումներին,

գ) կազմակերպության և իր ներդրման օբյեկտի միջև էական գործարքներ,

դ) կառավարչական անձնակազմի փոխանակում, կամ

ե) կարևոր տեխնիկական տեղեկատվության տրամադրում:

7. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ բաժնետոմսերի վարանտներ, բաժնետոմսերի գնման օպցիոններ, պարտքային կամ բաժնային գործիքներ, որոնք փոխարկելի են սովորական բաժնետոմսերի, և կամ այլ նմանատիպ գործիքներ, որոնք ունեն պոտենցիալ` իրագործվելու կամ փոխարկվելու դեպքում կազմակերպությանը տալու լրացուցիչ ձայնի իրավունքներ կամ նվազեցնելու այլ կողմերի ձայնի իրավունքները` այլ կազմակերպության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունների նկատմամբ (այսինքն` պոտենցիալ ձայնի իրավունքներ): Երբ գնահատվում է, թե արդյոք կազմակերպությունն ունի նշանակալի ազդեցություն, պետք է հաշվի առնվեն այն պոտենցիալ ձայնի իրավունքների գոյությունը և ազդեցությունը, որոնք տվյալ պահին իրագործելի կամ փոխարկելի են, ներառյալ այլ կազմակերպությանը պատկանող պոտենցիալ ձայնի իրավունքները: Պոտենցիալ ձայնի իրավունքները տվյալ պահին իրագործելի կամ փոխարկելի չեն, երբ, օրինակ, դրանք չեն կարող իրագործվել կամ փոխարկվել մինչև ապագա որևէ ամսաթիվը կամ ապագա դեպքի տեղի ունենալը:

8. Գնահատելիս, թե պոտենցիալ ձայնի իրավունքները արդյոք դեր են խաղում նշանակալի ազդեցության համար, կազմակերպությունն ուսումնասիրում է բոլոր փաստերն ու հանգամանքները (ներառյալ պոտենցիալ ձայնի իրավունքների իրագործման պայմաններն ու ժամկետները և ցանկացած այլ պայմանագրային համաձայնություններ` անկախ այն բանից, թե դրանք դիտարկվում են առանձին, թե միասին վերցրած), որոնք ազդում են պոտենցիալ ձայնի իրավունքների վրա, բացի ղեկավարության` այդպիսի պոտենցիալ իրավունքներն իրագործելու կամ փոխարկելու մտադրությունից ու ֆինանսական կարողությունից:

9. Կազմակերպությունը կորցնում է նշանակալի ազդեցությունը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, երբ կորցնում է այդ ներդրման օբյեկտի ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունների վերաբերյալ որոշումներին մասնակցելու կարողությունը: Նշանակալի ազդեցության կորուստը կարող է տեղի ունենալ սեփականության բաժնեմասի բացարձակ կամ հարաբերական մակարդակների փոփոխությամբ կամ առանց դրա: Դա կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, այն դեպքում, երբ ասոցիացված կազմակերպությունը անցնում է կառավարության, դատարանի, ադմինիստրատորի կամ կարգավորողի հսկողության ներքո: Դա կարող է տեղի ունենալ նաև պայմանագրային համաձայնության արդյունքում:

 

Բաժնեմասնակցության մեթոդ

---

10. Բաժնեմասնակցության մեթոդի համաձայն, սկզբնական ճանաչման պահին ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրումը ճանաչվում է ինքնարժեքով, և հաշվեկշռային արժեքը ավելացվում կամ պակասեցվում է` ճանաչելու համար ներդրողի բաժնեմասը ներդրման օբյեկտի հետձեռքբերումային շահույթում կամ վնասում: Ներդրողի բաժնեմասը ներդրման օբյեկտի շահույթում կամ վնասում ճանաչվում է ներդրողի շահույթում կամ վնասում: Ներդրման օբյեկտից ստացված բաշխումների չափով նվազեցվում է ներդրման հաշվեկշռային արժեքը: Հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտումների կարիք կարող է լինել նաև ներդրման օբյեկտում ներդրողի համամասնական բաժնեմասի այն փոփոխությունների գծով, որոնք առաջանում են ներդրման օբյեկտի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի փոփոխություններից: Այդպիսի փոփոխությունների թվին են պատկանում հիմնական միջոցների վերագնահատումից և արտարժույթի վերահաշվարկումից առաջացող փոփոխությունները: Ներդրողի բաժինը այդ փոփոխություններում ճանաչվում է ներդրողի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում (տե՛ս «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ը:

11. Ստացված բաշխումների հիման վրա ճանաչված եկամտի գումարը կարող է ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման գծով ներդրողի կողմից ստացվող եկամուտների ճիշտ գնահատումը չլինել, քանի որ ստացված բաշխումները կարող են քիչ կապված լինել ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման արդյունքների հետ: Հաշվի առնելով այն, որ ներդրողը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ ունի համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն, ապա ներդրողը ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ունի մասնակցություն (բաժնեմաս), հետևաբար` ներդրումից հատույց: Ներդրողը հաշվառում է այս բաժնեմասը, ընդլայնելով իր ֆինանսական հաշվետվությունների շրջանակը` ներառելով նման ներդրման օբյեկտի շահույթ կամ վնասում իր բաժինը: Արդյունքում` բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը տրամադրում է ավելի մեծ տեղեկատվությամբ հաշվետվություն ներդրողի զուտ ակտիվների և շահույթ կամ վնասի վերաբերյալ:

12. Երբ առկա են պոտենցիալ ձայնի իրավունքներ կամ պոտենցիալ ձայնի իրավունքներ պարունակող այլ ածանցյալ գործիքներ, ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում կազմակերպության բաժնեմասը բացառապես որոշվում է` հիմք ընդունելով սեփական կապիտալում մասնակցության այդ պահին եղած համամասնությունները, այլ ոչ թե պոտենցիալ ձայնի իրավունքների և այլ ածանցյալ գործիքների հնարավոր իրագործումը կամ փոխարկումը, եթե չի կիրառվում պարագրաֆ 13-ը:

13. Որոշ հանգամանքներում կազմակերպությունը, ըստ էության, կարող է համարվել սեփականատեր որևէ գործարքի արդյունքում, որը կազմակերպությանը հնարավորություն է տալիս ստանալ բաժնեմասնակցությանը բնորոշ հատույցներ: Նման հանգամանքներում կազմակերպությանը վերագրվող մասնաբաժինը որոշվում է, հաշվի առնելով այն պոտենցիալ ձայնի իրավունքների և այլ ածանցյալ գործիքների վերջնական իրագործումը, որոնք այդ պահին հատույցը հասանելի են դարձնում կազմակերպությանը:

14. «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ը չի կիրառվում ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող մասնակցությունների համար: Երբ պոտենցիալ ձայնի իրավունքներ պարունակող գործիքներն, ըստ էության, տվյալ պահին հասանելի են դարձնում ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման բաժնեմասնակցության գծով հատույցը, ապա այդ գործիքների համար չի կիրառվում ՖՀՄՍ 9-ը: Մնացած բոլոր դեպքերում, ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում պոտենցիալ ձայնի իրավունքներ պարունակող գործիքները հաշվառվում են ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն:

14Ա. Կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը նաև ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում այլ ֆինանսական գործիքների համար, որոնց դեպքում բաժնեմասնակցության մեթոդը չի կիրառվում: Դրանք ներառում են երկարաժամկետ ներդրումներ, որոնք, ըստ էության, ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում կազմակերպության զուտ ներդրման մաս են կազմում (տե՛ս պարագրաֆ 38-ը): Կազմակերպությունը նման երկարաժամկետ ներդրումների համար կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը` նախքան սույն ստանդարտի պարագրաֆ 38-ի և պարագրաֆներ 40-43-ի կիրառումը: Երբ կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը, այն չպետք է հաշվի առնի սույն ստանդարտի կիրառումից առաջացող երկարաժամկետ ներդրումների հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած ճշգրտում:

15. Բացառությամբ, երբ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրումը կամ ներդրման մի մասը դասակարգվում են որպես վաճառքի համար պահվող` «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ին համապատասխան, վաճառքի համար պահվող չդասակարգված ներդրումը կամ ներդրման որևէ բաժնեմասը պետք է դասակարգվեն որպես ոչ ընթացիկ ակտիվ:

 

Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը

---

16. Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող կազմակերպությունը իր ներդրումը ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում պետք է հաշվառի բաժնեմասնակցության մեթոդի միջոցով, բացառությամբ, երբ այդ ներդրումը բավարարում է 17-19 պարագրաֆներում նկարագրված բացառություններին:

 

Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման բացառությունները

 

17. Կազմակերպությունը ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումում իր ներդրումների համար կարող է չկիրառել բաժնեմասնակցության մեթոդը, եթե հանդիսանում է մայր կազմակերպություն, որն ազատված է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու պարտականությունից` ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 4(ա)-ում նշված գործողության ոլորտի բացառության համաձայն, կամ եթե կիրառվում են բոլոր հետևյալ պայմանները`

ա) կազմակերպությունը ինքն է հանդիսանում մեկ այլ կազմակերպությանը ամբողջությամբ կամ մասնակիորեն պատկանող դուստր կազմակերպություն, և իր մյուս սեփականատերերը, ներառյալ նրանք, որոնք այլ դեպքերում չունեն ձայնի իրավունք, տեղեկացված են, որ կազմակերպությունը չի կիրառելու բաժնեմասնակցության մեթոդը, և դրա դեմ չեն առարկել,

բ) կազմակերպությունը չունի հրապարակային շուկայում (տեղական կամ արտերկրյա ֆոնդային բորսայում կամ արտաբորսայական կարգավորվող շուկայում, ներառյալ տեղական և տարածաշրջանային շուկաները) շրջանառվող պարտքային կամ բաժնային գործիքներ,

գ) կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվությունները չի ներկայացնում արժեթղթերի հանձնաժողովին կամ այլ կարգավորող կազմակերպության` որևէ դասի գործիք հրապարակային շուկայում թողարկելու նպատակով, և ոչ էլ գտնվում է այդպիսի ներկայացման գործընթացում,

դ) կազմակերպության վերջնական մայր կազմակերպությունը կամ որևէ միջանկյալ մայր կազմակերպություն պատրաստում է հանրության կողմից օգտագործման համար հասանելի ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք համապատասխանում են այն ՖՀՄՍ-ներին, որոնցում դուստր կազմակերպությունները համախմբվում են կամ չափվում են իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` ՖՀՄՍ 10-ի համաձայն:

18. Եթե ներդրումը ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում պահվում է կամ անուղղակիորեն պահվում է այնպիսի կազմակերպության կողմից, որը վենչուրային կապիտալի կազմակերպություն է, փոխադարձ հիմնադրամ, բաժնային տրաստ կամ նմանատիպ կազմակերպություն, ներառյալ` ներդրումների հետ կապված ապահովագրական հիմնադրամները, ապա կազմակերպությունը կարող է որոշում կայացնել այդ ներդրումը չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն: Ներդրումների հետ կապված ապահովագրական հիմնադրամի օրինակ է կազմակերպության կողմից պահվող հիմնադրամը` որպես ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հիմքում ընկած միավորներ` ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով: Այս որոշման համար ապահովագրության պայմանագրերը ներառում են հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագրեր: Կազմակերպությունը այս որոշումը պետք է կայացնի առանձին` յուրաքանչյուր ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման համար` ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման սկզբնական ճանաչման պահին (տե՛ս «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ը` սույն պարագրաֆում օգտագործված տերմինների համար, որոնք սահմանված են այդ ստանդարտում):

19. Երբ կազմակերպությունն ասոցիացված կազմակերպությունում ունի ներդրում, որի մի մասն անուղղակիորեն պահվում է վենչուրային կապիտալի կազմակերպության, փոխադարձ ֆոնդի, բաժնային տրաստի կամ նմանատիպ կազմակերպության միջոցով, ներառյալ ներդրումների հետ կապված ապահովագրական հիմնադրամները, ապա կազմակերպությունը կարող է, իր ընտրությամբ, ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրման այդ մասը չափել իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով` ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն, անկախ այն բանից, թե այդ վենչուրային կապիտալի կազմակերպությունը, փոխադարձ ֆոնդը, բաժնային տրաստը կամ նմանատիպ կազմակերպությունը, ներառյալ` ներդրումների հետ կապված ապահովագրական հիմնադրամները, ունեն նշանակալի ազդեցություն ներդրման այդ մասի վրա, թե ոչ: Եթե կազմակերպությունը կատարել է վերը նշված ընտրությունը, ապա պետք է բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառի նաև ասոցիացված կազմակերպությունում իր ներդրման մնացած մասի համար, որը չի պահվում վենչուրային կապիտալի կազմակերպության, փոխադարձ ֆոնդի, բաժնային տրաստի կամ նմանատիպ կազմակերպության միջոցով, ներառյալ` ներդրումների հետ կապված ապահովագրական հիմնադրամները:

 

Դասակարգում` «Որպես վաճառքի համար պահվող»

 

20. Կազմակերպությունը պետք է ՖՀՄՍ 5-ը կիրառի ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման կամ ներդրման մասի համար, որը բավարարում է «որպես վաճառքի համար պահվող» դասակարգման չափանիշներին: Ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման որևէ մնացած մաս, որը չի դասակարգվել որպես վաճառքի համար պահվող, պետք է հաշվառվի` կիրառելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, քանի դեռ որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ներդրման մասը չի օտարվել: Օտարումից հետո կազմակերպությունը պետք է ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում իր մնացած բաժնեմասը հաշվառի ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն, բացի այն դեպքերից երբ մնացած բաժնեմասը շարունակում է հանդիսանալ ասոցիացված կազմակերպություն կամ համատեղ ձեռնարկում, որի դեպքում կազմակերպությունը կիրառում է բաժնեմասնակցության մեթոդը:

21. Երբ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրումը կամ ներդրման մի մասը, որը նախապես դասակարգվել էր որպես վաճառքի համար պահվող, այլևս չի համապատասխանում այդ դասակարգման չափանիշներին, այն պետք է հետընթաց հաշվառվի բաժնեմասնակցության մեթոդով` սկսած այն ամսաթվից, երբ դասակարգվել էր որպես վաճառքի համար պահվող: Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելուց սկսած ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է համապատասխանաբար ճշգրտվեն:

 

Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման դադարեցումը

 

22. Կազմակերպությունը պետք է դադարեցնի բաժնեմասնակցության մեթոդի օգտագործումը` սկսած այն ամսաթվից, երբ այդ ներդրումը դադարում է հանդիսանալ ասոցիացված կազմակերպություն կամ համատեղ ձեռնարկում, հետևյալ կերպ`

ա) եթե ներդրումը դառնում է դուստր կազմակերպություն, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի իր ներդրումը «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի և ՖՀՄՍ 10-ի համաձայն,

բ) եթե նախկին ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում մնացած բաժնեմասը ֆինանսական ակտիվ է, կազմակերպությունը պետք է չափի այդ բաժնեմասը իրական արժեքով: Բաժնեմասի իրական արժեքը պետք է դիտարկվի որպես իրական արժեք` բաժնեմասը որպես ֆինանսական ակտիվ սկզբնական ճանաչման պահի դրությամբ, ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան: Կազմակերպությունը շահույթում կամ վնասում պետք է ճանաչի տարբերությունը հետևյալի միջև`

    (i) մնացած բաժնեմասի իրական արժեքի և ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման մասի օտարումից մուտքեր, և

    (ii) բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման դադարեցման ամսաթվի դրությամբ ներդրման հաշվեկշռային արժեք,

գ) երբ կազմակերպությունը դադարեցնում է բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառումը, կազմակերպությունն այդ ներդրման գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախապես ճանաչված բոլոր գումարները պետք է հաշվառի այն նույն հիմունքներով, որոնք կպահանջվեին, եթե ներդրման օբյեկտն ուղղակիորեն օտարեր համապատասխան ակտիվներն ու պարտավորությունները:

23. Հետևաբար, եթե նախապես այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտը կամ կորուստը ներդրման օբյեկտի կողմից համապատասխան ակտիվներն ու պարտավորությունները օտարելիս կվերադասակարգվեր շահույթի կամ վնասի մեջ, ապա կազմակերպությունն այդ օգուտը կամ կորուստը սեփական կապիտալից վերադասակարգում է շահույթի կամ վնասի մեջ (որպես վերադասակարգման ճշգրտում), երբ դադարեցվում է բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառությունը: Օրինակ` եթե ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումն արտարժութային գործառնության գծով ունի կուտակային փոխարժեքային տարբերություններ և կազմակերպությունը դադարեցնում է բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառությունը, ապա կազմակերպությունը այդ արտարժութային գործառնության գծով նախապես այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտը կամ կորուստը պետք է վերադասակարգի շահույթի կամ վնասի մեջ:

24. Եթե ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումը դառնում է ներդրում համատեղ ձեռնարկումում, կամ եթե ներդրումը համատեղ ձեռնարկումում դառնում է ներդրում ասոցիացված կազմակերպությունում, կազմակերպությունը շարունակում է կիրառել բաժնեմասնակցության մեթոդը և չի վերաչափում մնացած բաժնեմասը:

 

Փոփոխություններ սեփականության բաժնեմասում

 

25. Եթե ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում կազմակերպության սեփականության բաժնեմասը նվազեցվում է, սակայն ներդրումը շարունակում դասակարգվել որպես ասոցիացված կազմակերպություն կամ համատեղ ձեռնարկում համապատասխանաբար, ապա կազմակերպությունը շահույթում կամ վնասում պետք է վերադասակարգի սեփականության բաժնեմասի այդ նվազեցման գծով նախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտի կամ կորստի համամասնությունը, եթե  համապատասխան ակտիվների կամ պարտավորությունների օտարման գծով այդ օգուտը կամ կորուստը կպահանջվի վերադասակարգել շահույթում կամ վնասում:

 

Բաժնեմասնակցության մեթոդի ընթացակարգեր

 

26. Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման ընթացակարգերից շատերը նման են ՖՀՄՍ 10-ում նկարագրված համախմբման ընթացակարգերին: Ավելին` դուստր կազմակերպության ձեռքբերումը հաշվառելիս օգտագործվող ընթացակարգերի հիմքում ընկած հայեցակարգերը կիրառվում են նաև ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման ձեռքբերումը հաշվառելու համար:

27. Ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում խմբի բաժինը բաղկացած է այդ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում մայր կազմակերպությանը և նրա դուստր կազմակերպություններին պատկանող բաժիններից (բաժնեմասերից): Խմբի այլ ասոցիացված կազմակերպություններին կամ համատեղ ձեռնարկումներին պատկանող բաժինները (բաժնեմասերը) այս նպատակի համար հաշվի չեն առնվում: Երբ ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումն ունեն դուստր կազմակերպություններ, ասոցիացված կազմակերպություններ, կամ համատեղ ձեռնարկումներ, բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելու նպատակով հաշվի են առնվում շահույթի կամ վնասի, այլ համապարփակ արդյունքի և զուտ ակտիվների այն մեծությունները, որոնք ճանաչված են ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման ֆինանսական հաշվետվություններում (ներառյալ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման բաժինը իր ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների շահույթում կամ վնասում, այլ համապարփակ արդյունքում և զուտ ակտիվներում)` միասնական հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության արդյունքներն ապահովելու համար անհրաժեշտ ճշգրտումները կատարելուց հետո (տե՛ս 35-36Ա պարագրաֆները):

28. Կազմակերպության (ներառյալ իր համախմբված դուստր կազմակերպությունների) և իր ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման միջև, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում, բիզնես չկազմող ակտիվներ պարունակող «վերընթաց» և «վայրընթաց» գործարքներից առաջացած օգուտները և կորուստները կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչվում են միայն ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում չկապակցված ներդրողների բաժնեմասերի չափով: «Վերընթաց» գործարքներ են, օրինակ, ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման կողմից ակտիվների վաճառքը ներդրողին: Կազմակերպության բաժինը ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման` նշված գործարքներից առաջացած օգուտներում կամ կորուստներում բացառվում է: «Վայրընթաց» գործարքներ են, օրինակ, ներդրողի կողմից ակտիվների վաճառքը կամ հատկացումներն իր ասոցիացված կազմակերպությանը կամ համատեղ ձեռնարկմանը:

29. Երբ «վայրընթաց» գործարքները տրամադրում են վաճառքի կամ հատկացման ենթակա ակտիվների իրացման զուտ արժեքի նվազման կամ այդ ակտիվների արժեզրկման վկայություն, ներդրողը պետք է ամբողջությամբ ճանաչի այդ կորուստները: Երբ «վերընթաց» գործարքները տրամադրում են գնման ենթակա ակտիվների` իրացման զուտ արժեքի նվազման կամ այդ ակտիվների արժեզրկման վկայություն, ներդրողը պետք է ճանաչի այդ կորուստներում իր բաժինը:

30. Այդ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում սեփական կապիտալի բաժնեմասի դիմաց ասոցիացված կազմակերպությանը կամ համատեղ ձեռնարկմանը, ՖՀՄՍ 3-ի համաձայն, ձեռնարկատիրական գործունեություն չկազմող ոչ դրամային ակտիվների հատկացումը, որոնք հանգեցնում են օգուտի կամ կորստի, պետք է հաշվառվի պարագրաֆ 28-ի համաձայն, բացառությամբ այն դեպքի, երբ այդ հատկացումը չունի առևտրային բովանդակություն, ինչպես որ այդ տերմինը սահմանված է «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ում: Եթե նման հատկացումը չունի առևտրային բովանդակություն, օգուտը կամ կորուստը դիտվում են որպես չիրացված և չեն ճանաչվում, բացառությամբ, երբ կիրառվում է նաև պարագրաֆ 31-ը: Այդպիսի չիրացված օգուտներն ու կորուստները պետք է հաշվանցվեն բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումից և չպետք է ներկայացվեն որպես հետաձգված օգուտներ կամ կորուստներ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին համախմբված հաշվետվությունում, կամ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, որտեղ ներդրումները հաշվառված են բաժնեմասնակցության մեթոդով:

31. Եթե կազմակերպությունը, ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում սեփական կապիտալի բաժնեմաս ստանալուց բացի, ստանում է դրամային կամ ոչ դրամային ակտիվներ, ապա կազմակերպությունը շահույթ կամ վնասում ամբողջությամբ ճանաչում է ստացված դրամային կամ ոչ դրամային ակտիվների հետ կապված ոչ դրամային հատկացման գծով օգուտը կամ կորուստը:

31Ա. Կազմակերպության (ներառյալ` իր համախմբված դուստր կազմակերպությունները) և իր ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման միջև ակտիվներ պարունակող «վայրընթաց» գործարքից առաջացող օգուտը կամ կորուստը, որոնք, ՖՀՄՍ 3-ի համաձայն, ձեռնարկատիրական գործունեություն են կազմում, ներդրողի ֆինանսական հաշվետվություններում ամբողջությամբ ճանաչվում է:

31Բ. Կազմակերպությունը կարող է վաճառել կամ ներդնել ակտիվներ երկու կամ ավելի համաձայնագրերով (գործարքներ): Որոշելիս` արդյոք ակտիվները, որոնք վաճառվել են կամ հատկացվել, ձեռնարկատիրական գործունեություն են կազմում, համաձայն ՖՀՄՍ 3-ի, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի` արդյոք այդ ակտիվների վաճառքը կամ հատկացումը բազմաթիվ համաձայնագրերի մաս են կազմում, որոնք պետք է հաշվառվեն որպես առանձին գործարք` ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ Բ97-ի պահանջներին համապատասխան:

32. Ներդրումը հաշվառվում է բաժնեմասնակցության մեթոդի միջոցով սկսած այն ամսաթվից, երբ այդ ներդրումը դառնում է ասոցիացված կազմակերպություն կամ համատեղ ձեռնարկում: Ներդրումը ձեռք բերելիս` տարբերությունը ներդրման ինքնարժեքի և ներդրման օբյեկտի նույնականացվող (որոշելի) ակտիվների և պարտավորությունների զուտ իրական արժեքում կազմակերպության բաժնի միջև, հաշվառվում է հետևյալ կերպ`

ա) ասոցիացված կազմակերպությանը կամ համատեղ ձեռնարկմանը վերաբերող գուդվիլը ներառվում է ներդրման հաշվեկշռային արժեքի մեջ: Այդ գուդվիլը չի թույլատրվում ամորտիզացնել,

բ) ներդրման օբյեկտի նույնականացվող (որոշելի) ակտիվների և պարտավորությունների զուտ իրական արժեքում կազմակերպության բաժնի` ներդրման ինքնարժեքը գերազանցող գումարը որպես եկամուտ հաշվի է առնվում ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման շահույթում կամ վնասում կազմակերպության բաժնեմասը որոշելիս` այն ժամանակաշրջանում, երբ ձեռք է բերվել ներդրումը:

Ձեռքբերումից հետո ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման շահույթում կամ վնասում կազմակերպության բաժինը համապատասխան ճշգրտումների է ենթարկվում, որպեսզի, օրինակ, մաշվող ակտիվների մաշվածությունը հաշվառվի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ այդ ակտիվների իրական արժեքների հիման վրա: Նմանապես, ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման ձեռքբերումից հետո շահույթում կամ վնասում կազմակերպության բաժինը համապատասխան ճշգրտումների է ենթարկվում` արտացոլելու արժեզրկումից կորուստները, օրինակ` գուդվիլի կամ հիմնական միջոցների գծով:

33. Բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս կազմակերպությունն օգտագործում է ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման առկա ամենավերջին ֆինանսական հաշվետվությունները: Երբ կազմակերպության հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը տարբերվում է ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջից, ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը կազմակերպության օգտագործման համար պատրաստում են ֆինանսական հաշվետվություններ նույն ամսաթվի դրությամբ, որով կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններն են պատրաստված, բացառությամբ այն դեպքի, երբ դա անիրագործելի է:

34. Եթե, 33-րդ պարագրաֆին համապատասխան, ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք օգտագործվում են բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս, պատրաստված են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվից տարբեր ամսաթվի դրությամբ, ապա պետք է կատարվեն ճշգրտումներ` արտացոլելու համար այն նշանակալի գործարքների կամ դեպքերի հետևանքները, որոնք տեղի են ունեցել այդ ամսաթվի և կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում: Բոլոր դեպքերում ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման և կազմակերպության հաշվետու ժամանակաշրջանների վերջերի միջև տարբերությունը չպետք է երեք ամսից ավելին լինի: Հաշվետու ժամանակաշրջանների տևողությունը և հաշվետու ժամանակաշրջանների վերջերի միջև տարբերությունը պետք է ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան մնան նույնը:

35. Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է պատրաստվեն` կիրառելով միասնական հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն միանման գործարքների և նմանատիպ հանգամանքներում տեղի ունեցող դեպքերի նկատմամբ:

36. Բացառությամբ 36Ա պարագրաֆում նկարագրվածի, եթե ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը օգտագործում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, որը տարբերվում է միանման գործարքների և նմանատիպ հանգամանքներում տեղի ունեցող դեպքերի նկատմամբ կազմակերպության կողմից օգտագործվող քաղաքականությունից, ապա, ներդրողի կողմից բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման ժամանակ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործելու դեպքում, պետք է կատարվեն ճշգրտումներ` ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը ներդրողի կողմից օգտագործվողին համապատասխանեցնելու համար:

36Ա. Չնայած 36 պարագրաֆի պահանջին, եթե կազմակերպությունը, որը ինքնին ներդրումային կազմակերպություն չէ, բաժնեմաս ունի ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում, որը հանդիսանում է ներդրումային կազմակերպություն, կազմակերպությունը կարող է բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս որոշել այդ ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման կողմից կիրառված իրական արժեքի չափումը պահպանել դուստր կազմակերպություններում ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման բաժնեմասերի նկատմամբ: Այս որոշումը կայացվում է առանձին` յուրաքանչյուր ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման համար` հետևյալ ամենաուշ ամսաթվում` երբ (ա) ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը սկզբնապես ճանաչվել է, (բ) ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը դառնում է ներդրումային կազմակերպություն, և (գ) ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը առաջին անգամ է դառնում մայր կազմակերպություն:

37. Եթե ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումն ունի շրջանառվող կուտակային արտոնյալ բաժնետոմսեր, որոնք դասակարգված են որպես սեփական կապիտալ և պահվում են այլոց` ոչ ներդրողի կողմից, ապա ներդրողը շահույթի կամ վնասի իր բաժինը հաշվարկում է այդպիսի բաժնետոմսերի գծով շահաբաժնի հետ կապված ճշգրտում կատարելոց հետո` անկախ շահաբաժինների հայտարարված լինելուց:

38. Եթե ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման վնասում կազմակերպության բաժնեմասը հավասարվում կամ գերազանցում է ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում իր ներդրմանը (մասնակցությանը), ապա կազմակերպությունը դադարեցնում է հետագա վնասներում իր բաժնեմասի ճանաչումը: Ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրումը (մասնակցությունը) հանդիսանում է ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման` բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվարկված հաշվեկշռային արժեքը, այն երկարաժամկետ մասնակցությունների հետ միասին, որոնք, ըստ էության, կազմում են կազմակերպության` ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում զուտ ներդրման մասը: Օրինակ` այն հոդվածը, որի մարումը կանխատեսելի ապագայում ո՛չ պլանավորված է, ո՛չ էլ հավանական է, ըստ էության, հանդիսանում է այդ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում կազմակերպության լրացուցիչ ներդրում: Այդպիսի հոդվածներ կարող են լինել արտոնյալ բաժնետոմսերը և երկարաժամկետ փոխառությունները կամ դեբիտորական պարտքերը, սակայն առանց ներառելու առևտրային դեբիտորական պարտքերը, առևտրային կրեդիտորական պարտքերը կամ այն երկարաժամկետ դեբիտորական պարտքերը, որոնց համար առկա է համապատասխան ապահովություն, օրինակ` ապահովված փոխառությունները: Բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառմամբ ճանաչված վնասները` սովորական բաժնետոմսերում կազմակերպության ներդրումը գերազանցող չափով, կիրառվում են կազմակերպության ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման (մասնակցության) այլ հոդվածների համար` ըստ դրանց ստորադասվածության հերթականության (այսինքն` լուծարման ժամանակ առաջնահերթությանը հակառակ):

39. Կազմակերպության ներդրումը (մասնակցությունը) մինչև զրո նվազեցնելուց հետո լրացուցիչ վնասներ և պարտավորություն ճանաչվում են միայն այն չափով, որով կազմակերպությունը ստանձնել է իրավական կամ կառուցողական պարտավորություն կամ կատարել է վճարումներ ասոցիացված կազմակերպության անունից: Եթե ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը հետագայում ունենում է շահույթներ, ներդրողը վերսկսում է այդ շահույթներում իր բաժնի ճանաչումը միայն այն պահից հետո, երբ շահույթներում իր բաժինը հավասարվում է չճանաչված վնասներում իր բաժնին:

 

Արժեզրկումից կորուստներ

 

40. Բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելուց հետո, այդ թվում` ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկումում վնասները 38-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչելուց հետո, կազմակերպությունը կիրառում է 41Ա-41Գ պարագրաֆները` որոշելու, թե արդյոք կա որևէ օբյեկտիվ վկայություն, որ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում կազմակերպության զուտ ներդրումը արժեզրկվել է:

41. [Հանված է]

41Ա. Ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում կազմակերպության զուտ ներդրումը արժեզրկվում է, և առաջանում են արժեզրկումից կորուստներ, միայն և միայն այն դեպքում, եթե գոյություն ունի զուտ ներդրման սկզբնական ճանաչումից հետո տեղի ունեցած մեկ կամ ավելի դեպքերի արդյունքում առաջացած արժեզրկման օբյեկտիվ վկայություն («կորստի դեպք»), և այդ կորստի դեպքը (դեպքերը) այնպիսի ազդեցություն ունի զուտ ներդրման գնահատված ապագա դրամական հոսքերի վրա, որը կարող է արժանահավատորեն գնահատվել: Կարող է հնարավոր չլինել որոշակիացնել արժեզրկման պատճառ հանդիսացող մեկ եզակի, առանձին դեպք: Ավելի շուտ, արժեզրկման պատճառ կարող է հանդիսանալ մի քանի դեպքերի համակցված ազդեցություն: Ապագա դեպքերի արդյունքում ակնկալվող կորուստները, անկախ դրանց հավանականությունից, չեն ճանաչվում: Օբյեկտիվ վկայությունը այն մասին, որ զուտ ներդրումը արժեզրկվել է, ներառում է կազմակերպությանը հայտնի դարձած դիտելի տվյալներ` կորստի հետևյալ դեպքերի վերաբերյալ`

ա) ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման նշանակալի ֆինանսական դժվարությունները,

բ) պայմանագրի խախտումը, ինչպես օրինակ, ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման կողմից չվճարումը կամ վճարման ուշացումը,

գ) տնտեսական կամ իրավական պատճառներով առաջացած ֆինանսական դժվարությունների համար իր ասոցիացված կազմակերպությանը կամ համատեղ ձեռնարկմանը կազմակերպության կողմից զիջումների տրամադրումը, որը կազմակերպությունը այլ կերպ չէր տրամադրի,

դ) հավանական է դառնում ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման սնանկացումը կամ այլ ֆինանսական վերակազմավորումը, կամ

ե) ֆինանսական դժվարությունների պատճառով ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման զուտ ներդրման գործող շուկայի վերանալը:

41Բ. Գործող շուկայի վերանալն այն պատճառով, որ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման սեփական կապիտալը կամ ֆինանսական գործիքները այլևս չեն շրջանառվում բաց շուկայում, դեռևս արժեզրկման վկայություն չէ: Ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման պարտքային վարկանիշի նվազեցումը կամ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման իրական արժեքի նվազումը ինքնին արժեզրկման վկայություն չէ, չնայած այն կարող է լինել արժեզրկման վկայություն, երբ դիտարկվում է այլ մատչելի տեղեկատվության հետ:

41Գ. Ի լրումն պարագրաֆ 41Ա-ի դեպքերի տեսակների` ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման բաժնային գործիքներում զուտ ներդրման արժեզրկման օբյեկտիվ վկայությունը ներառում է տեղեկատվություն բացասական ազդեցություն ունեցող նշանակալի փոփոխությունների վերաբերյալ, որոնք տեղի են ունեցել տեխնոլոգիական, շուկայական, տնտեսական կամ իրավական միջավայրում, որում ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը գործում է և ցույց է տալիս, որ բաժնային գործիքում ներդրման սկզբնական արժեքը հնարավոր է, որ չվերականգնվի: Բաժնային գործիքում ներդրման իրական արժեքի` իր սկզբնական արժեքից նշանակալի կամ տևողական նվազումը նույնպես արժեզրկման օբյեկտիվ վկայություն է:

42. Քանի որ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում զուտ ներդրման հաշվեկշռային արժեքի մաս կազմող գուդվիլը առանձին չի ճանաչվում, այն արժեզրկվածության գծով առանձին ստուգման չի ենթարկվում «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ի` արժեզրկվածության ստուգման պահանջների կիրառմամբ: Փոխարենը` ներդրման ամբողջ հաշվեկշռային արժեքը, ՀՀՄՍ 36-ին համապատասխան, ստուգվում է արժեզրկվածության գծով որպես մեկ ակտիվ` դրա փոխհատուցվող գումարը (օգտագործման արժեքից և «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ից առավելագույնը) հաշվեկշռային արժեքի հետ համեմատելով, երբ 41Ա-41Գ պարագրաֆների կիրառումը ցույց է տալիս, որ զուտ ներդրումը կարող է արժեզրկված լինել: Այդ հանգամանքներում ճանաչված արժեզրկումից կորուստը չի բաշխվում որևէ ակտիվի, ներառյալ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում զուտ ներդրման հաշվեկշռային արժեքի մաս կազմող գուդվիլին: Համապատասխանաբար` այդ արժեզրկումից կորստի հակադարձումը, ՀՀՄՍ 36-ին համապատասխան, ճանաչվում է այն չափով, որով զուտ ներդրման փոխհատուցվող գումարը հետագայում աճում է: Զուտ ներդրման օգտագործման արժեքը որոշելիս կազմակերպությունը գնահատում է`

ա) իր բաժինը այն գնահատված ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքում, որոնք ակնկալվում է, որ կստեղծվեն ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման կողմից, ներառյալ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման գործառնություններից առաջացող դրամական հոսքերը և ներդրման վերջնական օտարումից մուտքերը, կամ

բ) այն գնահատված ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքը, որոնք ակնկալվում է, որ կառաջանան ներդրումից ստացվելիք շահաբաժիններից և վերջնական օտարումից:

Համապատասխան ենթադրությունների դեպքում երկու մեթոդն էլ տալիս են նույն արդյունքը:

43. Ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման փոխհատուցվող գումարը գնահատվում է յուրաքանչյուր ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման համար, բացառությամբ, եթե ասոցիացված կազմակերպությունը շարունակական օգտագործումից չի առաջացնում դրամական ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են կազմակերպության այլ ակտիվներից առաջացող հոսքերից:

 

Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ

---

44. Ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրումները կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է հաշվառվեն ՀՀՄՍ 27-ի (վերանայված 2011 թվականին) 10-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

---

45. Կազմակերպությունը սույն ստանդարտը պետք է կիրառի 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է ավելի վաղ, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը և միևնույն ժամանակ կիրառի ՖՀՄՍ 10-ը, «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ը, «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ը  և ՀՀՄՍ 27-ը (2011 թվականին վերանայված տարբերակ):

45Ա. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 40-42 պարագրաֆները և ավելացվել է 41Ա-41Գ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

45Բ. 2014 թվականի օգոստոսին հրապարակված «Բաժնեմասնակցության մեթոդը առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում» (ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 25-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

45Գ. 2014 թվականի սեպտեմբերին հրապարակված «Ներդրողի և իր ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման միջև ակտիվների վաճառք կամ հատկացում» (ՖՀՄՍ 10-ի և ՀՀՄՍ 28-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 28 և 30 պարագրաֆները և ավելացվել են 31Ա-31Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` ՀՀՄՍԽ-ի կողմից որոշվող ամսաթվին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջաններում տեղի ունեցող ակտիվների վաճառքի կամ հատկացման համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

45Դ. 2014 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ. համախմբման բացառության կիրառում» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 28-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 17, 27 և 36 պարագրաֆները և ավելացվել է 36Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

45Ե. 2016 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2014-2016 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 18 և 36Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար` ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

45Զ. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 18-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

45Է. 2017 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում երկարաժամկետ ներդրումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 14Ա պարագրաֆը և հանվել է 41-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար` ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն, բացառությամբ` 45Ը-45ԺԱ պարագրաֆներում սահմանվածի: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

45Ը. Կազմակերպությունը, որը առաջին անգամ է կիրառում 45Է պարագրաֆի փոփոխությունները, և, միաժամանակ առաջին անգամ է կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի անցումային պահանջները պարագրաֆ 14Ա-ում նկարագրված երկարաժամկետ ներդրումների համար:

45Թ. Կազմակերպությունը, որը առաջին անգամ է կիրառում 45Է պարագրաֆի փոփոխությունները ՖՀՄՍ 9-ը առաջին անգամ կիրառելուց հետո, պարագրաֆ 14Ա-ում սահմանված պահանջները երկարաժամկետ ներդրումների նկատմամբ կիրառելու համար պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի անցումային պահանջները: Այդ նպատակով` ՖՀՄՍ 9-ում սկզբնական կիրառման ամսաթվին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին վերաբերող, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները (փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթիվ): Փոփոխությունների կիրառումը արտացոլելու համար կազմակերպությունից չի պահանջվում վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները: Կազմակերպությունը կարող է վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները, միայն, եթե դա հնարավոր է առանց ավելի ուշ ստացված տեղեկատվության օգտագործման:

45Ժ. Պարագրաֆ 45Է-ի փոփոխությունները առաջին անգամ կիրառելիս, կազմակերպությունից, որը «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 4-ի համաձայն կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ից ժամանակավոր ազատումը, չի պահանջվում վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները` փոփոխությունների կիրառումը արտացոլելու համար: Կազմակերպությունը կարող է վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները, միայն, եթե դա հնարավոր է առանց հետադարձ հայացք կատարելու:

45ԺԱ.  Եթե 45Թ կամ 45Ժ պարագրաֆները կիրառելիս կազմակերպությունը չի վերաներկայացնում նախորդ ժամանակաշրջանները, փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ այն պետք է չբաշխված շահույթի (կամ համապատասխան դեպքերում, սեփական կապիտալի այլ տարրի) սկզբնական մնացորդում ճանաչի ներքոթվարկյալների միջև ցանկացած տարբերություն`

ա) այդ ամսաթվի դրությամբ պարագրաֆ 14Ա-ում նկարագրված երկարաժամկետ ներդրումների նախորդ հաշվեկշռային արժեքի, և

բ) այդ ամսաթվի դրությամբ այդ երկարաժամկետ ներդրումների հաշվեկշռային արժեքի:

 

Հղումներ ՖՀՄՍ 9-ին

 

46. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը, սակայն դեռևս չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, ապա ՖՀՄՍ 9-ին կատարված յուրաքանչյուր հղում պետք է ընկալվի որպես հղում, կատարված ՀՀՄՍ 39-ին:

 

ՀՀՄՍ 28-ի (2003 թվականին վերանայված տարբերակ) գործողության դադարեցումը

---

47. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում» ՀՀՄՍ 28-ին (2003 թվականին վերանայված տարբերակ):

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 29

Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում¹

____________________________________

¹ Որպես 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների Բարեփոխումների» մաս` Խորհուրդը փոփոխեց ՀՀՄՍ 29-ում օգտագործված  տերմինները` դրանք ավելի համահունչ դարձնելու այլ ՖՀՄՍ-ների հետ: Մասնավորապես` (ա) «շուկայական արժեքը» տերմինը փոխարինվեց «իրական արժեք» տերմինով,  և (բ) «գործունեության արդյունքներ» ուև «զուտ եկամուտ» տերմինները փոխարինվեցին «շահույթ կամ վնաս» տերմինով

 

Գործողության ոլորտը

---

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ցանկացած կազմակերպության ֆինա-նսական հաշվետվությունների, ներառյալ համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ, որի ֆունկցիոնալ արժույթը համարվում է գերսղաճային տնտեսության արժույթը:

2. Գերսղաճային տնտեսությունում կազմակերպության գործունեության արդյունքների և ֆինանսական վիճակի վերաբերյալ այդ տնտեսության արժույթով արտահայտված հաշվետվություններն առանց վերահաշվարկման օգտակար չեն: Փողը կորցնում է գնողունակությունն այնպիսի տեմպերով, որ տարբեր ժամանակներում տեղի ունեցած գործառնություններից և դեպքերից ստացվող գումարների համեմատությունը դառնում է ապակողմնորոշիչ, նույնիսկ եթե այդ դեպքերը և գործարքները տեղի են ունեցել միևնույն հաշվետու ժամանակաշրջանում:

3. Սույն ստանդարտով չի սահմանվում սղաճի այն բացարձակ տեմպը (դրույքը), որով ենթադրվում է գերսղաճը: Դատողությունների խնդիր է, թե երբ է սույն ստանդարտի համաձայն առաջանում ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկման անհրաժեշտություն: Գերսղաճը ցուցանշվում է երկրի տնտեսական միջավայրի բնութագրերով, որոնք ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) բնակչության մեծամասնությունը գերադասում է իր խնայողությունները (հարստությունը) պահել ոչ դրամային ակտիվներով կամ համեմատաբար կայուն արտարժույթով: Տեղական արժույթով դրամական միջոցներն անմիջապես ներդրվում են` պահպանելու համար դրանց գնողունակությունը,

բ) բնակչության մեծամասնությունը դրամական գումարները դիտարկում է ոչ թե տեղական արժույթով, այլ համեմատաբար ավելի կայուն արտարժույթով: Գները կարող են սահմանվել այդ արժույթով,

գ) ապառիկ վաճառքները կամ գնումները տեղի են ունենում այնպիսի գներով, որոնք փոխհատուցում են ապառքի ժամանակաշրջանում գնողունակության անկումից ակնկալվող վնասները, նույնիսկ եթե այդ ժամանակաշրջանը կար-ճատև է,

դ) տոկոսադրույքները, աշխատավարձերը և գները կախվածության մեջ են դրված գների ինդեքսից, և

ե) երեք տարվա ընթացքում սղաճի կուտակային տեմպը մոտենում է 100 տոկոսին կամ գերազանցում է այն:

4. Նախընտրելի է, որ բոլոր կազմակերպությունները, որոնք իրենց հաշվետվու-թյունները ներկայացնում են նույն գերսղաճային տնտեսության արժույթով, սույն ստանդարտը կիրառեն նույն ամսաթվից սկսած: Այնուհանդերձ, սույն ստանդարտը կիրառվում է ցանկացած կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից, որտեղ կազմակերպությունը հատկորոշում է այն երկրի գերսղաճային լինելու փաստը, որի արժույթով հաշվետ-վություն է ներկայացնում:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների վերաներկայացում

---

5. Ժամանակի ընթացքում գները փոփոխվում են յուրահատուկ կամ ընդհանուր քաղաքական, տնտեսական, սոցիալական պայմանների ազդեցության հետևանքով: Յուրահատուկ պայմանները, ինչպիսիք են պահանջարկի և առաջարկի, ինչպես նաև տեխնոլոգիական փոփոխությունները, միմյանցից անկախ կարող են առաջացնել առանձին գների զգալի աճ կամ անկում: Բացի այդ, ընդհանուր պայմանները կարող են հանգեցնել գների ընդհանուր մակարդակի փոփոխությունների և, հետևաբար, փողի ընդհանուր գնողունակության փոփոխության:

6. Ֆինանսական հաշվետվությունները հաշվապահական հաշվառման սկզբնական արժեքի հիմունքով պատրաստող կազմակերպությունները չեն դիտարկում ոչ գների ընդհանուր մակարդակի փոփոխությունները, ոչ էլ ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների յուրահատուկ գների աճը: Բացառություն են կազմում այն ակտիվները և պարտավորությունները, որոնք կազմակերպությունն ընտրել է, կամ նրանից պահանջվում է չափել իրական արժեքով: Օրինակ` հիմնական միջոցները կարող են վերագնահատվել իրական արժեքով, իսկ կենսաբանական ակտիվների համար` հիմնականում պահանջվում է չափել իրական արժեքով: Այնուամենայնիվ, որոշ կազմակերպություններ ներկայացնում են ֆինանսական հաշվետվություններ ընթացիկ արժեքի մոտեցման հիման վրա, որը արտացոլում է առկա ակտիվների յուրահատուկ գների փոփոխությունների ազդեցությունները:

7. Գերսղաճային տնտեսությունում ֆինանսական հաշվետվությունները` անկախ այն բանից` դրանք հիմնված են սկզբնական արժեքի, թե ընթացիկ (վերականգնման) արժեքի մոտեցման վրա, օգտակար են միայն այն դեպքում, երբ դրանք արտահայտված են հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Արդյունքում սույն ստանդարտը կիրառվում է գերսղաճային տնտեսության արժույթով հաշվետվություններ պատրաստող կազմակերպությունների ֆինանսական հաշ-վետվությունների նկատմամբ: Սույն ստանդարտով պահանջվող տվյալների ներկա-յացումը` որպես չվերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվությունների հավելված, չի թույլատրվում: Ավելին` ֆինանսական հաշվետվությունների առանձին ներկա-յացումը մինչև վերահաշվարկումը ընդունելի չէ:

8. Այն կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնց ֆունկցիոնալ արժույթը գերսղաճային տնտեսության արժույթ է` անկախ այն բանից, թե այդ ֆինանսական հաշվետվությունները հիմնված են սկզբնական արժեքի, թե ընթացիկ արժեքի մոտեցման վրա, պետք է ներկայացվեն հաշվետու ժամանկաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Նախորդ ժա-մանակաշրջանի համադրելի ցուցանիշները, որոնք պահանջվում են «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով (վերանայված` 2007 թվականին), ինչպես նաև նախորդ ժամանակաշրջաններին վերաբերող ցան-կացած տեղեկատվություն, նույնպես պետք է արտահայտվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Այլ ներկայացման արժույթով համադրելի գումարները ներկայացնելու նպատակով կիրառվում են «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ի 42(բ) և 43-րդ պարագրաֆները:

9. Զուտ դրամային դիրքի օգուտը կամ կորուստըպետք է ներառվի շահույթում կամ վնասում և բացահայտվի առանձին:

10. Սույն ստանդարտի համաձայն` ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշ-վարկումը պահանջում է կիրառել որոշ ընթացակարգեր և անել դատողություններ: Նշված ընթացակարգերի և դատողությունների հետևողական կիրառումը ժամանա-կաշրջանից ժամանակաշրջան ավելի կարևոր է, քան վերահաշվարկված ֆինանսա-կան հաշվետվություններում ներառված արդյունքային գումարների մանրամասն ճշգրտումը:

 

Ֆինանսական հաշվետվություններ սկզբնական արժեքով

 

Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն

 

11. Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության գումարները, որոնք արտահայտված չեն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով, վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը:

12. Դրամային հոդվածները չեն վերահաշվարկվում, քանի որ դրանք արդեն արտահայտված են հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ դրա-մական միավորով: Դրամային հոդվածները դրամական միջոցներն են և այն հոդ-վածները, որոնք պետք է ստացվեն կամ վճարվեն դրամական միջոցներով:

13. Ակտիվներն ու պարտավորությունները, որոնք պայմանագրով կապված են գների փոփոխությունների հետ, ինչպիսիք են ինդեքսավորվող պարտատոմսերը և փոխա-ռությունները, ճշգրտվում են պայմանագրին համապատասխան, որպեսզի որոշվի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ չմարված գումարը: Այս հոդված-ները, տվյալ ճշգրտված գումարներով, հաշվառվում են վերահաշվարկված ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

14. Բոլոր այլ ակտիվները և պարտավորությունները ոչ դրամային են: Որոշ ոչ դրամային հոդվածներ հաշվառվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ գումարներով, ինչպիսիք են իրացման զուտ արժեքը և իրական արժեքը, որի պատճառով դրանք չեն վերահաշվարկվում: Բոլոր այլ ոչ դրամային ակտիվներն ու պարտավորությունները վերահաշվարկվում են:

15. Ոչ դրամային հոդվածների մեծամասնությունը հաշվառվում են ինքնարժեքով կամ ինքնարժեքով` հանած մաշվածությունը. հետևաբար, դրանք արտահայտված են դրանց ձեռքբերման պահին ընթացիկ գումարներով: Յուրաքանչյուր հոդվածի վերա-հաշվարկված ինքնարժեքը կամ (ինքնարժեք հանած մաշվածությունը) որոշվում է` դրա սկզբնական արժեքի և կուտակված մաշվածության նկատմամբ կիրառելով ձեռք-բերման պահից մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջն ընկած ժամանակահատ-վածում գների ընդհանուր ինդեքսի փոփոխությունը: Օրինակ` հիմնական միջոցները, հումքի և ապրանքների պաշարները, գուդվիլը, պատենտները, ա-ռևտրային նշանները և նմանատիպ ակտիվները վերահաշվարկվում են դրանց գնման ամսաթվերից: Անավարտ արտադրանքի և պատրաստի արտադրանքի պաշարները վերահաշվարկվում են այն ամսաթվերից, երբ առաջացել են դրանց գնման և վերամշակման ծախսումները:

16. Հիմնական միջոցների առանձին տեսակների ձեռքբերման ամսաթվերի մանրամասն գրանցումները կարող են առկա չլինել, կամ հնարավոր չլինի դրանք գնահատել: Այսպիսի հազվագյուտ դեպքերում սույն ստանդարտի կիրառման սկզբնական շրջա-նում կարող է անհրաժեշտ լինել օգտագործել հոդվածների արժեքի անկախ մասնա-գիտական գնահատում` որպես դրանց վերահաշվարկման հիմք:

17. Գների ընդհանուր ինդեքսը կարող է բացակայել այն ժամանակաշրջանների համար, որոնք անհրաժեշտ են հիմնական միջոցների վերահաշվարկման համար, ինչպես պահանջում է սույն ստանդարտը: Նման հանգամանքներում կարող է անհրաժեշտ լինել օգտագործել գնահատում, որը հիմնված է, օրինակ` ֆունկցիոնալ արժույթի և համեմատաբար կայուն արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների վրա:

18. Որոշ ոչ դրամային հոդվածներ հաշվառվում են ձեռքբերման ամսաթվից կամ տվյալ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության ամսաթվից տարբեր ամսաթվերին ընթացիկ գումարներով, օրինակ` հիմնական միջոցները վերագնահատվել են ավելի վաղ ամսաթվի դրությամբ: Այսպիսի դեպքերում հաշվեկշռային արժեքը վերահաշ-վարկվում է վերագնահատման ամսաթվից:

19. Ոչ դրամային հոդվածի վերահաշվարկված գումարը նվազեցվում է` համաձայն համա-պատասխան ՖՀՄՍ-ների, երբ այն գերազանցում է հոդվածի ապագա օգտագործումից (ներառյալ վաճառքը կամ այլ օտարումը) ստացվող փոխհատուցվող գումարը: Օրինակ` հիմնական միջոցների, գուդվիլի, պատենտների և ապրանքային նշանների վերահաշվարկված գումարները նվազեցվում են մինչև դրանց փոխ-հատուցվող գումարները, պաշարների վերահաշվարկված գումարները նվազեցվում են մինչև դրանց իրացման զուտ արժեքը:

20. Բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրման օբյեկտը կարող է հաշվետու լինել գերսղաճային տնտեսության արժույթով: Այդ ներդրման օբյեկտի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունը և համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը վերահաշվարկվում են սույն ստանդարտին համապատաս-խան, որպեսզի հաշվարկվի նրա զուտ ակտիվներում և շահույթում կամ վնասում ներ-դրողի բաժնեմասը: Երբ ներդրման օբյեկտի վերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվությունները արտահայտված են արտարժույթով, դրանք փոխարկվում են փակման փոխարժեքով:

21. Փոխառության ծախսումներում սովորաբար հաշվի է առնվում սղաճի ազդեցությունը: Տեղին չէ միաժամանակ և՛ վերահաշվարկել փոխառու միջոցների հաշվին ֆինանսավորվող կապիտալ ծախսումները, և՛ կապիտալացնել փոխառության ծախսումների այն մասը, որը նույն ժամանակաշրջանի ընթացքում փոխհատուցում է սղաճը: Փոխառության ծախսումների այդ մասը ճանաչվում է ծախս այն ժա-մանակաշրջանի ընթացքում, երբ դրանք առաջացել են:

22. Կազմակերպությունները կարող են ձեռք բերել ակտիվներ այնպիսի պայմաններով, որը նրանց թույլ է տալիս հետաձգելու վճարումը` առանց բացահայտ տոկոսային ծախսեր կրելու: Այն դեպքերում, երբ հնարավոր չէ որոշել թաքնված տոկոսային գու-մարը, նշված ակտիվները վերահաշվարկվում են ոչ թե գնման, այլ վճարման ամսաթվից:

23. [Հանված է]

24. Սույն ստանդարտի կիրառման առաջին ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ սեփա-կան կապիտալի տարրերը, բացառությամբ չբաշխված շահույթի և վերագնահատում-ներից առաջացած արժեքի աճի, վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդ-հանուր ինդեքսը այն ամսաթվերից, երբ տարրերը ներդրվել կամ այլ կերպ առաջացել են: Վերագնահատումներից արժեքի աճը, որն առաջացել է նախորդ ժամանակաշրջաններում, բացառվում է: Վերահաշվարկված չբաշխված շահույթը ստացվում է վերահաշվարկված ֆինանսական վիճակի հաշվետվության բոլոր այլ գումարների հիման վրա:

25. Առաջին ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ և հաջորդող ժամանակաշրջաններում սեփական կապիտալի բոլոր տարրերը վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը ժամանակաշրջանի սկզբից կամ ներդրման ամսաթվից, եթե վերջինս ավելի ուշ է: Սեփական կապիտալում փոփոխությունները բացահայտվում են ՀՀՄՍ 1-ին համապատասխան:

 

Համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

26. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ ամբողջական շահույթների և վնասների մասին հաշվետվության բոլոր հոդվածները արտահայտվեն ընթացիկ չափման միավորով հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ: Հետևաբար, բոլոր գումարներն ան-հրաժեշտ է վերահաշվարկել` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսի փոփոխությունը այն ամսաթվերից, որոնց դրությամբ եկամուտները կամ ծախսերը ենթակա էին գրանցման:

 

Զուտ դրամային դիրքի օգուտ կամ կորուստ

 

27. Սղաճի ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը, որի դրամային ակտիվները գերազանցում են դրամային պարտավորությունները, կորցնում է գնողունակությունը, իսկ այն կազմակերպությունը, որի դրամային պարտավորությունները գերազանցում են նրա դրամային ակտիվները, բարձրացնում է իր գնողունակությունը` այնքանով, որքանով ակտիվները և պարտավորությունները կապված չեն գների մակարդակի հետ: Զուտ դրամային դիրքի այսպիսի օգուտը կամ կորուստը կարող է գոյանալ որ-պես տարբերություն, որն առաջանում է ոչ դրամային ակտիվների, սեփական կապի-տալի, համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության հոդված-ների վերահաշվարկումից և ինդեքսավորվող ակտիվների ու պարտավորությունների ճշգրտումից: Նշված օգուտը կամ կորուստը կարելի է գնահատել` ժամանակաշրջանի դրամային ակտիվների և դրամային պարտավորությունների միջև տարբերության միջին կշռվածի նկատմամբ` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսի փոփոխությունը:

28. Զուտ դրամային դիրքի օգուտը կամ կորուստը ներառվում է շահույթում կամ վնաս-ում: Պայմանագրով համաձայնեցված դեպքերում գների փոփոխությունների հետ կապված ակտիվների և պարտավորությունների` 13-րդ պարագրաֆին համապատաս-խան իրականացված ճշգրտումը հաշվանցվում է զուտ դրամային դիրքի օգուտի կամ կորստի դիմաց: Եկամուտների և ծախսերի այլ հոդվածները, ինչպիսիք են ներդրված և փոխ առնված միջոցների հետ կապված տոկոսային եկամուտն ու ծախսը և արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները, նույնպես առնչվում են զուտ դրամային դիրքի հետ: Թեև այդպիսի հոդվածները բացահայտվում են առանձին, օգտակար կլիներ, եթե դրանք համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացվեին զուտ դրամային դիրքի օգուտի կամ կորստի հետ միասին:

 

Ֆինանսական հաշվետվություններ ընթացիկ արժեքով

 

Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն

 

29. Ընթացիկ արժեքով ներկայացված հոդվածները չեն վերահաշվարկվում, որովհետև դրանք արդեն իսկ արտահայտված են ընթացիկ չափման միավորով հաշվետու ժա-մանակաշրջանի վերջի դրությամբ: Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության այլ հոդվածները վերահաշվարկվում են 11-25-րդ պարագրաֆներին համապատասխան:

 

Համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն

 

30. Ընթացիկ արժեքով համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվու-թյունը մինչև վերահաշվարկումը ընդհանրապես ցույց է տալիս ծախսումները, որոնք ընթացիկ էին, երբ կատարվել են դրանց հիմքում ընկած համապատասխան գործարքները կամ դեպքերը: Վաճառված արտադրանքի, ապրանքների, աշխա-տանքների և ծառայությունների ինքնարժեքը, ինչպես նաև մաշվածությունը գրանցվում են ընթացիկ արժեքով` սպառման պահին, իսկ վաճառքից հասույթը և այլ ծախսերը` դրանց առաջացման պահին` իրենց դրամական գումարներով: Հետևաբար, բոլոր գումարներն անհրաժեշտ է վերահաշվարկել ընթացիկ չափման միավորով` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը:

 

Զուտ դրամային դիրքի օգուտ կամ կորուստ

 

31. Զուտ դրամային դիրքի օգուտը կամ կորուստը հաշվառվում է` համաձայն 27-րդ և 28-րդ պարագրաֆների:

 

Հարկեր

 

32. Սույն ստանդարտի համաձայն` ֆինանսական հաշվետվությունների վերա-հաշվարկումը կարող է տարբերություններ առաջացնել որոշակի ակտիվների և պար-տավորությունների ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ հաշվեկշռա-յին արժեքի և հարկային բազաների միջև: Այդպիսի տարբերությունները հաշվառվում են «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի համաձայն:

 

Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն

 

33. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ դրամական  հոսքերի մասին հաշվետվության բոլոր հոդվածներն արտահայտվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով:

 

Համադրելի ցուցանիշներ

 

34. Նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի համապատասխան ցուցանիշները` անկախ դրանց սկզբնական արժեքի կամ ընթացիկ արժեքի մոտեցման վրա հիմնված լինելուց, վերահաշվարկվում են` կիրառելով գների ընդհանուր ինդեքսը այնպես, որ համադրելի ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացվեն հաշվետու ժամանա-կաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Ավելի վաղ ժամանա-կաշրջաններին վերաբերող բացահայտման ենթակա տեղեկատվությունը նույնպես արտահայտվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով: Այլ ներկայացման արժույթով համադրելի գումարները ներկա-յացնելու նպատակով կիրառվում են ՀՀՄՍ 21-ի 42(բ) և 43-րդ պարագրաֆները:

 

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ

 

35. Մայր կազմակերպությունը, որը հաշվետվություններ է ներկայացնում գերսղաճային տնտեսության արժույթով, կարող է ունենալ դուստր կազմակերպություններ, որոնք նույնպես հաշվետու են գերսղաճային տնտեսությունների արժույթներով: Յուրա-քանչյուր այդպիսի դուստր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները, մինչև դրանց մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ներառվելը, պետք է վերահաշվարկվեն` կիրառելով այն երկրի գների ընդհանուր ինդեքսը, որի արժույթով նա հաշվետու է: Երբ այդպիսի դուստր կազմակերպությունը օտարերկրյա է, նրա վերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվությունները փոխարկվում են փակման փոխարժեքով: Դուստր կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք պատրաստված չեն գերսղաճային տնտեսությունների արժույթով, դիտարկվում են ՀՀՄՍ 21-ին համապատասխան:

36. Տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջանների վերջ ունեցող ֆինանսական հաշվետվու-թյունների համախմբման դեպքում բոլոր հոդվածները` լինեն դրանք դրամային, թե ոչ դրամային, պետք է վերահաշվարկվեն համախմբված ֆինանսական հաշվետ-վությունների ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով:

 

Գների ընդհանուր ինդեքսի ընտրությունը և օգտագործումը

 

37. Ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումը սույն ստանդարտի համաձայն պահանջում է գների ընդհանուր ինդեքսի կիրառում, որն արտացոլում է ընդհանուր գնողունակության փոփոխությունները: Գերադասելի է, որպեսզի բոլոր կազմակերպությունները, որոնք հաշվետու են նույն տնտեսության արժույթով, կիրառեն միևնույն ինդեքսը:

 

Տնտեսություններ, որոնք դադարում են գերսղաճային լինելուց

---

38. Երբ տնտեսությունը դադարում է գերսղաճային լինելուց, և կազմակերպությունը դադարեցնում է իր ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը և ներկայացումը սույն ստանդարտի համաձայն, նա պետք է նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով արտահայտված գումարները դիտարկի որպես հիմք հաշվեկշռային արժեքների համար` իր հետագա ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

Բացահայտումներ

---

39. Կազմակերպությունը պետք է կատարի հետևյալ բացահայտումները`

ա) այն փաստը, որ ֆինանսական հաշվետվությունները և նախորդ ժամա-նակաշրջանների համապատասխան ցուցանիշները վերահաշվարկվել են` հաշվի առնելով ֆունկցիոնալ արժույթի ընդհանուր գնողունակության փոփոխությունները, և, որպես արդյունք, ներկայացված են հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով,

բ) ֆինանսական հաշվետվությունների` սկզբնական կամ ընթացիկ արժեքի մոտեցման վրա հիմնված լինելը, և

գ) կիրառված գների ինդեքսը և դրա մակարդակը հաշվետու ժամանա-կաշրջանի վերջի դրությամբ, ինչպես նաև ինդեքսի փոփոխությունը ընթացիկ և նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում:

40. Սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումներն անհրաժեշտ են, որպեսզի պարզաբանվի այն հիմքը, որով արտացոլվել են սղաճի հետևանքները ֆինանսական հաշվետվություններում: Դրանք նաև նպատակ են հետապնդում տրամադրել այլ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է` այդ հիմքը և արդյունքային գումարները հաս-կանալու համար:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

41. Սույն ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում 1990 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 32

Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը

 

Նպատակը

---

1. [Հանված է]

2. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել սկզբունքներ` ֆինանսական գործիքները որպես պարտավորություններ կամ սեփական կապիտալ ներկայացնելու, ինչպես նաև ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները հաշվանցելու համար: Այն կիրառվում է թողարկողի տեսանկյունից ֆինանսական գործիքները ֆինանսական ակտիվների, ֆինանսական պարտավորությունների և բաժնային գործիքների դասակարգման, դրանց հետ կապված տոկոսների, շահաբաժինների, կորուստների և օգուտների դասակարգման, ինչպես նաև այն հանգամանքների նկատմամբ, որոնցում ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները պետք է հաշվանցվեն:

3. Սույն ստանդարտի սկզբունքները լրացնում են ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ճանաչման և չափման սկզբունքները, որոնք շարադրված են «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ում, և դրանց վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտման սկզբունքները, որոնք շարադրված են «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ում:

 

Գործողության ոլորտը

---

4. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից, ֆինանսական գործիքների բոլոր տեսակների նկատմամբ, բացառությամբ`

ա) դուստր կազմակերպություններում, ասոցիացված կազմակերպություն-ներում կամ համատեղ ձեռնարկումներում այն բաժնեմասերի (մասնակ-ցությունների), որոնք հաշվառվում են «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ին, «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ին կամ «Ներդրումներ ասոցիացված կազ-մակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում, ՖՀՄՍ 10-ով, ՀՀՄՍ 27-ով կամ ՀՀՄՍ 28-ով պահանջվում կամ թույլատրվում է, որ դուստր կազմակերպությունում, ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում բաժնեմասերը հաշվառվեն` օգտագործելով ՖՀՄՍ 9-ը. այդ դեպքերում կազմակերպությունները պետք է կիրառեն սույն ստանդարտի պահանջները: Կազմակերպությունները սույն ստանդարտը պետք է կիրառեն նաև դուստր կազմակերպություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում բաժնեմասերի հետ կապված բոլոր ածանցյալների նկատմամբ.

բ) աշխատակիցների հատուցումների պլանների ներքո գործատուների իրավունքների և պարտականությունների, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը.

գ) [Հանված է]

դ) ապահովագրական պայմանագրերի, որոնք գտնվում են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17 գործողության ոլորտում: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է`

   (i) այն ածանցյալների նկատմամբ, որոնք ներկառուցված են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերում, եթե ՖՀՄՍ 9-ով պահանջվում է դրանք առանձին հաշվառել, և

    (ii)  ներդրումային բաղադրիչների նկատմամբ, որոնք առանձնացվում են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից, եթե ՖՀՄՍ 17-ը պահանջում է նման առանձնացում:

Ավելին` թողարկողը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի ֆինանսական երաշխիքի պայմանագրերի նկատմամբ, եթե նա այդ պայմանագրերը ճանաչելիս և չափելիս կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը, սակայն պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ը, եթե նա, ՖՀՄՍ 17-ի 7(ե) պարագրաֆին համապատասխան, որոշել է դրանք ճանաչելիս և չափելիս կիրառել ՖՀՄՍ 17-ը,

ե) [հանված է]

զ) ֆինանսական գործիքներ, պայմանագրեր և պարտականություններ` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների ներքո, որոնց նկատմամբ կիրառում է «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ը, բացառությամբ`

      (i) սույն ստանդարտի 8-10-րդ պարագրաֆների գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի, որոնց նկատմամբ կիրառում է սույն ստանդարտը.

    (ii) սույն ստանդարտի 33-րդ և 34-րդ պարագրաֆների, որոնք պետք է կիրառվեն այն հետգնված բաժնետոմսերի նկատմամբ, որոնք գնվում, վաճառվում, թողարկվում կամ չեղյալ են արվում (մարվում են)` կապված աշխատակիցների համար բաժնետոմսերի օպցիոնների պլանների, աշխատակիցների համար բաժնետոմսերի գնման պլանների և այլ բոլոր բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնագրերի հետ:

5-7. [Հանված է]

8. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք կարող են մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆի-նանսական գործիքներ փոխանակելով, այնպես, ինչպես եթե այդ պայմանագրերը լինեին ֆինանսական գործիքներ, բացառությամբ այն պայմանագրերի, որոնք կնքվել և շարունակում են պահվել ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ տրամադրման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման կարիքներին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք կազմակերպությունը նախորոշում է որպես «իրական արաժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»` «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի 2.5-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

9. Գոյություն ունեն մի քանի եղանակներ, որոնցով ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի պայմանագիրը կարող է մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական գործիքով կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելով: Դրանցից են այն իրավիճակները, երբ`

ա) պայմանագրի պայմանները կողմերից յուրաքանչյուրին թույլ են տալիս մարումը կատարել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական գործիքով կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելով,

բ) պայմանագրի պայմաններից հստակ չէ զուտ հիմունքով` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելով, մարում կատարելու կարողությունը, սակայն կազմակերպությունը նմանատիպ պայմանագրերը զուտ հիմունքով` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելով մարելու պրակտիկա ունի (կոնտրագենտի հետ հաշվանցման համաձայնագիր կնքելով կամ պայմանագիրը մինչև դրա իրագործումը կամ ուժի մեջ լինելու ժամկետը լրանալը վաճառելով),

գ) նմանատիպ պայմանագրերի համար կազմակերպությունը պրակտիկա ունի` հիմքում ընկած ակտիվի առաքումն ընդունելու և առաքումից կարճ ժամանակ անց այն վաճառելու` գների կամ դիլերային հավելագների կարճաժամկետ տատանումներից շահույթ ստանալու նպատակով, և

դ) պայմանագրի առարկա հանդիսացող ոչ ֆինանսական հոդվածը հեշտորեն փոխարկելի է դրամական միջոցի:

Պայմանագիրը, որի նկատմամբ կիրառելի է (բ) կամ (գ) կետը, չի կնքվում ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ տրամադրման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման կարիքներին համապատասխան, և, հետևաբար, գտնվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում: Այլ պայմանագրերը, որոնց նկատմամբ կիրառվում է 8-րդ պարագրաֆը, ենթարկվում են վերլուծության` որոշելու համար, թե արդյոք դրանք կնքվել և շարունակում են պահվել ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ տրամադրման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման կարիքներին համապատասխան, և, հետևաբար, արդյոք դրանք գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

10. Ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի թողարկված օպցիոնը, որը կարող է մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելով, 9(ա) կամ (դ) պարագրաֆներին համապատասխան գտնվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում: Այդպիսի պայմանագիրը չի կարող կնքվել ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ տրամադրման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման կարիքներին համապատասխան:

 

Սահմանումներ (տե՛ս նաև ԿՈՒ3-ԿՈՒ23 պարագրաֆները)

---

11. Հետևյալ տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են ստորև նշված իմաստներով.

Ֆինանսական գործիքը պայմանագիր է, որը մի կազմակերպությունում առաջացնում է ֆինանսական ակտիվ, իսկ մյուսում` ֆինանսական պարտավորություն կամ բաժնային գործիք:

Ֆինանսական ակտիվը ակտիվ է, որը`

ա) դրամական միջոց է,

բ) այլ կազմակերպության բաժնային գործիք է,

գ) պայմանագրային իրավունք է`

     (i) այլ կազմակերպությունից դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու, կամ

  (ii) այլ կազմակերպության հետ, իր համար պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով, ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ փոխանակելու, կամ

դ) պայմանագիր է, որը մարվելու է կամ կարող է մարվել կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով և հանդիսանում է`

    (i) ոչ ածանցյալ գործիք, որի գծով կազմակերպությունը պարտավոր է կամ կարող է պարտավորվել ստանալու փոփոխական քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքներ, կամ

    (ii) ածանցյալ գործիք, որը մարվելու է կամ կարող է մարվել այլ կերպ, քան ֆիքսված գումարի դրամական միջոցը կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ֆիքսված քանակությամբ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների հետ փոխանակելով: Այս նպատակի համար կազմակերպության բաժնային գործիքները չեն ներառում վերադարձնելի ֆինանսական գործիքները, որոնք դասակարգվել են որպես բաժնային գործիքներ` 16Ա և 16Բ պարագրաֆներին համապատասխան, այն գործիքները, որոնք կազմակերպության վրա պարտականություն են դնում` այլ կողմին տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ, և դասակարգվում են որպես բաժնային գործիքներ` 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան, կամ այն գործիքները, որոնք հանդիսանում են կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների ապագա ստացման կամ տրամադրման պայմանագրեր:

Ֆինանսական պարտավորությունը պարտավորություն է, որը.

ա) պայմանագրային պարտականություն է`

     (i) այլ կազմակերպությանը դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու, կամ

  (ii) այլ կազմակերպության հետ, իր համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով, ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ փոխանակելու, կամ

բ) պայմանագիր է, որը մարվելու է կամ կարող է մարվել կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով և հանդիսանում է`

    (i) ոչ ածանցյալ գործիք, որի գծով կազմակերպությունը պարտավոր է կամ կարող է պարտավորվել տրամադրելու փոփոխական քանակությամբ իր սեփական բաժնային գործիքները, կամ

   (ii) ածանցյալ գործիք, որը մարվելու է կամ կարող է մարվել այլ կերպ, քան ֆիքսված գումարի դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ֆիքսված քանակությամբ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների հետ փոխանակելով: Այս նպատակով կազմակերպության ֆիքսված քանակով սեփական բաժնային գործիքները ֆիքսված գումարի որևէ արժույթով ձեռք բերելու իրավունքները, օպցիոնները կամ վարանտները բաժնային գործիքներ են, եթե կազմակերպությունը նույն դասի իր բոլոր առկա սեփականատերերին առաջարկում է իր սեփական ոչ ածանցյալ բաժնային գործիքների նկատմամբ համամասնորեն ունենալ իրավունքներ, օպցիոններ կամ վարանտներ: Նաև, այս նպատակով, կազմակերպության բաժնային գործիքները չեն ներառում վերադարձնելի ֆինանսական գործիքները, որոնք դասակարգվել են որպես բաժնային գործիքներ` 16Ա և 16Բ պարագրաֆներին համապատասխան, այն գործիքները, որոնք կազմակերպության վրա պարտականություն են դնում` այլ կողմին տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ, և դասակարգվում են որպես բաժնային գործիքներ` 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան, կամ այն գործիքները, որոնք հանդիսանում են կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների ապագա ստացման կամ տրամադրման պայմանագրեր:

Որպես բացառություն` ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը բավարարող գործիքը դասակարգվում է որպես բաժնային գործիք, եթե այն ունի բոլոր հատկանիշները և բավարարում է բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում:

Բաժնային գործիքը պայմանագիր է, որը հավաստում է կազմակերպության` բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո մնացած ակտիվների բաժնի նկատմամբ իրավունք:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառքից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տես «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

Վերադարձնելի գործիքը ֆինանսական գործիք է, որն իր տիրապետողին իրավունք է տալիս գործիքը հետ վերադարձնելու թողարկողին դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց, կամ ինքնաբերաբար հետ է վերադարձվում թողարկողին ապագա մի անորոշ դեպք տեղի ունենալիս, կամ գործիքի տիրապետողի մահվան կամ գործունեությունից դուրս գալու դեպքում:

12. Հետևյալ տերմինները սահմանված են ՖՀՄՍ 9-ի Հավելված Ա-ում կամ «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ի 9-րդ պարագրաֆում և սույն ստանդարտում օգտագործվում են ՀՀՄՍ 39-ում և ՖՀՄՍ 9-ում նշված իմաստներով`

• ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեք.

• ապաճանաչում.

• ածանցյալ (ածանցյալ գործիք).

• արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդ.

• ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիր.

• իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ֆինանսական պարտավորություն.

• կայուն հանձնառություն.

• կանխատեսված գործարք.

• հեջի արդյունավետություն.

• հեջավորված հոդված.

• հեջավորման գործիք.

• առևտրական նպատակներով պահվող.

• սովորական ձևի գնում կամ վաճառք.

• գործարքի գծով ծախսումներ:

13. Սույն ստանդարտում «պայմանագիր» և «պայմանագրային» տերմինները վերաբերում են երկու կամ ավելի կողմերի միջև համաձայնագրին, որն ունի հստակ տնտեսական հետևանքներ, որոնցից խուսափելու հնարավորություն կողմերը չունեն կամ գրեթե չունեն` սովորաբար այն պատճառով, որ համաձայնագրի կատարումն իրավաբանորեն ամրագրված է օրենքով: Պայմանագրերը, հետևաբար, նաև ֆինանսական գործիքները կարող են ընդունել տարբեր ձևեր, և պարտադիր չէ դրանց գրավոր լինելը:

14. Սույն ստանդարտում «կազմակերպություն» տերմինը ներառում է ֆիզիկական անձանց, ընկերակցություններ, իրավաբանական անձինք, տրաստներ (հավատարմագրային հիմնադրամներ) և պետական գործակալություններ:

 

Ներկայացումը

---

Պարտավորություններ և սեփական կապիտալ (տե՛ս նաև ԿՈՒ13-ԿՈՒ14Ժ և ԿՈՒ25-ԿՈՒ29Ա պարագրաֆները)

 

15. Ֆինանսական գործիք թողարկողը, սկզբնական ճանաչման ժամանակ, պետք է գործիքը կամ դրա բաղադրիչ մասերը դասակարգի որպես ֆինանսական պարտավորություն, ֆինանսական ակտիվ կամ բաժնային գործիք` պայմանագրային համաձայնության բովանդակությանը և ֆինանսական պարտավորության, ֆինանսական ակտիվի և բաժնային գործիքի սահմանումներին համապատասխան:

16. Երբ թողարկողը կիրառում է 11-րդ պարագրաֆի սահմանումները, որպեսզի որոշի, թե արդյոք ֆինանսական գործիքը բաժնային գործիք է, այլ ոչ թե ֆինանսական պարտավորություն, գործիքը համարվում է բաժնային գործիք այն և միայն այն դեպքում, երբ այն բավարարում է ստորև (ա) և (բ) կետերում նշված երկու պայմաններին.

ա) գործիքը չի պարունակում պայմանագրային պարտականություն`

(i) այլ կազմակերպությանը դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու, կամ

(ii) այլ կազմակերպության հետ, թողարկողի համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով, ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ փոխանակելու,

բ) եթե գործիքը մարվելու է կամ կարող է մարվել հենց թողարկողի բաժնային գործիքներով, ապա այն`

(i) ոչ ածանցյալ գործիք է, որը թողարկողի համար չի պարունակում պայմանագրային պարտականություն` տրամադրելու փոփոխական քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքները, կամ

(ii) ոչ ածանցյալ գործիք է, որը մարվելու է` միայն թողարկողի կողմից ֆիքսված գումարի դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ֆիքսված քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքների հետ փոխանակելով: Այս նպատակով, կազմակերպության ֆիքսված քանակով սեփական բաժնային գործիքները որևէ ֆիքսված գումարի արժույթով ձեռք բերելու իրավունքները, օպցիոնները կամ վարանտները բաժնային գործիքներ են, եթե կազմակերպությունը նույն դասի իր բոլոր առկա սեփականատերերին առաջարկում է իր սեփական ոչ ածանցյալ բաժնային գործիքների նկատմամբ համամասնորեն ունենալ իրավունքներ, օպցիոններ կամ վարանտներ: Նաև, նույն նպատակներով, թողարկողի բաժնային գործիքները չեն ներառում այն գործիքները, որոնք ունեն բոլոր հատկանիշները և բավարարում են բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում, կամ այն գործիքները, որոնք հանդիսանում են թողարկողի սեփական բաժնային գործիքների ապագա ստացման կամ տրամադրման պայմանագրեր:

Այն պայմանագրային պարտականությունը, ներառյալ ածանցյալ ֆինանսական գործիքից առաջացողը, որը հանգեցնելու է կամ կարող է հանգեցնել թողարկողի սեփական բաժնային գործիքների ապագա ստացման կամ տրամադրման, սակայն չի բավարարում վերը (ա) և (բ) կետերում նշված պայմաններին, բաժնային գործիք չի համարվում: Որպես բացառություն` ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը բավարարող գործիքը դասակարգվում է որպես բաժնային գործիք, եթե այն ունի բոլոր հատկանիշները և բավարարում է բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում:

 

Վերադարձնելի գործիքներ

 

16Ա. Վերադարձնելի ֆինանսական գործիքը թողարկողի համար նախատեսում է պայմանագրային պարտականություն` հետ գնելու կամ մարելու այդ գործիքը դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով` վերադարձի իրավունքը իրագործելիս: Որպես ֆինանսական պարտավորության սահմանումից բացառություն` այդպիսի պարտականություն նախատեսող գործիքը դասակարգվում է որպես բաժնային գործիք, եթե այն ունի հետևյալ բոլոր հատկանիշները`

ա) այն իր տիրապետողին իրավունք է տալիս կազմակերպության զուտ ակտիվների համամասնական բաժնի նկատմամբ` կազմակերպության լուծարման դեպքում: Կազմակերպության զուտ ակտիվներն այն ակտիվներն են, որոնք մնում են իր ակտիվների նկատմամբ բոլոր պահանջները հանելուց հետո: Համամասնական բաժինը որոշվում է`

(i) լուծարման պահի կազմակերպության զուտ ակտիվները հավասարամեծ միավորների բաժանելով, և

(ii) այդ մեծությունը բազմապատկելով ֆինանսական գործիքի տիրապետողի ունեցած միավորների թվով,

բ) այդ գործիքը այնպիսի դասի է, որը ստորակարգված է մյուս բոլոր գործիքների դասերին: Գործիքը համարվում է այդպիսին, եթե`

(i) լուծարման պահին կազմակերպության ակտիվների նկատմամբ այլ պահանջների հանդեպ չունի առաջնահերթություն, և

(ii) կարիք չկա, որ այն փոխարկվի մեկ այլ գործիքի, որպեսզի լինի գործիքների այնպիսի դասում, որը ստորակարգված է գործիքների բոլոր այլ դասերին,

գ) բոլոր ֆինանսական գործիքները, որոնք պատկանում են գործիքների այնպիսի դասի, որ ստորակարգված են գործիքների բոլոր մնացած դասերին, ունեն համանման բնութագրեր (հատկանիշներ): Օրինակ` այդ բոլորը պետք է լինեն վերադարձնելի, և հետգնման կամ մարման գինը հաշվարկելու համար օգտագործվող բանաձևը կամ այլ մեթոդը նույնն է այդ դասին պատկանող բոլոր գործիքների համար,

դ) թողարկողի` գործիքը դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով հետգնելու կամ մարելու պայմանագրային պարտականությունից բացի, գործիքը չի պարունակում որևէ այլ պայմանագրային պարտականություն` այլ կազմակերպությանը դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու, կամ այլ կազմակերպության հետ, իր համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով, ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ փոխանակելու, և դա չի հանդիսանում պայմանագիր, որը մարվելու է կամ կարող է մարվել կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով, ինչպես շարադրված է ֆինանսական պարտավորության սահմանման (բ) կետում,

ե) գործիքի կյանքի ընթացքում գործիքին վերագրվող ընդհանուր ակնկալվող դրամական հոսքերը հիմնականում հիմնված են գործիքի կյանքի ընթացքում կազմակերպության շահույթի կամ վնասի, ճանաչված զուտ ակտիվների փոփոխության կամ ճանաչված և չճանաչված զուտ ակտիվների իրական արժեքի փոփոխության վրա (հաշվի չառած գործիքի այլ ազդեցություններ):

16Բ. Որպեսզի գործիքը դասակարգվի որպես բաժնային գործիք, բացի այն բանից, որ գործիքը ունենա վերը նշված բոլոր հատկանիշները, անհրաժեշտ է, որ թողարկողը չունենա որևէ այլ ֆինանսական գործիք կամ պայմանագիր`

ա) որի ընդհանուր դրամական հոսքերը հիմնականում հիմնված են կազմակերպության շահույթի կամ վնասի, ճանաչված զուտ ակտիվների փոփոխության կամ ճանաչված և չճանաչված զուտ ակտիվների իրական արժեքի փոփոխության վրա (հաշվի չառած այդպիսի գործիքի կամ պայմանագրի այլ ազդեցություններ), և

բ) որն ունի այնպիսի ազդեցություն, որ էականորեն սահմանափակում կամ ամրագրում է վերադարձնելի գործիքի տիրապետողներին հասանելիք մնացորդային հատույցը:

Սույն պայմանը կիրառելու նպատակով` կազմակերպությունը չպետք է դիտարկի 16Ա պարագրաֆում նկարագրված գործիքի տիրապետողի հետ ունեցած ոչ ֆինանսական պայմանագրերը, որոնց ժամկետներն ու պայմանները նման են այն համարժեք պայմանագրի ժամկետներին ու պայմաններին, որը կարող էր լինել գործիքը չտիրապետողի և թողարկող կազմակերպության միջև: Եթե կազմակերպությունը չի կարող պարզել, որ այդ պայմանը բավարարված է, ապա նա պետք է վերադարձնելի գործիքը դասակարգի որպես բաժնային գործիք:

 

Գործիքներ կամ գործիքների բաղադրիչներ, որոնք կազմակերպության վրա պարտականություն են դնում` այլ կողմի տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ

 

16Գ. Որոշ ֆինանսական գործիքներ թողարկող կազմակերպության համար նախատեսում են պայմանագրային պարտականություն` իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը այլ կազմակերպության տրամադրելու միայն լուծարման ժամանակ: Այդ պարտականությունն առաջանում է այն պատճառով, որ լուծարման տեղի ունենալը կա՛մ որոշակի է և դուրս է կազմակերպության վերահսկողությունից (օրինակ` սահմանափակ կյանքով կազմակերպություն), կա՛մ անորոշ է, սակայն կախված է գործիքի տիրապետողի հայեցողությունից: Որպես ֆինանսական պարտավորության սահմանումից բացառություն` այդպիսի պարտականություն նախատեսող գործիքը դասակարգվում է որպես բաժնային գործիք, եթե այն ունի հետևյալ բոլոր հատկանիշները`

ա) այն իր տիրապետողին իրավունք է տալիս կազմակերպության զուտ ակտիվների համամասնական բաժնի նկատմամբ` կազմակերպության լուծարման դեպքում: Կազմակերպության զուտ ակտիվներն այն ակտիվներն են, որոնք մնում են իր ակտիվների նկատմամբ բոլոր պահանջները հանելուց հետո: Համամասնական բաժինը որոշվում է`

(i) լուծարման պահի կազմակերպության զուտ ակտիվները հավասարամեծ միավորների բաժանելով, և

(ii) այդ մեծությունը բազմապատկելով ֆինանսական գործիքի տիրապետողի ունեցած միավորների թվով,

բ) այդ գործիքը այնպիսի դասի է, որը ստորակարգված է մյուս բոլոր գործիքների դասերին: Գործիքը համարվում է այդպիսին, եթե`

(i) լուծարման պահին կազմակերպության ակտիվների նկատմամբ այլ պահանջների հանդեպ չունի առաջնահերթություն, և

(ii) կարիք չկա, որ այն փոխարկվի մեկ այլ գործիքի, որպեսզի լինի գործիքների այնպիսի դասում, որը ստորակարգված է գործիքների բոլոր այլ դասերին,

գ) բոլոր ֆինանսական գործիքները, որոնք պատկանում են գործիքների այնպիսի դասի, որ ստորակարգված են գործիքների բոլոր մնացած դասերին, պետք է թողարկող կազմակերպության համար նախատեսեն` լուծարման ժամանակ իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը տրամադրելու միևնույն պայմանագրային պարտականությունը:

16Դ. Որպեսզի գործիքը դասակարգվի որպես բաժնային գործիք, բացի այն բանից, որ գործիքը ունենա վերը նշված բոլոր հատկանիշները, անհրաժեշտ է, որ թողարկողը չունենա որևէ այլ ֆինանսական գործիք կամ պայմանագիր`

ա) որի ընդհանուր դրամական հոսքերը հիմնականում հիմնված են կազմակերպության շահույթի կամ վնասի, ճանաչված զուտ ակտիվների փոփոխության կամ ճանաչված և չճանաչված զուտ ակտիվների իրական արժեքի փոփոխության վրա (հաշվի չառած այդպիսի գործիքի կամ պայմանագրի այլ ազդեցություններ), և

բ) որն ունի այնպիսի ազդեցություն, որ էականորեն սահմանափակում կամ ամրագրում է գործիքի տիրապետողներին հասանելիք մնացորդային հատույցը:

Սույն պայմանը կիրառելու նպատակով` կազմակերպությունը չպետք է դիտարկի 16Գ պարագրաֆում նկարագրված գործիքի տիրապետողի հետ ունեցած ոչ ֆինանսական պայմանագրերը, որոնց ժամկետներն ու պայմանները նման են այն համարժեք պայմանագրի ժամկետներին ու պայմաններին, որը կարող էր լինել գործիքը չտիրապետողի և թողարկող կազմակերպության միջև: Եթե կազմակերպությունը չի կարող պարզել, որ այդ պայմանը բավարարված է, ապա նա պետք է վերադարձնելի գործիքը դասակարգի որպես բաժնային գործիք:

 

Վերադարձնելի գործիքների և այն գործիքների վերադասակարգումը, որոնք կազմակերպության վրա պարտականություն են դնում` այլ կողմի տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ

 

16Ե. Կազմակերպությունը ֆինանսական գործիքը պետք է դասակարգի որպես բաժնային գործիք 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան` սկսած այն ամսաթվից, երբ գործիքն ունի բոլոր հատկանիշները և բավարարում է բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են այդ պարագրաֆներում: Կազմակերպությունը պետք է վերադասակարգի ֆինանսական գործիքը` սկսած այն ամսաթվից, երբ գործիքը դադարում է ունենալ բոլոր հատկանիշները կամ բավարարել բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են այդ պարագրաֆներում: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը մարում է իր թողարկած բոլոր չվերադարձնելի գործիքները, իսկ շրջանառության մեջ (չմարված) մնացած բոլոր վերադարձնելի գործիքներն ունեն բոլոր հատկանիշները և բավարարում են բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են 16Ա և 16Բ պարագրաֆներում, ապա կազմակերպությունը պետք է վերադարձնելի գործիքները վերադասակարգի որպես բաժնային գործիքներ` սկսած այն ամսաթվից, երբ մարում է չվերադարձնելի գործիքները:

16Զ. Կազմակերպությունը 16Ե պարագրաֆին համապատասխան իրականացրած ֆինանսական գործիքի վերադասակարգումը պետք է հաշվառի հետևյալ կերպ`

ա) այն պետք է բաժնային գործիքը վերադասակարգի որպես ֆինանսական պարտավորություն` սկսած այն ամսաթվից, երբ գործիքը դադարում է ունենալ բոլոր հատկանիշները կամ բավարարել բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում: Ֆինանսական պարտավորությունը պետք է չափվի վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ գործիքի իրական արժեքով: Վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ բաժնային գործիքի հաշվեկշռային արժեքի և ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքի միջև տարբերությունը պետք է ճանաչվի սեփական կապիտալում,

բ) այն պետք է ֆինանսական պարտավորությունը վերադասակարգի որպես սեփական կապիտալ` սկսած այն ամսաթվից, երբ գործիքն ունի այն ունի բոլոր հատկանիշները և բավարարում է բոլոր պայմաններին, որոնք նշված են 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում: Բաժնային գործիքը պետք է չափվի վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքով:

 

Դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու պայմանագրային պարտականության բացակայություն (պարագրաֆ 16(ա))

 

17. 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում նկարագրված բացառություններով հանդերձ, ֆինանսական պարտավորությունը բաժնային գործիքից զանազանող առանցքային հատկանիշը ֆինանսական գործիքի մի կողմի (թողարկողի) մոտ պայմանագրային պարտականության առկայությունն է` մյուս կողմին (տիրապետողին) դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու կամ, թողարկողի համար պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով, տիրապետողի հետ ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ փոխանակելու: Թեև բաժնային գործիքի տիրապետողը կարող է իրավունք ունենալ ստանալու շահաբաժինների կամ սեփական կապիտալի այլ բաշխումների համամասնական բաժինը, թողարկողը չունի այդպիսի բաշխումներ կատարելու պայմանագրային պարտականություն, քանի որ նրանից հնարավոր չէ պահանջել մեկ այլ կողմի տրամադրել դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ:

18. Կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ֆինանսական գործիքի դասակարգումը որոշվում է այդ գործիքի բովանդակությամբ, այլ ոչ թե իրավական ձևով: Բովանդակությունն ու իրավական ձևը սովորաբար համահունչ են, բայց` ոչ միշտ: Որոշ ֆինանսական գործիքներ ունեն սեփական կապիտալի իրավական ձև, բայց ըստ բովանդակության պարտավորություն են, իսկ որոշ ֆինանսական գործիքներում կարող են մեկտեղվել բաժնային գործիքների և ֆինանսական պարտավորությունների հետ կապված հատկանիշները: Օրինակ`

ա) արտոնյալ բաժնետոմսը, որը նախատեսում է թողարկողի կողմից պարտադիր մարում ֆիքսված կամ որոշելի գումարով ֆիքսված կամ որոշելի ապագա ամսաթվին, կամ տիրապետողին իրավունք է տալիս` թողարկողից պահանջելու մարել գործիքը որոշակի ամսաթվին կամ դրանից հետո` ֆիքսված կամ որոշելի գումարով, հանդիսանում է ֆինանսական պարտավորություն.

բ) ֆինանսական գործիքը, որը տիրապետողին իրավունք է տալիս գործիքը հետ վերադարձնելու թողարկողին` դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց («վերադարձնելի գործիք»), ֆինանսական պարտավորություն է, բացառությամբ այն գործիքների, որոնք դասակարգվել են որպես բաժնային գործիքներ 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան: Ֆինանսական գործիքը ֆինանսական պարտավորություն է նույնիսկ այն դեպքում, երբ դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի գումարը որոշվում է ինդեքսի կամ այլ հոդվածի հիման վրա, որը կարող է աճել կամ նվազել: Դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց գործիքը թողարկողին հետ վերադարձնելու տիրապետողի իրավունքի գոյությունը նշանակում է, որ վերադարձնելի գործիքը բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, բացառությամբ այն գործիքների, որոնք դասակարգվել են որպես բաժնային գործիքներ` 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան: Օրինակ` բաց փոխադարձ հիմնադրամները, փայային տրաստները, ընկերակցությունները և որոշ կոոպերատիվ կազմակերպություններ իրենց փայատերերին կամ անդամներին կարող են տրամադրել իրավունք` հետ վերադարձնելու (մարելու) իրենց փայերը (մասնակցությունները) թողարկողին ցանկացած ժամանակ դրամական միջոցի դիմաց, ինչը հանգեցնում է այն բանին, որ փայատերերի կամ անդամների փայերը (մասնակցությունները) դասակարգվեն որպես ֆինանսական պարտավորություններ, բացառությամբ այն գործիքների, որոնք դասակարգվել են որպես բաժնային գործիքներ` 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, որպես ֆինանսական պարտավորություն դասակարգելը չի խանգարում, որ «փայատերերին վերագրվող զուտ ակտիվների արժեք» և «փայատերերին վերագրվող զուտ ակտիվների արժեքի փոփոխություն» անվանումներով հոդվածները օգտագործվեն այնպիսի կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում, որը չունի ներդրված կապիտալ (ինչպես, օրինակ, որոշ փոխադարձ հիմնադրամներ և փայային տրաստներ. տե՛ս Ցուցադրական օրինակ 7) կամ օգտագործելու լրացուցիչ բացահայտումներ, որոնք ցույց են տալիս, որ ընդամենը փայատերերի բաժնեմասը բաղկացած է այնպիսի հոդվածներից, ինչպիսիք են պահուստները, որոնք բավարարում են սեփական կապիտալի սահմանմանը, և վերադարձնելի գործիքները, որոնք չեն բավարարում (տե՛ս Ցուցադրական օրինակ 8):

19. Եթե պայմանագրային պարտականությունը մարելու համար դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելուց խուսափելու ոչ պայմանական իրավունք կազմակերպությունը չունի, ապա այդ պարտականությունը բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, բացառությամբ այն գործիքների, որոնք դասակարգվել են որպես բաժնային գործիքներ` 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան. Օրինակ`

ա) կազմակերպության` պայմանագրային պարտականությունը կատարելու կարողության սահմանափակությունը, ինչպես, օրինակ, արտարժույթի անմատչելիությունը կամ կարգավորող մարմնից վճարման թույլտվության ստանալու անհրաժեշտությունը, չեն վերացնում ո՛չ կազմակերպության պայմանագրային պարտականությունը, ո՛չ էլ տիրապետողի պայմանագրային իրավունքը այդ գործիքի ներքո.

բ) պայմանագրային պարտականությունը, որը կախված է կոնտրագենտի` գործիքը հետ վերադարձնելու (մարելու) իր իրավունքի իրագործումից, ֆինանսական պարտավորություն է, քանի որ կազմակերպությունը չունի ոչ պայմանական իրավունք` դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելուց խուսափելու:

20. Ֆինանսական գործիքը, որը բացահայտորեն չի սահմանում դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու պայմանագրային պարտականություն, կարող է պարտականություն սահմանել անուղղակիորեն` իր ժամկետների և պայմանների միջոցով: Օրինակ`

ա) ֆինանսական գործիքը կարող է պարունակել ոչ ֆինանսական պարտականություն, որը պետք է կատարվի այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությանը չի հաջողվում կատարել բաշխումներ կամ մարել գործիքը: Եթե կազմակերպությունը կարող է խուսափել դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի փոխանցումից` միայն ոչ ֆինանսական պարտականությունը կատարելով, ապա ֆինանսական գործիքը ֆինանսական պարտավորություն է.

բ) ֆինանսական գործիքը ֆինանսական պարտավորություն է, եթե այն նախատեսում է, որ մարման ժամանակ կազմակերպությունը պետք է տրամադրի կա՛մ`

(i) դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ, կա՛մ

(ii) իր իսկ բաժնետոմսերը, որոնց արժեքը զգալիորեն գերազանցելու է դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի արժեքը:

Թեև կազմակերպությունը չունի դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու բացահայտ պայմանագրային պարտականություն, բաժնետոմսերով այլընտրանքային մարման արժեքն այնպիսին է, որ կազմակերպությունը մարումը կկատարի դրամական միջոցով: Բոլոր դեպքերում տիրապետողի համար ըստ էության երաշխավորված է այնպիսի գումարի ստացումը, որն առնվազն հավասար է դրամական միջոցով մարման այլընտրանքին (տե՛ս պարագրաֆ 21):

 

Մարումը կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով (պարագրաֆ 16(բ))

 

21. Պայմանագիրը չի համարվում բաժնային գործիք լոկ այն պատճառով, որ կարող է հանգեցնել կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների տրամադրմանը կամ ստացմանը: Կազմակերպությունը կարող է ունենալ պայմանագրային իրավունք կամ պարտականություն` ստանալու կամ տրամադրելու իր իսկ բաժնետոմսերի կամ այլ բաժնային գործիքների այնպիսի քանակություն, որը տատանվում է այնպես, որ տրամադրման կամ ստացման ենթակա սեփական բաժնային գործիքների իրական արժեքը հավասարվում է պայմանագրային իրավունքի կամ պարտականության գումարին: Այդպիսի պայմանագրային իրավունքը կամ պարտականությունը կարող է լինել ֆիքսված գումարով կամ այնպիսի գումարով, որը տատանվում է` ամբողջությամբ կամ մասամբ ազդվելով այնպիսի փոփոխականի փոփոխություններից, որը կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների շուկայական գինը չէ (օրինակ` տոկոսադրույք, ապրանքի գին կամ ֆինանսական գործիքի գին): Այդպիսի պայմանագրի երկու օրինակ են` (ա) պայմանագիր, որով նախատեսվում է տրամադրել կազմակերպության այնքան սեփական բաժնային գործիքներ, որ դրանց արժեքը կազմի 100 ԱՄ¹, և (բ) պայմանագիր, որով նախատեսվում է տրամադրել կազմակերպության այնքան սեփական բաժնային գործիքներ, որ դրանց արժեքը հավասարվի 100 ունցիա ոսկու արժեքին: Այդպիսի պայմանագիրը կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություն է, թեև կազմակերպությունը պարտավոր է կամ կարող է այն մարել` իր իսկ բաժնային գործիքները տրամադրելով: Այն բաժնային գործիք չէ, քանի որ կազմակերպությունը, որպես պայմանագիրը կատարելու միջոց, օգտագործում է փոփոխական քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքներ: Համապատասխանաբար, պայմանագիրը չի վկայում մնացորդային մասնակցություն կազմակերպության ակտիվների բաժնի նկատմամբ` նրա բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո:

_________________________________________

¹ Սույն ստանդարտում դրամային գումարներն արտահայտվում են «արժույթի միավորներով (ԱՄ)»

 

22. Բացառությամբ 22Ա պարագրաֆում նշվածի, այն պայմանագիրը, որը կազմակերպության կողմից մարվելու է` (ստանալով կամ) տրամադրելով ֆիքսված քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքներ ֆիքսված գումարով դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց, հանդիսանում է բաժնային գործիք: Օրինակ` թողարկված բաժնետոմսի օպցիոնը, որը կոնտրագենտին իրավունք է տալիս գնելու ֆիքսված քանակությամբ կազմակերպության բաժնետոմսեր ֆիքսված գնով կամ ֆիքսված անվանական արժեքով պարտատոմսերով, հանդիսանում է բաժնային գործիք: Պայմանագրի իրական արժեքի` շուկայական տոկոսադրույքների տատանումներից առաջացող փոփոխությունները, որոնք չեն ազդում պայմանագրի մարման ժամանակ ստացման կամ վճարման ենթակա դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի գումարի կամ ստացման կամ տրամադրման ենթակա բաժնային գործիքների քանակի վրա, չեն խանգարում, որ պայմանագիրը հանդիսանա բաժնային գործիք: Ստացված հատուցումը (օրինակ` կազմակերպության սեփական բաժնետոմսերի գծով դուրս գրված օպցիոնի կամ վարանտի դիմաց ստացված վճարումը (պրեմիան)) ուղղակիորեն ավելացվում է սեփական կապիտալին: Վճարված հատուցումը (օրինակ` գնված բաժնետոմսի օպցիոնի դիմաց վճարած պրեմիան) հանվում է ուղղակիորեն սեփական կապիտալից: Բաժնային գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունները ֆինանսական հաշվետվություններում չեն ճանաչվում:

22Ա. Եթե պայմանագրի մարման ժամանակ կազմակերպության կողմից ստացման կամ վճարման ենթակա կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքները վերադարձնելի ֆինանսական գործիքներ են, որոնք ունեն այն բոլոր հատկանիշները և բավարարում են բոլոր պայմաններին, որոնք նկարագրված են 16Ա և 16Բ պարագրաֆներում, կամ այն գործիքները, որոնք կազմակերպության վրա պարտականություն են դնում` այլ կողմի տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ, և որոնք ունեն այն բոլոր հատկանիշները և բավարարում են բոլոր պայմաններին, որոնք նկարագրված են 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում, ապա պայմանագիրը ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն է: Սա ներառում է այն պայմանագիրը, որը մարվելու է կազմակերպության կողմից` ստանալով կամ տրամադրելով ֆիքսված քանակությամբ այդպիսի գործիքներ ֆիքսված գումարով դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց:

23. 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում նկարագրված բացառություններով հանդերձ, պայմանագիրը, որը կազմակերպության համար նախատեսում է պարտականություն` գնելու իր իսկ բաժնային գործիքները դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով, առաջացնում է ֆինանսական պարտավորություն մարման գումարի ներկա արժեքի չափով (օրինակ` ֆորվարդային հետգնման գնի, օպցիոնի իրագործման գնի կամ այլ մարման գումարի ներկա արժեքի չափով): Դա ճիշտ է նույնիսկ այն դեպքում, երբ պայմանագիրն ինքնին բաժնային գործիք է: Այդպիսի մի օրինակ է այն, երբ կազմակերպությունը ֆորվարդային պայմանագրի ներքո պարտականություն ունի գնելու իր իսկ բաժնային գործիքները դրամական միջոցով: Ֆինանսական պարտավորությունը սկզբնապես ճանաչվում է մարման գումարի ներկա արժեքով և վերադասակարգվում է` հանվելով սեփական կապիտալից: Հետագայում ֆինանսական պարտավորությունը չափվում է ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան: Եթե պայմանագրի ժամկետը լրանում է առանց կատարման, ապա ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը վերադասակարգվում է` ներառվելով սեփական կապիտալում: Կազմակերպության` իր իսկ բաժնային գործիքները գնելու պայմանագրային պարտականությունն առաջացնում է ֆինանսական պարտավորություն մարման գումարի ներկա արժեքի չափով, նույնիսկ եթե գնման պարտականությունը կախված է կոնտրագենտի կողմից մարման իրավունքի իրագործումից (օրինակ` թողարկված վաճառքի օպցիոնը, որը կոնտրագենտին իրավունք է տալիս կազմակերպությանը ֆիքսված գնով վաճառելու կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքները):

24. Պայմանագիրը, որը մարվելու է կազմակերպության կողմից` տրամադրելով կամ ստանալով ֆիքսված քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքներ փոփոխական գումարով դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց, համարվում է ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն: Այդպիսի օրինակ է այն պայմանագիրը, որի համաձայն կազմակերպությունը պետք է տրամադրի 100 հատ իր իսկ բաժնային գործիքներ` 100 ունցիա ոսկու արժեքին հավասար գումարով դրամական միջոցի դիմաց:

 

Պայմանական մարման դրույթներ

 

25. Ֆինանսական գործիքը կարող է կազմակերպությանը պարտավորեցնել տրամադրել դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ, կամ այն մարել այլ կերպ այնպես, որ այն ֆինանսական պարտավորություն հանդիսանա միայն ապագա անորոշ դեպքերը տեղի ունենալիս կամ չունենալիս (կամ կախված անորոշ հանգամանքների արդյունքից), որոնք դուրս են ինչպես գործիքը թողարկողի, այնպես էլ տիրապետողի հսկողությունից, ինչպիսիք են, օրինակ, արժեթղթերի շուկայի ինդեքսի, սպառողական գների ինդեքսի, տոկոսադրույքի կամ հարկային օրենսդրության պահանջների, կամ թողարկողի ապագա հասույթների, զուտ եկամտի կամ պարտքի և սեփական կապիտալի հարաբերակցության փոփոխությունները: Այդպիսի գործիքի թողարկողը չունի ոչ պայմանական իրավունք` խուսափելու դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելուց (կամ այն այլ կերպ այնպես մարելուց, որ հանդիսանա ֆինանսական պարտավորություն): Հետևաբար, այն թողարկողի ֆինանսական պարտավորությունն է, բացառությամբ երբ`

ա) պայմանական մարման դրույթի այն մասը, որ կարող է պահանջել մարում դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով (կամ այլ կերպ այնպես, որ հանդիսանա ֆինանսական պարտավորություն), «իրական» չէ,

բ) թողարկողից կարող է պահանջվել պարտականությունը մարել դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով (կամ այն այլ կերպ այնպես մարել, որ հանդիսանա ֆինանսական պարտավորություն) միայն թողարկողի լուծարման դեպքում, կամ

գ) գործիքն ունի այն բոլոր հատկանիշները և բավարարում է բոլոր պայմաններին, որոնք շարադրված են 16Ա և 16Բ պարագրաֆներում:

 

Մարման ընտրանքներ (տարբերակներ)

 

26. Երբ ածանցյալ ֆինանսական գործիքը մի կողմին տալիս է իրավունք ընտրելու, թե ինչպես կատարել մարումը (օրինակ` թողարկողը կամ տիրապետողը կարող է որոշել մարումը կատարել զուտ հիմունքով դրամական միջոցով կամ բաժնետոմսերը դրամական միջոցով փոխանակելով), ապա այն հանդիսանում է ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն, բացառությամբ երբ մարման բոլոր այլընտրանքները կհանգեցնեն դրա բաժնային գործիք լինելուն:

27. Մարման այլընտրանքներ նախատեսող և ֆինանսական պարտավորություն հանդիսացող ածանցյալ ֆինանսական գործիքի օրինակ է բաժնետոմսի օպցիոնը, որի թողարկողը կարող է որոշել մարումը կատարել զուտ հիմունքով դրամական միջոցով կամ իր իսկ բաժնետոմսերը դրամական միջոցով փոխանակելով: Նմանապես, կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների հետ փոխանակվելով` ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի որոշ պայմանագրեր գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում, քանի որ դրանք կարող են մարվել կա՛մ ոչ ֆինանսական հոդվածը տրամադրելով, կա՛մ էլ զուտ հիմունքով` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական գործիքով (տե՛ս պարագրաֆներ 8-10): Այդպիսի պայմանագրերը ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ են, այլ ոչ թե բաժնային գործիքներ:

 

Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ (տե՛ս նաև ԿՈՒ30-ԿՈՒ35 պարագրաֆները և 9-12 ցուցադրական օրինակները)

 

28. Ոչ ածանցյալ ֆինանսական գործիք թողարկողը պետք է գնահատի ֆինանսական գործիքի պայմանները` որոշելու համար, թե արդյոք այն պարունակում է և՛ պարտավորության, և՛ սեփական կապիտալի բաղադրիչներ: Այդպիսի բաղադրիչները պետք է դասակարգվեն առանձին` որպես ֆինանսական պարտավորություններ, ֆինանսական ակտիվներ կամ բաժնային գործիքներ` 15-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

29. Կազմակերպությունն առանձին է ճանաչում ֆինանսական գործիքի այն բաղադրիչները, որոնք` (ա) ստեղծում են կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություն, և (բ) գործիքի տիրապետողին իրավունք են տալիս գործիքը փոխարկելու կազմակերպության բաժնային գործիքի: Օրինակ` բաղադրյալ ֆինանսական գործիք է այն պարտատոմսը կամ նմանատիպ գործիքը, որը տիրապետողի կողմից կարող է փոխարկվել ֆիքսված քանակությամբ կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի: Կազմակերպության տեսանկյունից` այդպիսի գործիքը բաղկացած է երկու բաղադրիչներից` ֆինանսական պարտավորությունից (դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու պայմանագրային համաձայնությունից) և բաժնային գործիքից (գնման օպցիոնից, որը տիրապետողին իրավունք է տալիս սահմանված ժամանակահատվածի ընթացքում գործիքը փոխարկելու կազմակերպության ֆիքսված քանակությամբ սովորական բաժնետոմսերի): Այդպիսի գործիք թողարկելն ունենում է ըստ էության նույնն տնտեսական հետևանքը, ինչ ավելի վաղ մարման իրավունքով պարտքային գործիքի և սովորական բաժնետոմսերի գնման վարանտի միաժամանակյա թողարկումը, կամ բաժնետոմսերի գնման կտրոնային վարանտով պարտքային գործիք թողարկելը: Համապատասխանաբար, բոլոր դեպքերում կազմակերպությունն իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչները ներկայացնում է առանձին:

30. Փոխարկելի գործիքի պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչների դասակարգումը չի վերանայվում` որպես փոխարկման իրավունքի իրականացման հավանականության փոփոխության արդյունք, նույնիսկ այն դեպքում, երբ կարող է թվալ, որ այդ իրավունքի իրագործումը տնտեսապես շահավետ է դարձել որոշ տիրապետողների համար: Տիրապետողները միշտ չէ, որ կարող են գործել այնպես, ինչպես կարող էր ակնկալվել, քանի որ, օրինակ, փոխարկման հարկային հետևանքները կարող են տարբեր լինել տարբեր տիրապետողների համար: Ավելին` փոխարկման հավանականությունը կարող է ժամանակի ընթացքում փոփոխվել: Կազմակերպության` ապագա վճարումներ կատարելու պայմանագրային պարտականությունը մնում է չմարված, մինչև այն մարվում է փոխարկման, գործիքի ուժի մեջ լինելու ժամկետը լրանալու կամ որևէ այլ գործարքի միջոցով:

31. ՖՀՄՍ 9-ում դիտարկվում է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների չափումը: Բաժնային գործիքները գործիքներ են, որոնք հավաստում են մնացորդային մասնակցություն կազմակերպության ակտիվներում` նրա բոլոր պարտավորությունները հանելուց հետո: Հետևաբար, երբ բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը բաշխվում է դրա պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչներին, սեփական կապիտալի բաղադրիչին վերագրվում է այն գումարը, որը մնում է ամբողջությամբ վերցրած գործիքի իրական արժեքից պարտավորության բաղադրիչի համար առանձին որոշված գումարը հանելուց հետո: Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքում ներկառուցված` սեփական կապիտալի բաղադրիչից (օրինակ` բաժնային գործիքի փոխարկվելու հնարավորությունից) տարբեր ցանկացած այլ ածանցյալ հատկանիշի (օրինակ` գնման օպցիոնի) արժեքը ներառվում է պարտավորության բաղադրիչում: Պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչներին սկզբնական ճանաչման ժամանակ վերագրված հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարը միշտ հավասար է ամբողջությամբ վերցրած գործիքին վերագրված իրական արժեքին: Սկզբնապես գործիքի բաղադրիչներն առանձին ճանաչելուց օգուտ կամ կորուստ չի առաջանում:

32. 31-րդ պարագրաֆում նկարագրված մոտեցմամբ` սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմս թողարկողը նախ որոշում է պարտավորության բաղադրիչի հաշվեկշռային արժեքը` չափելով համանման, սակայն դրա հետ կապված սեփական կապիտալի բաղադրիչ չունեցող պարտավորության (ներառյալ ներկառուցված ոչ բաժնային ածանցյալ հատկանիշները) իրական արժեքը: Այնուհետև, ամբողջությամբ վերցրած բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքից ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը հանելով, որոշվում է գործիքը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելու օպցիոն հանդիսացող բաժնային գործիքի հաշվեկշռային արժեքը:

 

Հետգնված բաժնետոմսեր (տե՛ս նաև պարագրաֆ ԿՈՒ36)

 

33. Եթե կազմակերպությունը հետ է գնում իր իսկ բաժնային գործիքները, այդ գործիքները («հետգնված բաժնետոմսեր») պետք է հանվեն սեփական կապիտալից: Որևէ օգուտ կամ կորուստ չպետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների գնման, վաճառքի, թողարկման կամ մարման գործարքներից: Այդպիսի «հետգնված բաժնետոմսերը» կարող են հետգնվել և պահվել կազմակերպության կողմից կամ համախմբվող խմբի այլ անդամների կողմից: Վճարված կամ ստացված հատուցումը պետք է ճանաչվի ուղղակիորեն սեփական կապիտալում:

33Ա. Որոշ կազմակերպություններ կառավարում են ներքին կամ արտաքին ներդրումային ֆոնդ, որը ներդրողներին տրամադրում է ֆոնդի փայերով որոշվող օգուտներ, և ճանաչում են ֆինանսական պարտավորություններ այդ ներդրողներին վճարվելիք գումարների գծով: Նմանապես, որոշ կազմակերպություններ թողարկում են ուղղակի մասնակցության հատկանիշեր ունեցող ապահովագրական պայմանագերի խմբեր և այդ կազմակերպությունները պահում են հիմքում ընկած հոդվածները: Որոշ այդպիսի ֆոնդեր կամ հիմքում ընկած հոդվածներ ներառում են կազմակերպության հետգնված բաժնետոմսեր: Չնայած 33-րդ պարագրաֆին, կազմակերպությունը կարող է որոշնել սեփական կապիտալից չհանել հետգնված բաժնետոմսը, որը ներառված է այդպիսի ֆոնդում կամ հիմքում ընկած հոդված է, այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը այդպիսի նպատակներով հետ է գնում իր սեփական բաժնային գործիքը: Փոխարենը` կազմակերպությունը կարող է որոշել շարունակել հաշվառել այդ հետգնված բաժնետոմսը որպես սեփական կապիտալ և հաշվառել հետ գնված գործիքը այնպես, ինչպես թե այն լիներ ֆինանսական ակտիվ և չափել այն իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով` ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան: Այդ որոշումը անշրջելի է և կայացվում է գործիք առ գործիք հիմունքով: Այդ որոշման նպատակներով ապահովագրական պայմանագրերը ներառում են հայեցողական մասնակցության հատկանիշեր կրող ներդրումային պայմանագրերը (Սույն պարագրաֆում օգտագործված տերմինների համար տես ՖՀՄՍ 17-ը, որում էլ դրանք սահմանված են):

34. Պահվող հետգնված բաժնետոմսերի գումարը բացահայտվում է առանձին` կա՛մ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, կա՛մ ծանոթագրություններում` «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ին համապատասխան: Կազմակերպությունը կատարում է բացահայտումներ «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ին համապատասխան, եթե նա իր իսկ բաժնային գործիքները հետ է գնում կապակցված կողմերից:

 

Տոկոսներ, շահաբաժիններ, կորուստներ և օգուտներ (տե՛ս նաև պարագրաֆ ԿՈՒ37)

 

35. Տոկոսները, շահաբաժինները, կորուստները և օգուտները, որոնք վերաբերում են ֆինանսական պարտավորություն հանդիսացող ֆինանսական գործիքին կամ բաղադրիչին, պետք է ճանաչվեն որպես եկամուտ կամ ծախս շահույթում կամ վնասում: Բաժնային գործիքների տիրապետողներին կատարվող բաշխումները կազմակերպության կողմից պետք է ճանաչվեն ուղղակիորեն սեփական կապիտալի մեջ: Գործարքի գծով ծախսումները` կապված սեփական կապիտալին վերաբերող գործարքի հետ, պետք է հաշվառվեն որպես նվազեցում սեփական կապիտալից:

35Ա. Շահութահարկը, որը վերաբերում է բաժնային գործիքի տիրապետողներին կատարվող բաշխումներին և սեփական կապիտալի գործարքների հետ կապված գործարքի գծով ծախսումներին, պետք է հաշվառվի «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ին համապատասխան:

36. Ֆինանսական գործիքի` որպես ֆինանսական պարտավորություն կամ բաժնային գործիք դասակարգումն է, որ որոշում է, թե արդյոք այդ գործիքին վերաբերող տոկոսները, շահաբաժինները, կորուստները և օգուտները ճանաչվում են որպես եկամուտ կամ ծախս շահույթում կամ վնասում: Այսպիսով, ամբողջովին որպես պարտավորություններ ճանաչված բաժնետոմսերի գծով վճարվող շահաբաժինները ճանաչվում են որպես ծախս ճիշտ նույն ձևով, ինչպես պարտատոմսի գծով տոկոսը: Նմանապես, ֆինանսական պարտավորությունների մարման կամ վերաֆինանսավորման հետ կապված օգուտները և կորուստները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում, մինչդեռ բաժնային գործիքների մարումները կամ վերաֆինանսավորումները ճանաչվում են որպես փոփոխություններ սեփական կապիտալում: Բաժնային գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունները ֆինանսական հաշվետվություններում չեն ճանաչվում:

37. Կազմակերպությունը, սովորաբար, իր իսկ բաժնային գործիքները թողարկելիս կամ ձեռք բերելիս կրում է զանազան ծախսումներ: Այդ ծախսումների մեջ կարող են ներառվել գրանցման կամ կարգավորող մարմիններին կատարվող այլ վճարներ, իրավաբանական, հաշվապահական և այլ մասնագիտական խորհրդատուներին վճարող գումարները, տպագրական ծախսումները և պետական տուրքերը: Գործարքի գծով ծախսումները` կապված սեփական կապիտալին վերաբերող գործարքի հետ, հաշվառվում են որպես հանում սեփական կապիտալից միայն այն չափով, որքանով դրանք հանդիսանում են սեփական կապիտալին վերաբերող գործարքին ուղղակիորեն վերագրելի լրացուցիչ ծախսումներ, որոնցից հնարավոր կլիներ խուսափել, եթե այդ գործարքը չլիներ: Սեփական կապիտալին վերաբերող այն գործարքի գծով ծախսումները, որն առանց ավարտին հասցվելու դադարեցվել է, ճանաչվում են որպես ծախս:

38. Գործարքի գծով ծախսումները` կապված բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի թողարկման հետ, բաշխվում են գործիքի պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչներին` ստացված մուտքերի բաշխման համամասնությամբ: Գործարքի գծով ծախսումները` կապված մեկից ավելի համատեղ գործարքների հետ (օրինակ` բաժնետոմսերի թողարկման և միաժամանակ ֆոնդային բորսայում այլ բաժնետոմսերի ցուցակման ծախսումները), բաշխվում են այդ գործարքների միջև` խելամիտ և նմանատիպ գործարքների համար հետևողականորեն կիրառվող հիմունքով:

39. Որպես տվյալ ժամանակաշրջանի սեփական կապիտալից հանում հաշվառված գործարքի գծով ծախսումների գումարը բացահայտվում է առանձին` ՀՀՄՍ 1-ին համապատասխան:

40. Որպես ծախս դասակարգված շահաբաժինները կարող են ներկայացվել շահույթում կամ վնասում և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում կամ այլ պարտավորությունների գծով տոկոսների հետ, կամ` որպես առանձին հոդված: Բացի սույն ստանդարտի պահանջներից, տոկոսների և շահաբաժինների բացահայտումը ենթակա է նաև ՀՀՄՍ 1-ի և ՖՀՄՍ 7-ի պահանջներին: Որոշ դեպքերում տոկոսների և շահաբաժինների միջև այնպիսի հարցերի հետ կապված տարբերություների պատճառով, ինչպիսին հարկման առումով նվազեցվելն է, ցանկալի է, որ դրանք առանձին բացահայտվեն շահույթում կամ վնասում և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում: Հարկային հետևանքները բացահայտվում են ՀՀՄՍ 12-ին համապատասխան:

41. Ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունների հետ կապված օգուտները և կորուստները ճանաչվում են որպես եկամուտ կամ ծախս շահույթում կամ վնասում, նույնիսկ երբ դրանք վերաբերում են այնպիսի գործիքի, որը պարունակում է իրավունք կազմակերպության ակտիվներում մնացորդային մասնակցության (բաժնի) նկատմամբ` դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց (տե՛ս պարագրաֆ 18(բ)): ՀՀՄՍ 1-ի համաձայն` կազմակերպությունը այդպիսի գործիքի վերաչափումից առաջացող օգուտը կամ կորուստը առանձին է ներկայացնում համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, երբ այն տեղին է` կազմակերպության գործունեության արդյունքները բացատրելու համար:

 

Ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հաշվանցումը (տե՛ս նաև պարագրաֆներ ԿՈՒ38Ա, ԿՈՒ38Զ և ԿՈՒ39)

 

42. Ֆինանսական ակտիվը և ֆինանսական պարտավորությունը պետք է հաշվանցվեն, և ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացվի զուտ գումարը այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը`

ա) տվյալ պահին ունի ճանաչված գումարները հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք, և

բ) մտադիր է կամ հաշվարկը (մարումը) իրականացնել զուտ հիմունքով, կամ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ:

Երբ ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը չի բավարարում ապաճանաչման չափանիշների, կազմակերպությունը չպետք է հաշվանցի փոխանցված ակտիվը և համապատասխան պարտավորությունը (տե՛ս ՖՀՄՍ 9-ը, պարագրաֆ 3.2.22):

43. Սույն ստանդարտը պահանջում է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ներկայացումը զուտ հիմունքով, երբ դա արտացոլում է կազմակերպության երկու կամ ավելի առանձին ֆինանսական գործիքների գծով հաշվարկների կատարումից (մարումից) ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերը: Երբ կազմակերպությունն իրավունք ունի ստանալու կամ վճարելու մեկ զուտ գումար և մտադիր է այդպես վարվել, նա, ըստ էության, ունի միայն մեկ ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն: Այլ դեպքերում ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները ներկայացվում են իրարից առանձին` որպես կազմակերպության ռեսուրսներ և պարտականություններ` իրենց բնութագրերին համապատասխան: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ՖՀՄՍ 7-ի 13Բ-13Ե պարագրաֆներում պահանջվող տեղեկատվությունն այն ճանաչված ֆինանսական գործիքների գծով, որոնք գտնվում են ՖՀՄՍ 7-ի 13Ա պարագրաֆի գործողության ոլորտում:

44. Ճանաչված ֆինանսական ակտիվի և ճանաչված ֆինանսական պարտավորության հաշվանցումը և զուտ գումարի ներկայացումը տարբերվում է ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ապաճանաչումից: Հաշվանցումը չի առաջացնում օգուտի կամ կորստի ճանաչում, մինչդեռ ֆինանսական գործիքի ապաճանաչումը ոչ միայն հանգեցնում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից նախկինում ճանաչված հոդվածը հանելուն, այլև կարող է հանգեցնել օգուտը կամ կորուստը ճանաչելուն:

45. Հաշվանցման իրավունքը պարտապանի` պայմանագրով կամ այլ կերպ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքն է` մարելու կամ այլ կերպ վերացնելու պարտատիրոջ հանդեպ պարտքի ամբողջ գումարը կամ դրա մի մասը` պարտատիրոջից ստանալիք գումարի չափով պարտատիրոջ պարտքը մարելով: Ոչ սովորական հանգամանքներում, պարտապանը կարող է իրավունք ունենալ պարտատիրոջ հանդեպ պարտքի գումարը հաշվանցելու համար օգտագործելու երրորդ կողմի` իր հանդեպ ունեցած պարտքը` պայմանով, որ գոյություն ունի եռակողմ համաձայնություն, որը հստակ սահմանում է հաշվանցում կատարելու պարտապանի իրավունքը: Քանի որ հաշվանցման իրավունքն իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք է, այն պայմանները, որոնցում կիրառվում է այդ իրավունքը, կարող են տարբեր լինել տարբեր իրավակարգերում, և պետք է ուշադրություն դարձնել կողմերի միջև հարաբերությունների նկատմամբ կիրառվող օրենսդրությանը:

46. Ֆինանսական ակտիվը և ֆինանսական պարտավորությունը հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի գոյությունն ազդում է ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հետ կապված իրավունքների և պարտականությունների վրա և կարող է ազդել կազմակերպության` պարտքային և իրացվելիության ռիսկերին ենթարկվածության վրա: Այնուամենայնիվ, իրավունքի գոյությունն ինքնին դեռ բավարար հիմք չէ հաշվանցում կատարելու համար: Եթե չկա իրավունքն իրացնելու կամ միաժամանակյա մարում կատարելու մտադրություն, ապա կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերի գումարներն ու ժամկետները մնում են անփոփոխ: Երբ կազմակերպությունը մտադիր է իրացնել իրավունքը կամ կատարել միաժամանակյա մարում, ակտիվի կամ պարտավորության ներկայացումը զուտ հիմունքով առավել տեղին կերպով է արտացոլում ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերի գումարներն ու ժամկետները, ինչպես նաև այն ռիսկերը, որոնց ենթարկված են այդ դրամական հոսքերը: Մեկ կամ երկու կողմերի` զուտ հիմունքով մարում կատարելու մտադրությունը` առանց դրա համար իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի, բավարար չէ հաշվանցումը հիմնավորելու համար, քանի որ առանձին ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հետ կապված իրավունքները և պարտականությունները մնում են անփոփոխ:

47. Կազմակերպության` իր որոշակի ակտիվները և պարտավորությունները հաշվանցելու հետ կապված մտադրության վրա կարող են ազդել նրա տնտեսական գործունեության սովորական պրակտիկան, ֆինանսական շուկաների պահանջները և այլ հանգամանքներ, որոնք կարող են սահմանափակել զուտ հիմունքով կամ միաժամանակյա մարում կատարելու կազմակերպության հնարավորությունը: Եթե կազմակերպությունն հաշվանցման իրավունք ունի, սակայն մտադիր չէ մարումն իրականացնել զուտ հիմունքով, ոչ էլ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ, ապա այս իրավունքի ազդեցությունը պարտքային ռիսկին կազմակերպության ենթարկվածության վրա բացահայտվում է ՖՀՄՍ 7-ի 36-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

48. Երկու ֆինանսական գործիքների միաժամանակյա մարում կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, կազմակերպված ֆինանսական շուկայում քլիրինգային պալատի գործառնությունների կամ դեմ առ դեմ (ուղղակի) փոխանակման միջոցով: Նման հանգամանքներում դրամական հոսքերն ըստ էության համարժեք են մեկ զուտ գումարին, և առկա չէ պարտքային կամ իրացվելիության ռիսկին ենթարկվածություն: Այլ հանգամանքներում կազմակերպությունը կարող է մարել երկու գործիքները` ստանալով և վճարելով առանձին գումարները` այսպիսով ենթարկված լինելով պարտքային ռիսկին ակտիվի ամբողջ գումարով կամ իրացվելիության ռիսկին` պարտավորության ամբողջ գումարով: Այսպիսի ռիսկերին ենթարկվածությունը կարող է նշանակալի լինել, նույնիսկ եթե այն համեմատաբար կարճատև է: Համապատասխանաբար, ֆինանսական ակտիվի իրացումը և ֆինանսական պարտավորության մարումը համարվում են միաժամանակ միայն այն դեպքում, երբ գործարքները տեղի են ունենում նույն պահին:

49. 42-րդ պարագրաֆում թվարկված պայմանները սովորաբար չեն բավարարվում, և հաշվանցումը սովորաբար տեղին չէ, երբ`

ա) մի քանի տարբեր ֆինանսական գործիքներ օգտագործվում են մեկ ֆինանսական գործիքի հատկանիշները նմանակելու (վերականգնելու) համար (սինթետիկ գործիք),

բ) ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորություններն առաջանում են ֆինանսական գործիքներից, որոնք ունեն միևնույն սկզբնական ռիսկայնությունը (օրինակ` ակտիվներ և պարտավորություններ ֆորվարդային պայմանագրերի կամ այլ ածանցյալ գործիքների պորտֆելում), սակայն տարբեր կոնտրագենտների հետ են,

գ) ֆինանսական կամ այլ ակտիվները գրավադրվում են որպես ապահովություն անշրջելի (առանց ռեգրեսի իրավունքի) ֆինանսական պարտավորությունների համար,

դ) ֆինանսական ակտիվները պարտապանի կողմից հանձնվում են տրաստի` պարտականության մարման նպատակով` առանց պարտատիրոջ կողմից որպես պարտականության մարում այդ ակտիվների ընդունման (օրինակ` մարման հիմնադրամի ստեղծումը), կամ

ե) կորուստ առաջացրած դեպքի արդյունքում ստանձնված պարտականությունները ակնկալվում է, որ կփոխհատուցվեն երրորդ կողմի կողմից` ապահովագրական պայմանագրի ներքո ներկայացված պահանջի հիման վրա:

50. Կազմակերպությունը, որը մեկ գործընկերոջ հետ ձեռնարկում է ֆինանսական գործիքների գծով մի քանի գործարքներ, կարող է այդ մեկ կողմի հետ կնքել «հաշվանցման գլխավոր համաձայնագիր»: Այդպիսի համաձայնագիրը նախատեսում է դրա մեջ ընդգրկված բոլոր ֆինանսական գործիքների գծով մեկ զուտ մարում` այն դեպքում, երբ պայմանագրերից որևէ մեկը խախտվում կամ դադարեցվում է: Այսպիսի համաձայնագրերը, սովորաբար, օգտագործվում են ֆինանսական հաստատությունների կողմից` նպատակ ունենալով պաշտպանվել կորուստներից` սնանկության կամ այլ իրադարձությունների դեպքում, որոնք հանգեցնում են կոնտրագենտի կողմից իր պարտականությունները կատարելու անկարողության: Հաշվանցման գլխավոր համաձայնագիրը, սովորաբար, առաջացնում է հաշվանցման իրավունք, որը դառնում է իրավաբանորեն ամրագրված և ազդում է առանձին ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրացման կամ մարման վրա միայն որոշակի պայման խախտելու կամ այլ հանգամանքների դեպքում, որոնց առաջացումը չէր ակնկալվում գործունեության սովորական ընթացքում: Հաշվանցման գլխավոր համաձայնագիրը չի տալիս հաշվանցման հիմք, եթե 42-րդ պարագրաֆում նշված երկու չափանիշերն էլ բավարարված չեն: Երբ հաշվանցման գլխավոր համաձայնագրի առարկա հանդիսացող ֆինանսական ակտիվներն ու ֆինանսական պարտավորությունները չեն հաշվանցվում, այդ համաձայնագրի ազդեցությունը կազմակերպության` պարտքային ռիսկին ենթարկվածության վրա բացահայտվում է ՖՀՄՍ 7-ի 36-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

51-95. [Հանված է]

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

---

96. Կազմակերպությունը սույն ստանդարտը պետք է կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Կազմակերպությունը չպետք է սույն ստանդարտը կիրառի մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար, բացառությամբ երբ նաև կիրառում է ՀՀՄՍ 39-ը (2003 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված)` ներառյալ 2004 թվականի մարտին հրապարակած փոփոխությունները: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է 2005 թվականի հունվարի 1-ից առաջ սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

96Ա. 2008 թվականի փետրվարին հրապարակված «Վերադարձնելի ֆինանսական գործիքներ և լուծարման ժամանակ առաջացող պարտականություններ» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 32-ում և ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթղթով պահանջվել է, որ 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում նշված բոլոր հատկանիշներն ունեցող և բոլոր պայմաններին բավարարող ֆինանսական գործիքները դասակարգվեն որպես բաժնային գործիքներ, և, բացի այդ, փոփոխվել են 11-րդ, 16-րդ, 17-19-րդ, 22-րդ, 23-րդ, 25-րդ, ԿՈՒ13, ԿՈՒ14 և ԿՈՒ27 պարագրաֆները, ավելացվել են 16Ա-16Զ, 22Ա, 96Բ, 96Գ, 97Գ, ԿՈՒ14Ա-ԿՈՒ14Ժ և ԿՈՒ29Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, նա պետք է բացահայտի այդ փաստը և միաժամանակ կիրառի նաև ՀՀՄՍ 1-ի, ՀՀՄՍ 39-ի, ՖՀՄՍ 7-ի և ՖՀՄՍՄԿ 2-ի փոփոխությունները:

96Բ. «Վերադարձնելի ֆինանսական գործիքներ և լուծարման ժամանակ առաջացող պարտականություններ» փաստաթղթով մտցվեցին գործողության ոլորտի սահմանափակ բացառություններ: Կազմակերպությունը չպետք է այդ բացառությունները կիրառի անալոգիայով:

96Գ. Այդ բացառության համաձայն` գործիքների դասակարգումը պետք է սահմանափակվի այդպիսի գործիքները ՀՀՄՍ 1-ին, ՀՀՄՍ 32-ին, ՀՀՄՍ 39-ին և ՖՀՄՍ 7-ին և ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան հաշվառելով: Գործիքը չպետք է դիտվի որպես բաժնային գործիք այլ ուղեցույցների համաձայն, օրինակ` ՖՀՄՍ 2-ի:

97. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետընթաց:

97Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխել են ՖՀՄՍ-ներում օգտագործվող տերմինները: Բացի այդ, փոփոխվել է 40-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունները ևս պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

97Բ. «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) հանվել է 4(գ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունը ևս պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար: Սակայն, այդ փոփոխությունը չի կիրառվում ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից ծագող պայմանական հատուցման նկատմամբ, որի համար ձեռքբերման ամսաթիվը նախորդել է ՖՀՄՍ 3-ի (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառմանը: Փոխարենը, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի նման հատուցումը ՖՀՄՍ 3-ի (2010 թվականին փոփոխված տարբերակ) 65Ա-65Ե պարագրաֆներին համապատասխան:

97Գ. 96Ա պարագրաֆում նկարագրված փոփոխությունները կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է բաղադրյալ ֆինանսական գործիքը, որը պարունակում է պարտականություն` այլ կողմին տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ, բաժանի առանձին պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչների: Եթե պարտավորության բաղադրիչն այլևս չկա, ապա ՀՀՄՍ 32-ում այդ փոփոխությունների հետընթաց կիրառումը կհանգեցներ սեփական կապիտալի երկու բաղադրիչների առանձնացման: Առաջին բաղադրիչը, որը կներառվի չբաշխված շահույթում, իրենից ներկայացնում է պարտավորության բաղադրիչի նկատմամբ հաշվեգրված կուտակված տոկոսը: Երկրորդ բաղադրիչը կլինի սկզբնական սեփական կապիտալի բաղադրիչը: Հետևաբար, եթե այդ փոփոխությունների կիրառման պահին պարտավորության բաղադրիչն այլևս չկա, ապա կարիք չկա, որ կազմակերպությունն այդ երկու բաղադրիչներն իրարից առանձնացնի:

97Դ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 4-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, նա պետք է բացահայտի այդ փաստը և այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար կիրառի ՖՀՄՍ 7-ի 3-րդ պարագրաֆի, ՀՀՄՍ 28-ի 1-ին պարագրաֆի և ՀՀՄՍ 31-ի 1-ին պարագրաֆի` 2008 թվականի մայիսին հրապարակված փոփոխությունները: Թույլատրվում է այդ փոփոխությունները կիրառել առաջընթաց:

97Ե. 2009 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ռայթերի թողարկումների դասակարգում» փաստաթղթով փոփոխվել են 11-րդ և 16-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2010 թվականի փետրվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

97Զ. [Հանված է]

97Է. 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 97Բ-ն: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2010 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է:

97Ը. [Հանված է]

97Թ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով և «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են 4(ա) և ԿՈՒ29 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

97Ժ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են պարագրաֆ 11-ի իրական արժեքի սահմանումը, ինչպես նաև 23 և ԿՈՒ31 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

97ԺԱ. 2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածների ներկայացում» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 40-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է 2011 թվականի հունիսին վերանայված ՀՀՄՍ 1-ը:

97ԺԲ. 2011 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցում» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 32-ում) փաստաթղթով հանվել է պարագրաֆ ԿՈՒ38-ը և ավելացվել են ԿՈՒ38Ա-ԿՈՒ38Զ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի հետընթաց: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը, ինչպես նաև պետք է կատարի 2011 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Բացահայտումներ - ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցում» (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 7-ում) փաստաթղթով պահանջվող բացահայտումները:

97ԺԳ. 2011 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Բացահայտումներ. ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցում» (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 7-ում) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 43-ը` պահանջելով կազմակերպությանը ՖՀՄՍ 7-ի 13Ա պարագրաֆի գործողության ոլորտում գտնվող ճանաչված ֆինանսական ակտիվների գծով բացահայտել ՖՀՄՍ 7-ի 13Բ-13Ե պարագրաֆներում պահանջվող տեղեկատվությունը: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար և այդ տարեկան ժամանակաշրջանների միջանկյալ ժամակաշրջանների համար: Կազմակերպությունը սույն փոփոխությամբ պահանջվող բացահայտումները պետք է իրականացնի հետընթաց:

97ԺԴ. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011թթ. ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 35-րդ, 37-րդ և 39-րդ պարագրաֆները և ավելացվել 35Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի հետընթաց` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

97ԺԵ. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ» (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 10-ում, ՖՀՄՍ 12-ում և ՀՀՄՍ 27-ում) փաստաթղթով փոփոխվել է 4-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունն այդ փոփոխությունը կիրառում է ավելի վաղ, այն նաև պետք է միաժամանակ կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները:

97ԺԶ. [Հանված է]

97ԺԷ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել է ԿՈՒ21 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

97ԺԸ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 3-րդ, 4-րդ, 8-րդ, 12-րդ, 23-րդ, 31-րդ, 42-րդ, 96Գ, ԿՈՒ2 և ԿՈՒ30 պարագրաֆները և հանվել 97Զ, 97Ը և 97ԺԶ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

97ԺԹ.2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են ԿՈՒ9 և ԿՈՒ10 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

97Ի. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել են 4-րդ, ԿՈՒ8 և ԿՈՒ36 պարագրաֆները և ավելացվել 33Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Այլ փաստաթղթերի գործողության դադարեցումը

---

98. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ին²  (2000 թվականին վերանայված տարբերակ):

______________________________________________

² 2005 թվականի օգոստոսին ՀՀՄՍԽ-ն ֆինանսական գործիքներին վերաբերող բոլոր բացահայտումները տեղափոխեց «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7

 

99. Սույն ստանդարտը փոխարինում է հետևյալ մեկնաբանություններին`

ա)  «Ֆինանսական գործիքների դասակարգումը. պայմանական մարման դրույթներ» ՄՄԿ 5,

բ) «Բաժնետոմսային կապիտալ. հետգնված սեփական բաժնային գործիքներ (հետգնված բաժնետոմսեր)» ՄՄԿ 16, և

գ) «Սեփական կապիտալ. սեփական կապիտալին վերաբերող գործարքների գծով ծախսումներ» ՄՄԿ 17:

100. Սույն ստանդարտը շրջանառությունից հանում է ՄՄԿ մեկնաբանության Դ34 «Ֆինանսական գործիքներ. գործիքներ կամ իրավունքներ, որոնք կարող են մարվել տիրապետողի կողմից» նախագիծ:

 

Հավելված

 

Կիրառման ուղեցույց

 

«Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32

 

Այս հավելվածը համարվում է սույն ստանդարտի անբաժան մաս:

ԿՈՒ1. Սույն կիրառման ուղեցույցը բացատրում է ստանդարտի որոշակի ասպեկտների կիրառումը:

ԿՈՒ2. Ստանդարտը չի վերաբերում ֆինանսական գործիքների ճանաչմանը և չափմանը: Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ճանաչման և չափման վերաբերյալ պահանջները սահմանված են ՖՀՄՍ 9-ում:

 

Սահմանումներ (պարագրաֆներ 11-14)

---

Ֆինանսական ակտիվներ և ֆինանսական պարտավորություններ

 

ԿՈՒ3. Արժույթը (դրամական միջոցը) ֆինանսական ակտիվ է, քանի որ այն իրենից ներկայացնում է փոխանակման միջոց և հետևաբար հիմք, որով ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչվում և չափվում են բոլոր գործարքները: Դրամական միջոցով ավանդը բանկում կամ նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունում ֆինանսական ակտիվ է, քանի որ այն իրենից ներկայացնում է ավանդատուի պայմանագրային իրավունքը` այդ հաստատությունից ստանալու դրամական միջոց կամ հօգուտ պարտատիրոջ մնացորդի դիմաց դուրս գրելու չեկ կամ նմանատիպ գործիք` ֆինանսական պարտավորությունը վճարելու համար:

ԿՈՒ4. Ապագայում դրամական միջոց ստանալու պայմանագրային իրավունք հանդիսացող ֆինանսական ակտիվների և համապատասխանաբար ապագայում դրամական միջոց տրամադրելու պայմանագրային պարտականություն հանդիսացող ֆինանսական պարտավորությունների սովորական օրինակներ են`

ա) առևտրական դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերը,

բ) վճարման և ստացման ենթակա մուրհակները,

գ) վճարման և ստացման ենթակա փոխառությունները, և

դ) պարտատոմսերի գծով վճարվելիք և ստացվելիք գումարները:

Յուրաքանչյուր դեպքում մի կողմի` դրամական միջոց ստանալու պայմանագրային իրավունքին (կամ վճարելու պարտականությանը) համապատասխանում է մյուս կողմի վճարելու պարտականությունը (կամ ստանալու իրավունքը):

ԿՈՒ5. Ֆինանսական գործիքի մեկ այլ տեսակ է այն գործիքը, որի գծով ստացման կամ տրման ենթակա տնտեսական օգուտը դրամական միջոցից տարբեր ֆինանսական ակտիվ է: Օրինակ` պետական պարտատոմսերով վճարման ենթակա մուրհակը տիրապետողին տալիս է պայմանագրային իրավունք, իսկ թողարկողին` պայմանագրային պարտականություն` ստանալու և վճարելու ոչ թե դրամական միջոց, այլ պետական պարտատոմս: Պարտատոմսերը ֆինանսական ակտիվներ են, որովհետև դրանք իրենցից ներկայացնում են թողարկող կառավարության` դրամական միջոց վճարելու պարտականությունը: Հետևաբար` մուրհակը դրա տիրապետողի ֆինանսական ակտիվն է և թողարկողի ֆինանսական պարտավորությունը:

ԿՈՒ6. «Հարատև» պարտքային գործիքները (օրինակ` «հարատև» պարտատոմսերը) սովորաբար տիրապետողին տալիս են պայմանագրային իրավունք` ստանալու տոկոսային վճարումներ սահմանված ամսաթվերին մինչև անորոշ ապագան` առանց հիմնական գումարը հետ ստանալու իրավունքի կամ այնպիսի պայմաններում հետ ստանալու իրավունքով, որ դրանք այն դարձնում են շատ անհավանական կամ էլ վերագրում շատ հեռավոր ապագային: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է թողարկել ֆինանսական գործիք, որը պահանջում է կատարել անվերջ տարեկան վճարումներ, որոնք հավասար են սահմանված 1,000 ԱՄ¹ անվանական կամ հիմնական գումարի նկատմամբ կիրառված սահմանված 8% տոկոսադրույքին: Ենթադրելով, որ 8%-ը գործիքի թողարկման պահի շուկայական տոկոսադրույքն է եղել, թողարկողը ստանձնում է պայմանագրային պարտականություն` կատարելու մի շարք ապագա տոկոսային վճարումներ, որոնց իրական արժեքը (ներկա արժեքը) սկզբնական ճանաչման ժամանակ կազմում է 1,000 ԱՄ: Գործիքի թողարկողն ու տիրապետողն ունեն համապատասխանաբար ֆինանսական պարտավորություն և ֆինանսական ակտիվ:

______________________________________

¹ Սույն ստանդարտում դրամային գումարներն արտահայտվում են «արժույթի միավորներով (ԱՄ)»

 

ԿՈՒ7. Ֆինանսական գործիքներ ստանալու, տրամադրելու կամ փոխանակելու պայմանագրային իրավունքը կամ պայմանագրային պարտականությունն ինքնին ֆինանսական գործիք է: Պայմանագրային իրավունքների կամ պայմանագրային պարտականությունների շղթան բավարարում է ֆինանսական գործիքի սահմանմանը, եթե այն ի վերջո հանգեցնելու է դրամական միջոցի ստացման կամ վճարման կամ բաժնային գործիքի ձեռքբերման կամ թողարկման:

ԿՈՒ8. Պայմանագրային իրավունքը իրացնելու կարողությունը կամ պայմանագրային պարտականությունը կատարելու պահանջը կարող է լինել բացարձակ, կամ այն կարող է կախված լինել ապագա դեպքի տեղի ունենալուց: Օրինակ` ֆինանսական երաշխավորությունը փոխատուի պայմանագրային իրավունքն է` ստանալու դրամական միջոց երաշավորություն տված անձից, և վերջինիս համապատասխան պայմանագրային պարտականությունը` վճարելու փոխատուին, եթե փոխառուն չկատարի վճարումը: Պայմանագրային իրավունքը և պարտականությունը գոյություն ունեն անցյալ գործարքի կամ դեպքի (երաշխավորության տրամադրման) հետևանքով, նույնիսկ եթե փոխատուի` իր իրավունքը իրագործելու կարողությունը և երաշխավորություն տված անձից իր պարտականությունը կատարելը պահանջելը կախված են փոխառուի կողմից իր պարտականությունը ապագայում չկատարելուց: Պայմանական իրավունքն ու պարտականությունը բավարարում են ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության սահմանումներին, նույնիսկ եթե այդ ակտիվները և պարտավորությունները ոչ միշտ են ճանաչվում ֆինանսական հաշվետվություններում: Որոշ այդպիսի պայմանական իրավունքներ և պարտականություններ կարող են լինել պայմանագրերը, որոնք գտնվում են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում:

ԿՈՒ9. Վարձակալությունը սովորաբար ստեղծում է վարձատուի իրավունքը` ստանալու, և վարձակալի պարտականությունը` վճարելու մի շարք վճարումներ, որոնք, ըստ էության, նույնն են, ինչ վարկային պայմանագրի ներքո հիմնական գումարի և տոկոսների խառը վճարումները: Վարձատուն հաշվառում է իր ներդրումը ֆինանսական վարձակալության ներքո դեբիտորական պարտքի գումարում, այլ ոչ թե ֆինանսական վարձակալության առարկա հանդիսացող հենց հիմքում ընկած ակտիվը: ՖՀՄՍ 16-ի ներքո վարձատուն չի ճանաչում գործառնական վարձակալության ներքո վարձավճարներ ստանալու իր իրավունքը: Վարձատուն շարունակում է հաշվառել հիմքում ընկած ակտիվը, այլ ոչ թե պայմանագրի ներքո ապագայում ստացվելիք գումարների գծով դեբիտորական պարտքը: Համապատասխանաբար, վարձատուն գործառնական վարձակալությունը չի դիտում որպես ֆինանսական գործիք, բացառությամբ այն առանձին վճարումների, որոնք ներկա պահին արդեն ենթակա են կատարման և վճարման վարձատուի կողմից:

ԿՈՒ10. Ֆիզիկական ակտիվները (ինչպիսիք են պաշարները և հիմնական միջոցները), ակտիվների օգտագործման իրավունքը և ոչ նյութական ակտիվները (ինչպիսիք են արտոնագրերը և ապրանքային նշանները) ֆինանսական ակտիվներ չեն: Այդպիսի ֆիզիկական ակտիվների, ակտիվների օգտագործման իրավունքների և ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ վերահսկողությունը ստեղծում է դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի ներհոսք առաջացնելու հնարավորություն, սակայն չի առաջացնում դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու ներկա իրավունք:

ԿՈՒ11. Ակտիվները (ինչպիսիք են վճարված կանխավճարները), որոնց գծով ապագա տնտեսական օգուտն իրենից ներկայացնում է ապրանքների կամ ծառայությունների ստացում, այլ ոչ թե դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ ստանալու իրավունք, ֆինանսական ակտիվներ չեն: Նմանապես, այնպիսի հոդվածները, ինչպիսիք են ստացված կանխավճարները և երաշխիքային պարտավորություններից շատերը, ֆինանսական պարտավորություններ չեն, քանի որ դրանց հետ կապված տնտեսական օգուտների արտահոսքը ապրանքների և ծառայությունների տրամադրումն է, այլ ոչ թե դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տալու պայմանագրային պարտականություն:

ԿՈՒ12. Պարտավորությունները և ակտիվները, որոնք պայմանագրային չեն (ինչպիսիք են շահութահարկերը, որոնք առաջանում են օրենսդրական պահանջների արդյունքում), ֆինանսական պարտավորություններ կամ ֆինանսական ակտիվներ չեն: Շահութահարկերի հաշվառումը դիտարկվում է ՀՀՄՍ 12-ում: Նմանապես, կառուցողական պարտականությունները, ինչպես սահմանված է «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ում, պայմանագրերից չեն առաջանում և, հետևաբար, ֆինանսական պարտավորություններ չեն:

 

Բաժնային գործիքներ

 

ԿՈՒ13. Բաժնային գործիքների օրինակներ են չվերադարձնելի սովորական բաժնետոմսերը, որոշ վերադարձնելի գործիքներ (տե՛ս պարագրաֆներ 16Ա և 16Բ), որոշ գործիքներ, որոնք կազմակերպության վրա պարտականություն են դնում` այլ կողմի տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ (տե՛ս պարագրաֆներ 16Գ և 16Դ), արտոնյալ բաժնետոմսերի որոշ տեսակներ (տե՛ս պարագրաֆներ ԿՈՒ25 և ԿՈՒ26), ինչպես նաև վարանտները կամ թողարկված գնման օպցիոնները, որոնք տիրապետողին իրավունք են տալիս բաժանորդագրվելու կամ գնելու թողարկող կազմակերպության ֆիքսված քանակությամբ չվերադարձնելի սովորական բաժնետոմսեր` ֆիքսված գումարով դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց: Կազմակերպության պարտականությունը` թողարկելու կամ գնելու ֆիքսված քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքները ֆիքսված գումարով դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց, հանդիսանում է կազմակերպության բաժնային գործիքը (բացառությամբ պարագրաֆ 22Ա-ում նշվածի): Այնուամենայնիվ, եթե այդպիսի պայմանագիրը կազմակերպության համար նախատեսում է պարտականություն` վճարելու դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ (բացի 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան որպես բաժնային գործիք դասակարգված պայմանագրերի), ապա դա նաև առաջացնում է պարտավորություն` մարման գումարի ներկա արժեքի չափով (տե՛ս պարագրաֆ ԿՈՒ27(ա)): Չվերադարձնելի սովորական բաժնետոմսերի թողարկողը ստանձնում է պարտավորություն, երբ նա իրականացնում է բաշխումներ կատարելուն ուղղված ֆորմալ գործողություններ և արդյունքում բաժնետերերի հանդեպ իրավաբանորեն պարտավորված է դառնում կատարելու այդ բաշխումները: Այդպես կարող է լինել շահաբաժինների հայտարարումից հետո կամ երբ կազմակերպությունը գտնվում է լուծարման գործընթացում, և պարտավորությունները մարելուց հետո մնացող բոլոր ակտիվները դառնում են բաժնետերերին բաշխման ենթակա:

ԿՈՒ14. Ձեռք բերված գնման օպցիոնը կամ կազմակերպության կողմից գնված այլ նմանատիպ պայմանագիրը, որն իրեն իրավունք է տալիս հետ գնելու ֆիքսված քանակությամբ իր իսկ բաժնային գործիքները` դրանց դիմաց տրամադրելով ֆիքսված գումարի դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ, կազմակերպության ֆինանսական ակտիվը չէ (բացառությամբ 22Ա պարագրաֆում նշվածի): Այդպիսի պայմանագրի համար վճարված հատուցումը հանվում է սեփական կապիտալից:

 

Գործիքների դաս, որը ստորակարգված է մյուս բոլոր դասերին (պարագրաֆներ 16Ա(բ) և 16Գ(բ))

 

ԿՈՒ14Ա. 16Ա և 16Գ պարագրաֆներում նշված հատկանիշներից մեկն այն է, որ ֆինանսական գործիքը պատկանում է գործիքների այնպիսի դասի, որը ստորակարգված է մյուս բոլոր դասերին:

ԿՈՒ14Բ. Երբ որոշվում է, թե արդյոք գործիքը ստորակարգված դասի է, կազմակերպությունը գնահատում է գործիքի պահանջների բավարարման հերթականությունը լուծարման ժամանակ այնպես, ասես գործիքի դասակարգման պահին կազմակերպությունը լուծարվելիս լիներ: Կազմակերպությունը պետք է վերագնահատի դասակարգումը, եթե համապատասխան հանգամանքները փոփոխվել են: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը թողարկում կամ մարում է մեկ այլ ֆինանսական գործիք, դա կարող է ազդել այն բանի վրա, թե արդյոք խնդրո առարկա գործիքը գործիքների այնպիսի դասում է, որը ստորակարգված է բոլոր մյուս դասերին:

ԿՈՒ14Գ. Կազմակերպության լուծարման ժամանակ արտոնյալ իրավունք ունեցող գործիքն այնպիսի գործիք չէ, որն իրավունք է տալիս կազմակերպության զուտ ակտիվների համամասնական բաժնի նկատմամբ: Օրինակ` գործիքը լուծարման ժամանակ ունի արտոնյալ իրավունք, եթե այն տիրապետողին իրավունք է տալիս լուծարման ժամանակ ստանալու ֆիքսված շահաբաժին` ի լրումն կազմակերպության զուտ ակտիվների համամասնական բաժնի, այն դեպքում, երբ ստորակարգված դասի մյուս գործիքները, որոնք իրավունք են տալիս կազմակերպության զուտ ակտիվների համամասնական բաժնի նկատմամբ, նույն իրավունքները չեն տալիս լուծարման ժամանակ:

ԿՈՒ14Դ. Եթե կազմակերպությունն ունի ֆինանսական գործիքների միայն մեկ դաս, այդ դասը պետք է դիտվի որպես մյուս բոլոր դասերին ստորակարգված:

 

Գործիքի կյանքի ընթացքում գործիքին վերագրվող ընդհանուր ակնկալվող դրամական հոսքերը (պարագրաֆ 16Ա(ե))

 

ԿՈՒ14Ե.Գործիքի կյանքի ընթացքում գործիքին վերագրվող ընդհանուր ակնկալվող դրամական հոսքերը պետք է հիմնականում հիմնված լինեն գործիքի կյանքի ընթացքում կազմակերպության շահույթի կամ վնասի, ճանաչված զուտ ակտիվների կամ ճանաչված և չճանաչված զուտ ակտիվների իրական արժեքի փոփոխության վրա: Շահույթը կամ վնասը և ճանաչված զուտ ակտիվների փոփոխությունը պետք է չափվեն` ըստ համապատասխան ՖՀՄՍ-ների:

 

Գործիքի տիրապետողի` ոչ որպես կազմակերպության սեփականատիրոջ կողմից կնքված գործարքներ (պարագրաֆներ 16Ա և 16Գ)

 

ԿՈՒ14Զ. Վերադարձնելի ֆինանսական գործիքի կամ այն գործիքի տիրապետողը, որը կազմակերպության վրա պարտականություն է դնում` այլ կողմի տրամադրելու իր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը միայն լուծարման ժամանակ, կարող է գործարք կնքել կազմակերպության հետ ոչ որպես սեփականատիրոջ դերում: Օրինակ` գործիքի տիրապետողը կարող է նաև լինել կազմակերպության աշխատակից: Երբ գնահատվում է, թե արդյոք գործիքը 16Ա կամ 16Գ պարագրաֆներին համապատասխան պետք է դասակարգվի որպես բաժնային գործիք, պետք է հաշվի առնվեն միայն գործիքի այն դրամական հոսքերը և պայմանագրային ժամկետներն ու պայմանները, որոնք վերաբերում են գործիքի տիրապետողին` որպես կազմակերպության սեփականատիրոջ:

ԿՈՒ14Է. Որպես օրինակ կարող է լինել սահմանափակ (կոմանդիտային) ընկերակցությունը, որն ունի սահմանափակ և լիակատար ընկերներ: Որոշ լիակատար ընկերներ կարող են կազմակերպությանը երաշխիք տրամադրել և դրա դիմաց կարող են հատուցում ստանալ: Նման իրավիճակներում երաշխիքը և դրա հետ կապված դրամական հոսքերը վերաբերում են գործիքի տիրապետողներին` որպես երաշխիք տվողների, այլ ոչ թե որպես կազմակերպության սեփականատերերի: Հետևաբար, այդպիսի երաշխիքը և դրա հետ կապված դրամական հոսքերը չեն նշանակում, որ լիակատար ընկերները պետք է ստորակարգված համարվեն սահմանափակ ընկերներին, և չպետք է հաշվի առնվեն, երբ գնահատվում է, թե արդյոք նույնական են սահմանափակ ընկերակցության գործիքների և լիակատար ընկերակցության գործիքների պայմանագրային ժամկետներն ու պայմանները:

ԿՈՒ14Ը. Մեկ այլ օրինակ է շահույթի կամ վնասի բաժանման համաձայնագիրը, որը շահույթը կամ վնասը բաշխում է գործիքի տիրապետողներին` ընթացիկ և նախորդ տարիների ընթացքում մատուցված ծառայությունների կամ ստեղծած բիզնեսների հիման վրա: Այդպիսի համաձայնագրերը հանդիսանում են գործարքներ գործիքների տիրապետողների հետ, որոնցում նրանք հանդես չեն գալիս որպես սեփականատեր իրենց դերով, և չպետք է հաշվի առնվեն, երբ գնահատվում են 16Ա կամ 16Գ պարագրաֆներում թվարկված չափանիշները: Այնուամենայնիվ, շահույթի կամ վնասի բաժանման համաձայնագրերը, որոնք շահույթը կամ վնասը բաշխում են գործիքների տիրապետողներին` հիմք ընդունելով իրենց և այլոց նույն դասի գործիքների անվանական արժեքների հարաբերակցությունը, հանդիսանում են գործարքներ գործիքների տիրապետողների հետ, որոնցում նրանք հանդես են գալիս որպես սեփականատեր իրենց դերով, և պետք է հաշվի առնվեն, երբ գնահատվում են 16Ա կամ 16Գ պարագրաֆներում թվարկված չափանիշները:

ԿՈՒ14Թ. Գործիքի տիրապետողի (ոչ որպես սեփականատիրոջ) և թողարկող կազմակերպության միջև գործարքի դրամական հոսքերն ու պայմանագրային ժամկետներն ու պայմանները պետք է համանման լինեն այն համարժեք գործարքին, որը կարող էր տեղի ունենալ թողարկող կազմակերպության և գործիք չունեցողի միջև:

 

Որևէ այլ ֆինանսական գործիքի կամ պայմանագրի բացակայություն, որի ընդհանուր դրամական հոսքերն էականորեն սահմանափակում կամ ամրագրում են գործիքի տիրապետողին հասանելիք մնացորդային հատույցը (պարագրաֆներ 16Բ և 16Դ)

 

ԿՈՒ14Ժ. 16Ա կամ 16Գ պարագրաֆում նշված չափանիշները բավարարող ֆինանսական գործիքը որպես սեփական կապիտալի գործիք դասակարգելու պայման է այն, որ կազմակերպությունը չունենա որևէ այլ ֆինանսական գործիք կամ պայմանագիր` (ա) որի ընդհանուր դրամական հոսքերը հիմնականում հիմնված են կազմակերպության շահույթի կամ վնասի, ճանաչված զուտ ակտիվների փոփոխության կամ ճանաչված և չճանաչված զուտ ակտիվների իրական արժեքի փոփոխության վրա, և (բ) որն ունի այնպիսի ազդեցություն, որ էականորեն սահմանափակում կամ ամրագրում է գործիքի տիրապետողներին հասանելիք մնացորդային հատույցը: Հետևյալ գործիքները, երբ կնքվում են չկապակցված կողմերի հետ սովորական առևտրային պայմաններով, դժվար թե խանգարեն, որ այլապես 16Ա կամ 16Գ պարագրաֆում նշված չափանիշները բավարարող ֆինանսական գործիքը դասակարգվի որպես սեփական կապիտալ`

ա) գործիքներ, որոնց ընդհանուր դրամական հոսքերը հիմնականում հիմնված են կազմակերպության որոշակի ակտիվների վրա.

բ) գործիքներ, որոնց ընդհանուր դրամական հոսքերը հիմնված են հասույթի որևէ տոկոսի վրա.

գ) պայմանագրեր, որոնք նախատեսված են հատուցելու (պարգևատրելու) համար առանձին աշխատակիցների` կազմակերպությանը մատուցված ծառայությունների դիմաց.

դ) պայմանագրեր, որոնք պահանջում են շահույթի աննշան տոկոսի չափով վճարում կատարել մատուցված ծառայությունների կամ տրամադրված ապրանքներ դիմաց:

 

Ածանցյալ ֆինանսական գործիքներ

 

ԿՈՒ15. Ֆինանսական գործիքները ներառում են ինչպես հիմնական գործիքներ (ինչպիսիք են դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքերն ու բաժնային գործիքները), այնպես էլ ածանցյալ ֆինանսական գործիքներ (ինչպիսիք են ֆինանսական օպցիոնները, ֆյուչերսները և ֆորվարդները, տոկոսադրույքային սվոպերը և արժութային սվոպերը): Ածանցյալ ֆինանսական գործիքները բավարարում են ֆինանսական գործիքի սահմանմանը և, հետևաբար, գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

ԿՈՒ16. Ածանցյալ ֆինանսական գործիքները առաջացնում են իրավունքներ և պարտականություններ, որոնց արդյունքում գործիքի կողմերի միջև տեղի է ունենում մեկ կամ ավելի այնպիսի ֆինանսական ռիսկերի փոխանցում, որոնք հատուկ են հիմքում ընկած հիմնական ֆինանսական գործիքին: Սկզբնավորման պահին ածանցյալ ֆինանսական գործիքները մի կողմին տալիս են մեկ այլ կողմի հետ պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք կամ մեկ այլ կողմի հետ պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ փոխանակելու պայմանագրային պարտականություն: Սակայն դրանք սովորաբար² չեն հանգեցնում հիմքում ընկած հիմնական ֆինանսական գործիքի փոխանցմանը պայմանագրի սկզբում, և նույնիսկ պարտադիր չէ, որ այդպիսի փոխանցումը տեղի ունենա պայմանագրի ժամկետի ավարտին: Որոշ գործիքներ պարունակում են փոխանակումն իրականացնելու ինչպես իրավունք, այնպես էլ պարտականություն: Քանի որ փոխանակման պայմանները որոշվում են ածանցյալ գործիքի սկզբնավորման պահին, ֆինանսական շուկաներում գների փոփոխությանը զուգընթաց այդ պայմանները կարող են դառնալ կա՛մ նպաստավոր, կա՛մ ոչ նպաստավոր:

_____________________________________

²  Սա ճիշտ է ածանցյալներից շատերի, բայց ոչ բոլորի համար: Օրինակ, որոշ արտարժութային տոկոսադրույքային սվոպերի դեպքում հիմնական գումարը փոխանակվում է սկզբնավորման ժամանակ (և վերափոխանակվում մարման ժամանակ)

 

ԿՈՒ17. Ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ (այսինքն` կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներ չհանդիսացող ֆինանսական գործիքներ) փոխանակելու համար նախատեսված վաճառքի կամ գնման օպցիոնը տիրապետողին իրավունք է տալիս ստանալու պայմանագրի հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունների հետ կապված հնարավոր ապագա տնտեսական օգուտները: Եվ հակառակը` օպցիոն թողարկողը ստանձնում է պարտականություն` հրաժարվելու հնարավոր ապագա տնտեսական օգուտներից կամ կրելու տնտեսական օգուտների կորուստները` կապված հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունների հետ: Տիրապետողի պայմանագրային իրավունքը և թողարկողի պարտականությունը բավարարում են համապատասխանաբար ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության սահմանումներին: Օպցիոն պայմանագրի հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքը կարող է լինել ցանկացած ֆինանսական ակտիվ, ներառյալ այլ կազմակերպությունների բաժնետոմսեր և տոկոսակիր գործիքներ: Օպցիոնը կարող է թողարկողին պարտավորեցնել թողարկել պարտքային գործիք, այլ ոչ թե փոխանցել ֆինանսական ակտիվ, սակայն օպցիոնն իրագործվելու դեպքում դրա հիմքում ընկած գործիքը կդառնար տիրապետողի ֆինանսական ակտիվը: Օպցիոնը տիրապետողի` ֆինանսական ակտիվը պոտենցիալ նպաստավոր պայմաններով փոխանակելու իրավունքը և թողարկողի` ֆինանսական ակտիվը պոտենցիալ ոչ նպաստավոր պայմաններով փոխանակելու պարտականությունը տարբերվում են հիմքում ընկած ֆինանսական ակտիվից, որը ենթակա է փոխանակման օպցիոնի իրագործման դեպքում: Տիրապետողի իրավունքի, ինչպես և թողարկողի պարտականության բնույթը կախված չեն օպցիոնի իրագործման հավանականությունից:

ԿՈՒ18. Ածանցյալ ֆինանսական գործիքի մեկ այլ օրինակ է ֆորվարդային պայմանագիրը, որը կատարվելու է վեցամսյա ժամկետում, և որում մի կողմը (գնորդը) խոստանում է տրամադրել 1,000,000 ԱՄ դրամական միջոց` 1,000,000 ԱՄ անվանական արժեքով ֆիքսված տոկոսադրույքով պետական պարտատոմսերի դիմաց, իսկ մյուս կողմը (վաճառողը) խոստանում է տրամադրել 1,000,000 ԱՄ անվանական արժեքով ֆիքսված տոկոսադրույքով պետական պարտատոմսեր` 1,000,000 ԱՄ դրամական միջոցի դիմաց: Վեցամսյա ժամկետի ընթացքում երկու կողմն էլ ունեն ֆինանսական գործիքներ փոխանակելու պայմանագրային իրավունք և պայմանագրային պարտականություն: Եթե պետական պարտատոմսերի շուկայական արժեքը բարձրանա 1,000,000 ԱՄ-ից վեր, ապա պայմանները նպաստավոր կլինեն գնորդի համար և ոչ նպաստավոր` վաճառողի, իսկ եթե շուկայական գինը իջնի 1,000,000 ԱՄ-ից ներքև, ապա ազդեցությունը կլինի հակառակը: Գնորդն ունի պայմանագրային իրավունք (ֆինանսական ակտիվ), որը նման է պահվող գնման օպցիոնի տված իրավունքին, և պայմանագրային պարտականություն (ֆինանսական պարտավորություն), որը նման է թողարկված վաճառքի օպցիոնի առաջացրած պարտականությանը: Վաճառողն ունի պայմանագրային իրավունք (ֆինանսական ակտիվ), որը նման է պահվող վաճառքի օպցիոնի տված իրավունքին, և պայմանագրային պարտականություն (ֆինանսական պարտավորություն), որը նման է թողարկված գնման օպցիոնի առաջացրած պարտականությանը: Ինչպես օպցիոնների դեպքում, այդ պայմանագրային իրավունքները և պարտականությունները կազմում են ֆինանսական ակտիվներ և ֆինանսական պարտավորություններ, որոնք առանձին և տարբեր են հիմքում ընկած ֆինանսական գործիքներից (փոխանակման ենթակա պարտատոմսերից և դրամական միջոցից): Ֆորվարդային պայմանագրի երկու կողմն էլ պարտավոր են սահմանված ժամանակին կատարելու համապատասխան գործողություններ, մինչդեռ օպցիոն պայմանագրի ներքո կատարումը տեղի է ունենում միայն այն դեպքում և այն ժամանակ, երբ օպցիոնի տիրապետողը որոշում է այն իրագործել:

ԿՈՒ19. Ածանցյալ գործիքների շատ այլ տեսակներ ներառում են ապագա փոխանակում կատարելու իրավունք կամ պարտականություն, ներառյալ տոկոսադրույքային և արժութային սվոպերը, տոկոսադրույքային «կեպերը» «կոլարները» և «ֆլորները», վարկ տալու հանձնառություններըը, մուրհակների թողարկման սխեմաները և ակրեդիտիվները: Տոկոսադրույքային սվոպի պայմանագիրը կարող է դիտվել որպես ֆորվարդային պայմանագրի տարատեսակ, որում կողմերը համաձայնվում են կատարել ապագա դրամական միջոցների գումարների մի շարք փոխանակումներ, ընդ որում` գումարներից մեկը որոշվում է լողացող տոկոսադրույքի հիման վրա, իսկ մյուսը` ֆիքսված տոկոսադրույքի: Ֆյուչերսային պայմանագրերը ֆորվարդային պայմանագրերի մեկ այլ տարատեսակ են, որոնց հիմնական առանձնահատկություն այն է, որ այդ պայմանագրերը ստանդարտացված են և շրջանառվում են բորսայում:

 

Ոչ ֆինանսական հոդվածների գնման կամ վաճառքի պայմանագրեր (պարագրաֆներ 8-10)

 

ԿՈՒ20. Ոչ ֆինանսական հոդվածների գնման կամ վաճառքի պայմանագրերը չեն բավարարում ֆինանսական գործիքի սահմանմանը, քանի որ մի կողմի` ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ ծառայություն ստանալու պայմանագրային իրավունքը և մյուս կողմի համապատասխան պարտականությունը կողմերից ոչ մեկի համար չեն առաջացնում ներկա իրավունք կամ պարտականություն` ֆինանսական ակտիվ ստանալու, տրամադրելու կամ փոխանակելու: Օրինակ` ֆինանսական գործիքներ չեն այն պայմանագրերը, որոնց մարումը նախատեսվում է միայն ոչ ֆինանսական հոդվածի տրամադրմամբ կամ ստացման (օր.` արծաթի գծով օպցիոն, ֆյուչերս կամ ֆորվարդային պայմանագիր): Շատ ապրանքային պայմանագրեր հենց այդ տեսակի են: Որոշ պայմանագրեր ստանդարտացված ձևի են և շրջանառվում են կազմակերպված շուկաներում գրեթե նույն ձևով, ինչ որոշ ածանցյալ ֆինանսական գործիքներ: Օրինակ` ապրանքային ֆյուչերսային պայմանագիրը կարող է հեշտորեն գնվել և վաճառվել դրամական միջոցով, քանի որ այն ցուցակված է բորսայում, և կարող է ձեռքից ձեռք անցնել շատ անգամներ: Այնուամենայնիվ, այդ պայմանագիրը գնող և վաճառող կողմերն, ըստ էության, գնում և վաճառում են հիմքում ընկած ապրանքը: Ապրանքային պայմանագիրը գնելու և վաճառելու կարողությունը, այն գնելու կամ վաճառելու հեշտությունը, ինչպես նաև ապրանքը ստանալու կամ տրամադրելու պարտականությունը դրամական միջոցով մարելու վերաբերյալ պայմանավորվելու հնարավորությունը չեն փոխում պայմանագրի հիմնարար բնույթն այնպես, որ այն դառնա ֆինանսական գործիք: Այնուամենայնիվ, ոչ ֆինանսական հոդվածների գնման կամ վաճառքի որոշ պայմանագրեր, որոնք կարող են մարվել զուտ հիմունքով կամ ֆինանսական գործիքներ փոխանակելով, կամ որոնց ոչ ֆինանսական հոդվածը հեշտորեն փոխարկելի է դրամական միջոցի, գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում այնպես, ինչպես եթե դրանք լինեին ֆինանսական գործիքներ (տե՛ս պարագրաֆ 8):

ԿՈՒ21. Բացառությամբ «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով պահանջվող դեպքերի, պայմանագիրը, որը նախատեսում է ֆիզիկական ակտիվի ստացում կամ տրամադրում, չի առաջացնում ֆինանսական ակտիվ մի կողմի մոտ և ֆինանսական պարտավորություն մյուս կողմի մոտ, բացառությամբ երբ համապատասխան վճարումը հետաձգվում է ֆիզիկական ակտիվի փոխանցմանը հաջորդող ժամանակաշրջան: Այդպիսի իրավիճակ է առաջանում առևտրային վարկով ապրանքների գնման կամ վաճառքի դեպքում:

ԿՈՒ22. Որոշ պայմանագրեր կապված են ապրանքների հետ, սակայն չեն նախատեսում մարման կատարում ապրանքի ֆիզիկական տրամադրման կամ ստացման միջոցով: Դրանք նախատեսում են մարման կատարում դրամական վճարումներով պայմանագրում նշված բանաձևին համապատասխան որոշված գումարներով, այլ ոչ թե ֆիքսված գումարների վճարման միջոցով: Օրինակ`պարտատոմսի հիմնական գումարը կարող է հաշվարկվել` դրա մարման ամսաթվին գերիշխող նավթի շուկայական գինը բազմապատկելով նավթի ֆիքսված քանակությամբ: Հիմնական գումարը ինդեքսավորվում է ապրանքի գնի հիման վրա, սակայն մարում է միայն դրամական միջոցով: Այդպիսի պայմանագիրը ֆինանսական գործիք է:

ԿՈՒ23. Ֆինանսական գործիքի սահմանման տակ է ընկնում նաև այն պայմանագիրը, որն ի լրումն ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության, առաջացնում է ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ ոչ ֆինանսական պարտավորություն: Այդպիսի ֆինանսական գործիքները հաճախ մի կողմին տալիս են ֆինանսական ակտիվը ոչ ֆինանսական ակտիվով փոխանակելու իրավունք: Օրինակ` նավթի հետ կապված պարտատոմսը կարող է իր տիրապետողին իրավունք տալ ստանալու ֆիքսված պարբերական տոկոսային վճարումներ և մարման ժամկետի ավարտին ֆիքսված գումարի դրամական միջոց` հիմնական գումարը ֆիքսված քանակությամբ նավթի հետ փոխանակելու ընտրանքով: Այդ ընտրանքն իրագործելու ցանկալիությունը կարող է փոփոխվել ժամանակի ընթացքում` կախված նավթի իրական արժեքի և պարտատոմսով նախատեսված` դրամական միջոցը նավթով փոխանակելու գործակցի (փոխանակման գնի) հարաբերակցությունից: Պարտատոմսի տիրապետողի մտադրությունները` կապված ընտրանքի իրագործման հետ, չեն ազդում պայմանագիրը կազմող ակտիվների բովանդակության վրա: Պարտատոմսը տիրապետողի ֆինանսական ակտիվը և թողարկողի ֆինանսական պարտավորությունը պարտատոմսը դարձնում են ֆինանսական գործիք` անկախ ակտիվների և պարտավորությունների այլ տեսակներից, որոնք նույնպես պարտատոմսը ստեղծում է:

ԿՈՒ24. [Հանված է]

 

Ներկայացում

---

Պարտավորություններ և սեփական կապիտալ (պարագրաֆներ 15-27)

 

Դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելու պայմանագրային պարտականության բացակայություն (պարագրաֆներ 17-20)

 

ԿՈՒ25. Արտոնյալ բաժնետոմսերը կարող են թողարկվել տարբեր իրավունքներով: Երբ որոշվում է, թե արդյոք արտոնյալ բաժնետոմսը ֆինանսական պարտավորություն է, թե բաժնային գործիք, թողարկողը գնահատում է պարտատոմսին կցված կոնկրետ իրավունքները, որպեսզի պարզի, թե արդյոք այն ցուցադրում է ֆինանսական պարտավորության հիմնարար բնութագրերը: Օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսը, որը նախատեսում է մարում որոշակի ամսաթվին կամ տիրապետողի հայեցողությամբ, պարունակում է ֆինանսական պարտավորություն, որովհետև թողարկողն ունի բաժնետիրոջը ֆինանսական ակտիվներ փոխանցելու պարտականություն: Թողարկողի պոտենցիալ անկարողությունը` կատարելու արտոնյալ բաժնետոմսը մարելու պարտականությունը, երբ դա պահանջվում է պայմանագրով (լինի դա միջոցների անբավարարության, օրենսդրական սահմանափակումների, թե շահույթների կամ պահուստների անբավարարության պատճառով), չի վերացնում պարտականությունը: Թողարկողի` բաժնետոմսերը դրամական միջոցով մարելու ընտրանքը չի բավարարում ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, որովհետև թողարկողը չունի բաժնետերերին ֆինանսական ակտիվներ փոխանցելու ներկա պարտականություն: Այս դեպքում բաժնետոմսերի մարումը բացառապես կախված է թողարկողի հայեցողությունից: Այնուամենայնիվ, պարտականություն կարող է առաջանալ, երբ բաժնետոմսերի թողարկողը իրագործում է իր ընտրանքը` սովորաբար բաժնետերերին պաշտոնապես ծանուցելով բաժնետոմսերը մարելու իր մտադրության մասին:

ԿՈՒ26.Երբ արտոնյալ բաժնետոմսերը մարելի չեն, համապատասխան դասակարգումը որոշվում է դրանց կցված այլ իրավունքներով: Դասակարգումն իրականացվում է պայմանագրային համաձայնությունների բովանդակության գնահատման և ֆինանսական պարտավորության և բաժնային գործիքի սահմանումների հիման վրա: Երբ արտոնյալ բաժնետոմսերի (լինեն դրանք կուտակային, թե ոչ կուտակային) տիրապետողներին բաշխումների կատարումը կախված է թողարկողի հայեցողությունից, բաժնետոմսերը բաժնային գործիքներ են: Արտոնյալ բաժնետոմսը որպես բաժնային գործիք կամ ֆինանսական պարտավորություն դասակարգելու վրա չեն ազդում, օրինակ`

ա) բաշխումներ կատարելու պատմությունը,

բ) ապագայում բաշխումներ կատարելու մտադրությունը,

գ) թողարկողի սովորական բաժնետոմսերի գնի վրա բաշխումներ չկատարելու հնարավոր բացասական հետևանքները (արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահաբաժինների չվճարման դեպքում սովորական բաժնետոմսերի գծով շահաբաժինների հայտարարման նկատմամբ սահմանափակումների պատճառով),

դ) թողարկողի պահուստների գումարը,

ե) ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի վերաբերյալ թողարկողի ակնկալիքը, կամ

զ) ժամանակաշրջանի համար իր շահույթի կամ վնասի վրա ազդելու թողարկողի կարողությունը կամ անկարողությունը:

 

Մարումը կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով (պարագրաֆներ 21-24)

 

ԿՈՒ27. Հետևյալ օրինակներում ցուցադրվում է, թե ինչպես պետք է դասակարգվեն կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների գծով պայմանագրերի տարբեր տեսակները`

ա) պայմանագիրը, որը կազմակերպության կողմից մարվելու է` ստանալով կամ տրամադրելով ֆիքսված քանակությամբ իր սեփական բաժնետոմսերը` առանց ապագա հատուցման, կամ փոխանակելով ֆիքսված քանակությամբ իր սեփական բաժնետոմսերը ֆիքսված գումարով դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով, հանդիսանում է բաժնային գործիք (բացառությամբ 22Ա պարագրաֆում նշվածի): Համապատասխանաբար, այդպիսի պայմանագրի դիմաց ստացված կամ վճարված հատուցումն ուղղակիորեն ավելացվում է սեփական կապիտալին կամ հանվում այնտեղից: Այդպիսի մի օրինակ է թողարկված բաժնետոմսի օպցիոնը, որը կոնտրագենտին իրավունք է տալիս գնելու կազմակերպության ֆիքսված քանակությամբ բաժնետոմսեր ֆիքսված գումարով դրամական միջոցի դիմաց: Այնուամենայնիվ, եթե պայմանագիրը պահանջում է, որ կազմակերպությունը գնի (մարի) իր սեփական բաժնետոմսերը դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց ֆիքսված կամ որոշելի ամսաթվին կամ ըստ պահանջի, ապա կազմակերպությունը նաև ճանաչում է ֆինանսական պարտավորություն մարման գումարի ներկա արժեքի չափով (բացառությամբ այն գործիքների, որոնք ունեն բոլոր հատկանիշները և բավարարում են բոլոր այն պայմանները, որոնք նշված են 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում): Այդպիսի մի օրինակ է կազմակերպության պարտականությունը ֆորվարդային պայմանագրի ներքո` գնելու ֆիքսված քանակությամբ իր սեփական բաժնետոմսերը ֆիքսված գումարով դրամական միջոցով,

բ) կազմակերպության պարտականությունը` դրամական միջոցով գնելու իր սեփական բաժնետոմսերը, առաջացնում է ֆինանսական պարտավորություն մարման գումարի ներկա արժեքի չափով, նույնիսկ եթե բաժնետոմսերի այն քանակությունը, որը կազմակերպությունը պարտավոր է հետ գնել, ֆիքսված չէ, կամ եթե այդ պարտականությունը կախված է կոնտրագենտի կողմից մարման իր իրավունքը իրագործելուց (բացառությամբ 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում նշված դեպքերի): Պայմանական պարտականության մի օրինակ է թողարկված օպցիոնը, որը պահանջում է, որ կազմակերպությունը հետ գնի իր սեփական բաժնետոմսերը դրամական միջոցով, եթե կոնտրագենտն իրագործի օպցիոնը,

գ) պայմանագիրը, որը մարվելու է դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով, ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն է, նույնիսկ եթե ստացման կամ տրամադրման ենթակա դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի գումարը հիմնված է կազմակերպության սեփական կապիտալի շուկայական գնի վրա (բացառությամբ 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում նշված դեպքերի): Այդպիսի օրինակ է զուտ դրամական մարում պահանջող օպցիոնը,

դ) պայմանագիրը, որը մարվելու է փոփոխական քանակությամբ կազմակերպության սեփական բաժնետոմսերով, որոնց արժեքը հավասար է ֆիքսված գումարի կամ այնպիսի գումարի, որը հիմնվում է հիմքում ընկած փոփոխականի փոփոխությունների (օր.` ապրանքի գնի) վրա, ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն է: Օրինակ` ոսկի գնելու թողարկված օպցիոնը, որը իրագործվելու դեպքում մարվում է զուտ հիմունքով` կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով` կազմակերպության կողմից տրամադրելով այդ գործիքների այնպիսի քանակություն, որ դրանց արժեքը հավասարվի օպցիոն պայմանագրի արժեքին: Այդպիսի պայմանագիրը ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն է, նույնիսկ եթե հիմքում ընկած փոփոխականը կազմակերպության սեփական բաժնետոմսի, այլ ոչ թե ոսկու գինն է: Նմանապես, պայմանագիրը, որը մարվելու է ֆիքսված քանակությամբ կազմակերպության սեփական բաժնետոմսերով, սակայն այդ բաժնետոմսերին կցված (դրանցով հավաստվող) իրավունքները փոփոխվելու են այնպես, որ մարման գումարը հավասար լինի մի ֆիքսված գումարի կամ մի գումարի, որը հիմնված է հիմքում ընկած փոփոխականի փոփոխությունների վրա, ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն է:

 

Պայմանական մարման դրույթներ (պարագրաֆ 25)

 

ԿՈՒ28.25-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ եթե պայմանական մարման դրույթի մասը, որ կարող է պահանջել մարում դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով (կամ այլ կերպ այնպես, որը կհանգեցնի այն բանին, որ գործիքը կհանդիսանա ֆինանսական պարտավորություն), «իրական» չէ, ապա այդ մարման դրույթը չի ազդում ֆինանսական գործիքի դասակարգման վրա: Այսպիսով` պայմանագիրը, որը պահանջում է մարումը կատարել դրամական միջոցով կամ կազմակերպության փոփոխական քանակությամբ սեփական բաժնետոմսերով միայն այնպիսի դեպք տեղի ունենալիս, որը ծայրահեղ հազվագյուտ է, խիստ անսովոր, և որի տեղի ունենալը շատ անհավանական է, հանդիսանում է բաժնային գործիք: Նմանապես, ֆիքսված քանակությամբ կազմակերպության սեփական բաժնետոմսերի միջոցով մարման կատարումը կարող է պայմանագրային դրույթներով արգելված լինել այնպիսի հանգամանքներում, որոնք դուրս են կազմակերպության վերահսկողությունից, սակայն եթե այդ հանգամանքները չունեն ի հայտ գալու «իրական» հնարավորություն, ապա որպես բաժնային գործիք դասակարգումը տեղին է:

 

Արտացոլումը համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում

 

ԿՈՒ29. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպությունը ներկայացնում է չվերահսկող բաժնեմասերը, այսինքն` այլ կողմերի մասնակցությունները (բաժնեմասերը) իր դուստր կազմակերպությունների սեփական կապիտալում և եկամուտներում` ՀՀՄՍ 1-ին և ՖՀՄՍ 10-ին համապատասխան: Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ֆինանսական գործիքը (կամ դրա բաղադրիչը) դասակարգելիս կազմակերպությունը հաշվի է առնում խմբի անդամների և գործիքի տիրապետողների միջև համաձայնեցված բոլոր ժամկետներն ու պայմանները, որպեսզի որոշի, թե արդյոք խումբը` որպես ամբողջություն, ունի պարտականություն գործիքի գծով տրամադրելու դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ կամ կատարելու մարում այնպիսի եղանակով, որը կհանգեցնի որպես պարտավորություն դասակարգմանը: Երբ խմբի դուստր կազմակերպությունը թողարկում է ֆինանսական գործիք, իսկ մայր կազմակերպությունը կամ խմբի այլ կազմակերպություն ուղղակիորեն գործիքի տիրապետողների (օրինակ` երաշխիք տվողների) հետ համաձայնության է գալիս լրացուցիչ պայմանների վերաբերյալ, բաշխումները կամ մարումները խմբի հայեցողությունից կարող են կախված չլինել: Թեև դուստր կազմակերպությունը կարող է ճիշտ դասակարգել գործիքը` առանց հաշվի առնելու այդ լրացուցիչ պայմանները իր անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում, խմբի անդամների և գործիքի տիրապետողների միջև այլ համաձայնագրերի ազդեցությունը պետք է հաշվի առնվի այն բանն ապահովելու համար, որ համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններն արտացոլեն խմբի` որպես ամբողջության կողմից կնքված պայմանագրերն ու գործարքները: Այնքանով, որքանով գոյություն ունի այդպիսի պարտականություն կամ մարման դրույթ, գործիքը (կամ դրա բաղադրիչը, որը հանդիսանում է պարտականության առարկա) դասակարգվում է որպես ֆինանսական պարտավորություն համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

ԿՈՒ29Ա. Գործիքների որոշ տեսակներ, որոնք կազմակերպության վրա դնում են պայմանագրային պարտականություն, դասակարգվում են որպես բաժնային գործիքներ` 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան: Այդ պարագրաֆներին համապատասխան իրականացվող դասակարգումը հանդիսանում է բացառություն սույն ստանդարտում այլ դեպքերում գործիքի դասակարգման նկատմամբ կիրառվող սկզբունքներից: Այդ բացառությունը չի տարածվում չվերահսկող բաժնեմասերի վրա համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: Հետևաբար, անհատական կամ առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում 16Ա և 16Բ պարագրաֆներին կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան որպես բաժնային գործիքներ դասակարգված գործիքները, որոնք հանդիսանում են չվերահսկող բաժնեմասեր, դասակարգվում են որպես պարտավորություններ խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ (պարագրաֆներ 28-32)

 

ԿՈՒ30. 28-րդ պարագրաֆը կիրառվում է միայն ոչ ածանցյալ բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ թողարկողի նկատմամբ: 28-րդ պարագրաֆը չի վերաբերում բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներին` տիրապետողների տեսանկյունից: ՖՀՄՍ 9-ը անդրադառնում է տիրապետողի տեսանկյունից բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ հանդիսացող ֆինանսական ակտիվների դասակարգմանը և չափմանը:

ԿՈՒ31.Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի տարածված օրինակ է պարտքային գործիքը` ներկառուցված (պարունակվող) փոխարկման օպցիոնով, ինչպիսին է թողարկողի սովորական բաժնետոմսերի փոխարկվող պարտատոմսը, որը չունի որևէ այլ ներկառուցված ածանցյալ հատկանիշ: 28-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ այդպիսի ֆինանսական գործիք թողարկողը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պարտավորության բաղադրիչը և սեփական կապիտալի բաղադրիչը ներկայացնի առանձին` հետևյալ կերպ`

ա) թողարկողի պարտականությունը` կատարելու պլանավորված տոկոսների և հիմնական գումարի վճարումներ, ֆինանսական պարտավորություն է, որը գոյություն ունի, քանի դեռ գործիքը չի փոխարկվել: Սկզբնական ճանաչման ժամանակ պարտավորության բաղադրիչի իրական արժեքը պայմանագրով որոշված ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքն է` զեղչված այնպիսի տոկոսադրույքով, որն այդ ժամանակ կիրառվում է շուկայի կողմից համանման վարկային կարգավիճակ ունեցող, ըստ էության նույն դրամական հոսքերն առաջացնող գործիքների նկատմամբ, որն ունի նույն պայմանները, սակայն` առանց փոխարկման օպցիոնի,

բ) բաժնային գործիքը ներկառուցված օպցիոն է` պարտավորությունը թողարկողի բաժնային գործիքի փոխարկելու:Սկզբնական ճանաչման ժամանակ այդ օպցիոնն ունի արժեք, նույնիսկ երբ այն անբարենպաստ է (այսինքն` դրա իրագործման գինը ձեռնտու չէ):

ԿՈՒ32.Փոխարկելի գործիքը մարման ժամկետի ավարտին փոխարկելիս կազմակերպությունը ապաճանաչում է պարտավորության բաղադրիչը և ճանաչում է այն որպես սեփական կապիտալ: Սեփական կապիտալի սկզբնական բաղադրիչը մնում է որպես սեփական կապիտալ (թեև այն կարող է կապիտալի ներսում մի հոդվածից մյուսը փոխանցվել): Մարման ժամկետի ավարտին փոխարկելիս օգուտ կամ կորուստ չի առաջանում:

ԿՈՒ33.Երբ կազմակերպությունը մարում է փոխարկելի գործիքը նախքան դրա մարման ժամկետի ավարտը` ավելի վաղ մարման կամ հետգնման միջոցով, երբ փոխարկման սկզբնական իրավունքները մնում են անփոփոխ, կազմակերպությունը հետգնման կամ մարման համար վճարված հատուցումը և գործարքի գծով ծախսումները բաշխում է գործիքի պարտավորության և սեփական կապիտալի բաղադրիչներին` գործարքի օրվա դրությամբ: Այդ վճարված հատուցումը և գործարքի գծով ծախսումները առանձին բաղադրիչներին բաշխելու համար օգտագործվող մեթոդը պետք է համահունչ լինի այն մեթոդին, որն օգտագործվել է փոխարկելի գործիքի թողարկման ժամանակ կազմակերպության կողմից ստացված մուտքերը սկզբնապես առանձին բաղադրիչներին բաշխելիս` 28-32-րդ պարագրաֆներին համապատասխան:

ԿՈՒ34.Հատուցման բաշխումը կատարելուց հետո առաջացող օգուտը կամ կորուստը հաշվառվում է համապատասխան բաղադրիչների նկատմամբ կիրառելի հաշվապահական սկզբունքներին համապատասխան` հետևյալ կերպ`

ա) օգուտի կամ կորստի գումարը, որը վերաբերում է պարտավորության բաղադրիչին, ճանաչվում է շահույթ կամ վնասում, և

բ) սեփական կապիտալի բաղադրիչին վերաբերող հատուցման գումարը ճանաչվում է սեփական կապիտալում:

ԿՈՒ35.Կազմակերպությունը կարող է փոփոխել փոխարկելի գործիքի պայմանները` ավելի վաղ փոխարկումը խթանելու համար, օրինակ, առավել նպաստավոր փոխարկման գործակից առաջարկելով կամ այլ լրացուցիչ հատուցում վճարելով` մինչև որոշակի ամսաթիվը փոխարկումն իրականացնելու դեպքում: Պայմանների փոփոխման ամսաթվի դրությամբ, գործիքի փոխարկման ժամանակ տիրապետողի կողմից վերանայված պայմանների համաձայն ստացման ենթակա հատուցման իրական արժեքի և այն հատուցման իրական արժեքի միջև տարբերությունը, որը տիրապետողը կստանար սկզբնական պայմանների համաձայն, ճանաչվում է որպես կորուստ շահույթում կամ վնասում:

 

Հետգնված բաժնետոմսեր (պարագրաֆներ 33 և 34)

 

ԿՈՒ36.Կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքները չեն ճանաչվում որպես ֆինանսական ակտիվ` անկախ դրանց հետգնման պատճառներից: 33-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ իր իսկ բաժնային գործիքները հետ գնած կազմակերպությունը այդ բաժնային գործիքները նվազեցնի սեփական կապիտալից (բայց նաև տե՛ս 33Ա պարագրաֆը): Այնուամենայնիվ, երբ կազմակերպությունը պահում (տիրապետում) է իր սեփական կապիտալը այլոց անունից, օրինակ` ֆինանսական հաստատություն, որը պահում է իր սեփական կապիտալը հաճախորդի անունից, այդտեղ առաջանում է գործակալական հարաբերություն, և հետևաբար այդպիսի տիրապետումը չի ներառվում կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

 

Տոկոսներ, շահաբաժիններ, կորուստներ և օգուտներ (պարագրաֆներ 35-41)

 

ԿՈՒ37. Հետևյալ օրինակները ցուցադրում են բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի նկատմամբ 35-րդ պարագրաֆի կիրառումը: Ենթադրենք` ոչ կուտակային արտոնյալ բաժնետոմսը պարտադիր ենթակա է մարման դրամական միջոցով հինգ տարի անց, սակայն մինչև մարման ամսաթիվը շահաբաժինները ենթակա են վճարման կազմակերպության հայեցողությամբ: Այդպիսի գործիքը բաղադրյալ ֆինանսական գործիք է, որի պարտավորության բաղադրիչը մարման գումարի ներկա արժեքն է: Այդ բաղադրիչի գծով զեղչի ամորտիզացիան ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում և դասակարգվում է որպես տոկոսային ծախս: Ցանկացած վճարված շահաբաժինները վերաբերում են սեփական կապիտալի բաղադրիչին և, հետևաբար, ճանաչվում են որպես շահույթի կամ վնասի բաշխումներ: Նմանատիպ մոտեցում կկիրառվեր նաև այն դեպքում, երբ մարումը լիներ ոչ թե պարտադիր, այլ տիրապետողի հայեցողությամբ, կամ եթե այդ բաժնետոմսը պարտադիր փոխարկելի լիներ փոփոխական քանակությամբ սովորական բաժնետոմսերի` հաշվարկված այնպես, որ դրանց գումարը հավասար լիներ ֆիքսված գումարի կամ մի գումարի, որը հիմնված է հիմքում ընկած փոփոխականի (օր.` ապրանքի) փոփոխությունների վրա: Այնուամենայնիվ, եթե չվճարված շահաբաժինները գումարվում են մարման գումարին, ապա ամբողջ գործիքը պարտավորություն է: Նման դեպքում շահաբաժինները դասակարգվում են որպես տոկոսային ծախս:

 

Ֆինանսական ակտիվի և ֆինանսական պարտավորության հաշվանցումը (պարագրաֆներ 42-50)

 

ԿՈՒ38. [Հանված է]

 

Չափանիշ, որ կազմակերպությունը «տվյալ պահին ունի ճանաչված գումարները հաշվանցելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք» (պարագրաֆ 42(ա))

 

ԿՈՒ38Ա. Հաշվանցման իրավունքը տվյալ պահին կարող է առկա լինել կամ կարող է լինել պայմանական` ապագայում կատարվող դեպքով (օրինակ` իրավունքը կարող է առաջանալ կամ իրագործվել բացառապես որոշ ապագա դեպքի տեղի ունենալու պարագայում, օրինակ` կոնտրագենտներից որևէ մեկի կողմից պարտքի չմարման, անվճարունակության կամ սնանկացման դեպքում): Նույնիսկ, եթե հաշվանցման իրավունքը պայմանավորված չէ ապագա դեպքով, այն կարող է միայն իրավաբանորեն ամրագրված համարվել գործունեության բնականոն ընթացքում,կամ կոնտրագենտներից որևէ մեկի կամ բոլորի կողմից պարտքի չմարման, անվճարունակության կամ սնանկացման դեպքում:

ԿՈՒ38Բ. Պարագրաֆի 42(ա)-ի չափանիշը բավարարելու համար կազմակերպությունը պետք է տվյալ պահին ունենա հաշվանցում կատարելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք: Նշվածը նշանակում է, որ հաշվանցման իրավունքը`

ա) չպետք է պայմանավորված լինի ապագա դեպքով, և

բ) պետք է իրավաբանորեն ամրագրված լինի կազմակերպության և բոլոր կոնտրագենտների կողմից ստորև նշված բոլոր հետևյալ հանգամանքներում`

(i) գործունեության բնականոն ընթացքում,

(ii) պարտքի չմարման դեպքում, կամ

(iii) անվճարունակության կամ սնանկացման դեպքում:

ԿՈՒ38Գ. Հաշվանցման իրավունքի բնույթը և չափը, ներառյալ` դրա իրագործմանը կցված որևէ պայման, և արդյոք այդ իրավունքը կգործի պարտքի չմարման կամ անվճարունակության կամ սնանկացման դեպքում, կարող է տարբեր լինել տարբեր իրավահամակարգերում: Հետևաբար, չի կարող ենթադրվել, որ հաշվանցման իրավունքն ինքնստիքյան ձևով առկա կլինի գործունեության բնականոն ընթացքից դուրս: Օրինակ, որևէ իրավահամակարգի` սնանկացման կամ անվճարունակությանը վերաբերող օրենսդրությամբ, սնանկացման կամ անվճարունակության որոշ հանգամանքներում կարող է արգելվել կամ սահմանափակվել հաշվանցման իրավունքը:

ԿՈՒ38Դ. Կողմերի միջև հարաբերությունների նկատմամբ կիրառվող օրենքները (օրինակ` պայմանագրային դրույթներ, օրենսդրությունը, որով կարգվորվում է պայմանագիրը կամ կողմերի նկատմամբ կիրառելի պարտքի չմարման, անվճարունակության կամ սնանկացմանը վերաբերող օրենսդրությունը) պետք է դիտարկվեն` համոզվելու արդյոք հաշվանցման իրավունքը իրագործելի է կազմակերպության և բոլոր կոնտրագենտների գործունեության բնականոն ընթացքում, պարտքի չմարման, անվճարունակության կամ սնանկացման դեպքում, թե ոչ (ինչպես նշված է ԿՈՒ38Բ(բ))-ում:

 

Չափանիշ, որ կազմակերպությունը «մտադիր է կամ մարումն իրականացնել զուտ հիմունքով, կամ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ» (պարագրաֆ 42(բ))

 

ԿՈՒ38Ե. Պարագրաֆ 42(բ)-ի չափանիշը բավարարելու համար կազմակերպությունը պետք է մտադրված լինի մարումն իրականացնել կամ զուտ հիմունքով, կամ իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը միաժամանակ: Թեև կազմակերպությունը կարող է իրավունք ունենալ մարումն իրականացնել զուտ հիմունքով, նա դեռևս կարող է իրացնել ակտիվը և մարել պարտավորությունը առանձին-առանձին:

ԿՈՒ38Զ. Եթե կազմակերպությունը գումարները կարող է մարել այնպես, որ արդյունքն, ըստ էության, համարժեք լինի զուտ մարմանը, ապա կազմակերպոթւյունը կբավարարի պարագրաֆ 42(բ)-ի զուտ մարման չափանիշը: Նշվածը տեղի կունենա այն և միայն այն դեպքում, եթե համախառն մարման մեխանիզմն ունի այնպիսի հատկանիշներ, որոնք կվերացնեն կամ կհանգեցնեն ոչ նշանակալի պարտքի և իրացվելիության ռիսկի, որը կհանգեցնի դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի մեկ եզակի մարման գործընթացի կամ ցիկլի: Օրինակ, համախառն մարման համակարգը, որն ունի հետևյալ բոլոր բնորոշ գծերը, կբավարարի 42(բ) պարագրաֆի զուտ մարման չափանիշին`

ա) հաշվանցման իրավունք ունեցող ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները ներկայացվում են պրոցեսինգի միաժամանակ,

բ) ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները պրոցեսինգի ներկայացվելուց պես` կողմերը հանձն են առնում կատարել մարման պարտականությունը,

գ) ակտիվների և պարտավորությունների պրոցեսինգի ներկայացումից հետո չի ակնկալվում որևէ փոփոխություն` կապված այդ ակտիվներից և պարտավորություններից առաջացող դրամական հոսքերի հետ (բացառությամբ, երբ պրոցեսինգը ձախողվում է. տես (դ) կետը),

դ) արժեթղթերի գրավով ապահովված ակտիվները և պարտավորությունները պետք է մարվեն արժեթղթերի փոխանցման կամ համանման համակարգի միջոցով (օրինակ` առաքում վճարման դիմաց), այսինքն` եթե արժեթղթերի փոխանցումը տեղի չի ունենում, ապա տեղի չի ունենում նաև համապատասխան դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքերի պրոցեսինգը, որոնց գծով արժեթղթերն գրավադրված են (և հակառակը),

ե) այն գործարքները, որոնց պրոցեսինգը տեղի չեն ունենում, ինչպես սահմանված է (դ) կետում, պետք է վերամուտքագրվեն պրոցեսինգի համար մինչև դրանց մարումը,

զ) մարումը տեղի է ունենում մարման համար նախատեսված միևնույն կառույցում (օրինակ` հաշվարկային բանկ, կենտրոնական բանկ կամ արժեթղթերի կենտրոնական դեպոզիտարիա), և

է) գործում է մեկօրյա վարկային գիծ, որն ունի օվերդրաֆտի տրամադրելու բավարար հնարավորություն` կողմերի վճարումների պրոցեսինգը մարման օրվա դրությամբ իրականացնելու համար, և ըստ էության հստակ է, որ մեկօրյա ժամկետ ունեցող վարկային գիծը հասանելի կլինի, եթե պահանջվի:

ԿՈՒ39. Սույն ստանդարտը չի նախատեսում հաշվառման հատուկ մոտեցում այսպես կոչված «սինթետիկ գործիքների» համար, որոնք առանձին ֆինանսական գործիքների խմբեր են, որ ձեռք են բերվել և պահվում են մեկ այլ ֆինանսական գործիքի բնութագրերը նմանակելու (վերարտադրելու) համար: Օրինակ` լողացող դրույքով երկարաժամկետ պարտքը` միավորված այնպիսի տոկոսադրույքային սվոպի հետ, որը նախատեսում է փոփոխական վճարումների ստացում և ֆիքսված վճարումների կատարում, սինթեզում է ֆիքսված տոկոսադրույքով երկարաժամկետ պարտք: Միասին սինթետիկ գործիք կազմող առանձին ֆինանսական գործիքներից յուրաքանչյուրը իրենից ներկայացնում է պայմանագրային իրավունք կամ պարտականություն` իր սեփական ժամկետներով և պայմաններով, և յուրաքանչյուրը կարող է փոխանցվել կամ մարվել առանձին: Յուրաքանչյուր ֆինանսական գործիք ենթարկված է այնպիսի ռիսկերի, որոնք կարող են տարբեր լինել այլ ֆինանսական գործիքների ռիսկերից: Հետևաբար, երբ «սինթետիկ գործիքի» մի ֆինանսական գործիքը ակտիվ է, իսկ մյուսը` պարտավորություն, դրանք չեն հաշվանցվում, և կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն զուտ հիմունքով չեն ներկայացվում, բացառությամբ երբ դրանք բավարարում են 42-րդ պարագրաֆում նշված հաշվանցման չափանիշները:

ԿՈՒ40. [Հանված է]

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 33

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի որոշման և‎ ներկայացման սկզբունքները` բարելավելու համար միևնույն հաշվետու ժամակաշրջանում տարբեր կազմակերպությունների, ինչպես նաև տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում միևնույն կազմակերպության գործունեության արդյունքների համեմատությունը: Չնայած հաշվապահական հաշվառման տարբեր քաղաքականություն-ների պատճառով, որոնք կարող են օգտագործվել «շահույթը» որոշելու համար, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վերաբերյալ տվյալներն ունեն սահմանափակումներ` հետևողականորեն որոշված հայտարարը բարելավում է ֆինանսա-կան հաշվետվությունները: Սույն ստանդարտը հիմնականում անդրադառնում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկի հայտարարին:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի`

ա) այն կազմակերպության առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվությունների համար`

    (i) որի սովորական բաժնետոմսերը կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը շրջանառվում են հրապարակային շուկայում (ներքին կամ օտարերկրյա ֆոնդային բորսայում կամ արտաբորսայական շուկայում, ներառյալ տեղային և տարածաշրջանային շուկաները), կամ

    (ii)  որն իր ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում է արժեթղթերի հանձնաժողովին կամ այլ կարգավորող կազմակերպության կամ գտնվում է ներկայացման գործընթացում` հրապարակային շուկայում սովորական բաժնետոմսեր թողարկելու նպատակով, և

բ) այն խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների համար, որն ունի այնպիսի մայր կազմակերպություն`

    (i)  որի սովորական բաժնետոմսերը կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը շրջանառվում են հրապարակային շուկայում (ներքին կամ օտարերկրյա ֆոնդային բորսայում կամ արտաբորսայական շուկայում, ներառյալ տեղային և տարածաշրջանային շուկաները), կամ

    (ii)  որն իր ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում է արժեթղթերի հանձնաժողովին կամ այլ կարգավորող կազմակերպության կամ գտնվում է ներկայացման գործընթացում` հրապարակային շուկայում սովորական բաժնետոմսեր թողարկելու նպատակով:

3. Այն կազմակերպությունը, որը բացահայտում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ, պետք է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը հաշվարկի և բացահայտի սույն ստանդարտի համաձայն:

4. Երբ կազմակերպությունը ներկայացնում է ինչպես համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, այնպես էլ առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ` համապատասխանաբար, պատրաստված «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի և «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ի համաձայն, ապա սույն ստանդարտով պահանջվող բացահայտումներն անհրաժեշտ է ներկայացնել միայն համախմբված տեղեկատվության հիման վրա: Այն կազմակերպությունը, որը որոշում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը բացահայտել իր առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա, պետք է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վերաբերյալ այդպիսի տեղեկատվությունը ներկայացնի միայն համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին իր հաշվետվությունում: Կազմակերպությունը չպետք է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վերաբերյալ այդպիսի տեղեկատվությունը ներկայացնի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

4Ա. Եթե կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի հոդվածները ներկայացնում է ‎առանձին հաշվետվությունում, ինչպես նկարագրված է «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի (վերանայված` 2011 թվականին) 10Ա պարագրաֆում, ապա մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը ներկայացնում է միայն այդ ‎առանձին հաշվետվությունում:

 

Սահմանումներ

---

5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Հականոսրացում. մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի աճն է կամ մեկ բաժնետոմսի բաժին ընկնող վնասի նվազումը` այն ենթադրության արդյունքում, որ փոխարկելի գործիքները փոխարկվել են, որ օպցիոնները կամ վարանտները իրագործվել են, կամ որ սովորական բաժնետմոսերը թողարկվել են` սահմանված պայմանների բավարարման դեպքում:

Բաժնետոմսերի պայմանական համաձայնագիր. բաժնետոմսեր թողարկելու համաձայնագիր է, որը կախված է սահմանված պայմանների բավարարումից:

Պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսեր. սովորական բաժնետոմսեր են, որոնք թողարկելի են առանց փոխհատուցման կամ աննշան փոխհատուցման դիմաց` բաժնետոմսերի պայմանական համաձայնագրով սահմանված պայմանների բավարարման դեպքում:

Նոսրացում. մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի նվազումն է կամ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող վնասի աճը` այն ենթադրության արդյունքում, որ փոխարկելի գործիքները փոխարկվել են, որ օպցիոնները կամ վարանտներն իրացվել են, կամ որ սովորական բաժնետոմսերը թողարկվել են` սահմանված պայմանների բավարարման դեպքում:

Օպցիոններ, վարանտներ և դրանց համարժեքներ. ֆինանսական գործիքներ են, որոնք տիրապետողին սովորական բաժնետոսմսեր գնելու իրավունք են տալիս:

Սովորական բաժնետոմս. բաժնային գործիք է, որը ստորադասված է սեփական կապիտալի գործիքների մյուս բոլոր դասերին:

Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմս. ֆինանսական գործիք է կամ այլ պայմանագիր, որը տիրապետողին կարող է սովորական բաժնետոմսեր ունենալու իրավունք տալ:

Սովորական բաժնետոմսերի գծով վաճառքի օպցիոններ. պայմանագրեր են, որոնք տիրապետողին իրավունք են տալիս սահմանված գնով սովորական բաժնետոմսեր վաճառելու որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում:

6. Սովորական բաժնետոմսերը ժամանակաշրջանի շահույթին մասնակցում են միայն բաժնետոմսերի մնացած տեսակների, օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսերի, մասնակցությունից հետո: Կազմակերպությունը կարող է ունենալ սովորական բաժնետոմ-սերի մեկից ավելի դասեր: Միևնույն դասի սովորական բաժնետոմսերն ունեն շահաբաժիններ ստանալու միևնույն իրավունքները:

7. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի օրինակներ են`

ա) ֆինանսական պարտավորությունները կամ բաժնային գործիքները, ներառյալ արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնք փոխարկելի են սովորական բաժնետոմսերի,

բ) օպցիոնները և վարանտները,

գ) այն բաժնետոմսերը, որոնք կթողարկվեն պայմանագրային դրույթների արդյունքում առաջացող պայմանների բավարարման դեպքում, օրինակ` ձեռնարկատիրական գործունեության կամ այլ ակտիվների գնումը:

8. «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ում սահմանված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են ՀՀՄՍ 32-ի 11-րդ պարագրաֆում սահմանված իմաստներով, եթե այլ բան նշված չէ: ՀՀՄՍ 32-ը սահմանում է ֆինանսական գործիքը, ֆինանսական ակտիվը, ֆինանսական պարտավորությունը և բաժնային գործիքը և տալիս է այդ սահմանումները կիրառելու ցուցումներ: «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը տալիս է իրական արժեքի սահմանումը և ներկայացնում այդ սահմանումը կիրառելու պահանջները:

 

Չափում

---

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթ

 

9. Կազմակերպությունը պետք է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի գումարները հաշվարկի մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթի կամ վնասի և, եթե ներկայացվում է, այդ բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթի կամ վնասի գծով:

10. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը պետք է հաշվարկվի` մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը (համարիչը) բաժանելով այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թվին (հայտարարին):

11. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի մասին տեղեկատվության նպատակն է ներկայացնել հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության գործունեության արդյունքներում մայր կազմակերպության յուրաքանչյուր սովորական բաժնետոմսի մասնակցությունը չափող ցուցանիշ:

 

Շահույթ

 

12. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը հաշվարկելու նպատակով մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին հետևյալի գծով վերագրվող գումարները`

ա) մայր կազմակերպությանը վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթը կամ վնասը, և

բ) մայր կազմակերպությանը վերագրվող շահույթը կամ վնասը

իրենցից ներկայացնում են (ա) և (բ) կետերում նշված գումարները` ճշտված հարկումից հետո արտոնյալ շահաբաժինների գումարների, արտոնյալ բաժնետոմսերը մարելիս առաջացող տարբերությունների և որպես սեփական կապիտալ դասակարգված արտոնյալ բաժնետոմսերի այլ համանման ազդեցությունների չափով:

13. Մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող եկամուտների և ծախսերի բոլոր հոդվածները, որոնք ճանաչվել են տվյալ ժամանակաշրջանում, ներառյալ հարկի գծով ծախսը և որպես պարտավորություն դասակարգված արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահաբաժինները, ներառվում են տվյալ ժամանակաշրջանի` մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը որոշելիս (տե՛ս ՀՀՄՍ 1-ը):

14. Հարկումից հետո արտոնյալ շահաբաժինների գումարը, որը հանվում է շահույթից կամ վնասից, իրենից ներկայացնում է`

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի համար ոչ կուտակային արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով հայտարարված ցանկացած արտոնյալ շահաբաժինների գումարը հարկումից հետո, և

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի համար կուտակային արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով պահանջվող արտոնյալ շահաբաժինների գումարը հարկումից հետո, անկախ այն բանից` շահաբաժիններ հայտարարվել են, թե ոչ: Տվյալ ժամանակաշրջանի համար արտոնյալ շահաբաժինների գումարը չի ներառում կուտակային արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով ընթացիկ ժամանակաշրջանում վճարված կամ հայտարարված ցանկացած արտոնյալ շահաբաժինների գումարը, որը վերաբերում է նախորդ ժամանակաշրջաններին:

15. Այն արտոնյալ բաժնետոմսերը, որոնք նախատեսում են ցածր սկզբնական շահաբաժին` կազմակերպությանը արտոնյալ բաժնետոմսերը զեղչով վաճառելու դիմաց փոխհատուցելու համար, կամ էլ շուկայականից բարձր շահաբաժին ավելի ուշ ժամանակաշրջաններում` ներդրողներին արտոնյալ բաժնետոմսերը հավելավճարով գնելու դիմաց փոխհատուցելու համար, երբեմն կոչվում են աճող դրույքով արտոնյալ բաժնետոմսեր: Աճող դրույքով արտոնյալ բաժնետոմսերի սկզբնական թողարկման ցանկացած զեղչ կամ հավելագին ամորտիզացվում է չբաշխված շահույթին` օգտագործելով արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը, և դիտվում է որպես արտոնյալ շահաբաժին` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը հաշվարկելու նպատակով:

16. Կազմակերպությունը կարող է հետ գնել արտոնյալ բաժնետոմսերը` տիրապետողներին արված տենդերային առաջարկի ներքո: Արտոնյալ բաժնետոմսերի տիրապետողներին վճարված հատուցման իրական արժեքի գերազանցումը արտոնյալ բաժնետոմսերի հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ իրենից ներկայացնում է հատույց արտոնյալ բաժնետոմսերի տիրապետողներին, և չբաշխված շահույթից նվազեցում` կազմակերպության համար: Այս գումարը հանվում է մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը հաշվարկելիս:

17. Փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսերի վաղաժամկետ փոխարկումը կարող է խթանվել կազմակերպության կողմից` փոխարկման սկզբնական պայմանների բարենպաստ փոփոխությունունների կամ լրացուցիչ հատուցում վճարելու միջոցով: Սովորական բաժնետոմսերի կամ վճարված այլ հատուցման իրական արժեքի գերազանցումը փոխարկման սկզբնական պայմանների ներքո թողարկելի սովորական բաժնետոմսերի իրական արժեքի նկատմամբ իրենից ներկայացնում է հատույց արտոնյալ բաժնետերերին և հանվում է մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը հաշվարկելիս:

18. Արտոնյալ բաժնետոմսերի իրական արժեքի ցանկացած գերազանցում դրանք մարելու համար վճարված հատուցման իրական արժեքի նկատմամբ գումարվում է մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը հաշվարկելիս:

 

Բաժնետոմսեր

 

19. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը հաշվարկելու նպատակով սովորական բաժնետոմսերի թիվը պետք է լինի այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը:

20. Տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի օգտագործումը արտացոլում է այն բանի հնարավորությունը, որ տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում բաժնետիրական կապիտալի մեծությունը փոփոխվել է` ժամանակի տարբեր պահերին ավելի շատ կամ ավելի քիչ թվով բաժնետոմսերի շրջանառության մեջ լինելու արդյունքում: Տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը իրենից ներկայացնում է տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը` ճշգրտված այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում հետ գնված կամ թողարկված սովորական բաժնետոմսերի թվով` բազմապատկված ժամա-նակային կշռող գործակցով: Ժամանակային կշռող գործակիցը բաժնետոմսերի շրջանառության մեջ գտնվելու օրերի թիվն է` բաժանած հաշվետու ժամանակաշրջանի օրերի թվի վրա. կշռված միջինի խելամիտ մոտարկումը շատ դեպքերում տեղին է:

21. Սովորաբար, բաժնետոմսերը ներառվում են բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկում այն ամսաթվից սկսած, երբ հատուցումը դառնում է ստացման ենթակա (որը սովորաբար դրանց թողարկման ամսաթիվն է), օրինակ`

ա) դրամական միջոցների դիմաց թողարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են, երբ դրամական միջոցները դառնում են ստացման ենթակա,

բ) սովորական կամ արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահաբաժինների կամավոր վերաներդրման դիմաց թողարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են, երբ շահաբաժինները վերաներդրվում են,

գ) սովորական բաժնետոմսերը, որոնք թողարկվել են պարտքային գործիքը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելու արդյունքում, ներառվում են տոկոսների հաշվեգրումը դադարեցնելու ամսաթվից,

դ) այլ ֆինանսական գործիքների գծով տոկոսների կամ մայր գումարի փոխարեն թողարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են տոկոսների հաշվեգրումը դադարեցնելու ամսաթվից,

ե) կազմակերպության պարտավորության մարման դիմաց թողարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են մարման ամսաթվից,

զ) դրամական միջոցներից տարբեր ակտիվի ձեռքբերման դիմաց որպես հատուցում թողարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են այն ամսաթվի դրությամբ, երբ ճանաչվում է ձեռքբերումը, և

է) կազմակերպությանը ծառայություններ մատուցելու դիմաց թողարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են, երբ ծառայությունները մատուցվում են:

Սովորական բաժնետոմսերի ներառման պահը որոշվում է դրանց թողարկմանը առնչվող դրույթներով և պայմաններով: Բաժնետոմսերի թողարկմանը վերաբերող յուրաքանչյուր պայմանագրի բովանդակությունը ուսումնասիրվում է, ինչպես հարկն է:

22. Որպես բիզնեսի միավորման դիմաց փոխանցված հատուցման մաս թողարկված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի հաշվարկի մեջ ձեռքբերման ամսաթվից: Պատճառն այն է, որ ձեռք բերողը իր ամբողջական շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվությունում ձեռք բերվողի շահույթները և վնասները ներառում է ձեռքբերման ամսաթվից:

23. Այն սովորական բաժնետոմսերը, որոնք կթողարկվեն պարտադիր փոխարկելի գործիքը փոխարկելիս, ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում այն ամսաթվից սկսած, երբ կնքվում է պայմանագիրը:

24. Պայմանականորեն թողարկելի բաժնետոմսերը համարվում են շրջանառության մեջ գտնվող և ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում միայն այն ամսաթվից, երբ բոլոր անհրաժեշտ պայմանները բավարարվում են (այսինքն` դեպքերը տեղի են ունենում): Բաժնետոմսերը, որոնք թողարկելի են միայն ժամանակի անցնելուց հետո, պայմանականորեն թողարկելի բաժնետոմսեր չեն, քանի որ ժամանակի անցնելը հաստատ է: Շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերը, որոնք պայմանականորեն վերադարձելի են (այսինքն` հետ կանչման ենթակա են), չեն համարվում շրջանառության մեջ գտնվող և բացառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկից մինչև այն ամսաթիվը, երբ բաժնետոմսերը այլևս հետ կանչման ենթակա չեն լինի:

25. [Հանված է]

26. Տվյալ ժամանակաշրջանի և ներկայացված բոլոր ժամանակաշրջանների ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը պետք է ճշգրտվի` հաշվի առնելով պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումից տարբեր այն դեպքերը, որոնք փոփոխել են շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը` առանց միջոցների համապատասխան փոփոխության:

27. Սովորական բաժնետոմսերը կարող են թողարկվել կամ շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի թիվը կարող է նվազել` առանց միջոցների համապատասխան փոփոխության: Օրինակները ներառում են`

ա) կապիտալացումը կամ արտոնյալ թողարկումը (երբեմն կոչվում է բաժնետոմսերի ձևով վճարվող շահաբաժիններ),

բ) ցանկացած այլ թողարկման մեջ առկա արտոնության տարրը, օրինակ` առկա բաժնետերերի համար իրավունքների թողարկման մեջ առկա արտոնության տարրը,

գ) բաժնետոմսերի տրոհումը, և

դ) բաժնետոմսերի հակադարձ տրոհումը (բաժնետոմսերի միացումը):

28. Կապիտալացման կամ արտոնյալ թողարկման կամ բաժնետոմսերի տրոհման դեպքում սովորական բաժնետոմսերը թողարկվում են առկա բաժնետերերին` առանց լրացուցիչ հատուցման: Հետևաբար, շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը մեծանում է` առանց միջոցների աճի: Մինչ այդ դեպքը շրջանառության մեջ եղած սովորական բաժնետոմսերի թիվը ճշգրտվում է` հաշվի առնելով շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թվի համամասնական փոփոխությունն այնպես, կարծես թե այդ դեպքը տեղի էր ունեցել ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում: Օրինակ` «մեկ բաժնետոմսի դիմաց երկուսը» հարաբերակցությամբ արտոնյալ թողարկման դեպքում մինչև թողարկումը շրջանառության մեջ եղած բաժնետոմսերի թիվը բազմապատկվում է երեքով` բաժնետոմսերի նոր ընդհանուր թիվը ստանալու համար, կամ երկուսով` լրացուցիչ սովորական բաժնետոմսերի թիվը ստանալու համար:

29. Սովորական բաժնետոմսերի միացումը հիմնականում նվազեցնում է շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը` առանց միջոցների համապատասխան նվազման: Այնուամենայնիվ, երբ ընդհանուր ազդեցությունը բաժնետոմսերի հետ գնումն է իրական արժեքով, շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թվի նվազումը հետևանք է միջոցների համապատասխան նվազման: Նման օրինակ է բաժնետոմսերի միացումը` միավորված հատուկ շահաբաժնի հետ: Շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում տեղի է ունենում այդ միավորված գործարքը, ճշգրտվում է` հաշվի առնելով սովորական բաժնետոմսերի թվի նվազումը այն ամսաթվից, երբ ճանաչվում է հատուկ շահաբաժինը:

 

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթ

 

30. Կազմակերպությունը պետք է հաշվարկի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի գումարները մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթի կամ վնասի և, եթե ներկայացվում է, այդ բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթի կամ վնասի գծով:

31. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը և շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը` բոլոր նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի ազդեցությունը հաշվի առնելու համար:

32. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի նպատակը համահունչ է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի նպատակին, այն է` ներկայացնել կազմակերպության գործունեության արդյունքներում յուրաքանչյուր սովորական բաժնետոմսի մասնակցությունը չափող ցուցանիշ, միևնույն ժամանակ հաշվի առնելով այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող բոլոր նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի ազդեցությունը: Արդյունքում`

ա) մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասն ավելացվում է նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի գծով այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված շահաբաժինների և տոկոսների գումարների չափով` հարկումից հետո, և ճշգրտվում է` հաշվի առնելով եկամուտներում ու ծախսերում ցանկացած այլ փոփոխություններ, որոնք կառաջանային նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման արդյունքում, և

բ) շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը ավելացվում է այն լրացուցիչ սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թվով, որոնք շրջանառության մեջ կլինեին` ենթադրելով նոսրացնող հետևանք ունեցող բոլոր պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումը:

 

Շահույթ

 

33. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող` 12-րդ պարագրաֆի համաձայն հաշվարկված շահույթը կամ վնասը ճշգրտի` հաշվի առնելով հետևյալի ազդեցությունը հարկումից հետո`

ա) նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի գծով ցանկացած շահաբաժինները կամ այլ հոդվածներ, որոնք նվազեցվել են մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը 12-րդ պարագրաֆի համաձայն հաշվարկելիս,

բ) նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի գծով այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ցանկացած տոկոս, և

գ) եկամուտներում ու ծախսերում ցանկացած այլ փոփոխություններ, որոնք կառաջանային նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկման արդյունքում:

34. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելուց հետո 33(ա)-(գ) պարագրաֆներում նշված հոդվածները այլևս չեն առաջանա: Փոխարենը` նոր սովորական բաժնետոմսերը իրավունք ունեն մասնակցելու մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթին կամ վնասին: Հետևաբար, մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող` 12-րդ պարագրաֆի համաձայն հաշվարկված շահույթը կամ վնասը ճշգրտվում է` հաշվի առնելով 33(ա)-(գ) պարագրաֆներում նշված հոդվածները և դրանց հետ կապված ցանկացած հարկեր: Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի հետ կապված ծախսերը ներառում են գործարքի հետ կապված ծախսումները և զեղչերը, որոնք հաշվառվում են արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդի համաձայն (տե՛ս ՖՀՄՍ 9-ը):

35. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումը կարող է հանգեցնել եկամուտներում կամ ծախսերում հետևանքային փոփոխությունների: Օրինակ` պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի գծով տոկոսային ծախսերի նվազումը և դրա արդյունքում շահույթի աճը կամ վնասի նվազումը կարող է հանգեցնել ծախսերի աճի, որը վերաբերում է շահույթում աշխատակիցների մասնակցության ոչ-հայեցողական ծրագրին: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը ճշգրտվում է` հաշվի առնելով եկամուտների կամ ծախսերի նման ցանկացած հետևանքային փոփոխությունները:

 

Բաժնետոմսեր

 

36. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով սովորական բաժնետոմսերի թիվը պետք է լինի սովորական բաժնետոմսերի` 19-րդ և 26-րդ պարագրաֆների համաձայն հաշվարկված կշռված միջին թիվը` գումարած այն սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը, որոնք կթողարկվեին նոսրացնող բոլոր պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը սովորական բաժնետոմսերի փոխարկելիս: Նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը պետք է դիտարկվեն որպես սովորական բաժնետոմսերի փոխարկված ժամանակաշրջանի սկզբի կամ, եթե պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը թողարկվել են ավելի ուշ, այդ թողարկման ամսաթվի դրությամբ:

37. Նոսրացնող սովորական բաժնետոմսերը պետք է որոշվեն ներկայացված յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար առանձին: Տարեսկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանի համար ներառվող նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի թիվը յուրաքանչյուր միջանկյալ հաշվարկում ներառված պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը չէ:

38. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը կշռվում են այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում դրանք գտնվում են շրջանառության մեջ: Այն պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում չեղյալ են համարվել կամ ուժը կորցրել են, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում ներառվում են տվյալ ժամանակաշրջանի միայն այն հատվածի համար, որի ընթացում դրանք շրջանառության մեջ են: Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, որոնք տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում փոխարկվել են սովորական բաժնետոմսերի, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում ներառվում են տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբից մինչև փոխարկման ամսաթիվը. փոխարկման ամսաթվից հետո արդյունքում ստացված սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող ինչպես բազային, այնպես էլ նոսրացված շահույթներում:

39. Սովորական բաժնետոմսերի թիվը, որոնք կթողարկվեին նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը փոխարկելիս, որոշվում է այդ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի պայմաններից: Երբ առկա է փոխարկման մեկից ավելի հիմունք, հաշվարկում ենթադրվում է պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողների տեսանկյունից առավել շահավետ փոխարկման դրույքը կամ իրագործման գինը:

40. Դուստր կազմակերպությունը, համատեղ ձեռնարկումը կամ ասոցիացված կազմակեր-պությունը կարող են մայր կազմակերպությունից կամ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողներից տարբեր այլ կողմերի թողարկել պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր, որոնք փոխարկելի են կա՛մ դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի, կա՛մ էլ մայր կազմակերպության կամ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողների (հաշվետու կազմակերպության) սովորական բաժնետոմսերի: Եթե դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության այդ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը հաշվետու կազմակերպության մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի վրա ունեն նոսրացնող ազդեցություն, դրանք ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում:

 

Նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր

 

41. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը պետք է համարվեն նոսրացնող այն և միայն այն դեպքում, եթե դրանց փոխարկումը սովորական բաժնետոմսերի կնվազեցներ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը կամ կավելացներ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող վնասը` շարունակական գործունեությունից:

42. Կազմակերպությունը մայր կազմակերպությանը վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթը կամ վնասը օգտագործում է որպես ստուգիչ թիվ` որոշելու համար, թե արդյոք պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը նոսրացնող են, թե հականոսրացնող: Մայր կազմակերպությանը վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթը կամ վնասը ճշգրտվում է 12-րդ պարագրաֆի համաձայն և բացառում է ընդհատված գործառնություններին վերաբերող հոդվածները:

43. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը հականոսրացնող են, եթե դրանց փոխարկումը սովորական բաժնետոմսերի կմեծացներ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը կամ կփոքրացներ շարունակական գործունեությունից մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող վնասը: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկը չի ենթադրում այնպիսի պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումը, իրագործումը կամ այլ թողարկում, որոնք հականոսրացնող ազդեցություն կունենային մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վրա:

44. Որոշելիս, թե արդյոք պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը նոսրացնող են, թե հականոսրացնող, պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի յուրաքանչյուր թողարկում կամ խմբաքանակ դիտարկվում է առանձին, այլ ոչ թե մյուսների հետ միասին: Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի դիտարկման հաջորդականությունը կարող է ազդել, թե արդյոք դրանք նոսրացնող են: Հետևաբար, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի նոսրացումն առավելագույնի հասցնելու համար պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի յուրաքանչյուր թողարկում կամ խմբաքանակ դիտարկվում է ամենից շատ նոսրացնողից մինչև ամենից քիչ նոսրացնողը հաջորդականությամբ, այսինքն` այն նոսրացնող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, որոնց համար «լրացուցիչ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթն» ամենափոքրն է, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում ներառվում են մինչև լրացուցիչ բաժնետոմսին բաժին ընկնող ավելի մեծ շահույթ ունեցողները: Օպցիոնները և վարանտները հիմնականում առաջինն են ներառվում, որովհետև դրանք չեն ազդում հաշվարկի համարիչի վրա:

 

Օպցիոններ, վարանտներ և դրանց համարժեքներ

 

45. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է ենթադրի իր նոսրացնող օպցիոնների և վարանտների իրագործումը: Այս գործիքներից ենթադրվող մուտքերը պետք է դիտարկվեն այնպես, կարծես թե դրանք ստացված էին սովորական բաժնետոմսերի թողարկումից` տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գնով: Թողարկվելիք սովորական բաժնետոմսերի թվի և այն սովորական բաժնետոմսերի թվի միջև տարբերությունը, որոնք թողարկված կլինեին տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գնով, պետք է դիտարկվի որպես սովորական բաժնետոմսերի թողարկում` առանց որևէ հատուցման:

46. Օպցիոնները և վարանտները նոսրացնող են, եթե դրանք հանգեցնում են սովորական բաժնետոմսերի թողարկման` տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական բաժնե-տոմսերի միջին շուկայական գնից ցածր գնով: Նոսրացման գումարը հավասար է տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գնի և թողարկման գնի տարբերությանը: Հետևաբար, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկելու նպատակով համարվում է, որ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը բաղկացած են հետևյալ երկուսից`

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում որոշակի թվով սովորական բաժնետոմսեր միջին շուկայական գնով թողարկելու պայմանագիր: Ենթադրվում է, որ այդպիսի սովորական բաժնետոմսերը թողարկվում են իրական գնով և ոչ նոսրացնող են, ոչ էլ հականոսրացնող: Դրանք անտեսվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում,

բ) մնացած սովորական բաժնետոմսերն առանց որևէ հատուցման թողարկելու պայմանագիր: Այդպիսի սովորական բաժնետոմսերը մուտքեր չեն առաջացնում և որևէ ազդեցություն չեն թողնում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերին վերագրվող շահույթի կամ վնասի վրա: Հետևաբար, այդպիսի բաժնետոմսերը նոսրացնող են և գումարվում են շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թվին` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում:

47. Օպցիոնները և վարանտները նոսրացնող ազդեցություն ունեն, միայն եթե տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գինը գերազանցում է օպցիոնների կամ վարանտների իրագործման գինը (այսինքն` դրանք «փող բերող» են): Նախկինում ներկայացված` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը հետընթաց չի ճշգրտվում` սովորական բաժնետոմսերի գների փոփոխություններն արտացոլելու համար:

47Ա. Բաժնետոմսերի օպցիոնների և բաժնետոմսերի վրա հիմնված այլ վճարումների պայմանավորվածությունների դեպքում, որոնց համար կիրառվում է «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ը, 46-րդ պարագրաֆում նշված թողարկման գինը և 47-րդ պարագրաֆում նշված իրագործման գինը պետք է ներառեն ապագայում այդ բաժնետոմսերի օպցիոնների և բաժնետոմսերի վրա հիմնված այլ վճարումների պայմանավորվածությունների ներքո կազմակերպությանը մատակարարվելիք ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը (որը չափվում է ՖՀՄՍ 2-ի համաձայն):

48. Աշխատակիցների` հաստատագրված կամ որոշելի պայմաններով բաժնետոմսերի օպցիոնները և չվաստակված սովորական բաժնետոմսերը մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում դիտվում են որպես օպցիոններ` չնայած դրանք վաստակման առումով կարող են պայմանական լինել: Դրանք համարվում են տրամադրման ամսաթվին շրջանառության մեջ գտնվող: Աշխատակիցների` կատարողականի վրա հիմնված բաժնետոմսերի օպցիոնները դիտվում են որպես պայմանականորեն թողարկելի բաժնետոմսեր, որովհետև դրանց թողարկումը պայմանավորված է սահմանված պայմանների բավարարմամբ` ի լրումն ժամանակի անցնելու:

 

Փոխարկելի գործիքներ

 

49. Փոխարկելի գործիքների նոսրացնող ազդեցությունը պետք է արտացոլվի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթում` համաձայն 33-րդ և 36-րդ պարագրաֆների:

50. Փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսերը հականոսրացնող են բոլոր այն դեպքերում, երբ այդ բաժնետոմսերի գծով ընթացիկ ժամանակաշրջանում հայտարարված կամ կուտակված շահաբաժնի գումարը, որը բաժին է ընկնում փոխարկման ժամանակ ստացվելիք մեկ բաժնետոմսին, գերազանցում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը: Նմանապես, փոխարկելի պարտքը հականոսրացնող է բոլոր այն դեպքերում, երբ դրա գծով տոկոսը (հաշվի առած հարկերը և եկամուտներում կամ ծախսերում այլ փոփոխություններ), որը բաժին է ընկնում փոխարկման ժամանակ ստացվելիք մեկ բաժնետոմսին, գերազանցում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը:

51. Փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսերի մարումը կամ հարկադրված փոխարկումը կարող է ազդել նախկինում շրջանառության մեջ գտնվող փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսերի միայն մի մասի վրա: Նման դեպքերում, որոշելու համար, թե արդյոք շրջանառության մեջ գտնվող մնացած փոխարկելի արտոնյալ բաժնետոմսերը նոսրացնող են, 17-րդ պարագրաֆում նշված ցանկացած գերազանցող հատուցում վերագրվում է այն բաժնետոմսերին, որոնք մարվել կամ փոխարկվել են: Մարված կամ փոխարկված բաժնետոմսերը դիտարկվում են այն բաժնետոմսերից առանձին, որոնք չեն մարվել կամ չեն փոխարկվել:

 

Պայմանականորեն թողարկելի բաժնետոմսեր

 

52. Ինչպես մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում, պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերը դիտվում են որպես շրջանառության մեջ գտնվող և ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում, եթե պայմանները բավարարվում են (այսինքն` դեպքերը տեղի են ունենում): Պայմանականորեն թողարկելի բաժնետոմսերը ներառվում են տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբից (կամ բաժնետոմսերի պայմանական համաձայնագրի ամսաթվից, եթե վերջինս ավելի ուշ է): Եթե պայմանները չեն բավարարվում, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում ներառվող պայմանականորեն թողարկելի բաժնետոմսերի թիվը հիմնվում է բաժնետոմսերի այն թվի վրա, որոնք կթողարկվեին, եթե տվյալ ժամանակաշրջանի վերջը համընկներ պայմանականության ժամանակաշրջանի ավարտի հետ: Վերաներկայացում չի թույլատրվում, եթե պայմանները չեն բավարարվում, երբ պայմանականության ժամանակաշրջանը ավարտվում է:

53. Եթե պայմանական թողարկման պայման է հանդիսանում ժամանակաշրջանի շահույթի` որոշակի գումարի հասնելը կամ պահպանելը, և այդ գումարը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ հասցվել է, սակայն այն պետք է պահպանվի հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո լրացուցիչ ժամանակաշրջանի համար, ապա մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելիս լրացուցիչ սովորական բաժնետոմսերը դիտվում են որպես շրջանառության մեջ գտնվող, եթե դրանց ազդեցությունը նոսրացնող է: Այդ դեպքում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկը հիմնվում է սովորական բաժնետոմսերի այն թվի վրա, որոնք թողարկված կլինեին, եթե տվյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շահույթը լիներ պայմանականության ժամանակաշրջանի ավարտի դրությամբ շահույթը: Քանի որ ապագա ժամանակաշրջանում շահույթը կարող է փոփոխվել, այդպիսի պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերը չեն ներառվում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում մինչև պայմանականության ժամանակաշրջանի ավարտը, որովհետև ոչ բոլոր անհրաժեշտ պայմաններն են բավարարվել:

54. Պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերի թիվը կարող է կախված լինել ապագայում սովորական բաժնետոմսերի շուկայական գնից: Այդ դեպքում, եթե ազդեցությունը նոսրացնող է, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկը հիմնվում է սովորական բաժնետոմսերի այն թվի վրա, որոնք թողարկված կլինեին, եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շուկայական գինը լիներ պայմանականության ժամանակաշրջանի ավարտին առկա շուկայական գինը: Եթե պայմանը հիմնվում է մի այնպիսի ժամանակահատվածի համար շուկայական գների միջինի վրա, որն անցնում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջից, ապա օգտագործվում է այդ ժամանակահատվածի անցած մասի համար միջինը: Քանի որ ապագա ժամանա-կաշրջանում շուկայական գինը կարող է փոփոխվել, այդպիսի պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերը չեն ներառվում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում մինչև պայմանականության ժամանակաշրջանի ավարտը, որովհետև ոչ բոլոր անհրաժեշտ պայմաններն են բավարարվել:

55. Պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերի թիվը կարող է կախված լինել ապագա շահույթներից և սովորական բաժնետոմսերի ապագա գներից: Նման դեպքերում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում ներառվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը հիմնվում է երկու պայմանների վրա (այսինքն` մինչ այս պահը շահույթի և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ շուկայական գնի վրա): Պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերը մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում չեն ներառվում, բացառությամբ երբ երկու պայմաններն էլ բավարարված են:

56. Այլ դեպքերում պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերի թիվը կախված է այլ` շահույթից կամ շուկայական գնից տարբեր պայմանից (օրինակ` որոշակի թվով մանրածախ խանութներ բացելուց): Նման դեպքերում, ենթադրելով, որ այդ պայմանի ներկա կարգավիճակը մնում է անփոփոխ մինչև պայմանականության ժամանակաշրջանի ավարտը, պայմանականորեն թողարկելի սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա կարգավիճակի հիման վրա:

57. Պայմանականորեն թողարկելի պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը (բացի բաժնե-տոմսերի պայմանական համաձայնագրերում ներառվածներից, ինչպիսիք են պայմանականորեն թողարկելի փոխարկելի գործիքները) ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում հետևյալ կերպ`

ա) կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը կարող են ենթադրվել որպես թողարկելի` ելնելով դրանց թողարկման համար որոշված պայմաններից` համաձայն պայմանական սովորական բաժնետոմսերի վերաբերյալ 52-56-րդ պարագրաֆների դրույթների, և

բ) եթե այդ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը պետք է արտացոլվեն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթում, կազմակերպությունը որոշում է դրանց ազդեցությունը մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկի վրա` օպցիոնների և վարանտների համար կիրառելով 45-48-րդ պարագրաֆների դրույթները, փոխարկելի գործիքների համար` 49-51-րդ պարագրաֆների դրույթները, այն պայմանագրերի համար, որոնք կարող են մարվել սովորական բաժնետոմսերով կամ դրամական միջոցներով` 58-61-րդ պարագրաֆների դրույթները, կամ այլ դրույթներ, ինչպես տեղին է:

Այնուամենայնիվ, իրագործում կամ փոխարկում չի ենթադրվում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով, բացառությամբ երբ իրագործում կամ փոխարկում ենթադրվում է շրջանառության մեջ գտնվող համանման պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի համար, որոնք պայմանականորեն թողարկելի չեն:

 

Պայմանագրեր, որոնք կարող են մարվել սովորական բաժնետոմսերով կամ դրամական միջոցներով

 

58. Եթե կազմակերպությունը թողարկել է պայմանագիր, որը կարող է մարվել սովորական բաժնետոմսերով կամ դրամական միջոցներով` կազմակերպության ընտրությամբ, կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ պայմանագիրը մարվելու է սովորական բաժնետոմսերով, և արդյունքում առաջացող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը պետք է ներառվեն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթում, եթե դրանց ազդեցությունը նոսրացնող է:

59. Եթե այդպիսի պայմանագիրը հաշվապահական հաշվառման նպատակներով ներկայացվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն, կամ էլ ունի սեփական կապիտալի բաղադրիչ և պարտավորության բաղադրիչ, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի համարիչը` հաշվի առնելով տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շահույթի կամ վնասի ցանկացած փոփոխություններ, որոնք կառաջանային ժամանակաշրջանի ընթացքում, եթե պայմանագիրը դասակարգված լիներ ամբողջությամբ որպես բաժնային գործիք: Այս ճշգրտումը համանման է 33-րդ պարագրաֆով պահանջվող ճշգրտումներին:

60. Այն պայմանագրերի համար, որոնք կարող են մարվել սովորական բաժնետոմսերով կամ դրամական միջոցներով` դրա տիրապետողի ընտրությամբ, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելիս օգտագործվում է դրամական միջոցներով մարումից և սովորական բաժնետոմսերով մարումից առավել նոսրացնողը:

61. Պայմանագրի օրինակ, որը կարող է մարվել սովորական բաժնետոմսերով կամ դրամական միջոցներով, հանդիսանում է պարտքային գործիքը, որը մարման ժամկետի ավարտին չսահմանափակված իրավունք է տալիս կազմակերպությանը` մարելու մայր գումարը դրամական միջոցներով կամ իր սեփական սովորական բաժնետոմսերով: Մեկ այլ օրինակ է դուրս գրված վաճառքի օպցիոնը, որն իր տիրապետողին տալիս է սովորական բաժնետոմսերով կամ դրամական միջոցներով մարման ընտրություն:

 

Գնված օպցիոններ

 

62. Պայմանագրերը, ինչպիսիք են գնված վաճառքի օպցիոնները և գնված գնման օպցիոնները (այսինքն` կազմակերպության կողմից պահվող` իր սեփական սովորական բաժնետոմսերի գծով օպցիոնները), չեն ներառվում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում, քանի որ դրանց ներառումը կլիներ հականոսրացնող: Այդպիսի վաճառքի օպցիոնը կիրագործվեր, միայն եթե իրագործման գինը լիներ շուկայական գնից բարձր, և այդպիսի գնման օպցիոնը կիրագործվեր, միայն եթե իրագործման գինը լիներ շուկայական գնից ցածր:

 

Դուրս գրված վաճառքի օպցիոններ

 

63. Պայմանագրերը, որոնք կազմակերպությունից պահանջում են ետ գնել իր սովորական բաժնետոմսերը, ինչպիսիք են, օրինակ, դուրս գրված վաճառքի օպցիոնները և գնման ֆորվարդային պայմանագրերը, արտացոլվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում, եթե ազդեցությունը նոսրացնող է: Եթե տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում այս պայմանագրերը «փող բերող» են (այսինքն` իրագործման կամ մարման գինը բարձր է այդ ժամանակաշրջանի համար միջին շուկայական գնից), ապա մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վրա դրանց պոտենցիալ նոսրացնող ազդեցությունը պետք է հաշվարկվի հետևյալ կերպ`

ա) պետք է ենթադրվի, որ ժամանակաշրջանի սկզբում բավարար քանակության սովորական բաժնետոմսեր են թողարկվելու (այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում միջին շուկայական գնով)` պայմանագիրը բավարարելու համար մուտքեր առաջացնելու նպատակով,

բ) պետք է ենթադրվի, որ թողարկումից մուտքերն օգտագործվում են պայմանագիրը բավարարելու համար (այսինքն` սովորական բաժնետոմսերը հետ գնելու համար), և

գ) հավելյալ սովորական բաժնետոմսերը (այն սովորական բաժնետոմսերի թվի, որոնք ենթադրվում են թողարկված, և պայմանագրի բավարարումից ստացված սովորական բաժնետոմսերի թվի տարբերությունը) պետք է ներառվեն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում:

 

Հետընթաց ճշգրտումներ

---

64. Եթե շրջանառության մեջ գտնվող սովորական կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի թիվը մեծանում է կապիտալացման, արտոնյալ թողարկման կամ բաժնետոմսերի տրոհման արդյունքում, կամ էլ փոքրանում է բաժնետոմսերի հակադարձ տրոհման արդյունքում, ապա մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի հաշվարկը ներկայացված բոլոր ժամանակաշրջանների համար պետք է հետընթաց ճշգրտվի: Եթե այս փոփոխությունները տեղի են ունենում հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, բայց նախքան ֆինանսական հաշվետվությունները վավերացվում են թողարկման համար, ապա այդ և նախորդ բոլոր ժամանակաշրջանների համար ներկայացված ֆինանսական հաշվետվություններում մեկ բաժնետոմսի գծով հաշվարկները պետք է հիմնվեն բաժնետոմսերի նոր թվի վրա: Այն փաստը, որ մեկ բաժնետոմսի գծով հաշվարկներն արտացոլում են բաժնետոմսերի թվի այդպիսի փոփոխությունները, պետք է բացահայտվի: Ի լրումն` բոլոր ներկայացված ժամանակաշրջանների համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները պետք է ճշգրտվեն` հաշվի առնելով սխալների և հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունների արդյունքում առաջացող ճշգրտումների ազդեցությունները, որոնք հաշվառվում են հետընթաց:

65. Կազմակերպությունը ներկայացված ոչ մի նախկին ժամանակաշրջանի համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը չի վերաներկայացնում` հաշվի առնելու համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկներում օգտագործված ենթադրությունների փոփոխությունները կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումը սովորական բաժնետոմսերի:

 

Ներկայացում

---

66. Կազմակերպությունը պետք է համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացնի տվյալ ժամանակաշրջանի համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթի կամ վնասի, ինչպես նաև մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթի կամ վնասի գծով` սովորական բաժնետոմսերի յուրաքանչյուր դասի համար, որոնք ունեն տվյալ ժամանակաշրջանի զուտ շահույթին մասնակցելու տարբեր իրավունքներ: Կազմակերպությունը ներկայացված բոլոր ժամանակաշրջանների համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները պետք է ներկայացնի հավասարապես ակնառու կերպով:

67. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը ներկայացվում է բոլոր ժամանակաշրջանների համար, որոնց համար ներկայացվում է համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը: Եթե գոնե մեկ ժամանակաշրջանի համար ներկայացվում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը, ապա այն պետք է ներկայացվի բոլոր ներկայացված ժամանակաշրջանների համար, նույնիսկ եթե այն հավասար է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթին: Եթե մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները հավասար են, այս երկուսի ներկայացումը կարելի է մեկ տողով իրականացնել համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում:

67Ա. Եթե կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի հոդվածները ներկայացնում է ֆինանսական արդյունքների մասին ‎առանձին հաշվետվությունում, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 1-ի (վերանայված` 2011 թվականին) 10Ա պարագրաֆում, ապա այն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները ներկայացնում է այդ ‎առանձին հաշվետվությունում, ինչպես պահանջվում է 66-րդ և 67-րդ պարագրաֆներով:

68. Կազմակերպությունը, որի հաշվետվություններում ներկայացված է ընդհատված գործառնություն, պետք է ընդհատված գործառնության համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված գումարները բացահայտի համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում:

68Ա. Եթե կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի հոդվածները ներկայացնում է ‎առանձին հաշվետվությունում, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 1-ի (վերանայված` 2011 թվականին) 10Ա պարագրաֆում, ապա այն ընդհատված գործառնության համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները ներկայացնում է այդ ‎առանձին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում, ինչպես պահանջվում է 68-րդ պարագրաֆով:

69. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները, նույնիսկ եթե գումարները բացասական են (այսինքն` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող վնասը):

 

Բացահայտում

---

70. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները հաշվարկելիս որպես համարիչ օգտագործված գումարները և այդ գումարների համադրումը այդ ժամանակաշրջանի համար մայր կազմակերպությանը վերագրվող շահույթի կամ վնասի հետ: Համադրումը պետք է ներառի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վրա ազդող գործիքների յուրաքանչյուր դասի առանձին ազդեցությունը,

բ) մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները հաշվարկելիս որպես հայտարար օգտագործված սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը և այս հայտարարների համադրումը միմյանց հետ: Համադրումը պետք է ներառի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վրա ազդող գործիքների յուրաքանչյուր դասի առանձին ազդեցությունը,

գ) գործիքները (ներառյալ պայմանականորեն թողարկելի բաժնետոմսերը), որոնք ապագայում կարող են պոտենցիալ կերպով նոսրացնել մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը, սակայն չեն ներառվել մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում, քանի որ ներկայացված ժամանակաշրջան(ներ)ում դրանք հականոսրացնող են,

դ) սովորական բաժնետոմսերով գործարքների կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերով գործարքների նկարագրությունը, բացի 64-րդ պարագրաֆի համաձայն հաշվառվածներից, որոնք տեղի են ունենում հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, և որոնք նշանակալիորեն կփոխեին ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կամ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի թիվը, եթե այդ գործարքները տեղի ունենային մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը:

71. 70(դ) պարագրաֆում նշված գործարքների օրինակները ներառում են`

ա) բաժնետոմսերի թողարկումը դրամական միջոցների դիմաց,

բ) բաժնետոմսերի թողարկումը, երբ մուտքերն օգտագործվում են պարտքի կամ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող արտոնյալ բաժնետոմսերի մարման համար,

գ) շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի հետ գնումը,

դ) հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի փոխարկումը կամ իրագործումը սովորական բաժնետոմսերով,

ե) օպցիոնների, վարանտների կամ փոխարկելի գործիքների թողարկումը, և

զ) պայմանների հասնելը, որոնք կհանգեցնեին պայմանականորեն թողարկվելի բաժնետոմսերի թողարկման:

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի գումարները չեն ճշգրտվում հաշվետու ամսաթվից հետո տեղի ունեցող գործարքները հաշվի առնելու համար, որովհետև այդպիսի գործարքները չեն ազդում ժամանակաշրջանի շահույթը կամ վնասը ստեղծելու համար օգտագործված կապիտալի մեծության վրա:

72. Պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսեր առաջացնող ֆինանսական գործիքները և այլ պայմանագրեր կարող են ներառել այնպիսի դրույթներ և պայմաններ, որոնք ազդում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթների չափման վրա: Այդ դրույթները և պայմանները կարող են որոշել, թե արդյոք պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը նոսրացնող են, և, եթե այո, ապա` դրանց ազդեցությունը շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի կշռված միջին թվի վրա և սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթի կամ վնասի ցանկացած հետևանքային ճշգրտումները: Այդպիսի ֆինանսական գործիքների և այլ պայմանագրերի դրույթների և պայմանների բացահայտումը խրախուսվում է, եթե այլապես չի պահանջվում (տե՛ս  «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ը):

73. Եթե, ի լրումն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթների, կազմակերպությունը բացահայտում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող գումարներ` օգտագործելով համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացված և սույն ստանդարտով պահանջվողից տարբեր այլ բաղադրիչ, ապա նման գումարները պետք է հաշվարկվեն` օգտագործելով սույն ստանդարտի համաձայն որոշված սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին թիվը: Այդ բաղադրիչի գծով մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված գումարները պետք է բացահայտվեն հավասարապես ակնառու կերպով և ներկայացվեն ծանոթագրություններում: Կազմակերպությունը պետք է նշի այն հիմունքը, որով որոշվել է (են) համարիչը (համարիչները), ներառյալ այն, թե արդյոք մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող գումարները նախքան հարկումն են, թե հարկումից հետո: Եթե օգտագործվում է համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության այնպիսի բաղադրիչ, որը ամբողջական շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվությունում որպես առանձին տողային հոդված ներկայացված չէ, պետք է բացահայտվի օգտագործված բաղադրիչի և համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացված տողային հոդվածի համադրումը:

73Ա. 73-րդ պարագրաֆը կիրառվում է նաև այնպիսի կազմակերպության համար, որը, ի լրումն մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթների, բացահայտում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող գումարներ` օգտագործելով շահույթի կամ վնասի հոդված, որը տարբերվում է սույն ստանդարտով պահանջվողից:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

74. Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

74Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում լայնորեն օգտագործվող տերմինաբանությունը: Ի լրումն` ավելացվել են 4Ա, 67Ա, 68Ա և 73Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

74Բ. ՖՀՄՍ 10-ով և 2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են 4, 40 և Ա11 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

74Գ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 8, 47Ա և Ա2 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

74Դ. 2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության հոդվածների ներկայացումը» (ՀՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 4Ա, 67Ա, 68Ա և 73Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2011 թվականի հունիսին վերանայված տարբերակ):

74Ե. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 34-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Այլ հրապարակումների չեղյալ հայտարարումը

---

75. Սույն ստանդարտը փոխարինում է 1997 թվականին հրապարակված «Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ՀՀՄՍ 33-ին:

76. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ - Ֆինանսական գործիքներ և այլ պայմանագրեր, որոնք կարող են մարվել սովորական բաժնետոմսերով» ՍՄԿ-24 Մեկնաբանությանը:

 

Հավելված Ա

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը կազմում է ստանդարտի բաղկացուցիչ մասը:

 

Մայր կազմակերպությանը վերագրվող շահույթ կամ վնաս

 

Ա1. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը հաշվարկելու նպատակով մայր կազմակերպությանը վերագրվող շահույթը կամ վնասը նշանակում է համախմբված կազմակերպության շահույթը կամ վնասը` չհսկող բաժնեմասերի գծով ճշգրտելուց հետո:

 

Իրավունքների թողարկումներ

 

Ա2. Սովորական բաժնետոմսերի թողարկումը պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերի իրագործման կամ փոխարկման ժամանակ սովորաբար չի առաջացնում արտոնյալ տարր: Պատճառն այն է, որ պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը սովորաբար թողարկվում են իրական արժեքով, որը հանգեցնում է կազմակերպությանը մատչելի միջոցների համամասնական փոփոխության: Իրավունքների թողարկման դեպքում, այնուամենայնիվ, իրագործման գինը հաճախ ավելի ցածր է, քան բաժնետոմսերի իրական արժեքը: Հետևաբար, ինչպես նշված է 27(բ) պարագրաֆում, նման իրավունքների թողարկումը ներառում է արտոնյալ տարր: Եթե իրավունքների թողարկումը առաջարկվում է գոյություն ունեցող բոլոր բաժնետերերին, սովորական բաժնետոմսերի թիվը, որը պետք է օգտագործվի մինչև իրավունքների թողարկումն ընկած բոլոր ժամանակաշրջանների համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները հաշվարկելիս, հավասար է մինչև թողարկումը շրջանառության մեջ եղած սովորական բաժնետոմսերի թվի և հետևյալ գործակցի արտադրյալին.

 

Մեկ բաժնետոմսի իրական արժեքը իրավունքների իրագործումից անմիջապես առաջ

---

Մեկ բաժնետոմսի տեսական իրական արժեքը` առանց իրավունքների

 

Մեկ բաժնետոմսի տեսական իրական արժեքն` առանց իրավունքների, հաշվարկվում է իրավունքների իրագործումից անմիջապես առաջ բաժնետոմսերի հանրագումարային իրական արժեքին գումարելով իրավունքների իրագործումից մուտքերը և բաժանելով իրավունքների իրագործումից հետո շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի թվի վրա: Եթե մինչև իրագործման ամսաթիվը իրավունքները հրապարակայնորեն շրջանառվում են` բաժնետոմսերից առանձին, ապա իրական արժեքը չափվում է այն վերջին օրվա ավարտին, երբ բաժնետոմսերը շրջանառվում էին իրավունքների հետ միասին:

 

Ստուգիչ թիվ

 

Ա3. 42-րդ և 43-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ստուգիչ թվի հասկացության կիրառումը ցուցադրելու համար ենթադրենք, որ կազմակերպությունն ունի 4,800 ԱՄ¹ մայր կազմակերպությանը վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթ, (7,200 ԱՄ) մայր կազմակերպությանը վերագրվող` ընդհատված գործառնություններից վնաս, (2,400 ԱՄ) մայր կազմակերպությանը վերագրվող վնաս, ինչպես նաև շրջանառության մեջ գտնվող 2,000 սովորական բաժնետոմս և 400 պոտենցիալ սովորական բաժնետոմս: Կազմակերպության մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը 2.40 ԱՄ է շարունակական գործունեության համար, (3.60 ԱՄ)` ընդհատված գործառնությունների համար, և (1.20 ԱՄ)` վնասի համար: 400 պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում, քանի որ արդյունքում ստացվող մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շարունակական գործունեության մասով 2.00 ԱՄ շահույթը նոսրացնող է` ենթադրելով, որ այդ 400 պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը որևէ ազդեցություն չունեն շահույթի կամ վնասի վրա: Քանի որ մայր կազմակերպությանը վերագրվող` շարունակական գործունեությունից շահույթը ստուգիչ թիվ է հանդիսանում, կազմակերպությունը այդ 400 պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը ներառում է նաև մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի այլ գումարների հաշվարկում` չնայած արդյունքում ստացվող մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի գումարները հականոսրացնող են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող համադրելի բազային շահույթի գումարների նկատմամբ, այսինքն` մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող վնասն ավելի փոքր է [մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող (3.00 ԱՄ)` ընդհատված գործառնություններից վնասի համար և մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող (1.00 ԱՄ)` վնասի համար]:

__________________________________________

¹ Սույն ուղեցույցում դրամական մեծությունները արտահայտված են արժութային միավորներով (ԱՄ)

 

Սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գին

 

Ա4. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գինը, որոնք, ենթադրաբար թողարկվելու են, հաշվարկվում է տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գնի հիման վրա: Տեսականորեն` կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերով յուրաքանչյուր շուկայական գործարք կարող էր ներառվել միջին շուկայական գնի որոշման մեջ: Գործնականում, այնուամենայնիվ, սովորաբար տեղին է շաբաթական կամ ամսական գների պարզ միջինը:

Ա5. Հիմնականում, միջին շուկայական գինը հաշվարկելու համար տեղին են փակման շուկայական գները: Այնուամենայնիվ, երբ գները լայնորեն տատանվում են, ամենաբարձր և ամենացածր գների միջինը սովորաբար տալիս է ավելի ներկայացուցչական գին: Միջին շուկայական գինը հաշվարկելու համար օգտագործված մեթոդը կիրառվում է հետևողականորեն, քանի դեռ այն այլևս ներկայացուցչական չէ` փոփոխված պայմանների պատճառով: Օրինակ` կազմակերպությունը, որը միջին շուկայական գինը հաշվարկելու համար օգտագործում է փակման շուկայական գները մի քանի տարի շարունակ, որոնց ընթացքում գները համեմատաբար կայուն էին, կարող է անցնել ամենաբարձր և ամենացածր գների միջինին, եթե գները մեծապես տատանվում են, և փակման շուկայական գները այլևս չեն տալիս ներկայացուցչական միջին գին:

 

Օպցիոններ, վարանտներ և դրանց համարժեքներ

 

Ա6. Ենթադրվում է, որ փոխարկելի գործիքներ գնելու օպցիոնները կամ վարանտները իրագործվել են համապատասխան փոխարկելի գործիքը գնելու համար բոլոր այն դեպքերում, երբ և փոխարկելի գործիքի, և փոխարկելիս ձեռք բերվելիք սովորական բաժնետոմսերի միջին գները ավելի բարձր են, քան այդ օպցիոնների կամ վարանտների իրագործման գները: Այնուամենայնիվ, իրագործում չի ենթադրվում, եթե շրջանառության մեջ գտնվող համանման փոխարկելի գործիքների, եթե այդպիսիք առկա են, փոխարկում ևս չի ենթադրվում:

Ա7. Օպցիոնները կամ վարանտները կարող են թույլատրել կամ պահանջել կազմակերպության (կամ նրա մայր կամ դուստր կազմակերպության) պարտքային կամ այլ գործիքների առաջարկում` որպես իրագործման գնի ամբողջությամբ կամ մասնակի վճարում: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում այդպիսի օպցիոնները կամ վարանտները ունեն նոսրացնող ազդեցություն, եթե. (ա) համապատասխան սովորական բաժնետոմսերի տվյալ ժամանակաշրջանի միջին շուկայական գինը գերազանցում է իրագործման գինը. կամ (բ) առաջարկման ենթակա գործիքի վաճառքի գինը ավելի ցածր է այն գնից, որով այդ գործիքը կարող է առաջարկվել օպցիոնի կամ վարանտի պայմանագրի ներքո, և արդյունքում ստացվող զեղչը սահմանում է փաստացի իրագործման գին, որը ցածր է իրագործելիս ձեռք բերվելիք սովորական բաժնետոմսերի շուկայական գնից: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում այդ օպցիոնները կամ վարանտները ենթադրվում են իրագործված, և պարտքային կամ այլ գործիքները ենթադրվում են առաջարկված: Եթե օպցիոնի կամ վարանտի տիրապետողի համար դրամական միջոցների առաջարկումն ավելի շահավետ է, և պայմանագիրը թույլատրում է դրամական միջոցների առաջարկում, ապա դրամական միջոցներն են ենթադրվում առաջարկված: Պարտքի գծով տոկոսը (առանց հարկերի), որը ենթադրվում է առաջարկված, ետ է գումարվում` որպես համարիչի ճշգրտում:

Ա8. Համանման մոտեցում է կիրառվում այն արտոնյալ բաժնետոմսերի համար, որոնք ունեն նմանատիպ դրույթներ, կամ այլ այնպիսի գործիքների նկատմամբ, որոնք պարունակում են փոխարկման օպցիոններ, որոնք ներդրողին թույլ են տալիս վճարել դրամական միջոցներ ավելի նպաստավոր փոխարկման դրույքով:

Ա9. Որոշակի օպցիոնների կամ վարանտների հիմքում ընկած պայմանները կարող են պահանջել, որ այդ գործիքների իրագործումից ստացված մուտքերը օգտագործվեն կազմակերպության (կամ նրա մայր կամ դուստր կազմակերպության) պարտքային կամ այլ գործիքները մարելու համար: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում ենթադրվում է, որ այդ օպցիոնները կամ վարանտները իրագործված են, իսկ մուտքերը օգտագործված են պարտքը իր միջին շուկայական գնով գնելու, այլ ոչ թե սովորական բաժնետոմսեր գնելու համար: Այնուամենայնիվ, ենթադրվող իրագործումից ստացված մուտքերի գերազանցումը պարտքի ենթադրվող գնման համար օգտագործված գումարի նկատմամբ հաշվի է առնվում (այսինքն` ենթադրվում է, որ այն օգտագործվել է սովորական բաժնետոմսերը հետ գնելու համար) մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում: Պարտքի գծով տոկոսը (առանց հարկերի), որը ենթադրվում է, որ հետ է գնվել, ետ է գումարվում` որպես համարիչի ճշգրտում:

 

Դուրս գրված վաճառքի օպցիոններ

 

Ա10. 63-րդ պարագրաֆի կիրառումը ցուցադրելու համար ենթադրենք, որ կազմակերպությունը ունի շրջանառության մեջ գտնվող 120 սովորական բաժնետոմսերի վաճառքի օպցիոններ` 35 ԱՄ իրագործման գնով: Այդ ժամանակա-շրջանի համար իր սովորական բաժնետոմսերի միջին շուկայական գինը 28 ԱՄ է: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելիս կազմակերպությունը ենթադրում է, որ տվյալ ժամանակաշրջանի սկզբում թողարկել է 150 բաժնետոմս մեկ բաժնետոմսի դիմաց 28 ԱՄ-ով` 4,200 ԱՄ-ի չափով իր վաճառքի պարտականության կատարման համար: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելիս թողարկվելիք 150 սովորական բաժնետոմսերի և վաճառքի օպցիոնի բավարարումից ստացվելիք 120 սովորական բաժնետոմսերի տարբերությունը (30 լրացուցիչ սովորական բաժնետոմսեր) գումարվում է հայտարարին:

 

Դուստր կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների կամ ասոցիացված կազմակերպությունների գործիքներ

 

Ա11. Դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակեր-պության պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, որոնք փոխարկելի են կա՛մ դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի, կա՛մ մայր կազմակերպության կամ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողների (հաշվետու կազմակերպության) սովորական բաժնետոմսերի, ներառվում են մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում հետևյալ կերպ`

ա) դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության թողարկած գործիքները, որոնք իրենց տիրապետողներին հնարավորություն են տալիս ձեռք բերելու դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության սովորական բաժնետոմսեր, ներառվում են դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի տվյալները հաշվարկելիս: Այնուհետև այդ մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթները ներառվում են հաշվետու կազմակերպության մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկներում` հիմնվելով հաշվետու կազմակերպության կողմից պահվող` դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության գործիքների վրա,

բ) մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության այն գործիքները, որոնք փոխարկելի են հաշվետու կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի, հաշվի են առնվում հաշվետու կազմակերպության պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերին համանման: Նմանապես, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող համախմբված նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակեր-պության կողմից թողարկված` հաշվետու կազմակերպության սովորական բաժնետոմսեր գնելու օպցիոնները կամ վարանտները հաշվի են առնվում հաշվետու կազմակերպության պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերին համանման:

Ա12.  Որոշելու համար հաշվետու կազմակերպության կողմից թողարկված այն գործիքների ազդեցությունը մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի վրա, որոնք փոխարկելի են դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի, այդ գործիքները ենթադրվում են փոխարկված, և համարիչը (մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը) անհրաժեշտության դեպքում ճշգրտվում է` համաձայն 33-րդ պարագրաֆի: Ի լրումն այդ ճշգրտումների` համարիչը ճշգրտվում է` հաշվի առնելու համար հաշվետու կազմակերպության գրանցած շահույթի կամ վնասի ցանկացած փոփոխություն օրինակ` շահաբաժնային եկամուտը կամ բաժնեմասնակցության մեթոդով եկամուտը), որը վերագրելի է ենթադրվող փոխարկման արդյունքում դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության` շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թվի աճին: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկի հայտարարի վրա դա չի ազդի, որովհետև հաշվետու կազմակերպության` շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը չէր փոփոխվի ենթադրվող փոխարկման արդյունքում:

 

Մասնակցող բաժնային գործիքներ և սովորական բաժնետոմսերի երկու դասեր

 

Ա13. Որոշ կազմակերպությունների սեփական կապիտալը ներառում է`

ա) գործիքներ, որոնք մասնակցում են շահաբաժիններին սովորական բաժնետոմսերի հետ` նախապես որոշված բանաձևի համաձայն (օրինակ` մեկի դիմաց երկուսը), երբեմն նաև մասնակցության չափի վերին սահմանով (օրինակ` մինչև, բայց ոչ ավելի, քան մեկ բաժնետոմսի դիմաց որոշակի գումար),

բ) սովորական բաժնետոմսերի այնպիսի դաս, որի շահաբաժնի դրույքը տարբեր է սովորական բաժնետոմսերի մյուս դասից, սակայն չունի նախապատվության կամ առաջնահերթության իրավունքներ:

Ա14. Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթը հաշվարկելու նպատակով փոխարկումը ենթադրվում է Ա13 պարագրաֆում նկարագրված այն գործիքների համար, որոնք սովորական բաժնետոմսերով փոխարկելի են, եթե ազդեցությունը նոսրացնող է: Այն գործիքների համար, որոնք սովորական բաժնետոմսերի դասի փոխարկելի չեն, այդ ժամանակաշրջանի շահույթը կամ վնասը բաշխվում է բաժնետոմսերի տարբեր դասերի և մասնակցող բաժնային գործիքների միջև` համաձայն դրանց շահաբաժնային իրավունքների կամ չբաշխված շահույթում այլ մասնակցության իրավունքների: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթը հաշվարկելու համար`

ա) մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը ճշգրտվում է (շահույթը նվազեցվում է, իսկ վնասը` ավելացվում) տվյալ ժամանակաշրջանում բաժնետոմսերի յուրաքանչյուր դասի գծով հայտարարված շահաբաժինների գումարի և այն շահաբաժինների (կամ մասնակցող պարտատոմսերի գծով տոկոսների) պայմանագրային գումարների չափով, որոնք պետք է վճարվեն այդ ժամանակաշրջանի համար (օրինակ` չվճարված կումուլյատիվ շահաբաժինները),

բ) մնացած շահույթը կամ վնասը բաշխվում է սովորական բաժնետոմսերի և մասնակցող բաժնային գործիքների միջև յուրաքանչյուր գործիքի` շահույթներում փայի չափով` այնպես, եթե ժամանակաշրջանի ողջ շահույթը կամ վնասը բաշխված լիներ: Բաժնային գործիքների յուրաքանչյուր դասին բաշխված ամբողջ շահույթը կամ վնասը որոշվում է` գումարելով որպես շահաբաժիններ բաշխված գումարը և մասնակցության հատկանիշի համար բաշխված գումարը,

գ) բաժնային գործիքների յուրաքանչյուր դասին բաշխված ամբողջ շահույթը կամ վնասը բաժանվում է շրջանառության մեջ գտնվող գործիքների թվին, որոնց բաշխվել է շահույթը` այդ գործիքի գծով մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը որոշելու համար:

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկման համար բոլոր պոտենցիալ սովորական բաժնետոմսերը, որոնք ենթադրվում են թողարկված, ներառվում են շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի մեջ:

 

Մասնակիորեն վճարված բաժնետոմսեր

 

Ա15. Երբ սովորական բաժնետոմսերը թողարկված են, բայց լրիվ վճարված չեն, դրանք մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթի հաշվարկում դիտվում են որպես սովորական բաժնետոմսերի մաս` այն չափով, որով դրանք իրավունք են տալիս մասնակցելու այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում շահաբաժիններին` լրիվ վճարված սովորական բաժնետոմսի համեմատությամբ:

Ա16. Այնքանով, որքանով մասնակի վճարված բաժնետոմսերը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում իրավունք չեն տալիս մասնակցելու շահաբաժիններին, դրանք մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթի հաշվարկում դիտվում են որպես վարանտների կամ օպցիոնների համարժեքներ: Ենթադրվում է, որ չվճարված մնացորդն իրենից ներկայացնում է սովորական բաժնետոմսեր գնելու համար օգտագործված մուտքեր: Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող նոսրացված շահույթում ներառվող բաժնետոմսերի թիվը հավասար է բաժանորդագրված բաժնետոմսերի թվի և այն բաժնետոմսերի թվի տարբերությանը, որոնք, ենթադրաբար, գնվել են:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 34

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ

 

Նպատակը

---

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների նվազագույն բովանդակությունը, ինչպես նաև միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար ամբողջական կամ խտացված ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման և չափման սկզբունքները: Ժամանակին պատրաստված և արժանահավատ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններն ավելի մեծ հնարավորություն են տալիս ներդրողներին, փոխատուներին և այլոց` հասկանալու շահույթներ ու դրամական հոսքեր ստեղծելու կազմակերպության կարողությունը, ինչպես նաև նրա ֆինանսական դրությունն ու իրացվելիությունը:

 

Գործողության ոլորտը

---

1.  Սույն ստանդարտը չի սահմանում, թե որ կազմակերպությունները պետք է հրապարակեն միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ, ինչ հաճախականությամբ և միջանկյալ ժամանակաշրջանի ավարտից հետո ինչ ժամկետում: Այնուամենայնիվ, կառավարությունները, արժեթղթերի շրջանառությունը կարգավորող մարմինները, ֆոնդային բորսաները և հաշվապահական հաշվառումը կարգավորող մարմինները հաճախ պահանջում են, որ այն կազմակերպությունները, որոնց պարտքային կամ բաժնային արժեթղթերն ազատ շրջանառվում են, հրապարակեն միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ: Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունից պահանջվում է կամ կազմակերպությունը որոշում է հրապարակել ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներին (ՖՀՄՍ-ներին) համապատասխանող միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություն: Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների կոմիտեն¹ այն կազմակերպություններին, որոնց արժեթղթերը ազատ շրջանառվող են, խրախուսում է ներկայացնել միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք համապատասխանում են սույն ստանդարտում սահմանված ճանաչման, չափման և բացահայտման սկզբունքներին: Մասնավորապես, խրախուսելի է, երբ ազատ շրջանառվող արժեթղթեր ունեցող կազմակերպությունները`

ա) պատրաստում են միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ առնվազն իրենց ֆինանսական տարվա առաջին կիսամյակի վերջի դրությամբ, և

բ) մատչելի են դարձնում իրենց միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները միջանկյալ ժամանակաշրջանի ավարտից ոչ ուշ, քան 60 օրվա ընթացքում:

___________________________________________

¹ Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների Կոմիտեին փոխարինեց Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների Խորհուրդը, որն իր գործունեությունը սկսել է 2001 թվականին

 

2.  Յուրաքանչյուր տարեկան կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության համապա-տասխանությունը ՖՀՄՍ-ներին գնահատվում է առանձին: Այն փաստը, որ կազմակերպությունը կարող է որոշակի ֆինանսական տարվա ընթացքում ներկայացրած չլինել միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ, կամ կարող է ներկայացրած լինել այնպիսի միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք չեն համապատասխանում սույն ստանդարտին, չի խոչընդոտում, որ կազմակերպության տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները համապատասխանեն ՖՀՄՍ-ներին, եթե դրանք մնացած առումներով համապատասխանում են:

3.  Եթե կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը բնութագրվում է որպես ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանող, ապա այն պետք է բավարարի սույն ստանդարտի բոլոր պահանջներին: 19-րդ պարագրաֆը, այս առումով, պահանջում է որոշակի բացահայտումներ:

 

Սահմանումներ

 

4.  Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Միջանկյալ ժամանակաշրջանը ֆինանսական հաշվետու ժամանակաշրջան է, որն ավելի կարճ է, քան լրիվ ֆինանսական տարին:

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություն նշանակում է ֆինանսական զեկույց, որը պարունակում է տվյալ միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը (ինչպես նկարագրված է «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ում (վերանայված` 2007 թվականին)), կամ ֆինանսական հաշվետվությունների խտացված փաթեթը (ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտում):

 

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության բովանդակությունը

---

5.  ՀՀՄՍ 1-ը սահմանում է, որ ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը ներառում է հետևյալ բաղկացուցիչները`

ա) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն` ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

բ) շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն` տվյալ ժամանակաշրջանի համար,

գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվություն` տվյալ ժամանակաշրջանի համար,

դ) դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն` տվյալ ժամանակաշրջանի համար,

ե) ծանոթագրություններ, որոնք բաղկացած են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նշանակալի մասերից և այլ բացատրական տեղեկատվությունից,

եա) համեմատական տեղեկատվություն նախորդ ժամանակաշրջանի վերաբերյալ, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 1-ի 38 և 38Ա պարագրաֆներում, և

զ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն` նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ, երբ կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կիրառում է հետընթաց, կամ կատարում է իր ֆինանսական հաշվետվությունների որոշ հոդվածների հետընթաց վերահաշվարկ, կամ երբ այն վերադասակարգում է իր ֆինանսական հաշվետվությունների հոդվածները` ՀՀՄՍ 1-ի 40Ա-40Դ պարագրաֆներին համապատասխան:

Կազմակերպությունը հաշվետվությունների համար կարող է օգտագործել վերնագրեր` բացառությամբ սույն ստանդարտում օգտագործվածների: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է օգտագործել «համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն» վերնագիրը` «շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն» վերնագրի փոխարեն:

6.  Ելնելով տեղեկատվության ժամանակին լինելուց, ծախսատարության նկատառումներից և խուսափելու համար նախկինում զեկուցված տեղակատվության կրկնությունից` կազմակերպությունից կարող է պահանջվել կամ այն կարող է որոշել միջանկյալ ամսաթվերի դրությամբ ներկայացնել ավելի քիչ տեղեկատվություն` համեմատած իր տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների հետ: Սույն ստանդարտը սահմանում է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության նվազագույն բովանդակությունը, որը ներառում է խտացված ֆինանսական հաշվետվությունները և ընտրված բացատրական ծանոթագրությունները: Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը նախատեսված է ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթի տեղեկատվությունը թարմացնելու համար: Հետևապես, այն ուշադրությունը բևեռում է նոր գործունեությունների, դեպքերի և հանգամանքների վրա և չի կրկնում նախկինում ներկայացված տեղեկատվությունը:

7.  Սույն ստանդարտը նպատակ չունի կազմակերպությանը որևէ կերպ արգելել կամ ետ պահել իր խտացված ֆինանսական հաշվետվությունների և ընտրված բացատրական ծանոթագրությունների փոխարեն, որպես միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություն, հրապարակել ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը (ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 1-ում): Նմանապես, սույն ստանդարտը կազմակերպությանը չի արգելում կամ ետ չի պահում խտացված միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում ներառել ավելին, քան սույն ստանդարտով սահմանված նվազագույն տողային հոդվածները կամ ընտրված բացատրական ծանոթագրությունները: Սույն ստանդարտի ճանաչման և չափման ցուցումները կիրառվում են նաև միջանկյալ ժամանակաշրջանի ամբողջական ֆինանսական հաշվետվությունների համար, և նման հաշվետվությունները պետք է նաև ներառեն ինչպես սույն ստանդարտով պահանջվող բոլոր բացահայտումները (մասնավորապես, 16Ա պարագրաֆի ընտրված ծանոթագրությունների բացահայ-տումները), այնպես էլ այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվողները:

 

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության նվազագույն բաղկացուցիչները

 

8.  Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները նվազագույնը պետք է ներառեն հետևյալ բաղկացուցիչները`

ա) ֆինանսական վիճակի մասին խտացված հաշվետվություն

բ) շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին խտացված հաշվետվություն կամ խտացված հաշվետվություններ,

գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին խտացված հաշվետվություն,

դ) դրամական հոսքերի մասին խտացված հաշվետվություն, և

ե) ընտրված բացատրական ծանոթագրություններ:

8Ա.  Եթե կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի հոդվածները ներկայացնում է առանձին հաշվետվությամբ, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 1-ի (ըստ 2011 թվականի փոփոխված տարբերակի) 10Ա պարագրաֆում, ապա միջանկյալ խտացված տեղեկատվությունը ներկայացնում է այդ հաշվետվությունից:

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների ձևը և բովանդակությունը

9.  Եթե կազմակերպությունը իր միջանկյալ ֆինանսական զեկույցում հրապարակում է ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթ, ապա այդ հաշվետվությունների ձևը և բովանդակությունը պետք է համապատասխանի ՀՀՄՍ 1-ի` ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթին ներկա-յացվող պահանջներին:

10.  Եթե կազմակերպությունը իր միջանկյալ ֆինանսական զեկույցում հրապարակում է ֆինանսական հաշվետվությունների խտացված փաթեթ, ապա այդ խտացված հաշվետվությունները առնվազն պետք է ներառեն ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների վերնագրերից և միջանկյալ հանրագումարներից յուրաքանչյուրը, ինչպես նաև ընտրված բացատրական ծանոթագրությունները, ինչպես պահանջվում է սույն ստանդարտով: Լրացուցիչ տողային հոդվածներ կամ ծանոթագրություններ պետք է ներառվեն, եթե դրանց բացթողումը խտացված միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները կդարձնի ապակողմնորոշիչ:

11.  Երբ կազմակերպությունը «Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ՀՀՄՍ 33-ի գործողության ոլորտում է, միջանկյալ ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի բաղկացուցիչները ներկայացնող հաշվետվությունում կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի այդ ժամանակաշրջանում մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթները²:

_____________________________________

² Այս պարագրաֆը փոփոխության է ենթարկվել 2008թ. մայիսին թողարկված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներով» ՀՀՄՍ 34-ի գործողության ոլորտը հստակեցնելու համար

 

11Ա. Եթե կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի հոդվածները ներկայացնում է առանձին հաշվետվությամբ, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 1-ի (ըստ 2011 թվականի փոփոխված տարբերակի) 10Ա պարագրաֆում, ապա այն ներկայացնում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթներն այդ հաշվետվությունում:

12.  ՀՀՄՍ 1-ը (վերանայված` 2007 թվականին) տրամադրում է ֆինանսական հաշվետվությունների կառուցվածքի վերաբերյալ ուղեցույցներ: ՀՀՄՍ 1-ի կիրառման ուղեցույցը ցուցադրում է ձևեր, թե ինչպես կարող են ներկայացվել ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունը, համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը:

13. [Հանված է]

14.  Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը պատրաստվում է համախամբված հիմունքով, եթե կազմակերպության ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները եղել են համախմբված հաշվետվություններ: Մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները համատեղելի կամ համադրելի չեն ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունում տեղ գտած համախմբված հաշվետվությունների հետ: Եթե կազմակերպության տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունը ներառել է մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները` ի լրումն համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների, ապա սույն ստանդարտը ոչ պահանջում, ոչ էլ արգելում է կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում մայր կազմակերպության առանձին հաշվետվությունների ներառումը:

 

Նշանակալի դեպքեր և գործարքներ

 

15.  Կազմակերպությունն իր միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում պետք է ներառի այն դեպքերի և գործարքների պարզաբանումը, որոնք կարևոր են` հասկանալու համար վերջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և գործունեության արդյունքի փոփոխությունները: Այդ դեպքերի և գործարքների առնչությամբ բացահայտված տեղեկատվությունը պետք է թարմացնի ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունում ներկայացված համապատասխան տեղեկատվությունը:

15Ա. Կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունն օգտագործողին պետք է հասանելի լինի այդ կազմակերպության ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունը: Հետևաբար, անհրաժեշտություն չկա, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությանը կից ծանոթագրությունները ներառեն ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվության ծանոթագրություններում ներկայացված տեղեկատվության համեմատաբար ոչ նշանակալի թարմացումները:

15Բ. Ստորև բերվում է այն դեպքերի և գործարքների ոչ սպառիչ ցանկը, որոնց նշանակալի լինելու դեպքում կպահանջվեր բացահայտում`

ա) պաշարների արժեքի նվազեցումը մինչև զուտ իրացման արժեքը կամ այդպիսի նվազեցման հակադարձումը,

բ) ֆինանսական ակտիվների, հիմնական միջոցների, ոչ նյութական ակտիվների, գնորդների հետ պայմանագրերից առաջացող ակտիվների կամ այլ ակտիվների` արժեզրկումից կորստի ճանաչումը կամ այդպիսի արժեզրկումից կորստի հակադարձումը,

գ) վերակազմավորման ծախսերի գծով պահուստի հակադարձումը,

դ) հիմնական միջոցների միավորների ձեռքբերում կամ օտարում,

ե) հիմնական միջոցների գնման հանձնառություն,

զ) դատական հայցերի կարգավորում,

է) նախորդ ժամանակաշրջանի սխալների ուղղում,

ը) գործարար կամ տնտեսական իրավիճակի փոփոխություններ, որոնք ազդում են կազմակերպության ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքի վրա, անկախ նրանից, թե այդ ակտիվները կամ պարտավորություները ճանաչվում են իրական արժեքով, թե ամորտիզացված արժեքով,

թ) վարկի ցանկացած չվճարում կամ վարկային պայմանագրի խախտում, որը չի կարգավորվել հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կամ մինչև այդ,

ժ) կապակցված կողմերի գործարքներ,

ժա) տեղաշարժեր ֆինանսական գործիքների իրական արժեքի չափման ժամանակ կիրառվող` իրական արժեքի հիերարախիայի մակարդակների միջև,

ժբ) ֆինանսական ակտիվների դասակարգման փոփոխություններ` այդ ակտիվների նպատակի կամ օգտագործման փոփոխության արդյունքում, և

ժգ) փոփոխություններ պայմանական պարտավորություններում կամ պայմանական ակտիվներում:

15Գ. Առանձին ՖՀՄՍ-ներ տրամադրում են ուղեցույց 15Բ պարագրաֆում թվարկված հոդվածներից շատերի բացահայտման պահանջների վերաբերյալ: Երբ որևէ դեպք կամ գործարք նշանակալի է կազմակերպության ֆինանսական վիճակի կամ ֆինանսական արդյունքի` վերջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո տեղի ունեցած փոփոխությունները հասկանալու համար, միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը պետք է պարզաբանի և թարմացնի վերջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված համապատասխան տեղեկատվությունը:

16. [Հանված է]

 

Այլ բացահայտումներ

 

16Ա. Ի լրումն նշանակալի դեպքերի և գործարքների բացահայտման, համաձայն 15-15Գ պարագրաֆների, կազմակերպությունն իր միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության որևէ այլ հատվածում պետք է ներառի հետևյալ տեղեկատվությունը: Հետևյալ բացահայտումները պետք է ներկայացվեն կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում կամ ներառվեն միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններից խաչաձև հղումով որևէ այլ հաշվետվությունում (ինչպես օրինակ` ղեկավարության մեկնաբանությունները կամ ռիսկերի մասին հաշվետվությունը), որը հասանելի է ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին այն նույն պայմաններով և ժամանակում, ինչ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները: Եթե ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողները չունեն միևնույն պայմաններով և ժամանակում խաչաձև հղումով ներառված տեղեկատվության հասանելիություն, ապա միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը ամբողջական չէ: Տեղեկատվությունը սովորաբար պետք է ներկայացվի «ֆինանսական տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով`

ա) հայտարարություն այն մասին, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվու-թյուններում կիրառվել են հաշվապահական հաշվառման միևնույն քաղաքականությունը և հաշվարկման մեթոդները, որոնք կիրառվել էին ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում, կամ, եթե այդ քաղաքականությունը կամ մեթոդները փոփոխվել են, ապա այդ փոփոխությունների բնույթի և ազդեցության նկարագրությունը,

բ) միջանկյալ գործառնությունների սեզոնային կամ ցիկլային բնույթի վերաբերյալ բացատրական մեկնաբանություններ,

գ) այն հոդվածների բնույթը և գումարը, որոնք ազդում են ակտիվների, պարտավորությունների, սեփական կապիտալի, զուտ ֆինանսական արդյունքի կամ դրամական հոսքերի վրա, և որոնք սովորական չեն իրենց բնույթի, չափի և երևան գալու հավանականության պատճառով,

դ) ընթացիկ ֆինանսական տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջան-ների հաշվետվություններում ներկայացված գումարների գնահատումներում փոփոխությունների կամ նախորդ ֆինանսական տարիների հաշվետվություններում ներկայացված հոդվածների գնահատումներում փոփոխությունների բնույթը և գումարը,

ե) պարտքային և բաժնային արժեթղթերի թողարկումները, հետգնումները և մարումները,

զ) վճարված շահաբաժինները (ամբողջությամբ կամ մեկ բաժնետոմսի կտրվածքով) առանձին` սովորական և այլ բաժնետոմսերի գծով,

է) հետևյալ սեգմենտային տեղեկատվությունը (կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում սեգմենտային տեղեկատվության բացահայտումը պահանջվում է, միայն եթե «Գործառնական սեգմենտներ» ՖՀՄՍ 8-ը պահանջում է, որ այդ կազմակերպությունն իր տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտի սեգմենտային տեղեկատվություն)`

    (i) արտաքին հաճախորդներից ստացված հասույթները, եթե դրանք ներառվում են գլխավոր գործառնական որոշումներ կայացնող մարմնի կողմից վերանայվող` սեգմենտի շահույթի կամ վնասի չափման մեջ, կամ այլ կերպ պարբերաբար տրամադրվում են գործառնական որոշումներ կայացնողին,

    (ii) միջսեգմենտային հասույթները, եթե դրանք ներառվում են գործառնական որոշումներ կայացնող բարձրագույն մարմնի կողմից վերանայվող` սեգմենտի շահույթի կամ վնասի չափման մեջ, կամ այլ կերպ պարբերաբար տրամադրվում են գործառնական որոշումներ կայացնող բարձրագույն մարմնին,

    (iii) սեգմենտի շահույթի կամ վնասի ցուցանիշը,

   (iv) որոշակի հաշվետու սեգմենտի ընդամենը ակտիվների և պարտավորությունների մեծությունը, եթե այդպիսի գումարները պարբերաբար ներկայացվում են գործառնական որոշումներ կայացնողին և եթե այդ հաշվետու սեգմենտի վերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտված գումարն էական փոփոխության է ենթարկվել,

   (v) սեգմենտավորման հիմունքներում կամ սեգմենտի շահույթի կամ վնասի չափման հիմունքներում վերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններից հետո եղած տարբերությունների նկարագրությունը,

    (vi) հաշվետու սեգմենտների շահույթի կամ վնասի ցուցանիշների հանրագումարի համադրումը կազմակերպության մինչև հարկի գծով ծախսը (հարկի գծով եկամուտը) և ընդհատված գործառնությունները շահույթի կամ վնասի հետ: Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը հաշվետու սեգմենտների միջև բաշխում է այնպիսի հոդվածներ, ինչպիսին է հարկի գծով ծախսը (հարկի գծով եկամուտը), ապա կազմակերպությունը կարող է սեգմենտների շահույթի կամ վնասի ցուցանիշների հանրագումարը համադրել նշված հոդվածներից հետո շահույթի կամ վնասի հետ: Էական համադրող տարրերը պետք է այդ համադրման մեջ նույնականացվեն և նկարագրվեն առանձին,

ը) միջանկյալ ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցած դեպքերը, որոնք չեն արտացոլվել միջանկյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում,

թ) միջանկյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության կառուց-վածքի փոփոխությունների ազդեցությունը, ներառյալ բիզնեսի միավորումները, դուստր ընկերությունների և երկարաժամկետ ներդրումների հսկողության իրավունքների ձեռքբերումն ու կորուստը, վերակառուցումները և ընդհատված գործառնությունները: Բիզնեսի միավորումների դեպքում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ով պահանջվող տեղեկատվությունը,

ժ) ֆինանսական գործիքների համար իրական արժեքի վերաբերյալ բացահայտումները, որոնք պահանջվում են «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի 91-93(ը), 94-96, 98 և 99 պարագրաֆներով, ինչպես նաև «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ի 25, 26 և 28-30 պարագրաֆներով,

ժա) այն կազմակերպությունների համար, որոնք, ինչպես սահմանված է «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ում, դառնում են կամ դադարում են լինել որպես ներդրումային կազմակերպություններ, «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ի պարագրաֆ 9Բ-ի բացահայտումները,

ժբ) գնորդների հետ պայմանագրերից հասույթի առանձնացումը (մանրամասնեցումը), որը պահանջվում է «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի 114-115 պարագրաֆներով:

17-18. [Հանված է]

 

ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության բացահայտումը

 

19. Եթե կազմակերպության միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը համապատասխանում է սույն ստանդարտին, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի: Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը չպետք է որակվի որպես ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանող, եթե այն չի բավարարում ՖՀՄՍ-ների բոլոր պահանջներին:

Ժամանակաշրջաններ, որոնց համար պահանջվում է ներկայացնել միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ

20. Միջանկյալ հաշվետվությունները պետք է ներառեն միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ (խտացված կամ ամբողջական) հետևյալ ժամանակաշրջանների համար`

ա) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ և համեմատական ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա վերջի դրությամբ.

բ) շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար և աճողական` ընթացիկ ֆինանսական տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանի համար, և շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին համեմատական հաշվետվություններ` անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանների (ընթացիկ և տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը) համար: Համաձայն ՀՀՄՍ 1-ի (2011 թվականին փոփոխված տարբերակով)` միջանկյալ հաշվետվություն կարող է ներառել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն կամ հաշվետվություններ` յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար.

գ) սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը ընթացիկ ֆինանսական տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանի համար` աճողական, և համեմատական հաշվետվությունը անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանի (տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը) համար.

դ) դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունը ընթացիկ ֆինանսական տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանի համար` աճողական, և համեմատական հաշվետվությունը անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանի (տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը) համար:

21. Այն կազմակերպության համար, որի գործունեությունը հիմնականում սեզոնային բնույթ է կրում, կարող է օգտագործողներին օգտակար լինել միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջին նախորդող տասներկու ամիսների ֆինանսական տեղեկատվությունը և դրան նախորդող տասներկուամսյա ժամանակաշրջանի համեմատական տեղեկատվությունը: Հետևաբար, խրախուսելի է, որ այն կազմակերպությունները, որոնց գործունեությունը հիմնականում սեզոնային բնույթ է կրում, հաշվի առնեն նաև այսպիսի տեղեկատվության ներկայացումը` ի լրումն նախորդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվության:

22. Սույն ստանդարտին կից ցուցադրական օրինակների Բաժին Ա-ն լուսաբանում է այն ժամանակաշրջանները, որոնք պահանջվում է ներկայացնել կիսամյակային հաշվետվություններ ներկայացնող կազմակերպության և եռամսյակային հաշվետվություններ ներկայացնող կազմակերպության կողմից:

 

Էականություն

 

23. Որոշելիս, թե ինչպես ճանաչել, չափել, դասակարգել կամ բացահայտել հոդվածը` միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման նպատակով, պետք է գնահատել դրա էականությունը` ելնելով միջանկյալ ժամանակաշրջանի ֆինանսական տվյալներից: Էականությունը գնահատելիս պետք է ընդունել, որ միջանկյալ չափումներն ավելի շատ կարող են հիմնված լինել գնահատումների վրա, քան տարեկան ֆինանսական տվյալների չափումները:

24. ՀՀՄՍ 1-ը և «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ը սահմանում են, որ հոդվածը էական է, եթե դրա բացթողումը կամ ոչ ճիշտ ներկայացումը կարող է ազդել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների կողմից կայացվող տնտեսական որոշումների վրա: ՀՀՄՍ 1-ը պահանջում է առանձին բացահայտել էական հոդվածները, ներառյալ (օրինակ) ընդհատված գործառնությունները, իսկ ՀՀՄՍ 8-ը պահանջում է բացահայտել հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխությունները, սխալները և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները: Այս երկու ստանդարտները չեն պարունակում էականության քանակային գնահատման ուղեցույցներ:

25. Էականությունը գնահատելիս միշտ էլ պահանջվում է դատողություններ անել, և սույն ստանդարտով միջանկյալ ժամանակաշրջանի տվյալներն իրենք են դրվում ճանաչման և բացահայտման որոշման հիմքում` միջանկյալ ներկայացվող գումարների հասկանալիության նկատառումներով: Այսպես օրինակ, անսովոր հոդվածները, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կամ գնահատման փոփոխությունները և սխալները ճանաչվում և բացահայտվում են էականության հիման վրա` ելնելով միջանկյալ ժամանակաշրջանի տվյալներից` խուսափելու համար ապակողմնորոշիչ հետևություններից, որոնք կարող էին ի հայտ գալ չբացահայտման արդյունքում: Կարևորագույն խնդիրն է ապահովել, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը ներառի այն ամբողջ տեղեկատվությունը, որը տեղին է` միջանկյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության ֆինանսական վիճակը և գործունեության արդյունքները հասկանալու համար:

Բացահայտումներ տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում

26. Եթե միջանկյալ ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում ներկայացված գումարի գնահատումը նշանակալի փոփոխության է ենթարկվում ֆինանսական տարվա վերջին միջանկյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում, սակայն այդ վերջին միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար առանձին ֆինանսական հաշվետվություն չի հրապարակվում, ապա գնահատման այդ փոփոխության բնույթը և գումարը պետք է բացահայտվեն տվյալ ֆինանսական տարվա տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրությունում:

27. ՀՀՄՍ 8-ը պահանջում է գնահատման փոփոխության բնույթի և (եթե իրագործելի է) գումարի բացահայտում, որը կամ էական ազդեցություն ունի ընթացիկ ժամանա-կաշրջանում, կամ ակնկալվում է, որ էական ազդեցություն կունենա հետագա ժամա-նակաշրջաններում: Սույն ստանդարտի 16Ա(դ) պարագրաֆը պահանջում է նույնպիսի բացահայտում միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում: Օրինակները ներառում են վերջին միջանկյալ ժամանակաշրջանում գնահատումների փոփոխությունները` կապված պաշարների արժեքի իջեցումների, վերակազմավորման կամ արժեզրկումից կորուստների հետ, որոնք ներկայացվել են տվյալ ֆինանսական տարվա ավելի վաղ միջանկյալ ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում: Նախորդ պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումը համատեղելի է ՀՀՄՍ 8-ի պահանջի հետ և նախատեսված է գործողության նեղ ոլորտի համար` վերաբերելով միայն գնահատման փոփոխությանը: Կազմակերպությունից չի պահանջվում իր տարեկան ֆինանսական հաշվետվություն-ներում ներառել միջանկյալ ժամանակաշրջանի լրացուցիչ ֆինանսական տեղեկատվություն:

 

Ճանաչում և չափում

---

Հաշվապահական հաշվառման միևնույն քաղաքականությունը, ինչ` տարեկան հաշվետվություններում

 

28. Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպությունը պետք է կիրառի հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը, որը կիրառվում է նրա տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում` բացառությամբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների, որոնք կատարվել են ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվից հետո և պետք է արտացոլվեն հաջորդ տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության հաշվետվությունների հաճախականությունը (տարեկան, կիսամյակային կամ եռամսյակային) չպետք է ազդի դրա տարեկան արդյունքների չափման վրա: Այդ նպատակին հասնելու համար միջանկյալ հաշվետվությունների պատրաստման նպատակով չափումները պետք է կատարվեն «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով:

29. Պահանջելը, որ կազմակերպությունն իր միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվու-թյուններում կիրառի հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը, ինչ` իր տարեկան հաշվետվություններում, կարող է թվալ, թե ենթադրվում է, որ միջանկյալ ժամանակաշրջանի չափումները կատարվում են այնպես, կարծես յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջան առանձին անկախ հաշվետու ժամանակաշրջան է: Այնուամենայնիվ, հաշվի առնելով, որ կազմակերպության կողմից հաշվետվությունների ներկայացման հաճախականությունը չպետք է ազդի նրա տարեկան արդյունքների չափման վրա, 28-րդ պարագրաֆն ընդունում է, որ միջանկյալ ժամանակաշրջանը համարվում է ավելի ընդգրկուն ֆինանսական տարվա մաս: Տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը չափումները կարող են ընդգրկել ընթացիկ ֆինանսական տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանների հաշվետվություններում ներկայացված գումարների գնահատումներում փոփոխու-թյունները: Սակայն միջանկյալ ժամանակաշրջանում ակտիվների, պարտավորու-թյունների, եկամուտների և ծախսերի ճանաչման սկզբունքները նույնն են, ինչ տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում:

30. Ցուցադրելու համար`

ա) միջանկյալ ժամանակաշրջանում պաշարների արժեքի իջեցումներից, վերակազմավորումներից կամ արժեզրկումներից կորուստների ճանաչման և չափման սկզբունքները նույնն են, ինչ նրանք, որոնց կազմակերպությունը կհետևեր, եթե պատրաստեր միայն տարեկան ֆինանսական հաշվետվու-թյուններ: Այնուամենայնիվ, եթե այդպիսի հոդվածները ճանաչվել և չափվել են մեկ միջանկյալ ժամանակաշրջանում, և գնահատումները փոփոխվել են այդ ֆինանսական տարվա հետագա միջանկյալ ժամանակաշրջանում, ապա հետագա միջանկյալ ժամանակաշրջանում սկզբնական գնահատումը փոփոխվում է կա՛մ կորստի լրացուցիչ գումարի հաշվեգրման, կա՛մ նախկինում ճանաչված գումարի հակադարձման միջոցով,

բ) ծախսումը, որը միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ չի բավա-րարում ակտիվի սահմանմանը, ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում չի հետաձգվում` ո՛չ սպասելու համար հետագա տեղեկա-տվությանը այն մասին, թե արդյոք այն բավարարել է ակտիվի սահմանմանը, ո՛չ էլ ֆինանսական տարվա ընթացքում միջանկյալ ժամանակաշրջանների միջև շահույթների համահարթեցման համար, և

գ) շահութահարկի գծով ծախսը ճանաչվում է յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամա-նակաշրջանում` հիմնվելով ամբողջ ֆինանսական տարվա համար ակնկալվող շահութահարկի տարեկան կշռված միջին դրույքի լավագույն գնահատականի վրա: Մեկ միջանկյալ ժամանակաշրջանի շահութահարկի գծով ծախսի հաշվեգրված գումարները կարող են կարիք ունենալ ճշգրտվելու այդ ֆինանսական տարվա հետագա միջանկյալ ժամանակաշրջանում, եթե փոփոխվի շահութահարկի տարեկան դրույքի գնահատումը:

31. «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքների»³ համաձայն` ճանաչումը «հաշվեկշռում կամ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում այն հոդվածների ներառման գործընթացն է, որոնք համապատասխանում են տարրի սահմանմանը և բավարարում են ճանաչման չափանիշները»: Ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների և ծախսերի սահմանումները հիմնադրույթային են ճանաչման համար թե՛ տարեկան, և թե՛ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետու ժամանակաշրջանների վերջի դրությամբ:

______________________________

³ ՀՀՄՍԿ-ի «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքները» ընդունվել են ՀՀՄՍԽ-ի կողմից 2001թ.: 2010թ. սեպտեմբերին  ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքները»  փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներով»

 

32. Ակտիվներից ապագա տնտեսական օգուտների ակնկալելու միևնույն գնահատումը պետք է կիրառվի թե՛ միջանկյալ ամսաթվերի, և թե՛ ֆինանսական տարվա վերջի դրությամբ: Ծախսումները, որոնք իրենց բնույթով չէին որակվի որպես ակտիվներ ֆինանսական տարվա վերջի դրությամբ, միջանկյալ հաշվետու ամսաթվերի դրությամբ նույնպես չեն որակվի որպես այդպիսին: Նմանապես, միջանկյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պարտավորությունը պետք է իրենից ներկայացնի այդ ամսաթվի դրությամբ առկա պարտքը, ճիշտ այնպես, ինչպես պետք է լինի տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:

33. Եկամտի (հասույթի) և ծախսերի կարևորագույն հատկանիշն այն է, որ ակտիվների և պարտավորությունների համապատասխան ներհոսքերը և արտահոսքերը արդեն տեղի են ունեցել: Եթե նշված ներհոսքերը և արտահոսքերը տեղի են ունեցել, ապա համապատասխան հասույթը և ծախսը ճանաչվում են. հակառակ դեպքում դրանք չեն ճանաչվում: Ըստ Հիմունքների` «ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվե-տվությունում ծախսերը ճանաչվում են, երբ տեղի է ունեցել ապագա տնտեսական օգուտների նվազում` կապված ակտիվների նվազման կամ պարտավորությունների ավելացման հետ, որոնք հնարավոր է արժանահավատորեն չափել: Հիմունքները թույլ չեն տալիս հաշվեկշռում ճանաչել այնպիսի հոդվածներ, որոնք չեն բավարարում ակտիվների կամ պարտավորությունների սահմանումները»:

34. Իր ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ակտիվները, պարտավո-րությունները, եկամուտները, ծախսերը և դրամական հոսքերը չափելիս կազմակերպությունը, որը միայն տարեկան հաշվետվություններ է ներկայացնում, ի վիճակի է հաշվի առնել այն տեղեկատվությունը, որը ստացվում է ամբողջ տարվա ընթացքում: Այդ չափումները, ըստ էության, տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը հիմունքով են:

35. Կազմակերպությունը, որը ներկայացնում է կիսամյակային հաշվետվություններ, առաջին վեցամսյա ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում չափումներ կատարելիս օգտագործում է տեղեկատվություն, որն առկա է տարվա կեսի դրությամբ կամ մի փոքր ավելի ուշ, իսկ տասներկուամսյա ժամանակաշրջանի համար` տեղեկատվություն, որն առկա է տարվա վերջի դրությամբ կամ մի փոքր ավելի ուշ: Տասներկուամսյա կտրվածքով չափումները կարտացոլեն առաջին վեցամսյա ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում ներկայացված գումարների գնահատումներում հնարավոր փոփոխությունները: Առաջին վեցամսյա ժամանակաշրջանի միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում ներկայացված գումարները հետադարձ չեն ճշգրտվում: Այնուամենայնիվ, 16Ա(դ) և 26-րդ պարա-գրաֆները պահանջում են, որ բացահայտվի գնահատումներում ցանկացած նշանակալի փոփոխության բնույթը և գումարը:

36. Կազմակերպությունը, որը կիսամյակը մեկ անգամից ավելի հաճախությամբ է ներկայացնում հաշվետվություններ, յուրաքանչյուր միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար եկամուտները և ծախսերը չափում է «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով` օգտագործելով այն տեղեկատվությունը, որն առկա է ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր փաթեթ պատրաստելիս: Ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանի հաշվետվությունում ներկայացված եկամուտների և ծախսերի գումարները կարտացոլեն տվյալ ֆինանսական տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանների հաշվետվություններում ներկայացված գումարների գնահատումներում ցանկացած փոփոխություններ: Նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանների հաշվետվություններում ներկայացված գումարները հետադարձ չեն ճշգրտվում: Այնուամենայնիվ, 16Ա(դ) և 26-րդ պարագրաֆները պահանջում են, որ բացահայտվի գնահատումներում ցանկացած նշանակալի փոփոխության բնույթը և գումարը:

 

Սեզոնայնորեն, ցիկլայնորեն կամ պատահաբար ստացվող հասույթներ

 

37. Ֆինանսական տարվա ընթացքում սեզոնայնորեն, ցիկլայնորեն կամ պատահաբար ստացվող հասույթները չպետք է միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ ակնկալվեն (նախապես ճանաչվեն) կամ հետաձգվեն, եթե ակնկալումը կամ հետաձգումը տեղին չէր լինի կազմակերպության ֆինանսական տարվա վերջի դրությամբ:

38. Օրինակները ներառում են շահաբաժիններից հասույթը, ռոյալթիները և պետական շնորհները: Ի լրումն` որոշ կազմակերպություններ շարունակաբար վաստակում են ավելի շատ հասույթներ ֆինանսական տարվա որոշակի միջանկյալ ժամանակաշրջաններում, քան մյուս միջանկյալ ժամանակաշրջաններում, օրինակ` մանրածախ առևտրականների սեզոնային հասույթները: Այսպիսի հասույթները ճանաչվում են ըստ դրանց առաջացման:

 

Ֆինանսական տարվա ընթացքում անհավասարաչափ առաջացող ծախսումներ

 

39. Ծախսումները, որոնք ֆինանսական տարվա ընթացքում առաջանում են անհավասարաչափ կերպով, պետք է միջանկյալ հաշվետվությունների պատրաստման նպատակով ակնկալվեն (նախապես ճանաչվեն) կամ հետաձգվեն այն և միայն այն դեպքում, եթե այդ տիպի ծախսումների ակնկալումը կամ հետաձգումը տեղին է նաև ֆինանսական տարվա վերջի դրությամբ:

 

Ճանաչման և չափման սկզբունքների կիրառումը

 

40. Սույն ստանդարտին կից ցուցադրական օրինակների Բաժին Բ-ն տրամադրում է 28-39-րդ պարագրաֆներում ներկայացված` ճանաչման և չափման ընդհանուր սկզբունքների կիրառման օրինակներ:

 

Գնահատումների կիրառումը

 

41.  Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում կիրառվելիք չափման ընթացակարգերը պետք է նախագծված լինեն այնպես, որ ապահովեն արդ-յունքում ստացվող տեղեկատվության արժանահավատությունը և այն, որ, ինչպես հարկն է, բացահայտվի ամբողջ էական ֆինանսական տեղեկատվությունը, որը տեղին է` կազմակերպության ֆինանսական վիճակը կամ գործունեության արդյունքներն ընկալելու համար: Չնայած թե՛ տարեկան, և թե՛ միջանկյալ ֆինան-սական հաշվետվություններում չափումները հաճախ հիմնվում են խելամիտ գնա-հատումների վրա` միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստու-մը, սովորաբար, կպահանջի գնահատման մեթոդների ավելի լայն կիրառություն, քան տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը:

42.  Սույն ստանդարտին կից ցուցադրական օրինակների Բաժին Գ-ն տրամադրում է միջանկյալ ժամանակաշրջաններում գնահատումների կիրառման օրինակներ:

 

Նախկին հաշվետվություններում ներկայացված միջանկյալ ժամանակաշրջանների վերաներկայացում

---

43.  Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը, բացառությամբ երբ այդ անցումը սահմանվում է նոր ՖՀՄՍ-ով, պետք է արտացոլվի`

ա) վերաներկայացնելով ֆինանսական հաշվետվությունները ընթացիկ ֆինանսական տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանների համար և նախորդ բոլոր այն ֆինանսական տարիների համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանների համար, որոնք ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն վերաներկայացվելու են տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում, կամ

բ) երբ բոլոր նախորդ ժամանակաշրջանների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության կիրառման` ֆինանսական տարվա սկզբի դրությամբ գումարային ազդեցության որոշումն անիրագործելի է` ճշգրտելով ընթացիկ ֆինանսական տարվա նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանների և նախորդ ֆինանսական տարիների համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանների ֆինանսական հաշվետվությունները` հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականությունը առաջընթաց կերպով ամենավաղ ամսաթվից կիրառելու համար, երբ դա իրագործելի է:

44.  Նախորդ սկզբունքի նպատակներից մեկն է` ապահովել, որպեսզի ամբողջ ֆինանսական տարվա ընթացքում գործարքների որոշակի դասի համար կիրառվի հաշվապահական հաշվառման նույն քաղաքականությունը: Ըստ ՀՀՄՍ 8-ի` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունն արտացոլվում է հետընթաց կիրառմամբ` վերաներկայացնելով նախորդ ժամանակաշրջանի ֆինանսական տվյալները` վերահաշվարկված այն պահից սկսած, երբ դա գործնականում հնարավոր է: Այնուամենայնիվ, եթե նախորդ ֆինանսական տարիներին վերաբերող ճշգրտման գումարային մեծության որոշումն անիրագործելի է, ապա, համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի` նոր քաղաքականությունը կիրառվում է առաջընթաց` ամենավաղ ամսաթվից, երբ դա իրագործելի է: 43-րդ պարագրաֆում տեղ գտած սկզբունքի ազդեցությունն այն է, որ պահանջվի ընթացիկ ֆինանսական տարվա ընթացքում տեղի ունեցած հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ցանկացած փոփոխության կիրառումը կա՛մ հետընթաց կերպով, կա՛մ, եթե դա անիրագործելի է, առաջընթաց կերպով սկսած ոչ ուշ, քան տվյալ ֆինանսական տարվա սկզբից:

45.  Թույլատրելը, որ հաշվապահական հաշվառման փոփոխություններն արտացոլվեն ֆինանսական տարվա ընթացքում միջանկյալ ամսաթվի դրությամբ, կնշանակեր թույլ տալ միևնույն ֆինանսական տարվա ընթացքում գործարքների որոշակի դասի նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման երկու տարբեր քաղաքականությունների կիրառումը: Դա կհանգեցներ միջանկյալ բաշխումների դժվարությունների, գործառնական արդյունքների աղավաղման և միջանկյալ ժամանակաշրջանի տեղեկատվության վերլուծության և հասկանալիության բարդացման:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

46. Սույն ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում 1999 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջաններ ընդգրկող ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է:

47. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում լայնորեն օգտագործվող տերմինաբանությունը: Ի լրումն` փոփոխվել են 4-րդ, 5-րդ, 8-րդ, 11-րդ, 12-րդ և 20-րդ պարագրաֆները, հանվել է 13-րդ պարագրաֆը և ավելացվել են 8Ա և 11Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանում:

48. ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է 16(թ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունը պետք է կիրառվի նաև այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանում:

49. 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփովել են 15, 27, 35 և 36 պարագրաֆները և ավելացվել են 15Ա-15Գ և 16Ա պարագրաֆները և հանվել են 16-18 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2011 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

50. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով ավելացվել է 16Ա(ժ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

51. 2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածների ներկայացումը» (ՀՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 8, 8Ա, 11Ա և 20 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակ):

52. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը` որպես «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի փոփոխությունից առաջացող հետևանքային փոփոխություն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

53. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է 16Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

54. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է 16Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունն ավելի վաղ, պետք է միաժամանակ կիրառի նաև «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները:

55. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են 15Բ և 16Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

56. 2014 թվականի սեպտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2012-2014 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է 16Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

57. 2014 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Բացահայտման նախաձեռնություն» (ՀՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Այդ փոփոխության ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 36

Ակտիվների արժեզրկում

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել այն ընթացակարգերը, որոնք կազմակերպությունը կիրառում է` համոզվելու, որ իր ակտիվները հաշվառվում են ոչ ավելի գումարով, քան դրանց փոխհատուցվող գումարն է: Ակտիվը հաշվառվում է փոխհատուցվող գումարից ավելի մեծ գումարով, եթե նրա հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է այն գումարը, որը փոխհատուցվելու է ակտիվի օգտագործման կամ վաճառքի միջոցով: Այդ դեպքում ակտիվը բնորոշվում է որպես արժեզրկված, և ստանդարտը կազմակերպությունից պահանջում է ճանաչել արժեզրկումից կորուստ: Ստանդարտը նաև որոշակիացնում է, թե երբ պետք է կազմակերպությունը հակադարձի արժեզրկումից կորուստը, ինչպես նաև սահմանում է բացահայտումներ:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր ակտիվների արժեզրկումը հաշվառելիս, բացառությամբ`

ա) պաշարների (տե՛ս «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ը),

բ) պայմանագրի գծով ակտիվների և պայմանագրի կնքման կամ պայմանագրի կատարման հետ կապված ծախսումների գծով ակտիվների, որոնք ճանաչվում են «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն,

գ) հետաձգված հարկային ակտիվների (տե՛ս «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12 -ը),

դ) աշխատակիցների հատուցումներից առաջացող ակտիվների (տե՛ս «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը),

ե) ֆինանսական ակտիվների, որոնք ներառված են «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում,

զ) իրական արժեքով չափվող ներդրումային գույքի (տե՛ս «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ը),

է) գյուղատնտեսական գործունեության հետ կապված կենսաբանական ակտիվների, որոնք գտնվում են «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ի գործողության ոլորտում և որոնք չափվում են իրական արժեքով` հանած վաճառքի ծախսումները,

ը) պայմանագրեր, որոնք գտնվում են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում և որոնք ակտիվներ են, և

թ) որպես վաճառքի նպատակով պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի)` համաձայն «Վաճառքի նպատակով պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի:

3. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում պաշարների, կառուցման պայմանագրերից առաջացող ակտիվների, հետաձգված հարկային ակտիվների, աշխատակիցների հատուցումներից առաջացող ակտիվների կամ որպես վաճառքի նպատակով պահվող դասակարգված (կամ որպես վաճառքի նպատակով պահվող դասակարգված օտարման խմբում ներառված) ակտիվների համար, քանի որ գոյություն ունեցող ՖՀՄՍ-ները, որոնք կիրառելի են այդ ակտիվների համար, պարունակում են այդ ակտիվների ճանաչման և չափման պահանջներ:

4. Սույն ստանդարտը կիրառվում է այն ֆինանսական ակտիվների համար, որոնք դասակարգված են որպես`

ա) դուստր կազմակերպություններ, ինչպես սահմանված է «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ում,

բ) ասոցիացված կազմակերպություններ, ինչպես սահմանված է «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ում, և

գ) համատեղ ձեռնարկումներ, ինչպես սահմանված է «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11 -ում.

Այլ ֆինանսական ակտիվների արժեզրկումը դիտարկվում է ՖՀՄՍ 9-ում:

5. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում գտնվող ֆինանսական ակտիվների, ՀՀՄՍ 40-ի գործողության ոլորտում գտնվող, իրական արժեքով չափվող ներդրումային գույքի կամ ՀՀՄՍ 41-ի գործողության ոլորտում գտնվող «իրական արժեք հանած վաճառքի ծախսումներ»-ով չափվող գյուղա-տնտեսական գործունեության հետ կապված կենսաբանական ակտիվների համար: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է այն ակտիվների համար, որոնք հաշվառվում են վերագնահատված գումարով (այսինքն` վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեք` հանած հետագա կուտակված մաշվածությունը և հետագա կուտակված արժեզրկման կորուստները), համաձայն այլ ՖՀՄՍ-ների, ինչպես օրինակ` «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի և «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի վերագնահատման մոդելի: Ակտիվի իրական արժեքի և նրա «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ի միջև միակ տարբերությունը ակտիվի օտարմանը վերագրելի ուղղակի հավելյալ ծախսումներն են`

ա) եթե օտարման ծախսումներն աննշան են, ապա վերագնահատված ակտիվի փոխհատուցվող գումարն անխուսափելիորեն մոտ է կամ ավելի մեծ է, քան դրա վերագնահատված գումարը: Այս դեպքում, վերագնահատման պահանջ-ները կիրառելուց հետո, անհավանական է, որ վերագնահատված ակտիվն արժեզրկված լինի, և անհրաժեշտություն չկա գնահատելու դրա փոխհատուցվող գումարը.

բ) [հանված է]

գ) եթե օտարման ծախսումներն աննշան չեն, ապա վերագնահատված ակտիվի իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումները, անխուսափելիորեն ավելի փոքր է, քան դրա իրական արժեքը: Հետևաբար, վերագնահատված ակտիվն արժեզրկված կլինի, եթե դրա օգտագործման արժեքն ավելի փոքր է, քան դրա վերագնահատված գումարը: Այս դեպքում, վերագնահատման պահանջները կիրառելուց հետո, կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը` որոշե-լու, թե արդյոք ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել:

 

Սահմանումներ

---

6. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Հաշվեկշռային արժեք. գումար, որով ակտիվը ճանաչվում է` կուտակված մաշ-վածությունը (ամորտիզացիան) և արժեզրկումից կուտակված կորուստները հանելուց հետո:

Դրամաստեղծ միավոր. ակտիվների փոքրագույն որոշելի (իդենտիֆիկացվող) խումբ, որն առաջացնում է այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական ներհոսքերից մեծապես անկախ դրամական ներհոսքեր:

Կորպորատիվ ակտիվներ. ակտիվներ, բացառությամբ գուդվիլի, որոնք օժան-դակում են և՛ քննարկվող դրամաստեղծ միավորի, և՛ այլ դրամաստեղծ միավորների կողմից դրամական ապագա հոսքերի առաջացմանը:

Օտարման ծախսումներ. լրացուցիչ ծախսումներ, որոնք ուղղակիորեն վերագրվում են ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի օտարմանը, բացառությամբ ֆինանսական ծախսումների և շահութահարկի գծով ծախսի:

Մաշվող (ամորտիզացվող) գումար. ակտիվի ինքնարժեքն է կամ ֆինանսական հաշվետվություններում դրան փոխարինող այլ գումարը` հանած դրա մնացորդային արժեքը:

Մաշվածություն (ամորտիզացիա)`. ակտիվի մաշվող գումարի պարբերական բաշխումն է դրա օգտակար ծառայության ընթացքում¹:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տես «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

Արժեզրկումից կորուստ. գումարը, որով ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է նրա փոխհատուցվող գումարը:

Փոխհատուցվող գումար. ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի իրական արժեքից` հանած օտարման ծախսումները, և օգտագործման արժեքից առավելագույնը:

Օգտակար ծառայություն`

ա) այն ժամանակաշրջանը, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ

բ) արտադրանքի կամ համանման միավորների քանակը, որը կազ-մակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվի միջոցով:

Օգտագործման արժեք. ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքը, որն ակնկալվում է ստանալ ակտիվից կամ դրամաստեղծ միավորից:

____________________________________________

¹ Ոչ նյութական ակտիվի կամ գուդվիլի դեպքում «մաշվածություն» տերմինի փոխարեն սովորաբար օգտագործվում է «ամորտիզացիա» տերմինը: Երկու տերմիններն ունեն նույն իմաստը

 

Ակտիվի որոշակիացումը, որը կարող է արժեզրկված լինել

---

7. 8-17-րդ պարագրաֆները որոշակիացնում են, թե երբ պետք է որոշվի փոխհա-տուցվող գումարը: Այս պահանջներում օգտագործվում է «ակտիվ» տերմինը, սակայն այդ պահանջները հավասարապես կիրառվում են և՛ առանձին ակտիվի, և՛ դրամա-ստեղծ միավորի նկատմամբ: Սույն ստանդարտի մնացած մասը ունի հետևյալ կառուցվածքը`

ա) 18-57-րդ պարագրաֆները ներկայացնում են փոխհատուցվող գումարի չափմանը ներկայացվող պահանջները: Այդ պահանջները նույնպես օգտագործում են «ակտիվ» տերմինը, սակայն հավասարապես կիրառվում են և՛ առանձին ակտիվի, և՛ դրամաստեղծ միավորի նկատմամբ.

բ) 58-108-րդ պարագրաֆները ներկայացնում են արժեզրկումից կորուստների ճանաչման և չափման պահանջները: Առանձին ակտիվների, բացառությամբ գուդվիլի, արժեզրկումից կորուստների ճանաչումը և չափումը դիտարկվում է 58-64 պարագաֆներում: 65-108 պարագրաֆներն անդրադառնում են դրամաստեղծ միավորների և գուդվիլի արժեզրկումից կորուստների ճանաչմանն ու չափմանը.

գ) 109-116 պարագրաֆները ներկայացնում են նախորդ ժամանակաշրջաններում ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստների հակադարձման նկատմամբ պահանջները: Այս դեպքում ևս այդ պահանջներում օգտագործվում է «ակտիվ» տերմինը, սակայն այդ պահանջները հավասարապես կիրառվում են և՛ առանձին ակտիվի, և՛ դրամա-ստեղծ միավորի նկատմամբ: Լրացուցիչ պահանջներն առանձին ակտիվի համար ներկայացվում են 117-121 պարագաֆներում, դրամաստեղծ միավորի համար` 122 և 123 պարագրաֆներում, և գուդվիլի համար` 124 և 125 պարագրաֆներում.

դ) 126-133 պարագրաֆները սահմանում են ակտիվների և դրամաստեղծ միավորների գծով արժեզրկումից կորուստների և արժեզրկումից կորուստների հակադարձման վերաբերյալ բացահայտվող տեղեկատվությունը: 134-137 պարագրաֆները սահմանում են այն դրամաստեղծ միավորների վերաբերյալ լրացուցիչ բացահայտումների պահանջները, որոնց վրա, արժեզրկման ստուգման նպատակով, բաշխվել են գուդվիլ կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվներ:

8. Ակտիվն արժեզրկված է, երբ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է նրա փոխհատուցվող գումարը: 12-14 պարագրաֆները նկարագրում են որոշ հայտանիշ-ներ, ըստ որոնց` կարող է առաջացած լինել արժեզրկումից կորուստ: Եթե այդ հայտանիշներից որևէ մեկն առկա է, կազմակերպությունից պահանջվում է կատարել փոխհատուցվող գումարի ֆորմալ գնահատում: Եթե առկա չէ արժեզրկումից կորստի որևէ հայտանիշ, սույն ստանդարտը, բացառությամբ 10-րդ պարագրաֆում նկարագրված դեպքերի, կազմակերպությունից չի պահանջում կատարել փոխ-հատուցվող գումարի ֆորմալ գնահատում:

9. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պետք է գնահատի` առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել: Եթե առկա է որևէ այդպիսի հայտանիշ, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

10. Անկախ այն հանգամանքից` առկա է արդյոք արժեզրկված լինելու հայտանիշ, կազմակերպությունը պետք է նաև`

ա) յուրաքանչյուր տարի ստուգի անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվի կամ օգտագործման համար դեռևս ոչ մատչելի ոչ նյութական ակտիվի արժեզրկված լինելը` դրա հաշվեկշռային արժեքը համեմատելով փոխհատուցվող գումարի հետ: Այս արժեզրկման ստուգումը կարող է իրականացվել տարեկան ժամանակաշրջանի ցանկացած պահի` պայմանով, որ այն իրականացվում է յուրաքանչյուր տարի նույն պահին: Տարբեր ոչ նյութական ակտիվների արժեզրկված լինելը կարող է ստուգվել ժամանակի տարբեր պահերի: Այնուամենայնիվ, եթե այդպիսի ոչ նյութական ակտիվի սկզբնապես ճանաչումը կատարվել է ընթացիկ տարեկան ժամանակաշրջանի ընթացքում, ապա այդ ոչ նյութական ակտիվի արժեզրկված լինելը պետք է ստուգվի նախքան ընթացիկ տարե-կան ժամանակաշրջանի վերջը.

բ) յուրաքանչյուր տարի ստուգի բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռքբերվող գուդվիլի արժեզրկված լինելը` համաձայն 80-99 պարագրաֆների:

11. Սովորաբար ոչ նյութական ակտիվի` իր հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցելու համար բավարար ապագա տնտեսական օգուտներ առաջացնելու կարողությունը ենթակա է ավելի մեծ անորոշության նախքան այդ ակտիվի օգտագործման համար մատչելի լինելը, քան` մատչելի լինելուց հետո: Հետևաբար, սույն ստանդարտը կազ-մակերպությունից պահանջում է օգտագործման համար դեռևս ոչ մատչելի ոչ նյութական ակտիվի հաշվեկշռային գումարի արժեզրկման ստուգումն իրականացնել առնվազն յուրաքանչյուր տարի:

12. Գնահատելիս, թե առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի` ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի առնվազն հետևյալ հայտանիշները`

Տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներ

ա) առկա են դիտելի հայտանիշներ, որ տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի արժեքը նվազել է նշանակալիորեն ավելի մեծ չափով, քան կակնկալվեր որոշակի ժամանակ անցնելու կամ սովորական օգտագործման արդյունքում.

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար անբարենպաստ հետևանք ունեցող նշանակալի փոփոխություններ այն տեխնոլոգիական, շուկայական, տնտեսական կամ իրավական միջավայրում, որտեղ գործում է այդ կազմակերպությունը, կամ այն շուկայում, որի համար նախատեսված է տվյալ ակտիվը.

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շուկայական տոկոսադրույքները կամ ներդրումների շուկայական այլ հատույցադրույքներ աճել են, և հավանա-կան է, որ այդ աճը կազդի զեղչման դրույքների վրա, որոնք կիրառվում են ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս, և էականորեն կնվազեցնի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը.

դ) կազմակերպության զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է նրա շուկայական կապիտալացումը.

Տեղեկատվության ներքին աղբյուրներ

ե) վկայություն կա ակտիվի բարոյական մաշվածության կամ ֆիզիկական վնասվածության վերաբերյալ.

զ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ ակնկալվում է, որ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար անբարենպաստ ազդեցություն ունեցող նշանակալի փոփոխություններ ակտիվի ներկա կամ ակնկալվող օգտագործման աստիճանի (ինտենսիվության) կամ եղանակի մեջ: Այս փոփոխությունները ներառում են ակտիվի պարապուրդի մատնվելը, այն գործառնությունների ընդհատման կամ վերակառուցման ծրագրերը, որոնց պատկանում է տվյալ ակտիվը, ակտիվը նախապես ակնկալվող ամսաթվից շուտ օտարելու ծրագրերը և ակտիվի օգտակար ծառայությունը` անորոշի փոխարեն որպես սահմանափակ վերանայելը².

է) ներքին հաշվետվական համակարգը վկայում է, որ ակտիվի տնտեսական ցուցանիշները ավելի ցածր են կամ կլինեն ավելի ցածր, քան ակնկալվում էր.

____________________________________

² Այն պահից, երբ ակտիվը բավարարում է որպես վաճառքի նպատակով պահվող ակտիվ դասակարգվելու չափանիշին (կամ ներառվում է որպես վաճառքի նպատակով պահվող դասակարգված օտարման խմբում), այն բացառվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից և հաշվառվում է «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն

 

Շահաբաժին` դուստր կազմակերպությունից, համատեղ ձեռնարկումից կամ ասոցիացված կազմակերպությունից

ը) դուստր կազմակերպությունում, համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումների դեպքում ներդրողը ճանաչում է ներդրումից ստացվող շահաբաժինը, և վկայություն կա, որ`

  (i) առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ներդրումների հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ներդրման օբյեկտի զուտ ակտիվները, ներառյալ դրան վերաբերող գուդվիլը, կամ

  (ii) շահաբաժինների հայտարարման ժամանակաշրջանում շահաբաժինը գերազանցում է դուստր կազմակերպության, համատեղ համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հանրագումարը:

13. 12-րդ պարագրաֆում ներկայացված ցանկը սպառիչ չէ: Կազմակերպությունը կարող է սահմանել ակտիվի արժեզրկված լինելու մասին վկայող այլ հայտանիշներ, և դրանց առկայության դեպքում նույնպես կազմակերպությունից կպահանջվի որոշել ակտիվի փոխհատուցվող գումարը կամ, գուդվիլի դեպքում, իրականացնել արժեզրկման ստուգում` համաձայն 80-99 պարագրաֆների:

14. Ներքին հաշվետվական համակարգի վկայությունը, որը ցույց է տալիս, որ ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, ներառում է հետևյալի առկայությունը`

ա) ակտիվի ձեռքբերման համար դրամական հոսքերը կամ ակտիվի շահագործման կամ պահպանման համար դրամական միջոցների հետագա պահանջը զգալիորեն ավելի մեծ են, քան սկզբնապես բյուջետավորված էր,

բ) ակտիվից առաջացող դրամական միջոցների փաստացի զուտ հոսքերը կամ գործառնական շահույթը կամ վնասը զգալիորեն վատ են, քան բյուջետավորված էր,

գ) ակտիվից առաջացող դրամական միջոցների բյուջետավորված զուտ հոսքերի կամ գործառնական շահույթի զգալի նվազումը, կամ բյուջետավորված վնասների զգալի աճը, կամ

դ) ակտիվի գծով կլինեն գործառնական վնասներ կամ դրամական միջոցների զուտ արտահոսքեր, երբ ընթացիկ ժամանակաշրջանի ցուցանիշները միա-վորվեն բյուջետավորված ապագա ցուցանիշների հետ:

15. Ինչպես նշված է 10-րդ պարագրաֆում, սույն ստանդարտով պահանջվում է անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվի կամ օգտագործման համար դեռևս ոչ մատչելի ոչ նյութական ակտիվի և գուդվիլի դեպքում իրականացնել արժեզրկման ստուգում` առնվազն տարեկան մեկ անգամ: Բացի նրանից, թե երբ են կիրառվում 10-րդ պարագրաֆի պահանջները, ակտիվի փոխհատուցվող գումարի գնահատման անհրաժեշտությունը որոշելիս կիրառվում է էականության սկզբունքը: Օրինակ, եթե նախկին հաշվարկները ցույց են տալիս, որ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը զգալիորեն ավելի մեծ է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը, ապա անհրաժեշ-տություն չկա, որ կազմակերպությունը նորից գնահատի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը, եթե տեղի չեն ունեցել այդ տարբերությունը չեզոքացնող իրադարձություն-ներ: Նմանապես, նախկին վերլուծությունը կարող է ցույց տալ, որ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը զգայուն չէ 12-րդ պարագրաֆում թվարկված որևէ հայտանիշի նկատմամբ:

16. 15-րդ պարագրաֆի ցուցադրական օրինակ. եթե տվյալ ժամանակաշրջանի ընթաց-քում շուկայական տոկոսադրույքները կամ ներդրումների շուկայական այլ հատույցա-դրույքներ աճել են, ապա կազմակերպությունից չի պահանջվում կատարել ակտիվի փոխհատուցվող գումարի ֆորմալ գնահատում հետևյալ դեպքերում`

ա) եթե ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս օգտագործված զեղչման դրույքը դժվար թե ազդված լինի նշված շուկայական դրույքների աճի հետևանքով: Օրինակ` կարճաժամկետ տոկոսադրույքների աճը կարող է էական ազդեցություն չունենալ զեղչման այն դրույքի վրա, որն օգտագործվել է երկար մնացորդային օգտակար ծառայություն ունեցող ակտիվի նկատմամբ.

բ) եթե հնարավոր է, որ նշված շուկայական դրույքների աճը կազդի ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս օգտագործված զեղչման դրույքի վրա, սակայն փոխհատուցվող գումարի զգայունության նախկին վերլուծությունը ցույց է տալիս, որ`

    (i) դժվար թե տեղի ունենա փոխհատուցվող գումարի էական նվազում, քանի որ դրամական միջոցների ապագա հոսքերը ևս հնարավոր է, որ աճեն (օրինակ` որոշ դեպքերում կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել ցույց տալ, որ իր հասույթները ճշգրտվում են` փոխհատուցելու համար շուկայական դրույքների աճը), կամ

    (ii) դժվար թե փոխհատուցվող գումարի նվազումը հանգեցնի արժեզրկու-մից էական կորստի:

17. Եթե առկա է հայտանիշ, ըստ որի` ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, ապա դա կարող է վկայել, որ մնացորդային օգտակար ծառայությունը, մաշվածության (ամոր-տիզացիայի) հաշվարկման մեթոդը կամ ակտիվի մնացորդային արժեքը անհրաժեշտ է վերանայել և ճշգրտել` համաձայն տվյալ ակտիվի նկատմամբ կիրառվող ստանդարտի` նույնիսկ այն դեպքերում, երբ ակտիվի գծով չեն ճանաչվում արժեզրկումից կորուստներ:

 

Փոխհատուցվող գումարի չափումը

---

18. Սույն ստանդարտը փոխհատուցվող գումարը սահմանում է որպես ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի «իրական արժեքից հանած օտարման ծախսումներ»-ից և օգտագործման արժեքից առավելագույնը: 19-57 պարագրաֆները ներկայացնում են փոխհատուցվող գումարի չափման պահանջները: Այս պահանջներում օգտա-գործվում է «ակտիվ» տերմինը, սակայն այդ պահանջները հավասարապես կիրառ-վում են և՛ առանձին ակտիվի, և՛ դրամաստեղծ միավորի նկատմամբ:

19. Միշտ չէ, որ անհրաժեշտ է որոշել և՛ ակտիվի «իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումներ»-ից և՛ ակտիվի օգտագործման արժեքը: Եթե այս երկու գումարներից որևէ մեկը գերազանցում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, ապա ակտիվն արժե-զրկված չէ, և մյուս գումարը գնահատելու անհրաժեշտություն չկա:

20. Ակտիվի իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումները, կարող է հնարավոր լինել որոշել, եթե նույնիսկ նմանական ակտիվի համար չկա գնանշված գին գործող շուկայում: Այնուամենայնիվ, երբեմն հնարավոր չի լինում չափել «իրական արժեքը հանած օտարման ծախսումներ»-ից, քանի որ բացակայում են հիմքեր` արժանահավատորեն գնահատելու այն գինը, որով ակտիվի վաճառքի սովորական գործարքը չափման ամսաթվի դրությամբ տեղի կունենար շուկայի մասնակիցների միջև, շուկայում տիրող ներկա իրավիճակում: Այս դեպքում, որպես ակտիվի փոխհա-տուցվող գումար, կարող է ընդունվել նրա օգտագործման արժեքը:

21. Եթե հիմք չկա ենթադրելու, որ ակտիվի օգտագործման արժեքն էապես գերազան-ցում է նրա «իրական արժեք` հանած օտարման ծախսումներ»-ը, ապա որպես ակտիվի փոխհատուցվող գումար կարող է ընդունվել նրա «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը: Հաճախ այդպես է լինում այն ակտիվի դեպքում, որը պահվում է օտարման նպատակով: Դա այն պատճառով է, որ օտարման նպատակով պահվող ակտիվի օգտագործման արժեքը հիմնականում կազմված է օտարումից զուտ մուտքերից, քանի որ մինչև օտարումն ակտիվի շարունակական օգտագործումից դրամական միջոցների ապագա հոսքերը հավանաբար աննշան կլինեն:

22. Փոխհատուցվող գումարը որոշվում է առանձին ակտիվի համար, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվը չի առաջացնում դրամական ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական ներհոսքերից: Այդ դեպքում փոխհատուցվող գումարը որոշվում է այն դրամաստեղծ միավորի համար, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը (տե՛ս 65-103 պարագրաֆները), բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա) ակտիվի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը ավելի մեծ է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը, կամ

բ) ակտիվի օգտագործման արժեքը կարող է գնահատվել որպես մոտ նրա «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, իսկ «իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումներ»-ը կարող է չափվել:

23. Որոշ դեպքերում գնահատումները, միջին ցուցանիշները և կրճատ հաշվարկները կարող են տրամադրել մանրամասնեցված հաշվարկների խելամիտ մոտարկումներ, որոնք ցուցադրված են սույն ստանդարտում` որոշելու համար «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը կամ օգտագործման արժեքը:

 

Անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվի փոխհատուցվող գումարի չափում

 

24. 10-րդ պարագրաֆով պահանջվում է անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվի դեպքում ամենամյա հիմունքով իրականացնել արժեզրկման ստուգում` ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցվող գումարի հետ համեմատելու միջոցով` անկախ նրանից` կա արդյոք որևէ հայտանիշ, որ այն կարող է արժեզրկված լինել, թե ոչ: Այնուամենայնիվ, նախորդող հաշվետու ժամանա-կաշրջանում այդ ակտիվի փոխհատուցվող գումարի գծով կատարված ամենավերջին մանրամասն հաշվարկը կարող է օգտագործվել ընթացիկ ժամանակաշրջանում այդ ակտիվի արժեզրկման ստուգման համար, եթե բավարարվում են ստորև բերված բոլոր չափանիշները`

ա) եթե ոչ նյութական ակտիվը շարունակական օգտագործումից չի առաջացնում դրամական ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական ներհոսքերից, և, հետևաբար, այդ ակտիվի արժեզրկված լինելու ստուգումն իրականացվում է որպես այն դրամաստեղծ միավորի մաս, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև, եթե այդ միավորը կազմող ակտիվները և պարտավորություննեըը փոխհատուցվող գումարի ամենավերջին հաշվարկից հետո չեն ենթարկվել նշանակալի փոփոխությունների,

բ) փոխհատուցվող գումարի ամենավերջին հաշվարկը հանգեցնում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նշանակալի չափով գերազանցող գումարի, և

գ) հիմնվելով փոխհատուցվող գումարի ամենավերջին հաշվարկից հետո տեղի ունեցած իրադարձությունների և հանգամանքների փոփոխությունների վերլու-ծության վրա` քիչ հավանական է, որ ընթացիկ փոխհատուցվող գումարը լինի ավելի փոքր, քան ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը:

 

Իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ

 

25-27. [Հանված է]

28. «Իրական արժեք` հանած օտարման ծախսումներ»-ը, չափելիս հանվում են օտարման ծախսումները, բացի այն ծախսումներից, որոնք արդեն ճանաչվել են որպես պար-տավորություն: Այդպիսի ծախսումների օրինակներ են իրավաբանական ծախսումները, պետական տուրքերը և համանման գործարքների հարկերը, ակտիվը տեղափոխելու ծախսումները, ինչպես նաև այն ուղղակի լրացուցիչ ծախսումները, որոնք կապված են ակտիվը վաճառքի համար անհրաժեշտ վիճակի բերելու հետ: Այնուամենայնիվ, ազատման նպաստները (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 19-ում) և այն ծախսումները, որոնք կապված են ակտիվի օտարմանը հաջորդող գործունե-ության կրճատման կամ վերակազմավորման հետ, ակտիվն օտարելու հետ կապված ուղղակի լրացուցիչ ծախսումներ չեն:

29. Որոշ դեպքերում ակտիվի օտարումը գնորդից կպահանջի ստանձնել պարտավո-րություն, և ակտիվի ու պարտավորության համար առկա կլինի վաճառքի միայն մեկ միասնական «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը: 78-րդ պարա-գրաֆը բացատրում է, թե ինչպես վարվել այդպիսի դեպքերում:

 

Օգտագործման արժեք

 

30. Ստորև նշված տարրերը պետք է արտացոլվեն ակտիվի օգտագործման արժեքի հաշվարկում`

ա) այն դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատականները, որոնք կազմակերպությունը ակնկալում է ստանալ տվյալ ակտիվից,

բ) այդ դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարների և ժամկետների հնարավոր տատանումների վերաբերյալ սպասումները,

գ) դրամի արժեքը ժամանակի մեջ` ներկայացված ոչ ռիսկային ընթացիկ շուկայական տոկոսադրույքով,

դ) ակտիվին հատուկ անորոշությունը կրելու գինը, և

ե) այլ գործոններ, ինչպիսին է անիրացվելիությունը, ինչը շուկայի մասնակիցները կարտացոլեն այն դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատման ժամանակ, որոնք կազմակերպությունը ակնկալում է ստանալ տրված ակտիվից:

31. Ակտիվի օգտագործման արժեքի գնահատումը ներառում է հետևյալ քայլերը`

ա) դրամական միջոցների ապագա ներհոսքերի և արտահոսքերի գնահատումը, որոնք առաջանալու են ակտիվի շարունակական օգտագործումից և նրա վերջ-նական օտարումից, և

բ) նշված դրամական միջոցների ապագա հոսքերի նկատմամբ ընդունելի զեղչման դրույքի կիրառումը:

32. 30(բ), 30(դ) և 30(ե) պարագրաֆներում որոշակիացված տարրերը կարող են արտահայտվել կա՛մ որպես դրամական միջոցների ապագա հոսքերի ճշգրտումներ, կա՛մ որպես զեղչման դրույքի ճշգրտումներ: Անկախ կազմակերպության կողմից դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գումարի կամ ժամկետների հնարավոր տատանումների վերաբերյալ սպասումները արտացոլելու նպատակով ընդունված մոտեցումից` արդյունքը պետք է լինի դրամական միջոցների ապագա հոսքերի ակնկալվող ներկա արժեքի արտացոլումը, այսինքն` բոլոր հնարավոր ելքերի կշռված միջինը: Ա հավելվածը ներկայացնում է ակտիվի օգտագործման արժեքի չափման ժամանակ ներկա արժեքի որոշման տեխնիկաների կիրառման վերաբերյալ լրացուցիչ ցուցումներ:

 

Դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումների հիմունքներ

 

33. Օգտագործման արժեքը չափելիս կազմակերպությունը պետք է`

ա) դրամական հոսքերի կանխատեսումները իրականացնի խելամիտ և օժանդակող ենթադրությունների հիման վրա, որոնք ներկայացնում են ղեկավարության լավագույն գնահատականը այն տնտեսական պայման-ների վերաբերյալ, որոնք գոյություն կունենան ակտիվի մնացորդային օգտակար ծառայության ընթացքում: Առավել մեծ կարևորություն պետք է տրվի արտաքին վկայություններին.

բ) դրամական հոսքերի կանխատեսումները իրականացնի ղեկավարության կողմից հաստատված ամենավերջին ֆինանսական բյուջեների/կանխատե-սական գնահատումների հիման վրա, սակայն չպետք է ներառի ապագա վերակառուցումից կամ ակտիվի արդյունավետության բարելավումից կամ կատարելագործումից առաջացող դրամական միջոցների գնահատված ապագա ներհոսքեր կամ արտահոսքեր: Այդ բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների վրա հիմնված կանխատեսումները պետք է ընդգրկեն առավելագույնը հինգ տարվա ժամանակաշրջան, եթե ավելի երկար ժամա-նակաշրջան չի կարող հիմնավորվել.

գ) դրամական հոսքերի կանխատեսումները, որոնք վերաբերում են ամենավերջին ֆինանսական բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների նախատեսված ժամանակաշրջաններից հետո ընկած ժամանակաշրջաններին, պետք է գնահատվեն ֆինանսական բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների վրա հիմնված կանխատեսումների էքստրապոլյացիայի միջոցով` հետագա տարիների համար օգտագործելով կայուն կամ նվազող աճի տեմպը, եթե հնարավոր չէ հիմնավորել ավելացող աճի տեմպը: Օգտագործվող աճի տեմպը չպետք է գերազանցի երկարաժամկետ աճի միջին տեմպին այն արտադրանքների, ճյուղերի կամ երկրի (երկրների) համար, որտեղ գործում է կազմակերպութ-յունը, կամ այն շուկաների համար, որտեղ օգտագործվում է ակտիվը, եթե հնարավոր չէ հիմնավորել ավելի բարձր տեմպ:

34. Ղեկավարությունը գնահատում է դրամական հոսքերի ընթացիկ կանխատեսումների հիմքում ընկած ենթադրությունների հիմնավորվածությունը` քննարկելով դրամական հոսքերի նախկին կանխատեսումների և փաստացի դրամական հոսքերի միջև տարբերությունների պատճառները: Ղեկավարությունը պետք է ապահովի դրամական հոսքերի ընթացիկ կանխատեսումների հիմքում ընկած ենթադրությունների համապատասխանությունը նախկին փաստացի ելքերի հետ` պայմանով, որ դա համաձայնեցվում է հաջորդող դեպքերի և իրադարձությունների հետ, որոնք չեն եղել այդ փաստացի դրամական հոսքերի առաջացման ժամանակ:

35. Սովորաբար, մատչելի չեն հինգ տարուց ավելի երկար ժամանակաշրջանների հա-մար կազմված դրամական հոսքերի մանրամասն, ճշգրիտ և արժանահավատ ֆինան-սական բյուջեներ/կանխատեսական գնահատումներ: Այդ պատճառով, ղեկա-վարության կողմից կատարվող դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնա-հատումները հիմնվում են առավելագույնը հինգ տարվա համար կազմված ամենավերջին բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների վրա: Ղեկավարությունը կարող է օգտագործել դրամական հոսքերի կանխատեսումներ, որոնք հիմնվում են հինգ տարուց ավելի երկար ժամանակաշրջանի համար կազմված ֆինանսական բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների վրա, եթե ղեկա-վարությունը վստահ է, որ այդ կանխատեսումները արժանահավատ են, և կարող է ցույց տալ դրամական հոսքերն այդ` ավելի երկար ժամանակաշրջանի համար ճշգրիտ կերպով կանխատեսելու` անցյալի փորձի վրա հիմնված իր կարո-ղությունները:

36. Մինչև ակտիվի օգտակար ծառայության ավարտն ընկած ժամանակաշրջանի համար դրամական հոսքերի կանխատեսումները գնահատվում են ֆինանսական բյուջենե-րի/կանխատեսական գնահատումների վրա հիմնված դրամական հոսքերի կանխատեսումների էքստրապոլյացիայի միջոցով` հաջորդող տարիների համար օգտագործելով աճի տեմպը: Այս տեմպը կամ կայուն է, կամ նվազող, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ աճի տեմպը համապատասխանում է այն անկողմնակալ տեղեկա-տվությանը, որը վերաբերում է տվյալ արտադրանքի կամ ճյուղի կենսաշրջանի կառուցվածքին: Հարկ եղած դեպքերում աճի տեմպը վերցվում է զրոյական կամ բացասական:

37. Նպաստավոր պայմանների դեպքում, հավանաբար, շուկա մուտք կգործեն մրցակից-ներ, ինչը կհանգեցնի աճի սահմանափակմանը: Հետևաբար, կազմակերպութ-յունների համար դժվար կլինի երկար ժամկետում (օրինակ` քսան տարում) գերա-զանցել փաստացի աճի միջին տեմպն այն արտադրանքների, ճյուղերի կամ երկրի (երկրների) համար, որտեղ գործում է տվյալ կազմակերպությունը, կամ այն շուկայի համար, որտեղ օգտագործվում է տվյալ ակտիվը:

38. Ֆինանսական բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների տեղեկատվությունն օգտագործելիս կազմակերպությունը դիտարկում է, թե արդյոք այն արտացոլում է խելամիտ ու ընդունելի ենթադրություններ, և արդյոք ներկայացնում է ղեկա-վարության լավագույն գնահատականը այն տնտեսական պայմանների վերաբերյալ, որոնք գոյություն կունենան ակտիվի մնացորդային օգտակար ծառայության ընթաց-քում:

 

Դրամական ապագա հոսքերի գնահատումների կազմը

 

39. Դրամական ապագա հոսքերի գնահատումները պետք է ներառեն`

ա) ակտիվի շարունակական օգտագործումից առաջացող դրամական ներհոսքերի կանխատեսումները,

բ) դրամական արտահոսքերի կանխատեսումները, որոնք անհրաժեշտաբար առաջանում են ակտիվի շարունակական օգտագործումից դրամական ներհոսքեր ապահովելու նպատակով (ներառյալ ակտիվը օգտագործման համար նախապատրաստելու նպատակով դրամական արտահոսքերը), և որոնք կարող են ուղղակիորեն վերագրվել խելամիտ և հետևողական հիմունքով կամ բաշխվել տվյալ ակտիվին, և

գ) դրամական զուտ հոսքերը, եթե այդպիսիք կան, որոնք ստացվելու են (կամ վճարվելու են) ակտիվի օտարման դիմաց` նրա օգտակար ծառայության ավարտին:

40. Դրամական ապագա հոսքերի գնահատումները և զեղչման դրույքը արտացոլում են ընդհանուր սղաճով պայմանավորված գների աճի վերաբերյալ հետևողական ենթա-դրություններ: Հետևաբար, եթե զեղչման դրույքը ներառում է ընդհանուր սղաճով պայմանավորված գների աճի ազդեցությունը, ապա դրամական ապագա հոսքերը գնահատվում են անվանական մեծություններով: Եթե զեղչման դրույքը չի ներառում ընդհանուր սղաճով պայմանավորված գների աճի ազդեցությունը, ապա դրամական ապագա հոսքերը գնահատվում են իրական (ռեալ) մեծություններով (սակայն ներառում են գների ապագա յուրահատուկ աճը կամ նվազումը):

41. Դրամական արտահոսքերի կանխատեսումները ներառում են ակտիվի այն ամենօրյա սպասարկման հոսքերը, ինչպես նաև ապագա վերադիր ծախսերի հետ կապված հոսքերը, որոնք կարող են խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխվել կամ ուղղակիորեն վերագրվել տվյալ ակտիվի օգտագործմանը:

42. Երբ ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի համար դեռևս պատրաստ չէ, դրա-մական ապագա արտահոսքերի գնահատումները ներառում են դրամական ցանկացած հետագա արտահոսքեր, որոնք, ըստ ակնկալության, կառաջանան մինչև ակտիվը օգտագործման կամ վաճառքի համար պատրաստի վիճակի բերելը: Օրինակ` կառուցման ընթացքում գտնվող շինությունը կամ զարգացման ծրագիրը, որը դեռևս չի ավարտվել:

43. Կրկնահաշվարկից խուսափելու համար դրամական ապագա հոսքերի գնահատումները չեն ներառում`

ա) ակտիվներից առաջացող այն դրամական ներհոսքերը, որոնք մեծապես անկախ են դիտարկվող ակտիվից առաջացող դրամական ներհոսքերից (օրինակ` ֆինանսական ակտիվները, ինչպիսիք են դեբիտորական պարտքերը), և

բ) դրամական արտահոսքերը, որոնք վերաբերում են արդեն որպես պարտավորություններ ճանաչված պարտականություններին (օրինակ` կրեդի-տորական պարտքերը, կենսաթոշակները կամ պահուստները):

44. Դրամական ապագա հոսքերը պետք է գնահատվեն` հաշվի առնելով ակտիվի ընթացիկ վիճակը: Դրամական ապագա հոսքերի գնահատումները չպետք է ներառեն դրամական գնահատված ապագա ներհոսքերը կամ արտահոսքերը, որոնց առաջացումն ակնկալվում է`

ա) ապագա վերակառուցումից, որի իրականացման պարտավորությունը կազմակերպությունը դեռևս չի ստանձնել, կամ

բ) ակտիվի գործունեության արդյունավետության բարձրացումից կամ բարելավումից:

45. Քանի որ դրամական ապագա հոսքերը գնահատվում են` հաշվի առնելով ակտիվի ընթացիկ վիճակը, օգտագործման արժեքը չի արտացոլում`

ա) դրամական ապագա արտահոսքերը կամ համապատասխան ծախսումների գծով խնայողությունները (օրինակ` անձնակազմի ծախսումների կրճատումները) կամ ապագա վերակառուցումից ակնկալվող օգուտները, որի իրականացման պարտավորությունը կազմակերպությունը դեռևս չի ստանձնել, կամ

բ) դրամական ապագա արտահոսքեր, որոնք բարձրացնելու կամ բարելավելու են ակտիվի գործունեության արդյունավետությունը կամ համապատասխան դրամական ներհոսքերը, որոնց առաջացումը ակնկալվում է այդ արտահոսքերից:

46. Վերակառուցումն իրենից ներկայացնում է մի ծրագիր, որը պլանավորվում և հսկվում է ղեկավարության կողմից, և որն էապես փոխում է կա՛մ կազմակերպության կողմից իրականացվող բիզնեսի ոլորտը, կա՛մ այն եղանակը, որով վարվում է նշված ձեռնարկատիրական գործունեությունը: «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ը տրամադրում է մոտեցումներ, որոնք պարզաբանում են, թե երբ է համարվում, որ կազմակերպությունը ստանձնել է վերակառուցման պարտավորությունը:

47. Երբ կազմակերպությունը ստանձնում է վերակառուցման պարտավորությունը, հա-վանական է, որ այդ վերակառուցումը կազդի որոշ ակտիվների վրա: Այն պահից, երբ կազմակերպությունը ստանձնում է վերակառուցման պարտավորությունը`

ա) օգտագործման արժեքը որոշելիս դրամական միջոցների ներհոսքերի և արտահոսքերի գնահատումներն արտացոլում են վերակառուցման հետևան-քով ծախսումների խնայողությունները և այլ օգուտներ (որոնք հիմնված են ղեկավարության կողմից հաստատված ամենավերջին ֆինանսական բյուջե-ների/կանխատեսական գնահատումների վրա), կամ

բ) վերակառուցման գծով դրամական ապագա արտահոսքերի գնահատումները ներառվում են վերակառուցման գծով պահուստներում` համաձայն ՀՀՄՍ 37-ի:

Ցուցադրական օրինակ 5-ը լուսաբանում է ապագա վերակառուցման ազդեցությունը օգտագործման արժեքի հաշվարկի վրա:

48. Քանի դեռ կազմակերպությունը չի կատարում դրամական արտահոսքեր, որոնք կբարձրացնեն կամ կբարելավեն ակտիվի գործունեության արդյունավետությունը, դրամական ապագա հոսքերի գնահատումները չեն ներառում դրամական գնահատված ներհոսքերը, որոնք, ըստ ակնկալության, կառաջանան դրամական ակնկալվող արտահոսքերի հետ կապված տնտեսական օգուտների ավելացումից (տե՛ս ցուցադրական օրինակ 6):

49. Դրամական ապագա հոսքերի գնահատումները ներառում են ապագա դրամական այն արտահոսքերը, որոնք անհրաժեշտ են` ակտիվի ընթացիկ վիճակում նրանից ակնկալվող տնտեսական օգուտների մակարդակը պահպանելու համար: Երբ դրամաստեղծ միավորը կազմված է ակտիվներից, որոնք ունեն տարբեր գնահատ-ված օգտակար ծառայություններ, և որոնք բոլորն էլ կարևոր են միավորի ընթացիկ գործունեության համար, դրամաստեղծ միավորի հետ կապված ապագա դրամական հոսքերի գնահատման ժամանակ ավելի կարճ օգտակար ծառայություն ունեցող ակտիվների փոխարինումը դիտվում է որպես այդ դրամաստեղծ միավորի ամենօրյա սպասարկման մի մաս: Նմանապես, երբ առանձին վերցված ակտիվը բաղկացած է բաղադրիչներից, որոնք ունեն տարբեր գնահատված օգտակար ծառայություններ, ակտիվից առաջացող դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատման ժամանակ ավելի կարճ օգտակար ծառայություն ունեցող բաղադրիչների փոխարինումը դիտվում է որպես այդ ակտիվի ամենօրյա սպասարկման մի մաս:

50. Դրամական ապագա հոսքերի գնահատումները չպետք է ներառեն`

ա) ֆինանսավորման գործունեությունից դրամական ներհոսքերը կամ արտահոսքերը, կամ

բ) շահութահարկի գծով մուտքերը կամ վճարումները:

51. Դրամական գնահատված ապագա հոսքերն արտացոլում են այնպիսի ենթա-դրություններ, որոնք համապատասխանում են զեղչման դրույքի որոշման եղանա-կին: Այլապես, որոշ ենթադրությունների ազդեցությունը կհաշվարկվի կրկնակի կամ կանտեսվի: Քանի որ դրամի արժեքը ժամանակի մեջ դիտարկվում է դրամական գնահատված ապագա հոսքերը զեղչելու միջոցով, դրամական այդ հոսքերը բացառվում են ֆինանսավորման գործունեությունից առաջացող դրամական ներհոս-քերից և արտահոսքերից: Նմանապես, քանի որ զեղչման դրույքը որոշվում է մինչև հարկումը հիմունքով (առանց հարկերի ազդեցությունը հաշվի առնելու), դրամական ապագա հոսքերը նույնպես որոշվում են մինչև հարկումը հիմունքով:

52. Ակտիվի օտարման դիմաց նրա օգտակար ծառայության ավարտին ստացվելիք (կամ վճարվելիք) դրամական զուտ հոսքերի գնահատված մեծությունը պետք է հավասար լինի այն գումարին, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվի օտարումից` իրազեկ և պատրաստակամ կողմերի միջև «անկախ կողմերի միջև գործարքում»` օտարման գնահատված ծախսումները հանելուց հետո:

53. Ակտիվի օտարման դիմաց նրա օգտակար ծառայության ավարտին ստացվելիք (կամ վճարվելիք) դրամական միջոցների զուտ հոսքերի գնահատումները կատարվում են նույն եղանակով, ինչ ակտիվի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, գնահատումը, բացառությամբ այն հանգամանքի, որ այդ դրամական զուտ հոսքերը գնահատելիս`

ա) կազմակերպությունը օգտագործում է այն գները, որոնք գնահատման օրվա դրությամբ գերակշռում են այն համանման ակտիվների համար, որոնք հասել են իրենց օգտակար ծառայության ավարտին և շահագործվել են այնպիսի պայմաններում, որոնցում օգտագործվելու է քննարկվող ակտիվը.

բ) կազմակերպությունը ճշգրտում է այդ գները` ինչպես ընդհանուր սղաճով պայ-մանավորված գների ապագա աճի, այնպես էլ գների յուրահատուկ աճի կամ նվազման ազդեցության պատճառով: Այնուամենայնիվ, եթե ակտիվի շարու-նակական օգտագործումից առաջացող դրամական ապագա հոսքերի գնահա-տումները և զեղչման դրույքը չեն ներառում ընդհանուր սղաճի ազդեցությունը, ապա կազմակերպությունը օտարումից դրամական զուտ հոսքերը գնահատելիս բացառում է նաև այդ ազդեցությունը:

53Ա. Իրական արժեքը տարբերվում է օգտագործման արժեքից: Իրական արժեքն արտացոլում է ակտիվի գնահատման ժամանակ շուկայի մասնակիցների կողմից կիրառվող ենթադրությունները: Հակառակ դրան, օգտագործման արժեքն արտացոլում է այն գործոնների ազդեցությունը, որոնք կարող են բնորոշ լինել տվյալ կազմակերպությանը և ոչ կիրառելի ընդհանուր առմամբ կազմակերպությունների նկատմամբ: Օրինակ` իրական արժեքը չի արտացոլում ստորև թվարկված գործոններն այնքանով, որքանով դրանք, ընդհանուր առմամբ, մատչելի չեն լինի շուկայի մասնակիցներին`

ա) ակտիվների խմբավորումից ստացվող հավելյալ արժեքը (ինչպես օրինակ, տարբեր վայրերում ներդրումային գույքի պորտֆելի ստեղծումը),

բ) չափվող ակտիվների և այլ ակտիվների միջև սիներգիզմ,

գ) իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները կամ սահմանափակումները, որոնք բնորոշ են միայն ակտիվի ներկա սեփականատիրոջը, և

դ) հարկային օգուտներ կամ հարկային բեռը, որոնք բնորոշ են ակտիվի ներկա սեփականատիրոջը:

 

Արտարժույթով դրամական ապագա հոսքեր

 

54. Դրամական ապագա հոսքերը գնահատվում են այն արժույթով, որով դրանք կառաջանան, և ապա զեղչվում են` օգտագործելով այդ արժույթի համար ընդունելի (տեղին) զեղչման դրույք: Կազմակերպությունը ստացված ներկա արժեքը վերահաշվարկում է իր հաշվետու արժույթին` կիրառելով օգտագործման արժեքի հաշվարկի ամսաթվի դրությամբ սփոթ փոխարժեքը:

 

Զեղչման դրույք

 

55. Զեղչման դրույքը (դրույքները) պետք է լինի այն դրույքը (դրույքները)` առանց հաշվի առնելու հարկման ազդեցությունը, որն արտացոլում է հետևյալ մեծությունների ընթացիկ շուկայական գնահատումները`

ա) դրամի արժեքը ժամանակի մեջ, և

բ) տվյալ ակտիվին հատուկ ռիսկերը, որոնց գծով դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները չեն ճշգրտվել:

56. Դրույքը, որն արտացոլում է ժամանակի մեջ դրամի արժեքի և տվյալ ակտիվին հա-տուկ ռիսկերի ընթացիկ շուկայական գնահատումները, իրենից ներկայացնում է այն հատույցը, որը կպահանջեին ներդրողները, եթե նրանք կատարեին այնպիսի ներդրում, որից առաջացող դրամական հոսքերի գումարները, ժամկետները և ռիսկը համարժեք են տվյալ ակտիվից կազմակերպության ակնկալիքներին: Այս դրույքը գնահատվում է համանման ակտիվների ընթացիկ շուկայական գործարքներում ենթադրվող դրույքի հիման վրա, կամ գնանշում անցած այն կազմակերպության կապիտալի կշռված միջին արժեքի հիման վրա, որն ունի առանձին ակտիվ (կամ ակտիվների այնպիսի պորտֆել), որը համանման է քննարկվող ակտիվի օգտակար պոտենցիալին և ռիսկերին: Այնուամենայնիվ, ակտիվի օգտագործման արժեքը չափելու համար կիրառվող զեղչման դրույքը (դրույքները), չպետք է արտացոլի այն ռիսկերը, որոնց համար դրամական միջոցների ապագա հոսքերի գնահատումները ճշգրտվել են: Այլապես, որոշ ենթադրությունների ազդեցությունը կրկնակի կհաշվարկվի:

57. Երբ ակտիվին հատուկ դրույքը ուղղակիորեն մատչելի չէ շուկայից, զեղչման դրույքը որոշելու համար կազմակերպությունն օգտագործում է դրան փոխարինողներ: Ա հավելվածը ներկայացնում է նման պայմաններում զեղչման դրույքի գնահատման վերաբերյալ լրացուցիչ ցուցումներ:

 

Արժեզրկումից կորստի ճանաչում և չափում

---

58. 59-64 պարագրաֆները ներկայացնում են առանձին ակտիվի, բացառությամբ գուդվիլի, գծով արժեզրկումից կորուստների ճանաչման և չափման պահանջները: Դրամաստեղծ միավորների և գուդվիլի արժեզրկումից կորուստների ճանաչումն ու չափումը քննարկվում են 65-108 պարագրաֆներում:

59. Ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է նվազեցվի մինչև դրա փոխհատուցվող գումարը այն և միայն այն դեպքում, եթե ակտիվի փոխհատուցվող գումարն ավելի փոքր է, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը: Այդ նվազումն իրենից ներկայացնում է արժեզրկումից կորուստ:

60. Արժեզրկումից կորուստը պետք է անմիջապես ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ակտիվը, համաձայն մեկ այլ ստանդարտի, հաշվառվում է վերագնահատված գումարով (օրինակ` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի վերագնահատման մոդելի): Վերագնահատված ակտիվի արժեզրկումից ցանկացած կորուստ պետք է դիտվի որպես վերագնահատումից արժեքի նվազում` համաձայն այդ ստանդարտի:

61. Չվերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստը ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում այնքանով, որքանով արժեզրկումից կորուստը չի գերազանցում այդ նույն ակտիվի վերագնահա-տումից արժեքի աճը: Վերագնահատված ակտիվի գծով այդպիսի արժեզրկումից կորուստը նվազեցնում է այդ ակտիվի վերագնահատումից առաջացած արժեքը:

62. Եթե արժեզրկումից կորստի գնահատված գումարն ավելի մեծ է, քան այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի պարտավորություն այն և միայն այն դեպքում, եթե դա պահանջվում է մեկ այլ ստանդարտով:

63. Արժեզրկումից կորստի ճանաչումից հետո ապագա ժամանակաշրջանների համար ակտիվի գծով մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվեգրումը պետք է ճշգրտվի` ակտիվի վերանայված հաշվեկշռային արժեքի և մնացորդային արժեքի (եթե այդպիսին գոյություն ունի) տարբերությունը նրա մնացորդային օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերաբար բաշխելու նպատակով:

64. Եթե ճանաչվում է արժեզրկումից կորուստ, ապա դրա հետ կապված հետաձգված հարկային ակտիվները կամ պարտավորությունները որոշվում են համաձայն ՀՀՄՍ 12-ի` ակտիվի վերանայված հաշվեկշռային արժեքը դրա հարկային բազայի հետ համեմատելով (տե՛ս ցուցադրական օրինակ 3):

 

Դրամաստեղծ միավորներ

---

65. 66-108 պարագրաֆները և Գ հավելվածը ներկայացնում են այն դրամաստեղծ միավորի որոշակիացման պահանջները, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև դրամաստեղծ միավորի և գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի որոշման և արժեզրկումից կորստի ճանաչման պահանջները:

 

Դրամաստեղծ միավորի որոշակիացումը, որին պատկանում է ակտիվը

 

66. Եթե առկա է որևէ հայտանիշ, ըստ որի` ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, ապա փոխհատուցվող գումարը պետք է գնահատվի առանձին ակտիվի համար: Եթե հնարավոր չէ գնահատել առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը, կազ-մակերպությունը պետք է որոշի այն դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը, որին պատկանում է տվյալ ակտիվը (ակտիվի դրամաստեղծ միավոր):

67. Առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը չի կարող որոշվել, եթե`

ա) ակտիվի օգտագործման արժեքը չի կարող գնահատվել որպես մոտ ակտիվի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը (օրինակ` երբ ակտիվի շարունակական օգտագործումից առաջացող դրամական միջոցների ապագա հոսքերը չեն կարող գնահատվել որպես աննշան), և

բ) ակտիվը չի առաջացնում դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվների առաջացած դրամական միջոցների ներ-հոսքերից:

Այդպիսի դեպքերում օգտագործման արժեքը, հետևաբար նաև փոխհատուցվող գումարը, կարող են որոշվել միայն ակտիվի դրամաստեղծ միավորի համար:

 

Օրինակ

Հանքարդյունաբերական կազմակերպությունն ունի սեփական երկաթգիծ` իր հանքարդյունահանման գործունեությանն օժանդակելու համար: Սեփական երկաթգիծը կարող է վաճառվել միայն ջարդոնի արժեքով, և այդ երկաթգիծը չի առաջացնում դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են հանքի այլ ակտիվներից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից: Սեփական երկաթգծի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր չէ գնահատել, քանի որ դրա օգտագործման արժեքը չի կարող որոշվել, և, հավանաբար, այն տարբերվում է ջարդոնի արժեքից: Հետևաբար, կազմակերպությունը գնահատում է փոխհատուցվող գումարը այն դրամաստեղծ միավորի գծով, որին պատկանում է սեփական երկաթգիծը, այսինքն` հանքը` որպես մեկ ամբողջություն:

 

68. Ինչպես սահմանված է 6-րդ պարագրաֆում, ակտիվի դրամաստեղծ միավորը ակ-տիվների այն փոքրագույն խումբն է, որը ներառում է այդ ակտիվը, և որը առաջացնում է դրամական միջոցների այնպիսի ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից: Ակտիվի դրամաստեղծ միավորի որոշակիացումը հիմնվում է դատողությունների վրա: Եթե առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը չի կարող որոշվել, կազմակերպությունը որոշակիացնում է ակտիվների այն փոքրագույն խմբավորումը, որը առաջացնում է դրամական միջոցների մեծապես անկախ ներհոսքեր:

 

Օրինակ

Ավտոբուսային ընկերությունը քաղաքապետարանի հետ կնքված պայմանագրի շրջանակներում մատուցում է ծառայություններ: Պայմանագրում սահմանվում են հինգ առանձին երթուղիների վրա մատուցվելիք նվազագույն ծառայությունները: Յուրաքանչյուր երթուղուն բաժին ընկնող ակտիվները և յուրաքանչյուր երթուղուց ստացվելիք դրամական հոսքերը կարող են որոշակիացվել առանձին: Երթուղիներից մեկը շահագործվում է զգալի վնասով: Քանի որ կազմակերպությունը չունի երթուղիներից մեկի կրճատման այլընտրանք, ապա այն որոշակիացվող դրամական միջոցների ներհոսքերի նվազագույն մակարդակը, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվների կամ ակտիվների խմբերի կողմից ստացված դրամական միջոցների ներհոսքերից հինգ երթուղիների` որպես մեկ միասնության կողմից ստեղծված դրամական միջոցների ներհոսքերն են: Յուրաքանչյուր երթուղու գծով դրամաստեղծ միավորը հանդիսանում է ավտոբուսային կազմակերպությունը` որպես մեկ ամբողջություն:

 

69. Դրամական ներհոսքերը դրամական միջոցների և դրանց համարժեքների ներհոսքերն են, որոնք կազմակերպությունը ստանում է արտաքին կողմերից: Որոշելու համար, թե արդյոք ակտիվից (կամ ակտիվների խմբից) առաջացող դրամական ներհոսքերը մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից (կամ ակտիվների խմբերից) առաջացող դրամական ներհոսքերից, կազմակերպությունը քննարկում է տարբեր գործոններ, ներառյալ, թե ինչպես է ղեկավարությունը մոնիտորինգի ենթարկում կազմակերպության գործունեությունները (ինչպիսիք են` ըստ առարկայա-արտադրական մասնագիտացման, բիզնեսի ոլորտների, առանձին տարածքների, շրջանների կամ տարածաշրջանների), կամ ինչպես է ղեկավարությունը որոշումներ կայացնում կազմակերպության ակտիվների և գործունեությունների շարունակակա-նության կամ օտարման վերաբերյալ: 1-ին ցուցադրական օրինակում բերված են դրամաստեղծ միավորի որոշակիացման օրինակներ:

70. Եթե ակտիվի կամ ակտիվների խմբի միջոցով արտադրված արտադրանքի համար գոյություն ունի գործող շուկա, ապա այդ ակտիվը կամ ակտիվների խումբը պետք է որոշակիացվի որպես դրամաստեղծ միավոր, եթե նույնիսկ այդ արտադրանքն ամբողջությամբ կամ մասամբ օգտագործվում է ներքին նպատակների համար: Եթե ներքին փոխանցման գնագոյացումը ազդում է ակտիվից կամ դրամաստեղծ միավորից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերի վրա, ապա կազմակերպությունը պետք է օգտագործի ղեկավարության` ապագա գնի (գների) լավագույն գնահատականը, որին կարելի է հասնել «անկախ կողմերի միջև գործարքում»` հետևյալ դրամական հոսքերը գնահատելիս`

ա) ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը որոշելու նպատակով օգտագործված դրամական միջոցների ապագա ներհոսքերը, և

բ) ներքին փոխանցման գնագոյացման կողմից ազդեցության ենթարկված ցանկացած այլ ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը որոշելու նպատակով օգտագործված դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերը:

71. Եթե նույնիսկ ակտիվի կամ ակտիվների խմբի միջոցով արտադրված արտադրանքն ամբողջությամբ կամ մասամբ օգտագործվում է կազմակերպության այլ ստորաբա-ժանումների կողմից (օրինակ` կիսապատրաստուքները արտադրական գործընթացի միջանկյալ փուլերում), ապա այդ ակտիվը կամ ակտիվների խումբը կազմում է առանձին դրամաստեղծ միավոր, եթե կազմակերպությունը կարող է այդ արտադրանքը վաճառել գործող շուկայում: Դա այն պատճառով է, որ նշված ակտիվը կամ ակտիվների խումբը կարող է առաջացնել դրամական ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական ներհոսքերից: Նման դրամաստեղծ միավորի կամ մեկ այլ` ներքին փոխանցման գնագոյացման կողմից ազդեցության ենթարկված ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի վերաբերյալ այն տեղեկատվությունն օգտագործելիս, որը հիմնված է ֆինանսական բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների վրա, կազ-մակերպությունը ճշգրտում է այդ տեղեկատվությունը, եթե ներքին փոխանցման գները չեն արտացոլում ապագա գների` ղեկավարության այն լավագույն գնա-հատականը, որին հնարավոր է հասնել «անկախ կողմերի միջև գործարքում»:

72. Նույն ակտիվի կամ նմանատիպ ակտիվների դրամաստեղծ միավորները պետք է որոշակիացվեն հետևողականորեն` մի ժամանակաշրջանից մյուսը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ փոփոխությունը հիմնավորված է:

73. Եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ տվյալ ակտիվը պատկանում է մեկ այլ դրամաստեղծ միավորի, որը տարբերվում է նախորդ ժամանակաշրջանների համար որոշված միավորից, կամ որ փոփոխության են ենթարկվել դրամաստեղծ միավորում խմբավորված ակտիվների տիպերը, ապա 130-րդ պարագրաֆը պահանջում է դրամաստեղծ միավորի վերաբերյալ բացահայտումներ, եթե վերջինիս գծով ճանաչվում կամ հակադարձվում է արժեզրկումից կորուստ:

 

Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումար և հաշվեկշռային արժեք

 

74. Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը դրամաստեղծ միավորի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ից և օգտագործման արժեքից առավելագույնն է: Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը որոշելու նպա-տակով առանձին ակտիվի համար 19-57 պարագրաֆներում շարադրված պահանջները կիրառելի են նաև դրամաստեղծ միավորի համար:

75. Դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը պետք է որոշվի այն հիմունքին համապատասխան, որով որոշվում է դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը:

76. Դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը`

ա) ներառում է միայն այն ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոնք կարող են ուղղակիորեն վերագրվել կամ խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխվել համապատասխան դրամաստեղծ միավորին, և որոնք առաջացնելու են դրա-մական միջոցների ապագա ներհոսքեր, որոնք օգտագործվում են դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը որոշելիս, և

բ) չի ներառում որևէ ճանաչված պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը չի կարող որոշվել` առանց նշված պարտավորությունը հաշվի առնելու:

Դա այն պատճառով է, որ դրամաստեղծ միավորի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, և օգտագործման արժեքը որոշվում են` չներառելով դրամական միջոցների այն հոսքերը, որոնք վերաբերում են դրամաստեղծ միավորի մաս չկազմող ակտիվներին, ինչպես նաև արդեն ճանաչված պարտավորություններին (տե՛ս 28 և 43 պարագրաֆները):

77. Երբ ակտիվները խմբավորվում են փոխհատուցվելիության գնահատման համար, կարևոր է դրամաստեղծ միավորի մեջ ներառել բոլոր այն ակտիվները, որոնք առաջացնում են համապատասխան դրամական ներհոսքեր կամ օգտագործվում են դրանք առաջացնելու համար: Հակառակ դեպքում դրամաստեղծ միավորը կարող է թվալ ամբողջությամբ փոխհատուցելի, այնինչ իրականում առկա է արժեզրկումից կորուստ: Որոշ դեպքերում, չնայած որոշակի ակտիվներ օժանդակում են դրամաստեղծ միավորից դրամական միջոցների ապագա գնահատված հոսքերի առաջացմանը, դրանք չեն կարող խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխվել տվյալ դրամաստեղծ միավորին: Դա կարող է տեղի ունենալ գուդվիլի կամ կորպորատիվ ակտիվների դեպքում, ինչպիսիք են գլխավոր գրասենյակի ակտիվները: 80-103 պարագրաֆներում բացատրվում է, թե ինչպես վարվել այդ ակտիվների հետ դրամաստեղծ միավորի արժեզրկված լինելը ստուգելիս:

78. Դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը որոշելու համար կարող է անհրաժեշտ լինել հաշվի առնել որոշ ճանաչված պարտավորություններ: Դա կարող է տեղի ունենալ, եթե դրամաստեղծ միավորի օտարումը գնորդից պահանջի ստանձնել պարտավորություն: Այս դեպքում դրամաստեղծ միավորի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը(կամ դրամական միջոցների գնահատված հոսքերը նրա վերջնական օտարումից), դրամաստեղծ միավորի ակտիվների վաճառքի գինն է այդ պարտավորության հետ միասին` հանած օտարման ծախսումները: Դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքի և փոխհատուցվող գումարի միջև իմաստալի հա-մեմատություն կատարելու համար դրամաստեղծ միավորի և՛ օգտագործման արժեքը, և՛ հաշվեկշռային արժեքը որոշելիս պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը հանվում է:

 

Օրինակ

Կազմակերպությունը հանք է շահագործում մի երկրում, որի օրենսդրությամբ պահանջվում է, որ սեփականատերը պետք է տարածքը վերականգնի հանքի շահագործման աշխատանքներն ավարտելուց հետո: Վերականգնման արժեքը ներառում է վերնաշերտի վերականգնումը, որը պետք է հեռացվի նախքան հանքի շահագործման աշխատանքները սկսելը: Վերնաշերտը վերականգնելու ծախսումների գծով պահուստը ճանաչվել է վերնաշերտը հեռացնելուն պես: Պահուստի գծով ծախսումների գումարը ճանաչվել է որպես հանքի ինքնարժեքի մաս և մաշեցվել է հանքի օգտակար ծառայության ընթացքում: Վերականգնման աշխատանքների գծով պահուստի հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 500 ԱՄ(ա), որը հավասար է վերականգնման ծախսումների ներկա արժեքին: Կազմակերպությունը ստուգում է հանքի արժեզրկված լինելը: Հանքի դրամաստեղծ միավորն իրենից ներկայացնում է հանքը` որպես մեկ ամբողջություն: Կազմակերպությունը ստացել է հանքը մոտ 800 ԱՄ-ով վաճառելու մի շարք առաջարկներ: Գինն արտացոլում է գնորդի կողմից վերնաշերտը վերականգնելու պարտականության ստանձնումը: Հանքի օտարման ծախսումներն աննշան են: Հանքի օգտագործման արժեքը կազմում է մոտավորապես 1,200 ԱՄ` առանց վերականգնման ծախսումների: Հանքի հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 1,000 ԱՄ: Դրամաստեղծ միավորի իրական արժեքը` հանած վաճառքի ծախսումները, կազմում է 800 ԱՄ: Այս գումարում հաշվի են առնված արդեն իսկ նախատեսված վերականգնման  ծախսումները: Որպես հետևանք` դրամաստեղծ միավորի օգտագործման արժեքը որոշվում է վերականգնման ծախսումները հաշվի առնելուց հետո և գնահատվում է 700 ԱՄ(1,200 ԱՄ-ից հանած 500 ԱՄ): Դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը կազմում է 500 ԱՄ, որը հանքի հաշվեկշռային արժեքն է (1,000 ԱՄ)` հանած վերականգնման ծախսումների գծով պահուստի հաշվեկշռային արժեքը (500 ԱՄ): Հետևաբար, դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը գերազանցում է իր հաշվեկշռային արժեքը: ա) Սույն ստանդարտում դրամական գումարները արտահայտված են «արժութային միավորներով (ԱՄ)»

 

79. Գործնական նկատառումներից ելնելով` դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը երբեմն որոշվում է այն ակտիվները հաշվի առնելուց հետո, որոնք դրամա-ստեղծ միավորի մաս չեն կազմում (օրինակ` դեբիտորական պարտքերը կամ այլ ֆինանսական ակտիվներ), կամ այն պարտավորությունները հաշվի առնելուց հետո, որոնք արդեն ճանաչվել են (օրինակ` կրեդիտորական պարտքերը, կենսաթոշակները և այլ պահուստներ): Այդպիսի դեպքերում դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքն աճում է նշված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի և նվազում է նշված պար-տավորությունների հաշվեկշռային արժեքի չափով:

 

Գուդվիլ

 

Գուդվիլի բաշխումը դրամաստեղծ միավորներին

 

80. Արժեզրկման ստուգման նպատակով` բիզնեսի միավորման արդյունքում առաջացող գուդվիլը, ձեռքբերման ամսաթվից սկսած, պետք է բաշխվի ձեռք բերողի յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավորին կամ դրամաստեղծ միավորների խմբին, որոնք, ըստ ակնկալության, օգուտներ կստանան բիզնեսի միավորման սիներգիզմներից` անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք ձեռքբերման օբյեկտի այլ ակտիվներ կամ պարտավորություններ վերագրված են այդ միավորներին կամ միավորների խմբերին: Յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավոր կամ դրամաստեղծ միավորների խումբ, որոնց բաշխվում է գուդվիլը, պետք է`

ա) իրենից ներկայացնի կազմակերպության այն նվազագույն մակարդակը, որում ներքին կառավարման նպատակներով գուդվիլը ենթարկվում է մոնիտորինգի, և

բ) չլինի ավելի մեծ, քան «Գործառնական սեգմենտներ» ՖՀՄՍ 8-ի 5-րդ պարագրաֆով սահմանված որևէ գործառնական սեգմենտ` նախքան խմբավորումը:

81. Բիզնեսի միավորման արդյունքում ճանաչված գուդվիլն ակտիվ է, որն իրենից ներկայացնում է բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված այլ ակտիվներից առաջացող ապագա տնտեսական օգուտներ, որոնք անհատապես չեն որոշակիացվում և առանձին չեն ճանաչվում: Գուդվիլը չի առաջացնում այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից անկախ դրամական հոսքեր, և հաճախ օժանդակում է մի շարք դրամաստեղծ միավորներից առաջացող դրամական հոսքերին: Երբեմն գուդվիլը, բացի կամայական հիմունքով բաշխվելուց, չի կարող բաշխվել առանձին դրամաստեղծ միավորին, այլ` բաշխվել միայն դրամաստեղծ միավորների խմբերին: Արդյունքում, կազմակերպության ներսում այն նվազագույն մակարդակը, որում ներքին կառավարման նպատակներով գուդվիլը ենթարկվում է մոնիտորինգի, երբեմն կազմված է մի շարք դրամաստեղծ միավորներից, որոնց վերաբերում է գուդվիլը, սակայն որոնց այն չի կարող բաշխվել: 83-99 պարագրաֆներում և Գ հավելվածում դրամաստեղծ միավորի հղումները, որին բաշխվում է գուդվիլը, կիրառելի են նաև այն դրամաստեղծ միավորների խմբի համար, որոնց բաշխվել է գուդվիլը:

82. 80-րդ պարարագրաֆի պահանջները կիրառելիս գուդվիլը ենթարկվում է արժեզրկման ստուգմանն այնպիսի մակարդակում, որն արտացոլում է կազմակերպության կողմից իր գործունեությունները կառավարելու եղանակը, և որի հետ բնականոն պայմաններում կապված կլիներ գուդվիլը: Հետևաբար, լրացուցիչ հաշվետվական համակարգի ձևավորում, սովորաբար, անհրաժեշտ չէ:

83. Այն դրամաստեղծ միավորը, որին արժեզրկման ստուգման նպատակով բաշխվել է գուդվիլը, կարող է չհամընկել այն մակարդակի հետ, որին, արտարժութային օգուտների և կորուստների չափման նպատակով, բաշխվում է գուդվիլը` համաձայն «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ի: Օրինակ, եթե ՀՀՄՍ 21-ը կազմակերպությունից պահանջում է արտարժութային օգուտները կամ կորուստները չափելու նպատակով գուդվիլը բաշխել հարաբերականորեն ցածր մակարդակներին, ապա չի պահանջվում գուդվիլի արժեզրկման ստուգումն իրականացնել միևնույն մակարդակում, բացառությամբ երբ կազմակերպությունը ներքին կառավարման նպատակներով գուդվիլը ևս ենթարկում է մոնիտորինգի այդ նույն մակարդակում:

84. Եթե բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռքբերված գուդվիլի սկզբնապես բաշխումը չի կարող ավարտվել մինչև այն տարեկան ժամանակաշրջանի ավարտը, որում տեղի է ունեցել այդ բիզնեսի միավորումը, ապա այդ սկզբնապես բաշխումը պետք է ավարտվի մինչև ձեռքբերման ամսաթվից հետո սկսվող առաջին տարեկան ժամանակաշրջանի ավարտը:

85. Համաձայն «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի, եթե ձեռնակատիրական գոր-ծունեության միավորման սկզբնապես հաշվառումը` մինչև այդ միավորման իրականացման ժամանակաշրջանի ավարտը, կարող է կատարվել միայն նախնականորեն, ապա ձեռք բերողը`

ա) այդ միավորումը հաշվառում է` օգտագործելով այդ նախնական մեծությունները, և

բ) ճանաչում է այդ նախնական մեծությունների ցանկացած ճշգրտում` որպես արդյունք սկզբնապես հաշվառման ավարտման` այն չափման ժամանակա-շրջանում, որը չի գերազանցելու ձեռքբերման ամսաթվից սկսած 12 ամիսը:

Այդպիսի հանգամանքներում կարող է նաև հնարավոր չլինել բիզնեսի միավորման արդյունքում ճանաչված գուդվիլի սկզբնապես բաշխումն ավարտել նախքան այն տարեկան ժամանակաշրջանի ավարտը, որում տեղի է ունեցել այդ միավորումը: Այդ դեպքում կազմակերպությունը բացահայտում է 133-րդ պարագրաֆում պահանջվող տեղեկատվությունը:

86. Եթե գուդվիլը բաշխվել է դրամաստեղծ միավորին, և կազմակերպությունը օտարում է այդ միավորի մաս կազմող որևէ գործունեություն, ապա օտարված գործունեության հետ կապված գուդվիլը պետք է`

ա) ներառվի այդ գործունեության հաշվեկշռային արժեքում` օտարումից օգուտը կամ կորուստը որոշելիս, և

բ) չափվի օտարված գործունեության և դրամաստեղծ միավորի մնացած մասի հարաբերական մեծությունների հիմունքով, բացառությամբ եթե կազմակերպությունը կարող է ցուցադրել, որ մեկ այլ մեթոդ ավելի լավ է արտացոլում օտարվող գործունեության հետ կապված գուդվիլը:

 

Օրինակ

Կազմակերպությունը 100 ԱՄ-ով վաճառում է մի գործունեություն, որը կազմում էր այն դրամաստեղծ միավորի մի մասը, որին բաշվել էր գուդվիլը: Միավորին բաշխված գուդվիլը ոչ կամայական հիմունքով չի կարող որոշակիացվել կամ կապակցվել ակտիվի որևէ խմբի հետ, որն ավելի ցածր մակարդակում է, քան այդ միավորը: Դրամաստեղծ միավորի մնացած մասի փոխհատուցվող գումարը կազմոււմ է 300 ԱՄ: Քանի որ դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլը չի կարող ոչ կամայական հիմունքով որոշակիացվել կամ կապակցվել ակտիվի որևէ խմբի հետ, որն ավելի ցածր մակարդակում է, քան այդ միավորը, օտարված գործունեության հետ կապված գուդվիլը չափվում է օտարված գործունեության և դրամաստեղծ միավորի մնացած մասի հարաբերական մեծությունների հիմունքով: Հետևաբար, դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլի 25 տոկոսը ներառվում է վաճառված գործունեության հաշվեկշռային արժեքում:

 

87. Եթե կազմակերպությունը վերակազմակերպում է իր հաշվետվական կառուցվածքն այնպես, որ փոփոխվում է մեկ կամ ավելի դրամաստեղծ միավորների կազմը, որոնց բաշխված է եղել գուդվիլը, ապա գուդվիլը նույնպես պետք է վերաբաշխվի փոփոխության ենթարկված միավորներին: Այդ վերաբաշխումը պետք է իրականացվի` կիրառելով հարաբերական մեծությունների մոտեցումը` համանման այն մոտեցմանը, որը կիրառվում է, երբ կազմակերպությունն օտարում է դրամաստեղծ միավորի մաս կազմող որևէ գոր-ծունեություն, բացառությամբ երբ կազմակերպությունը կարող է ցուցադրել, որ մեկ այլ մեթոդ ավելի լավ է արտացոլում վերակազմակերպված միավորների հետ կապված գուդվիլը:

 

Օրինակ

Նախկինում գուդվիլը բաշխվել էր Ա դրամաստեղծ միավորին: Ա-ին բաշխված գուդվիլը ոչ կամայական հիմունքով չի կարող որոշակիացվել կամ կապակցվել ակտիվի որևէ խմբի հետ, որն ավելի ցածր մակարդակում է, քան Ա դրամաստեղծ միավորը: Ա-ն պետք է բաժանվի և ընդգրկվի երեք այլ` Բ, Գ և Դ դրամաստեղծ միավորների կազմերում: Քանի որ Ա-ին բաշխված գուդվիլը ոչ կամայական հիմունքով չի կարող որոշակիացվել կամ կապակցվել ակտիվի որևէ խմբի հետ, որն ավելի ցածր մակարդակում է, քան Ա-ն, ապա այն վերաբաշխվում է Բ, Գ և Դ միավորներին` Ա-ի երեք մասերի հարաբերական մեծությունների հիմունքով` նախքան Բ, Գ և Դ միավորներում այդ մասերի ընդգրկումը:

 

Գուդվիլ ունեցող դրամաստեղծ միավորների արժեզրկման ստուգումը

 

88. Երբ, ինչպես նկարագրված է 81-րդ պարագրաֆում, գուդվիլը վերաբերում է որևէ դրամաստեղծ միավորի, սակայն չի բաշխվել այդ միավորին, ապա այդ միավորի համար արժեզրկման ստուգում պետք է իրականացվի, երբ առկա է այդ միավորի հնարավոր արժեզրկման որևէ հայտանիշ` միավորի հաշվեկշռային արժեքը, բացառությամբ գուդվիլի, համեմատելով փոխհատուցվող գումարի հետ: Արժեզրկումից ցանկացած կորուստ պետք է ճանաչվի` համաձայն 104-րդ պարագրաֆի:

89. Եթե 88-րդ պարագրաֆում նկարագրված դրամաստեղծ միավորն իր հաշվեկշռային արժեքում ներառում է անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող կամ օգտագործման համար դեռևս ոչ մատչելի ոչ նյութական ակտիվ, և այդ ակտիվի արժեզրկման ստուգումը կարող է իրականացվել միայն որպես դրամաստեղծ միավորի մի մաս, ապա 10-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ այդ միավորի արժեզրկման ստուգումը ևս իրականացվի յուրաքանչյուր տարի:

90. Դրամաստեղծ միավորը, որին բաշխվել է գուդվիլը, պետք ենթարկվի արժեզրկման ստուգման յուրաքանչյուր տարի, ինչպես նաև երբ առկա է միավորի արժեզրկման որևէ հայտանիշ` միավորի հաշվեկշռային արժեքը, ներառյալ գուդվիլը, համեմատելով միավորի փոխհատուցվող գումարի հետ: Եթե միավորի փոխհատուցվող գումարը գերազանցում է դրա հաշվեկշռային արժեքը, ապա միավորը և այդ միավորին բաշխված գուդվիլը պետք է համարվեն որպես ոչ արժեզրկված: Եթե միավորի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է դրա փոխհատուցվող գումարը, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի արժեզրկումից կորուստ` համաձայն 104-րդ պարագրաֆի:

91-95. [Հանված են]

 

Արժեզրկման ստուգման ժամկետները

 

96. Դրամաստեղծ միավորի արժեզրկման տարեկան ստուգումը, որին բաշխվել է գուդվիլը, կարող է իրականացվել տարեկան ժամանակաշրջանի ցանկացած պահի` պայմանով, որ այն իրականացվում է յուրաքանչյուր տարի նույն պահին: Տարբեր դրամաստեղծ միավորների արժեզրկման ստուգումը կարող է իրականացվել տարբեր ժամկետներում: Այնուամենայնիվ, եթե դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլի մի մասը կամ ամբողջը ձեռք է բերվել բիզնեսի միավորման արդյունքում ընթացիկ տարեկան ժամանակաշրջանի ընթացքում, ապա այդ միավորի արժեզրկման ստուգումը պետք է իրականացվի նախքան ընթացիկ տարեկան ժամանակաշրջանի ավարտը:

97. Եթե ակտիվների արժեզրկման ստուգումը, որոնք կազմում են դրամաստեղծ միավոր, որին բաշխվել է գուդվիլը, իրականացվում է միևնույն ժամանակ, ինչ գուդվիլ պարունակող միավորինը, ապա այդ ակտիվների արժեզրկման ստուգումը պետք է իրականացվի նախքան գուդվիլ պարունակող միավորի արժեզրկման ստուգումը: Նմանապես, եթե դրամաստեղծ միավորների արժեզրկման ստուգումը, որոնք կազմում են դրամաստեղծ միավորների խումբ, որին բաշխվել է գուդվիլը, իրականացվում է միևնույն ժամանակ, ինչ գուդվիլ պարունակող դրամաստեղծ միավորների խմբինը, առանձին միավորների արժեզրկման ստուգումը պետք է իրականացվի նախքան գուդվիլ պարունակող միավորների խմբի արժեզրկման ստուգումը:

98. Դրամաստեղծ միավորի, որին բաշխվել է գուդվիլը, արժեզրկման ստուգման ժամանակ կարող է առկա լինել գուդվիլը պարունակող միավորի մաս կազմող ակտիվի արժեզրկման հայտանիշ: Այդպիսի հանգամանքներում կազմակերպությունը առաջին հերթին իրականացնում ակտիվի արժեզրկման ստուգում և ճանաչում է այդ ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստ նախքան գուդվիլ պարունակող դրամաստեղծ միավորի արժեզրկման ստուգումը: Նմանապես, գուդվիլ պարունակող դրամաստեղծ միավորների խմբի մաս կազմող դրամաստեղծ միավորի գծով կարող է առկա լինել արժեզրկման հայտանիշ: Այդպիսի իրավիճակում կազմակերպությունն առաջին հերթին իրականացնում է դրամաստեղծ միավորի արժեզրկման ստուգում և ճանաչում է այդ միավորի գծով արժեզրկումից կորուստ նախքան գուդվիլ պարունակող դրամաստեղծ միավորների խմբի արժեզրկման ստուգումը:

99. Դրամաստեղծ միավորի, որին բաշխվել է գուդվիլը, փոխհատուցվող գումարի` նախորդող ժամանակաշրջանի ամենավերջին մանրամասն հաշվարկները կարող են կիրառվել ընթացիկ ժամանակաշրջանում այդ միավորի արժեզրկման ստուգման նպատակով` պայմանով, որ հետևյալ բոլոր չափանիշները բավարարված են`

ա) միավորը կազմող ակտիվները և պարտավորությունները փոխհատուցվող գումարի ամենավերջին հաշվարկից հետո չեն ենթարկվել նշանակալի փոփոխությունների,

բ) փոխհատուցվող գումարի ամենավերջին հաշվարկի արդյունքում ստացվել է գումար, որը նշանակալիորեն գերազանցում է այդ միավորի հաշվեկշռային արժեքը, և

գ) փոխհատուցվող գումարի ամենավերջին հաշվարկից հետո տեղի ունեցած դեպքերի և փոփոխված հանգամանքների վերլուծությունը վկայում է, որ փոքր է հավանականությունը, որ ընթացիկ որոշված փոխհատուցվող գու-մարը կլինի ավելի փոքր, քան դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը:

 

Կորպորատիվ ակտիվներ

 

100. Կորպորատիվ ակտիվները ներառում են խմբի կամ ստորաբաժանման ակտիվները, ինչպիսիք են կազմակերպության գլխավոր գրասենյակի կամ ստորաբաժանման շենքը, տվյալների էլեկտրոնային մշակման (ՏԷՄ) սարքավորումները կամ հե-տազոտական կենտրոնը: Կազմակերպության կառուցվածքն է պայմանավորում, թե արդյոք ակտիվը տվյալ դրամաստեղծ միավորի համար բավարարում է սույն ստանդարտում տրված կորպորատիվ ակտիվների սահմանմանը: Կորպորատիվ ակտիվների առանցքային առանձնահատկությունն այն է, որ դրանք այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից անկախ չեն առաջացնում դրամական ներհոսքեր, և որ դրանց հաշվեկշռային արժեքը չի կարող ամբողջությամբ վերագրվել քննարկվող դրամաստեղծ միավորին:

101. Քանի որ կորպորատիվ ակտիվները դրամական միջոցների անկախ ներհոսքեր չեն առաջացնում, առանձին կորպորատիվ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր չէ որոշել, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ ղեկավարությունը որոշել է օտարել այդ ակտիվը: Որպես հետևանք, եթե առկա է կորպորատիվ ակտիվի արժեզրկման հայտանիշ, փոխհատուցվող գումարը որոշվում է այն դրամաստեղծ միավորի կամ դրամաստեղծ միավորների խմբի համար, որին պատկանում է տվյալ կորպորատիվ ակտիվը` այն համեմատելով նույն դրամաստեղծ միավորի կամ դրամաստեղծ միավորների խմբի հաշվեկշռային արժեքի հետ: Արժեզրկումից ցանկացած կորուստ ճանաչվում է` համաձայն 104-րդ պարագրաֆի:

102. Դրամաստեղծ միավորի արժեզրկման ստուգումն իրականացնելիս կազմակերպությունը պետք է որոշակիացնի բոլոր այն կորպորատիվ ակտիվները, որոնք վե-րաբերում են քննարկվող դրամաստեղծ միավորին: Եթե կորպորատիվ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մի մասը`

ա) կարող է խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխվել այդ դրամաստեղծ միավորին, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը, ներառյալ միավորին բաշխված կորպորատիվ ակ-տիվի հաշվեկշռային արժեքի մասը, համեմատի դրա փոխհատուցվող գումարի հետ: Արժեզրկումից ցանկացած կորուստ պետք է ճանաչվի` համաձայն 104-րդ պարագրաֆի.

բ) չի կարող խելամիտ և հետևողական հիմունքով բաշխվել այդ դրամաստեղծ միավորին, ապա կազմակերպությունը պետք է`

   (i) այդ դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքը, բացառությամբ կորպորատիվ ակտիվի, համեմատի դրա փոխհատուցվող գումարի հետ և ճանաչի արժեզրկումից ցանկացած կորուստ` համաձայն 104-րդ պարագրաֆի,

   (ii) որոշակիացնի քննարկվող դրամաստեղծ միավորը ներառող դրամաստեղծ միավորների ամենափոքր խումբը, որին խելամիտ և հետևողական հիմունքով կարող է բաշխվել կորպորատիվ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մի մասը, և

   (iii) համեմատի դրամաստեղծ միավորների այդ խմբի հաշվեկշռային արժեքը, ներառյալ այդ խմբին բաշխված կորպորատիվ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի մի մասը, դրամաստեղծ միավորների այդ խմբի փոխհատուցվող գումարի հետ: Արժեզրկումից ցանկացած կորուստ պետք է ճանաչվի` համաձայն 104-րդ պարագրաֆի:

103. 8-րդ ցուցադրական օրինակը ներկայացնում է այս պահանջների կիրառումը կորոպորատիվ ակտիվների համար:

 

Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորուստ

 

104. Դրամաստեղծ միավորի (դրամաստեղծ միավորների փոքրագույն խմբի, որին բաշխված է գուդվիլը կամ կորպորատիվ ակտիվը) գծով արժեզրկումից կորուստը պետք է ճանաչվի այն և միայն այն դեպքում, եթե դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը փոքր է դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի) հաշվեկշռային արժեքից: Դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի) ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը նվազեցնելու նպատակով արժեզրկումից կորուստը պետք է բաշխվի հետևյալ կերպ`

ա) նախ` նվազեցվում է դրամաստեղծ միավորին (միավորների խմբին) բաշխված ցանկացած գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը, և

բ) այնուհետև, միավորի (միավորների խմբի) այլ ակտիվներին` դրամաստեղծ միավորում (միավորների խմբում) յուրաքանչյուր ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին համամասնորեն:

Հաշվեկշռային արժեքների այդ նվազեցումները պետք է դիտվեն որպես առանձին ակտիվների գծով արժեզրկումից կորուստ և ճանաչվեն 60-րդ պարագրաֆի համաձայն:

105. Արժեզրկումից կորուստները 104-րդ պարագրաֆի համաձայն բաշխելիս կազմակերպությունը չպետք է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցնի ավելի քան հետևյալ մեծություններից առավելագույնը`

ա)  իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ (եթե չափելի է),

բ)  օգտագործման արժեքը (եթե որոշելի է), և

գ)  զրո:

Արժեզրկումից կորստի գումարը, որն այլապես բաշխվելու էր այդ ակտիվին, պետք է համամասնական հիմունքով բաշխվի դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի) այլ ակտիվների:

106. Եթե դրամաստեղծ միավորի յուրաքանչյուր առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարի գնահատումն անիրագործելի է, սույն ստանդարտը պահանջում է, որ արժեզրկումից կորուստը կամայական բաշխվի այդ միավորի ակտիվների միջև, բացառությամբ գուդվիլի, քանի որ դրամաստեղծ միավորի բոլոր ակտիվները գործում են միասին:

107. Եթե չի կարող որոշվել առանձին ակտիվի փոխհատուցվող գումարը (տե՛ս 67-րդ պարագրաֆը), ապա`

ա) այդ ակտիվի գծով ճանաչվում է արժեզրկումից կորուստ, եթե վերջինիս հաշ-վեկշռային արժեքն ավելի մեծ է, քան նրա «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, և 104-105 պարագրաֆներում ներկայացված բաշխման ընթացակարգերի արդյունքներից առավելագույնը, և

բ) այդ ակտիվի գծով չի ճանաչվում արժեզրկումից կորուստ, եթե դրան վերաբե-րող դրամաստեղծ միավորը արժեզրկված չէ: Այս մոտեցումը կիրառվում է նույ-նիսկ այն ժամանակ, երբ ակտիվի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, ավելի ցածր է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը:

 

Օրինակ

Մեքենան ֆիզիկապես վնասվել է, սակայն դեռևս աշխատում է, բայց ոչ այնպես, ինչպես նախքան վնասվելը: Մեքենայի «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, ավելի ցածր է, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը: Մեքենան չի առա-ջացնում դրամական միջոցների անկախ ներհոսքեր: Ակտիվների որոշելի փոքրագույն խումբը, որը ներառում է մեքենան և առաջացնում է դրամական ներհոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են այլ ակտիվներից առաջացող դրամական ներհոսքերից, այն հոսքային գիծն է, որին պատկանում է մեքենան: Հոսքային գծի փոխհատուցվող գումարը ցույց է տալիս, որ հոսքային գիծը` որպես մեկ ամբողջություն, արժեզրկված չէ: Ենթադրություն 1. ղեկավարության կողմից հաստատված բյուջեները/կանխատեսական գնահատումները չեն արտացոլում վերջինիս կողմից մեքենան նորով փոխարինելու պարտավորվածություն: Մեքենայի փոխհատուցվող գումարն առանձին հնարավոր չէ գնահատել, քանի որ մեքենայի օգտագործման արժեքը` ա)  կարող է տարբեր լինել նրա իրական արժեքից` հանած օտարման ծախսումները, և բ)  կարող է որոշվել միայն այն դրամաստեղծ միավորի համար, որին պատկանում է այդ մեքենան (հոսքային գիծը): Հոսքային գիծն արժեզրկված չէ: Հետևաբար, մեքենայի գծով արժեզրկումից կորուստ չի ճանաչվում: Այնուամենայնիվ, կարող է անհրաժեշտ լինել, որ կազմակերպությունը վերանայի մեքենայի մաշվածության ժամկետը կամ մաշվա-ծության հաշվարկման մեթոդը: Հավանաբար, կպահանջվի մաշվածության ավելի կարճ ժամկետ կամ արագացված մաշվածության հաշվարկման մեթոդ` մեքենայի ակնկալվող մնացորդային օգտակար ծառայությունը կամ կազմակերպության կողմից տնտեսական օգուտների սպառման կառուցվածքը արտացոլելու համար: Ենթադրություն 2. ղեկավարության կողմից հաստատված բյուջեները/կանխատեսական գնահատումներն արտացոլում են վերջինիս կողմից մեքենան նորով փոխարինելու և այն մոտ ապագայում վաճառելու պարտավորվածություն: Մինչև օտարումը մեքենայի շարունակական օգտագործումից առաջացող դրամական հոսքերը գնահատվում են որպես աննշան: Մեքենայի օգտագործման արժեքը կարող է գնահատվել որպես մոտ նրա իրական արժեքին` հանած վաճառքի ծախսումները: Հետևաբար, մեքենայի փոխհատուցվող գումարը հնարավոր է որոշել, իսկ այն դրամաստեղծ միավորը (հոսքային գիծ), որին պատկանում է մեքենան, չի քննարկվում: Քանի որ մեքենայի իրական արժեքը` հանած վաճառքի ծախսումները, ավելի ցածր է, քան դրա հաշվեկշռային արժեքը, մեքենայի գծով ճանաչվում է արժեզրկումից կորուստ:

 

108. 104 և 105 պարագրաֆների պահանջները կիրառելուց հետո դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի ցանկացած մնացորդային գումարի մասով ճանաչվում է պարտավորություն, այն և միայն այն դեպքում, երբ դա պահանջվում է մեկ այլ ՖՀՄՍ-ով:

 

Արժեզրկումից կորստի հակադարձումը

---

109. 110-116 պարագրաֆները ներկայացնում են ակտիվի կամ դրամաստեղծ միավորի գծով նախորդ ժամանակաշրջաններում ճանաչված արժեզրկումից կորստի հակա-դարձման պահանջները: Այս պահանջներում օգտագործվում է «ակտիվ» տերմինը, սակայն այն հավասարապես կիրառվում է և՛ առանձին ակտիվի, և՛ դրամաստեղծ միավորի համար: Առանձին ակտիվի համար լրացուցիչ պահանջները ներկայացված են 117-121 պարագրաֆներում, դրամաստեղծ միավորի համար` 122 և 123 պարագրաֆ-ներում, իսկ գուդվիլի համար` 124 և 125 պարագրաֆներում:

110. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտին պետք է գնահատի, թե առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի` ակտիվի, բացառությամբ գուդվիլի, գծով նախորդ ժամանակաշրջաններում ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հնարավոր է, որ այլևս գոյություն չունի կամ նվազել է: Եթե որևէ այդպիսի հայտանիշ առկա է, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի այդ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը:

111. Գնահատելիս, թե առկա է արդյոք որևէ հայտանիշ, ըստ որի` ակտիվի գծով նախորդ ժամանակաշրջաններում ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հնարավոր է, որ այլևս գոյություն չունի կամ նվազել է, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի առնվազն հետևյալ հայտանիշները`

Տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներ

ա) առկա են դիտելի հայտանիշներ, որ տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի արժեքը զգալիորեն աճել է,

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար բարենպաստ հետևանք ունեցող նշանակալի փոփոխություններ այն տեխնոլոգիական, շուկայական, տնտեսական կամ իրավական միջավայրում, որտեղ գործում է այդ կազմակերպությունը, կամ այն շուկայում, որի համար նախատեսված է տվյալ ակտիվը,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շուկայական տոկոսադրույքները կամ ներդրումների շուկայական այլ հատույցադրույքներ նվազել են, և հավանական է, որ այդ նվազումը կազդի զեղչման դրույքների վրա, որոնք կիրառվում են ակտիվի օգտագործման արժեքը հաշվարկելիս, և էականորեն կմեծացնի ակտիվի փոխհատուցվող գումարը,

Տեղեկատվության ներքին աղբյուրներ

դ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի են ունեցել կամ ակնկալվում է, որ մոտ ապագայում տեղի կունենան կազմակերպության համար բարենպաստ հետևանք ունեցող նշանակալի փոփոխություններ ակտիվի ներկա կամ ակնկալվող օգտագործման աստիճանի (ինտենսիվության) և եղանակի մեջ: Այս փոփոխությունները ներառում են ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի գործունեության արդյունավետությունը բարձրացնելու կամ բարելավելու համար կատարված ծախսումները կամ գործառ-նությունների վերակառուցումը, որին պատկանում է այդ ակտիվը,

ե) ներքին հաշվետվական համակարգը վկայում է, որ ակտիվի տնտեսական ցուցանիշները ավելի բարձր են կամ կլինեն ավելի բարձր, քան ակնկալվում էր:

112. Արժեզրկումից կորստի պոտենցիալ նվազման հայտանիշները, որոնք ներկայացված են 111-րդ պարագրաֆում, հիմնականում 12-րդ պարագրաֆում ներկայացված արժեզրկումից պոտենցիալ կորստի հայտանիշների հայելային արտապատկերումն են:

113. Եթե առկա է հայտանիշ, ըստ որի` ակտիվի, բացառությամբ գուդվիլի, գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը հնարավոր է, որ այլևս գոյություն չունի կամ նվազել է, ապա դա կարող է վկայել այն մասին, որ մնացորդային օգտակար ծա-ռայությունը, մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվարկման մեթոդը կամ ակտիվի մնացորդային արժեքը կարող է անհրաժեշտ լինել վերանայել և ճշգրտել` համաձայն տվյալ ակտիվի նկատմամբ կիրառելի ՖՀՄՍ-ի, նույնիսկ եթե ակտիվի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը չի հակադարձվում:

114. Ակտիվի, բացառությամբ գուդվիլի, գծով նախորդ ժամանակաշրջաններում ճանաչված արժեզրկումից կորուստը պետք է հակադարձվի այն և միայն այն դեպքում, եթե, սկսած այն պահից, երբ վերջին անգամ ճանաչվել էր արժե-զրկումից կորուստ, տեղի են ունեցել փոփոխություններ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը որոշելիս օգտագործված գնահատականներում: Եթե դա այդպես է, ապա ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, բացառությամբ 117-րդ պարագրաֆում նկարա-գրված դեպքի, պետք է ավելացվի մինչև նրա փոխհատուցվող գումարը: Այս ավելացումն իրենից ներկայացնում է արժեզրկումից կորստի հակադարձում:

115. Արժեզրկումից կորստի հակադարձումն արտացոլում է ակտիվի գնահատված օգտակար պոտենցիալի աճը կա՛մ վաճառքի, կա՛մ օգտագործման տեսակետից` սկսած այն ամսաթվից, երբ տվյալ ակտիվի գծով կազմակերպությունը վերջին անգամ ճանաչել է արժեզրկումից կորուստ: 130-րդ պարագրաֆով կազմակերպությունից պահանջվում է որոշել գնահատականների փոփոխությունները, որոնք հանգեցնում են գնահատված օգտակար պոտենցիալի աճին: Գնահատականների փոփոխությունների օրինակներ են`

ա) փոխհատուցվող գումարի հաշվարկման հիմունքի փոփոխությունը (այսինքն` արդյոք փոխհատուցվող գումարի հիմքում ընկած է «իրական արժեք` հանած օտարման ծախսումներ»-ը, թե` օգտագործման արժեքը),

բ) եթե փոխհատուցվող գումարի հիմքում ընկած է օգտագործման արժեքը, ապա` դրամական ապագա գնահատված հոսքերի գումարների կամ ժամկետների կամ զեղչման դրույքի փոփոխությունները, կամ

գ) եթե փոխհատուցվող գումարի հիմքում ընկած է «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, ապա` «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, բաղադրիչների գնահատականների փոփոխությունները:

116. Ակտիվի օգտագործման արժեքը կարող է դառնալ ավելի մեծ, քան նրա հաշվեկշռա-յին արժեքը պարզապես այն պատճառով, որ դրամական միջոցների ապագա ներ-հոսքերի ներկա արժեքն աճում է այդ հոսքերի մոտեցմանը համընթաց: Այնուամենայնիվ, ակտիվի օգտակար պոտենցիալը չի աճել: Հետևաբար, միայն ժամանակ անցնելու պատճառով (երբեմն կոչվում է զեղչի «ազդեցության թուլացում») արժեզրկումից կորստի հակադարձում չի կատարվում, եթե նույնիսկ ակտիվի փոխհատուցվող գումարը դառնում է ավելի մեծ, քան նրա հաշվեկշռային արժեքը:

 

Առանձին ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձում

 

117. Արժեզրկումից կորստի հակադարձմանը վերագրելի ակտիվի, բացառությամբ գուդվիլի, ավելացած հաշվեկշռային արժեքը չպետք է գերազանցի այն հաշվեկշռային արժեքը, որը որոշված կլիներ (առանց համապատասխան ամորտի-զացիայի կամ մաշվածության), եթե նախորդ տարիներին այդ ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստ ճանաչված չլիներ:

118. Ակտիվի, բացառությամբ գուդվիլի, հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած ավելացում, որը գերազանցում է այն հաշվեկշռային արժեքը, որը որոշված կլիներ (առանց համա-պատասխան ամորտիզացիայի կամ մաշվածության), եթե նախորդ տարիներին այդ ակտիվի գծով ճանաչված չլիներ արժեզրկումից կորուստ, իրենից ներկայացնում է վերագնահատում: Նման վերագնահատումը հաշվառելիս կազմակերպությունը պետք է օգտագործի տվյալ ակտիվի նկատմամբ կիրառելի ՖՀՄՍ:

119. Ակտիվի, բացառությամբ գուդվիլի, գծով արժեզրկումից կորուստի հակադարձումը պետք է անմիջապես ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ երբ ակտիվը, համաձայն մեկ այլ ՖՀՄՍ-ի, հաշվառվում է վերագնահատված արժեքով (օրինակ` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի թույլատրելի այլընտրանքային մոտեցման): Վերագնահատված ակտիվի արժեզրկումից կորստի ցանկացած հակադարձում պետք է դիտվի որպես վերագնահատումից արժեքի աճ` համաձայն այդ ՖՀՄՍ-ի:

120. Վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և ավելացնում է այդ ակտիվի վերագնահատումից արժեքի աճը: Այնուամենայնիվ, այնքանով, որքանով նույն վերագնահատված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստը նախկինում ճանաչվել է շահույթում կամ վնասում, արժեզրկումից կորստի հակադարձումը ևս ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում:

121. Արժեզրկումից կորստի հակադարձումը ճանաչելուց հետո ապագա ժամանակա-շրջանների համար ակտիվի գծով մաշվածության (ամորտիզացիայի) հաշվեգրումը պետք է ճշգրտվի` ակտիվի վերանայված հաշվեկշռային արժեքի և մնացորդային արժեքի (եթե այդպիսին գոյություն ունի) տարբերությունը նրա մնացորդային օգտակար ծառայության ընթացքում պարբերաբար բաշխելու նպատակով:

 

Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձում

 

122. Դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը պետք է համամասնորեն բաշխվի այդ միավորի դրամաստեղծ ակտիվներին, բացառությամբ գուդվիլի` այդ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքների համամասնությամբ: Հաշվեկշռային արժեքների այդ ավելացումները պետք է դիտվեն որպես առանձին ակտիվների գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձում և ճանաչվեն 119-րդ պարագրաֆի համաձայն:

123. 122-րդ պարագրաֆի համաձայն` դրամաստեղծ միավորի գծով արժեզրկումից կորստի հակադարձումը բաշխելիս ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը չպետք է գերազանցի հետևյալներից նվազագույնին`

ա) դրա փոխհատուցվող գումարը (եթե որոշելի է), և

բ) հաշվեկշռային արժեքը, որը որոշված կլիներ (առանց համապատասխան ամորտիզացիայի կամ մաշվածության), եթե նախորդ ժամանակաշրջաններում այդ ակտիվի գծով արժեզրկումից կորուստ ճանաչված չլիներ:

Արժեզրկումից կորստի հակադարձման գումարը, որը այլապես կբաշխվեր ակտիվին, պետք է համամասնորեն բաշխվի միավորի այլ ակտիվներին, բացառությամբ գուդվիլի:

 

Գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորուստների հակադարձումը

 

124. Գուդվիլի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը չպետք է հակադարձվի հետագա ժամանակաշրջանում:

125. «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ը արգելում է ներստեղծված գուդվիլի ճանաչումը: Գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորուստի ճանաչումից հետո ընկած ժամանակաշրջաններում գուդվիլի փոխհատուցվող գումարի որևէ ավելացում, հավա-նաբար, իրենից ներկայացնելու է ներստեղծված գուդվիլի աճ, քան` ձեռքբերված գուդվիլի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորստի հակադարձում:

 

Բացահայտում

---

126. Ակտիվների յուրաքանչյուր դասի գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) շահույթում կամ վնասում տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների գումարը, ինչպես նաև համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածը (հոդվածները), որտեղ ներառված են արժեզրկումից կորուստները,

բ) շահույթում կամ վնասում տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների հակադարձման գումարը, ինչպես նաև համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածը (հոդվածները), որտեղ ներառված են արժեզրկումից կորուստների հակադարձումները,

գ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում վերագնահատված ակտիվների գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների գումարը,

դ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում վերագնահատված ակտիվների գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների հակադարձման գումարը:

127. Ակտիվների դասն իրենից ներկայացնում է կազմակերպության գործունեության մեջ համանման բնույթով և համանման օգտագործմամբ ակտիվների խմբավորում:

128. 126-րդ պարագրաֆում պահանջվող տեղեկատվությունը կարող է ներկայացվել ակտիվների դասի գծով բացահայտվող այլ տեղեկատվության հետ: Օրինակ` նման տեղեկատվությունը կարող է ներառվել հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում հիմնական միջոցների հաշվեկշռային արժեքի համադրման մեջ, ինչպես պահանջվում է ՀՀՄՍ 16-ով:

129. Այն կազմակերպությունը, որը ներկայացնում է սեգմենտային տեղեկատվություն` ՖՀՄՍ 8-ի համաձայն, պետք է յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի գծով բացահայտի հետևյալը`

ա) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շահույթում կամ վնասում և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների գումարը.

բ) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում շահույթում կամ վնասում և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստների հակադարձման գումարը:

130. Առանձին ակտիվի (ներառյալ գուդվիլի) կամ դրամաստեղծ միավորի գծով, որոնց համար տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչվել կամ հակադարձվել է արժեզրկումից կորուստ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) այն դեպքերը և հանգամանքները, որոնք հանգեցրել են արժեզրկումից կորուստների ճանաչմանը կամ հակադարձմանը,

բ) ճանաչված կամ հակադարձված արժեզրկումից կորուստների գումարը,

գ) առանձին ակտիվի գծով`

    (i) ակտիվի բնույթը, և

    (ii) եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է սեգմենտային տեղեկատվություն` ՖՀՄՍ 8-ի համաձայն, ապա այն հաշվետու սեգմենտը, որին պատկանում է ակտիվը,

դ) դրամաստեղծ միավորի գծով`

    (i) դրամաստեղծ միավորի նկարագրությունը (օրինակ` արդյոք այն իրենից ներկայացում է առարկայա-արտադրական մասնագի-տացում, գործարան, բիզնեսի ոլորտ, աշխարհագրական տարածք կամ հաշվետու սեգմենտ, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 8-ում),

    (ii) ճանաչված կամ հակադարձված արժեզրկումից կորստի գումարն ըստ ակտիվների դասերի, և ըստ հաշվետու սեգմենտների, եթե կազմակերպությունը` ՖՀՄՍ 8-ի համաձայն, ներկայացնում է սեգմենտային տեղեկատվություն, և

   (iii) եթե դրամաստեղծ միավորի որոշակիացման համար ակտիվների խմբավորումը փոփոխությունների է ենթարկվել` սկսած այն պահից, երբ կատարվել էր դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարի (եթե այդպիսին եղել է) նախորդ գնահատումը, ապա կազմակեր-պությունը պետք է նկարագրի ակտիվների ընթացիկ և նախորդ խմբավորման եղանակները, ինչպես նաև դրամաստեղծ միավորի որոշակիացման եղանակը փոփոխելու պատճառները,

ե) ակտիվի (դրամաստեղծ միավորի) փոխհատուցվող գումարը և արդյոք ակտիվի (դրամաստեղծ միավորի) փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է դրա իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումները, թե` օգտագործման արժեքը,

զ) եթե փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը`

   (i) իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակը (տե՛ս ՖՀՄՍ 13-ը), որում ակտիվի (դրամաստեղծ միավորի) իրական արժեքի չափումը դասակարգված է ամբողջությամբ (առանց հաշվի առնելու` արդյոք «օտարման ծախսումները» դիտելի են, թե ոչ),

   (ii) իրական արժեքի հիերարխիայի 2-րդ մակարդակում և 3-րդ մակարդակում դասակարգված իրական արժեքի չափումների համար գնահատման մեթոդ(ներ)ի նկարագրությունը, որն օգտագործվում է «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը չափելու համար: Եթե գնահատման մեթոդում փոփոխություն է եղել, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փոփոխությունը և դրա պատճառ(ներ)ը, և

   (iii) իրական արժեքի հիերարխիայի 2-րդ մակարդակում և 3-րդ մակարդակում դասակարգված իրական արժեքի չափումների համար յուրաքանչյուր առանցքային ենթադրություն, որի հիման վրա է ղեկավարությունը որոշել «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումները»: Առանցքային են այն ենթադրությունները, որոնց նկատմամբ ակտիվի (դրամաստեղծ միավորի) փոխհատուցվող գումարը ամենազգայունն է: Կազմակերպությունը պետք է նաև բացահայտի ընթացիկ և նախորդ չափումներում օգտագործված զեղչման դրույք(ներ)ը, եթե «իրական արժեք հանած օտարման ծախսումներ»-ը չափվել է` օգտագործելով ներկա արժեքի մեթոդը,

է) եթե փոխհատուցվող գումարն իրենից ներկայացնում է օգտագործման արժեքը, զեղչման դրույքը (դրույքները), որը կիրառվել է օգտագործման արժեքի ընթացիկ և նախորդ (եթե այդպիսին եղել է) գնահատումներում:

131. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը այն արժեզրկումից ընդհանուր կորուստների և արժեզրկումից կորուստների ընդհանուր հակադարձումների վերաբերյալ, որոնք ճանաչվել են այն ժամանակաշրջանների ընթացքում, որոնց գծով 130-րդ պարագրաֆի համաձայն տեղեկատվություն չի բացահայտվել`

ա) այն ակտիվների հիմնական դասերը, որոնց վրա ազդեցություն են թողել արժեզրկումից կորուստները, և այն ակտիվների հիմնական դասերը, որոնց վրա ազդեցություն են թողել արժեզրկումից կորուստների հակադարձումները,

բ) այն հիմնական դեպքերը և հանգամանքները, որոնք հանգեցրել են արժեզրկումից կորուստների ճանաչմանը և արժեզրկումից կորուստների հակադարձմանը:

132. Խրախուսվում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի այն ենթադրությունները, որոնք օգտագործվել են` ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվների (դրամաստեղծ միավորների) փոխհատուցվող գումարները որոշելու համար: Այնուամենայնիվ, 134-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը տեղեկատվություն բացահայտի այն գնահատականների վերաբերյալ, որոնք կիրառվել են դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարի չափման համար, երբ գուդվիլը կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվը ներառված է այդ միավորի հաշվեկշռային արժեքում:

133. Եթե, 84-րդ պարագրաֆի համաձայն, տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռքբերված գուդվիլի որևէ մաս հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտին չի բաշխվել դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի), ապա չբաշխված գուդվիլի գումարը, չբաշխված մնալու պատճառների հետ միասին, պետք է բացահայտվի:

Գուդվիլ կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվներ ներառող դրամաստեղծ միավորների փոխհատուցվող գումարը որոշելիս կիրառվող գնահատականները

134. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ (ա)-(զ) կետերով պահանջվող տեղեկատվությունը յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի) գծով, որին բաշխված գուդվիլի կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը` կազմակերպության գուդվիլի կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքի հետ համեմատած, նշանակալի է`

ա) միավորին (միավորների խմբին) բաշխված գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը,

բ) միավորին (միավորների խմբին) բաշխված անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը,

գ) միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարի որոշման հիմունքը (այսինքն` օգտագործման արժեքը կամ իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումները),

դ) եթե միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը հիմնված է օգտագործման արժեքի վրա`

    (i) յուրաքանչյուր կարևոր ենթադրությունը, որի վրա ղեկավարությունը հիմնվել է իր ամենավերջին բյուջեների/կանխատեսական գնահա-տումների կողմից ընդգրկվող ժամանակաշրջանի համար դրամական հոսքերի կանխատեսումներն իրականացնելիս: Կարևոր են այն ենթադրությունները, որոնց նկատմամբ միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը առավել զգայուն է,

   (ii) յուրաքանչյուր կարևոր ենթադրության հիմքում ընկած մեծությունները որոշելու համար ղեկավարության մոտեցման նկարագրությունը` արդյոք այդ մեծությունները արտացոլում են նախկին փորձը, կամ, եթե կիրառելի է, արդյոք դրանք համապա-տասխանում են տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներին, և, եթե ոչ, ինչպես և ինչու են դրանք տարբերվում նախկին փորձից կամ տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներից,

   (iii) այն ժամանակաշրջանը, որի կտրվածքով ղեկավարությունը կանխա-տեսել է ղեկավարության կողմից հաստատված ֆինանսական բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների վրա հիմնված դրամական հոսքերը, և, այն դեպքում, երբ դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի) համար օգտագործվել է կանխատեսման հինգ տարուց երկար ժամանակաշրջան, ավելի երկար ժամանակաշրջանի հիմնավորված լինելու բացատրությունը,

    (iv) ամենավերջին բյուջեների/կանխատեսական գնահատումների կողմից նախատեսված ժամանակաշրջանից հետո ընկած ժամանակաշրջան-ների համար դրամական հոսքերի կանխատեսումների էքստրապոլ-յացիայի նպատակով կիրառված աճի տեմպը, և այն ցանկացած աճի տեմպի կիրառման հիմնավորումը, որը գերազանցում է երկարաժամկետ միջին աճի տեմպը արտադրանքների, ճյուղերի կամ երկրի (երկրների) համար, որտեղ գործում է կազմակերպությունը, կամ այն շուկաների համար, որտեղ օգտագործվում է միավորը (միավորների խումբը),

      (v) դրամական հոսքերի կանխատեսումների նպատակով կիրառված զեղչման դրույքը (դրույքները),

ե) եթե միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը հիմնված է իրական արժեքի` հանած օտարման ծախսումները, վրա, իրական արժեքը` հանած վաճառքի ծախսումները, չափելու նպատակով օգտագործված գնահատման մեթոդ(ներ)ը: Կազմակերպությունը կարող է չտրամադրել ՖՀՄՍ 13-ով պահանջվող բացահայտումները: Եթե իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումները, չափելու նպատակով չի օգտագործվել նույնական միավորի (միավորների խմբի) համար գնանշված գինը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը`

    (i) այն յուրաքանչյուր կարևոր ենթադրությունը, որի հիման վրա ղեկավարությունը որոշել է իրական արժեքը` հանած օտարման ծախսումները: Կարևոր են այն ենթադրությունները, որոնց նկատմամբ միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը առավել զգայուն է,

   (ii) յուրաքանչյուր կարևոր ենթադրության հիմքում ընկած մեծությունը (մեծությունները) որոշելու համար ղեկավարության մոտեցման նկարագրությունը` արդյոք այդ մեծությունները արտացոլում են նախկին փորձը, կամ, եթե կիրառելի է, արդյոք դրանք համապա-տասխանում են տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներին, և, եթե ոչ, ինչպես և ինչու են դրանք տարբերվում նախկին փորձից կամ տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներից,

    (iiԱ) իրական արժեքի հիարերխիայի մակարդակը (տես` ՖՀՄՍ 13-ը), որի սահմաններում իրական արժեքի չափումը վերաբերում է ամբողջությամբ (առանց հաշվի առնելու «օտարման ծախսումների» դիտելիությունը),

    (iiԲ) գնահատման մեթոդում փոփոխություն լինելու դեպքում, այդ փոփոխությունը և դրա պատճառ(ներ)ը:

Եթե «իրական արժեքը հանած օտարման ծախսումներ»-ը, չափվում է` օգտագործելով դրամական զեղչված հոսքերի կանխատեսումները, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը`

    (iii) այն ժամանակաշրջանը, որի համար ղեկավարությունը կանխատեսել է դրամական հոսքերը,

    (iv) այն աճի տեմպը, որն օգտագործվել է դրամական հոսքերի կանխատեսումներն էքստրապոլացնելու նպատակով,

    (v) այն զեղչման դրույքը (դրույքները), որը կիրառվել է դրամական հոսքերի կանխատեսումների նպատակով,

զ) եթե միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը որոշելիս ղեկավարության կողմից կիրառված հիմնական ենթադրության խելամտորեն հնարավոր փոփոխության պարագայում միավորի (միավորների խմբի) հաշվեկշռային արժեքը կգերազանցի նրա փոխհա-տուցվող գումարը, ապա`

    (i) այն գումարը, որի չափով միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը գերազանցում է նրա հաշվեկշռային արժեքը,

    (ii) հիմնական ենթադրությանը վերագրված մեծությունը,

    (iii) այն գումարը, որի չափով կարևոր ենթադրությանը վերագրված մեծությունը պետք է փոփոխվի` փոխհատուցվող գումարի չափման համար օգտագործվող այլ փոփոխականների վրա նման փոփոխության ազդեցությունները հաշվի առնելուց հետո, որպեսզի միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարը հավասարվի նրա հաշվեկշռային արժեքին:

135. Եթե գուդվիլի կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի մի մասը կամ ամբողջը բաշխված է մի քանի դրամաստեղծ միավորների (միավորների խմբերի) միջև, և այդ եղանակով յուրաքանչյուր միավորին (միավորների խմբին) բաշխված գումարը` կազմակերպության գուդվիլի կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքի հետ համեմատած, ոչ նշանակալի է, ապա այդ հանգամանքը պետք է բացահայտվի այդ միավորներին (միավորների խմբին) բաշխված գուդվիլի կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների հանրագումարային հաշվեկշռային արժեքի հետ մեկտեղ: Ի լրումն, եթե այդ միավորներից (միավորների խմբից) որևիցե մեկի փոխհատուցվող գումարը հիմնված է միևնույն կարևոր ենթադրության (ենթադ-րությունների) վրա, և դրանց բաշխված գուդվիլի կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների հանրագումարային հաշվեկշռային արժեքը նշանակալի է` կազմակերպության գուդվիլի կամ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքի հետ համեմատած, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ հանգամանքը, ինչպես նաև պետք է բացահայտի`

ա) այդ միավորներին (միավորների խմբին) բաշխված գուդվիլի հանրագումարային հաշվեկշռային արժեքը,

բ) այդ միավորներին (միավորների խմբին) բաշխված անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվների հանրագումարային հաշվեկշռային արժեքը,

գ) կարևոր ենթադրության (ենթադրությունների) նկարագրությունը,

դ) կարևոր ենթադրության (ենթադրությունների) հիմքում ընկած մեծությունները որոշելու համար ղեկավարության կողմից կիրառված մոտեցման նկարագրությունը` արդյոք այդ մեծությունները արտացոլում են նախկին փորձը, կամ, եթե կիրառելի է, արդյոք դրանք համապատասխա-նում են տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներին, և, եթե ոչ, ինչպես և ինչու են դրանք տարբերվում նախկին փորձից կամ տեղեկատվության արտաքին աղբյուրներից,

ե) եթե կարևոր ենթադրությունում (ենթադրություններում) խելամտորեն հնարավոր փոփոխության հետևանքով միավորի (միավորների խմբի) հանրագումարային հաշվեկշռային արժեքը կգերազանցի դրա փոխհատուցվող գումարը`

     (i) այն գումարը, որի չափով միավորների հանրագումարային փոխհատուցվող գումարը գերազանցում է դրանց հաշվեկշռային արժեքը,

    (ii) կարևոր ենթադրության (ենթադրությունների) հիմքում ընկած մեծությունները,

    (iii) այն գումարը, որի չափով կարևոր ենթադրության (ենթա-դրությունների) հիմքում ընկած մեծությունները պետք է փոփոխվեն փոխհատուցվող գումարի չափման համար օգտագործվող այլ փոփոխականների վրա նման փոփոխության ազդեցությունները հաշվի առնելուց հետո, որպեսզի միավորների (միավորների խմբերի) հանրագումարային փոխհատուցվող գումարը հավասարվի դրանց հաշվեկշռային արժեքին:

136. Նախորդող ժամանակաշրջանում իրականացված դրամաստեղծ միավորի (միավորների խմբի) փոխհատուցվող գումարի ամենավերջին մանրամասն հաշվարկը կարող է, համաձայն 24-րդ կամ 99-րդ պարագրաֆի, փոխանցվել հաջորդ ժամանակաշրջան և օգտագործվել այդ միավորի (միավորների խմբի) ընթացիկ ժամանակաշրջանում արժեզրկման ստուգման նպատակով` այն դեպքում, երբ բավա-րարված են սահմանված չափանիշները: Եթե դա այդպես է, ապա այդ միավորի (միավորների խմբի) կտրվածքով 134-րդ և 135-րդ պարագրաֆներում ներառված տեղեկատվության բացահայտումների պահանջները վերաբերում են նաև հաջորդ ժամանակաշրջան փոխանցված փոխհատուցվող գումարի հաշվարկին:

137. 9-րդ ցուցադրական օրինակը ներկայացնում է 134-րդ և 135-րդ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումները:

 

Անցումային դրույթներ և ուժի մեջ մտնելը

---

138. [Հանված է]

139. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը`

ա) բիզնեսի այն միավորման արդյունքում ձեռքբերված գուդվիլի և ոչ նյութական ակտիվների համար, որի վերաբերյալ համաձայնագիրը կնքվել է 2004 թվականի մարտի 31-ին կամ դրանից հետո, և

բ) բոլոր այլ ակտիվների համար առաջընթաց` 2004 թվականի մարտի 31-ին կամ դրանից հետո սկսվող առաջին տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբից:

140. Կազմակերպություններին, որոնց համար կիրառվում է 139-րդ պարագրաֆը, խրախուսվում է սույն ստանդարտի պահանջները կիրառել նախքան 139-րդ պարագրաֆում սահմանված ուժի մեջ մտնելու ամսաթվերը: Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է նախքան սահմանված ուժի մեջ մտնելու ամսաթվերը, այն պետք է միաժամանակ նաև կիրառի ՖՀՄՍ 3-ը և ՀՀՄՍ 38-ը (2004 թվականին վերանայված տարբերակ):

140Ա. «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է տերմինաբանությունը, որը կիրառվում է ամ-բողջ ՖՀՄՍ-ներում: Ի լրումն` փոփոխվել են 61, 120, 126 և 129 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

140Բ. ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են 65, 81, 85 և 139 պարագրաֆները, հանվել են 91-95 և 138 պարագրաֆները և ավելացվել է Գ հավելվածը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այս փոփոխությունները պետք է նաև կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի հա-մար:

140Գ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 134(ե) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը նշված փոփոխությունը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

140Դ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «Դուստր կազմակերպությունում, համատեղ հսկվող կազմակերպությունում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումների արժեքը» («Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտների առաջին անգամ որդեգրում» ՖՀՄՍ 1-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխութ-յուններ) փաստաթղթով ավելացվել է 12(ը) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանի համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 27-ի 4-րդ և 38Ա պարագրաֆներին համապատասխան փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է միաժամանակ կիրառի 12(ը) պարագրաֆի փոփոխությունը:

140Ե. 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 80(բ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունն առաջընթաց` 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

140Զ. [Հանված է]

140Է. [Հանված է]

140Ը. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով և ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են պարագրաֆ 4-ը, 12(ը) պարագրաֆի վերնագիրը և 12(ը) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

140Թ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 5, 6, 12, 20, 22, 28, 78, 105, 111, 130 և 134 պարագրաֆները, հանվել են 25-27 պարագրաֆները և ավելացվել է 53Ա պարագրաֆը: Կազմակերպություննը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

140Ժ. 2013 թվականի մայիսին փոփոխվել են 130 և 134 պարագրաֆները, ինչպես նաև պարագրաֆ 138-ի վերնագիրը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Կազմակերպությունը չպետք է կիրառի այդ փոփոխությունները այն ժամանակաշրջանների համար (ներառյալ` համադրելի ժամանակաշրջանները), երբ այն չի կիրառում ՖՀՄՍ 13-ը:

140ԺԱ.[Հանված է]

140ԺԲ.2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 2-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

140ԺԳ.2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 2, 4 և 5 պարագրաֆները և հանվել են 140Զ, 140Է և 140ԺԱ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

140ԺԴ.2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 2-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

ՀՀՄՍ 36-ի (1998 թվականին հրապարակված) գործողության դադարեցումը

---

141. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ին (1998 թվականին հրապարակված):

 

Հավելված Ա

 

Օգտագործման արժեքի չափման ժամանակ ներկա արժեքի որոշման տեխնիկաների օգտագործումը

 

Սույն հավելվածը այս ստանդարտի անբաժան մասն է: Այն ներկայացնում է օգտագործման արժեքի չափման ժամանակ ներկա արժեքի որոշման տեխնիկաների կիրառման ցուցումները: Չնայած ցուցումներում օգտագործվում է «ակտիվ» տերմինը` այն հավասարապես կիրառելի է դրամաստեղծ միավոր կազմող ակտիվների խմբի նկատմամբ:

 

Ներկա արժեքի չափման բաղադրիչները

 

Ա1. Հետևյալ տարրերը միասին արտահայտում են ակտիվների միջև եղած տնտեսական տարբերությունները`

ա) դրամական ապագա այն հոսքերի գնահատումը, կամ ավելի բարդ դեպքում` դրամական ապագա հոսքերի այն շարքերի գնահատումը, որոնք կազմակերպությունը ակնկալում է ստանալ ակտիվից,

բ) սպասումներ դրամական այդ հոսքերի գումարում կամ ժամկետներում հնարավոր տատանումներ վերաբերյալ,

գ) դրամի արժեքը ժամանակի մեջ` ընթացիկ շուկայական ոչ ռիսկային տոկոսադրույքով արտահայտված,

դ) ակտիվին հատուկ անորոշությունը կրելու գինը, և

ե) այլ, երբեմն չորոշակիացվող գործոններ (ինչպիսին է անիրացվելիությունը), որոնք շուկայի մասնակիցները հաշվի կառնեն կազմակերպության կողմից ակ-տիվի օգտագործումից ակնկալվող դրամական ապագա հոսքերի գնահատման ժամանակ:

Ա2. Սույն հավելվածը համադրում է ներկա արժեքի հաշվարկման երկու մոտեցումներ, որոնցից ցանկացածը` իրավիճակից կախված, կարող է օգտագործվել ակտիվի օգտագործման արժեքի գնահատման նպատակով: «Ավանդական» մոտեցման դեպքում զեղչման դրույքի մեջ ներառված են Ա1(բ)-(ե) պարագրաֆներում նկարագրված գործոնների գծով ճշգրտումները: «Դրամական ակնկալվող հոսքերի» մոտեցման դեպքում (բ), (դ) և (ե) կետերում նշված գործոնները ճշգրտումների պատճառ են հանդիսանում` ռիսկով ճշգրտված դրամական ակնկալվող հոսքերը ստանալու համար: Անկախ այն բանից, թե կազմակերպությունը որ մոտեցումն է ընդունում ապագա դրամական հոսքերի գումարի կամ ժամանակի հնարավոր փոփոխականությունների ակնկալիքները արտացոլելու նպատակով, արդյունքը պետք է լինի դրամական ապագա հոսքերի ակնկալվող ներկա արժեքի արտացոլումը, այսինքն` բոլոր հնարավոր ելքերի միջին կշռվածը:

 

Ընդհանուր սկզբունքներ

 

Ա3. Դրամական ապագա հոսքերի և տոկոսադրույքների գնահատման նպատակով կիրառվող տեխնիկաները տարբեր իրավիճակներում տարբեր կլինեն` դիտարկվող ակտիվին շրջապատող հանգամանքներից կախված: Այնուամենայնիվ, հետևյալ ընդհանուր սկզբունքները ուղղորդում են ակտիվների չափման ժամանակ ներկա արժեքի տեխնիկաների ցանկացած կիրառումը`

ա) դրամական հոսքերը զեղչելու նպատակով կիրառված տոկոսադրույքները պետք է արտացոլեն այն ենթադրությունները, որոնք համապատասխանում են դրամական գնահատված հոսքերին հատուկ ենթադրություններին: Այլապես, որոշ ենթադրությունների արդյունքը կհաշվարկվի կրկնակի կամ կանտեսվի: Օրինակ` 12 տոկոս զեղչման դրույքը կարող է կիրառվել տրամադրված փոխառության գծով դրամական պայմանագրային հոսքերի նկատմամբ: Այդ դրույքն արտացոլում է որոշակի բնութագրերով փոխառությունների գծով ապագա չվճարումների վերաբերյալ սպասումները: Այդ նույն 12 տոկոս դրույքը չպետք է կիրառվի դրամական ակնկալվող հոսքերի զեղչման նպատակով, քանի որ դրամական այդ հոսքերն արդեն իսկ արտացոլում են ապագա չվճարումների վերաբերյալ ենթադրությունները.

բ) դրամական գնահատված հոսքերը և զեղչման դրույքները պետք է զերծ լինեն և՛ կանխակալությունից, և՛ դիտարկվող ակտիվի հետ չկապված գործոններից: Օրինակ` ակտիվի տեսանելի ապագա շահութաբերությունը բարձրացնելու նպատակով դրամական զուտ հոսքերի կանխամտածված թերագնահատումը կանխակալություն է առաջացնում չափման գործընթացում.

գ) դրամական գնահատված հոսքերը կամ զեղչման դրույքները պետք է արտացոլեն հնարավոր ելքերի միջակայքը և ոչ թե մեկ` առավել հավանական, առավելագույն կամ նվազագույն հնարավոր գումար:

 

Ներկա արժեքի որոշման մոտեցումներ. ավանդական մոտեցում և դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցում

 

Ավանդական մոտեցում

 

Ա4. Հաշվապահական հաշվառման պրակտիկայում ներկա արժեքի կիրառումը ավան-դաբար ենթադրել է դրամական հոսքերի մեկ շարքի և մեկ զեղչման դրույքի օգտա-գործում, որը հաճախ բնութագրվում է որպես «ռիսկին համաչափ դրույք»: Իրականում, ավանդական մոտեցումը ենթադրում է, որ մեկ զեղչման դրույքի կիրառման պարագայում այն իր մեջ ընդգրկում է դրամական ապագա հոսքերի և համապատասխան ռիսկի դիմաց լրացուցիչ հատույցի բոլոր ակնկալիքները: Այդ պատճառով, ավանդական մոտեցումը հիմնական շեշտը դնում է զեղչման դրույքի ընտրության վրա:

Ա5. Որոշ իրավիճակներում, օրինակ` երբ շուկայում շրջանառվում են համեմատելի ակտիվներ, ավանդական մոտեցումը հարաբերականորեն հեշտ է կիրառել: Դրամա-կան պայմանագրային հոսքեր ունեցող ակտիվների համար դա համաձայնեցվում է այն բանի հետ, թե շուկայի մասնակիցները ինչպես են բնութագրում ակտիվները, օրինակ, «12 տոկոսանոց պարտատոմսի» դեպքում:

Ա6. Այնուամենայնիվ, ավանդական մոտեցումը կարող է չափման որոշ բարդ խնդիրներ ըստ պահանջվածի չլուծել, ինչպես օրինակ` այն ոչ ֆինանսական ակտիվների չափումը, որոնց համար կամ որոնց համադրելի ակտիվների համար շուկա գոյություն չունի: «Ռիսկին համաչափ դրույքի» որոնման ճիշտ ուղին պահանջում է առնվազն երկու տարրերի վերլուծություն, այն է` շուկայում գոյություն ունեցող ակտիվի և դրա համար առկա տոկոսադրույքի վերլուծություն, և չափվող ակտիվի վերլուծություն: Չափվող դրամական հոսքերի համար տեղին տոկոսադրույքը պետք է դուրս բերվի այդ ուրիշ ակտիվի առկա տոկոսադրույքից: Այդ դուրսբերումն իրականացնելու նպատակով այդ ուրիշ ակտիվի դրամական հոսքերի հատ-կությունները պետք է նման լինեն չափվող ակտիվի դրամական հոսքերի հատկություններին: Հետևաբար, չափում իրականացնողը պետք է կատարի հետևյալը`

ա) որոշակիացնի դրամական այն հոսքերի կազմը, որը պետք է զեղչվի,

բ) շուկայում որոշակիացնի մեկ ուրիշ ակտիվ, որի դրամական հոսքերը առերևույթ ունեն համանման բնութագրեր,

գ) համեմատի երկու տարրերից առաջացող դրամական հոսքերի կազմերը` հավաստիանալու համար, որ դրանք համանման են (օրինակ` արդյոք երկուսն էլ դրամական պայմանագրային հոսքերի են, թե մեկը պայմանագրային է, իսկ մյուսը` գնահատված),

դ) գնահատի, արդյոք տարրերից մեկում գոյություն ունի այնպիսի բաղադրիչ, որը առկա չէ մյուսում (օրինակ` արդյո՞ք մեկն ավելի իրացվելի է, քան մյուսը), և

ե) գնահատի, արդյոք դրամական հոսքերի երկու կազմերն էլ փոփոխվող տնտեսական պայմաններում ունեն նույն ձևով դրսևորվելու (այսինքն` փոփոխվելու) հավանականություն:

 

Դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցում

 

Ա7. Որոշ իրավիճակներում դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցումն ավելի արդյունավետ չափման գործիք է, քան ավանդական մոտեցումը: Չափման գործընթացում, դրամական մեկ առավել հավանական հոսքի փոխարեն, դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցումն օգտագործում է հնարավոր դրամական հոսքերի բոլոր ակնկալվող տարբերակները: Օրինակ` դրամական հոսքերը կարող են լինել 100 ԱՄ, 200 ԱՄ կամ 300 ԱՄ, համապատասխանաբար 10 տոկոս, 60 տոկոս և 30 տոկոս հավանականությամբ: Դրամական ակնկալվող հոսքը կազմում է 220 ԱՄ: Դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցումը տարբերվում է ավանդական մոտեցու-մից նրանով, որ այն կենտրոնանում է դիտարկվող դրամական հոսքերի ուղղակի վերլուծության և չափման ընթացքում օգտագործվող առավել մանրամասն ենթա-դրությունների վրա:

Ա8. Դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցումը նույնպես թույլատրում է ներկա արժեքի տեխնիկաների կիրառումը այն դեպքերում, երբ դրամական հոսքերի ժամկետները որոշակի չեն: Օրինակ` 1,000 ԱՄ դրամական հոսքը կարող է ստացվել մեկ, երկու կամ երեք տարի հետո, համապատասխանաբար 10 տոկոս, 60 տոկոս և 30 տոկոս հավանականությամբ: Ստորև բերված օրինակը ներկայացնում է այդպիսի դեպքում ակնկալվող ներկա արժեքի հաշվարկը:

 

1,000 ԱՄ-ի ներկա արժեքը մեկ տարուց, 5%-ով	952.38 ԱՄ
Հավանականությունը`	10.00%	95.24 ԱՄ
1,000 ԱՄ-ի ներկա արժեքը երկու տարուց 5.25%-ով	902.73 ԱՄ
Հավանականությունը`	60.00%	541.64 ԱՄ
1,000 ԱՄ-ի ներկա արժեքը` երեք տարուց, 5.50%-ով	851.61 ԱՄ
Հավանականությունը`	30.00%	255.48 ԱՄ
Ակնկալվող ներկա արժեք		892.36 ԱՄ

 

Ա9. 892.36 ԱՄ ակնկալվող ներկա արժեքը տարբերվում է լավագույն գնահատականի ավանդական հասկացությունից, որը կազմում է 902.73 ԱՄ (60 տոկոս հավա-նականության դեպքում): Ներկա արժեքի ավանդական հաշվարկը սույն օրինակի նկատմամբ կիրառելիս պահանջվում է որոշել, թե դրամական հոսքերի որ հնարավոր ժամկետը պետք է օգտագործվի և, համապատասխանաբար, անտեսվեն այլ ժամկետների հավանականությունները: Դա այն պատճառով է, որ ներկա արժեքի ավանդական հաշվարկի դեպքում զեղչման դրույքը չի կարող արտացոլել ժամկետ-ների անորոշությունները:

Ա10. Հավանականությունների օգտագործումը դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցման կարևոր տարրերից է: Իրականում, դեռևս ստացված չէ այն հարցի պա-տասխանը, թե արդյոք բարձր սուբյեկտիվությամբ գնահատումների վերագրված հավանականությունները հանգեցնում են ավելի մեծ ճշգրտության, քան փաստացի գոյություն ունի: Այնուամենայնիվ, ավանդական մոտեցման ճիշտ կիրառումը (ինչպես նկարագրված է Ա6 պարագրաֆում) պահանջում է այդ միևնույն գնահատումները և սուբյեկտիվությունը, ինչ որ դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցումը, սակայն չի ապահովում հաշվարկների այնպիսի թափանցիկություն, ինչ վերջինների դեպքում:

Ա11. Ներկայումս կիրառվող պրակտիկայում մշակված բազմաթիվ գնահատումներ արդեն իսկ ոչ ֆորմալ ձևով ներառում են դրամական ակնկալվող հոսքերի մոտեցման տարրերը: Բացի այդ, հաշվապահները հաճախ բախվում են ակտիվը չափելու անհրաժեշտության հետ` ունենալով միայն դրամական հնարավոր հոսքերի հավանա-կանությունների վերաբերյալ սահմանափակ տեղեկատվություն: Օրինակ` հաշվապահը կարող է բախվել հետևյալ իրավիճակի հետ`

ա) գնահատված գումարը ընկած է 50 ԱՄ-ի և 250 ԱՄ-ի միջակայքում, սակայն այդ միջակայքում ոչ մի գումար այլ գումարից առավել հավանական չէ: Այդ սահմանափակ տեղեկատվության վրա հիմնվելով` դրամական գնահատված ակնկալվող հոսքը կկազմի 150 ԱՄ [(50 + 250)/2].

բ) գնահատված գումարը ընկած է 50 ԱՄ-ի և 250 ԱՄ-ի միջակայքում և ամենա-հավանական գումարը 100 ԱՄ-ն է: Այնուամենայնիվ, յուրաքանչյուր գումարին վերագրվող հավանականությունները հայտնի չեն: Այդ սահմանափակ տեղեկատվության վրա հիմնվելով` դրամական գնահատված ակնկալվող հոսքը կկազմի 133.33 ԱՄ [(50 + 100+250)/3].

գ) գնահատված գումարը կկազմի 50 ԱՄ (10 տոկոս հավանականությամբ), 250 ԱՄ (30 տոկոս հավանականությամբ) կամ 100 ԱՄ (60 տոկոս հավանականությամբ): Այդ սահմանափակ տեղեկատվության վրա հիմնվելով` դրամական գնահատված ակնկալվող հոսքը կկազմի 140 ԱՄ [(50 x 0.10) + (250 x 0.30) + (100 x 0.60)]:

Յուրաքանչյուր դեպքում դրամական գնահատված ակնկալվող հոսքը, հավանաբար, օգտագործման արժեքի ավելի լավ գնահատում է, քան եթե վերցվեր միայն նվազագույն, առավել հավանական կամ առավելագույն գումարը:

Ա12. Դրամական ակնկալվող հոսքերի կիրառման համար կատարված ծախսումները ստացված արդյունքի համեմատ կարող են արդարացված չլինել (ծախսումներ-օգուտներ սահմանափակում): Որոշ դեպքերում կազմակերպությանը կարող են հասանելի լինել մեծ ծավալի տվյալներ, և այն կարող է մշակել դրամական հոսքերի բազմաթիվ սցենարներ: Այլ դեպքերում կազմակերպությունը` առանց լրացուցիչ նշանակալի ծախսումների, կարող է հնարավորություն չունենալ դրամական հոսքերի փոփոխականության վերաբերյալ ստանալու ավելին, քան ընդհանուր եզրակացություններն են: Կազմակերպությունը պետք է հավասարակշռի լրացուցիչ տեղեկատվություն ստանալու համար ծախսումներն այն լրացուցիչ արժանա-հավատության հետ, որն այդ տեղեկատվությունը կհանգեցնի դրա միջոցով չափում իրականացնելիս:

Ա13. Գոյություն ունի այնպիսի կարծիք, որ դրամական ակնկալվող հոսքերի տեխնիկաները մեկ կամ սահմանափակ հնարավոր ելքեր ունեցող տարրի չափման համար տեղին չեն: Բերվում է մի ակտիվի օրինակ, որն ունի երկու հնարավոր ելքեր` դրամական հոսքը 90 տոկոս հավանականությամբ կազմելու է 10 ԱՄ, և դրամական հոսքը 10 տոկոս հավանականությամբ կազմելու է 1,000 ԱՄ: Այդպիսի կարծիքի հեղինակները նշում են, որ ակնկալվող դրամական հոսքերն այս օրինակում կազմում են 109 ԱՄ, և քննադատում են այդ արդյունքը, քանի որ այդ գումարը չի համապատասխանում այն գումարին, որը կարող է ի վերջո վճարվել:

Ա14. Պնդումները, որոնցից մեկի մասին նշվեց, արտացոլում են չափման խնդրի վերա-բերյալ հիմնական անհամաձայնությունը: Եթե չափման խնդիրը կատարվելիք ծախ-սումների կուտակումն է, ապա դրամական ակնկալվող հոսքերը կարող են ակնկալ-վող ծախսումների ներկայացուցչականորեն հավաստի գնահատում չլինել: Այնուամե-նայնիվ, սույն ստանդարտի խնդիրը ակտիվի փոխհատուցվող գումարի չափումն է: Վերը բերված օրինակում դիտարկվող ակտիվի փոխհատուցվող գումարի 10 ԱՄ լինելը հավանական չէ` նույնիսկ այն դեպքում, երբ դա դրամական ամենահավանական հոսքն է: Պատճառն այն է, որ 10 ԱՄ արդյունքը չի ներառում ակտիվի չափմանը մասնակցող դրամական հոսքերի անորոշությունները: Փոխարենը` դրամական անորոշ հոսքերը ներկայացվում են այնպես, կարծես թե դրանք դրամական որոշակի հոսքեր են: Ոչ մի ռացիոնալ կազմակերպություն նման հատկություններով ակտիվը չի վաճառի 10 ԱՄ-ով:

 

Զեղչման դրույք

 

Ա15. Ակտիվի օգտագործման արժեքի չափման նպատակով ընդունած մոտեցումից անկախ` դրամական հոսքերի զեղչման նպատակով օգտագործված տոկոսադրույքը չպետք է արտացոլի այն ռիսկերը, որոնց գծով դրամական գնահատված հոսքերը արդեն ճշգրտվել են: Այլապես, որոշ ենթադրությունների ազդեցությունը կարող է կրկնակի հաշվարկվել:

Ա16. Այն դեպքերում, երբ ակտիվին հատուկ դրույքը ուղղակիորեն մատչելի չէ շուկայից, զեղչման դրույքը որոշելու համար կազմակերպությունն օգտագործում է դրան փոխա-րինողներ: Նպատակն այն է, որ շուկայական գնահատականներով հնարավորինս իրականացվի հետևյալների գնահատումը`

ա) դրամի արժեքը ժամանակի մեջ` նախքան ակտիվի օգտակար ծառայության ավարտն ընկած ժամանակաշրջանների համար, և

բ) Ա1(բ), Ա1(դ) և Ա1(ե) պարագրաֆներում նկարագրված գործոնները` այնքանով, որքանով այդ գործոնները ճշգրտումներ չեն առաջացրել դրամական գնահատված հոսքերը որոշելիս:

Ա17. Որպես նման գնահատում իրականացնելու սկզբնակետ` կազմակերպությունը կարող է հաշվի առնել հետևյալ դրույքները`

ա) կազմակերպության կապիտալի կշռված միջին արժեքը, որը որոշվել է այնպիսի տեխնիկաների կիրառմամբ, ինչպիսին է «կապիտալ ակտիվների գնորոշման մոդելը»,

բ) կազմակերպության լրացուցիչ փոխառության տոկոսադրույքը, և

գ) այլ շուկայական փոխառությունների դրույքներ:

Ա18. Այնուամենայնիվ, այդ դրույքները պետք է ճշգրտվեն, որպեսզի`

ա) արտացոլվի այն եղանակը, որով շուկան պետք է գնահատի ակտիվի` դրամական գնահատված հոսքերի հետ կապված յուրահատուկ ռիսկերը, և

բ) բացառվեն այն ռիսկերը, որոնք չեն վերաբերում ակտիվի դրամական գնահատված հոսքերին, կամ որոնց գծով դրամական գնահատված հոսքերը արդեն ճշգրտվել են:

Ուշադրություն պետք է դարձվի այնպիսի ռիսկերի վրա, ինչպիսիք են երկրի ռիսկը, արժութային ռիսկը և գնային ռիսկը:

Ա19. Զեղչման դրույքը անկախ է կազմակերպության կապիտալի կառուցվածքից և կազմակերպության կողմից ակտիվի ձեռքբերումը ֆինանսավորելու եղանակից, քանի որ ակտիվից առաջացող ապագա դրամական ակնկալվող հոսքերը կախված չեն այն եղանակից, որով կազմակերպությունը ֆինանսավորում է ակտիվի ձեռքբերումը:

Ա20. 55-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ զեղչման դրույքը լինի մինչև հարկումը դրույքը: Հետևաբար, այն դեպքում, երբ զեղչման դրույքի գնահատման հիմքը հարկումից հետո է, ապա այդ հիմքը ճշգրտվում է` մինչև հարկման դրույքը արտացոլելու նպատակով:

Ա21. Սովորաբար կազմակերպությունը ակտիվի օգտագործման արժեքի գնահատման նպատակով օգտագործում է մեկ զեղչման դրույք: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը տարբեր ապագա ժամանակաշրջանների համար օգտագործում է զեղչման տարբեր դրույքներ այն դեպքերում, երբ օգտագործման արժեքը զգայուն է տարբեր ժամանակաշրջաններում ռիսկերի տարբերությունների կամ տոկոսադրույքների ժամկետային կառուցվածքի նկատմամբ:

 

Հավելված Բ

 

ՀՀՄՍ 16-ի փոփոխություն

 

[Փոփոխությունը կիրառելի չէ պահանջների համար]

 

Հավելված Գ

 

Գուդվիլ և չհսկող մասնակցություն ունեցող դրամաստեղծ միավորների արժեզրկման ստուգումը

 

Սույն հավելվածը այս ստանդարտի անբաժան մասն է:

 

Գ1. ՖՀՄՍ 3-ի (վերանայված` 2008 թվականին) համաձայն` ձեռքբերողը գուդվիլը չափում և ճանաչում է ձեռքբերման ամսաթվին` որպես ստորև բերված (ա) կետի գերազանցում (բ) կետի նկատմամբ`

ա) հետևյալների հանրագումարը`

    (i) փոխանցված հատուցումը` չափված ՖՀՄՍ 3-ի համաձայն, ըստ որի, որպես կանոն, պահանջվում է չափումն իրականացնել ձեռքբերման ամսաթվի իրական արժեքով,

    (ii) ձեռքբերման օբյեկտում ցանկացած չհսկող մասնակցության գումարը` չափված համաձայն ՖՀՄՍ 3-ի, և

   (iii) փուլերով ձևավորված բիզնեսի միավորման դեպքում, ձեռքբերման օբյեկտում ձեռքբերողի նախկինում ունեցած բաժնեմասի ձեռքբերման ամսաթվի իրական արժեքը,

բ) ձեռքբերված որոշելի ակտիվների և ստանձնած որոշելի պարտավորությունների ձեռքբերման ամսաթվի զուտ գումարները` չափված համաձայն ՖՀՄՍ 3-ի:

 

Գուդվիլի բաշխումը

 

Գ2. Սույն ստանդարտի 80-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ բիզնեսի միավորման արդյունքում առաջացող գուդվիլը բաշխվի ձեռք բերողի յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավորին կամ դրամաստեղծ միավորների խմբին, որոնք, ըստ ակնկալության, կստանան օգուտներ բիզնեսի միավորման սիներգիզմներից` անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք ձեռքբերման օբյեկտի այլ ակտիվներ կամ պարտավորություններ վերագրված են այդ միավորներին կամ միավորների խմբերին: Հնարավոր է, որ բիզնեսի միավորման արդյունքում առաջացող սիներգիզմներից որոշները կբաշխվեն այնպիսի դրամաստեղծ միավորների, որոնցում չհսկող մասնակցությունը չունի մասնակցություն:

 

Արժեզրկման ստուգումը

 

Գ3. Արժեզրկման ստուգումը ներառում է դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարի և դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքի համեմատությունը:

Գ4. Եթե կազմակերպությունը չհսկող մասնակցությունները չափում է որպես ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դուստր կազմակերպության որոշելի զուտ ակտիվներում իր համամասնական մասնակցություն, այլ ոչ թե չափում է իրական արժեքով, ապա չհսկող մասնակցություններին բաշխվող գուդվիլը ներառվում է համապատասխան դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարի մեջ, սակայն չի ճանաչվում մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: Որպես հետևանք` կազմակերպությունը պետք է հետհաշվարկի միջոցով ստանա միավորին բաշխված գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի համախառն գումարը` չհսկող մասնակցությանը վերագրելի գուդվիլը ներառելու համար: Այնուհետև, նշված հաշվեկշռային արժեքի համախառն գումարը համեմատվում է միավորի փոխհատուցվող գումարի հետ` որոշելու` արդյոք դրամաստեղծ միավորն արժեզրկված է, թե ոչ:

 

Արժեզրկումից կորստի բաշխումը

 

Գ5. 104-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ որոշված արժեզրկումից կորուստը բաշխվի այնպես, որ նախ նվազեցվի դրամաստեղծ միավորին բաշխված գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը, և, այնուհետև, այդ միավորի այլ ակտիվներին` համամասնորեն` հիմք ընդունելով այդ միավորում յուրաքանչյուր ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը:

Գ6. Եթե չհսկող մասնակցություն ունեցող դուստր կազմակերպությունը կամ դուստր կազմակերպության մի մասն ինքն է հանդիսանում դրամաստեղծ միավոր, ապա արժեզրկումից կորուստը բաշխվում է մայր կազմակերպության և չհսկող մասնակցության միջև այն նույն հիմունքով, որով բաշխվում է շահույթը կամ վնասը:

Գ7. Եթե չհսկող մասնակցություն ունեցող դուստր կազմակերպությունը կամ դուստր կազմակերպության մի մասն ինքն է հանդիսանում ավելի մեծ դրամաստեղծ միավորի մաս, գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորուստները բաշխվում են դրամաստեղծ միավորի այն մասերին, որոնք ունեն չհսկող մասնակցություն, և այն մասերին` որոնք չունեն չհսկող մասնակցություն: Արժեզրկումից կորուստները պետք է բաշխվեն դրամաստեղծ միավորի մասերին հետևյալ հիմունքով`

ա) այնքանով, որքանով արժեզրկումը վերաբերում է դրամաստեղծ միավորում առկա գուդվիլին, նախքան արժեզրկումը այդ մասերի գուդվիլի հարաբերական հաշվեկշռային արժեքներով, և

բ) այնքանով, որքանով արժեզրկումը վերաբերում է դրամաստեղծ միավորի որոշելի ակտիվներին, նախքան արժեզրկումը այդ մասերի որոշելի զուտ ակտիվների հարաբերական հաշվեկշռային արժեքներով: Ցանկացած նման արժեզրկում բաշխվում է մասերի ակտիվներին համամասնորեն` այդ մասում յուրաքանչյուր ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա:

Այն մասերում, որոնք ունեն չհսկող մասնակցություն, արժեզրկումից կորուստը բաշխվում է մայր կազմակերպության և չհսկող մասնակցության միջև այն նույն հիմունքով, որով բաշխվում է շահույթը կամ վնասը:

Գ8. Եթե չհսկող մասնակցությանը վերագրելի արժեզրկումից կորուստը վերաբերում է գուդվիլին, որը չի ճանաչվում մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում (տե՛ս պարագրաֆ Գ4-ը), ապա այդ արժեզրկումը չի ճանաչվում որպես գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորուստ: Այդպիսի դեպքերում միայն մայր կազմակերպությանը բաշխված գուդվիլին վերաբերող արժեզրկումից կորուստն է ճանաչվում որպես գուդվիլի գծով արժեզրկումից կորուստ:

Գ9. 7-րդ ցուցադրական օրինակը ցուցադրում է գուդվիլ ունեցող ոչ ամբողջությամբ տիրապետվող դրամաստեղծ միավորի արժեզրկման ստուգումը:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 37

Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ

 

Նպատակը

---

Սույն ստանդարտի նպատակն է ապահովել պահուստների, պայմանական պարտա-վորությունների և պայմանական ակտիվների նկատմամբ համապատասխան ճանաչման չափանիշների ու չափման հիմունքների կիրառումը և ծանոթագրություններում բավարար տեղեկատվության բացահայտումը, որպեսզի օգտագործողներին հնարավորություն ընձեռվի հասկանալու դրանց բնույթը, ժամկետները և գումարները:

 

Գործողության ոլորտը

---

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից պահուստները, պայմանական պարտավորոթյունները և պայմանական ակտիվները հաշվառելիս, բացառությամբ նրանց, որոնք`

ա) առաջանում են կատարման ենթակա պայմանագրերից, բացառությամբ երբ պայմանագրերը անբարենպաստ են, և

բ) [հանված է]

գ) կարգավորվում են այլ ստանդարտներով:

2. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում այն ֆինանսական գործիքների (ներառյալ` երաշխիքների) համար, որոնք գտնվում են «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում:

3. Կատարման ենթակա պայմանագրերը պայմանագրեր են, որոնց համաձայն` կողմերից ոչ մեկը չի կատարել իր պարտականություններից և ոչ մեկը, կամ երկու կողմն էլ հավասար չափով մասամբ կատարել են իրենց պարտականությունները: Սույն ստանդարտը չի կիրառվում կատարման ենթակա պայմանագրերի համար, բացառությամբ երբ դրանք անբարենպաստ են:

4. [Հանված է]

5. Երբ մեկ այլ ստանդարտ դիտարկում է պահուստի, պայմանական պարտավորության կամ պայմանական ակտիվի յուրահատուկ տեսակ, կազմակերպությունը այդ ստանդարտը կիրառում է սույն ստանդարտի փոխարեն: Օրինակ` պահուստների որոշ տեսակների են անդրադառնում այն ստանդարտները, որոնք վերաբերում են`

ա) [հանված է]

բ) շահութահարկին (տե՛ս «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ը),

գ) վարձակալություններին (տե՛ս «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ը): Այնու-ամենայնիվ, սույն Ստանդարտը կիրառվում է յուրաքանչյուր վարձակալության համար, որը անբարենպաստ է դառնում նախքան վարձակալության մեկնարկի ամսաթիվը, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 16-ում: Սույն ստանդարտը նաև կիրառվում է կարճաժամկետ վարձակալությունների և այն վարձակալությունների համար, որոնց հիմքում ընկած ակտիվը փոքրարժեք է, որոնք հաշվառվում են ՖՀՄՍ 16-ի պարագրաֆ 6-ի համաձայն և դարձել են անբարենպաստ,

դ) աշխատակիցների հատուցումներին (տե՛ս «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը),

ե) «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող ապահովագրության պայմանագրերին և այլ պայմանագրերին,

զ) բիզնեսի միավորումում ձեռքբերողի պայմանական հատուցմանը (տե՛ս «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ը), և

է) գնորդների հետ պայմանագրերից հասույթին (տե՛ս «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ը): Քանի որ ՖՀՄՍ 15-ում բացակայում են որոշակի պահանջներ գնորդների հետ այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք անբարենպաստ են կամ դարձել են անբարենպաստ, սույն ստանդարտը կիրառվում է նման դեպքերում:

6. [Հանված է]

7. Սույն ստանդարտը պահուստները սահմանում է որպես անորոշ ժամկետով կամ գու-մարով պարտավորություններ: Որոշ երկրներում «պահուստ» տերմինը օգտա-գործվում է նաև այնպիսի հոդվածների համատեքստում, ինչպիսիք են ակտիվների մաշվածությունը, արժեզրկումը և կասկածելի պարտքերը, սակայն դրանք ակտիվ-ների հաշվեկշռային արժեքների ճշգրտումներ են, որոնց սույն ստանդարտը չի անդրադառնում:

8. Այլ ստանդարտներ որոշակիացնում են` արդյոք ծախսումները դիտարկվում են որպես ակտիվներ, թե` որպես ծախսեր: Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում այս հարցերին: Համապատասխանաբար, սույն ստանդարտը ոչ արգելում, ոչ էլ պահանջում է կապիտալացնել պահուստը ձևավորելու ժամանակ ճանաչված ծախ-սումները:

9. Սույն ստանդարտը կիրառվում է վերակազմավորման գծով պահուստների համար (ներառյալ ընդհատվող գործառնությունները): Երբ վերակազմակերպումը բավարա-րում է ընդհատվող գործունեության սահմանմանը, «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ով կարող է պահանջվել լրացուցիչ բացահայտումներ:

 

Սահմանումներ

---

10. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Պահուստ. անորոշ ժամկետով կամ գումարով պարտավորություն:

Պարտավորություն. կազմակերպության ներկա պարտականությունը` որպես կատարված (անցյալ) դեպքերի արդյունք, որի մարումն ակնկալում է, որ կհանգեցնի կազմակերպությունից տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի:

Պարտավորեցնող դեպք. դեպք, որը հանգեցնում է իրավական կամ կառուցողա-կան պարտականության, որի մարումից խուսափելու ոչ մի իրատեսական այլընտրանք կազմակերպությունը չունի:

Իրավական պարտականություն. պարտականություն, որը բխում է`

ա) պայմանագրից (բացահայտորեն նշված լինելու կամ անուղղակիորեն պայ-մանագրի դրույթներից հետևելու միջոցով),

բ) օրենսդրությունից, կամ

գ) օրենքների այլ գործադրումներից:

Կառուցողական պարտականություն. պարտականություն, որը բխում է կազմա-կերպության գործողություններից, որտեղ`

ա) անցյալի փորձով, հրապարակված քաղաքականությամբ կամ բավականա-չափ որոշակի ընթացիկ հայտարարությամբ կազմակերպությունն այլ կող-մերի ցույց է տվել, որ ստանձնելու է որոշակի պարտականություններ, և

բ) որպես արդյունք` կազմակերպությունը այդ կողմերից մի մասի շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ նա կատարելու է նշված պարտականությունները:

Պայմանական պարտավորություն.

ա) հնարավոր պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որի գոյությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա անորոշ դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջովին չեն հսկվում կազմակերպության կողմից, կամ

բ) ներկա պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որը, սակայն, չի ճանաչվում հետևյալ պատճառներով`

    (i) հավանական չէ, որ այդ պարտականությունը մարելու համար կպա-հանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտա-հոսք, կամ

    (ii) պարտականության գումարը չի կարող չափվել բավարար արժանա-հավատությամբ:

Պայմանական ակտիվ. հնարավոր ակտիվ` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որի գոյությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա անորոշ դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջովին չեն հսկվում կազմակերպության կողմից:

Անբարենպաստ պայմանագիր. պայմանագիր, որով նախատեսված պարտականությունները կատարելու անխուսափելի ծախսումները գերազանցում են այդ պայմանագրից ակնկալվող ստացվելիք տնտեսական օգուտները:

Վերակազմավորում. ծրագիր, որը պլանավորվում և հսկվում է կազմակերպության ղեկավարության կողմից և էականորեն փոփոխում է`

ա) կազմակերպության կողմից իրականացված բիզնեսի ոլորտը, կամ

բ) այն եղանակը, որով վարվում է այդ գործունեությունը:

 

Պահուստներ և այլ պարտավորություններ

 

11. Պահուստները կարող են տարբերակվել այլ պարտավորություններից, ինչպիսիք են առևտրական կրեդիտորական պարտքերը և այլ հաշվեգրված պարտավորություններ, քանի որ պահուստների դեպքում առկա է մարման համար պահանջվող ապագա ծախսումների ժամկետների և գումարների անորոշություն: Ի հակադրություն դրա`

ա) առևտրական կրեդիտորական պարտքերը ստացված կամ մատակարարված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարելու պարտավորություններ են, որոնք արտացոլվել են հաշվարկային փաստաթղթերում կամ պաշտոնապես համաձայնեցվել են մատակարարի հետ, և

բ) այլ հաշվեգրված պարտավորությունները ստացված կամ մատակարարված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարելու պարտավորություններ են, որոնց դիմաց չեն վճարվել, և որոնք չեն արտացոլվել հաշվարկային փաստաթղթերում կամ պաշտոնապես չեն համաձայնեցվել մատակարարի հետ, ներառյալ աշխատակիցներին վճարվելիք գումարները (օրինակ` արձակուրդային վճարների գծով հաշվեգրված գումարները): Չնայած երբեմն անհրաժեշտ է լինում գնահատել հաշվեգրված պարտավորությունների գումարները կամ ժամկետները` անորոշությունն ընդհանուր առմամբ շատ ավելի փոքր է, քան պահուստների դեպքում:

Այլ հաշվեգրված պարտավորությունները հաճախ ներկայացվում են որպես առևտրական և այլ կրեդիտորական պարտքերի մի մաս, մինչդեռ պահուստները ներկայացվում են առանձին:

 

Պահուստների և պայմանական պարտավորությունների միջև փոխհարաբերությունը

 

12. Ընդհանուր առմամբ, բոլոր պահուստները պայմանական են, քանի որ դրանք անորոշ են ժամկետի կամ գումարի առումով: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտում «պայմանական» տերմինը կիրառվում է այն պարտավորությունների և ակտիվների համար, որոնք չեն ճանաչվում, քանի որ դրանց առկայությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա անորոշ դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջովին չեն հսկվում կազմակերպության կողմից: Ի լրումն` «պայմանական պարտավորություն» տերմինը կիրառվում է այն պարտավորությունների համար, որոնք չեն բավարարում ճանաչման չափանիշներին:

13. Սույն ստանդարտը միմյանցից տարբերակում է`

ա) պահուստները, որոնք ճանաչվում են որպես պարտավորություն (ենթադրելով, որ հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել), քանի որ դրանք ներկա պարտականություններ են, և, հավանական է, որ այդ պարտականությունները մարելու նպատակով կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, և

բ) պայմանական պարտավորությունները, որոնք չեն ճանաչվում որպես պարտավորություններ, քանի որ դրանք`

    (i) հնարավոր պարտականություններ են, որովհետև դեռևս ենթակա է հաստատման, թե արդյոք կազմակերպությունն ունի ներկա պարտականություն, որը կարող է հանգեցնել տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի, կամ

   (ii) ներկա պարտականություններ են, որոնք չեն բավարարում սույն ստանդարտի ճանաչման չափանիշներին (քանի որ հավանական չէ, որ պարտականությունը մարելու նպատակով կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, կամ պարտականության գումարը հնարավոր չէ բավարար արժանահավատությամբ գնահատել):

 

Ճանաչում

---

Պահուստներ

 

14. Պահուստը պետք է ճանաչվի, երբ`

ա) կազմակերպությունն ունի ներկա պարտականություն (իրավական կամ կառուցողական)` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք,

բ) հավանական է, որ այդ պարտականությունը մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, և

գ) պարտականության գումարը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել:

Եթե վերը նշված պայմանները չեն բավարարվում, ապա պահուստ չպետք է ճանաչվի:

 

Ներկա պարտականություն

 

15. Հազվադեպ դեպքերում կարող է հստակ չլինել, թե արդյոք գոյություն ունի ներկա պարտականություն: Այս դեպքերում համարվում է, որ անցյալ դեպքը հանգեցրել է ներկա պարտականության, եթե, հաշվի առնելով հասանելի բոլոր վկայությունները, ավելի շատ հավանական է, քան ոչ, որ ներկա պարտականությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գոյություն ունի:

16. Գրեթե բոլոր դեպքերում հստակ կլինի, թե արդյոք անցյալ դեպքը հանգեցրել է ներկա պարտականության, թե ոչ: Հազվադեպ դեպքերում, օրինակ` դատավարության ընթացքում, կարող է վիճելի լինել, թե արդյոք տեղի ունեցել են որոշակի դեպքեր, թե ոչ, կամ արդյոք դրանք հանգեցրել են ներկա պարտականության: Այդպիսի դեպքերում, հաշվի առնելով հասանելի բոլոր վկայությունները, ներառյալ, օրինակ, փորձագետների կարծիքը, կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք ներկա պարտականությունը գոյություն ունի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ: Հաշվի առնվող վկայությունները ներառում են բոլոր այն լրացուցիչ վկայությունները, որոնք ի հայտ են գալիս հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցած դեպքերից: Նման վկայությունների հիման վրա`

ա) երբ ավելի հավանական է, որ ներկա պարտականությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գոյություն ունի, կազմակերպությունը ճանաչում է պահուստ (եթե բավարարվում են ճանաչման չափանիշները), և

բ) երբ ավելի հավանական է, որ ներկա պարտականությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գոյություն չունի, կազմակերպությունը բացահայտում է պայմանական պարտավորություն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է (տե՛ս պարագրաֆ 86-ը):

 

Անցյալ դեպք

 

17. Անցյալ դեպքը, որը հանգեցնում է ներկա պարտականության, կոչվում է պարտավորեցնող դեպք: Որպեսզի դեպքը լինի պարտավորեցնող, անհրաժեշտ է, որ կազմակերպությունը չունենա այդ դեպքի հետևանքով առաջացած պարտականության մարումից խուսափելու որևէ իրատեսական այլընտրանք: Այդպես է միայն`

ա) երբ պարտականության մարումը կարող է պարտադրվել օրենսդրությամբ, կամ

բ) կառուցողական պարտականության պարագայում, երբ դեպքը (որը կարող է լինել կազմակերպության որևէ գործողություն) այլ կողմերի շրջանում ստեղծում է հիմնավորված ակնկալիքներ, որ կազմակերպությունը կատարելու է այդ պարտականությունը:

18. Ֆինանսական հաշվետվություններն արտացոլում են կազմակերպության ֆինանսական վիճակը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, այլ ոչ թե նրա հնարավոր դիրքն ապագայում: Հետևաբար, չի ճանաչվում ոչ մի պահուստ այն ծախսումների գծով, որոնք կպահանջվեն ապագայում գործելու համար: Կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված միակ պարտավորությունները հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գոյություն ունեցող պարտավորություններն են:

19. Որպես պահուստներ ճանաչվում են միայն այն պարտականությունները, որոնք առաջանում են անցյալ դեպքերից և գոյություն ունեն` անկախ կազմակերպության ապագա գործողություններից (այսինքն` ապագա գործունեության իրականացումից): Նման պարտականությունների օրինակներ են շրջակա միջավայրի անօրինական աղտոտման համար տուժանքները կամ բարեկարգման ծախսումները, որոնք երկուսն էլ կհանգեցնեն տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի` անկախ կազմակերպության ապագա գործողություններից: Նմանապես, կազմակերպությունը ճանաչում է նավթահորի կամ ատոմակայանի ապագործարկման ծախսումների գծով պահուստը այն չափով, որով կազմակերպությունը պարտավորված է փոխհատուցել արդեն իսկ պատճառած վնասը: Հակառակ դրան` կազմակերպությունը շուկայի թելադրանքով կամ իրավական պահանջներով կարող է ապագայում որոշակի ձևով գործելու համար ծախսումներ կատարելու մտադրություն կամ կարիք ունենալ (օրինակ` որոշակի տեսակի արտադրությունների համար ծխի զտիչների տեղադրում): Քանի որ կազմակերպությունն ապագա գործողությունների միջոցով կարող է խուսափել ապագա ծախքերից, օրինակ` փոխելով իր գործունեության եղանակը, այն չունի այդ ապագա ծախքերի գծով ներկա պարտականություն, և ոչ մի պահուստ չի ճանաչվում:

20. Պարտականությունը միշտ ներառում է մեկ այլ կողմ, որի նկատմամբ այն առաջացել է: Այնուամենայնիվ, անհրաժեշտ չէ իմանալ այդ կողմի ով լինելը, որովհետև իրականում պարտականությունը կարող է առաջանալ ողջ հանրության նկատմամբ: Քանի որ պարտականությունը միշտ ենթադրում է մեկ այլ կողմի նկատմամբ հանձնառություն, կազմակերպության ղեկավարության կամ խորհրդի որոշումն ինքնըստինքյան չի հանգեցնում կառուցողական պարտականության` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, բացառությամբ երբ նախքան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը այդ որոշումը բավականաչափ որոշակի եղանակով հաղորդվել է ներգրավված կողմերին, որը նրանց շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ կազմակերպությունը կատարելու է իր պարտականությունները:

21. Այն դեպքը, որն անմիջապես չի առաջացնում պարտականություն, օրենսդրության մեջ փոփոխությունների կամ կազմակերպության մի որևէ գործողության հետևանքով (օրինակ` բավականաչափ որոշակի հրապարակային հայտարարությունը) կարող է ավելի ուշ ամսաթվի դրությամբ առաջացնել կառուցողական պարտականություն: Օրինակ, երբ վնաս է հասցվում շրջակա միջավայրին, դրա հետևանքները վերացնելու պարտականություն կարող է չառաջանալ: Այնուամենայնիվ, վնաս պատճառելը կդառնա պարտավորեցնող դեպք, երբ նոր օրենսդրությամբ պահանջվի պատճառված վնասի փոխհատուցում, կամ երբ կազմակերպությունը հրապարակայնորեն ընդունի փոխհատուցման գծով պարտականությունն այնպիսի ձևով, որը ստեղծում է կառուցողական պարտականություն:

22. Երբ առաջարկվող նոր օրենսդրության մանրամասները դեռևս մշակման փուլում են, պարտականությունն առաջանում է միայն այն ժամանակ, երբ ըստ էության որոշակի է, որ օրենսդրությունն ուժի մեջ կմտնի նախագծին համապատասխան: Սույն ստանդարտի նպատակներից ելնելով` նման պարտականությունը դիտվում է որպես իրավական պարտականություն: Ուժի մեջ մտնելու հետ կապված տարբեր հանգամանքները անհնարին են դարձնում սահմանելու մեկ առանձին դեպք, որն օրենքի ուժի մեջ մտնելն ըստ էության որոշակի կդարձնի: Շատ դեպքերում հնարավոր չէ համոզված լինել, որ օրենքի ուժի մեջ մտնելն ըստ էության որոշակի է, մինչև այն ուժի մեջ չմտնի:

 

Տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների հավանական արտահոսք

 

23. Պարտավորությունը ճանաչելու համար անհրաժեշտ է, որ ոչ միայն առկա լինի ներկա պարտականություն, այլև հավանական լինի այդ պարտականությունը մարելու համար տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք: Սույն ստանդարտի նպատակներից ելնելով¹` միջոցների արտահոսքը կամ այլ դեպք դիտվում է որպես հավանական, եթե դեպքի տեղի ունենալն ավելի շատ հավանական է, քան ոչ, այսինքն` այդ դեպքի տեղի ունենալու հավանականությունն ավելի մեծ է, քան դրա տեղի չունենալու հավանականությունը: Երբ հավանական չէ ներկա պարտականության գոյությունը, կազմակերպությունը բացահայտում է պայմանական պարտավորությունը, բացառությամբ երբ տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է (տե՛ս պարագրաֆ 86-ը):

_______________________________________

¹ Սույն ստանդարտում «հավանական» տերմինի` «ավելի շատ հավանական է, քան ոչ հավանական» մեկնաբանությունը պարտադիր չէ, որ կիրառվի մյուս ստանդարտներում

 

24. Եթե գոյություն ունեն մի շարք համանման պարտականություններ (օրինակ` ապրանքների երաշխիքային վաճառք կամ համանման պայմանագրեր), հավանականությունը, որ դրանք մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ կամ օգտակար պոտենցիալ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, որոշվում է` պարտականությունների այդ դասը դիտարկելով որպես մեկ ամբողջություն: Թեև յուրաքանչյուր առանձին պարտականության գծով արտահոսքի հավանականությունը կարող է փոքր լինել, այնուհանդերձ, կարող է հավանական լինել, որ անհրաժեշտ կլինի միջոցների որոշ արտահոսք պարտականությունների այդ դասի` որպես մեկ ամբողջության մարման համար: Այդպիսի դեպքերում պահուստը ճանաչվում է (եթե բավարարվում են ճանաչման այլ չափանիշները):

 

Պարտականության արժանահավատ գնահատում

 

25. Գնահատումների կիրառումը ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելու գործընթացի կարևոր մասն է, և այն չի խաթարում դրանց արժանահավատությունը: Դա հատկապես ճիշտ է պահուստների դեպքում, որոնք իրենց բնույթով ավելի անորոշ են, քան ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության շատ այլ հոդվածներ: Բացառությամբ ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերի, կազմակերպությունն ի վիճակի կլինի որոշել հավանական արդյունքների տիրույթը և, հետևաբար, կատարել պարտականության գնահատում, որը բավականաչափ արժանահավատ է` պահուստի ճանաչման նպատակով կիրառվելու համար:

26. Այն ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերում, երբ հնարավոր չէ արժանահավատ գնահատական տալ, առկա է պարտավորություն, որը հնարավոր չէ ճանաչել: Այդ պարտավորությունը բացահայտվում է որպես պայմանական պարտավորություն (տե՛ս պարագրաֆ 86-ը):

 

Պայմանական պարտավորություններ

 

27. Կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի պայմանական պարտավորությունը:

28. Պայմանական պարտավորությունը բացահայտվում է 86-րդ պարագրաֆի պահանջների համաձայն, բացառությամբ երբ դրա մարման նպատակով տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի հնարավորությունը շատ փոքր է:

29. Համապարտ պարտականության դեպքում պարտականության մի մասը, որի մարումն ակնկալվում է այլ անձանց կողմից, դիտվում է որպես պայմանական պարտավորություն: Կազմակերպությունը պահուստ ճանաչում է պարտականության այն մասի գծով, որի մարման համար հավանական է տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, բացառությամբ ծայրահեղ հազվագյուտ հանգամանքների, երբ այն հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել:

30. Պայմանական պարտավորությունների զարգացումը կարող է ընթանալ այլ եղանակով, քան նախապես ակնկալվում էր: Հետևաբար, դրանք շարունակաբար գնահատվում են` որոշելու համար` արդյոք տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքը դարձել է հավանական: Եթե հավանական է դառնում, որ նախկինում որպես պայմանական պարտավորություն դիտվող հոդվածի գծով կպահանջվի ապագա տնտեսական օգուտների արտահոսք, պահուստ ճանաչվում է այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում, որի ընթացքում տեղի է ունեցել հավանականության փոփոխություն (բացառությամբ այն ծայրահեղ հազվագյուտ հանգամանքների, երբ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել):

 

Պայմանական ակտիվներ

 

31. Կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի պայմանական ակտիվը:

32. Պայմանական ակտիվներ սովորաբար առաջանում են չպլանավորված կամ այլ չնախատեսված դեպքերից, որոնք առաջացնում են դեպի կազմակերպություն տնտեսական օգուտների ներհոսքի հնարավորություն: Որպես օրինակ կարող է ծառայել հայցը, որին կազմակերպությունը հետամուտ է լինում դատական ընթացակարգերի միջոցով, և որի արդյունքն անորոշ է:

33. Պայմանական ակտիվները չեն ճանաչվում ֆինանսական հաշվետվություններում, քանի որ դա կարող է հանգեցնել այնպիսի եկամտի ճանաչմանը, որը կարող է երբևէ չիրացվել: Այնուամենայնիվ, երբ ըստ էության որոշակի է, որ եկամուտը կիրացվի, համապատասխան ակտիվն այլևս պայմանական չէ, և դրա ճանաչումը տեղին է:

34. Պայմանական ակտիվը բացահայտվում է 89-րդ պարագրաֆի պահանջների համաձայն, երբ տնտեսական օգուտների ներհոսքը հավանական է:

35. Պայմանական ակտիվները շարունակաբար գնահատվում են` ապահովելու համար, որ դրանց հետ կապված զարգացումները համարժեքորեն արտացոլված լինեն ֆինանսական հաշվետվություններում: Եթե ըստ էության որոշակի է դարձել, որ տեղի կունենա տնտեսական օգուտների ներհոսք, ակտիվը և համապատասխան եկամուտը ճանաչվում են այն ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում, որի ընթացքում այդ փոփոխությունը կատարվել է: Եթե տնտեսական օգուտների ներհոսքը դառնում է հավանական, կազմակերպությունը բացահայտում է պայմանական ակտիվը (տե՛ս պարագրաֆ 89-ը):

 

Չափում

---

Լավագույն գնահատական

 

36. Որպես պահուստ ճանաչված գումարը պետք է իրենից ներկայացնի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ներկա պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ծախսումների լավագույն գնահատականը:

37. Ներկա պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ծախսումների լավագույն գնահատականն այն գումարն է, որը կազմակերպությունը խելամտորեն կվճարեր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ այդ պարտականությունը մարելու կամ այդ պահին երրորդ կողմին փոխանցելու համար: Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պարտականության մարումը կամ երրորդ կողմին դրա փոխանցումը հաճախ անհնարին կամ անընդունելի թանկ կարող է լինել: Այնուամենայնիվ, հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ներկա պարտականությունը մարելու համար պահանջվող ծախսումների լավագույն գնահատականը այն գումարի գնահատականն է, որը կազմակերպությունը խելամտորեն կվճարեր` այդ պարտականությունը մարելու կամ փոխանցելու համար:

38. Արդյունքի և ֆինանսական հետևանքի գնահատականները որոշվում են կազմակերպության ղեկավարության դատողությունների հիման վրա, որոնք լրացվում են համանման գործառնությունների գծով առկա փորձով և, որոշ դեպքերում, նաև անկախ փորձագետների եզրակացություններով: Հաշվի առնվող վկայությունները ներառում են նաև այն լրացուցիչ վկայությունները, որոնք հայտնի են դառնում հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցած դեպքերի շնորհիվ:

39. Որպես պահուստ ճանաչվող գումարի հետ կապված անորոշությունները դիտարկվում են տարբեր եղանակներով` կախված համապատասխան հանգամանքներից: Եթե չափվող պահուստն ընդգրկում է միավորների մեծ բազմություն, ապա պարտականությունը գնահատվում է` կշռելով բոլոր հնարավոր արդյունքները դրանց համապատասխան հավանականությամբ: Այս վիճակագրական մեթոդը կոչվում է «ակնկալվող արժեքի գնահատման մեթոդ»: Հետևաբար, պահուստը կընդունի տարբեր մեծություններ` կախված այն բանից, թե արդյոք տվյալ գումարի գծով վնասի հավանականությունը կազմում է, օրինակ, 60% կամ 90%: Երբ հնարավոր արդյունքների տիրույթն անընդհատ է, և տիրույթի յուրաքանչյուր կետը նույնքան հավանական է, որքան մեկ ուրիշը, ապա կիրառվում է տիրույթի միջին կետը:

 

Օրինակ

Կազմակերպությունն իրականացնում է ապրանքների երաշխիքային վաճառք, որի պայմաններով գնորդներին հատուցվում են գնումից հետո օգտագործման առաջին վեց ամիսների ընթացքում ի հայտ եկած ապրանքի արտադրական թերությունների վերանորոգման ծախսումները: Եթե վաճառված բոլոր ապրանքներում հայտնաբերվեն փոքր թերություններ, ապա անհրաժեշտ կլինի կատարել 1 միլիոն միավորի վերանորոգման ծախսումներ: Եթե վաճառված բոլոր ապրանքներում հայտնաբերվեն խոշոր թերություններ, ապա անհրաժեշտ կլինի կատարել 4 միլիոն միավորի վերանորոգման ծախսումներ: Կազմակերպության անցյալ փորձը և ապագայի հետ կապված ակնկալիքները ցույց են տալիս, որ վաճառված ապրանքների 75%-ը գալիք տարում չի ունենա թերություններ, 20%-ը կունենա փոքր թերություններ, մնացած 5%-ը` խոշոր թերություններ: 24-րդ պարագրաֆի համաձայն` կազմակերպությունը գնահատում է երաշխիքային պարտականությունների` որպես մեկ ամբողջության գծով արտահոսքի հավանականությունը: Վերանորոգման ծախսումների ակնկալվող արժեքը կկազմի` (զրոյի 75%-ը) + (1 միլիոնի 20%-ը) + (4 միլիոնի 5%-ը) = 400,000

 

40. Երբ չափվում է որևէ առանձին պարտականություն, ապա պարտավորության լավագույն գնահատականը կարող է լինել ամենահավանական արդյունքը: Այնուամենայնիվ, նույնիսկ այդ դեպքում կազմակերպությունը դիտարկում է այլ հնարավոր արդյունքներ: Եթե այլ հնարավոր արդյունքները հիմնականում ավելի մեծ են կամ հիմնականում ավելի փոքր, քան ամենահավանական արդյունքը, ապա լավագույն գնահատականը կլինի համապատասխանաբար ավելի մեծ կամ ավելի փոքր գումար: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը պետք է վերացնի գնորդի համար կառուցված խոշոր սարքավորման լուրջ թերություն, ապա ամենահավանական արդյունքը կլինի այն, որ վերանորոգումը կիրականացվի առաջին իսկ փորձից` 1,000 միավորի չափով ծախսումներ անելուց հետո, սակայն պահուստավորումը կատարվում է ավելի մեծ գումարի չափով, եթե զգալի հավանականություն կա, որ կպահանջվեն հետագա փորձեր:

41. Պահուստը չափվում է նախքան հարկումը, քանի որ պահուստի հարկային հետևանքները և դրա փոփոխությունները ներկայացված են ՀՀՄՍ 12-ում:

 

Ռիսկեր և անորոշություններ

 

42. Պահուստի լավագույն գնահատականը որոշելու համար պետք է հաշվի առնվեն այն ռիսկերը և անորոշությունները, որոնք անխուսափելիորեն ի հայտ են գալիս բազմաթիվ դեպքերում և հանգամանքներում:

43. Ռիսկը նկարագրում է արդյունքների փոփոխականությունը: Ռիսկով պայմանավորված ճշգրտումը կարող է հանգեցնել այն գումարի ավելացմանը, որով չափվում է պարտավորությունը: Անորոշությունների պայմաններում դատողություններ անելիս անհրաժեշտ է ուշադիր լինել, որպեսզի չգերագնահատվեն եկամուտները կամ ակտիվները, ինչպես նաև չթերագնահատվեն ծախսերը կամ պարտավորությունները: Այնուամենայնիվ, անորոշությունը չի արդարացնում չափից ավելի մեծ պահուստի ստեղծումը կամ պարտավորությունների միտումնավոր գերագնահատումը: Օրինակ, եթե հատկապես անբարենպաստ արդյունքի դեպքում կանխատեսվող ծախսումները գնահատվեն հաշվենկատության հիմունքով, ապա կստացվի, որ նման արդյունքը միտումնավոր դիտվել է որպես ավելի հավանական, քան իրականում է: Անհրաժեշտ է զգույշ լինել` խուսափելու ռիսկերի և անորոշությունների գծով ճշգրտումների կրկնությունից, որի հետևանքը կարող է լինել պահուստի գերագնահատումը:

44. Ծախսումների հետ կապված անորոշությունների բացահայտումը կատարվում է 85(բ) պարագրաֆի համաձայն:

 

Ներկա արժեք

 

45. Եթե ժամանակի մեջ դրամի արժեքի ազդեցությունը էական է, ապա պահուստի գումարը պետք է իրենից ներկայացնի այն ծախսումների ներկա արժեքը, որոնք, ըստ ակնկալության, կպահանջվեն այդ պարտականությունը մարելու համար:

46. Ժամանակի մեջ դրամի արժեքի հետ կապված` հաշվետու ժամանակաշրջանից անմիջապես հետո առաջացող դրամական միջոցների արտահոսքերին վերաբերող պահուստներն ավելի անբարենպաստ են, քան այն պահուստները, որոնք վերաբերում են ավելի ուշ առաջացող նույն գումարի դրամական միջոցների արտահոսքերին: Հետևաբար, եթե այդ ազդեցությունն էական է, ապա պահուստները զեղչվում են:

47.  Զեղչման դրույքը (կամ դրույքները) պետք է լինի այն դրույքը (կամ դրույքները)` առանց հաշվի առնելու հարկման ազդեցությունը, որն արտացոլում է ժամանակի մեջ դրամի արժեքի և այդ պարտավորությանը հատուկ ռիսկերի ընթացիկ շուկայական գնահատումները: Զեղչման դրույքը չպետք է արտացոլի այն ռիսկերը, որոնց գծով դրամական ապագա հոսքերի գնահատումներն արդեն ճշգրտվել են:

 

Ապագա դեպքեր

 

48. Ապագա դեպքերը, որոնք կարող են ազդեցություն թողնել պարտականությունը մարելու համար պահանջվող գումարի վրա, պետք է արտացոլված լինեն պահուստի գումարում, երբ բավականաչափ անկողմնակալ վկայություն կա, որ դրանք ի հայտ են գալու:

49. Ակնկալվող ապագա դեպքերը կարող են հատկապես կարևոր լինել պահուստները չափելիս: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է հավատացած լինել, որ օգտակար ծառայության վերջում շինարարական հրապարակի բարեկարգման ծախսումները կարող են կրճատվել տեխնոլոգիաների ապագա փոփոխությունների շնորհիվ: Ճանաչված գումարն արտացոլում է տեխնիկապես որակավորված, անկախ փորձագետների հիմնավորված ակնկալիքները, որոնցում հաշվի են առնված այն տեխնոլոգիաների վերաբերյալ բոլոր վկայությունները, որոնք մատչելի կլինեն բարեկարգման ժամանակ: Այսպիսով, նպատակահարմար է հաշվի առնել, օրինակ, ծախսումների ակնկալվող կրճատումները` կապված գոյություն ունեցող տեխնոլոգիաների կիրառման փորձի աճի հետ, կամ այն ակնկալվող ծախսումները, որոնք կապված են գոյություն ունեցող տեխնոլոգիաներն ավելի բարդ կամ ավելի մեծ ծավալով բարեկարգման աշխատանքների ժամանակ կիրառելու հետ, քան նախկինում իրականացվածները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը հաշվի չի առնում բարեկարգման բոլորովին նոր տեխնոլոգիաների մշակման ակնկալիքները, բացառությամբ երբ դա հիմնավորվում է բավականաչափ անկողմնակալ վկայություններով:

50. Գոյություն ունեցող պարտականությունը չափելիս հաշվի են առնվում հնարավոր նոր օրենսդրության հետևանքները, երբ գոյություն ունեն բավականաչափ անկողմնակալ վկայություններ, համաձայն որոնց` ըստ էության որոշակի է, որ այդ նոր օրենսդրությունն ուժի մեջ կմտնի: Հանգամանքների բազմազանությունը, որոնք առաջանում են գործնականում, անհնարին են դարձնում մեկ առանձին դեպք սահմանելը, որը, յուրաքանչյուր դեպքում, կարող է տրամադրել հիմնավոր, անկողմնակալ վկայություն: Անհրաժեշտ են վկայություններ ինչպես այն առումով, թե ինչ է պահանջվելու նոր օրենսդրությամբ, այնպես էլ այն առումով, թե արդյոք ըստ էության որոշակի է, որ այդ օրենսդրությունը ուժի մեջ է մտնելու և համապատասխանաբար իրականացվելու է: Շատ դեպքերում, քանի դեռ նոր օրենսդրությունը ուժի մեջ չի մտել, բավականաչափ անկողմնակալ վկայություններ գոյություն չեն ունենա:

 

Ակտիվների ակնկալվող օտարում

 

51. Ակտիվների ակնկալվող օտարումից օգուտները չպետք է հաշվի առնվեն պահուստը չափելիս:

52. Ակտիվների ակնկալվող օտարումից օգուտները չպետք է հաշվի առնվեն պահուստը չափելիս, նույնիսկ եթե ակնկալվող օտարումը սերտորեն կապված է այն դեպքի հետ, որը հանգեցնում է պահուստի առաջացմանը: Փոխարենը` կազմակերպությունն ակտիվների ակնկալվող օտարումից օգուտները ճանաչում է այն պահին, որը սահմանված է տվյալ ակտիվին վերաբերող ստանդարտով:

 

Փոխհատուցումներ

---

53. Եթե ակնկալվում է, որ որևէ այլ կողմ ամբողջությամբ կամ մասամբ փոխհատուցելու է պահուստը մարելու համար պահանջվող ծախսումները, ապա փոխհատուցումը պետք է ճանաչվի այն և միայն այն դեպքում, երբ ըստ էության որոշակի է, որ կազմակերպության կողմից պարտականությունը մարելու դեպքում փոխհատուցումը կստացվի: Փոխհատուցումը պետք է դիտվի որպես առանձին ակտիվ: Փոխհատուցման գծով ճանաչված գումարը չպետք է գերազանցի պահուստի գումարը:

54. Համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում պահուստին վերաբերող ծախսը կարող է ներկայացվել զուտ հիմունքով` հանելով փոխհատուցման գծով ճանաչված գումարը:

55. Երբեմն կազմակերպությունն ի վիճակի է դիմել այլ կողմի, որպեսզի վերջինս ամբողջությամբ կամ մասամբ վճարի պահուստը մարելու համար անհրաժեշտ ծախսումները (օրինակ` ապահովագրական պայմանագրերի, փոխհատուցման վերաբերյալ համաձայնությունների կամ մատակարարի երաշխիքների միջոցով): Այլ կողմը կարող է կա՛մ փոխհատուցել կազմակերպության կողմից վճարված գումարները, կա՛մ գումարը վճարել ուղղակիորեն:

56. Դեպքերի մեծ մասում, եթե երրորդ կողմը ինչ-որ պատճառներով չի կարողանում կատարել վճարումը, կազմակերպությունը խնդրո առարկա գումարի գծով մնում է ամբողջությամբ պարտավորված և այդպիսով պետք է մարի ամբողջ գումարը: Այս իրավիճակում պահուստ ճանաչվում է պարտավորության ամբողջ գումարի չափով, և ակնկալվող փոխհատուցման գծով ճանաչվում է առաձին ակտիվ, երբ ըստ էության որոշակի է, որ այդ փոխհատուցումը կստացվի, եթե կազմակերպությունը մարի այդ պարտավորությունը:

57. Որոշ դեպքերում, եթե երրորդ կողմը չի կարողանում կատարել վճարումը, հնարավոր է, որ կազմակերպությունը պարտավորված չլինի խնդրո առարկա ծախսումների գծով: Այդ դեպքում կազմակերպությունը պարտավորություն չի կրում այդ ծախսումների գծով, և դրանք չեն ներառվում պահուստի մեջ:

58. Ինչպես նշված է 29-րդ պարագրաֆում, պարտականությունը, որի համար կազմակերպությունը համապարտ պարտականություն է կրում, պայմանական պարտավորություն է այն չափով, որով, ըստ ակնկալության, այդ պարտականությունը մարվելու է այլ անձանց կողմից:

 

Պահուստների փոփոխություններ

---

59. Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պահուստները պետք է վերանայվեն և ճշգրտվեն` ընթացիկ լավագույն գնահատականը արտացոլելու համար: Եթե այլևս հավանական չէ, որ պարտավորությունը մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, ապա պահուստը պետք է հակադարձվի:

60. Եթե կիրառվում է զեղչում, ապա պահուստի հաշվեկշռային արժեքը յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում ավելացվում է` ժամանակի անցնելը արտացոլելու համար: Այդ ավելացումը ճանաչվում է որպես փոխառության ծախսում:

 

Պահուստների օգտագործումը

---

61. Պահուստը պետք է օգտագործվի միայն այն ծախսումների դիմաց, որոնց գծով այդ պահուստը սկզբնապես ճանաչվել էր:

62. Պահուստի հաշվին պետք է մարվեն միայն այն ծախսումները, որոնց գծով պահուստը սկզբնապես ճանաչվել էր: Ծախսումների մարումը սկզբնապես մեկ այլ նպատակով ճանաչված պահուստի հաշվին կքողարկի երկու տարբեր դեպքերի ազդեցությունը:

 

Ճանաչման և չափման կանոնների կիրառումը

---

Ապագա գործառնական զուտ պակասուրդ

 

63. Ապագա գործառնական վնասների համար պահուստներ չպետք է ճանաչվեն:

64. Ապագա գործառնական վնասները չեն բավարարում 10-րդ պարագրաֆում ներկայացված պարտավորության սահմանմանը և 14-րդ պարագրաֆում թվարկված պահուստների ճանաչման ընդհանուր չափանիշներին:

65. Ապագա գործառնական վնասների ակնկալիքը հայտանիշ է այն բանի, որ տվյալ գործունեությանը պատկանող որոշակի ակտիվներ կարող են արժեզրկված լինել: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը ստուգում է ակտիվների արժեզրկված լինելը` համաձայն «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ի:

 

Անբարենպաստ պայմանագրեր

 

66. Եթե կազմակերպությունն ունի անբարենպաստ պայմանագիր, ապա այդ պայմանագրի գծով ներկա պարտականությունը պետք է ճանաչվի և չափվի որպես պահուստ:

67. Շատ պայմանագրեր (օրինակ` առօրյա գնման պատվերները) կարող են չեղյալ հայտարարվել` առանց մյուս կողմին փոխհատուցում վճարելու, և, հետևաբար, չկա որևէ պարտականություն: Այլ պայմանագրեր կարող են սահմանել ինչպես իրավունքներ, այնպես էլ պարտականություններ պայմանագրի կողմերից յուրաքանչյուրի համար: Եթե դեպքերը նման պայմանագիրը դարձնում են անբարենպաստ, ապա այդ պայմանագրերը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում են, և առաջանում է պարտավորություն, որը ճանաչվում է: Կատարման ենթակա պայմանագրերը, որոնք անբարենպաստ չեն, դուրս են մնում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից:

68. Սույն ստանդարտը անբարենպաստ պայմանագիրը սահմանում է որպես այնպիսի պայմանագիր, որով նախատեսված պարտականությունները կատարելու անխուսափելի ծախսումները գերազանցում են այդ պայմանագրից ակնկալվող ստացվելիք տնտեսական օգուտները: Պայմանագրով նախատեսված անխուսափելի ծախսումները իրենցից ներկայացնում են դրա կատարման ծախսումներից և պայմանագիրը չկատարելու դեպքում առաջացող ցանկացած փոխհատուցումից կամ տուժանքներից նվազագույնը:

69. Նախքան անբարենպաստ պայմանագրի գծով առանձին պահուստի ձևավորումը կազմակերպությունը ճանաչում է արժեզրկումից կորուստ, որն առաջացել է այդ պայմանագրի կատարման համար նախատեսված ակտիվների գծով (տե՛ս ՀՀՄՍ 36-ը):

 

Վերակազմավորում

 

70. Ստորև ներկայացված են այնպիսի դեպքերի օրինակներ, որոնք կարող են բավարարել վերակազմավորման սահմանմանը`

ա) բիզնեսի որևէ ուղղության վաճառք կամ դադարեցում,

բ) տվյալ երկրում կամ տարածաշրջանում տեղաբաշխված բիզնեսի փակումը կամ բիզնեսի տվյալ տեսակի տեղափոխումը մի երկրից կամ տարածաշրջանից մյուսը,

գ) կառավարման կառուցվածքում փոփոխությունները, օրինակ` ղեկավարման որևէ օղակի վերացումը, և

դ) արմատական վերակազմակերպումը, որն էական ազդեցություն ունի կազմակերպության գործառնությունների բնույթի և ուղղվածության վրա:

71. Վերակազմավորման ծախսումների գծով պահուստ ճանաչվում է միայն, երբ բավարարված են 14-րդ պարագրաֆում թվարկված պահուստների ճանաչման ընդհանուր չափանիշները: 72-83-րդ պարագրաֆներում ներկայացված է, թե վերակազմավորումների համար ինչպես են կիրառվում ճանաչման ընդհանուր չափանիշները:

72. Վերակազմավորում իրականացնելու կառուցողական պարտականություն առաջանում է միայն, երբ կազմակերպությունը`

ա) ունի վերակազմավորման մանրամասն ֆորմալ պլան, որտեղ առնվազն որոշակիացված են`

   (i) խնդրո առարկա գործունեությունը կամ դրա մի մասը,

   (ii) ազդեցության ենթարկվածների գտնվելու վայրերը,

   (iii) այն աշխատակիցների գտնվելու վայրը, գործառույթները և մոտավոր թվաքանակը, որոնց վճարվելու է փոխհատուցում` ծառայությունը դադարեցնելու համար,

    (iv) կատարվելիք ծախսումները, և

    (v) պլանի իրականացման ժամկետները, և

բ) պլանի իրականացումը սկսելու կամ այդ պլանի հիմնական դրույթների մասին ներգրավված կողմերին տեղեկացնելու միջոցով նրանց շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ վերակազմավորումը կիրականացվի:

73. Որպես վկայություն այն բանի, որ կազմակերպությունը սկսել է վերակազմավորման պլանի իրականացումը, կարող է համարվել, օրինակ` գործարանի ապամոնտաժումը կամ ակտիվների վաճառքը, կամ էլ պլանի հիմնական դրույթների վերաբերյալ հրապարակային հայտարարությունը: Վերակազմավորման մանրամասն պլանի վերաբերյալ հրապարակային հայտարարությունը հանգեցնում է վերակազմավորումն իրականացնելու կառուցողական պարտականության, միայն եթե դա կատարվում է այնպիսի եղանակով և բավարար աստիճանի մանրամասնությամբ (այսինքն` պլանի հիմնական դրույթները շարադրելու միջոցով), որ այլ կողմերի, օրինակ` գնորդների, մատակարարների և աշխատակիցների (կամ նրանց ներկայացուցիչների) շրջանում ստեղծվում է հիմնավորված ակնկալիք, որ կազմակերպությունն իրականացնելու է վերակազմավորումը:

74. Որպեսզի բավարար լինի, որ ներգրավված կողմերին հաղորդելու պահին պլանը կհանգեցնի կառուցողական պարտականության, պետք է պլանավորվի դրա իրականացումը սկսել որքան հնարավոր է շուտ և ավարտել այնպիսի ժամկետներում, որոնք անհավանական են դարձնում պլանում նշանակալի փոփոխությունները: Եթե ակնկալվում է, որ նախքան վերակազմավորումը սկսելը երկար ժամանակ է անցնելու, կամ որ վերակազմավորումն իրականացվելու է չպատճառաբանված երկար ժամկետներում, ապա անհավանական է, որ պլանը այլ կողմերից մի մասի շրջանում հիմնավորված ակնկալիք առաջացնի այն բանի վերաբերյալ, որ կազմակերպությունը ներկա պահին արդեն պարտավորված է իրականացնելու վերակազմավորումը, քանի որ ժամկետները թույլ են տալիս, որ կազմակերպությունն իր պլանների մեջ փոփոխություններ կատարի:

75. Նախքան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը վերակազմավորման վերաբերյալ ղեկավարության կամ խորհրդի որոշումը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ չի առաջացնում կառուցողական պարտականություն, բացառությամբ երբ նախքան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը կազմակերպությունը`

ա) սկսել է վերակազմավորման պլանի իրականացումը, կամ

բ) ներգրավված կողմերին բավականաչափ որոշակի եղանակով տեղեկացրել է վերակազմավորման պլանի հիմնական դրույթների վերաբերյալ, որը նրանց շրջանում ստեղծել է հիմնավորված ակնկալիք, որ կազմակերպությունն իրականացնելու է այդ վերակազմավորումը:

Եթե կազմակերպությունը սկսում է վերակազմավորման պլանի իրականացումը կամ ներգրավված կողմերին դրա հիմնական դրույթների վերաբերյալ տեղեկացնում է միայն հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10-ով պահանջվում է բացահայտում, եթե վերակազմավորումը էական է, և դրա չբացահայտումը կարող է ազդել օգտագործողների` ֆինանսական հաշվետվությունների հիման վրա կայացրած տնտեսական որոշումների վրա:

76. Չնայած միայն ղեկավարոււթյան որոշմամբ կառուցողական պարտականություն չի ստեղծվում` պարտականության կարող են հանգեցնել ավելի վաղ տեղի ունեցած այլ դեպքեր` նման որոշման հետ միասին: Օրինակ` աշխատակիցների ներկայացուցիչների հետ ազատման վճարումների կամ գնորդների հետ գործառնության վաճառքի վերաբերյալ բանակցությունները կարող են ավարտված համարվել միայն խորհրդի կողմից հաստատվելուց հետո: Երբ այդ հաստատումը տեղի է ունենում, և այդ մասին տեղեկացվում է այլ կողմերի, կազմակերպությունը ստանձնում է վերակազմավորումն իրականացնելու կառուցողական պարտականություն, եթե 72-րդ պարագրաֆի պահանջները բավարարված են:

77. Որոշ երկրներում վերջնական որոշում կայացնելու իրավասությունը վերապահված է խորհրդին, որի անդամները բաղկացած են ղեկավարության շահերից տարբեր այլ շահեր ունեցող կողմերի (օրինակ` աշխատակիցները) ներկայացուցիչներից, կամ այս ներկայացուցիչներին ծանուցումը կարող է անհրաժեշտ լինել նախքան խորհրդի որոշման ընդունումը: Քանի որ նման խորհրդի որոշումը ներառում է այդ ներկայացուցիչներին տեղեկատվության փոխանցում, այն կարող է հանգեցնել վերակազմավորումն իրականացնելու կառուցողական պարտականության:

78. Քանի դեռ կազմակերպությունը պարտավորված չէ իրականացնել վաճառքը, այսինքն` քանի դեռ գոյություն չունի վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր, գործունեության վաճառքի պարտականություն չի առաջանում:

79. Նույնիսկ եթե կազմակերպությունը որոշում է ընդունել վաճառելու որևէ գործունեություն և այդ որոշման վերաբերյալ հայտարարել է հանրությանը, այն պարտավորված չէ վաճառքն իրականացնել, քանի դեռ չի որոշակիացվել գնորդը, և քանի դեռ գոյություն չունի վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիր: Մինչև վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագիրը կազմակերպությունը կարող է փոխել իր մտադրությունը և իրականում որդեգրել գործողությունների մեկ այլ ուղղություն, եթե հնարավոր չլինի գտնել ընդունելի պայմաններով գնորդ: Երբ գործունեության վաճառքը դիտարկվում է որպես վերակառուցման մի մաս, կազմակերպությունը քննարկում է այդ գործունեության ակտիվների արժեզրկված լինելը` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի: Երբ վաճառքը վերակազմավորման միայն մի մասն է, կառուցողական պարտականություն կարող է առաջանալ վերակազմավորման այլ բաղադրիչների գծով` մինչև վաճառքի պարտավորեցնող համաձայնագրի առկայությունը:

80. Վերակազմավորման գծով պահուստը պետք է ներառի միայն ուղղակիորեն վերակազմավորումից առաջացող ծախսումները, որոնք`

ա) անպայմանորեն հետևանք են վերակազմավորման, և

բ) կապված չեն կազմակերպության անընդհատ գործունեության հետ:

81. Վերակազմավորման գծով պահուստը չի ներառում այնպիսի ծախսումներ, ինչպիսիք են`

ա) մասնագիտական վերապատրաստումը կամ կազմակերպությունում մնացող անձնակազմի վերաբաշխումը,

բ) մարքեթինգը, կամ

գ) նոր համակարգերում և բաշխման ցանցերում ներդրումները:

Այս ծախսումները վերաբերում են գործունեության հետագա իրականացմանը և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ վերակազմավորում իրականացնելու պարտավորություն չեն: Այսպիսի ծախսումները ճանաչվում են նույն հիմունքով, ինչպես եթե դրանք առաջացած լինեին վերակազմավորումից անկախ:

82. Նախքան վերակազմավորման ամսաթիվը որոշելի ապագա գործառնական վնասները չեն ներառվում պահուստում, բացառությամբ երբ այն վերաբերում է անբարենպաստ պայմանագրին` ինչպես սահմանված է 10-րդ պարագրաֆում:

83. Համաձայն 51-րդ պարագրաֆի պահանջների` ակտիվների օտարումից ակնկալվող օգուտները վերակազմավորման պահուստը չափելիս հաշվի չեն առնվում, նույնիսկ եթե ակտիվների վաճառքը նախատեսվում է որպես վերակազմավորման մի մաս:

 

Բացահայտում

---

84. Պահուստների յուրաքանչյուր դասի գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը,

բ) ժամանակաշրջանի ընթացքում կատարված պահուստավորումները, ներառյալ առկա պահուստների ավելացումները,

գ) ժամանակաշրջանի ընթացքում օգտագործված (այսինքն` պահուստի հաշվին կատարված և մարված) գումարները,

դ) չօգտագործված և ժամանակաշրջանի ընթացքում հակադարձված գումարները, և

ե) ժամանակաշրջանի ընթացքում զեղչված գումարների ավելացումը, որը կապված է ժամանակի անցնելու և զեղչման դրույքի փոփոխության հետ:

Համադրելի տեղեկատվություն չի պահանջվում:

85. Պահուստների յուրաքանչյուր դասի գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նաև հետևյալը`

ա) պարտականության բնույթի համառոտ նկարագրությունը և արդյունքում առաջացող տնտեսական օգուտների արտահոսքերի ակնկալվող ժամկետը,

բ) անորոշությունների հայտանիշները, որոնք վերաբերում են նշված արտահոսքերի գումարին կամ ժամկետին: Երբ անհրաժեշտ է տրամադրել համապատասխան տեղեկատվություն, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ապագա դեպքերին վերաբերող հիմնական ենթադրությունները, ինչպես նշված է 48-րդ պարագրաֆ, և

գ) ցանկացած ակնկալվող փոխհատուցման գումար` նշելով այն ակտիվի գումարը, որը ճանաչվել է այդ ակնկալվող փոխհատուցման գծով:

86. Բացառությամբ, երբ մարման նպատակով ցանկացած արտահոսքի հավանականությունը շատ փոքր է, հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կազմակերպությունը պայմանական պարտավորության յուրաքանչյուր դասի գծով պետք է բացահայտի պայմանական պարտավորության բնույթի համառոտ նկարագրությունը և, երբ իրագործելի է`

ա) դրա ֆինանսական հետևանքի գնահատականը, որը չափվում է` համաձայն 36-52-րդ պարագրաֆների,

բ) անորոշությունների հայտանիշները, որոնք վերաբերում են ցանկացած արտահոսքի գումարին կամ ժամկետին, և

գ) ցանկացած փոխհատուցման հնարավորությունը:

87. Որոշելու համար, թե ինչպիսի պահուստներ կամ պայմանական պարտավորություններ կարող են միավորվել մի դասում, անհրաժեշտ է դիտարկել, թե բավարար նման է արդյոք հոդվածների բնույթը, որպեսզի դրանց համատեղ ներկայացումը համապատասխանի 85(ա) և (բ) պարագրաֆների, ինչպես նաև 86(ա) և (բ) պարագրաֆների պահանջներին: Այսպիսով, կարող է նպատակահարմար լինել տարբեր ապրանքների գծով երաշխիքներին վերաբերող գումարները դիտարկել որպես պահուստի առանձին դաս, սակայն կարող է նպատակահարմար չլինել նույն կերպ դիտարկել, օրինակ, այն գումարները, որոնք վերաբերում են սովորական երաշխիքներին, և այն գումարները, որոնք բխում են դատական գործընթացից:

88. Երբ պահուստն ու պայմանական պարտավորությունն առաջանում են հանգամանքների միևնույն ամբողջությունից, կազմակերպությունը կատարում է 84-86 պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումներն այնպես, որ ցույց տրվի պահուստի և պայմանական պարտավորության միջև կապը:

89. Երբ հավանական է տնտեսական օգուտների ներհոսք, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պայմանական ակտիվների բնույթի համառոտ նկարագրությունը, ինչպես նաև, եթե իրագործելի է, դրանց ֆինանսական հետևանքի գնահատականը, որը չափվում է` կիրառելով պահուստների վերաբերյալ 36-52-րդ պարագրաֆներում ներկայացված սկզբունքները:

90. Կարևոր է, որ պայմանական ակտիվների գծով բացահայտումները խուսափեն հասույթի առաջացման հավանականության վերաբերյալ ապակողմնորոշիչ հայտանիշներ ներկայացնելուց:

91. Երբ 86 և 89-րդ պարագրաֆներով պահանջվող որևէ տեղեկատվություն չի բացահայտվում անիրագործելի լինելու պատճառով, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

92. Ծայրահեղ հազվագյուտ դեպքերում կարելի է ակնկալել, որ 84-89-րդ պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվության մասնակի կամ ամբողջական բացահայտումը լուրջ վնաս կհասցնի կազմակերպության դիրքին այլ կողմերի հետ այնպիսի վեճեր լուծելիս, որոնք կապված են պահուստների, պայմանական պարտավորությունների կամ պայմանական ակտիվների հետ: Այդպիսի դեպքերում այդ տեղեկատվության բացահայտումն անհրաժեշտ չէ, սակայն կազմակերպությունը տեղեկատվությունը չբացահայտելու փաստի և պատճառի հետ միասին պետք է բացահայտի վեճի ընդհանուր բնույթը:

 

Անցումային դրույթներ

---

93. Սույն ստանդարտի ընդունման հետևանքը ուժի մեջ մտնելու ամսաթվին (կամ ավելի վաղ) պետք է ներկայացվի որպես այն ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ չբաշխված շահույթի մնացորդի ճշգրտում, որի ընթացքում սույն ստանդարտը կիրառվել է առաջին անգամ: Խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ կազմակերպությունները չբաշխված շահույթի մնացորդը ճշգրտեն ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ և վերահաշվարկեն համադրելի տեղեկատվությունը: Եթե համադրելի տեղեկատվությունը չի վերահաշվարկվում, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

94. [Հանված է]

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

95. Սույն ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում 1999 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Ստանդարտի ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 1999 թվականի հուլիսի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանների համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

96. [Հանված է]

97. [Հանված է]

98. [Հանված է]

99. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը` որպես ՖՀՄՍ 3-ի փոփոխությունից առաջացած հետևանքային փոփոխություն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը առաջընթաց` բիզնեսի այն միավորումների համար, որոնց դեպքում կիրառվում է ՖՀՄՍ 3-ի փոփոխությունը:

100. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը և հանվել է պարագրաֆ 6-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

101. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 2-ը և հանվել են պարագրաֆներ 97-ը և 98-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

102. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

103. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 38

Ոչ նյութական ակտիվներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել հաշվապահական հաշվառման մոտեցում այն ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ, որոնք առանձնահատուկ կերպով չեն դիտարկվում հաշվապահական հաշվառման մեկ այլ ստանդարտում: Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ճանաչի ոչ նյութական ակտիվը միմիայն այն դեպքում, երբ բավարարվում են որոշակի չափանիշներ: Սույն ստանդարտը նաև հատկորոշում է, թե ինչպես չափել ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, և պահանջում է ոչ նյութական ակտիվների վերաբերյալ որոշակի բացահայտումներ:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ոչ նյութական ակտիվների հաշվապահական հաշվառման ժամանակ, բացառությամբ`

ա) այն ոչ նյութական ակտիվների, որոնք մեկ այլ ստանդարտի գործողության ոլորտում են,

բ) ֆինանսական ակտիվների` ըստ «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի սահմանման,

գ) հետախուզման և գնահատման գծով ակտիվների ճանաչման ու չափման (տե՛ս «Օգտակար հանածոների հետախուզում և գնահատում» ՖՀՄՍ 6), և

դ) հանքանյութերի, նավթի, բնական գազի և համանման չվերականգնվող ռեսուրսների հանքամշակման և արդյունահանման ծախսումների:

3. Եթե ոչ նյութական ակտիվի որևէ հատուկ տեսակ դիտարկվում է մեկ այլ ստանդարտում, սույն ստանդարտի փոխարեն կազմակերպությունը կիրառում է այդ ստանդարտը: Օրինակ` սույն ստանդարտը չի կիրառվում հետևյալի համար`

ա) կազմակերպության սովորական բիզնեսի ընթացքում վաճառքի համար պահվող ոչ նյութական ակտիվներ (տե՛ս «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2),

բ) հետաձգված հարկային ակտիվներ (տե՛ս «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12),

գ) ոչ նյութական ակտիվների վարձակալություններ, որոնք հաշվառվում են «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն,

դ) աշխատակիցների հատուցումներից առաջացող ակտիվներ (տե՛ս «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19),

ե) ֆինանսական ակտիվներ` ըստ ՀՀՄՍ 32-ի սահմանման: Որոշ ֆինանսական ակտիվների ճանաչումը և չափումը ներառված են «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ում, «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ում և «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ում,

զ) բիզնեսի միավորման ժամանակ ձեռք բերված գուդվիլ (տե՛ս «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3),

է) պայմանագրեր, որոնք գտնվում են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում,

ը) ոչ ընթացիկ ոչ նյութական ակտիվներ, որոնք դասակարգվում են որպես վաճառքի համար պահվող (կամ ներառվում են օտարման խմբում, որը դասակարգվում է որպես վաճառքի համար պահվող)` համաձայն «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի,

թ) գնորդների հետ պայմանագրերից առաջացող ակտիվներ, որոնք ճանաչվում են «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն:

4. Որոշ ոչ նյութական ակտիվներ կարող են պարունակվել ֆիզիկական սուբստանցիայի մեջ կամ դրա վրա, օրինակ` կոմպակտ սկավառակի (համակարգչային ծրագրի դեպքում), իրավաբանական փաստաթղթերի (լիցենզիայի կամ արտոնագրի դեպքում) կամ երիզների: Որոշելու համար, թե արդյոք նյութական և ոչ նյութական տարրեր պարունակող ակտիվը պետք է դիտարկվի որպես հիմնական միջոց` «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի ներքո, թե որպես ոչ նյութական ակտիվ` սույն ստանդարտի ներքո, կազմակերպությունը դատողություններ է անում` գնահատելու համար, թե որ տարրն է առավել նշանակալի: Օրինակ` համակարգչով կառավարվող հաստոցի համար նախատեսված համակարգչային ծրագիրը, առանց որի այդ հաստոցը չի կարող աշխատել, կազմում է հաստոցի անբաժանելի մասը և դիտարկվում է որպես հիմնական միջոց: Նույն մոտեցումը կիրառվում է համակարգչի օպերացիոն համակարգի համար: Երբ ծրագիրը համակարգչի անբաժանելի մաս չի կազմում, ապա համակարգչային ծրագիրը դիտարկվում է որպես ոչ նյութական ակտիվ:

5. Սույն ստանդարտը կիրառվում է, ի թիվս այլոց, գովազդի, վերապատրաստման, գործունեության սկզբնավորման, հետազոտության և մշակման գործունեության ծախսումների համար: Հետազոտության և մշակման գործունեությունն ուղղված է գիտելիքների ընդլայնմանը: Հետևաբար, թեև այս գործունեությունը կարող է հանգեցնել ֆիզիկական սուբստանցիա ունեցող ակտիվի առաջացմանը (օրինակ` փորձանմուշը), ակտիվի ֆիզիկական տարրը երկրորդական է դրա ոչ նյութական բաղադրիչի, այսինքն` դրանում մարմնավորված գիտելիքի նկատմամբ:

6. Լիցենզային պայմանագրերի ներքո վարձակալի ունեցած իրավունքները` այնպիսի միավորների համար, ինչպիսիք են կինոնկարները, տեսաձայնագրությունները, ներկայացումները, ձեռագրերը, արտոնագրերը և հեղինակային իրավունքները, գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում և բացառվում են ՖՀՄՍ 16-ի գործողության ոլորտից:

7. Հնարավոր են բացառումներ որևէ ստանդարտի գործողության ոլորտից, երբ գործունեությունը կամ գործարքներն այնքան յուրահատուկ են, որ առաջ են բերում հաշվապահական հաշվառման այլ մոտեցումներ պահանջող հարցեր: Այդպիսի հարցեր առաջանում են արդյունահանող ճյուղերում նավթի, գազի և այլ հանքանյութերի պաշարների հետախուզման կամ հանքամշակման և արդյունահանման ծախսումների գծով, ինչպես նաև ապահովագրության պայմանագրերի դեպքում: Հետևաբար, սույն ստանդարտը չի կիրառվում այդպիսի գործունեությունների և պայմանագրերի գծով ծախսումների համար: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է արդյունահանող ճյուղերում կամ ապահովագրական կազմակերպություններում օգտագործվող այլ ոչ նյութական ակտիվների (օրինակ` համակարգչային ծրագրերի) և այլ տեղի ունեցող ծախսումների (օրինակ` գործունեության սկզբնավորման ծախսումների) համար:

 

Սահմանումներ

---

8. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Ամորտիզացիա. ոչ նյութական ակտիվի ամորտիզացվող գումարի պարբերական բաշխում դրա օգտակար ծառայության ընթացքում:

Ակտիվ. միջոց`

ա) որը հսկվում է կազմակերպության կողմից` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, և

բ) որից ակնկալվում է, որ ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն:

Հաշվեկշռային արժեք. գումար, որով ակտիվը ճանաչվում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում` դրա գծով կուտակված ամորտիզացիան և կուտակված արժեզրկումից կորուստները հանելուց հետո:

Սկզբնական արժեք. ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ վճարված դրամական միջոցների կամ դրամական միջոցների համարժեքների գումարը, կամ այլ հատուցման իրական արժեք, կամ, եթե կիրառելի է, տվյալ ակտիվին վերագրված գումարը սկզբնական ճանաչման ժամանակ` այլ ՖՀՄՍ-ների (օրինակ` «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2) հատուկ պահանջների համաձայն:

Ամորտիզացվող գումար. ակտիվի սկզբնական արժեքի կամ սկզբնական արժեքին փոխարինող այլ գումարի և մնացորդային արժեքի տարբերությունը:

Մշակում. հետազոտության արդյունքների կամ այլ գիտելիքների կիրառումը նոր կամ էականորեն բարելավված նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների ստեղծումը պլանավորելու և նախագծելու համար` մինչև դրանց առևտրային արտադրության կամ օգտագործման սկիզբը:

Կազմակերպությանը բնորոշ արժեք. ներկա արժեքն այն դրամական հոսքերի, որոնք կազմակերպությունը ակնկալում է ակտիվի շարունակական օգտագործման և օգտակար ծառայության ժամկետը լրանալուն պես դրա օտարման արդյունքում, կամ էլ պարտավորությունը մարելիս:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տես «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

Արժեզրկումից կորուստ. այն գումարը, որով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է նրա փոխհատուցվող գումարը:

Ոչ նյութական ակտիվ. որոշելի ոչ դրամային ակտիվ` առանց ֆիզիկական սուբստանցիայի:

Դրամային ակտիվներ. պահվող դրամական միջոցներ և հաստատուն կամ որոշելի գումարով դրամական միջոցների տեսքով ստացվելիք ակտիվներ:

Հետազոտություն. նոր գիտական կամ տեխնիկական գիտելիքներ և իմացություն ձեռք բերելու ակնկալիքով կատարվող ինքնատիպ և ծրագրված ուսումնասիրություն:

Ոչ նյութական ակտիվի մնացորդային արժեք. այն գնահատված գումարը, որը կազմակերպությունը ներկայում կստանար ակտիվի օտարումից` օտարման գնահատված ծախսերը հանելուց հետո, եթե ակտիվն արդեն իսկ լիներ օգտակար ծառայության ժամկետի վերջում ակնկալվող վիճակում, և այդ ժամկետը լրացած լիներ:

Օգտակար ծառայություն`

ա) այն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է օգտագործել ակտիվը, կամ

բ) արտադրանքի կամ այլ նմանատիպ միավորների այն քանակը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ տվյալ ակտիվից:

 

Ոչ նյութական ակտիվներ

 

9. Կազմակերպությունները հաճախ միջոցներ են ծախսում կամ պարտավորություններ ստանձնում այնպիսի ոչ նյութական միջոցների ձեռքբերման, ստեղծման, պահպանման կամ բարելավման համար, ինչպիսիք են գիտական կամ տեխնիկական գիտելիքները, նոր գործընթացների կամ համակարգերի նախագծումը և ներդրումը, լիցենզիաները, մտավոր սեփականությունը, շուկայի իմացությունը և առևտրային նշանները (ներառյալ ապրանքանիշերի անվանումները և հրապարակումների անվանումները): Վերը նշված ընդհանուր կատեգորիաների տակ ներառվող միավորների տարածված օրինակներից են համակարգչային ծրագրերը, արտոնագրերը, հեղինակային իրավունքները, կինոնկարները, գնորդների ցուցակները, հիպոտեկային վարկերի սպասարկման իրավունքները, ձկնորսության լիցենզիաները, ներկրման քվոտաները, վստահագրերը, գնորդների կամ մատակարարների հետ հարաբերությունները, գնորդների հավատարմությունը, շուկայի բաժինը և մարկետինգային իրավունքները:

10. 9-րդ պարագրաֆում նկարագրված ոչ բոլոր միավորներն են բավարարում ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը, այսինքն` որոշելիությանը, միջոցների նկատմամբ հսկողությանը և ապագա տնտեսական օգուտների առկայությանը: Եթե սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող միավորը չի բավարարում ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը, ապա այն ձեռք բերելու կամ ներստեղծման հետ կապված ծախսումները ճանաչվում են ծախս դրանց տեղի ունենալու պահին: Այնուամենայնիվ, եթե միավորը ձեռք է բերվում բիզնեսի միավորման արդյունքում, ապա այն կազմում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչվող գուդվիլի մի մաս (տե՛ս պարագրաֆ 68-ը):

 

Որոշելիություն

 

11. Ոչ նյութական ակտիվի սահմանումը պահանջում է, որ ոչ նյութական ակտիվը լինի որոշելի` գուդվիլից այն տարանջատելու համար: Բիզնեսի միավորումից առաջացած գուդվիլը ակտիվ է, որն իրենից ներկայացնում է ապագա տնտեսական օգուտներ, որոնք առաջանում են բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված այլ ակտիվներից, որոնք անհատապես որոշելի չեն և առանձին չեն ճանաչվում: Ապագա տնտեսական օգուտները կարող են առաջանալ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների սիներգիզմից կամ այն ակտիվներից, որոնք առանձին վերցրած չեն բավարարում ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչման պահանջներին:

12. Ակտիվը որոշելի է, եթե այն`

ա) առանձնացվելի է, այսինքն` եթե կարող է առանձնացվել կամ բաժանվել կազմակերպությունից և վաճառվել, փոխանցվել, տրամադրվել լիցենզիայով, տրվել վարձակալությամբ կամ փոխանակվել անհատապես կամ հարակից պայմանագրի, որոշելի ակտիվի կամ պարտավորության հետ միասին` անկախ նրանից, թե արդյոք կազմակերպությունը մտադրություն ունի այդպես վարվելու, կամ

բ) առաջանում է պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից` անկախ նրանից, թե արդյոք այդ իրավունքները փոխանցելի են կամ առանձացվելի են կազմակերպությունից կամ այլ իրավունքներից ու պարտականություններից:

 

Հսկողություն

 

13. Կազմակերպությունը հսկում է ակտիվը, եթե կարող է ձեռք բերել հիմք հանդիսացող միջոցից ստացվող ապագա տնտեսական օգուտները և սահմանափակել այդ օգուտների հասանելիությունը այլոց համար: Կազմակերպության` ոչ նյութական ակտիվից ապագա տնտեսական օգուտները հսկելու կարողությունը սովորաբար բխում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից, որոնք կարող են հարկադիր իրագործելի լինել դատական կարգով: Իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների բացակայության դեպքում ավելի դժվար է ցուցադրել հսկողության կարողությունը: Այնուամենայնիվ, իրավունքի դատական կարգով հարկադիր իրագործելիությունը անհրաժեշտ պայման չէ հսկողության համար, քանի որ կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել հսկելու ապագա տնտեսական օգուտները որևէ այլ եղանակով:

14. Շուկայական և տեխնիկական գիտելիքները կարող են առաջացնել ապագա տնտեսական օգուտներ: Կազմակերպությունը հսկում է այդ օգուտները, եթե, օրինակ, նշված գիտելիքը պաշտպանված է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքով, ինչպիսին է հեղինակային իրավունքը, առևտրային պայմանագրով սահմանափակումը (երբ դա թույլատրվում է) կամ աշխատողների` գաղտնիության պահպանության իրավական պարտականությունը:

15. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ հմուտ աշխատողների խումբ և ի վիճակի լինել որոշել անձնակազմի լրացուցիչ հմտությունները, որոնք ձեռք են բերվել վերապատրաստումից, և որոնք հանգեցնում են ապագա տնտեսական օգուտների: Կազմակերպությունը կարող է նաև ակնկալել, որ այդ անձնակազմը շարունակելու է ծառայեցնել իր հմտությունները` ի շահ կազմակերպության: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը սովորաբար չունի բավարար հսկողություն հմուտ անձնակազմից և վերապատրաստումից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների նկատմամբ, որպեսզի այդ միավորները բավարարեն ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը: Նույն պատճառով, որևէ հատուկ կառավարչական կամ տեխնիկական ունակություն դժվար թե բավարարի ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը` բացառությամբ, երբ դա պաշտպանված է դրա օգտագործման և դրանից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներով, և եթե դա բավարարում է ոչ նյութական ակտիվի սահմանման մյուս դրույթները:

16. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ գնորդների պորտֆել կամ շուկայի բաժին և ակնկալել, որ գնորդների հետ հարաբերությունների ու նրանց հավատարմության ստեղծմանն ուղղված իր ջանքերի շնորհիվ գնորդները կշարունակեն կազմակերպության հետ իրենց առևտրային գործակցությունը: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության` գնորդների հետ հարաբերություններն ու գնորդների հավատարմությունը պաշտպանելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների կամ հսկողության այլ եղանակների բացակայության պարագայում կազմակերպությունը, սովորաբար, չունի բավարար հսկողություն գնորդների հետ հարաբերություններից և հավատարմությունից ակնկալվող տնտեսական օգուտների նկատմամբ, որպեսզի այդ միավորները (օրինակ` գնորդների բազմությունը (պորտֆել), շուկայի բաժինը, գնորդների հետ հարաբերությունները, գնորդների հավատարմությունը) բավարարեն ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը: Գնորդների հետ հարաբերությունները պաշտպանելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքների բացակայության դեպքում գնորդների հետ միևնույն կամ նմանատիպ ոչ պայմանագրային հարաբերությունների գծով փոխանակման գործարքները (որոնք բիզնեսի միավորման մաս չեն կազմում) վկայում են, որ կազմակերպությունն, այնուամենայնիվ, կարող է հսկել ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները, որոնք բխում են գնորդների հետ հարաբերություններից: Քանի որ այդպիսի փոխանակման գործարքները վկայում են նաև այն մասին, որ գնորդների հետ հարաբերությունները առանձնացվելի են, ապա գնորդների հետ այդ հարաբերությունները բավարարում են ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը:

 

Ապագա տնտեսական օգուտներ

 

17. Ոչ նյութական ակտիվից առաջացող ապագա տնտեսական օգուտները կարող են ներառել ապրանքների կամ ծառայությունների իրացումից հասույթի, ծախսումների տնտեսման կամ այլ օգուտների տեսքով, որոնք առաջանում են կազմակերպության կողմից այդ ակտիվի օգտագործման արդյունքում: Օրինակ` արտադրական գործընթացում մտավոր սեփականության օգտագործումը կարող է հանգեցնել ապագա արտադրական ծախսումների կրճատմանը, այլ ոչ թե ապագա հասույթների ավելացմանը:

 

Ճանաչումը և չափումը

---

18. Միավորի ճանաչումը որպես ոչ նյութական ակտիվ պահանջում է կազմակերպությունից ցուցադրել, որ այդ միավորը բավարարում է`

ա) ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը (տե՛ս 8-17-րդ պարագրաֆները), և

բ) ճանաչման չափանիշներին (տե՛ս 21-23 պարագրաֆները):

Այս պահանջը կիրառվում է այն ծախսումների համար, որոնք տեղի են ունենում սկզբում` ոչ նյութական ակտիվը ձեռք բերելու կամ դրա ներստեղծման ժամանակ, և որոնք տեղի են ունենում հետագայում` տվյալ ակտիվը ավելացնելու, դրա մի մասը փոխարինելու կամ ակտիվը սպասարկելու համար:

19. 25-32 պարագրաֆները վերաբերում են առանձին ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ ճանաչման չափանիշների կիրառմանը, իսկ 33-43 պարագրաֆները վերաբերում են վերջիններիս կիրառմանը բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ: 44-րդ պարագրաֆը վերաբերում է պետական շնորհի միջոցով ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվների սկզբնական չափմանը, 45-47 պարագրաֆները` ոչ նյութական ակտիվների փոխանակումներին, իսկ 48-50 պարագրաֆները` ներստեղծված գուդվիլի վերաբերյալ մոտեցումներին: 51-67 պարագրաֆները վերաբերում են ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվների սկզբնական ճանաչմանն ու չափմանը:

20. Ոչ նյութական ակտիվների բնույթն այնպիսին է, որ շատ դեպքերում այդպիսի ակտիվի ավելացում կամ դրա մի մասի փոխարինում տեղի չի ունենում: Համապատասխանաբար, հետագա ծախսումների մեծ մասը, հավանաբար, ուղղված կլինեն գոյություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվում մարմնավորված ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների պահպանմանը, այլ ոչ թե կհամապատասխանեն ոչ նյութական ակտիվի սույն ստանդարտի սահմանմանը և ճանաչման չափանիշներին: Բացի այդ, հետագա ծախսումները հաճախ դժվար է լինում վերագրել անմիջապես առանձին ոչ նյութական ակտիվին, և ոչ թե բիզնեսին ամբողջությամբ: Հետևաբար, հետագա ծախսումները, այսինքն` այն ծախսումները, որոնք տեղի են ունեցել ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական ճանաչումից կամ ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի լիավարտ դարձնելուց հետո, միայն հազվագյուտ դեպքերում կճանաչվեն ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում: 63-րդ պարագրաֆի համաձայն` ապրանքանիշերի, խորագրերի, հրապարակումների անվանումների, գնորդների ցուցակների և էությամբ նմանատիպ միավորների (լինեն դրանք ձեռք բերված, թե ներստեղծված) վրա կատարված հետագա ծախսումները միշտ ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում` տեղի ունենալուն զուգընթաց: Սա բացատրվում է նրանով, որ այդպիսի ծախսումը չի կարող տարանջատվել ամբողջությամբ բիզնեսի զարգացմանն ուղղված ծասխսումից:

21. Ոչ նյութական ակտիվը պետք է ճանաչվի միմիայն այն դեպքում, երբ`

ա) հավանական է, որ ակտիվին վերագրելի ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և

բ) ակտիվի արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

22. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների հավանականությունը` օգտագործելով խելամիտ և հիմնավորված ենթադրություններ, որոնք արտացոլում են ղեկավարության` այն տնտեսական պայմանների ամբողջական կազմի լավագույն գնահատականը, որոնք առկա կլինեն ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում:

23. Կազմակերպությունը դատողությունների հիման վրա գնահատում է տվյալ ակտիվի օգտագործմանը վերագրելի ապագա տնտեսական օգուտների որոշակիության աստիճանը` հիմք ընդունելով սկզբնական ճանաչման պահին առկա վկայությունները` ավելի մեծ կշիռ տալով արտաքին վկայություններին:

24. Ոչ նյութական ակտիվը սկզբնապես պետք է չափվի սկզբնական արժեքով:

 

Առանձին ձեռքբերում

25. Սովորաբար, ոչ նյութական ակտիվն առանձին ձեռք բերելու համար կազմակերպության կողմից վճարվող գինն արտացոլում է այն հավանականության վերաբերյալ սպասումները, որ տվյալ ակտիվում մարմնավորված ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն: Այլ կերպ ասած, կազմակերպությունն ակնկալում է տնտեսական օգուտների ներհոսք նույնիսկ այն դեպքում, երբ այդ ներհոսքի վերաբերյալ առկա է անորոշություն` ժամանակային կամ գումարային առումով: Հետևաբար, առանձին ձեռք բերվող ոչ նյութական ակտիվների համար 21(ա) պարագրաֆի ճանաչման հավանականության չափանիշը մշտապես բավարարված է համարվում:

26. Բացի այդ, առանձին ձեռք բերվող ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը, սովորաբար, հնարավոր է արժանահավատորեն չափել: Հատկապես դա այդպես է, երբ գնման հատուցումը կատարվում է դրամական միջոցների կամ այլ դրամային ակտիվների տեսքով:

27. Առանձին ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը ներառում է`

ա) դրա գնման գինը` ներառյալ ներկրման տուրքերն ու գնման չփոխհատուցվող հարկերը` առևտրային զեղչերը և արտոնությունները հանելուց հետո, և

բ) ակտիվն իր նպատակային օգտագործման վիճակին բերելու հետ կապված ցանկացած ուղղակիորեն վերագրելի ծախսումները:

28. Ուղղակիորեն վերագրելի ծախսումների օրինակներից են`

ա) աշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսումները (ըստ ՀՀՄՍ 19-ում բերված սահմանման), որոնք անմիջականորեն կապված են ակտիվն իր աշխատանքային վիճակին բերելու հետ,

բ) մասնագիտական վճարների գծով ծախսումները, որոնք անմիջականորեն կապված են ակտիվն իր աշխատանքային վիճակին բերելու հետ, և

գ) ակտիվի պատշաճ աշխատանքի ստուգման ծախսումները:

29. Ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս չկազմող ծախսումների օրինակներից են`

ա) նոր արտադրանքի կամ ծառայության շուկայում ներկայացնելու ծախսումները (ներառյալ գովազդի և առաջխաղացման գործունեության ծախսումները),

բ) ձեռնարկատիրական գործունեությունը նոր վայրում կամ գնորդների նոր դասի հետ իրականացնելու ծախսումները (ներառյալ աշխատակազմի վերապատրաստման ծախսումները), և

գ) վարչական և այլ ընդհանուր վերադիր ծախսումներ:

30. Ոչ նյութական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում ծախսումների ճանաչումը դադարեցվում է, երբ ակտիվն այնպիսի վիճակում է, որն անհրաժեշտ է, որպեսզի այն կարողանա գործել ղեկավարության կողմից նախատեսված ձևով: Հետևաբար, ոչ նյութական ակտիվի օգտագործման կամ վերագործարկման ժամանակ կրած ծախսումները չեն ներառվում այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում: Օրինակ` հետևյալ ծախսումները չեն ներառվում ոչ նյութական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում`

ա) ծախսումներ, որոնք տեղի են ունենում, երբ ղեկավարության կողմից նախատեսված ձևով գործելու կարողություն ունեցող ակտիվը դեռևս պետք է շահագործման մեջ դրվի, և

բ) սկզբնական գործառնական վնասները, օրինակ` մինչև տվյալ ակտիվից ստացվող արտադրանքի համար պահանջարկի ձևավորումը կրած վնասները:

31. Որոշ գործառնություններ տեղի են ունենում` կապված ոչ նյութական ակտիվի մշակման հետ, սակայն դրանք անհրաժեշտ չեն, որպեսզի ակտիվը բերվի այնպիսի վիճակի, որն անհրաժեշտ է, որպեսզի այն կարողանա գործել ղեկավարության կողմից նախատեսված ձևով: Այդպիսի պատահական գործառնություններ կարող են տեղի ունենալ նախքան մշակման գործունեությունը սկսելը կամ դրա ընթացքում: Քանի որ պատահական գործառնությունները պարտադիր չեն ակտիվն այնպիսի վիճակի բերելու համար, որն անհրաժեշտ է, որպեսզի այն կարողանա գործել ղեկավարության կողմից նախատեսված ձևով, պատահական գործառնություններից եկամուտը և կապակցված ծախսերը ճանաչվում են անմիջապես շահույթում կամ վնասում և ներառվում են համապատասխան հոդվածներում` համաձայն դրանց դասակարգման` որպես եկամուտ և ծախս:

32. Եթե ոչ նյութական ակտիվի դիմաց վճարումը հետաձգվում է` գերազանցելով վճարման համար սովորաբար ընդունված ժամկետները, ապա դրա սկզբնական արժեքն իրենից ներկայացնում է այդ ակտիվի գնին համարժեք դրամական միջոցների գումարը: Այդ գումարի և ընդհանուր վճարների միջև տարբերությունը ճանաչվում է որպես տոկոսային ծախս վճարման ժամկետի ընթացքում` բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այն կապիտալացվում է «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23 -ի համաձայն:

 

Ձեռքբերումը` որպես բիզնեսի միավորման մաս

 

33. «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի ներքո, եթե ոչ նյութական ակտիվը ձեռք է բերվում բիզնեսի միավորման արդյունքում, ապա այդ ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը տվյալ ակտիվի իրական արժեքն է` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքն արտացոլելու է ձեռք բերման օրվա դրությամբ այն հավանականության վերաբերյալ շուկայի մասնակիցների սպասումները, որ տվյալ ակտիվում մարմնավորված ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն: Այլ կերպ ասած, կազմակերպությունն ակնկալում է տնտեսական օգուտների ներհոսք նույնիսկ այն դեպքում, երբ այդ ներհոսքի վերաբերյալ առկա է անորոշություն` ժամանակային կամ գումարային առումով: Հետևաբար, 21(ա) պարագրաֆի ճանաչման հավանականության չափանիշը բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերվող ոչ նյութական ակտիվների համար միշտ համարվում է բավարարված: Եթե բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերվող ակտիվը առանձնացվելի է կամ առաջացել է պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից, ապա առկա է բավարար տեղեկատվություն` տվյալ ակտիվի իրական արժեքն արժանահավատորեն չափելու համար: Այսպիսով, բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերվող ոչ նյութական ակտիվների համար 21(բ) պարագրաֆում բերված արժանահավատ չափման չափանիշը միշտ համարվում է բավարարված:

34. Համաձայն սույն ստանդարտի և ՖՀՄՍ 3-ի (2008 թվականին վերանայված տարբերակ), ձեռք բերողը ձեռքբերման ամսաթվով ճանաչում է ձեռք բերվողի ոչ նյութական ակտիվը` գուդվիլից առանձնացված` անկախ նրանից, թե արդյոք այդ ակտիվը նախքան բիզնեսի միավորումը ճանաչվել է ձեռք բերվողի կողմից: Սա նշանակում է, որ ձեռք բերողը ձեռք բերվողի հետազոտության ու մշակման անավարտ նախագիծը ճանաչում է որպես ակտիվ` գուդվիլից առանձնացված,, եթե այդ նախագիծը բավարարում է ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը: Ձեռք բերվողի հետազոտության ու մշակման անավարտ նախագիծը բավարարում է ոչ նյութական ակտիվի սահմանմանը, երբ այն`

ա) բավարարում է ակտիվի սահմանումը, և

բ) որոշելի է, այսինքն` առանձնացվելի է կամ առաջացել է պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից:

 

Բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվը

 

35. Եթե բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվը առանձնացվելի է կամ առաջացել է պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից, ապա առկա է բավարար տեղեկատվություն` տվյալ ակտիվի իրական արժեքն արժանահավատորեն չափելու համար: Երբ ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքը չափելու նպատակով օգտագործված գնահատումների համար առկա է տարբեր հավանականություններով հնարավոր արդյունքների մի շարք, ապա այդ անորոշությունը ներառվում է տվյալ ակտիվի իրական արժեքի չափման մեջ:

36. Բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվը կարող է առանձնացվելի լինել, բայց միայն առնչվող պայմանագրի, որոշելի ակտիվի կամ պարտավորության հետ միասին: Նման դեպքերում ձեռք բերողը ճանաչում է ոչ նյութական ակտիվ` գուդվիլից առանձնացված, բայց առնչվող տարրի հետ միասին:

37. Ձեռք բերողը կարող է համալրող ոչ նյութական ակտիվների խումբը ճանաչել որպես մեկ ակտիվ այն դեպքում, երբ առանձին ակտիվների օգտակար ծառայության ժամկետները միանման են: Օրինակ, «ապրանքանիշ» և «ապրանքանիշի անվանում» հասկացությունները հաճախ օգտագործվում են որպես հոմանիշներ` առևտրային կամ այլ նշանների համար: Սակայն առաջինները ընդհանուր մարկետինգային տերմիններ են, որոնք սովորաբար օգտագործվում են համալրող ակտիվների խմբի համար, ինչպիսիք են առևտրային նշանը (կամ ծառայության նշանը) և դրա հետ կապակցված առևտրային անունը, բանաձևերը, բաղադրատոմսերը և տեխնոլոգիական փորձառությունը:

38-41 [Հանված են]

 

Հետագա ծախսումներ հետազոտության և մշակման ձեռք բերված անավարտ նախագծի վրա

 

42. Հետազոտության կամ մշակման հետ կապված ծախսումը, որը`

ա) վերաբերում է առանձին կամ բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված և որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչված հետազոտության կամ մշակման անավարտ նախագծին, և

բ) տեղի է ունենում այդ նախագծի ձեռքբերումից հետո, պետք է հաշվառվի` համաձայն 54-62-րդ պարագրաֆների:

43. 54-62-րդ պարագրաֆների պահանջների կիրառումը նշանակում է, որ առանձին կամ բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված և որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչված հետազոտության կամ մշակման անավարտ նախագծի հետ կապված հետագա ծախսումը`

ա) ճանաչվում է ծախս, երբ տեղի է ունենում, եթե դա հետազոտության ծախսում է,

բ) ճանաչվում է ծախս, երբ տեղի է ունենում, եթե դա մշակման ծախսում է, որը չի բավարարում 57-րդ պարագրաֆում բերված` որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչելու չափանիշներին, և

գ) ավելացվում է ձեռք բերված հետազոտության կամ մշակման անավարտ նախագծի հաշվեկշռային արժեքին, եթե դա մշակման ծախսում է, որը բավարարում է 57-րդ պարագրաֆում բերված ճանաչման չափանիշներին:

 

Ձեռքբերում պետական շնորհի միջոցով

 

44. Որոշ դեպքերում ոչ նյութական ակտիվը կարող է ձեռք բերվել անվճար կամ նոմինալ հատուցման դիմաց` պետական շնորհի միջոցով: Սա կարող է տեղի ունենալ, երբ պետությունը կազմակերպությանը փոխանցում կամ հատկացնում է ոչ նյութական ակտիվներ, օրինակ` օդանավակայանում վայրէջքի իրավունքներ, ռադիո կամ հեռուստակայանների գործունեության լիցենզիաներ, ներմուծման լիցենզիաներ կամ քվոտաներ, կամ այլ օգտագործման սահմանափակում ունեցող ռեսուրսների հասանելության իրավունքներ: «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20-ի ներքո, կազմակերպությունն իր ընտրությամբ կարող է սկզբնապես իրական արժեքով ճանաչել թե՛ ոչ նյութական ակտիվը, և թե՛ շնորհը: Եթե կազմակերպությունը որոշում է ակտիվը սկզբնապես չճանաչել իրական արժեքով, ապա նա ակտիվը սկզբնապես ճանաչում է նոմինալ գումարով (համաձայն ՀՀՄՍ 20-ով թույլատրած մյուս մոտեցման), որին ավելացվում են տվյալ ակտիվն իր նպատակային օգտագործման վիճակին բերելու հետ կապված ցանկացած ուղղակիորեն վերագրելի ծախսումները:

 

Ակտիվների փոխանակումներ

 

45. Մեկ կամ մեկից ավելի ոչ նյութական ակտիվներ կարող են ձեռք բերվել ոչ դրամային ակտիվով կամ ակտիվներով, կամ դրամային և ոչ դրամային ակտիվների համակցությամբ փոխանակելու միջոցով: Հետևյալ քննարկումը վերաբերում է մեկ ոչ դրամային ակտիվի փոխանակմանը մեկ այլ ոչ դրամային ակտիվով, սակայն այն կիրառելի է նաև նախորդ նախադասության մեջ նկարագրված բոլոր փոխանակումների նկատմամբ: Այդպիսի ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը չափվում է իրական արժեքով` բացի այն դեպքերից, երբ. (ա) փոխանակման գործարքն իր էությամբ առևտրային չէ, կամ (բ) ո՛չ ստացված ակտիվի, և ո՛չ էլ հանձնած ակտիվի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել: Ձեռք բերված ակտիվը չափվում է այս եղանակով նույնիսկ այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը չի կարող անմիջապես ապաճանաչել հանձնած ակտիվը: Եթե ձեռք բերված ակտիվը չի չափվում իրական արժեքով, ապա դրա սկզբնական արժեքը չափվում է հանձնած ակտիվի հաշվեկշռային արժեքով:

46. Կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք փոխանակման գործարքն իր էությամբ առևտրային է` դիտարկելով այդ գործարքի արդյունքում կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերի փոփոխության ակնկալվող չափը: Փոխանակման գործարքն իր էությամբ առևտրային է համարվում, եթե`

ա) ստացված ակտիվի դրամական հոսքերի բնութագիրը (այսինքն` ռիսկը, ժամկետները և գումարը) տարբերվում է փոխանցված ակտիվի դրամական հոսքերի բնութագրից, կամ

բ) փոխանակման արդյունքում փոփոխության է ենթարկվում կազմակերպության գործառնությունների այն մասի կազմակերպությանը բնորոշ արժեքը, որը կրել է գործարքի ազդեցությունը, և

գ) (ա) կամ (բ) կետերում առաջացած տարբերությունը փոխանակված ակտիվների իրական արժեքի համեմատ էական է:

Որոշելու նպատակով, թե արդյոք փոխանակման գործարքն իր էությամբ առևտրային է` կազմակերպության գործառնությունների այն մասի կազմակերպությանը բնորոշ արժեքը, որը կրել է գործարքի ազդեցությունը, պետք է արտացոլի հարկումից հետո դրամական հոսքերը: Այս վերլուծությունների արդյունքը կարող է պարզ լինել` առանց կազմակերպության կողմից մանրամասն հաշվարկներ կատարելու անհրաժեշտության:

47. 21(բ) պարագրաֆով սահմանվում է, որ ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման պայմանն այն է, որ ակտիվի սկզբնական արժեքը հնարավոր լինի արժանահավատորեն չափել: Ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել, եթե. (ա) իրական արժեքների ողջամիտ չափումների միջակայքում փոփոխականությունն էական չէ այդ ակտիվի համար, կամ (բ) նշված միջակայքում տարբեր գնահատումների հավանականությունները կարող են ողջամտորեն չափվել և կիրառվել իրական արժեքի չափման ժամանակ: Եթե կազմակերպությունը կարող է արժանահավատորեն չափել կա՛մ ստացած ակտիվի, կա՛մ հանձնած ակտիվի իրական արժեքը, ապա հանձնած ակտիվի իրական արժեքը օգտագործվում է սկզբնական արժեքի չափման համար, եթե միայն ստացված ակտիվի իրական արժեքն առավել ակնհայտ չէ:

 

Ներստեղծված գուդվիլ

 

48. Ներստեղծված գուդվիլը չպետք է ճանաչվի որպես ակտիվ:

49. Որոշ դեպքերում կատարվում են ծախսումներ` ապագա տնտեսական օգուտներ առաջացնելու նպատակով, բայց դա չի հանգեցնում սույն ստանդարտով սահմանված ճանաչման չափանիշները բավարարող ոչ նյութական ակտիվի ստեղծման: Այդպիսի ծախսումները հաճախ նկարագրվում են որպես ներստեղծված գուդվիլին նպաստող ծախսումներ: Ներստեղծված գուդվիլը չի ճանաչվում որպես ակտիվ, քանի որ այն որոշելի միջոց չէ (այսինքն` այն առանձնացվելի չէ և չի առաջանում պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից), որը հսկվում է կազմակերպության կողմից, և որի սկզբնական արժեքը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

50. Ժամանակի ցանկացած պահի դրությամբ կազմակերպության իրական արժեքի և նրա որոշելի զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունները կարող են ընդգրկել մի շարք գործոններ, որոնք ազդում են կազմակերպության իրական արժեքի վրա: Այնուամենայնիվ, այդպիսի տարբերություններն իրենցից չեն ներկայացնում կազմակերպության կողմից հսկվող ոչ նյութական ակտիվների սկզբնական արժեք:

 

Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվներ

 

51. Երբեմն դժվար է գնահատել, թե արդյոք ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվը բավարարում է ճանաչման համար սահմանված պահանջներին, քանի որ որոշակի խնդիրներ են առաջանում`

ա) որոշելու համար, թե արդյոք առկա է և թե երբ է առկա որոշելի ակտիվ, որն առաջացնելու է ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտներ, և

բ) արժանահավատորեն որոշելու համար ակտիվի սկզբնական արժեքը: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունում ոչ նյութական ակտիվ առաջացնելու ծախսումները հնարավոր չէ տարանջատել կազմակերպության` ներստեղծված գուդվիլի պահպանման կամ ավելացման ծախսումներից կամ առօրյա գործառնությունների վարման ծախսումներից:

Հետևաբար, բացի այն, որ պետք է բավարարվեն ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման ու սկզբնական չափման ընդհանուր պահանջները, կազմակերպությունը ներստեղծված բոլոր ոչ նյութական ակտիվների համար կիրառում է 52-67-րդ պարագրաֆներում շարադրված պահանջներն ու ցուցումները:

52. Գնահատելու համար, թե արդյոք ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվը բավարարում է ճանաչման չափանիշներին, կազմակերպությունն ակտիվների առաջացման գործընթացը դասակարգում է ըստ հետևյալ փուլերի`

ա) հետազոտության փուլ, և

բ) մշակման փուլ:

Թեև «հետազոտություն» և «մշակում» տերմիններն ունեն իրենց հստակ սահմանումները, սույն ստադարտի նպատակների համար «հետազոտության փուլ» և «մշակման փուլ» տերմիններն ավելի լայն իմաստ են կրում:

53. Եթե կազմակերպությունն ի վիճակի չէ ոչ նյութական ակտիվի ստեղծման ներքին նախագծի հետազոտության փուլը տարանջատել մշակման փուլից, ապա կազմակերպությունն այդ նախագծի ծախսումները դիտարկում է այնպես, կարծես դրանք տեղի են ունեցել միայն հետազոտության փուլում:

 

Հետազոտության փուլ

 

54. Հետազոտությունից (կամ ներքին նախագծի հետազոտության փուլից) առաջացող ոչ նյութական ակտիվները չպետք է ճանաչվեն: Հետազոտության (կամ ներքին նախագծի հետազոտության փուլի) ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս` դրանց տեղի ունենալու պահին:

55. Ներքին նախագծի հետազոտության փուլում կազմակերպությունը չի կարող ցուցադրել, որ առկա է ոչ նյութական ակտիվ, որը կառաջացնի հավանական ապագա տնտեսական օգուտներ: Այդ իսկ պատճառով, այս ծախսումները որպես ծախս են ճանաչվում դրանց տեղի ունենալու պահին:

56. Հետազոտության գործունեության օրինակներ են`

ա) գործունեություն նոր գիտելիքների ձեռքբերման նպատակով,

բ) հետազոտության արդյունքների կամ այլ գիտելիքների կիրառման հնարավորությունների որոնում, գնահատում և վերջնական ընտրություն,

գ) նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների համար այլընտրանքների որոնում, և

դ) նոր կամ բարելավված նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների համար հնարավոր այլընտրանքների ձևակերպում, նախագծում, գնահատում և վերջնական ընտրություն:

 

Մշակման փուլ

 

57. Մշակումից (կամ ներքին նախագծի մշակման փուլից) առաջացող ոչ նյութական ակտիվը պետք է ճանաչվի միմիայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը կարող է ցուցադրել ստորև բերվածն ամբողջությամբ`

ա) ոչ նյութական ակտիվն այնպիսի ավարտուն վիճակի հասցնելու տեխնիկական իրագործելիությունը, որ այն մատչելի լինի օգտագործման կամ վաճառքի համար,

բ) ոչ նյութական ակտիվն ավարտին հասցնելու և այն օգտագործելու կամ վաճառելու իր մտադրությունը,

գ) ոչ նյութական ակտիվն օգտագործելու կամ վաճառելու իր կարողությունը,

դ) այն, թե ինչպես է ոչ նյութական ակտիվն առաջացնելու հնարավոր ապագա տնտեսական օգուտներ: Ի թիվս այլոց, կազմակերպությունը պետք է ցուցադրի ոչ նյութական ակտիվի միջոցով ստեղծվող արդյունքի կամ հենց այդ ոչ նյութական ակտիվի համար շուկայի առկայությունը, կամ, եթե ակտիվը օգտագործվելու է կազմակերպության ներսում, ապա ոչ նյութական ակտիվի օգտակարությունը,

ե) մշակումն ավարտին հասցնելու և ոչ նյութական ակտիվն օգտագործելու կամ վաճառելու համար անհրաժեշտ համապատասխան տեխնիկական, ֆինանսական և այլ միջոցների առկայությունը,

զ) ոչ նյութական ակտիվին մշակման ընթացքում վերագրելի ծախսումներն արժանահավատորեն չափելու իր կարողությունը:

58. Ներքին նախագծի մշակման փուլում կազմակերպությունը, որոշ դեպքերում, կարող է որոշակիացնել ոչ նյութական ակտիվը և ցուցադրել, որ այդ ակտիվը կառաջացնի հավանական ապագա տնտեսական օգուտներ: Սա բացատրվում է նրանով, որ նախագծի մշակման փուլում առաջընթացն ավելի մեծ է, քան հետազոտության փուլում:

59. Մշակման գործունեության օրինակներ են`

ա) նախաարտադրական կամ նախաօգտագործման փորձանմուշների և մոդելների նախագծումը, կառուցումը և փորձարկումը,

բ) գործիքների, ձուլամայրերի, կաղապարների և դրոշմոցների նախագծումը` նոր տեխնոլոգիայի կիրառմամբ,

գ) փորձնական կայանքի նախագծումը, կառուցումը և շահագործումը, որն իր մասշտաբներով տնտեսապես պիտանի չէ առևտրային նպատակով արտադրության համար, և

դ) նոր կամ բարելավված նյութերի, սարքավորումների, արտադրատեսակների, գործընթացների, համակարգերի կամ ծառայությունների ընտրված այլընտրանքների նախագծումը, կառուցումը և փորձարկումը:

60. Ցուցադրելու համար, թե ինչպես է ոչ նյութական ակտիվն առաջացնելու հավանական ապագա տնտեսական օգուտներ, կազմակերպությունը գնահատում է ակտիվից ստացվելիք ապագա տնտեսական օգուտները` կիրառելով «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ի սկզբունքները: Եթե ակտիվը տնտեսական օգուտներ է առաջացնելու բացառապես այլ ակտիվների հետ համատեղ, ապա կազմակերպությունը կիրառում է դրամաստեղծ միավորի հայեցակարգը, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 36-ում:

61. Ոչ նյութական ակտիվն ավարտին հասցնելու, օգտագործելու և դրանից ստացվող օգուտները քաղելու համար անհրաժեշտ միջոցների առկայությունը կարող է ցուցադրվել, օրինակ, բիզնես ծրագրի միջոցով, որը ներկայացնում է պահանջվող տեխնիկական, ֆինանսական և այլ միջոցներ, ինչպես նաև կազմակերպության` այդ միջոցներն ապահովելու կարողությունը: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը ցուցադրում է արտաքին ֆինանսավորման առկաությունը` վարկատուից ստանալով այդ ծրագիրը ֆինանսավորելու պատրաստակամության վկայություն:

62. Կազմակերպության` ծախսումների հաշվառման համակարգերի միջոցով հաճախ կարելի է արժանահավատորեն չափել այն ծախսումները, որոնք կապված են կազմակերպությունում ոչ նյութական ակտիվի առաջացման հետ, օրինակ` աշխատավարձը և այլ ծախսումներ, որոնք տեղի են ունենում հեղինակային իրավունքների կամ լիցենզիաների ստացման, կամ համակարգչային ծրագրի մշակման ժամանակ:

63. Ներստեղծված ապրանքանիշերը, խորագրերը, հրապարակումների անվանումները, գնորդների ցուցակները և այլ էությամբ նմանատիպ միավորները չպետք է ճանաչվեն որպես ոչ նյութական ակտիվներ:

64. Ներստեղծված ապրանքանիշերի, խորագրերի, հրապարակումների անվանումների, գնորդների ցուցակների և այլ էությամբ նմանատիպ միավորների վրա կատարված ծախսումները հնարավոր չէ տարանջատել բիզնեսի` որպես ամբողջության, զարգացման ծախսումներից: Հետևաբար, նմանատիպ միավորները չեն ճանաչվում որպես ոչ նյութական ակտիվներ:

 

Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը

 

65. Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքը, 24-րդ պարագրաֆի նպատակների համար, այն ծախսումների հանրագումարն է, որոնք տեղի են ունեցել` սկսած այն ամսաթվից, երբ ոչ նյութական ակտիվն առաջին անգամ բավարարել է 21, 22 և 57 պարագրաֆների ճանաչման չափանիշներին: Համաձայն 71-րդ պարագրաֆի` արգելվում է վերաներկայացնել այն ծախսումները, որոնք նախկինում ճանաչվել են որպես ծախս:

66. Ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքն ընդգրկում է բոլոր այն ծախսումները, որոնք հնարավոր է ուղղակիորեն վերագրել նշված ակտիվի ստեղծմանը, արտադրմանը և ղեկավարության կողմից նախատեսված ձևով գործելու համար նախապատրաստմանը: Ուղղակիորեն վերագրելի ծախսումների օրինակներից են`

ա) ոչ նյութական ակտիվի առաջացման համար օգտագործված կամ սպառված նյութերի կամ ծառայությունների գծով ծախսումները,

բ) ոչ նյութական ակտիվի առաջացման գործընթացում աշխատակիցների հատուցումների գծով ծախսումները (համաձայն ՀՀՄՍ 19-ի),

գ) իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքի գրանցման հետ կապված վճարները, և

դ) ոչ նյութական ակտիվի առաջացման համար օգտագործվող արտոնագրերի և լիցենզիաների ամորտիզացիան:

ՀՀՄՍ 23-ը սահմանում է չափանիշներ` տոկոսավճարը որպես ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի տարր ճանաչելու համար:

67. Ստորև բերվածները ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի բաղադրիչներ չեն`

ա) վաճառքի, վարչական և այլ ընդհանուր վերադիր ծախսումները, բացառությամբ եթե այդ ծախսումները հնարավոր է ուղղակիորեն վերագրել ակտիվն օգտագործման համար նախապատրաստելուն,

բ) որոշելի անարդյունավետությունների հետևանքները և սկզբնական գործառնական վնասները, որոնք առաջանում են մինչև ակտիվի հասնելը պլանավորված ցուցանիշներին, և

գ) ակտիվը շահագործելու համար անձնակազմի վերապատրաստման ծախսումները:

 

65-րդպարագրաֆին վերաբերող ցուցադրական օրինակ.

Կազմակերպությունը մշակում է նոր արտադրական գործընթաց: 20X5 թվականի ընթացքում կրած ծախսումները կազմել են 1,000 ԱՄ(ա) , որից 900 ԱՄ-ն տեղի է ունեցել մինչև 20X5 թվականի դեկտեմբերի 1-ը, իսկ 100 ԱՄ-ն` 20X5 թվականի դեկտեմբերի 1-ից մինչև 20X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ը ընկած ժամանակահատվածում: Կազմակերպությունն ի վիճակի է ցուցադրել, որ 20X5 թվականի դեկտեմբերի 1-ի դրությամբ արտադրական գործընթացը բավարարել է ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման չափանիշներին: Գործընթացում մարմնավորված նոու-հաուի փոխհատուցվող գումարը (ներառյալ ապագա դրամական արտահոսքերը գործընթացն ավարտուն դարձնելու համար` մինչև այն հնարավոր լինի օգտագործել) գնահատվել է 500 ԱՄ: 20X5 թվականի վերջին արտադրական գործընթացը ճանաչվում է որպես ոչ նյութական ակտիվ` 100 ԱՄ սկզբնական արժեքով (այն ծախսումները, որոնք տեղի են ունեցել` սկսած այն ամսաթվից, երբ բավարարվել են ճանաչման չափանիշները, այսինքն` 20X5 թվականի դեկտեմբերի 1-ից): 900 ԱՄ-ի չափով ծախսումները, որոնք տեղի են ունեցել մինչև 20X5 թվականի դեկտեմբերի 1-ը, ճանաչվում են որպես ծախս, քանի որ մինչև 20X5 թվականի դեկտեմբերի 1-ը ճանաչման չափանիշները չեն բավարարվել: Այս ծախսումները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված արտադրական գործընթացի սկզբնական արժեքի մաս չեն կազմում: 20X6 թվականի ընթացքում կրած ծախսումները կազմել են 2,000 ԱՄ: 20X6 թվականի վերջի դրությամբ գործընթացում մարմնավորված նոու-հաուի փոխհատուցվող գումարը (ներառյալ ապագա դրամական արտահոսքերը, որոնք պահանջվում են մինչև գործընթացն ավարտուն և օգտագործման համար պիտանի դարձնելը) գնահատվել է 1,900 ԱՄ: 20X6 թվականի վերջին արտադրական գործընթացի սկզբնական արժեքը կազմելէ 2,100 ԱՄ (20X5 թվականի վերջին ճանաչված 100 ԱՄ ծախսումները` գումարած 20X6 թվականի ընթացքում ճանաչված 2,000 ԱՄ ծախսումները): Կազմակերպությունը ճանաչում է 200 ԱՄ արժեզրկումից կորուստ` գործընթացի հաշվեկշռային արժեքը նախքան արժեզրկումից կորուստը (2,100 ԱՄ) ճշգրտելու համար` այն իջեցնելով մինչև փոխհատուցվող գումարը (1,900 ԱՄ): Այս արժեզրկումից կորուստը կհակադարձվի հաջորդ ժամանակաշրջանում, եթե բավարարվեն ՀՀՄՍ36-ով սահմանված`արժեզրկումից կորստի հակադարձման պահանջները: (ա) Սույն ստանդարտում դրամական գումարները արտահայտված են «արժութային միավորներով (ԱՄ)»:

 

Ծախսի ճանաչումը

---

68. Ոչ նյութական միավորի գծով ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս, երբ դրանք տեղի են ունենում` բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա) դրանք կազմում են ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման սահմանված չափանիշները բավարարող սկզբնական արժեքի մաս (տե՛ս 18-67-րդ պարագրաֆները), կամ

բ) միավորը ձեռք է բերվում բիզնեսի միավորման արդյունքում և չի կարող ճանաչվել որպես ոչ նյութական ակտիվ: Այդպիսի դեպքում նշված ծախսումները կազմում են ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ որպես գուդվիլ ճանաչված գումարի մաս (տե՛ս ՖՀՄՍ 3-ը):

69. Որոշ դեպքերում ծախսումները կատարվում են կազմակերպությանը ապագա տնտեսական օգուտներ ապահովելու նպատակով, սակայն ձեռք չի բերվում կամ չի ստեղծվում որևէ ոչ նյութական ակտիվ կամ այլ ակտիվ, որը հնարավոր կլիներ ճանաչել: Ապրանքի մատակարարման դեպքում կազմակերպությունն այդպիսի ծախսումները ծախս է ճանաչում, երբ նա ունի այդ ապրանքի նկատմամբ հասանելիության իրավունք: Ծառայությունների մատակարարման դեպքում կազմակերպությունն այդպիսի ծախսումները ծախս է ճանաչում, երբ նա ստանում է այդ ծառայությունները: Օրինակ` հետազոտության ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս դրանց տեղի ունենալու պահին (տե՛ս պարագրաֆ 54-ը)` բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք ձեռք են բերվել որպես բիզնեսի միավորման մի մաս: Տեղի ունենալու պահին ծախս ճանաչվող ծախսումների այլ օրինակներից են`

ա) գործունեության սկզբնավորման հետ կապված ծախսումները` բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այս ծախսումներն ընդգրկվում են հիմնական միջոցների միավորի սկզբնական արժեքում` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի: Գործունեության սկզբնավորման ծախսումները կարող են բաղկացած լինել հիմնադրման ծախսումներից, որոնցից են իրավաբանական անձ հիմնադրելու հետ կապված իրավաբանական և գործավարական ծախսումները, նոր արտադրամաս կամ գործունեության նոր տեսակ հիմնադրելու գծով ծախսումները (նախագործարկման ծախսումներ), կամ նոր գործառնություններ ձեռնարկելու կամ նոր արտադրատեսակներ կամ գործընթացներ ներդնելու հետ կապված ծախսումները (նախագործառնական ծախսումներ),

բ) վերապատրաստման գծով ծախսումները,

գ) գովազդի և առաջխաղացման գծով ծախսումները (ներառյալ փոստային պատվերների կատալոգները),

դ) ամբողջ կազմակերպության կամ նրա մի մասի գտնվելու վայրը փոխելու կամ վերակազմավորելու գծով ծախսումները:

69Ա. Կազմակերպությունն ունի ապրանքի նկատմամբ հասանելիության իրավունք, երբ ապրանքը պատկանում է իրեն: Նմանապես, նա ունի հասանելիության իրավունք ապրանքի նկատմամբ, երբ այն կառուցվում է մատակարարի կողմից` մատակարարման պայմանագրի պայմանների համաձայն, և կազմակերպությունը կարող է պահանջել դրա մատակարարումը վճարի դիմաց: Ծառայությունները ստացվում են, երբ դրանք մատուցվում են մատակարարի կողմից` համաձայն կազմակերպությանը դրանց մատուցման պայմանագրի, այլ ոչ թե այն ժամանակ, երբ կազմակերպությունը դրանք օգտագործում է մեկ այլ ծառայություն մատուցելու համար, օրինակ` գնորդներին գովազդ տրամադրելու համար:

70. 68-րդ պարագրաֆը չի արգելում կազմակերպությանը ճանաչել կանխավճարը որպես ակտիվ, երբ ապրանքի համար վճարը կատարվել է նախքան կազմակերպության կողմից այդ ապրանքի նկատմամբ իրավունք ձեռք բերելը: Նմանապես, 68-րդ պարագրաֆը կազմակերպությանը չի արգելում կանխավճարը ճանաչել որպես ակտիվ, երբ ծառայության համար վճարը կատարվել է նախքան կազմակերպության կողմից այդ ծառայությունը ստանալը:

 

Նախկինում կատարված ծախսեր, որոնք չպետք է ճանաչվեն որպես ակտիվ

 

71. Ոչ նյութական միավորի գծով ծախսումները, որոնք կազմակերպության կողմից սկզբնապես ճանաչվել են որպես ծախս, ավելի ուշ ամսաթվով չպետք է ճանաչվեն որպես ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքի մաս:

 

Սկզբնական ճանաչմանը հաջորդող չափումներ

---

72. Որպես իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն` կազմակերպությունը պետք է ընտրի կա՛մ 74-րդ պարագրաֆում ներկայացված սկզբնական արժեքի մոտեցումը, կա՛մ 75-րդ պարագրաֆում ներկայացված վերագնահատման մոտեցումը: Եթե ոչ նյութական ակտիվը հաշվառվում է` կիրառելով վերագնահատման մոտեցումը, ապա իր դասին վերաբերող բոլոր մնացած ակտիվները պետք է հաշվառվեն` կիրառելով այդ նույն մոտեցումը, բացի այն դեպքից, երբ նշված ակտիվների համար չկա գործող շուկա:

73. Ոչ նյութական ակտիվների դաս է կազմակերպության գործառնություններում նույնանման բնույթ և օգտագործում ունեցող ակտիվների խմբավորումը: Ոչ նյութական ակտիվների դասում ընդգրկված միավորները վերագնահատվում են միաժամանակ` խուսափելու համար ակտիվների ընտրանքային վերագնահատումից և ֆինանսական հաշվետվություններում տարբեր ամսաթվերով սկզբնական արժեքների ու գնահատված արժեքների խարնուրդից կազմված գումարների ներկայացումից:

 

Սկզբնական արժեքի մոտեցումը

 

74. Սկզբնական ճանաչումից հետո ոչ նյութական ակտիվը պետք է հաշվառվի իր սկզբնական արժեքով` հանած ցանկացած կուտակված ամորտիզացիա և ցանկացած կուտակված արժեզրկումից կորուստներ:

 

Վերագնահատման մոտեցումը

 

75. Սկզբնական ճանաչումից հետո ոչ նյութական ակտիվը պետք է հաշվառվի վերագնահատված գումարով, որն իրենից ներկայացնում է վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ դրա իրական արժեքը` հանած ցանկացած հետագա կուտակված ամորտիզացիա և ցանկացած հետագա կուտակված արժեզրկումից կորուստներ: Սույն ստանդարտի ներքո վերագնահատումների նպատակով, իրական արժեքը պետք է չափվի` վկայակոչելով գործող շուկան: Վերագնահատումները պետք է կատարվեն այնպիսի պարբերականությամբ, որ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ էականորեն չտարբերվի դրա իրական արժեքից:

76. Վերագնահատման մոտեցումը թույլ չի տալիս`

ա) վերագնահատել այն ոչ նյութական ակտիվները, որոնք նախկինում չեն ճանաչվել որպես ակտիվ, կամ

բ) ոչ նյութական ակտիվները սկզբնապես ճանաչել իրենց սկզբնական արժեքից տարբերվող գումարներով:

77. Վերագնահատման մոտեցումը կիրառվում է սկզբնապես ակտիվը սկզբնական արժեքով ճանաչելուց հետո: Այնուամենայնիվ, եթե ոչ նյութական ակտիվի գծով ծախսումների միայն մի մասն է ճանաչվել որպես ակտիվ, որովհետև ակտիվը չի բավարարել ճանաչման չափանիշներին մինչև գործընթացի մի մասի ավարտը (տե՛ս պարագրաֆ 65-ը), ապա վերագնահատման մոտեցումը կարող է կիրառվել ամբողջ ակտիվի համար: Նաև` վերագնահատման մոտեցումը կարող է կիրառվել այն ոչ նյութական ակտիվի համար, որը ստացվել է պետական շնորհի միջոցով և ճանաչվել է նոմինալ գումարով (տե՛ս պարագրաֆ 44-ը):

78. Սովորաբար, ոչ նյութական ակտիվի համար գործող շուկա գոյություն չունի, թեև այդպես կարող է լինել: Օրինակ` որոշ երկրներում գործող շուկա կարող է գոյություն ունենալ ազատ շրջանառվող տաքսիի լիցենզիաների, ձկնորսության լիցենզիաների կամ արտադրական քվոտաների համար: Սակայն գործող շուկա չի կարող գոյություն ունենալ ապրանքանիշերի, թերթերի խորագրերի, երաժշտության և կինոնկարների հրատարակման իրավունքների, արտոնագրերի կամ առևտրային նշանների համար, քանի որ այս ակտիվներից յուրաքանչյուրը եզակի է: Բացի այդ, թեև ոչ նյութական ակտիվները գնվում և վաճառվում են, գործարքի պայմանները համաձայնեցվում են առանձին գնորդների և վաճառողների միջև բանակցությունների միջոցով, և այդպիսի գործարքները համեմատաբար հազվադեպ են: Այդ պատճառով էլ մի ակտիվի համար վճարված գինը կարող է բավարար վկայություն չտրամադրել մեկ այլ ակտիվի իրական արժեքի վերաբերյալ: Ավելին` գների վերաբերյալ տեղեկատվությունը հաճախ մատչելի չէ հասարակությանը:

79. Վերագնահատումների հաճախականությունը կախված է վերագնահատման ենթարկվող ոչ նյութական ակտիվների իրական արժեքների փոփոխականությունից: Եթե վերագնահատված ակտիվի իրական արժեքը էականորեն տարբերվում է դրա հաշվեկշռային արժեքից, ապա անհրաժեշտ է կատարել նոր վերագնահատում: Որոշ ոչ նյութական ակտիվների իրական արժեքները կարող են զգալի և փոփոխական բնույթի տատանումներ ունենալ, ինչը անհրաժեշտ է դարձնում տարեկան վերագնահատումների իրականացումը: Այդպիսի հաճախակի վերագնահատումներն անհրաժեշտ չեն այն ոչ նյութական ակտիվների համար, որոնց իրական արժեքներն ունեն միայն աննշան տատանումներ:

80. Երբ ոչ նյութական ակտիվը վերագնահատվում է, ապա այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտվում է վերագնահատված արժեքով: Վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ ակտիվը հաշվառվում է հետևյալ ձևերից որևէ մեկով`

ա) համախառն հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտվում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի վերագնահատման արդյունքներին համապատասխան: Օրինակ` համախառն հաշվեկշռային արժեքը կարող է վերահաշվարկվել դիտելի շուկայական տվյալներին հղում կատարելով կամ կարող է վերահաշվարկվել հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությանը համամասնորեն: Վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ կուտակված ամորտիզացիան ճշգրտվում է այնպես, որ այն հավասար լինի ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի և հաշվեկշռային արժեքի միջև եղած տարբերությանը` արժեզրկումից կուտակված կորուստները հաշվի առնելուց հետո, կամ

բ) կուտակված ամորտիզացիան նվազեցվում է ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքից:

Կուտակված ամորտիզացիայի ճշգրտման գումարը 85-րդ և 86-րդ պարագրաֆների համաձայն հաշվառվող հաշվեկշռային արժեքի աճի կամ նվազման մասն է կազմում:

81. Եթե վերագնահատվող ոչ նյութական ակտիվների դասում ընդգրկված ոչ նյութական ակտիվը չի կարող վերագնահատվել, քանի որ այդ ակտիվի համար գործող շուկա գոյություն չունի, ապա նշված ակտիվը պետք է հաշվառվի իր սկզբնական արժեքով` հանած ցանկացած կուտակված ամորտիզացիա և արժեզրկումից կորուստներ:

82. Եթե վերագնահատվող ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքը այլևս չի կարող չափվել` վկայակոչելով գործող շուկան, ապա այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը պետք է լինի դրա վերագնահատված գումարը` գործող շուկային վկայակոչելու միջոցով վերջին վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ, հանած ցանկացած հետագա կուտակված ամորտիզացիա և ցանկացած հետագա կուտակված արժեզրկումից կորուստներ:

83. Այն փաստը, որ վերագնահատվող ոչ նյութական ակտիվի համար գործող շուկա այլևս գոյություն չունի, կարող է մատնանշել, որ ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել, և որ անհրաժեշտ է դա ստուգել ` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի:

84. Եթե ակտիվի իրական արժեքը կարող է չափվել` վկայակոչելով հետագա չափման ամսաթվի դրությամբ գործող շուկան, ապա վերագնահատման մոտեցումը կիրառվում է այդ ամսաթվից սկսած:

85. Եթե ոչ նյութական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով աճում է, ապա այդ աճը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում և կուտակվի սեփական կապիտալում` «վերագնահատումից աճ» վերնագրի ներքո: Սակայն վերագնահատումից արժեքի աճը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում այն չափով, որով նա հակադարձում է նախկինում շահույթում կամ վնասում ճանաչված նույն ակտիվի վերագնահատման արդյունքում առաջացած նվազումը:

86. Եթե ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը վերագնահատման հետևանքով նվազում է, ապա այդ նվազումը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում: Սակայն վերագնահատումից արժեքի նվազումը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում` տվյալ ակտիվին վերագրված վերագնահատումից աճի կրեդիտային մնացորդի չափով, դրա առկայության դեպքում: Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում ճանաչված նվազումը նվազեցնում է սեփական կապիտալում «վերագնահատումից աճ» վերնագրի ներքո կուտակված գումարը:

87. Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի ընդհանուր գումարը, որը ներառված է սեփական կապիտալում, կարող է ուղղակիորեն վերագրվել չբաշխված շահույթին այդ աճի իրացման պահին: Աճի ընդհանուր գումարը կարող է իրացվել տվյալ ակտիվը շրջանառությունից ընդհանրապես հանելու կամ օտարելու ժամանակ: Այնուամենայնիվ, աճի մի մասը կարող է իրացվել, երբ ակտիվն օգտագործվում է կազմակերպության կողմից: Այսպիսի դեպքում իրացված աճի գումարն իրենից ներկայացնում է երկու ամորտիզացիաների միջև տարբերությունը, որոնցից առաջինն ակտիվի վերագնահատված հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա հաշվարկված ամորտիզացիան է, իսկ մյուսն այն ամորտիզացիան է, որը կճանաչվեր` հիմնվելով ակտիվի պատմական արժեքի վրա: Վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի վերագրումը չբաշխված շահույթին չի կատարվում շահույթի կամ վնասի միջոցով:

 

Օգտակար ծառայություն

---

88. Կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը որոշակի է, թե անորոշ, իսկ որոշակի լինելու դեպքում կազմակերպությունը պետք է որոշի նաև այդ օգտակար ծառայության տևողությունը կամ օգտակար ծառայությունը ներկայացնող արտադրանքի կամ նմանատիպ միավորների քանակը: Ոչ նյութական ակտիվը կազմակերպության կողմից պետք է դիտարկի որպես անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող, երբ բոլոր առնչվող գործոնների վերլուծության հիման վրա կարելի է եզրակացնել, որ չկա որևէ կանխատեսելի սահմանափակում այն ժամանակահատվածի, որի ընթացքում այդ ակտիվից ակնկալվում է զուտ դրամական ներհոսք դեպի կազմակերպություն:

89. Ոչ նյութական ակտիվի հաշվապահական հաշվառումն իրականացվում այդ ակտիվի օգտակար ծառայության հիման վրա: Որոշակի օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվը ենթակա է ամորտիզացիայի (տե՛ս պարագրաֆներ 97-106-ը), իսկ անորոշ օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվը` ոչ (տե՛ս պարագրաֆներ 107-110-ը): Սույն ստանդարտին ուղեկցող ցուցադրական օրինակները լուսաբանում են տարբեր ոչ նյութական ակտիվների համար օգտակար ծառայության ժամկետի որոշման և, հիմնվելով օգտակար ծառայության սահմանումների վրա, այդ ակտիվների հետագա հաշվապահական հաշվառման խնդիրները:

90. Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը որոշելիս անհրաժեշտ է հաշվի առնել մի շարք գործոններ, ներառյալ`

ա) կազմակերպության կողմից ակտիվի ակնկալվող օգտագործելիությունը և այն, թե արդյոք այդ ակտիվը կարող է արդյունավետորեն կառավարվել մեկ այլ կառավարչական խմբի կողմից,

բ) ակտիվին բնորոշ կենսաշրջանը, ինչպես նաև նույնանման եղանակով օգտագործվող նմանատիպ ակտիվների օգտակար ծառայության գնահատականների վերաբերյալ հրապարակային տեղեկատվությունը,

գ) տեխնիկական, տեխնոլոգիական, առևտրային հնացումը կամ հնացման այլ տեսակներ,

դ) այն ճյուղի կայունությունը, որում գործում է տվյալ ակտիվը, ինչպես նաև ակտիվի միջոցով ստացվող արտադրանքի կամ ծառայությունների նկատմամբ շուկայական պահանջարկի փոփոխությունները,

ե) մրցակիցների կամ հնարավոր մրցակիցների կողմից ակնկալվող գործողությունները,

զ) ակտիվից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտներ ստանալու համար պահանջվող պահպանման ծախսումների մակարդակը, ինչպես նաև կազմակերպության` այդ մակարդակին հասնելու կարողությունը և մտադրությունը,

է) ակտիվի նկատմամբ հսկողության ժամանակաշրջանը և ակտիվի օգտագործման իրավական կամ նմանատիպ սահմանափակումները, օրինակ` առնչվող վարձակալության ժամկետի լրանալը, և

ը) ակտիվի օգտակար ծառայության կախվածությունը կազմակերպության այլ ակտիվների օգտակար ծառայությունից:

91. «Անորոշ» հասկացությունը չի նշանակում «անսահմանափակ»: Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը արտացոլում է պահպանման ապագա ծախսումների միայն այդ մակարդակը, որը պահանջվում է, որ ակտիվը պահպանի իր օգտակար ծառայության որոշման ժամանակ գնահատված արդյունավետության մակարդակը, ինչպես նաև կազմակերպության` այդպիսի մակարդակի հասնելու կարողությունն ու ցանկությունը: Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության անորոշ լինելու վերաբերյալ եզրակացությունը չպետք է կախվածության մեջ լինի նշված ակտիվը արդյունավետության այդ մակարդակի վրա պահելու համար պահանջվող ծախսումները գերազանցող ծրագրված ապագա ծախսումներից:

92. Տեխնոլոգիաների արագընթաց փոփոխությունները ենթադրում են, որ համակարգչային ծրագրերը և բազմաթիվ այլ ոչ նյութական ակտիվներ ենթակա են տեխնոլոգիական հնացման: Հետևաբար, հաճախ այդ պատճառով դրանց օգտակար ծառայությունը կարճատև է: Ոչ նյութական ակտիվի օգտագործմամբ արտադրված միավորի վաճառքի գնի ակնկալվող ապագա նվազումները կարող են ցույց տալ ակտիվի տեխնոլոգիական կամ կոմերցիոն ակնկալվող հնացածությունը, որը, իր հերթին, կարող է արտացոլել ակտիվում մարմնավորված ապագա տնտեսական օգուտների նվազում:

93. Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը կարող է լինել շատ երկար կամ նույնիսկ անորոշ: Անորոշությունը արդարացնում է ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության գնահատումը զգուշավորության հիման վրա, սակայն չի արդարացնում անիրատեսորեն կարճ օգտակար ծառայության ընտրությունը:

94. Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը, որը բխում է պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներից, չպետք է գերազանցի պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավու նքների ժամկետը, սակայն կարող է լինել ավելի կարճ` կախված այն ժամանակահատվածից, որի ընթացքում կազմակերպությունը ենթադրում է օգտագործել տվյալ ակտիվը: Եթե պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները փոխանցվում են սահմանափակ ժամկետով, որը կարող է նորացվել, ապա ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը պետք է ներառի նորացման ժամանակահատվածը (ժամանակահատվածները) միայն այն դեպքում, երբ առկա է կազմակերպության կողմից նորացումն առանց էական ծախսումների իրականացնելու ապացույցը: Օգտակար ծառայությունը կրկին ձեռք բերված իրավունքի, որը ճանաչվել է որպես բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվ, մնացած պայմանագրային ժամկետն է այն պայմանագրի, համաձայն որի շնորհվել է այդ իրավունքը, և այն չպետք է ներառի նորացման ժամանակահատվածները:

95. Ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության վրա կարող են ազդեցություն ունենալ թե՛ տնտեսական, և թե՛ իրավական գործոնները: Տնտեսական գործոնները որոշում են այն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում կազմակերպության կողմից կստացվեն ապագա տնտեսական օգուտներ: Իրավական գործոնները կարող են սահմանափակել այն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում կազմակերպությունը հսկում է այդ օգուտների հասանելիությունը: Օգտակար ծառայությունը այն ամենակարճ ժամանակահատվածն է, որը սահմանվում է նշված գործոններով:

96. Հետևյալ գործոնների առկայությունը, ի թիվս այլ գործոնների, մատնանշում է, որ կազմակերպությունը կկարողանա նորացնել պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները` առանց էական ծախսումների, եթե`

ա) առկա է հավանաբար փորձառության վրա հիմնված ապացույց, որ պայմանագրային կամ այլ իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները կնորացվեն: Եթե նորացումը պայմանավորված է երրորդ կողմի համաձայնությամբ, ապա այն ներառում է ապացույց, որ երրորդ կողմը կտա իր համաձայնությունը,

բ) առկա է ապացույց, որ կբավարարվեն նորացման համար անհրաժեշտ ցանկացած պայմաններ, և

գ) կազմակերպության կողմից կրած նորացման ծախսումները էական չեն լինի` համեմատած այդ նորացումից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների հետ, որոնք կհոսեն դեպի կազմակերպություն:

Եթե նորացման ծախսումներն էական են` համեմատած այդ նորացումից ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտների հետ, որոնք կհոսեն դեպի կազմակերպություն, ապա «նորացման» ծախսումն իրենից ներկայացնում է, ըստ էության, նորացման ամսաթվով նոր ոչ նյութական ակտիվի ձեռքբերման արժեքը:

 

Օգտակար ծառայության որոշակի ժամկետով ոչ նյութական ակտիվներ

---

Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջան և ամորտիզացիայի մեթոդ

 

97. Օգտակար ծառայության որոշակի ժամկետ ունեցող ոչ նյութական ակտիվի ամորտիզացվող գումարը պետք է պարբերաբար բաշխվի դրա օգտակար ծառայության ընթացքում: Ամորտիզացիան պետք է հաշվարկվի այն պահից, երբ ակտիվը մատչելի է օգտագործման համար, այսինքն` երբ գտնվում է այն վայրում և այն վիճակում, որն անհրաժեշտ է, որպեսզի այն կարողանա գործել ղեկավարության կողմից նախատեսված ձևով: Ամորտիզացիայի հաշվարկումը դադարեցվում է, երբ տվյալ ակտիվը դասակարգվում է որպես վաճառքի համար պահվող (կամ ներառվում է օտարվող ակտիվների այն խմբում, որը դասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող)` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի, կամ երբ այդ ակտիվն ապաճանաչվում է` նայած, թե այդ ամսաթվերից որն ավելի շուտ կլինի: Ամորտիզացիայի կիրառվող մեթոդը պետք է արտացոլի այն մոդելը, ըստ որի` ակնկալվում է, որ ակտիվից ստացվող ապագա տնտեսական օգուտները կսպառվեն կազմակերպության կողմից: Եթե այդ մոդելը հնարավոր չէ արժանահավատորեն որոշել, ապա պետք է կիրառվի գծային մեթոդը: Յուրաքանչյուր ժամանակահատվածի համար հաշվարկված ամորտիզացիայի ծախսումը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, եթե միայն սույն կամ մեկ այլ ստանդարտով չի թույլատրվում կամ պահանջվում, որ այն ներառվի մեկ այլ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում:

98. Ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում դրա ամորտիզացվող գումարը սիստեմատիկ հիմունքով բաշխելու համար կարող են կիրառվել ամորտիզացիայի տարբեր մեթոդներ: Այս մեթոդները ներառում են գծային մեթոդը, նվազող մնացորդի մեթոդը և արտադրանքի միավորների մեթոդը: Ակտիվի համար կիրառվող մեթոդը ընտրվում է` հիմք ընդունելով տվյալ ակտիվից ակնկալվող և դրանում մարմնավորված ապագա տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելը, և հետևողականորեն կիրառվում ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան` բացառությամբ այն դեպքերի, երբ փոփոխություն է տեղի ունենում այդ ապագա տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելում:

98Ա. Գոյություն ունի անհերքելի կանխավարկած, ըստ որի, ամորտիզացիայի հաշվարկման մեթոդը, որը հիմնված է ոչ նյութական ակտիվի օգտագործումը ներառող գործունեությունից առաջացած հասույթի վրա, տեղին չէ: Ոչ նյութական ակտիվի օգտագործումը ներառող գործունեությունից առաջացած հասույթը, սովորաբար, արտացոլում է գործոններ, որոնք ուղղակիորեն կապված չեն ոչ նյութական ակտիվում մարմնավորված տնտեսական օգուտների սպառման հետ: Օրինակ` հասույթի վրա ազդում են ռեսուրսների այլ մուտքերը ու գործընթացները, վաճառքի գործունեությունները ու վաճառքի ծավալներում և գներում փոփոխությունները: Հասույթի գնային բաղադրիչի վրա կարող է ազդել սղաճը, որը կապ չունի ակտիվի սպառման եղանակի հետ: Այս կանխավարկածը հնարավոր է հերքել միայն սահմանափակ դեպքերում`

ա) եթե ոչ նյութական ակտիվը արտահայտված է որպես հասույթի չափում, ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ 98Գ-ում, կամ

բ) երբ հնարավոր է ցույց տալ, որ հասույթը և ոչ նյութական ակտիվի տնտեսական օգուտների սպառումը մեծապես փոխկապակցված են:

98Բ. Պարագրաֆ 98-ի համաձայն ամորտիզացիայի համապատասխան մեթոդ ընտրելիս, կազմակերպությունը կարող է որոշել ոչ նյութական ակտիվին բնորոշ` գերակշռող սահմանափակող գործոն: Օրինակ` ոչ նյութական ակտիվի օգտագործման իրավունքների վերաբերյալ պայմանագիրը կարող է կազմակերպության կողմից ոչ նյութական ակտիվի օգտագործումը սահմանել տարիների քանակով (այսինքն` ժամանակ), արտադրանքի քանակով կամ հասույթի հաստատուն ընդհանուր գումարով, որը գեներացվելու է: Նման գերակշռող սահմանափակող գործոնի որոշակիացումը կարող է ծառայել որպես ամորտիզացիայի համապատասխան հիմունքի որոշակիացման ելակետ, բայց հնարավոր է մեկ այլ հիմունքի կիրառում, եթե այն ավելի ճիշտ է արտացոլում տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելը:

98Գ. Այն դեպքում, երբ ոչ նյութական ակտիվին բնորոշ գերակշռող սահմանափակող գործոնը հասույթի շեմին հասնելն է, ներստեղծված հասույթը կարող է համապատասխան հիմունք հանդիսանալ ամորտիզացիայի համար: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ձեռք բերել ոսկու հանքի հետախուզման և արդյունահանման կոնցեսիա: Պայմանագրի գործողության ժամկետի լրանալը կարող է հիմնված լինել արդյունահանումից առաջացող ընդհանուր հասույթի հաստատուն գումարի վրա (օրինակ` պայմանագիրը կարող է թույլ տալ հանքից ոսկու արդյունահանում` մինչև ոսկու վաճառքից ընդհանուր համախառն հասույթը հասնի ԱՄ 2 միլիարդին) և հիմնված չլինել արդյունահանված ոսկու ժամանակահատվածի կամ քանակի վրա: Մեկ այլ օրինակով` վճարովի ավտոճանապարհ շահագործելու իրավունքը կարող է հիմնված լինել գանձվող ճանապարհային վճարներից առաջացող հասույթի հաստատուն ընդհանուր գումարի վրա (օրինակ` պայմանագիրը կարող է թույլ տալ վճարովի ավտոճանապարհի շահագործումը` մինչև գանձվող ճանապարհային վճարների կուտակված գումարը հասնի ԱՄ 100 միլիոնին): Այն դեպքում, երբ ոչ նյութական ակտիվի օգտագործման վերաբերյալ պայմանագրում հասույթը սահմանված է որպես գերակշռող սահմանափակող գործոն, ներստեղծված հասույթը կարող է ոչ նյութական ակտիվը ամորտիզացիայի ենթարկելու համապատասխան հիմք հանդիսանալ, եթե պայմանագիրը սահմանում է գեներացվող հասույթի հաստատուն ընդհանուր գումար, որի հիման վրա որոշվելու է ամորտիզացիան:

99. Ամորտիզացիան սովորաբար ճանաչվում է որպես ծախս շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, երբեմն ակտիվում մարմնավորված ապագա տնտեսական օգուտները կլանվում են կազմակերպության կողմից այլ ակտիվների արտադրության գործընթացում: Այդպիսի դեպքում ամորտիզացիայի գումարը կազմում է այլ ակտիվի ինքնարժեքի մաս և ներառվում դրա հաշվեկշռային արժեքի մեջ: Օրինակ` արտադրության գործընթացում օգտագործվող ոչ նյութական ակտիվների ամորտիզացիան ներառվում է պաշարների հաշվեկշռային արժեքի մեջ (տե՛ս  «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2):

 

Մնացորդային արժեք

 

100. Օգտակար ծառայության որոշակի ժամկետ ունեցող ոչ նյութական ակտիվի մնացորդային արժեքը պետք է զրո համարվի, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

ա) առկա է երրորդ կողմի հանձնառություն` գնելու այդ ակտիվը օգտակար ծառայության ավարտին, կամ

բ) ակտիվի համար գոյություն ունի գործող շուկա (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 13-ում), և`

     (i) մնացորդային արժեքը կարող է որոշվել` վկայակոչելով այդ շուկան, և

     (ii) հավանական է, որ այդպիսի շուկա գոյություն կունենա տվյալ ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետի վերջում:

101. Որոշակի օգտակար ծառայություն ունեցող ակտիվի ամորտիզացվող գումարը որոշվում է դրա մնացորդային արժեքը հանելուց հետո: Զրոյից տարբերվող մնացորդային արժեքը ենթադրում է, որ կազմակերպությունն ակնկալում է օտարել ոչ նյութական ակտիվը մինչև դրա տնտեսական ծառայության ավարտը:

102. Ակտիվի մնացորդային արժեքի գնահատման հիմքում փոխհատուցվող գումարն է օտարումից` կիրառելով գնահատման ամսաթվի դրությամբ նմանատիպ այն ակտիվի վաճառքի համար գերակշռող գները, որի օգտակար ծառայության ժամկետը լրացել է, և որը գործել է այնպիսի պայմաններում, որոնք նման են տվյալ ակտիվի օգտագործման պայմաններին: Մնացորդային արժեքը վերանայվում է առնվազն յուրաքանչյուր ֆինանսական տարվա վերջին: Ակտիվի մնացորդային արժեքի փոփոխությունը հաշվառվում է որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխություն` համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի:

103. Ոչ նյութական ակտիվի մնացորդային արժեքը կարող է աճել մինչև այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կամ գերազանցել այն: Եթե դա այդպես է, ապա ակտիվի ամորտիզացիայի ծախսումը հավասար է զրոյի` բացառությամբ այն դեպքի, երբ դրա մնացորդային արժեքը հետագայում նվազում է մինչև տվյալ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից ավելի ցածր գումարը:

 

Ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանի և ամորտիզացիայի մեթոդի վերանայում

 

104. Որոշակի օգտակար ծառայություն ունեցող ոչ նյութական ակտիվի ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը և ամորտիզացիայի մեթոդը պետք է վերանայվեն առնվազն յուրաքանչյուր հաշվետու տարվա վերջում: Եթե ակտիվի ակնկալվող օգտակար ծառայությունը տարբերվում է նախորդ գնահատումներից, ապա ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը պետք է համապատասխանաբար փոփոխվի: Եթե ակտիվից առաջացող և դրանում մարմնավորված տնտեսական օգուտների սպառման ակնկալվող մոդելում փոփոխություն է տեղի ունեցել, ապա ամորտիզացիայի մեթոդը պետք է փոփոխվի այնպես, որ արտացոլի այդ փոփոխությունները: Այդպիսի փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում փոփոխություններ` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի:

105. Ոչ նյութական ակտիվի ծառայության ընթացքում կարող է ակնհայտ դառնալ, որ դրա օգտակար ծառայության գնահատումը տվյալ պահին չի համապատասխանում իրականությանը: Օրինակ` արժեզրկումից կորստի ճանաչումը կարող է ցուցանշել, որ ամորտիզացիայի ժամանակաշրջանը փոփոխության կարիք ունի:

106. Ժամանակի ընթացքում կարող է փոփոխության ենթարկվել այն մոդելը, համաձայն որի` ոչ նյութական ակտիվից դեպի կազմակերպություն են հոսում ակնկալվող ապագա տնտեսական օգուտները: Օրինակ` կարող է ակնհայտ դառնալ, որ ամորտիզացիայի հաշվարկման նվազող մնացորդի մեթոդը ավելի նպատակահարմար է, քան գծային մեթոդը: Մեկ այլ օրինակ է, երբ լիցենզիայով տրված իրավունքների օգտագործումը հետաձգվում է` պայմանավորված լինելով բիզնես ծրագրի այլ բաղադրիչների նկատմամբ գործողությունների կատարմամբ: Այսպիսի դեպքերում տնտեսական օգուտները, որոնք առաջանում են ակտիվից, կարող են ստացվել ավելի ուշ ժամանակաշրջաններում:

 

Օգտակար ծառայության անորոշ ժամկետով ոչ նյութական ակտիվներ

---

107. Օգտակար ծառայության անորոշ ժամկետով ոչ նյութական ակտիվը ամորտիզացիայի ենթակա չէ:

108. Համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի` կազմակերպությունից պահանջվում է ստուգել օգտակար ծառայության անորոշ ժամկետով ոչ նյութական ակտիվը արժեզրկման առկայության համար` վերջինիս փոխհատուցվող գումարը համեմատելով դրա հաշվեկշռային արժեքի հետ`

ա) տարեկան կտրվածքով, և

բ) ցանկացած պահի, երբ առկա են ցուցանիշներ, որ ոչ նյութական ակտիվը կարող է արժեզրկված լինել:

 

Օգտակար ծառայության գնահատման վերանայում

 

109. Ամորտիզացիայի չենթարկվող ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայությունը պետք է վերանայվի յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում` պարզելու համար, թե արդյոք իրադարձություններն ու հանգամանքները շարունակում են հիմնավորել անորոշ ժամկետով օգտակար ծառայության գնահատումը տվյալ ակտիվի համար: Եթե դա այդպես չէ, ապա օգտակար ծառայության գնահատման փոփոխությունը անորոշ ժամկետից դեպի որոշակի ժամկետ պետք է հաշվառվի որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատումի փոփոխություն` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի:

110. Համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի` ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության վերագնահատումը անորոշ ժամկետից դեպի որոշակի ժամկետ ներկայացնում է տվյալ ակտիվի հնարավոր արժեզրկման ցուցանիշը: Արդյունքում` կազմակերպությունը ստուգում է այդ ակտիվը արժեզրկման առկայության համար` ՀՀՄՍ 36-ի համաձայն որոշված դրա փոխհատուցվող գումարը համեմատելով հաշվեկշռային արժեքի հետ և ցանկացած գումար, որով հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է փոխհատուցվող գումարը, ճանաչելով որպես արժեզրկումից կորուստ:

 

Հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցվելիություն. արժեզրկումից կորուստներ

---

111. Որոշելու համար, թե արդյոք ոչ նյութական ակտիվն արժեզրկված է, թե ոչ, կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 36-ը: Այդ ստանդարտը պարզաբանում է, թե երբ և ինչպես է կազմակերպությունը վերանայում իր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, ինչպես է որոշում ակտիվի փոխհատուցվող գումարը և երբ է ճանաչում կամ հակադարձում արժեզրկումից կորուստը:

 

Շրջանառությունից հանում և օտարում

 

112. Ոչ նյութական ակտիվը պետք է ապաճանաչվի`

ա) օտարման պահին, կամ

բ) երբ դրա օգտագործումից կամ հետագա օտարումից այլևս չեն ակնկալվում ապագա տնտեսական օգուտներ:

113. Ոչ նյութական ակտիվի ապաճանաչումից առաջացող օգուտը կամ կորուստը պետք է որոշվի որպես օտարումից զուտ ներհոսքի, եթե կա այդպիսին, և տվյալ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերություն: Այն պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում ակտիվի ապաճանաչման պահին (եթե ՖՀՄՍ 16-ը այլ բան չի պահանջում վաճառքի և հետադարձ վարձակալության դեպքում): Օգուտը չպետք է դասակարգվի որպես հասույթ:

114. Ոչ նյութական ակտիվի օտարումը կարող է իրականացվել տարբեր եղանակներով (օրինակ` վաճառքի, ֆինանսական վարձակալության պայմանագրի կնքման կամ նվիրատվության միջոցով): Ոչ նյութական ակտիվի օտարման ամսաթիվը ստացողի կողմից այդ ակտիվի հսկողությունը ձեռք բերելու ամսաթիվն է` ՖՀՄՍ 15-ում կատարման պարտականությունները բավարարված համարելու պահանջներին համապատասխան: ՖՀՄՍ 16-ը կիրառվում է վաճառքի և հետադարձ վարձակալության միջոցով օտարման դեպքի համար:

115. Եթե 21-րդ պարագրաֆում բերված ճանաչման սկզբունքի համաձայն կազմակերպությունը ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում ճանաչում է ոչ նյութական ակտիվի մի մասի փոխարինման արժեքը, ապա այն ապաճանաչում է այդ փոխարինված մասի հաշվեկշռային արժեքը: Եթե կազմակերպության համար փոխարինված մասի հաշվեկշռային արժեքի որոշումն անիրագործելի է, ապա այն կարող է օգտագործել փոխարինման արժեքը` ցուցանշելու համար, թե ինչպիսին է եղել փոխարինված մասի արժեքը դրա ձեռքբերման կամ ներստեղծման պահին:

115Ա. Բիզնեսի միավորման արդյունքում կրկին ձեռք բերված իրավունքի դեպքում, եթե այդ իրավունքը հետագայում վերաթողարկվում է (վաճառվում է) երրորդ կողմին, համապատասխան հաշվեկշռային արժեքը, եթե կա այդպիսին, պետք է օգտագործվի վերաթողարկումից առաջացած օգուտի կամ կորստի որոշման համար:

116. Ոչ նյութական ակտիվի փոխհատուցման գումարը, որը ներառվում է ապաճանաչումից առաջացած օգուտում կամ կորստում, որոշվում է ՖՀՄՍ 15-ի 47-72-րդ պարագրաֆների` գործարքի գին որոշելու պահանջներին համապատասխան: Օգուտում կամ կորստում ներառված փոխհատուցման գնահատված գումարի հետագա փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն ՖՀՄՍ 15-ի` գործարքի գնի փոփոխությունների պահանջներին համապատասխան:

117. Սահմանափակ օգտակար ծառայության ժամկետով ոչ նյութական ակտիվի ամորտիզացիան չի դադարեցվում, երբ ոչ նյութական ակտիվն այլևս չի օգտագործվում, բացառությամբ այն դեպքի, երբ այդ ակտիվը ամբողջությամբ մաշվել է կամ դասակարգվում է որպես վաճառքի համար պահվող ակտիվ (կամ ընդգրկվում է օտարման ենթակա ակտիվների խմբում, որը դասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող)` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի:

 

Բացահայտում

---

 

Ընդհանուր

 

118. Կազմակերպությունը ոչ նյութական ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար պետք է բացահայտի հետևյալը` տարանջատելով ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվները այլ ոչ նյութական ակտիվներից`

ա) օգտակար ծառայության ժամկետի անորոշ կամ որոշակի լինելը և, որոշակի լինելու դեպքում, այդ ժամկետների տևողությունը կամ ամորտիզացիայի հաշվարկման համար կիրառվող դրույքաչափերը,

բ) օգտակար ծառայության որոշակի ժամկետով ոչ նյութական ակտիվների ամորտիզացիայի հաշվարկման համար կիրառվող մեթոդները,

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում համախառն հաշվեկշռային արժեքը և ցանկացած կուտակված ամորտիզացիան (հաշվի առած կուտակված արժեզրկումից կորուստները),

դ) համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության տողային հոդվածը (հոդվածները), որում ներառված է ոչ նյութական ակտիվների ամորտիզացիան,

ե) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում հաշվեկշռային արժեքի համապատասխանեցումը, որը ցույց է տալիս`

   (i) ավելացումները` առանձին նշելով կազմակերպության ներսում ստեղծվածները, առանձին ձեռք բերվածները և բիզնեսի միավորումների արդյունքում ձեռք բերվածները,

   (ii) ակտիվները, որոնք դասակարգվում են որպես վաճառքի համար պահվող կամ ներառվում են օտարման խմբում, որը դասակարգվում է որպես վաճառքի համար պահվող` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի, և այլ օտարումներ,

   (iii) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ավելացումները կամ նվազումները, որոնք առաջանում են 75-րդ, 85-րդ և 86-րդ պարագրաֆների ներքո կատարված վերագնահատումներից և ՀՀՄՍ 36-ի ներքո այլ համապարփակ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում ճանաչված կամ հակադարձված արժեզրկումից կորուստներից (եթե կան այդպիսիք),

   (iv) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում շահույթում կամ վնասում ճանաչված արժեզրկումից կորուստները (եթե կան այդպիսիք)` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի,

   (v) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում շահույթում կամ վնասում հակադարձված արժեզրկումից կորուստները (եթե կան այդպիսիք)` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի,

   (vi) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ցանկացած ամորտիզացիա,

   (vii) փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացման արժույթով փոխարկելու և արտարժութային գործառնությունը կազմակերպության ներկայացման արժույթով փոխարկելու արդյունքում,

   (viii) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվեկշռային արժեքի այլ փոփոխություններ:

119. Ոչ նյութական ակտիվների դասն ակտիվների խմբավորում է, որոնք նման են բնույթով և կազմակերպության գործունեության մեջ իրենց օգտագործման եղանակով: Առանձին դասերի օրինակներ կարող են լինել`

ա) ապրանքանիշերի անվանումները,

բ) պարբերականների խորագրերը և հրապարակումների անվանումները,

գ) համակարգչային ծրագրերը,

դ) լիցենզիաները և վստահագրերը (ֆրենչայզները),

ե) հեղինակային իրավունքները, արտոնագրերը և արտադրության սեփականության հետ կապված այլ իրավունքներ, ծառայության և շահագործման իրավունքները,

զ) բաղադրատոմսերը, բանաձևերը, մոդելները, նախագծերը և փորձանմուշները,

է) մշակման ընթացքում գտնվող ոչ նյութական ակտիվները:

Վերը նշված դասերը բաժանվում են ավելի փոքր խմբերի (միավորվում են ավելի խոշոր խմբերում), եթե նման մոտեցման արդյունքում ապահովվում է առավել տեղին տեղեկատվություն ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար:

120. Կազմակերպությունը բացահայտում է ոչ նյութական ակտիվների արժեզրկման վերաբերյալ տեղեկատվություն` ՀՀՄՍ 36-ի համաձայն, ի լրումն այն տեղեկատվության, որը պահանջվում է 118(ե)(iii)-(v) պարագրաֆներով:

121. Համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի պահանջների` կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվապահական հաշվառման գնահատման մեջ տեղի ունեցած փոփոխության բնույթը և գումարը, որը էական ազդեցություն է ունեցել ընթացիկ ժամանակաշրջանում, կամ ակնկալվում է, որ էական ազդեցություն կունենա հետագա ժամանակաշրջաններում: Այդպիսի բացահայտման անհրաժեշտություն կարող է առաջանալ հետևյալ փոփոխություններից`

ա) ոչ նյութական ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետի գնահատում,

բ) ամորտիզացիայի մեթոդի, կամ

գ) մնացորդային արժեքներ:

122. Կազմակերպությունը պետք է նաև բացահայտի`

ա) ոչ նյութական ակտիվի համար, որի օգտակար ծառայությունը գնահատվել է որպես անորոշ, այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը և այն պատճառները, որոնք հիմք են հանդիսանում` ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետը որպես անորոշ գնահատելու համար: Այս պատճառները ներկայացնելիս կազմակերպությունը պետք է նկարագրի այն գործոնները, որոնք էական դեր են խաղացել, երբ որոշվել է, որ ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետն անորոշ է,

բ) կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համար էական նշանակություն ունեցող ցանկացած առանձին ոչ նյութական ակտիվի նկարագրությունը, հաշվեկշռային արժեքը և ամորտիզացիայի մնացած ժամանակաշրջանը,

գ) պետական շնորհի միջոցով ձեռք բերված և սկզբնապես իրական արժեքով ճանաչված ոչ նյութական ակտիվների համար (տե՛ս պարագրաֆ 44)`

   (i) այդ ակտիվների համար սկզբնապես ճանաչված իրական արժեքը,

   (ii) դրանց հաշվեկշռային արժեքը,

   (iii) ակտիվների ճանաչմանը հաջորդող չափման եղանակը` սկզբնական արժեքի մոտեցման կամ վերագնահատման մոտեցման համաձայն,

դ) այն ոչ նյութական ակտիվների առկայությունը և հաշվեկշռային արժեքները, որոնց նկատմամբ սեփականության իրավունքը սահմանափակված է, և այն ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքները, որոնք գրավադրվել են որպես երաշխիք` պարտավորությունների համար,

ե) ոչ նյութական ակտիվների ձեռքբերման համար պայմանագրային հանձնառությունների գումարը:

123. Երբ կազմակերպությունը նկարագրում է այն գործոնները, որոնք կարևոր դեր են խաղացել որոշելիս, որ ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետն անորոշ է, կազմակերպությունը հաշվի է առնում 90-րդ պարագրաֆում թվարկված գործոնները:

 

Ոչ նյութական ակտիվների չափումը սկզբնական ճանաչումից հետո` կիրառելով վերագնահատման մոտեցումը

 

124. Եթե ոչ նյութական ակտիվները հաշվառվում են վերագնահատված արժեքով, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) ըստ ոչ նյութական ակտիվների դասերի`

    (i) վերագնահատման ամսաթիվը,

    (ii) վերագնահատված ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, և

   (iii) այն հաշվեկշռային արժեքը, որը կճանաչվեր, եթե ոչ նյութական ակտիվների վերագնահատված դասը ճանաչումից հետո չափվեր 74-րդ պարագրաֆում նկարագրված սկզբնական արժեքի մոետեցման կիրառմամբ, և

բ) ոչ նյութական ակտիվներին վերաբերող վերագնահատման արդյունքում առաջացած աճի գումարը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ` ցույց տալով հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցած փոփոխությունները և բաժնետերերի միջև մնացորդի բաշխման ցանկացած սահմանափակում,

գ) [հանված է]:

125. Բացահայտման նպատակներով կարող է անհրաժեշտություն առաջանալ, որ վերագնահատված ակտիվների դասերը միավորվեն ավելի մեծ դասերում: Այնուամենայնիվ, դասերը չեն միավորվում, եթե դա կհանգեցնի ոչ նյութական ակտիվների այնպիսի դասի առաջացման, որում կներառվեն և՛ սկզբնական արժեքի, և՛ վերագնահատման մոտեցումների համաձայն չափված գումարները:

 

Հետազոտության և մշակման ծախսումներ

 

126. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում որպես ծախս ճանաչված հետազոտության և մշակման ծախսումների ընդհանուր գումարը:

127. Հետազոտության և մշակման ծախսումներն ընդգրկում են բոլոր այն ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են հետազոտության կամ մշակման գործունեությանը (տե՛ս 66-րդ և 67-րդ պարագրաֆները` որպես ուղեցույց ծախսումների այն տեսակի վերաբերյալ, որոնք պետք է ներառվեն 126-րդ պարագրաֆով սահմանված բացահայտման պահանջի նպատակների համար):

 

Այլ տեղեկատվություն

 

128. Կազմակերպության համար խրախուսելի է, սակայն պարտադիր պահանջ չէ, որ նա բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) լրիվ ամորտիզացված, բայց դեռևս օգտագործման մեջ գտնվող ոչ նյութական ակտիվների նկարագրությունը, և

բ) այն նշանակալի ոչ նյութական ակտիվների հակիրճ նկարագրությունը, որոնք կազմակերպության կողմից հսկվում են, սակայն ակտիվ չեն ճանաչվում, որովհետև դրանք չեն բավարարել սույն ստանդարտով սահմանված ճանաչման չափանիշները, կամ որովհետև դրանք ձեռք են բերվել կամ առաջացել են մինչև «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի` 1998 թվականին հրապարակված տարբերակի ուժի մեջ մտնելը:

 

Անցումային դրույթներ և ուժի մեջ մտնելը

---

129. [Հանված է]

130. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը`

ա) բիզնեսի միավորումների արդյունքում ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվների հաշվապահական հաշվառման համար, որոնց համար համապատասխան համաձայնագիրը կնքվել է 2004 թվականի մարտի 31-ին կամ դրան հաջորդող ամսաթվին, և

բ) առաջընթաց` բոլոր այլ ոչ հիմնական ակտիվների հաշվապահական հաշվառման համար` 2004 թվականի մարտի 31-ին կամ դրան հաջորդող ամսաթվին սկսված առաջին տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբից: Այսպիսով, կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտի այդ ամսաթվին ճանաչված ոչ նյութական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը: Սակայն կազմակերպությունը պետք է այդ ամսաթվով կիրառի սույն ստանդարտը` վերահաշվարկելու համար այդպիսի ոչ նյութական ակտիվների օգտակար ծառայությունը: Եթե այդպիսի վերահաշվարկման արդյունքում կազմակերպությունը փոխում է ակտիվի օգտակար ծառայության իր գնահատումը, ապա նշված փոփոխությունը պետք է հաշվառվի որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատման մեջ` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի:

130Ա. Կազմակերպությունը պետք է 2-րդ պարագրաֆի փոփոխությունները կիրառի 2006 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրան հաջորդող ամսաթվին սկսած տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 6-ը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի նկատմամբ:

130Բ. «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում օգտագործված տերմինաբանությունը: Բացի այդ, փոփոխվել են 85-րդ, 86-րդ, և 118(ե)(iii) պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

130Գ. ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են 12, 33-35, 68, 69, 94 և 130 պարագրաֆները, հանվել են 38 և 129 պարագրաֆները և ավելացվել է 115Ա պարագրաֆը: 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 36 և 37 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Հետևաբար, կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտի այն գումարները, որոնք ճանաչվել են ոչ նյութական ակտիվների և գուդվիլի համար նախորդող բիզնեսի միավորումների արդյունքում: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է կիրառի այդ փոփոխություններն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար և բացահայտի այդ փաստը:

130Դ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 69, 70 և 98 պարագրաֆները և ավելացվել է 69Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

130Ե. [Հանված է]

130Զ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով և «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել է 3(ե) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

130Է. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 8, 33, 47, 50, 75, 78, 82, 84, 100 և 124 պարագրաֆները և հանվել են 39-41 և 130Ե պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ադ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

130Ը. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 80-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

130Թ. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով կատարված փոփոխությունը բոլոր վերագնահատումների համար` ճանաչված այդ փոփոխության սկզբնական կիրառման ամսաթվին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջաններում և անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանում: Կազմակերպությունը կարող է նաև ներկայացնել ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ներկայացված ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, բայց որը չի պահանջվում: Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է չճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, պետք է պարզորոշ որոշակիացնի չճշգրտված տեղեկատվությունը, նշի, որ այն ներկայացվել է այլ հիմունքով և բացատրի այդ հիմունքը:

130Ժ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Մաշվածության և ամորտիզացիայի ընդունելի մեթոդների վերաբերյալ պարզաբանում» (ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 38-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են պարագրաֆներ 92-ը և 98-ը և ավելացվել են պարագրաֆներ 98Ա-98Գ-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

130ԺԱ.2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են 3, 114 և 116 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

130ԺԲ.2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 3, 6, 113 և 114 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

130ԺԳ.2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 3-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Նմանատիպ ակտիվների փոխանակումները

 

131. Սույն ստանդարտը առաջընթաց կիրառելու վերաբերյալ 129 և 130(բ) պարագրաֆների պահանջը նշանակում է, որ եթե ակտիվների փոխանակումը չափվել է մինչև սույն ստանդարտի ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը` հիմնվելով հանձնած ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի վրա, ապա կազմակերպությունը չի վերաներկայացնում ձեռք բերված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դրա իրական արժեքն արտացոլելու համար:

 

Ժամկետից շուտ կիրառումը

 

132. Սույն ստանդարտի պահանջների վաղ կիրառումը` մինչև 130-րդ պարագրաֆում սահմանված ուժի մեջ մտնելու ամսաթվերը, խրախուսելի է այն կազմակերպությունների համար, որոնց համար կիրառելի է 130-րդ պարագրաֆը: Սակայն, եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է նախքան ուժի մեջ մտնելու այդ ամսաթվերը, ապա նա պետք է միաժամանակ կիրառի նաև ՖՀՄՍ 3-ը և ՀՀՄՍ 36-ը (2004 թվականին վերանայված տարբերակ):

 

ՀՀՄՍ 38 -ի (1998 թվականին հրապարակված) գործողության դադարեցումը

---

133.  Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ին (1998 թվականին հրապարակված):

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 39

Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը

 

1. [Հանված է]

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի շրջանակներում բոլոր տեսակի ֆինանսական գործիքների նկատմամբ այն դեպքում և այնքանով, որքանով`

ա) ՖՀՄՍ 9-ը թույլատրում է սույն Ստանդարտի` հեջի հաշվառման պահանջների կիրառումը, և

բ) ֆինանսական գործիքը մաս է կազմում հեջավորման փոխհարաբերության, որը որակվում է որպես հեջի հաշվառման ենթակա սույն Ստանդարտին համապատասխան:

2Ա-7. [Հանված է]

 

Սահմանումներ

---

8. ՖՀՄՍ 13-ում, ՖՀՄՍ 9-ում և ՀՀՄՍ 32-ում սահմանված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են ՖՀՄՍ 13-ի Հավելված Ա-ում, ՖՀՄՍ 9-ի Հավելված Ա-ում և ՀՀՄՍ 32-ի 11-րդ պարագրաֆում ներկայացված իմաստներով: ՖՀՄՍ 13-ը, ՖՀՄՍ 9-ը և ՀՀՄՍ 32-ը սահմանում են հետևյալ տերմինները`

• ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեք,

• ապաճանաչում,

• ածանցյալ գործիք,

• արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդ,

• արդյունքային տոկոսադրույք,

• բաժնային գործիք,

• իրական արժեք,

• ֆինանսական ակտիվ,

• ֆինանսական գործիք,

• ֆինանսական պարտավորություն,

և տրամադրում են ուղեցույց` նշված տերմինները կիրառելու համար:

9. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով.

Հեջի հաշվառմանը վերաբերող սահմանումներ

Կայուն հանձնառություն. սահմանված քանակի ռեսուրսներ սահմանված գնով սահմանված ապագա ամսաթվին կամ ամսաթվերին փոխանակելու պարտավորեցնող համաձայնություն:

Կանխատեսված գործարք. չպարտավորված, սակայն ակնկալվող ապագա գործարք:

Հեջավորման գործիք. նախորոշված ածանցյալ գործիք կամ (միայն արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխություների ռիսկի հեջավորման դեպքում) ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվ կամ ոչ ածանցյալ ֆինանսական պարտավորություն, որի իրական արժեքը կամ դրամական հոսքերը ակնկալվում է, որ կչեզոքացնեն նախորոշված հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ ապագա դրամական հոսքերի փոփոխությունները (72-77-րդ պարագրաֆները և Ա հավելվածի ԿՈՒ94-ԿՈՒ97 պարագրաֆները ավելի են մանրամասնում հեջավորման գործիքի սահմանումը):

Հեջավորված հոդված. ակտիվ, պարտավորություն, կայուն հանձնառություն, մեծապես հավանական կանխատեսված գործարք կամ զուտ ներդրում արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ, որը` (ա) կազմակերպությանը ենթարկում է իրական արժեքի կամ ապագա դրամական հոսքերի փոփոխությունների ռիսկի, և (բ) նախորոշվում է որպես հեջավորվող (78-84-րդ պարագրաֆները և Ա հավելվածի ԿՈՒ98-ԿՈՒ101 պարագրաֆները ավելի են մանրամասնում հեջավորված հոդվածի սահմանումը):

Հեջի արդյունավետություն.` այն աստիճանը, որքանով հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի փոփոխությունները, որոնք վերագրելի են հեջավորված ռիսկին, չեզոքացվում են հեջավորման գործիքի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի փոփոխություններով (տե՛ս Ա հավելվածի ԿՈՒ105-ԿՈՒ113Ա պարագրաֆները):

10-70. [Հանված է]

 

Հեջավորում

---

71. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը և որպես իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն չի որոշել շարունակել կիրառել սույն Ստանդարտով նախատեսված հեջի հաշվառմանը վերաբերող պահանջները (տե՛ս` ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.21 պարագրաֆը), այն պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի Գլուխ 6-ով նախատեսված պահանջները: Այնուամենայնիվ, ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների պորտֆելի մի մասի տոկոսադրույքի ռիսկին ենթարկվածության իրական արժեքի հեջի համար կազմակերպությունը, ՖՀՄՍ 9-ի 6.1.3 պարագրաֆի համաձայն, կարող է կիրառել սույն Ստանդարտով նախատեսված հեջի հաշվառման պահանջները ՖՀՄՍ 9-ով նախատեսված պահանջների փոխարեն: Այդ դեպքում կազմակերպությունը պետք է նաև կիրառի տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի գծով իրական արժեքի հեջի հաշվառման հատուկ պահանջները (տե՛ս` 81Ա, 89Ա և ԿՈՒ114-ԿՈՒ132 պարագրաֆները):

 

Հեջավորման գործիքներ

 

Գործիքների որակումը

 

72. Սույն ստանդարտով չեն սահմանափակվում այն հանգամանքները, որոնց դեպքում ածանցյալ գործիքը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք, եթե բավարարված են պարագրաֆ 88-ի պայմանները, բացառությամբ որոշ տրված օպցիոնների (տես Հավելված Ա-ի պարագրաֆ ԿՈՒ94-ը): Այնուամենայնիվ, ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվը կամ ոչ ածանցյալ ֆինանսական պարտավորությունը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք միայն արտարժութային ռիսկի հեջի նպատակով:

73. Հեջի հաշվառման նպատակներով` որպես հեջավորման գործիքներ կարող են նախորոշվել միայն այն գործիքները, որոնց մի կողմը հաշվետու կազմակերպության հանդեպ հանդիսանում է արտաքին կողմ (այսինքն,` արտաքին է խմբի կամ առանձին կազմակերպության նկատմամբ, որի համար ներկայացվում են հաշվետվություններ): Թեև համախմբված խմբի կազմի մեջ մտնող առանձին կազմակերպություններ կամ կազմակերպության առանձին ստորաբաժանումներ կարող են խմբի այլ կազմակերպությունների կամ կազմակերպության այլ ստորաբաժանումների հետ իրականացնել հեջավորման գործարքներ, բոլոր այդպիսի միջխմբային գործարքները համախմբման ժամանակ փոխվերացվում են: Այդ պատճառով, նման հեջավորման գործարքները խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում չեն որակվում որպես հեջի հաշվառման ենթակա գործարքներ: Այդուհանդերձ, դրանք կարող են որակվել որպես հեջի հաշվառման ենթակա գործարքներ` խմբի առանձին կազմակերպությունների անհատական կամ առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե դրանք հաշվետվություն ներկայացնող առանձին կազմակերպության նկատմամբ արտաքին հանդիսացող կողմի հետ են:

 

Հեջավորման գործիքների նախորոշումը

 

74. Սովորաբար գոյություն ունի հեջավորման գործիքի` որպես ամբողջության, մեկ իրական արժեք, և գործոնները, որոնք բերում են այդ իրական արժեքի փոփոխության` փոխկախված են: Այսպիսով, կազմակերպության կողմից հեջավորման փոխհարաբերությունը նախորոշվում է հեջավորման գործիքի` որպես ամբողջության համար: Թույլատրվող միակ բացառություններն են`

ա) օպցիոնային պայմանագրի ներհատուկ արժեքի և ժամանակային արժեքի առանձնացումը և միայն ներհատուկ արժեքի փոփոխության նախորոշումը որպես հեջավորման գործիք, միաժամանակ բացառելով ժամանակային արժեքի փոփոխությունը, և

բ) ֆորվարդային պայմանագրի տոկոսային բաղադրիչի և սփոթ գնի առանձնացումը:

Այս բացառությունները թույլատրված են, որովհետև օպցիոնի ներհատուկ արժեքը և ֆորվարդի պարգևավճարը, սովորաբար, կարող են չափվել առանձին: Դինամիկ հեջավորման ռազմավարությունը, որը գնահատում է օպցիոնային պայմանագրի ներհատուկ արժեքն ու ժամանակային արժեքը, կարող է որակվել որպես հեջի հաշվառման ենթակա:

75. Հեջավորման փոխհարաբերության մեջ որպես հեջավորման գործիք կարող է նախորոշվել ամբողջ հեջավորման գործիքի միայն մի մասը, օրինակ` անվանական արժեքի 50 տոկոսը: Սակայն, հեջավորման փոխհարաբերությունը չի կարող նախորոշվել հեջավորման գործիքի գոյության ժամանակահատվածի միայն մի մասի համար:

76. Հեջավորման մեկ առանձին գործիքը կարող է նախորոշվել որպես մեկից ավելի տիպի ռիսկերի հեջ, եթե` (ա) հեջավորվող ռիսկերը կարող են հստակորեն որոշվել, (բ) հեջի արդյունավետությունը հնարավոր է ցուցադրել, և (գ) հնարավոր է համոզվել, որ առկա է հեջավորման գործիքի և տարբեր ռիսկային դիրքերի համար առանձնակի նախորոշում:

77. Երկու կամ ավելի ածանցյալ գործիքներ կամ նրանց մասերը (կամ արտարժութային ռիսկի հեջի դեպքում երկու կամ ավելի ոչ ածանցյալ գործիքներ կամ դրանց մասերը, կամ ածանցյալ գործիքների և ոչ ածանցյալ գործիքների կամ դրանց մասերի համակցությունը) կարող են դիտարկվել համակցության մեջ և համատեղ նախորոշնախորոշվել որպես հեջավորման գործիք, ներառյալ այն դեպքերը, երբ որոշ ածանցյալ գործիքներից առաջացող ռիսկը (ռիսկերը) փոխհատուցում է (են) մյուսներից առաջացող ռիսկերը: Այնուամենայնիվ, տոկոսադրույքի քոլարը կամ այլ ածանցյալ գործիք, որը միավորում է տրված օպցիոնը և ձեռք բերված օպցիոնը, չի որակվում որպես հեջավորման գործիք, եթե այն իրականում տրված զուտ օպցիոն է (որի համար ստացվում է զուտ պարգևավճար): Նմանապես, երկու կամ ավելի ածանցյալ գործիքներ (կամ դրանց մասերը) կարող են նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք միայն այն դեպքում, եթե դրանցից ոչ մեկը չի հանդիսանում տրված օպցիոն կամ տրված զուտ օպցիոն:

 

Հեջավորված հոդվածներ

 

Հոդվածների որակումը

 

78. Հեջավորված հոդվածը կարող է լինել ճանաչված ակտիվ կամ պարտավորություն, չճանաչված կայուն հանձնառություն, մեծապես հավանական կանխատեսված գործարք կամ արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրում: Հեջավորված հոդվածը կարող է լինել` (ա) առանձին ակտիվ, պարտավորություն, կայուն հանձնառություն, մեծապես հավանական կանխատեսված գործարք կամ արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրում, (բ) ակտիվների, պարտավորությունների, կայուն հանձնառությունների, մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքների կամ արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրումների խումբ` ռիսկի համանման բնութագրերով, կամ (գ) միայն տոկոսադրույքի ռիսկի համար պորտֆելի հեջի դեպքում ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների պորտֆելի այն մասը, որը կրում է հեջավորվող միևնույն ռիսկը:

79. [Հանված է]

80. Հեջի հաշվառման նպատակներով, որպես հեջավորված հոդվածներ, կարող են նախորոշվել միայն կազմակերպության նկատմամբ արտաքին կողմ ներգրավող ակտիվները, պարտավորությունները, չճանաչված կայուն հանձնառությունները կամ մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքները: Այստեղից հետևում է, որ հեջի հաշվառումը կիրառելի է նույն խմբի կազմակերպությունների միջև կայացած գործարքների համար և կարող է օգտագործվել միայն այդ կազմակերպությունների անհատական կամ առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, բայց ոչ խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, բացառությամբ ՖՀՄՍ 10-ով սահմանված ներդրումային կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների, երբ որ ներդրումային կազմակերպության և իր` իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող դուստր կազմակերպությունների միջև գործարքները համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում չեն բացառվի: Որպես բացառություն, ներխմբային որևէ դրամային հոդվածի (օրինակ, երկու դուստր կազմակերպությունների միջև կրեդիտորական/դեբիտորական պարտքերի) արտարժութային ռիսկը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե այդ ռիսկին ենթարկվածության հետևանքով համախմբման ժամանակ փոխարժեքից օգուտը կամ վնասը ամբողջությամբ չեն փոխվերացվել` համաձայն «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21 -ի: Համաձայն ՀՀՄՍ 21-ի` ներխմբային դրամային հոդվածների գծով փոխանակման փոխարժեքից օգուտները և վնասները ամբողջությամբ չեն փոխվերացվում համախմբման ժամանակ, եթե ներխմբային դրամային հոդվածը գործարքի առարկա է խմբի երկու կազմակերպությունների միջև, որոնք ունեն տարբեր ֆունկցիոնալ արժույթներ: Բացի դրանից, ներխմբային մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքի արտարժութային ռիսկը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե գործարքը սահմանված է գործարք կատարող կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից տարբերվող արժույթով, և արտարժույթի փոխարժեքի ռիսկը կազդի համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա:

 

Ֆինանսական հոդվածների նախորոշումը որպես հեջավորված հոդված

 

81. Եթե հեջավորված հոդվածը ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն է, այն կարող է լինել հեջավորված հոդված իր դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի միայն մի մասի հետ կապված ռիսկերի առնչությամբ (ինչպես օրինակ, մեկ կամ մի քանի ընտրված պայմանագրային հոսքերը կամ դրանց մի մասը կամ իրական արժեքի որևէ տոկոսը), եթե արդյունավետությունը հնարավոր է չափել: Օրինակ, տոկոսակիր ակտիվի կամ տոկոսակիր պարտավորության տոկոսադրույքի ռիսկին ենթարկվածության որոշելի և առանձին չափելի մասը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորվող ռիսկ (ինչպես օրինակ, հեջավորված ֆինանսական գործիքի ամբողջ տոկոսադրույքի ռիսկին ենթարկվածության մեջ ոչ ռիսկային տոկոսադրույքի կամ ուղենշային տոկոսադրույքի բաղադրիչը):

81Ա. Ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների պորտֆելի տոկոսադրույքի ռիսկի իրական արժեքի հեջի դեպքում (և միայն այդ դեպքում), հեջավորված մասը կարող է նախորոշվել արժույթի գումարի տեսքով (օրինակ, որպես որևէ գումար դոլարով, եվրոյով, ֆունտով կամ ռանդով), այլ ոչ թե որպես առանձին ակտիվներ (կամ պարտավորություններ): Թեև պորտֆելը, ռիսկի կառավարման նպատակներով, կարող է ներառել ակտիվներ և պարտավորություններ, նախորոշված գումարը իրենից ներկայացնում է որևէ գումարի ակտիվներ կամ որևէ գումարի պարտավորություններ: Ակտիվների և պարտավորությունների զուտ գումարի նախորոշում չի թույլատրվում: Կազմակերպությունը կարող է հեջավորել այդ նախորոշված գումարին առնչվող տոկոսադրույքի ռիսկի մի մասը: Օրինակ, վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ ակտիվներ ներառող պորտֆելի հեջավորման ժամանակ կազմակերպությունը կարող է հեջավորել իրական արժեքի այն փոփոխությունը, որը վերագրելի է հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխությանը` հիմնված վերագնորոշման ակնկալվող, այլ ոչ թե պայմանագրային ամսաթվերի վրա: Երբ հեջավորված մասը հիմնված է վերագնորոշման ակնկալվող ամսաթվերի վրա, հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխությունների ազդեցությունը այդ ակնկալվող ամսաթվերի վրա պետք է ներառվի հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխության հաշվարկի մեջ: Հետևաբար, վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ հոդվածներ ներառող պորտֆելի հեջավորումը վաղաժամկետ վճարման հնարավորություն չնախորոշող ածանցյալ գործիքով հանգեցնում է անարդյունավետության, եթե վերանայվում են հեջավորված պորտֆելի հոդվածների նախապես վճարման ակնկալվող ամսաթվերը, կամ վաղաժամկետ վճարումների փաստացի ամսաթվերը տարբերվում են ակնկալվող ամսաթվերից:

 

Ոչ ֆինանսական հոդվածների նախորոշումը որպես հեջավորված հոդված

 

82. Եթե հեջավորված հոդվածը ոչ ֆինանսական ակտիվ կամ ոչ ֆինանսական պարտավորություն է, այն պետք է նախորոշվի որպես հեջավորված հոդված` (ա) արտարժութային ռիսկերի համար, կամ (բ) ամբողջությամբ բոլոր ռիսկերի համար, քանի որ դժվար է առանձնացնել և չափել դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի փոփոխության համապատասխան մասը, որը վերագրելի է արտարժույթային ռիսկերից տարբեր այլ յուրահատուկ ռիսկերի:

 

Հոդվածների խմբի նախորոշումը որպես հեջավորված հոդված

 

83. Համանման ակտիվները կամ համանման պարտավորությունները պետք է համախմբվեն և հեջավորվեն որպես մեկ խումբ, միայն եթե խմբի առանձին ակտիվները կամ առանձին պարտավորությունները կիսում են ենթարկվածությունը այն ռիսկին, որի գծով նրանք նախորոշվել են որպես հեջավորվող: Ավելին, խմբի յուրաքանչյուր հոդվածի գծով հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի փոփոխությունը ակնկալվում է, որ պետք է մոտավորապես համեմատական լինի հոդվածների այդ խմբի գծով հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի ընդհանուր փոփոխությանը:

84. Քանի որ կազմակերպությունը գնահատում է հեջի արդյունավետությունը` համեմատելով հեջավորման գործիքի (կամ համանման հեջավորման գործիքների խմբի) և հեջավորված հոդվածի (կամ համանման հեջավորված հոդվածների խմբի) իրական արժեքի կան դրամական հոսքերի փոփոխությունները, հեջավորման գործիքի համեմատումը ընդհանուր զուտ դիրքի հետ (օրինակ, համանման մարման ժամկետներով ֆիքսված դրույքով բոլոր ակտիվների և ֆիքսված դրույքով բոլոր պարտավորությունների զուտ գումարի հետ), այլ ոչ թե որոշակի հեջավորված հոդվածի հետ, չի որակվում որպես հեջի հաշվառման ենթակա:

 

Հեջի հաշվառումը

 

85. Հեջի հաշվառմամբ ճանաչվում են հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի իրական արժեքների փոփոխությունների` միմյանց չեզոքացնող ազդեցությունները շահույթի կամ վնասի վրա:

86. Հեջավորման փոխհարաբերությունները լինում են երեք տեսակի`

ա) իրական արժեքի հեջ. ճանաչված ակտիվի կամ պարտավորության կամ չճանաչված կայուն հանձնառության, կամ այդ ակտիվի, պարտավորության կամ կայուն հանձնառության որոշակիացված մասի իրական արժեքի փոփոխությունների այնպիսի ենթարկվածության հեջ, որը վերագրելի է որոշակի ռիսկի և կարող է ազդեցություն ունենալ շահույթի կամ վնասի վրա,

բ) դրամական հոսքերի հեջ. դրամական հոսքերի փոփոխականությանը ենթարկվածության հեջ, որը`

   (i)  վերագրելի է ճանաչված ակտիվի կամ պարտավորության (ինչպիսին են փոփոխական տոկոսադրույքով պարտքի գծով ապագա տոկոսային բոլոր կամ որոշ վճարումները) կամ մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքի հետ կապված որոշակի ռիսկի, և

   (ii)  կարող է ազդեցություն ունենալ շահույթի կամ վնասի վրա,

գ) արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրման հեջ, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 21-ում:

87. Կայուն հանձնառության արտարժութային ռիսկի հեջը կարող է հաշվառվել որպես իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի հեջ:

88. Հեջավորման փոխհարաբերությունը բավարարում է հեջի հաշվառման պահանջներին ըստ 89-102-րդ պարագրաֆների այն և միայն այն դեպքում, եթե բավարարվում են բոլոր հետևյալ պայմանները`

ա) հեջի սկզբի դրությամբ գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերության և հեջի իրականացման հետ կապված կազմակերպության ռիսկերի կառավարման նպատակների և ռազմավարության ֆորմալ նախորոշում և փաստաթղթավորում: Այդ փաստաթղթերի մեջ պետք է նույնականացվեն հեջավորման գործիքը և հեջավորված հոդվածը կամ գործառնությունը, հեջավորվող ռիսկի բնույթը, և թե ինչպես է կազմակերպությունը գնահատելու հեջավորման գործիքի արդյունավետությունը` կապված հեջավորված հոդվածների` հեջավորված ռիսկերին վերագրելի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի փոփոխություններին ենթարկվածությունը չեզոքացնելու հետ,

բ) ակնկալվում է, որ հեջը կլինի մեծապես արդյունավետ (տե՛ս հավելված Ա-ի ԿՈՒ105-ԿՈՒ113Ա պարագրաֆները) հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի փոփոխությունների չեզոքացման գործում` տվյալ հեջավորման փոխհարաբերության գծով ռիսկերի կառավարման սկզբնապես փաստաթղթավորված ռազմավարությանը համապատասխան,

գ) դրամական հոսքերի հեջերի դեպքում հեջի առարկա հանդիսացող կանխատեսված գործարքը պետք է լինի մեծապես հավանական և պետք է ցուցաբերի ենթարկվածություն դրամական հոսքերի տատանումների նկատմամբ, որոնք, ի վերջո, կարող են ազդել շահույթի կամ վնասի վրա,

դ) հեջի արդյունավետությունը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել, այսինքն` հեջավորված հոդվածի իրական արժեքը կամ դրամական հոսքերը, որոնք վերագրելի են հեջավորված ռիսկին, ինչպես նաև հեջավորման գործիքի իրական արժեքը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել,

ե) հեջը գնահատվում է անընդհատ հիմունքով և որոշվում է, որ այն փաստացի եղել է մեծապես արդյունավետ այն հաշվետու ֆինանսական ժամանակաշրջանների ընթացքում, որոնց համար այն նախորոշված էր:

Իրական արժեքի հեջեր

89. Եթե իրական արժեքի հեջը ժամանակաշրջանի ընթացքում բավարարում է պարագրաֆ 88-ի պայմաններին, ապա այն պետք է հաշվառվի հետևյալ կերպ`

ա) հեջավորման գործիքի` իրական արժեքով վերաչափումից օգուտը կամ կորուստը (հեջավորման ածանցյալ գործիքի դեպքում), կամ դրա հաշվեկշռային արժեքի` ՀՀՄՍ 21-ի համաձայն չափված արտարժութային բաղադրիչը (հեջավորման ոչ ածանցյալ գործիքի դեպքում) պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում, և

բ) հեջավորված ռիսկին վերագրելի` հեջավորված հոդվածի գծով օգուտը կամ կորուստը պետք է ճշգրտի հեջավորված հոդվածի հաշվեկշռային արժեքը և ճանաչվի շահույթում կամ վնասում: Այս դրույթը կիրառվում է, եթե հեջավորված հոդվածը այլապես կչափվեր սկզբնական արժեքով: Հեջավորված ռիսկին վերագրելի օգուտի կամ կորստի ճանաչումը շահույթում կամ վնասում կիրառվում է, եթե հեջավորված հոդվածը հանդիսանում է իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվ ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2Ա պարագրաֆի համաձայն:

89Ա. Ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների պորտֆելի մի մասի` տոկոսադրույքի ռիսկին ենթակարկվածության համար իրական արժեքի հեջի դեպքում (և միայն նման հեջի դեպքում) 89(բ) պարագրաֆի պահանջները կարող են բավարարվել` հեջավորված հոդվածին վերագրելի օգուտը կամ կորուստը ներկայացնելով`

ա) ակտիվների մեջ մեկ առանձին տողային հոդված` վերագնորոշման այն ժամանակահատվածների համար, որոնց ընթացքում հեջավորված հոդվածն ակտիվ է, կամ

բ) պարտավորությունների մեջ մեկ առանձին տողային հոդված` վերագնորոշման այն ժամանակահատվածների համար, որոնց ընթացքում հեջավորված հոդվածը պարտավորություն է:

Վերևում` (ա) և (բ) կետերում նշված առանձին տողային հոդվածները պետք է ներկայացվեն ֆինանսական ակտիվներից կամ ֆինանսական պարտավորություններից անմիջապես հետո: Նշված տողային հոդվածներում ներառված գումարները պետք է հանվեն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից, երբ ապաճանաչվեն այն ակտիվները կամ պարտավորությունները, որոնց դրանք վերաբերում են:

90. Եթե հեջավորվում են հեջավորված հոդվածին վերագրելի միայն որոշակի ռիսկեր, ապա հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի ճանաչվող փոփոխությունները, որոնք չեն առնչվում հեջավորված ռիսկի հետ, ճանաչվում են ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.1-րդ պարագրաֆում նշվածի համաձայն:

91. Կազմակերպությունը պետք է առաջընթաց կիրառմամբ դադարեցնի պարագրաֆ 89-ով նախորոշված հեջի հաշվառումը, եթե`

ա) հեջավորման գործիքի ժամկետը լրանում է, կամ այն վաճառվում, դադարեցվում կամ իրագործվում է: Այս նպատակով, հեջավորման գործիքի փոխարինումը կամ վերաձևակերպումը մեկ այլ հեջավորման գործիքի չի դիտվում որպես ժամկետի լրացում կամ դադարեցում, եթե նման փոխարինումը կամ վերաձևակերպումը կազմակերպության փաստաթղթավորված հեջավորման ռազմավարության մասն է կազմում: Բացի այդ, այս առումով հեջավորման գործիքը չի համարվի` որպես ժամկետը լրացած կամ դադարեցված, եթե`

   (i) գործող կամ նոր ընդունված օրենքների կամ այլ իրավական ակտերի արդյունքում հեջավորման գործիքի կողմերը համաձայնում են, որ քլիրինգի մեկ կամ ավելի կոնտրագենտ փոխարինում են քլիրինգի սկզբնական կոնտրագենտներին` դառնալով նոր կոնտրագենտ կողմերից յուրաքանչյուրի համար: Այս առումով քլիրինգի կոնտրագենտի ներքո հասկացվում է կենտրոնական կոնտրագենտը (երբեմն կոչվում է «քլիրինգային կազմակերպություն» կամ «քլիրինգային գործակալություն») կամ կազմակերպությունը կամ կազմակերպությունները, օրինակ` քլիրինգային կազմակերպության քլիրինգային անդամը կամ քլիրինգային կազմակերպության քլիրինգային անդամի հաճախորդը, որոնք գործում են որպես կոնտրագենտ կենտրոնական կոնտրագենտի կողմից քլրինգն իրականացնելու նպատակով: Այնուամենայնիվ, եթե հեջավորման գործիքի կողմերը փոխարինում են իրենց սկզբնական կոնտրագենտներին այլ կոնտրագենտներով, սույն պարագրաֆը կիրառելի է դառնում, եթե այդ կողմերից յուրաքանչյուրը քլիրինգ է իրականացնում միևնույն կենտրոնական կոնտրագենտի հետ,

   (ii) հեջավորման գործիքի այլ փոփոխությունները, եթե այդպիսիք կան, սահմանափկվում են այնպիսի փոփոխություններով, որոնք անհրաժեշտ են կոնտրագենտի նման փոխարինումը իրագործելու համար: Այդպիսի փոփոխությունները սահմանափակվում են նրանցով, որոնք համահունչ են այն պայմաններին, որոնք կանկալվեին, եթե հեջավորման գործիքի քլիրինգը սկզբնապես նախատեսված լիներ քլիրինգի կոնտրագենտի կողմից: Նման փոփոխությունները ներառում են գրավի պահանջներին, դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի մնացորդների հաշվանցման իրավունքներին և գանձվող վճարներին վերաբերող փոփոխությունները,

բ) տվյալ հեջը այլևս չի բավարարում հեջի հաշվառման պահանջների կիրառման վերաբերյալ պարագրաֆ 88-ում նշված չափանիշներին, կամ

գ) կազմակերպությունը չեղյալ է համարում հեջի նախորոշումը:

92. Հեջավորված ֆինանսական գործիքի հաշվեկշռային արժեքի 89(բ) պարագրաֆից բխող ցանկացած ճշգրտում, որի համար կիրառվում է արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը (կամ տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում` պարագրաֆ 89Ա-ում նկարագրված ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության առանձին տողային հոդվածի ցանկացած ճշգրտում) պետք է ամորտիզացվի շահույթում կամ վնասում: Ամորտիզացիան կարող է սկսվել այն պահից, երբ առկա է ճշգրտում, բայց ոչ ուշ, քան երբ դադարեցվում է հեջավորված հոդվածի ճշգրտումը` հեջավորվող ռիսկին վերագրելի իր իրական արժեքի փոփոխությունների մասով: Ճշգրտումը հիմնվում է ամորտիզացիան սկսելու ամսաթվի դրությամբ վերահաշվարկած արդյունքային տոկոսադրույքի վրա: Սակայն ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների տոկոսադրույքի ռիսկին ենթակարկվածության համար իրական արժեքի հեջի դեպքում (և միայն նման հեջի դեպքում), եթե վերահաշվարկված արդյունքային տոկոսադրույքի վրա հիմնված ամորտիզացիան իրագործելի չէ, ճշգրտումը պետք է ամորտիզացվի գծային մեթոդով: Ճշգրտման գումարը պետք է ամորտիզացվի ամբողջովին մինչև ֆինանսական գործիքի մարման ժամկետը, կամ պորտֆելի տոկոսադրույքի ռիսկի հեջավորման դեպքում` մինչև համապատասխան վերագնորոշման ժամանակահատվածի ավարտը:

93. Երբ չճանաչված կայուն հանձնառությունը նախորոշվում է որպես հեջավորված հոդված, հեջավորված ռիսկին վերագրելի` կայուն հանձնառության իրական արժեքի հետագա կուտակային փոփոխությունը ճանաչվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն, իսկ դրա համապատասխան օգուտը կամ կորուստը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում (տե՛ս 89(բ) պարագրաֆը): Հեջավորման գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունները ևս ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում:

94. Երբ կազմակերպությունը ակտիվ ձեռք բերելու կամ պարտավորություն ստանձնելու կայուն հանձնառության մեջ է մտնում, որը իրենից ներկայացնում է իրական արժեքի հեջի ներքո հեջավորված հոդված, ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը, որը ստացվում է կազմակերպության կողմից կայուն հանձնառության կատարման արդյունքում, ճշգրտվում է` ներառելու համար հեջավորված ռիսկին վերագրելի կայուն հանձնառության իրական արժեքի կուտակային փոփոխությունը, որը ճանաչվել էր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

 

Դրամական հոսքերի հեջեր

 

95. Եթե դրամական հոսքերի հեջը ժամանակաշրջանի ընթացքում բավարարում է պարագրաֆ 88-ի պայմաններին, այն պետք է հաշվառվի հետևյալ կերպ`

ա) հեջավորման գործիքի օգուտի կամ կորստի այն մասը, որը որոշված է որպես արդյունավետ հեջ (տե՛ս պարագրաֆ 88) պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, և

բ) հեջավորման գործիքի օգուտի կամ կորստի ոչ արդյունավետ մասը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

96. Ավելի ստույգ, դրամական հոսքերի հեջը հաշվառվում է հետևյալ կերպ`

ա) սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչը, որը կապված է հեջավորված հոդվածի հետ, ճշգրտվում է հետևյալ երկու մեծություններից նվազագույնի չափով (բացարձակ մեծություններով)`

(i) հեջի սկզբից հեջավորման գործիքի գծով կուտակված օգուտը կամ կորուստը, և

(ii) հեջի սկզբից հեջավորված գործիքից ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերի իրական արժեքի (ներկա արժեքի) կուտակային փոփոխությունը,

բ) հեջավորման գործիքի կամ դրա որևէ նախորոշված բաղադրիչի գծով ցանկացած այլ մնացորդային օգուտ կամ կորուստ (որն արդյունավետ հեջ չէ) ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում, և

գ) եթե կազմակերպության ռիսկերի կառավարման փաստաթղթավորված ռազմավարությամբ տվյալ հեջավորման փոխհարաբերության համար հեջի արդյունավետության գնահատումից բացառվում է հեջավորման գործիքի գծով օգուտի կամ կորստի, կամ դրամական համապատասխան հոսքերի որոշակի բաղադրիչ (տե՛ս 74-րդ, 75-րդ և 88(ա) պարագրաֆները), ապա օգուտի կամ կորստի այդ բացառվող բաղադրիչը ճանաչվում է ՖՀՄՍ 9 5.7.1-րդ պարագրաֆի համաձայն:

97. Եթե կանխատեսված գործարքի հեջը հետագայում հանգեցնում է ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ճանաչման, ապա դրա հետ կապված օգուտները կամ վնասները, որոնք ճանաչվել էին այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` համաձայն պարագրաֆ 95-ի, պետք է վերադասակարգվեն` դուրս բերվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս ՀՀՄՍ 1 (2007 թվականին վերանայված տարբերակը)) այն նույն ժամանակաշրջանում կամ ժամանակաշրջաններում, որոնցում հեջավորված կանխատեսված դրամական հոսքերը ազդում են շահույթի կամ վնասի վրա (օրինակ, այն ժամանակաշրջաններում, երբ ճանաչվում է տոկոսային եկամուտը կամ տոկոսային ծախսը): Սակայն, եթե կազմակերպությունը ակնկալում է, որ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված վնասը ամբողջությամբ կամ մասամբ չի փոխհատուցվի մեկ կամ մի քանի ապագա ժամանակաշրջանների ընթացքում, ապա այն գումարը, որն ըստ ակնկալիքների չի փոխհատուցվելու, կազմակերպությունը պետք է վերադասակարգի` այն ներառելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում:

98. Եթե կանխատեսված գործարքի հեջը հետագայում հանգեցնում է ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ֆինանսական պարտավորության ճանաչման, կամ ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ֆինանսական պարտավորության գծով կանխատեսված գործարքը դառնում է կայուն հանձնառություն, որի համար կիրառվում է իրական արժեքի հեջի հաշվառում, ապա կազմակերպությունը պետք է որդեգրի ներքոնշյալ (ա) կամ (բ) կետերում շարադրված մոտեցումներից որևէ մեկը`

ա) այն վերադասակարգում է համապատասխան օգուտները կամ վնասները, որոնք ճանաչվել էին այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` համաձայն պարագրաֆ 95-ի` ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս ՀՀՄՍ 1 (2007 թվականին վերանայված տարբերակը)) այն նույն ժամանակաշրջանում կամ ժամանակաշրջաններում, որոնցում ձեռք բերված ակտիվը կամ ստանձնած պարտավորությունը ազդում են շահույթի կամ վնասի վրա (օրինակ` այն ժամանակաշրջաններում, երբ ճանաչվում է մաշվածության գծով ծախսը կամ վաճառքի ինքնարժեքը): Սակայն, եթե կազմակերպությունը ակնկալում է, որ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված վնասը ամբողջությամբ կամ մասամբ չի փոխհատուցվի մեկ կամ մի քանի ապագա ժամանակաշրջանների ընթացքում, ապա այն գումարը, որն ըստ ակնկալիքների չի փոխհատուցվելու, կազմակերպությունը պետք է վերադասակարգի` այն դուրս բերելով սեփական կապիտալից և ներառելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում,

բ) այն դուրս է բերում համապատասխան օգուտները կամ վնասները, որոնք ճանաչվել էին այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` համաձայն պարագրաֆ 95-ի, և ներառում է դրանք ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական արժեքի կամ այլ հաշվեկշռային արժեքի մեջ:

99. Կազմակերպությունը 98(ա) կամ (բ) պարագրաֆներում շարադրված մոտեցումներից որևէ մեկը պետք է որդեգրի որպես հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն և հետևողականորեն կիրառի այն բոլոր այն հեջերի նկատմամբ, որոնց վերաբերում է պարագրաֆ 98-ը:

100. Դրամական հոսքերի հեջերի դեպքում, բացառությամբ 97-րդ և 98-րդ պարագրաֆներում քննարկվածների, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված գումարները պետք է վերադասակարգվեն` դուրս բերվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս ՀՀՄՍ 1 (2007 թվականին վերանայված տարբերակը)) այն նույն ժամանակաշրջանում կամ ժամանակաշրջաններում, որոնցում հեջավորված կանխատեսված դրամական հոսքերն ազդում են շահույթի կամ վնասի վրա (օրինակ` երբ տեղի է ունենում կանխատեսված վաճառք):

101. Հետևյալ հանգամանքներից ցանկացածի դեպքւոմ կազմակերպությունը առաջընթաց կիրառմամբ պետք է դադարեցնի 95-100-րդ պարագրաֆներով նախորոշված հեջի հաշվառումը`

ա) հեջավորման գործիքի ժամկետը լրանում է, կամ այն վաճառվում, դադարեցվում կամ իրագործվում է: Այս դեպքում հեջավորման գործիքի գծով կուտակված օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել էր այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում հեջի արդյունավետ լինելու ժամանակաշրջանից սկսած (տե՛ս 95(ա) պարագրաֆը), պետք է շարունակվի առանձին արտացոլվել սեփական կապիտալում մինչև կանխատեսված գործարքի տեղի ունենալը: Երբ այդ գործարքը տեղի է ունենում, կիրառվում են 97, 98 կամ 100 պարագրաֆները: Սույն ենթապարագաֆի առումով հեջավորման գործիքի փոխարինումը կամ վերաձևակերպումը մեկ այլ հեջավորման գործիքի չի դիտվում որպես ժամկետի լրացում կամ դադարեցում, եթե նման փոխարինումը կամ վերաձևակերպումը կազմակերպության փաստաթղթավորված հեջավորման ռազմավարության մասն է կազմում: Բացի այդ, սույն ենթապարագրաֆի առումով հեջավորման գործիքը չի համարվի ժամկետը լրացած կամ դադարեցված, եթե`

    (i) գործող կամ նոր ընդունված օրենքների կամ այլ իրավական ակտերի արդյունքում հեջավորման գործիքի կողմերը համաձայնում են, որ քլիրինգի մեկ կամ ավելի կոնտրագենտ փոխարինում են քլիրինգի սկզբնական կոնտրագենտներին` դառնալով նոր կոնտրագենտ կողմերից յուրաքանչյուրի համար: Այս առումով քլիրինգի կոնտրագենտի ներքո հասկացվում է կենտրոնական կոնտրագենտը (երբեմն կոչվում է «քլիրինգային կազմակերպություն» կամ «քլիրինգային գործակալություն») կամ կազմակերպությունը կամ կազմակերպությունները, օրինակ` քլիրինգային կազմակերպության քլիրինգային անդամը կամ քլիրինգային կազմակերպության քլիրինգային անդամի հաճախորդը, որոնք գործում են` որպես կոնտրագենտ կենտրոնական կոնտրագենտի կողմից քլրինգն իրականացնելու նպատակով: Այնուամենայնիվ, եթե հեջավորման գործիքի կողմերը փոխարինում են իրենց սկզբնական կոնտրագենտերին այլ կոնտրագենտներով սույն պարագրաֆը կիրառելի է դառնում, եթե այդ կողմերից յուրաքանչյուրը քլիրինգ է իրականացնում միևնույն կենտրոնական կոնտրագենտի հետ,

    (ii) հեջավորման գործիքի այլ փոփոխությունները, եթե այդպիսիք կան, սահմանափկվում են այնպիսի փոփոխություններով, որոնք անհրաժեշտ են կոնտրագենտի նման փոխարինումը իրագործելու համար: Այդպիսի փոփոխությունները սահմանափակվում են նրանցով, որոնք համահունչ են այն պայմաններին, որոնք կանկալվեին, եթե հեջավորման գործիքի քլիրինգը սկզբնապես նախատեսված լիներ քլիրինգի կոնտրագենտի: Նման փոփոխությունները ներառում են գրավի պահանջներին, դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի մնացորդների հաշվանցման իրավունքներին և գանձվող վճարներին վերաբերող փոփոխությունները,

բ) տվյալ հեջը այլևս չի բավարարում հեջի հաշվառման կիրառման վերաբերյալ պարագրաֆ 88-ում նշված չափանիշներին: Այս դեպքում հեջավորման գործիքի գծով կուտակված օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել էր այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում հեջի արդյունավետ լինելու ժամանակաշրջանից սկսած (տե՛ս 95(ա) պարագրաֆը), պետք է շարունակվի առանձին արտացոլվել սեփական կապիտալում մինչև կանխատեսված գործարքի տեղի ունենալը: Երբ այդ գործարքը տեղի է ունենում, կիրառվում են 97, 98 կամ 100 պարագրաֆները,

գ) այլևս չի ակնկալվում, որ կանխատեսված գործարքը տեղի կունենա, որի դեպքում հեջավորման գործիքի գծով համապատասխան կուտակված օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել էր այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում հեջի արդյունավետ լինելու ժամանակաշրջանից սկսած (տե՛ս 95(ա) պարագրաֆը) պետք է վերադասակարգվի` դուրս բերվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում: Կանխատեսված գործարքի տեղի ունենալը, որն այլևս մեծապես հավանական չէ (տե՛ս 88(գ) պարագրաֆը), այնուամենայնիվ, դեռևս կարող է ակնկալվել,

դ) կազմակերպությունը չեղյալ է համարում նախորոշումը: Կանխատեսված գործարքի հեջավորման դեպքում հեջավորման գործիքի գծով համապատասխան կուտակված օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել էր այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում հեջի արդյունավետ լինելու ժամանակաշրջանից սկսած (տե՛ս 95(ա) պարագրաֆը), պետք է շարունակվի առանձին արտացոլվել սեփական կապիտալում մինչև կանխատեսված գործարքի տեղի ունենալը կամ մինչև այն պահը, երբ դրա տեղի ունենալն այլևս չի ակնկալվում: Երբ գործարքը տեղի է ունենում, կիրառվում են 97-րդ, 98-րդ կամ 100-րդ պարագրաֆները: Եթե գործարքի տեղի ունենալն այլևս չի ակնկալվում, կուտակված օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել էր այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, պետք է վերադասակարգվի` դուրս բերվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում:

Զուտ ներդրման հեջեր

102. Արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրման հեջերը` ներառյալ դրամային հոդվածի հեջը, որը հաշվառվում է որպես զուտ ներդրման մի մաս (տե՛ս ՀՀՄՍ 21), պետք է հաշվառվեն դրամական հոսքերի հեջերի հաշվառմանը համանման`

ա) հեջավորման գործիքի օգուտի կամ վնասի այն մասը, որը որոշված է որպես արդյունավետ հեջ (տե՛ս պարագրաֆ 88), պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, և

բ) անարդյունավետ մասը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

Հեջի արդյունավետ մասին վերաբերող հեջավորման գործիքի գծով օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել էր այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, պետք է վերադասակարգվի` դուրս բերվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս ՀՀՄՍ 1 (2007 թվականին վերանայված տարբերակը)), համաձայն ՀՀՄՍ 21-ի 48-49-րդ պարագրաֆների, արտերկրյա ստորաբաժանման օտարման կամ մասնակի օտարման ժամանակ:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

---

103. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը (ներառյալ 2004 թվականի մարտին հրապարակված փոփոխությունները) 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Կազմակերպությունը չպետք է կիրառի սույն ստանդարտը (ներառյալ 2004 թվականի մարտին հրապարակված փոփոխությունները) մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար, եթե միայն չի կիրառում նաև ՀՀՄՍ 32-ը (հրապարակված 2003 թվականի դեկտեմբերին): Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այս ստանդարտը մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

103Ա. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 2(ժ) պարագրաֆի փոփոխությունը 2006 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է «Ապագործարկման, վերականգնման և շրջակա միջավայրի բարեկարգման ֆոնդերում մասնակցության իրավունքներ» ՖՀՄՍՄԿ 5 մեկնաբանությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այս փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ վաղ ժամանակաշրջանի համար:

103Բ. [Հանված է]

103Գ. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխել է ՖՀՄՍ-ներում օգտագործվող տերմինաբանությունը: Բացի այդ, փոփոխել են 95(ա), 97-րդ, 98-րդ, 100-րդ, 102-րդ, 108-րդ և ԿՈՒ99Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այս փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

103Դ. [Հանված է]

103Ե. ՀՀՄՍ 27-ով (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) փոփոխվել է պարագրաֆ 102-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է կիրառի այս փոփոխությունը այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

103Զ. [Հանված է]

103է. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ԿՈՒ99ԲԱ, ԿՈՒ99Ե, ԿՈՒ99Զ, ԿՈՒ110Ա և ԿՈՒ110Բ պարագրաֆները հետընթաց 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է Որակավորվող հեջավորված հոդվածները (փոփոխություն ՀՀՄՍ 39-ում) մինչև 2009 թվականի հուլիսի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանների համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

103Ը-103Ժ. [Հանված է}

103ԺԱ. 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 2(է), 97-րդ և 100-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի պարագրաֆների այդ փոփոխությունները առաջընթաց` բոլոր չլուծված պայմանագրերի նկատմամբ 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է փոփոխությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

103ԺԲ-103ԺԶ. [հանված է]

103ԺԷ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 9-րդ, 13-րդ, 28-րդ, 47-րդ, 88-րդ, ԿՈՒ46, ԿՈՒ52, ԿՈՒ64, ԿՈՒ76, ԿՈՒ76Ա, ԿՈՒ80, ԿՈՒ81 և ԿՈՒ96 պարագրաֆները, ավելացվել է 43Ա պարագրաֆը և հանվել են 48-49-րդ, ԿՈՒ69-ԿՈՒ75, ԿՈՒ77-ԿՈՒ79 և ԿՈՒ82 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

103ԺԸ.2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ» (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 10-ում, ՖՀՄՍ 12-ում և ՀՀՄՍ 27-ում) փաստաթղթով փոփոխվել են 2-րդ և 80-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի վաղաժամ կիրառությունը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունը վաղաժամ կիրառում է այդ փոփոխությունները, այն նաև պետք է միաժամանակ կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները:

103ԺԹ. [Հանված է]

103Ի. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են 2-րդ, 9-րդ, 43-րդ, 47-րդ, 55-րդ, ԿՈՒ2, ԿՈՒ4 և ԿՈՒ48 պարագրաֆները և ավելացվել են 2Ա, 44Ա, 55Ա և ԿՈՒ8Ա-ԿՈՒ8Գ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

103ԻԱ.2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 2-րդ, 8-րդ, 9-րդ, 71-րդ, 88-90-րդ, 96-րդ, ԿՈՒ95, ԿՈՒ114, ԿՈՒ118 պարագրաֆները և ԿՈՒ133 պարագրաֆին նախորդող վերնագրերը, և հանվել են 1-ին, 4-7-րդ, 10-70-րդ, 79-րդ, 103Բ, 103Դ, 103Զ, 103Ը-103Ժ, 103ԺԲ-103ԺԶ, 103ԺԹ, 105-107Ա, 108Ե-108Զ, ԿՈՒ1-ԿՈՒ93 և ԿՈՒ96 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

103ԻԲ. [Սույն պարագրաֆը ավելացել է այն կազմակերպության համար, որը չի որդեգրել ՖՀՄՍ 9-ը:]

104. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետընթաց, բացառությամբ 108-րդ պարագրաֆներում սահմանված դեպքերի: Ներկայացված ամենավաղ նախորդ ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը և համադրելի բոլոր այլ գումարները պետք է ճշգրտվեն այնպես, կարծես այս ստանդարտը միշտ գործածության մեջ է եղել, բացառությամբ, եթե տեղեկատվության վերաներկայացումն անիրագործելի է: Եթե վերաներկայացումն անիրագործելի է, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը և նշի, թե ինչ չափով է վերաներկայացվել տեղեկատվությունը:

105-107Ա. [Հանված է]

108. Կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտի ոչ ֆինանսական ակտիվների և ոչ ֆինանսական պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը` բացառելու համար դրամական հոսքերի հեջերի հետ կապված օգուտները և վնասները, որոնք ներառվել էին հաշվեկշռային արժեքի մեջ մինչև այն ֆինանսական տարվա սկիզբը, որում առաջին անգամ կիրառվում է սույն ստանդարտը: Այն ֆինանսական ժամանակաշրջանի սկզբում, որում առաջին անգամ կիրառվում է սույն ստանդարտը, կայուն հանձնառության հեջի գծով շահույթից կամ վնասից դուրս (այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում կամ անմիջապես սեփական կապիտալում) ճանաչված ցանկացած գումար, որն ըստ այս ստանդարտի հաշվառվում է որպես իրական արժեքի հեջ, պետք է վերադասակարգվի որպես ակտիվ կամ պարտավորություն, բացառությամբ արտարժութային ռիսկի հեջի, որը շարունակում է համարվել դրամական հոսքերի հեջ:

108Ա. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի պարագրաֆ 80-ի վերջին նախադասությունը և ԿՈՒ99Ա և ԿՈՒ99Բ պարագրաֆները 2006 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը նախորոշել է որպես հեջավորված հոդված արտաքին կանխատեսվող գործարք, որը`

ա) արտահայտված է գործարքի մեջ մտնող կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով,

բ) առաջացնում է ռիսկ, որը ազդեցություն կունենա համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա (այսինքն` արտահայտված է խմբի ներկայացման արժույթից տարբեր արժույթով), և

գ) կորակվեր որպես հեջի հաշվառման ենթակա, եթե արտահայտված չլիներ այդ գործարքի մեջ մտնող կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով.

այն կարող է կիրառել հեջի հաշվապահական հաշվառում համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում` մինչև պարագրաֆ 80-ի վերջին նախադասության և ԿՈՒ99Ա և ԿՈՒ99Բ պարագրաֆների կիրառման ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջան(ներ)ում:

108Բ. Կազմակերպությունը կարող է չկիրառել ԿՈՒ99Բ պարագրաֆը մինչև պարագրաֆ 80-ի վերջին նախադասության և ԿՈՒ99Ա պարագրաֆի կիրառման ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջաններին վերաբերող համադրելի տեղեկատվության նկատմամբ:

108Գ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 73-րդ և ԿՈՒ8 պարագրաֆները: 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 80-ը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Բոլոր փոփոխությունների ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է փոոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

108Դ. 2013 թվականի հունիսին հրապարակված «Ածանցյալ գործիքների նորացում և հեջերի հաշվառման շարունակում» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 39-ում) փաստաթղթով փոփոխվել են 91-րդ և 101-րդ պարագրաֆները և ավելացվել է ԿՈՒ113Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ պարագրաֆները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: Ավելի վաղ կիարռությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է փոոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

108Ե-108Զ. [Հանված է]

 

Այլ ՖՀՄՍ-ների գործողությունների դադարեցումը

---

109. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ը (2000 թվականի հոկտեմբերին վերանայված տարբերակ):

110. Սույն ստանդարտը և դրան կից Ներդրման Ուղեցույցը փոխարինում են նախկին ՀՀՄՍԿ-ի կողմից ձևավորված ՀՀՄՍ 39 Ներդրման Ուղեցույցների Կոմիտեի թողարկած Ներդրման Ուղեցույցը:

 

Հավելված Ա

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Այս հավելվածը սույն ստանդարտի անբաժանելի մասն է:

ԿՈՒ1-ԿՈՒ93. [Հանված է]

 

Հեջավորում (71-102 պարագրաֆներ)

---

Հեջավորման գործիքներ (72-77 պարագրաֆներ)

 

Գործիքների որակումը (72 և 73 պարագրաֆներ)

 

ԿՈՒ94. Կազմակերպության կողմից տրված օպցիոնի գծով պոտենցիալ վնասը կարող է նշանակալիորեն ավելի մեծ լինել, քան առնչվող հեջավորված հոդվածի արժեքի գծով պոտենցիալ օգուտը: Այլ խոսքերով, տրված օպցիոնը արդյունավետ չէ` հեջավորված հոդվածի գծով շահույթի կամ վնասի ռիսկին ենթարկվածությունը նվազեցնելու համար: Այդ պատճառով, տրված օպցիոնը չի որակվում որպես հեջավորման գործիք, բացառությամբ այն դեպքի, երբ այն նախորոշված է ձեռք բերված օպցիոնի չեզոքացման համար, ներառյալ մեկ այլ ֆինանսական գործիքում պարունակվող օպցիոնը (օրինակ, տրված գնման օպցիոն, որն օգտագործվում է հետգնման իրավունքով պարտավորության հեջի համար): Ի տարբերություն, ձեռք բերված օպցիոնի գծով պոտենցիալ օգուտները հավասար են կամ ավելի մեծ են, քան վնասները, և, հետևաբար, ունեն իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի փոփոխություններից շահույթի կամ վնասի ռիսկին ենթարկվածությունը նվազեցնելու պոտենցիալ: Համապատասխանաբար, այն կարող է որակվել որպես հեջավորման գործիք:

ԿՈՒ95.Ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք արտարժութային ռիսկի հեջի դեպքում:

ԿՈՒ96.[Հանված է]

ԿՈՒ97.Կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքները կազմակերպության ֆինանսական ակտիվները կամ ֆինանսական պարտավորությունները չեն և, հետևաբար, չեն կարող նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք:

 

Հեջավորված հոդվածներ (78-84 պարագրաֆներ)

 

Հոդվածների որակումը (78-80 պարագրաֆներ)

 

ԿՈՒ98.Ձեռնարկատիրական գործունեության միավորման դեպքում ձեռնարկատիրական գործունեություն ձեռք բերելու կայուն հանձնառությունը չի կարող լինել հեջավորված հոդված, բացառությամբ փոխարժեքային ռիսկի, քանի որ այլ հեջավորման ենթակա ռիսկերը չեն կարող հստակորեն որոշակիացվել և չափվել: Այդ այլ ռիսկերը ընդհանուր ձեռնարկատիրական ռիսկեր են:

ԿՈՒ99.Բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումը չի կարող լինել հեջավորված հոդված իրական արժեքի հեջում, քանի որ, ըստ բաժնեմասնակցության մեթոդի, ասոցիացված կազմակերպության շահույթի կամ վնասի ներդրողի մասնաբաժինն է ճանաչվում շահույթում կամ վնասում, այլ ոչ թե ներդրման իրական արժեքի փոփոխությունները: Նման պատճառով, համախմբված դուստր կազմակերպությունում ներդրումը չի կարող լինել հեջավորված հոդված իրական արժեքի հեջում, քանի որ համախմբման ժամանակ շահույթում կամ վնասում ճանաչվում է դուստր կազմակերպության շահույթը կամ վնասը, այլ ոչ թե ներդրման իրական արժեքի փոփոխությունները: Արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրման հեջը տարբերվում է վերոնշյալներից, քանի որ այն արտարժութային ռիսկին ենթարկվածության հեջ է, այլ ոչ թե ներդրման արժեքի փոփոխության իրական արժեքի հեջ:

ԿՈՒ99Ա.Պարագրաֆ 80-ը նշում է, որ համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում մեծապես հավանական կանխատեսված ներխմբային գործարքի արտարժութային ռիսկը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված դրամական հոսքերի հեջում, եթե գործարքը սահմանված է գործարքի մեջ մտնող կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից տարբեր արժույթով, և արտարժութային ռիսկը կազդի համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա: Այս նպատակով` «կազմակերպությունը» կարող է լինել մայր կազմակերպություն, դուստր կազմակերպություն, ասոցիացված կազմակերպություն, համատեղ ձեռնարկում կամ մասնաճյուղ: Եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքի արտարժութային ռիսկը ազդեցություն չունի համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա, այդ ներխմբային գործարքը չի կարող որակվել որպես հեջավորված հոդված: Սովորաբար, դա տեղի է ունենում նույն խմբի անդամների միջև ռոյալթիի վճարումների, տոկոսային վճարումների կամ կառավարչական անձնակազմի վարձատրությունների դեպքում, եթե միայն առկա չէ առնչվող արտաքին գործարք: Սակայն, եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքի արտարժութային ռիսկը կազդի համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա, այդ ներխմբային գործարքը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված: Դրա օրինակներից է նույն խմբի անդամների միջև պաշարների կանխատեսված վաճառքները կամ գնումները, եթե տեղի է ունենում այդ պաշարների հետագա վաճառք խմբի նկատմամբ արտաքին կողմին: Նմանապես, հիմնական միջոցների կանխատեսված ներխմբային վաճառքը խմբի այն կազմակերպության կողմից, որն արտադրել է դրանք, խմբի այլ կազմակերպությանը, որն օգտագործելու է այդ հիմնական միջոցները իր գործունեության մեջ, կարող է ազդեցություն ունենալ համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա: Դա կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, այն պատճառով, որ հիմնական միջոցների գծով գնող կազմակերպությունը մաշվածություն է հաշվարկելու, և հիմնական միջոցների սկզբնապես ճանաչված գումարը կարող է փոփոխվել, եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքն արտահայտված է գնող կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից տարբեր արժույթով:

ԿՈՒ99Բ.Եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքի հեջը որակվում է որպես հեջի հաշվառման ենթակա, ապա, 95(ա) պարագրաֆի համաձայն, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված ցանկացած օգուտ կամ կորուստ պետք է վերադասակարգվի` դուրս բերվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում` այն նույն ժամանակահատվածում կամ ժամանակահատվածներում, որոնց ընթացքում հեջավորված գործարքի արտարժութային ռիսկը ազդում է համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա:

ԿՈՒ99ԲԱ. Կազմակերպությունը հեջավորման փոխհարաբերության մեջ կարող է նախորոշել հեջավորված հոդվածի դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի բոլոր փոփոխությունները: Կազմակերպությունը կարող է նաև նախորոշել հեջավորված հոդվածի դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի փոփոխությունները միայն որոշակի գնից կամ այլ փոփոխականից բարձր կամ ցածր (միակողմանի ռիսկ): Ձեռք բերված օպցիոն հանդիսացող հեջավորման գործիքի ներհատուկ արժեքը (ենթադրելով, որ այն ունի նույն հիմնական պայմաններն, ինչ նախորոշված ռիսկը), բայց ոչ դրա ժամանակային արժեքը, արտացոլում է հեջավորված հոդվածի միակողմանի ռիսկը: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է նախորոշել ապագա դրամական հոսքերի ելքերի փոփոխականությունը կանխատեսված ապրանքի գնման գնի աճի արդյունքում: Այդպիսի իրավիճակում նախորոշվում են միայն որոշակի մակարդակից բարձր գնի աճի արդյունքում առաջացած դրամական հոսքերի կորուստները: Հեջավորված ռիսկը չի ներառում ձեռք բերված օպցիոնի ժամանակային արժեքը, քանի որ ժամանակային արժեքը չի կազմում կանխատեսված գործարքի բաղադրիչ, որն ազդում է շահույթի կամ վնասի վրա (86(բ) պարագրաֆ):

 

Ֆինանսական հոդվածների նախորոշումը որպես հեջավորված հոդված (81 և 81Ա պարագրաֆներ)

 

ԿՈՒ99Գ.Եթե ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության դրամական հոսքերի մի մասն է նախորոշվում որպես հեջավորված հոդված, ապա այդ նախորոշված մասը պետք է լինի ավելի փոքր, քան այդ ակտիվից կամ պարտավորությունից առաջացած ընդհանուր դրամական հոսքերը: Օրինակ, պարտավորության դեպքում, որի արդյունքային տոկոսադրույքը փոքր է ԼԻԲՈՐ-ից, կազմակերպությունը չի կարող նախորոշել (ա) պարտավորության մի մասը, որը հավասար է հիմնական գումարի` գումարած ԼԻԲՈՐ-ի տոկոսադրույքը և (բ) բացասական մնացորդային մասը: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է նախորոշել ամբողջ ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության բոլոր դրամական հոսքերը որպես հեջավորված հոդված և հեջավորել դրանք միայն մեկ որոշակի ռիսկի դեմ (օրինակ, միայն ԼԻԲՈՐ-ի փոփոխություններին վերագրելի փոփոխությունների դեմ): Օրինակ, ֆինանսական պարտավորության դեպքում, որի արդյունքային տոկոսադրույքը 100 բազիսային կետով ցածր է ԼԻԲՈՐ-ից, կազմակերպությունը կարող է նախորոշել որպես հեջավորված հոդված ամբողջ պարտավորությունը (այսինքն` հիմնական գումարը` գումարած տոկոսավճար` ԼԻԲՈՐ-ից հանած 100 բազիսային կետ դրույքով) և հեջավորել ամբողջ պարտավորության իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի այն փոփոխությունը, որը վերագրելի է ԼԻԲՈՐ-ի փոփոխություններին: Կազմակերպությունը կարող է ընտրել նաև հեջավորման` «մեկը մեկի» գործակցից տարբեր գործակից, հեջի արդյունավետությունը բարելավելու նպատակով, ինչպես նկարագրված է ԿՈՒ100 պարագրաֆում:

ԿՈՒ99Դ.Բացի դրանից, եթե ֆիքսված տոկոսադրույքով ֆինանսական գործիքը հեջավորվում է իր սկզբնավորումից որոշ ժամանակ անց, և այդ ընթացքում փոխվում են նաև տոկոսադրույքները, կազմակերպությունը կարող է նախորոշել այն մասը, որը հավասար է ուղենշային տոկոսադրույքին և որը բարձր է հոդվածի գծով վճարվող պայմանագրային տոկոսադրույքից: Կազմակերպությունը կարող է այդպես վարվել, եթե ուղենշային տոկոսադրույքն ավելի ցածր է, քան արդյունքային տոկոսադրույքը` հաշվարկված այն ենթադրության հիման վրա, որ կազմակերպությունը գնել է գործիքն այն օրը, երբ առաջին անգամ նախորոշել է հեջավորված հոդվածը: Օրինակ, ենթադրենք կազմակերպությունը սկզբնավորում է ֆիքսված տոկոսադրույքով 100 ԱՄ արժեքով ֆինանսական ակտիվ, որի արդյունքային տոկոսադրույքը 6 տոկոս Է այն ժամանակ, երբ ԼԻԲՈՐ-ը 4 տոկոս է: Կազմակերպությունը սկսում է հեջավորել այդ ակտիվը որոշ ժամանակ անց, երբ ԼԻԲՈՐ-ն աճել է մինչև 8 տոկոս և ակտիվի իրական արժեքը նվազել է` դառնալով 90 ԱՄ: Կազմակերպությունը հաշվարկում է, որ եթե այն գնած լիներ ակտիվն այն օրը, երբ այն առաջին անգամ նախորոշել էր ակտիվը որպես հեջավորված հոդված իր 90 ԱՄ իրական արժեքով, ապա արդյունավետ եկամտաբերությունը կլիներ 9.5 տոկոս: Քանի որ ԼԻԲՈՐ-ը ցածր է այդ արդյունավետ եկամտաբերությունից, ապա կազմակերպությունը կարող է նախորոշել 8 տոկոս ԼԻԲՈՐ-ի մասը, որը բաղկացած է մասամբ պայմանագրային տոկոսային դրամական հոսքերից, և մասամբ ընթացիկ իրական արժեքի (այսինքն` 90 ԱՄ-ի) և մարման ժամանակ վճարվելիք գումարի (այսինքն` 100 ԱՄ-ի) տարբերությունից:

ԿՈՒ99Ե.Պարագրաֆ 81-ը թույլատրում է կազմակերպությանը նախորոշել ֆինանսական գործիքի ոչ ամբողջ իրական արժեքի փոփոխությունը կամ դրամական հոսքերի փոփոխականությունը: Օրինակ`

ա) ֆինանսական գործիքի բոլոր դրամական հոսքերը կարող են նախորոշվել այն դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի փոփոխությունների գծով, որոնք վերագրելի են որոշ (բայց ոչ բոլոր) ռիսկերին, կամ

բ) ֆինանսական գործիքի որոշ (բայց ոչ բոլոր) դրամական հոսքեր կարող են նախորոշվել այն դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի փոփոխությունների գծով, որոնք վերագրելի են բոլոր կամ միայն որոշ ռիսկերին (այսինքն, ֆինանսական գործիքի դրամական հոսքերի «մասը» կարող է նախորոշվել բոլոր կամ միայն որոշ ռիսկերին վերագրելի փոփոխությունների գծով):

ԿՈՒ99Զ.Հեջի հաշվառման համար որակավորվելու համար նախորոշված ռիսկերը և ռիսկի մասերը պետք է լինեն ֆինանսական գործիքի առանձին նույնականացվող բաղադրիչներ, և նախորոշված ռիսկերի և ռիսկի մասերի փոփոխություններից առաջացող ամբողջ ֆինանսական գործիքի դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի փոփոխությունները պետք է արժանահավատորեն չափելի լինեն: Օրինակ`

ա) ֆիքսված տոկոսադրույքով ֆինանսական գործիքի դեպքում, որը հեջավորվում է ռիսկից զերծ կամ ուղենշային տոկոսադրույքի փոփոխություններին վերագրելի իրական արժեքի փոփոխությունների դեմ, ռիսկից զերծ կամ ուղենշային դրույքը, սովորաբար, համարվում է ֆինանսական գործիքի առանձին նույնականացվող բաղադրիչ, ինչպես նաև արժանահավատորեն չափելի,

բ) սղաճը առանձին նույնականացվող և արժանահավատորեն չափելի չէ և չի կարող նախորոշվել որպես ֆինանսական գործիքի ռիսկ կամ ռիսկի մաս, եթե միայն բավարարված չեն (գ) կետի պահանջները,

գ) սղաճի հետ կապակցված ճանաչված պարտատոմսի դրամական հոսքերի` պայմանագրով սահմանված սղաճի մասը (ենթադրելով, որ պարունակվող ածանցյալ գործիքի առանձին հաշվառման պահանջ առկա չէ) առանձին նույնականացվող և արժանահավատորեն չափելի է, քանի դեռ սղաճի այդ մասը չի ազդում գործիքի այլ դրամական հոսքերի վրա:

 

Ոչ ֆինանսական հոդվածների նախորոշումը որպես հեջավորված հոդված (պարագրաֆ 82)

 

ԿՈՒ100. Ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ֆինանսական պարտավորության բաղկացուցչի կամ բաղադրիչի գնի փոփոխությունը, սովորաբար, չունի կանխատեսելի, առանձին չափելի ազդեցություն հոդվածի գնի վրա, որը համադրելի լինի, օրինակ, պարտատոմսի գնի վրա շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխության ազդեցության հետ: Հետևաբար, ոչ ֆինանսական ակտիվը կամ ոչ ֆինանսական պարտավորությունը ներկայացնում է հեջավորված հոդված միայն որպես ամբողջություն, կամ էլ` փոխարժեքային ռիսկի համար: Եթե գոյություն ունի հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի պայմանների միջև տարբերություն (օրինակ` բրազիլական սուրճի կանխատեսված գնման հեջի նպատակով կոլումբիական սուրճի գնման ֆորվարդային պայմանագրի օգտագործումը, որի մնացած պայմանները համանման են), այդ հեջավորման փոխհարաբերությունը կարող է դեռևս որակվել որպես հեջավորման փոխհարաբերություն, եթե բավարարվում են պարագրաֆ 88-ի բոլոր պայմանները, ներառյալ այն, որ հեջը, ըստ ակնկալիքների, մեծապես արդյունավետ կլինի: Այս նպատակով հեջավորման գործիքի գումարը կարող է մեծ կամ փոքր լինել, քան հեջավորված հոդվածինը, եթե դա բարելավում է հեջավորման փոխհարաբերության արդյունավետությունը: Օրինակ, կարող է իրականացվել ռեգրեսիայի վերլուծություն հեջավորված հոդվածի (օրինակ, բրազիլիական սուրճի գործարք) և հեջավորման գործիքի (օրինակ, կոլումբիական սուրճի գործարք) միջև վիճակագրական փոխհարաբերություն հաստատելու համար: Եթե երկու փոփոխականների միջև (այսինքն, բրազիլիական սուրճի և կոլումբիական սուրճի միավորի գների միջև) առկա է հիմնավոր փոխհարաբերություն, ապա ռեգրեսիայի կորի թեքությունը կարող է օգտագործվել հեջի այն հարաբերակցության գործակիցը որոշելու համար, որը կապահովի առավելագույն ակնկալվող արդյունավետություն: Օրինակ, եթե ռեգրեսիայի կորի թեքությունը 1.02 է, ապա հեջավորված հոդվածի 0.98 միավորի և հեջավորման գործիքի 1.00 միավորի վրա հիմնված հեջի հարաբերակցության գործակիցը կապահովի առավելագույն ակնկալվող արդյունավետություն: Այնուամենայնիվ, հեջավորման փոխհարաբերությունը կարող է հանգեցնել անարդյունավետության, որը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում հեջավորման փոխհարաբերության ժամանակահատվածում:

 

Հոդվածների խմբի նախորոշումը որպես հեջավորված հոդված (83 և 84 պարագրաֆներ)

 

ԿՈՒ101.Ընդհանուր զուտ դիրքի հեջը (օրինակ, համանման մարման ժամկետներով ֆիքսված տոկոսադրույքով բոլոր ակտիվների և ֆիքսված տոկոսադրույքով բոլոր պարտավորությունների զուտ դիրքը), ի տարբերություն որոշակի հեջավորված հոդվածի հեջի, չի որակվում որպես հեջի հաշվառման ենթակա: Սակայն, այս տեսակի հեջավորման փոխհարաբերության հեջի հաշվառման գրեթե նույն ազդեցությունը շահույթի կամ վնասի վրա կարելի է ստանալ` որպես հեջավորված հոդված նախորոշելով հիմքում ընկած հոդվածների մի մասը: Օրինակ, եթե բանկն ունի համանման բնույթի ռիսկերով և պայմաններով 100 ԱՄ արժեքով ակտիվներ և 90 ԱՄ արժեքով պարտավորություններ և հեջավորում է 10 ԱՄ զուտ արժեքով ռիսկի ենթարկվածությունը, այն կարող է նախորոշել որպես հեջավորված հոդված այդ ակտիվների 10 ԱՄ արժեքով մասը: Նման նախորոշումը կարող է օգտագործվել, եթե այդպիսի ակտիվները և պարտավորությունները ֆիքսված տոկոսադրույքով գործիքներ են, որի դեպքում սա իրական արժեքի հեջ է, կամ եթե դրանք փոփոխուն տոկոսադրույքով գործիքներ են, որի դեպքում սա դրամական հոսքերի հեջ է: Նմանապես, եթե կազմակերպությունն ունի 100 ԱՄ արժեքով արտարժույթով գնման կայուն հանձնառություն և 90 ԱՄ արժեքով արտարժույթով վաճառքի կայուն հանձնառություն, ապա այն կարող է հեջավորել 10 ԱՄ արժեքով զուտ գումարը` ձեռք բերելով ածանցյալ գործիք և նախորոշելով այն որպես հեջավորման գործիք` կապված 100 ԱՄ արժեքով գնման կայուն հանձնառության 10 ԱՄ արժեքով մասի հետ:

 

Հեջի հաշվառում (85-102 պարագրաֆներ)

 

ԿՈՒ102.Իրական արժեքի հեջի օրինակ է, տոկոսադրույքների փոփոխությունների արդյունքում, ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքային գործիքի իրական արժեքի փոփոխություններին ենթարկվածության հեջը: Այսպիսի հեջ կարող է իրագրոծվել թողարկողի կամ տիրապետողի կողմից:

ԿՈՒ103.Դրամական հոսքերի հեջի օրինակ է սվոփի օգտագործումը` փոփոխուն տոկոսադրույքով պարտքը ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքով փոխանակելու համար (այսինքն, ապագա գործարքի հեջ, երբ հեջավորման ենթակա ապագա դրամական հոսքերը ապագա տոկոսային վճարումներն են):

ԿՈՒ104.Կայուն հանձնառության հեջը (օրինակ, վառելիքի գնի փոփոխության հեջը` կապված էլեկտրակայանի կողմից ֆիքսված գնով վառելիք գնելու չճանաչված պայմանագրային հանձնառության հետ) իրական արժեքի փոփոխության ենթարկվածության հեջ է: Համապատասխանաբար, այսպիսի հեջն իրական արժեքի հեջ է: Սակայն, ըստ պարագրաֆ 87-ի, կայուն հանձնառության արտարժութային ռիսկի հեջը, որպես այլընտրանք, կարող է նաև հաշվառվել որպես դրամական հոսքերի հեջ:

 

Հեջի արդյունավետության գնահատում

 

ԿՈՒ105.Հեջը համարվում է մեծապես արդյունավետ, միայն եթե բավարարվում է հետևյալ երկու պայմաններից յուրաքանչյուրը`

ա) հեջի սկզբի դրությամբ և հետագա ժամանակաշրջաններում ակնկալվում է, որ հեջը կլինի մեծապես արդյունավետ հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի փոփոխությունները չեզոքացնելու մեջ` այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, որի համար նախորոշված է հեջը: Այդպիսի ակնկալիքները կարող են ցուցադրվել տարբեր եղանակներով` ներառյալ հեջավորված ռիսկին վերագրելի հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի անցյալ փոփոխությունների համեմատությունը հեջավորման գործիքի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի անցյալ փոփոխությունների հետ, կամ ցուցադրելով վիճակագրական բարձր կորելյացիան հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի և հեջավորման գործիքի իրական արժեքի կամ դրամական հոսքերի միջև: Կազմակերպությունը կարող է ընտրել հեջավորման «մեկը մեկի» գործակցից տարբեր գործակից` հեջի արդյունավետությունը բարձրացնելու նպատակով, ինչպես նկարագրված է ԿՈՒ100 պարագրաֆում,

բ) հեջի փաստացի արդյունքները տատանվում են 80-ից 125 տոկոսի միջակայքում: Օրինակ, եթե փաստացի արդյունքներն այնպիսին են, որ հեջավորման գործիքի գծով վնասը կազմում է 120 ԱՄ, իսկ դրամային գործիքի գծով օգուտը` 100 ԱՄ, ապա չեզոքացման արդյունքը կարող է չափվել 120/100 հարաբերակցությամբ, որը կազմում է 120 տոկոս, կամ 100/120 հարաբերակցությամբ, որը կազմում է 83 տոկոս: Այս օրինակում, ենթադրելով, որ հեջը բավարարում է (ա) կետի պայմանին, կազմակերպությունը կեզրակացներ, որ հեջը մեծապես արդյունավետ է եղել:

ԿՈՒ106.Արդյունավետությունը գնահատվում է առնվազն այն պահին, որի դրությամբ կազմակերպությունը պատրաստում է իր տարեկան կամ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները:

ԿՈՒ107.Սույն ստանդարտը չի սահմանում հեջի արդյունավետության գնահատման որևէ մի մեթոդ: Կազմակերպության կողմից որդեգրվող հեջի արդյունավետության գնահատման մեթոդը կախված է կազմակերպության ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունից: Օրինակ, եթե կազմակերպության ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունն է` հեջավորված դիրքի փոփոխությունները արտացոլելու համար պարբերաբար ճշգրտել հեջավորման գործիքի գումարը, ապա կազմակերպությունը պետք է ցուցադրի, որ, ըստ ակնկալիքների, հեջը կլինի մեծապես արդյունավետ միայն մինչև հեջավորման գործիքի գումարի հաջորդ ճշգրտումն ընկած ժամանակաշրջանի ընթացքում: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը որդեգրում է տարբեր մեթոդներ հեջերի տարբեր տեսակների համար: Հեջավորման ռազմավարության վերաբերյալ կազմակերպության փաստաթղթավորումը ներառում է արդյունավետության գնահատման ընթացակարգերը: Այդ ընթացակարգերը նշում են, թե արդյոք գնահատումը ներառում է հեջավորման գործիքի գծով ողջ օգուտը կամ կորուստը, թե գործիքի ժամանակային արժեքը բացառվում է:

ԿՈՒ107Ա.Եթե կազմակերպությունը հեջավորում է հոդվածի գծով ռիսկին ենթարկվածության 100 տոկոսից փոքր մասը, օրինակ` 85 տոկոսը, ապա այն պետք է նախորոշի հեջավորված հոդվածը ռիսկին ենթարկվածության 85 տոկոսի չափով և պետք է չափի անարդյունավետությունը այդ նախորոշված 85 տոկոսի փոփոխության հիման վրա: Այնուամենայնիվ, հեջավորելով նախորոշված ռիսկին ենթարկվածության 85 տոկոսը` կազմակերպությունը կարող է օգտագործել հեջավորման «մեկը մեկի» գործակցից տարբեր գործակից, եթե դա բարելավում է հեջի ակնկալվող արդյունավետությունը, ինչպես նկարագրված է ԿՈՒ100 պարագրաֆում:

ԿՈՒ108.Եթե հեջավորման գործիքի և հեջավորված ակտիվի, պարտավորության, կայուն հանձնառության կամ մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքի հիմնական պայմանները նույնն են, ապա հավանական է, որ հեջավորվող ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի և դրամական հոսքերի փոփոխությունները կարող են ամբողջությամբ միմյանց չեզոքացնել ինչպես հեջի սկզբի դրությամբ, այնպես էլ հետագայում: Օրինակ, հավանական է, որ տոկոսադրույքի սվոփը լինի արդյունավետ հեջ, եթե հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի նոմինալ և հիմնական գումարները, պայմանները, վերագնորոշման ամսաթվերը, տոկոսավճարների և հիմնական գումարների ստացման և վճարման ամսաթվերը, ինչպես նաև տոկոսադրույքների չափման հիմունքը նույնն են: Նաև, ապրանքի մեծապես հավանական կանխատեսված գնման հեջը ֆորվարդային պայմանագրի միջոցով հավանական է, որ կլինի մեծապես արդյունավետ, եթե`

ա) ֆորվարդային պայմանագիրը կնքված է` գնելու համար նույն ապրանքի նույն քանակը նույն պահին և վայրում, ինչ որ հեջավորված կանխատեսված գնման դեպքում,

բ) սկզբնական պահին ֆորվարդային պայմանագրի իրական արժեքը հավասար է զրոյի, և

գ) կա՛մ ֆորվարդային պայմանագրի գծով զեղչի կամ պարգևավճարի փոփոխությունը բացառվում է հեջի արդյունավետության գնահատումից և ուղղակիորեն ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում, կա՛մ էլ մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքի գծով դրամական հոսքերի ակնկալվող փոփոխությունը հիմնված է ապրանքի ֆորվարդային գնի վրա:

ԿՈՒ109.Երբեմն հեջավորման գործիքը չեզոքացնում է հեջավորված ռիսկի միայն մի մասը: Օրինակ, հեջը լիովին արդյունավետ չի լինի, եթե հեջավորման գործիքը և հեջավորված հոդվածն արտահայտված են տարբեր արժույթներով, որոնց փոխարժեքները չեն փոփոխվում փոխկապակցված ձևով: Նմանապես, տոկոսադրույքի ռիսկի հեջը ածանցյալ գործիքի միջոցով չի լինի լիովին արդյունավետ, եթե ածանցյալ գործիքի իրական արժեքի փոփոխության մի մասը վերագրելի է պայմանագրային կողմի պարտքային ռիսկին:

ԿՈՒ110.Որպես հեջի հաշվառման ենթակա որակվելու համար հեջը պետք է վերաբերի որոշակի նույնականացված և նախորոշված ռիսկի, այլ ոչ թե պարզապես կազմակերպության ընդհանուր ձեռնարկատիրական ռիսկերին, և պետք է, ի վերջո, ազդի կազմակերպության շահույթի կամ վնասի վրա: Նյութական ակտիվի բարոյական մաշվածության ռիսկի կամ պետության կողմից գույքի բռնագրավման ռիսկի հեջը չի որակավորվում որպես հեջի հաշվառման պահանջներին բավարարող. դրա արդյունավետությունը հնարավոր չէ չափել, քանի որ նշված ռիսկերը արժանահավատորեն չափելի չեն:

ԿՈՒ110Ա.74(ա) պարագրաֆը թույլատրում է կազմակերպությանը առանձնացնել օպցիոնային պայմանագրի ներհատուկ արժեքը և ժամանակային արժեքը և նախորոշել որպես հեջավորման գործիք օպցիոնային պայմանագրի միայն ներհատուկ արժեքի փոփոխությունը: Այսպիսի նախորոշումը կարող է հանգեցնել այնպիսի հեջավորման փոխհարաբերությանը, որը լիովին արդյունավետ է կանխատեսված գործարքի հեջավորված միակողմանի ռիսկին վերագրելի դրամական հոսքերի փոփոխությունները չեզոքացնելու առումով, եթե կանխատեսված գործարքի և հեջավորման գործիքի հիմնական պայմանները նույնն են:

ԿՈՒ110Բ.Եթե կազմակերպությունը ձեռք բերված օպցիոնը` որպես ամբողջություն, նախորոշում է որպես կանխատեսված գործարքից առաջացող միակողմանի ռիսկի հեջավորման գործիք, ապա հեջավորման փոխհարաբերությունը լիովին արդյունավետ չի լինի: Դրա պատճառն այն է որ օպցիոնի համար վճարված պարգևավճարը ներառում է դրա ժամանակային արժեքը, իսկ, ինչպես նշված է ԿՈՒ99ԲԱ պարագրաֆում, նախորոշված միակողմանի ռիսկը չի ներառում օպցիոնի ժամանակային արժեքը: Հետևաբար, այս իրավիճակում, օպցիոնի գծով վճարված պարգևավճարի ժամանակային արժեքի հետ կապված դրամական հոսքերը և նախորոշված հեջավորված ռիսկին վերաբերող դրամական հոսքերը միմյանց չեն չեզոքացնի:

ԿՈՒ111.Տոկոսադրույքի ռիսկի դեպքում հեջի արդյունավետությունը կարելի է գնահատել` ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար պատրաստելով մարման ժամանակացույց, որը ցույց է տալիս յուրաքանչյուր ժամանակահատվածի համար տոկոսադրույքի գծով ռիսկին զուտ ենթարկվածությունը, եթե զուտ ենթարկվածությունը կապված է որոշակի ակտիվի կամ պարտավորության հետ (կամ ակտիվների կամ պարտավորությունների որոշակի խմբի, կամ էլ դրանց որոշակի մասի հետ)` առաջացնելով զուտ ենթարկվածություն, և հեջի արդյունավետությունը գնահատվում է նշված ակտիվի կամ պարտավորության նկատմամբ:

ԿՈՒ112.Հեջի արդյունավետությունը գնահատելիս կազմակերպությունը, սովորաբար, հաշվի է առնում փողի ժամանակային արժեքը: Պարտադիր չէ, որ հեջավորված հոդվածի ֆիքսված տոկոսադրույքը ստույգ համապատասխանի որպես իրական արժեքի հեջ նախորոշված սվոփի ֆիքսված տոկոսադրույքին: Պարտադիր չէ նաև, որ տոկոսակիր ակտիվի կամ պարտավորության փոփոխուն տոկոսադրույքը լինի նույնը, ինչ և որպես դրամական հոսքերի հեջ նախորոշված սվոփի փոփոխուն տոկոսադրույքը: Սվոպի իրական արժեքը ստացվում է նրա զուտ մարումներից: Սվոփի գծով ֆիքսված և փոփոխուն դրույքները կարող են փոխվել` առանց ազդելու զուտ մարման վրա, եթե երկուսն էլ փոփոխվում են նույն չափով:

ԿՈՒ113.Եթե կազմակերպությունը չի բավարարում հեջի արդյունավետության չափանիշներին, ապա կազմակերպությունը դադարեցնում է հեջի հաշվառումը այն վերջին ամսաթվից, մինչև որը հեջի արդյունավետության չափանիշներին բավարարելը ցուցադրվել է: Սակայն, եթե կազմակերպությունը բացահայտում է դեպք կամ հանգամանքների փոփոխություն, որի պատճառով հեջավորման փոխհարաբերությունը չի բավարարում արդյունավետության չափանիշին և ցուցադրում է, որ հեջը արդյունավետ էր այդ դեպքից կամ հանգամանքների փոփոխությունից առաջ, ապա կազմակերպությունը դադարեցնում է հեջի հաշվառումը այդ դեպքի կամ հանգամանքների փոփոխության ամսաթվից:

ԿՈՒ113Ա.Կասկածներից խուսափելու նպատակով սկզբնական կոնտրագենտին քլիրինգի կոնտրագենտով փոխարինման և դրա հետ կապված` 91(ա)(ii) և 101(ա)(ii) պարագրաֆներում նկարագրված փոփոխությունները կատարելու հետևանքները պետք է արտացոլվեն հեջավորման գործիքի չափման մեջ և հետևաբար հեջի արդյունավետության գնահատման և հեջի արդյունավետության չափման մեջ:

 

Իրական արժեքի հեջի հաշվառումը` տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում

 

ԿՈՒ114.Ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների պորտֆելի հետ կապված տոկոսադրույքի ռիսկի իրական արժեքի հեջի համար կազմակերպությունը կբավարարի սույն ստանդարտի պահանջներին, եթե համապատասխանի (ա)-(թ)-ում ներկայացված ընթացակարգերին և ներքոնշյալ ԿՈՒ115-ԿՈՒ132 պարագրաֆներին`

ա) որպես իր ռիսկերի կառավարման գործընթացի մաս, կազմակերպությունն առանձնացնում է այն հոդվածների պորտֆելը, որի տոկոսադրույքի ռիսկն այն ցանկանում է հեջավորել: Պորտֆելը կարող է բաղկացած լինել միայն ակտիվներից, միայն պարտավորություններից կամ և՛ ակտիվներից, և՛ պարտավորություններից: Կազմակերպությունը կարող է առանձնացնել երկու կամ ավելի պորտֆելներ, որի դեպքում այն կիրառում է ներքոնշյալ ուղեցույցը յուրաքանչյուր պորտֆելի նկատմամբ առանձին,

բ) կազմակերպությունը վերլուծում է պորտֆելը ըստ վերագնորոշման ժամանակահատվածների` հիմնվելով ակնկալվող, այլ ոչ թե պայմանագրային վերագնորոշման ամսաթվերի վրա: Ըստ վերագնորոշման ժամանակա-հատվածների` վերլուծությունը կարող է կատարվել տարբեր եղանակներով, ներառյալ դրամական հոսքերի բաշխումն ըստ այն ժամանակահատվածների, որոնցում դրանք, ըստ ակնկալիքների, տեղի կունենան, կամ անվանական հիմնական գումարների բաշխումն ըստ բոլոր ժամանակահատվածների` մինչև վերագնորոշման ակնկալվող տեղի ունենալը,

գ) այս վերլուծության հիման վրա կազմակերպությունը որոշում է այն գումարը, որը ցանկանում է հեջավորել: Կազմակերպությունը առանձնացված պորտֆելից նախորոշում է որպես հեջավորված հոդված ակտիվների կամ պարտավորությունների այն գումարը (և ոչ զուտ գումարը), որը հավասար է այն գումարին, որն այն ցանկանում է նախորոշել որպես հեջավորման ենթակա: Այս գումարը որոշում է նաև այն տոկոսային չափը, որն օգտագործվում է` ԿՈՒ126(բ) պարագրաֆի համաձայն արդյունավետությունը ստուգելու համար,

դ) կազմակերպությունը նախորոշում է տոկոսադրույքի ռիսկը, որն այն հեջավորում է: Այդ ռիսկը կարող է լինել հեջավորված դիրքում յուրաքանչյուր հոդվածի տոկոսադրույքի ռիսկի մի մասը, ինչպես օրինակ որևէ ուղենշային տոկոսադրույք (օրինակ` ԼԻԲՈՐ),

ե) կազմակերպությունը նախորոշում է մեկ կամ ավելի հեջավորման գործիքներ գնորոշման յուրաքանչյուր ժամանակահատվածի համար,

զ) օգտագործելով վերը նշված (գ)-(ե) կետերում կատարված նախորոշումները` կազմակերպությունը սկզբնավորման պահին և հետագա ժամանակաշրջաններում գնահատում է, թե արդյոք հեջը, ըստ ակնկալիքների, կլինի մեծապես արդյունավետ այն ժամանակաշրջանում, որի համար այն նախորոշվել է,

է) կազմակերպությունը պարբերաբար չափում է հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը (ինչպես նախորոշված է (գ) կետում), որը վերագրելի է հեջավորված ռիսկին (ինչպես նախորոշված է (դ) կետում)` (բ) կետում որոշված վերագնորոշման ակնկալվող ամսաթվերի հիման վրա: Պայմանով, որ կազմակերպության արդյունավետության գնահատման փաստաթղթա-վորված մեթոդի օգտագործմամբ որոշվել է, որ հեջը փաստացի եղել է մեծապես արդյունավետ, կազմակերպությունը ճանաչում է հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը որպես օգուտ կամ կորուստ շահույթում կամ վնասում և, ինչպես դա նկարագրված է 89Ա պարագրաֆում, ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության երկու տողային հոդվածներից մեկում: Անհրաժեշտություն չկա բաշխել իրական արժեքի փոփոխությունը առանձին ակտիվների կամ պարտավորությունների վրա,

ը) կազմակերպությունը չափում է հեջավորման գործիքի (գործիքների) իրական արժեքի փոփոխությունը (ինչպես նախորոշված է (ե) կետում) և ճանաչում է այն որպես օգուտ կամ կորուստ շահույթում կամ վնասում: Հեջավորման գործիքի (գործիքների) իրական արժեքը ճանաչվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում,

թ) ցանկացած անարդյունավետություն¹ կճանաչվի շահույթում կամ վնասում որպես (է) կետում և (ը) կետում նշված իրական արժեքների փոփոխության միջև տարբերություն:

_______________________________________

¹ Այս համատեքստում կիրառվում են էականության նույն նկատառումները, ինչ բոլոր ՖՀՄՍ-ներում

 

ԿՈՒ115. Այս մոտեցումն ավելի մանրամասն նկարագրված է ստորև: Այս մոտեցումը պետք է կիրառվի միայն ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների պորտֆելի հետ կապված տոկոսադրույքի ռիսկի իրական արժեքի հեջի նկատմամբ:

ԿՈՒ116. ԿՈՒ114(ա) պարագրաֆում առանձնացված պորտֆելը կարող է ներառել ակտիվներ և պարտավորություններ: Որպես այլընտրանք` այն կարող է լինել միայն ակտիվներից կամ միայն պարտավորություններից բաղկացած պորտֆել: Պորտֆելն օգտագործվում է որոշելու համար ակտիվների կամ պարտավորությունների այն գումարը, որը կազմակերպությունը ցանկանում է հեջավորել: Սակայն պորտֆելն ինքը չի նախորոշվում որպես հեջավորված հոդված:

ԿՈՒ117. ԿՈՒ114(բ) պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը որոշում է հոդվածի ակնկալվող վերագնորոշման ամսաթիվը որպես հոդվածի ակնկալվող մարման ամսաթվից և շուկայական դրույքների համապատասխան վերագնորոշման ամսաթվից ամենավաղը: Վերագնորոշման ակնկալվող ամսաթվերը գնահատվում են հեջի սկզբնավորման պահին և հեջի ուժի մեջ լինելու ամբողջ ընթացքում` հիմնված պատմական փորձի և այլ առկա տեղեկատվության վրա, ներառյալ վաղաժամկետ վճարումների չափերի, տոկոսադրույքների և դրանց միջև փոխհարաբերության վերաբերյալ տեղեկատվությունը և ակնկալիքները: Կազմակերպությունները, որոնք չունեն կազմակերպությանը հատուկ փորձ, կամ այդ փորձը անբավարար է, օգտագործում են համադրելի ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ համանման կազմակերպությունների խմբի փորձը: Այս գնահատականները պարբերաբար վերանայվում են և նորացվում փորձի հիման վրա: Վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ ֆիքսված դրույքով հոդվածի դեպքում վերագնորոշման ակնկալվող ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, որի դրությամբ ակնկալվում է, որ նրա գծով կկատարվի վաղաժամկետ վճարում, եթե միայն այն չի վերագնորոշվում համապատասխան շուկայական դրույքների որևէ ավելի վաղ ամսաթվին: Համանման հոդվածների խմբի դեպքում վերագնորոշման ակնկալվող ամսաթվերի վրա հիմնված ըստ ժամանակահատվածների վերլուծությունը կարող է ունենալ յուրաքանչյուր ժամանակահատվածում խմբի տոկոսի, և ոչ թե առանձին հոդվածների բաշխման տեսք: Այսպիսի բաշխման նպատակներով` կազմակերպությունը կարող է կիրառել այլ մեթոդաբանություններ: Օրինակ, ակնկալվող վերագնորոշման ամսաթվերի հիման վրա ամորտիզացվող փոխառությունները ըստ ժամանակահատվածների բաշխելու համար այն կարող է օգտագործել վաղաժամկետ վճարումների չափերի բազմապատկիչ: Սակայն այսպիսի բաշխման մեթոդաբանությունը պետք է համապատասխանի կազմակերպության ռիսկերի կառավարման ընթացակարգերին և նպատակներին:

ԿՈՒ118. Որպես ԿՈՒ114(գ) պարագրաֆում նշված նախորոշման օրինակ, եթե վերագնորոշման որոշակի ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը գնահատում է, որ ունի ֆիքսված տոկոսադրույքով 100ԱՄ արժեքով ակտիվներ և ֆիքսված տոկոսադրույքով 80ԱՄ արժեքով պարտավորություններ և որոշում է հեջավորել ամբողջ 20ԱՄ գումարի զուտ դիրքը, ապա այն նախորոշում է որպես հեջավորված հոդված 20ԱՄ գումարի ակտիվները (ակտիվների մի մասը)²: Նախորոշումն արտահայտվում է որպես «արժույթի որևէ գումար» (օրինակ, որևէ գումարի դոլար, եվրո, ֆունտ կամ ռանդ), և ոչ թե որպես առանձին ակտիվներ: Դրանից հետևում է, որ բոլոր ակտիվները (կամ պարտավորությունները), որոնցից առանձնացվում է հեջավորված գումարը, այսինքն վերը նշված օրինակում, ամբողջ 100ԱՄ արժեքով ակտիվները, պետք է լինեն`

ա) հոդվածներ, որոնց իրական արժեքը փոփոխվում է` ի պատասխան հեջավորման ենթակա տոկոսադրույքների փոփոխության,

բ) հոդվածներ, որոնք կարող էին որակվել որպես իրական արժեքի հեջի հաշվառման ենթակա, եթե հեջավորման համար նախորոշվեին առանձին: Մասնավորապես, քանի որ ՖՀՄՍ 13-ը նշում է, որ ցպահանջ բնութագրով ֆինանսական պարտավորության (ինչպիսին են, օրինակ, ցպահանջ ավանդները և ժամկետային ավանդների որոշ տեսակները) իրական արժեքը ավելի փոքր չէ, քան վճարման ենթակա ցպահանջ գումարը` զեղչված այն առաջին ամսաթվից սկսած, երբ գումարը վճարելու պահանջը կարող է ներկայացվել, այսպիսի հոդվածը չի կարող որակվել որպես իրական արժեքի հեջի հաշվառման ենթակա` ցանկացած այն ժամանակահատվածում, որը տեղի է ունենում այն ամենակարճ ժամանակահատվածից հետո, երբ տիրապետողը կարող է ներկայացնել գումարը վճարելու պահանջ: Վերոնշյալ օրինակում հեջավորված դիրքը ակտիվների գումար է: Հետևաբար, այսպիսի պարտավորությունները նախորոշված հեջավորված հոդվածի մաս չեն կազմում, սակայն օգտագործվում են կազմակերպության կողմից` որոշելու համար ակտիվի այն գումարը, որը նախորոշվում է որպես հեջավորման ենթակա: Եթե այն դիրքը, որը կազմակերպությունը ցանկանում է հեջավորել, լիներ պարտավորությունների գումար, ապա նախորոշված հեջավորված հոդվածը ներկայացնող գումարը պետք է առանձնացվեր ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտավորություններից, որոնք տարբեր են այն պարտավորություններից, որոնք կազմակերպությունից կարող է պահանջվել վճարել ավելի վաղ ժամանակաշրջանում, և ԿՈՒ126(բ) պարագրաֆի համաձայն հեջի արդյունավետության գնահատման համար կիրառվող տոկոսային չափը կհաշվարկվեր որպես տոկոս այդ այլ պարտավորություններից: Օրինակ, ենթադրենք կազմակերպությունը գնահատում է, որ վերագնորոշման որոշակի ժամանակահատվածում այն ունի 100ԱՄ արժեքով ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտավորություններ` բաղկացած 40ԱՄ արժեքով ցպահանջ ավանդներից և 60ԱՄ արժեքով պարտավորություններից, որոնք չունեն ցպահանջ բնութագրեր, ինչպես նաև 70ԱՄ արժեքով ֆիքսված տոկոսադրույքով ակտիվներ: Եթե կազմակերպությունը որոշում է հեջավորել զուտ 30ԱՄ գումարի դիրքը ամբորղջությամբ, ապա այն նախորոշում է որպես հեջավորված հոդված 30ԱՄ արժեքով պարտավորություններ կամ առանց ցպահանջ բնութագրի պարտավորությունների 50 տոկոսը³:

______________________________________________

²  Ստանդարտը թույլատրում է նախատեսել առկա որակվող ակտիվների կամ պարտավորությունների ցանկացած գումարը, այսինքն` այս օրինակում ակտիվների ցանկացած գումար` 0 ԱՄ-ից մինչև 100 ԱՄ

³  30 ԱՄ ÷ (100 ԱՄ - 40 ԱՄ) = 50 տոկոս

 

ԿՈՒ119. Կազմակերպությունը նաև պետք է համապատասխանի նախորոշման և փաստաթղթավորման 88(ա) պարագրաֆում նշված այլ պահանջների: Տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում նշված նախորոշումը և փաստաթղթավորումը որոշակիացնում է կազմակերպության քաղաքականությունը բոլոր փոփոխականների նկատմամբ, որոնք օգտագործվում են հեջավորման գումարը որոշելու համար, ինչպես նաև թե ինչպես է գնահատվում արդյունավետությունը, ներառյալ հետևյալը`

ա) որ ակտիվները և պարտավորությունները պետք է ներառվեն պորտֆելային հեջում և այն հիմքը, որ պետք է օգտագործվի` պորտֆելից դրանց դուրս բերելու համար,

բ) ինչպես է կազմակերպությունը գնահատում վերագնորոշման ամսաթվերը, ներառյալ այն, թե տոկոսադրույքի վերաբերյալ ինչպիսի ենթադրություններ են ընկած վաղաժամկետ վճարումների չափերի գնահատման հիմքում, ինչպես նաև այդ գնահատականների փոփոխման հիմքերը: Նույն մեթոդն օգտագործվում է ինչպես հեջավորված պորտֆելում ակտիվի կամ պարտավորության ներառման պահին սկզբնական գնահատականների համար, այնպես էլ այդ գնահատականների հետագա վերանայումների համար,

գ) վերագնորոշման ժամանակահատվածների թիվը և տևողությունը,

դ) կազմակերպությունն ինչ հաճախականությամբ կստուգի արդյունավետությունը և ԿՈՒ126 պարագրաֆի երկու մեթոդներից որն այն կօգտագործի,

ե) այն մեթոդաբանությունը, որը կազմակերպությունը օգտագործում է` որպես հեջավորված հոդված նախորոշված ակտիվների կամ պարտավորությունների գումարը որոշելու համար, և, համապատասխանաբար, տոկոսային չափը, որը կազմակերպությունը օգտագործում է արդյունավետությունը ստուգելիս` օգտագործելով ԿՈՒ126(բ) պարագրաֆում նկարագրված մեթոդը,

զ) երբ կազմակերպությունը ստուգում է արդյունավետությունը` օգտագործելով ԿՈՒ126(բ) պարագրաֆում նկարագրված մեթոդը, արդյոք այն պետք է ստուգի արդյունավետությունը յուրաքանչյուր գնորոշման ժամանակահատվածի համար առանձին, բոլոր ժամանակահատվածների համար միասին, թե օգտագործելով նշված երկու ձևերի որևէ համակցություն:

Հեջավորման փոխհարաբերության նախորոշման և փաստաթղթավորման ընթացքում որոշակիացված քաղաքականությունը պետք է համապատասխանի կազմակերպության ռիսկերի կառավարման ընթացակարգերին և նպատակներին: Քաղաքականության փոփոխությունները չպետք է կատարվեն կամայականորեն: Դրանք պետք է արդարացված լինեն` հիմք ընդունելով շուկայական պայմանների փոփոխությունները և այլ գործոններ, պետք է հիմնված լինեն և հետևողականորեն համապատասխանեն կազմակերպության ռիսկերի կառավարման ընթացակարգերին ու նպատակներին:

ԿՈՒ120. Հեջավորման գործիքը, որին անդրադառնում է ԿՈՒ114(ե) պարագրաֆը, կարող է լինել մեկ ածանցյալ գործիք կամ ածանցյալ գործիքների պորտֆել, որոնցից բոլորը պարունակում են ԿՈՒ114(դ) պարագրաֆում նախորոշված հեջավորված տոկոսադրույքի ռիսկին ենթարկվածություն (օրինակ, տոկոսադրույքի սվոփերի պորտֆել, որոնցից բոլորը պարունակում են ԼԻԲՈՐ-ի ռիսկին ենթարկվածություն): Ածանցյալ գործիքների նման պորտֆել կարող է պարունակել միմյանց չեզոքացնող ռիսկային դիրքեր: Սակայն, այն չի կարող պարունակել տրված օպցիոններ կամ զուտ տրված օպցիոններ, քանի որ սույն ստանդարտն⁴ արգելում է այդպիսի օպցիոնների նախորոշումը որպես հեջավորման գործիքներ (բացառությամբ, երբ տրված օպցիոնը նախորոշվում է որպես չեզոքացնող` ձեռք բերված օպցիոնի համար): Եթե հեջավորման գործիքը հեջավորում է ԿՈՒ114(գ) պարագրաֆում նախորոշված գումարը մեկից ավելի վերագնորոշման ժամանակահատվածների համար, ապա այն բաշխվում է բոլոր ժամանակահատվածների վրա, որոնց այն հեջավորում է: Սակայն, ամբողջ հեջավորման գործիքը պետք է բաշխվի նշված վերագնորոշման ժամանակահատվածների վրա, քանի որ սույն ստանդարտը⁵ թույլ չի տալիս, որպեսզի հեջավորման փոխհարաբերությունը նախորոշվի հեջավորման գործիքի այն ժամանակահատվածի մասնաբաժնի համար միայն, որի ընթացքում հեջավորման գործիքը դեռ ուժի մեջ է:

_________________________________

⁴ Տես 77 և ԿՈՒ94 պարագրաֆները

⁵ Տես պարագրաֆ 75-ը

 

ԿՈՒ121. Երբ կազմակերպությունը չափում է վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը համաձայն ԿՈՒ114(է) պարագրաֆի, ապա տոկոսադրույքների փոփոխությունն ազդում է վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ հոդվածի իրական արժեքի վրա երկու եղանակով. այն ազդում է պայմանագրային դրամական հոսքերի իրական արժեքի վրա և վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ հոդվածի մեջ պարունակվող վաղաժամկետ վճարման օպցիոնի իրական արժեքի վրա: Ստանդարտի պարագրաֆ 81-ը թույլատրում է կազմակերպությանը նախորոշել որպես հեջավորված հոդված ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության մի մասը, որն ունի միևնույն ռիսկին ենթարկվածություն, պայմանով, որ արդյունավետությունը հնարավոր է չափվել: Վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ հոդվածների դեպքում 81Ա պարագրաֆը թույլ է տալիս հասնել դրան` նախորոշելով հեջավորված հոդվածը իրական արժեքի այն փոփոխության տեսանկյունից, որը վերագրելի է նախորոշված տոկոսադրույքի փոփոխությանը` հիմնվելով ակնկալվող, այլ ոչ թե պայմանագրային վերագնորոշման ամսաթվերի վրա: Սակայն հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխությունների ազդեցությունը այդ ակնկալվող վերագնորոշման ամսաթվերի վրա պետք է հաշվի առնվի հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը որոշելիս: Համապատասխանաբար, եթե ակնկալվող վերագնորոշման ամսաթվերը վերանայվում են (օրինակ, ակնկալվող վաղաժամկետ վճարումների փոփոխությունը արտացոլելու համար), կամ եթե փաստացի վերագնորոշման ամսաթվերը տարբերվում են ակնկալվածներից, կառաջանա անարդյունավետություն, ինչպես դա նկարագրված է ԿՈՒ126 պարագրաֆում: Եվ հակառակը, ակնկալվող վերագնորոշման ամսաթվերի փոփոխությունները, որոնք (ա) ակնհայտորեն առաջանում են հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխություններից տարբեր գործոններից, (բ) կորելիացիայի մեջ չեն հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխությունների հետ և (գ) կարող են արժանահավատորեն առանձնացվել հեջավորված տոկոսադրույքին վերագրելի փոփոխություններից (օրինակ, վաղաժամկետ վճարումների չափերի փոփոխությունները, որոնք ակնհայտորեն առաջանում են դեմոգրաֆիական գործոնների կամ հարկային կարգավորման փոփոխությունից, այլ ոչ թե տոկոսադրույքի փոփոխություններից) բացառվում են հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը որոշելիս, քանի որ վերագրելի չեն հեջավորված ռիսկին: Եթե առկա է անորոշություն ակնկալվող վերագնորոշման ամսաթվերի փոփոխությունը առաջացրած գործոնի վերաբերյալ կամ կազմակերպությունն անկարող է արժանահավատորեն առանձնացնել հեջավորված տոկոսադրույքից առաջացած փոփոխությունները այլ գործոններից առաջացածներից, ապա համարվում է, որ փոփոխությունն առաջացել է հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխություններից:

ԿՈՒ122. Սույն ստանդարտը չի որոշակիացնում տեխնիկաները, որոնք օգտագործվում են ԿՈՒ114(է) պարագրաֆում նշված գումարը որոշելու համար այսինքն, հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը, որը վերագրելի է հեջավորված ռիսկին: Եթե այդ չափման համար օգտագործվում են վիճակագրական կամ գնահատման այլ տեխնիկաներ, ապա ղեկավարությունը պետք է ակնկալի, որ արդյունքը շատ մոտ լինի այն արդյունքին, որը կստացվեր հեջավորված հոդվածը կազմող բոլոր առանձին ակտիվները կամ պարտավորությունները չափելիս: Ճիշտ չէ ենթադրել, որ հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունները հավասար են հեջավորման գործիքի արժեքի փոփոխություններին:

ԿՈՒ123. 89Ա պարագրաֆը պահանջում է, որ, եթե որևէ վերագնորոշման ժամանակահատվածի համար հեջավորված հոդվածն ակտիվ է, դրա արժեքի փոփոխությունը ներկայացվի ակտիվների կազմում մեկ առանձին տողային հոդվածով: Եվ հակառակը` եթե որևէ վերագնորոշման ժամանակահատվածի համար հեջավորված հոդվածը պարտավորություն է, ապա դրա արժեքի փոփոխությունը ներկայացվում է պարտավորությունների կազմում մեկ առանձին տողային հոդվածով: Դրանք ԿՈՒ114(է) պարագրաֆում նշված առանձին տողային հոդվածներն են: Հատուկ բաշխում ըստ առանձին ակտիվների (կամ պարտավորությունների) չի պահանջվում:

ԿՈՒ124. ԿՈՒ114(թ) պարագրաֆը նշում է, որ անարդյունավետություն է առաջանում այն չափով, որով որհեջավորված ռիսկին վերագրելի հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը տարբերվում է հեջավորման ածանցյալ գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունից: Այդպիսի տարբերությունը կարող է առաջանալ մի շարք պատճառներով, ներառյալ`

ա) վերագնորոշման փաստացի ամսաթվերը տարբերվում են ակնկալվածներից, կամ ակնկալվող վերագնորոշման ամսաթվերը վերանայվում են,

բ) հեջավորված պորտֆելի հոդվածները արժեզրկվում կամ ապաճանաչվում են,

գ) հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի վճարման ամսաթվերը տարբերվում են, և

դ) այլ պատճառներ (օրինակ, երբ հեջավորված հոդվածներից մի քանիսը ավելի ցածր տոկոս են կրում, քան ուղենշային տոկոսադրույքը, որի համար դրանք նախորոշվել են որպես հեջավորված, և առաջացող անարդյունավետությունն այնքան մեծ չէ, որպեսզի պորտֆելն ամբողջությամբ չորակվի որպես հեջի հաշվառման ենթակա):

Այսպիսի անարդյունավետությունը6 պետք է բացահայտվի և ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

_______________________________________________

⁶ Այս համատեքստում կիրառվում են էականության նույն նկատառումներն, ինչ բոլոր ՖՀՄՍ-ներում

 

ԿՈՒ125. Սովորաբար հեջի արդյունավետությունը կբարելավվի`

ա) եթե կազմակերպությունը վաղաժամկետ վճարման տարբեր բնութագրերով հոդվածները բաշխում է այնպես, որ հաշվի են առնվում վաղաժամկետ վճարման վարքագծերի տարբերությունները,

բ) երբ պորտֆելում հոդվածների քանակը լինի ավելի մեծ: Երբ միայն մի քանի հոդվածներ են կազմում պորտֆելը, հավանական է համեմատաբար մեծ անարդյունավետություն, եթե հոդվածներից մեկի գծով վաղաժամկետ վճարումը կատարվում է ակընկալվածից ավելու վաղ կամ ուշ: Եվ հակառակը, երբ պորտֆելը կազմված է ավելի շատ հոդվածներից, վաղաժամկետ վճարումների վարքագիծը կարելի է կանխատեսել ավելի ճշգրիտ,

գ) երբ օգտագործվող վերագնորոշման ժամանակահատվածներն ավելի սեղմ են (օրինակ, 1 ամսյա վերագնորոշման ժամանակահատվածներ 3 ամսվա փոխարեն): Ավելի սեղմ գնորոշման ժամանակահատվածները նվազեցնում են հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի վերագնորոշման և վճարման ամսաթվերի (վերագնորոշման ժամանակահատվածի ընթացքում) միջև անհամապատասխանության ազդեցությունը,

դ) հեջավորված հոդվածի փոփոխությունները (օրինակ, վաղաժամկետ վճարումների ակնկալիքների փոփոխության պատճառով) արտացոլելու նպատակով հեջավորման գործիքի գումարի ճշգրտման ավելի մեծ հաճախականության դեպքում:

ԿՈՒ126. Կազմակերպությունը պարբերաբար ստուգում է արդյունավետությունը: Եթե վերագնորոշման ամսաթվերի գնահատականները փոխվում են կազմակերպության կողմից արդյունավետությունը գնահատելու որևէ ամսաթվի և հաջորդ այդպիսի ամսաթվի միջև, ապա այն պետք է հաշվարկի արդյունավետության գումարը հետևյալ եղանակներից որևէ մեկով`

ա) որպես հեջավորման գործիքի իրական արժեքի փոփոխության (տես ԿՈՒ114(ը) պարագրաֆը) և հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխություններին (ներառյալ այն ազդեցությունը, որը հեջավորված տոկոսադրույքի փոփոխություններն ունեն որևէ պարունակվող վաղաժամկետ վճարման օպցիոնի իրական արժեքի վրա) վերագրելի ամբողջ հեջավորված հոդվածի արժեքի փոփոխության տարբերություն, կամ

բ) օգտագործելով հետևյալ մոտավոր հաշվարկը: Կազմակերպությունը`

   (i) հաշվարկում է յուրաքանչյուր վերագնորոշման ժամանակահատվածում ակտիվների (կամ պարտավորությունների) տոկոսային համամաս-նությունը, որը հեջավորված էր` արդյունավետության ստուգման վերջին ամսաթվի դրությամբ գնահատված վերագնորոշման ամսաթվերի հիման վրա,

    (ii) կիրառում է այդ տոկոսը այդ գնորոշման ժամանակահատվածում իր կողմից վերանայված գումարի գնահատականի նկատմամբ` հաշվարկելու համար հեջավորված հոդվածի գումարը` հիմնված իր կողմից վերանայված գնահատականի վրա,

    (iii) հաշվարկում է հեջավորված հոդվածի` իր կողմից վերանայված գնահատականի իրական արժեքի փոփոխությունը, որը վերագրելի է հեջավորված ռիսկին, և ներկայացնում է այն ըստ ԿՈՒ114(է) պարագրաֆի,

    (iv) ճանաչում է անարդյունավետությունը, որը հավասար է (iii) կետում որոշված գումարի և հեջավորման գործիքի իրական արժեքի փոփոխության (տե՛ս ԿՈՒ114(ը) պարագրաֆը) տարբերությանը:

ԿՈՒ127. Արդյունավետությունը չափելիս կազմակերպությունը տարբերակում է առկա ակտիվների (կամ պարտավորությունների) գնահատված վերագնորոշման ամսաթվերի վերանայումները նոր ակտիվների (կամ պարտավորությունների) սկզբնավորումից` միայն առաջինը համարելով անարդյունավետություն առաջացնող: Գնահատված վերագնորոշման ամսաթվերի բոլոր վերանայումները (բացի նրանցից, որոնք բացառվում են ԿՈՒ121 պարագրաֆի համաձայն), ներառյալ առկա հոդվածների ցանկացած վերաբաշխումներ ժամանակահատվածների միջև, ներառվում են` ԿՈՒ126(բ)(ii) պարագրաֆի համաձայն, որևէ ժամանակահատվածում գնահատված գումարը վերանայելիս և, հետևաբար, արդյունավետությունը չափելիս: Անարդյունավետությունը վերը նշված ձևով ճանաչելուց հետո կազմակերպությունը յուրաքանչյուր վերագնորոշման ժամանակահատվածում հաստատում է ընդհանուր ակտիվների (կամ պարտավորությունների) նոր գնահատական, ներառյալ նոր ակտիվները (կամ պարտավորությունները), որոնք սկզբնավորվել են արդյունավետության նախորդ իր գնահատումից հետո և նախորոշում է նոր գումար որպես հեջավորված հոդված և նոր տոկոսային համամասնություն որպես հեջավորված տոկոսային համամասնություն: Այնուհետև, ԿՈՒ126(բ) պարագրաֆում նշված գործընթացներն այն կրկնում է արդյունավետության հաջորդ ստուգման ամսաթվին:

ԿՈՒ128. Հոդվածները, որոնք սկզբնապես բաշխվել էին վերագնորոշման որևէ ժամանակահատվածի վրա, կարող են ապաճանաչվել ակնկալվածից վաղ վաղաժամկետ վճարման կամ արժեզրկման արդյունքում դուրսգրումների կամ վաճառքի պատճառով: Երբ սա տեղի է ունենում, ԿՈՒ114(է) պարագրաֆում նշված առանձին տողային հոդվածում ներառված իրական արժեքի փոփոխության գումարը, որը վերաբերում է ապաճանաչված հոդվածին, պետք է դուրս բերվի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից և ներառվի այդ հոդվածի ապաճանաչման արդյունքում առաջացած օգուտում կամ կորստում: Այս նպատակով` անհրաժեշտ է իմանալ այն վերագնորոշման ժամանակահատվածը (ժամանակահատվածները), որի (որոնց) վրա բաշխվել էր ապաճանաչված հոդվածը, որովհետև դա որոշում է այն վերագնորոշման ժամանակահատվածը (ժամանակահատվածները), որից (որոնցից) այն պետք է դուրս բերվի, և, հետևաբար, այն գումարը, որը պետք է դուրս բերվի ԿՈՒ114(է) պարագրաֆում նշված առանձին տողային հոդվածից: Հոդվածն ապաճանաչվելիս` եթե հնարավոր է որոշել, թե որ ժամանակահատվածում էր այն ընդգրկված, այն դուրս է բերվում այդ ժամանակահատվածից: Եթե դա հնարավոր չէ որոշել, ապա այն դուրս է բերվում ամենավաղ ժամանակահատվածից` եթե ապաճանաչումը տեղի է ունեցել ակնկալվածից մեծ վաղաժամկետ վճարումների արդյունքում, կամ բաշխվում է համակարգված և ռացիոնալ հիմքով ապաճանաչված հոդվածը ներառող բոլոր ժամանակահատվածների վրա, եթե հոդվածը վաճառվել է կամ արժեզրկվել:

ԿՈՒ129. Բացի այդ, որոշակի ժամանակահատվածի վերաբերող ցանկացած գումար, որը չի ապաճանաչվել, երբ այդ ժամանակահատվածը լրացել է, այդ ժամանակ ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում (տե՛ս 89Ա պարագրաֆը): Օրինակ, ենթադրենք կազմակերպությունը բաշխում է հոդվածներ ըստ երեք վերագնորոշման ժամանակա-հատվածների: Նախորդ վերանախորոշման ժամանակ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության առանձին տողային հոդվածում ներկայացված իրական արժեքի փոփոխությունը 25ԱՄ գումարով ակտիվ էր: Այդ գումարն ներկայացնում է 1, 2, և 3 ժամանակահատվածներին վերագրելի, համապատասխանաբար, 7ԱՄ, 8ԱՄ և 10ԱՄ գումարները: Հաջորդ վերանախորոշման ժամանակ ժամանակահատված 1-ին վերագրված ակտիվները կամ իրացվել են, կամ էլ վերաբաշխվել են այլ ժամանակահատվածների վրա: Հետևաբար, 7ԱՄ գումարը ապաճանաչվում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից և ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում: 8ԱՄ և 10ԱՄ գումարները այժմ վերագրելի են, համապատասխանաբար, 1 և 2 ժամանակահատվածներին: Այս մնացած ժամանակահատվածներն այնուհետև ճշգրտվում են ըստ անհրաժեշտության` հաշվի առնելու իրական արժեքի փոփոխությունները, ինչպես նկարագրված է ԿՈՒ114(է) պարագրաֆում:

ԿՈՒ130. Որպես նախորդ երկու պարագրաֆների պահանջների լուսաբանում` ենթադրենք կազմակերպությունը բաշխել է ակտիվներ` յուրաքանչյուր վերագնորոշման ժամանակահատվածին հատկացնելով պորտֆելի որևէ տոկոսային համամասնություն: Ենթադրենք նաև, որ այն բաշխել է 100-ական ԱՄ առաջին երկու ժամանակահատվածներից յուրաքանչյուրի վրա: Երբ առաջին վերագնորոշման ժամանակահատվածը լրանում է, 110 ԱՄ գումարի ակտիվներ ապաճանաչվում են ակնկալված կամ չակնկալված մարումների պատճառով: Այս դեպքում ԿՈՒ114(է) պարագրաֆում նշված առանձին տողային հոդվածում ներառված ամբողջ գումարը, որը վերաբերում է առաջին ժամանակահատվածին` գումարած երկրորդ ժամանակահատվածին վերաբերող գումարի 10 տոկոսը, դուրս են բերվում ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից:

ԿՈՒ131. Եթե վերագնորոշման որևէ ժամանակահատվածի հեջավորված գումարը նվազեցվում է` առանց համապատասխան ակտիվները (կամ պարտավորությունները) ապաճանաչելու, ապա ԿՈՒ114(է) պարագրաֆում նշված առանձին տողային հոդվածում ներառված գումարը, որը վերաբերում է նվազմանը, պետք է ամորտիզացվի 92-րդ պարագրաֆի համաձայն:

ԿՈՒ132. Կազմակերպությունը կարող է ցանկանալ կիրառել ԿՈՒ114-ԿՈՒ131 պարագրաֆներում ներկայացված մոտեցումը պորտֆելային հեջի նկատմամբ, որը նախկինում հաշվառվել է որպես դրամական հոսքերի հեջ համաձայն ՀՀՄՍ 39-ի: Այսպիսի կազմակերպությունը չեղյալ է համարում 101(դ) պարագրաֆի համաձայն դրամական հոսքերի հեջի նախորդ նախորոշումը և կիրառում է այդ պարագրաֆում նշված պահանջները: Այն նաև վերանախորոշում է հեջը որպես իրական արժեքի հեջ և կիրառում է ԿՈՒ114-ԿՈՒ131 պարագրաֆներում ներկայացված մոտեցումը առաջ-ընթաց կերպով հետագա հաշվառման ժամանակաշրջանների նկատմամբ:

 

Անցումային դրույթներ (103-108Գ պարագրաֆներ)

---

ԿՈՒ133. Կազմակերպությունը կարող է նախորոշած լինել ներխմբային կանխատեսված գործարքը որպես հեջավորված հոդված 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրան հաջորդող ամսաթվին սկսվող առաջին տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբից (կամ համեմատական տեղեկատվության վերաներկայացման նպատակով, ավելի վաղ համեմատական ժամանակաշրջանի սկզբից) այնպիսի հեջում, որը կորակվեր որպես հեջի հաշվառման ենթակա` համաձայն սույն ստանդարտի (փոփոխված պարագրաֆ 80-ի վերջին նախադասությամբ): Այդպիսի կազմակերպությունը կարող է կիրառել նման նախորոշումը համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, հեջի հաշվառման կիրառման նպատակով, 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրան հաջորդող ամսաթվին սկսվող առաջին տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբից (կամ ավելի վաղ համեմատական ժամանակաշրջանի սկզբից): Այդ կազմակերպությունը պետք է նաև կիրառի ԿՈՒ99Ա և ԿՈՒ99Բ պարագրաֆները` 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրան հաջորդող ամսաթվին սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբից: Սակայն, 108Բ պարագրաֆի համաձայն, այն կարող է չկիրառել ԿՈՒ99Բ պարագրաֆը ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համեմատական տեղեկատվության նկատմամբ:

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 40

Ներդրումային գույք

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է ներկայացնել ներդրումային գույքի հաշվապահա-կան հաշվառման մոտեցումները և դրա հետ կապված բացահայտման պահանջները:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ներդրումային գույքը ճանաչելիս, չափելիս և բացահայտելիս:

3. [Հանված է]

4. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում`

ա) գյուղատնտեսական գործունեության հետ կապված կենսաբանական ակտիվ-ների համար (տե՛ս «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ը և «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ը), և

բ) օգտակար հանածոների արդյունահանման և օգտագործման իրավունքների և օգտակար հանածոների պաշարների համար, ինչպիսիք են նավթը, բնական գազը և համանման չվերականգնվող այլ ռեսուրսներ:

 

Սահմանումներ

---

5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործվում են հետևյալ իմաստներով`

Հաշվեկշռային արժեք. այն գումարն է, որով ակտիվը ճանաչվում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

Սկզբնական արժեք. ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման ժամանակ վճարված դրամական միջոցների կամ դրանց համարժեքների գումարն է, կամ այլ հատուցման իրական արժեքը ակտիվի ձեռքբերման կամ կառուցման պահի դրությամբ, կամ, որտեղ կիրառելի է, ակտիվի սկզբնապես ճանաչման ժամանակ նրան վերագրված գումարը` այլ ՖՀՄՍ-ների, օրինակ` «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ի, հատուկ պահանջներին համապատասխան:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տե՛ս «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

Ներդրումային գույք. գույք (հող կամ շենք կամ շենքի մի մաս, կամ և՛ հող, և՛ շենք), որը պահվում է (սեփականատիրոջ կողմից կամ վարձակալի կողմից` որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ) վարձակալությունից եկամուտ վաստակելու կամ դրա արժեքի աճի, կամ էլ միաժամանակ այդ երկու նպատակ-ներով, այլ ոչ թե`

ա) արտադրությունում օգտագործելու, ապրանքների մատակարարման կամ ծառայությունների մատուցման, կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար, կամ

բ) սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի համար:

Սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք. գույք, որը պահվում է (սեփա-կանատիրոջ կողմից կամ վարձակալի կողմից` որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ` արտադրությունում օգտագործելու, ապրանքների մատակարարման, կամ ծառայությունների մատուցման, կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար:

 

Գույքի դասակարգումը որպես ներդրումային գույք կամ սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք

---

6. [Հանված է]

7. Ներդրումային գույքը պահվում է վարձակալությունից եկամուտ վաստակելու կամ դրա արժեքի աճի, կամ էլ միաժամանակ այդ երկու նպատակներով: Հետևաբար, ներդրումային գույքը առաջացնում է դրամական հոսքեր, որոնք մեծապես անկախ են կազմակերպության կողմից պահվող այլ ակտիվներից: Դա էլ հենց տարբերակում է ներդրումային գույքը սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքից: Արտադ-րությունը, ապրանքներ մատակարարելը կամ ծառայություններ մատուցելը (կամ գույքը վարչական նպատակներով օգտագործելը) առաջացնում են դրամական հոսքեր, որոնք վերագրելի են ոչ միայն գույքին, այլև արտադրության կամ մատակարարման գործընթացներում օգտագործված այլ ակտիվների: Սեփականա-տիրոջ կողմից զբաղեցված գույքի համար, որը պատկանում է սեփականության իրավունքով, կիրառվում է ՀՀՄՍ 16-ը, և սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքի համար, որը պահվում է վարձակալի կողմից` որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ, կիրառվում է ՖՀՄՍ 16-ը:

8. Ստորև բերված են ներդրումային գույքի օրինակներ`

ա) հող, որը պահվում է երկար ժամկետի ընթացքում արժեքի աճի, այլ ոչ թե սովորական գործունեության ընթացքում կարճաժամկետ վաճառքի նպատակով,

բ) հող, որը պահվում է տվյալ պահին չորոշված նպատակով ապագա օգտագործ-ման համար: (Եթե կազմակերպությունը չի որոշել, թե հողն օգտագործելու է որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք, թե սովորական գործու-նեության ընթացքում կարճաժամկետ վաճառքի համար, ապա հողը դի-տարկվում է որպես արժեքի աճի նպատակով պահվող),

գ) կազմակերպությանը պատկանող շենք (կամ կազմակերպության կողմից պահվող շենքին վերաբերող օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ), որը տրված է մեկ կամ ավելի գործառնական վարձակալությունների,

դ) չզբաղեցված շենք, որը պահվում է մեկ կամ ավելի գործառնական վարձակա-լությունների տալու նպատակով,

ե) գույք, որը կառուցվում կամ բարելավվում է` ապագայում որպես ներդրումային գույք օգտագործվելու համար:

9. Ստորև բերված են այնպիսի հոդվածների օրինակներ, որոնք ներդրումային գույք չեն և, հետևաբար, դուրս են մնում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից`

ա) գույք, որը պահվում է` սովորական գործունեության ընթացքում վաճառելու համար, կամ գտնվում է կառուցման կամ բարելավման գործընթացքում` այդպիսի վաճառքի համար (տե՛ս «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ը), օրինակ` գույքը, որը ձեռք է բերվել բացառապես մոտ ապագայում հետագա օտարման, կամ բարելավման և հետագա վերավաճառքի նպատակով,

բ) [հանված է]

գ) սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք (տե՛ս ՀՀՄՍ 16 և ՖՀՄՍ 16), ներառյալ (ի թիվս այլոց) այն գույքը, որը պահվում է ապագայում որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք օգտագործելու նպատակով, այն գույքը, որը պահվում է ապագայում բարելավվելու և այնուհետև որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք օգտագործելու նպատակով, այն գույքը, որը զբաղեցված է աշխատակիցների կողմից (անկախ նրանից` նրանք վճարում են շուկայական դրույքով վարձավճար, թե ոչ) և օտարման համար նախատեսված սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը,

դ) [հանված է]

ե) մեկ այլ կազմակերպությանը ֆինանսական վարձակալությամբ տրված գույք:

10. Գույքի որոշ տեսակներ ներառում են այնպիսի մաս, որը պահվում է վարձակալական եկամուտ վաստակելու կամ արժեքի աճի նպատակով, և այնպիսի մաս, որը պահվում է արտադրության, կամ ապրանքների մատակարարման կամ ծառայությունների մատուցման, կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար: Եթե այս երկու մասերը կարող են առանձին վաճառվել (կամ առանձին տրվել ֆինանսական վար-ձակալության), ապա կազմակերպությունն այդ մասերի համար հաշվառումն իրականացնում է առանձնացված: Եթե նշված մասերը չեն կարող առանձին վաճառվել, ապա գույքը համարվում է ներդրումային գույք, միայն եթե ոչ նշանակալի մասն է պահվում` արտադրության, ապրանքների մատակարարման կամ ծառայությունների մատուցման, կամ վարչական նպատակներով օգտագործելու համար:

11. Որոշ դեպքերում կազմակերպությունն իր ունեցած գույքը զբաղեցնողներին մատուցում է լրացուցիչ ծառայություններ: Կազմակերպությունը նման գույքը դիտարկում է որպես ներդրումային գույք, եթե այդ ծառայությունները տվյալ համա-ձայնության` որպես մեկ ամբողջության, ոչ նշանակալի մասն են կազմում: Օրինակ` երբ գրասենյակային շենքի սեփականատերը շենքը զբաղեցրած վարձակալներին մատուցում է պահակային և շենքի շահագործման ծառայություններ:

12. Այլ դեպքերում մատուցվող ծառայությունները նշանակալի են: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը սեփականության իրավունքով ունի և կառավարում է հյուրանոց, հյուրերին մատուցվող ծառայությունները կազմում են այդ համաձայնու-թյան` որպես մեկ ամբողջության, նշանակալի մասը: Հետևաբար, սեփականատիրոջ կողմից կառավարվող հյուրանոցը ավելի շուտ սեփականատիրոջ կողմից զբաղեց-ված գույք է, քան ներդրումային գույք:

13. Կարող է դժվար լինել որոշել, արդյոք լրացուցիչ ծառայությունները այնքան նշանակալի են, որ գույքը չորակվի որպես ներդրումային գույք: Օրինակ` հյուրանոցի սեփականատերը երբեմն կառավարման պայմանագրի ներքո որոշ պարտականութ-յուններ փոխանցում է երրորդ կողմի: Այդպիսի պայմանագրերի պայմանները շատ տարբեր են: Մի դեպքում սեփականատիրոջ դիրքը, ըստ էության, կարող է լինել պասիվ ներդրողի: Մյուս դեպքում սեփականատերը կարող է պարզապես փոխանցել որոշակի առօրյա գործառույթներ` միաժամանակ պահպանելով հյուրանոցի գործու-նեությունից առաջացող դրամական հոսքերի տատանումներին նշանակալի ենթարկ-վածությունը:

14. Գույքը որպես ներդրումային որակելու կամ չորակելու համար անհրաժեշտ են դատո-ղություններ: Կազմակերպությունը մշակում է չափանիշներ այնպես, որ այն կարողա-նա հետևողականորեն կիրառել այդ դատողությունները` ներդրումային գույքի սահ-մանման և 7-13 պարագրաֆներում ներկայացված համապատասխան ցուցումների համաձայն: 75(գ) պարագրաֆը պահանջում է, որ, եթե դասակարգումը բարդ է, կազմակերպությունը բացահայտի այդ չափանիշները:

14Ա. Անհրաժեշտ է նաև դատողություն` որոշելու` արդյոք ներդրումային գույքի ձեռքբերումը ակտիվի կամ ակտիվների խմբի ձեռքբերում է, թե «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի գործողության ոլորտում գտնվող բիզնեսի միավորում է: Հղում պետք է արվի ՖՀՄՍ 3-ին` որոշելու` արդյոք այն բիզնեսի միավորում է: Սույն ստանդարտի 7-14 պարագրաֆների դրույթները վերաբերում են այն հարցերին, թե արդյոք գույքը սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք է, թե ներդրումային գույք, և չեն որոշում, թե արդյոք գույքի ձեռքբերումը բիզնեսի միավորում է, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում: Որոշելիս, թե արդյոք կոնկրետ գործարք բավարարում է ՖՀՄՍ 3-ում սահմանված բիզնեսի միավորման սահմանմանը և ներառում է սույն ստանդարտով սահմանված ներդրումային գույք, պահանջում է երկու ստանդարտների առանձին կիրառում:

15. Որոշ դեպքերում կազմակերպությանը պատկանում է գույք, որը վարձակալվում և զբաղեցվում է իր մայր կազմակերպության կամ այլ դուստր կազմակերպության կողմից: Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում այդ գույքը չի որակ-վում որպես ներդրումային գույք, քանի որ, տնտեսական միավորի տեսանկյունից, այդ գույքը խմբի կողմից զբաղեցված գույք է: Այնուամենայնիվ, առանձին կազմա-կերպության տեսանկյունից, որին պատկանում է այդ գույքը, այն ներդրումային գույք է, եթե բավարարում է 5-րդ պարագրաֆի սահմանմանը: Հետևաբար, իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում վարձատուն այդ գույքը դիտարկում է որպես ներդրումային գույք:

 

Ճանաչում

---

16. Սեփականության իրավունքով պատկանող ներդրումային գույքը պետք է ճանաչվի որպես ակտիվ այն և միայն այն դեպքում, երբ`

ա) հավանական է, որ այդ ներդրումային գույքի հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, և

բ) ներդրումային գույքի ինքնարժեքը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

17. Ճանաչման նշված սկզբունքի համաձայն` կազմակերպությունը գնահատում է իր ամբողջ ներդրումային գույքի ծախսումները, երբ դրանք տեղի են ունենում: Այս ծախսումները ներառում են ներդրումային գույքի ձեռքբերման համար սկզբնապես կատարած ծախսումները և գույքի վրա ավելացնելու, դրա մի մասի փոխարինման կամ գույքի սպասարկման համար հետագայում կատարվելիք ծախսումները:

18. 16-րդ պարագրաֆի ճանաչման սկզբունքի համաձայն` կազմակերպությունը ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքում չի ճանաչում այդ գույքի սպասարկման ամենօրյա ծախսումները: Փոխարենը` նշված ծախսումները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում` կատարմանը զուգընթաց: Ամենօրյա սպա-սարկման ծախսումները հիմնականում աշխատանքի վարձատրության և նյութական ծախսումներն են, ինչպես նաև կարող են ներառել փոքր մասերի արժեքը: Նշված ծախքերի նպատակը հաճախ նկարագրվում է որպես գույքի վերանորոգման և սպասարկան համար կատարվող:

19. Ներդրումային գույքի մասերը կարող են ձեռք բերվել փոխարինման միջոցով: Օրինակ` ներքին պատերը կարող են փոխարինել սկզբնական պատերին: Ճանաչման սկզբունքի համաձայն` կազմակերպությունը ներդրումային գույքի հաշվե-կշռային արժեքում ճանաչում է առկա ներդրումային գույքի փոխարինման մասի արժեքը այն պահին, երբ տեղի է ունենում ծախսումը, եթե բավարարվում են ճանաչման չափանիշները: Փոխարինված մասերի հաշվեկշռային արժեքը ապա-ճանաչվում է սույն ստանդարտի ապաճանաչման դրույթների համաձայն:

19Ա. Վարձակալի կողմից որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող ներդրումային գույքը պետք է ճանաչվի ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն:

 

Չափումը ճանաչման պահին

---

20. Սեփականության իրավունքով պատկանող ներդրումային գույքը սկզբնապես պետք է չափվի իր ինքնարժեքով (սկզբնական արժեքով): Գործառնության հետ կապված ծախսումները պետք է ներառվեն սկզբնապես չափման մեջ:

21. Գնված ներդրումային գույքի ինքնարժեքը ներառում է դրա գնման գինը և ուղղակիորեն վերագրելի ցանկացած ծախսում: Ուղղակիորեն վերագրելի ծախսում-ներից են, օրինակ, իրավաբանական ծառայությունների դիմաց վճարները, գույքի փոխանցման գծով հարկերը, ինչպես նաև գործառնության հետ կապված այլ ծախսումներ:

22. [Հանված է]

23. Ներդրումային գույքի ինքնարժեքը չի ներառում`

ա) գործարկման ծախսումները (բացառությամբ երբ դրանք անհրաժեշտ են` գույքը ղեկավարության նախանշած նպատակներով օգտագործման համար աշխատանքային վիճակի բերելու համար),

բ) մինչև ներդրումային գույքի` պլանավորված օգտագործման մակարդակի հասնելը կրած գործառնական վնասները, կամ

գ) գույքի կառուցման կամ բարելավման ժամանակ նյութերի, աշխատուժի կամ այլ ծախսումների նորմալ մակարդակը գերազանցող ծախսումները (գերնորմատիվային ծախսումներ):

24. Եթե ներդրումային գույքի դիմաց վճարումը հետաձգվում է, ապա դրա ինքնարժեքը անհապաղ վճարման գնի համարժեքն է: Այս գումարի և ընդհանուր վճարումների միջև տարբերությունը ճանաչվում է որպես տոկոսային ծախս` հետաձգված ժամկետի ընթացքում:

25. [Հանված է]

26. [Հանված է]

27. Մեկ կամ ավելի ներդրումային գույքերը կարելի է ձեռք բերել` փոխանակելով ոչ դրամային ակտիվի կամ ակտիվների, կամ դրամային և ոչ դրամային ակտիվների համակցության հետ: Ստորև դիտարկվում է մեկ ոչ դրամային ակտիվի փոխանակու-մը մյուսով, սակայն դա կիրառելի է նաև նախորդ նախադասությունում նկարագրված բոլոր փոխանակումների համար: Նման ներդրումային գույքի ինքնարժեքը չափվում է իրական արժեքով, բացառությամբ երբ. (ա) փոխանակվող գործառնությունը չունի առևտրային բնույթ. կամ (բ) ոչ ստացված, և ոչ էլ տրված ակտիվի իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել: Ձեռք բերված ակտիվը չափվում է այս կերպ, նույնիսկ եթե կազմակերպությունը չի կարող անմիջա-պես ապաճանաչել տրված ակտիվը: Եթե ձեռք բերված ակտիվը չի չափվում իրական արժեքով, դրա ինքնարժեքը չափվում է տրված ակտիվի հաշվեկշռայի արժեքով:

28. Որոշելու համար, արդյոք փոխանակվող գործառնությունն ունի առևտրային բնույթ, կազմակերպությունը դիտարկում է այն չափը, որով իր ապագա դրամական հոսքերը, ակնկալվում է, որ փոփոխվելու են գործառնության արդյունքում: Փոխանակվող գործառնությունն ունի առևտրային բնույթ, եթե`

ա) ստացված ակտիվի գծով դրամական հոսքերի կառուցվածքը (ռիսկը, ժամանակը և գումարը) տարբերվում է տրամադրված ակտիվի գծով դրամական հոսքերի կառուցվածքից, կամ

բ) փոխանակման հետևանքով գործառնության փոփոխությունները ազդում են կազմակերպության գործունեության մի մասի կազմակերպությանը բնորոշ արժեքի վրա, և

գ) (ա) կամ (բ) կետերում տարբերությունը փոխանակվող ակտիվների իրական արժեքի համեմատ նշանակալի է:

Որոշելու համար, արդյոք փոխանակվող գործառնությունն ունի առևտրային բնույթ, կազմակերպության գործունեության այն մասով կազմակերպությանը բնորոշ արժեքը, որի վրա ազդում է գործառնությունը, պետք է արտացոլի դրամական հոսքերը հարկերից հետո: Նշված վերլուծությունների արդյունքը կարող է հստակ լինել` առանց կազմակերպության կողմից մանրամասն հաշվարկների կատարման անհրաժեշտության:

29. Ակտիվի իրական արժեքն արժանահավատորեն չափելի է, եթե. (ա) իրական արժեքի խելամիտ չափումների փոփոխվելիության տիրույթն էական չէ տվյալ ակտիվի համար. կամ (բ) տվյալ տիրույթում տարբեր գնահատումների հավանականությունը կարող է խելամտորեն գնահատվել և օգտագործվել իրական արժեքը չափելիս: Եթե կազմակերպությունը հնարավորություն ունի արժանահավատորեն չափելու կա՛մ ստացված, կա՛մ տրված ակտիվի իրական արժեքը, ապա տրված ակտիվի իրական արժեքն օգտագործվում է ստացված ակտիվի ինքնարժեքը չափելու համար, բացառությամբ եթե ստացված ակտիվի իրական արժեքն ավելի հստակորեն է ակնհայտ:

29Ա. Վարձակալի կողմից որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող ներդրումային գույքը պետք է չափվի իր սկզբնական արժեքով` ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն:

 

Չափումը ճանաչումից հետո

---

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

 

30. Հաշվի առնելով 32Ա պարագրաֆում նշված բացառությունը` կազմակերպությունը, որպես իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, պետք է ընտրի կա՛մ 33-55 պարագրաֆներում նկարագրված իրական արժեքի մոդելը, կա՛մ 56-րդ պարագրաֆում նկարագրված ինքնարժեքի մոդելը, և պետք է այդ քաղաքա-կանությունը կիրառի իր ամբողջ ներդրումային գույքի համար:

31. «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ը նշում է, որ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ կամավոր փոփոխություն պետք է կատարվի միայն այն դեպքում, եթե այդ փոփոխությունը հանգեցնում է ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վրա գործառնությունների, այլ դեպքերի և իրադարձությունների ազդեցության մասին արժանահավատ և առավել տեղին տեղեկատվության ներկայացմանը: Չափազանց անհավանական է, որ անցումը իրական արժեքի մոդելից ինքնարժեքի մոդելին կնպաստի առավել տեղին ներկայացմանը:

32. Սույն ստանդարտը պահանջում է, որ բոլոր կազմակերպությունները կա՛մ չափման (եթե կազմակերպությունը կիրառում է իրական արժեքի մոդելը), կա՛մ բացահայտման (եթե այն կիրառում է ինքնարժեքի մոդելը) նպատակով  չափեն ներդրումային գույքի իրական արժեքը: Խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ կազմակերպությունները ներդրումային գույքի իրական արժեքը  չափեն ճա-նաչված և համապատասխան մասնագիտական որակավորում ունեցող անկախ գնահատողի գնահատման հիման վրա, որը տիրապետում է տվյալ տարածքում տվյալ կատեգորիայի ներդրումային գույքի գնահատման արդի փորձին:

32Ա. Կազմակերպությունը կարող է`

ա) ընտրել կա՛մ իրական արժեքի մոդելը, կա՛մ ինքնարժեքի մոդելը որպես պարտավորությունների ապահովություն հանդիսացող այն ամբողջ ներդրումային գույքի համար, որի դիմաց հատույցները ուղղակիորեն կապ-ված են այդ ներդրումային գույքը ներառող ակտիվների իրական արժեքի կամ դրանցից ստացվող հատույցների հետ, և

բ) ընտրել կա՛մ իրական արժեքի մոդելը, կա՛մ ինքնարժեքի մոդելը բոլոր այլ ներդրումային գույքի համար` անկախ (ա) կետում կատարված ընտրությունից:

32Բ. Որոշ կազմակերպություններ իրականացնում են ներքին կամ արտաքին կառավարում ներդրումային ֆոնդերում, որը ներդրողներին տալիս է ֆոնդի միավորներով պայմանավորված հատուցումներ: Նմանապես, որոշ կազմակերպություններ թողարկում են ապահովագրության պայմանագրեր` ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով, որոնց համար հիմքում ընկած միավորները ներառում են ներդրումային գույք: Միայն 32Ա-32Բ պարագրաֆների նպատակով` ապահովագրության պայմանագրերը ներառում են ներդրումային պայմանագրեր` հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով: 32Ա պարագրաֆը կազմակերպությանը թույլ չի տալիս չափել ֆոնդի կողմից պահվող գույքի (կամ հիմքում ընկած միավոր հանդիսացող գույքի) մի մասը ինքնարժեքով, իսկ մյուս մասը` իրական արժեքով (տե՛ս «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ը սույն պարագրաֆում օգտագործված տերմինների համար, որոնք սահմանված են այդ ստանդարտում):

32Գ. Եթե կազմակերպությունը 32Ա պարագրաֆում նկարագրված երկու կատեգորիաների համար ընտրում է տարբեր մոդելներ, ապա տարբեր մոդելներով չափված ակտիվների պուլերի միջև ներդրումային գույքի վաճառքները պետք է ճանաչվեն իրական արժեքով, և իրական արժեքի կուտակային փոփոխությունը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում: Համապատասխանաբար, եթե ներդրումային գույքը մի պուլից, որում օգտագործվում է իրական արժեքի մոդելը, վաճառվում է մյուս պուլ, որում օգտագործվում է ինքնարժեքի մոդելը, ապա գույքի իրական արժե-քը վաճառքի ամսաթվի դրությամբ դառնում է դրա ելակետային արժեքը:

 

Իրական արժեքի մոդել

 

33. Կազմակերպությունը, որն ընտրել է իրական արժեքի մոդելը, սկզբնապես ճանաչումից հետո իր ողջ ներդրումային գույքը պետք է չափի իրական արժեքով, բացառությամբ 53-րդ պարագրաֆում նկարագրված դեպքերի:

34. [Հանված է]

35. Ներդրումային գույքի իրական արժեքի փոփոխություններից առաջացող օգուտը կամ կորուստը պետք է ներառվի այն ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում, որի ընթացքում այն առաջանում է:

36-39. [Հանված են]

40. Ներդրումային գույքի իրական արժեքը ՖՀՄՍ 13-ին համապատասխան չափելիս կազմակերպությունը պետք է համոզվի, որ իրական արժեքը, ի թիվս այլոց, արտացոլում է ընթացիկ վարձակալություններից վարձակալական եկամուտը, ինչպես նաև այլ ենթադրությունները, որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին ներդրումային գույքի գնորոշման նպատակով ընթացիկ շուկայական պայմաններում:

40Ա. Երբ վարձակալը օգտագործում է իրական արժեքի մոդելը` չափելու օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող ներդրումային գույքը, պետք է իրական արժեքով չափի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը և ոչ թե հիմքում ընկած գույքը:

41. ՖՀՄՍ 16-ը սահմանում է վարձակալի կողմից ակտիվի օգտագործման իրավունքով պահվող ներդրումային գույքի սկզբնական արժեքի սկզբնական ճանաչման հիմունքը: 33-րդ պարագրաֆը պահանջում է վարձակալի կողմից ակտիվի օգտագործման իրավունքով պահվող ներդրումային գույքը, անհրաժեշտության դեպքում, վերաչափել իրական արժեքով, եթե կազմակերպությունը ընտրում է իրական արժեքի մոդելը: Երբ վարձակալության վճարները շուկայական դրույքներով են, ապա ձեռքբերման պահին վարձակալի կողմից ակտիվի օգտագործման իրավունքով պահվող ներդրումային գույքի իրական արժեքը` առանց ակնկալվող բոլոր վարձակալության վճարների (ներառյալ` ճանաչված վարձակալության պարտավորություններին վերաբերող վճարները) զուտ գումարի, պետք է հավասար լինի զրոյի: Այսպիսով, ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն ինքնարժեքով չափված ակտիվի օգտագործման իրավունքը 33-րդ պարագրաֆի համաձայն (հաշվի առնելով պարագրաֆ 50-ի պահանջները) իրական արժեքով վերաչափելը չպետք է առաջացնի որևէ սկզբնական օգուտ կամ կորուստ, բացառությամբ, եթե իրական արժեքը չափվում է տարբեր ժամանակներում: Նշվածը կարող է տեղի ունենալ, երբ իրական արժեքի մոդելի կիրառման ընտրությունն իրականացվում է սկզբնապես ճանաչումից հետո:

42-47. [Հանված են]

48. Բացառիկ դեպքերում կա հստակ վկայություն, որ, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ ձեռք է բերում ներդրումային գույք (կամ երբ գոյություն ունեցող գույքը առաջին անգամ դառնում է ներդրումային գույք` օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխությունից հետո), իրական արժեքի խելամիտ չափումների տիրույթը կարող է այնքան մեծ լինել, և տարբեր գնահատականների հավանականությունները կարող է այնքան դժվար լինել գնահատել, որ իրական արժեքի միանշանակ չափման օգտակարությունը հավասարվում է զրոյի: Դա կարող է ցույց տալ, որ այդ գույքի իրական արժեքը հնարավոր չէ շարունակական հիմունքով արժանահավատորեն չափել (տե՛ս պարագրաֆ 53):

49. [Հանված է]

50. Ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքը իրական արժեքի մոդելի շրջանակներում որոշելիս կազմակերպությունը պետք է խուսափի այն ակտիվների կամ պարտավորությունների կրկնահաշվարկից, որոնք ճանաչվել են որպես առանձին ակտիվներ կամ պարտավորություններ: Օրինակ`

ա) այնպիսի սարքավորումներ, ինչպիսիք են վերելակները կամ օդափոխիչները, հաճախ կազմում են շենքի անբաժանելի մասը և սովորաբար ներառվում են ներդրումային գույքի իրական արժեքում, այլ ոչ թե առանձնացված ճանաչվում են որպես հիմնական միջոցներ,

բ) եթե գրասենյակը վարձակալության է հանձնվում կահավորված վիճակում, ապա գրասենյակի իրական արժեքը սովորաբար ներառում է կահույքի իրական արժեքը, քանի որ վարձակալական եկամուտը վերաբերում է կահավորված գրասենյակին: Երբ կահույքը ներառվում է ներդրումային գույքի իրական արժեքում, կազմակերպությունը այդ կահույքը չի ճանաչում որպես առանձին ակտիվ,

գ) ներդրումային գույքի իրական արժեքը չի ներառում գործառնական վարձակա-լության գծով կանխավճարները կամ հաշվեգրված եկամուտները, քանի որ կազմակերպությունը դրանք ճանաչում է որպես առանձին պարտավորություն կամ ակտիվ,

դ) վարձակալի կողմից որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող ներդրումային գույքի իրական արժեքն արտացոլում է ակնկալվող դրամական հոսքերը (ներառյալ` վարձակալության փոփոխուն վճարումներ, որոնք ակն-կալվում են դառնալ վճարման ենթակա): Համապատասխանաբար, եթե գույքի համար ձեռքբերման արժեքը կատարվելիք բոլոր վճարումների զուտ գումարն է, ապա անհրաժեշտ կլինի հետ հաշվարկել վարձակալության գծով ճանաչված ցանկացած պարտավորություն` ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքը որոշելու համար օգտագործելով իրական արժեքի մոդելը:

51. [Հանված է]

52. Որոշ դեպքերում կազմակերպությունն ակնկալում է, որ ներդրումային գույքի հետ կապված իր վճարումների (բացառությամբ արդեն ճանաչված պարտավորություն-ներին վերաբերող վճարումները) ներկա արժեքը կգերազանցի դրամական միջոց-ների համապատասխան մուտքերի ներկա արժեքը: Կազմակերպությունը կիրառում է «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37 -ը` որոշելու` արդյոք ճանաչի պարտավորություն, և եթե այո, ինչպես չափի այն:

 

Իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելու անկարողություն

 

53. Գոյություն ունի հերքելի ենթադրություն, որ կազմակերպությունը կարող է շարու-նակական հիմունքով արժանահավատորեն չափել ներդրումային գույքի իրական արժեքը: Այնուամենայնիվ, բացառիկ դեպքերում կա հստակ վկայություն, որ երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ ձեռք է բերում ներդրումային գույք (կամ երբ գոյություն ունեցող գույքն առաջին անգամ դառնում է ներդրումային գույք` օգտա-գործման եղանակի մեջ փոփոխությունից հետո), ներդրումային գույքի իրական արժեքը շարունակական հիմունքով արժանահավատորեն չափելի չէ: Սա առաջանում է այն և միայն այն դեպքերում, երբ համադրելի գույքի շուկան ակտիվ չէ (այն է` վերջին ժամանակներում տեղի են ունեցել փոքրաթիվ գործարքներ, գնանշումներն ընթացիկ չեն կամ դիտարկվող գործարքային գները ցույց են տալիս, որ վաճառողը ստիպված է եղել վաճառել), և մատչելի չեն իրական ար-ժեքի այլընտրանքային արժանահավատ չափումներ (օրինակ` դրամական զեղչված հոսքերի կանխատեսումների հիման վրա): Եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ կառուցման ընթացքում գտնվող ներդրումային գույքի իրական արժեքն արժանահավատորեն չափելի չէ, սակայն ակնկալում է, որ կառուցումն ավարտելուն պես գույքի իրական արժեքը կլինի արժանահավատորեն չափելի, այն պետք է չափի կառուցման ընթացքում գտնվող այդ ներդրումային գույքը ինքնարժեքով մինչև կա՛մ դրա իրական արժեքը դառնա արժանահավատորեն չափելի, կա՛մ կառուցումն ավարտվի (որ տարբերակն ավելի վաղ տեղի ունենա): Եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ ներդրումային գույքի (կառուցման ընթացքում գտնվող գույքից տարբեր այլ գույք) իրական արժեքը շարունակական հիմունքով արժանահավատորեն չափելի չէ, կազմակերպությունը նշված ներդրումային գույքը պետք է չափի` կիրառելով ՀՀՄՍ 16-ի սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդելը սեփականության իրավունքով պատկանող ներդրումային գույքի կամ ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն վարձակալի կողմից որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող ներդրումային գույքի համար: Ներդրումային գույքի մնացորդային արժեքը պետք է ընդունվի զրո: Կազմակերպությունը մինչև ներդրումային գույքի օտարումը պետք է շարունակի կիրառել ՀՀՄՍ 16-ը կամ ՖՀՄՍ 16-ը:

53Ա. Երբ կազմակերպությունը ի վիճակի է դառնում արժանահավատորեն չափել կառուց-ման ընթացքում գտնվող և նախկինում ինքնարժեքով չափվող ներդրումային գույքի իրական արժեքը, այն պետք է այդ գույքը չափի իր իրական արժեքով: Այդ գույքի կառուցումն ավարտվելուն պես, ենթադրվում է, որ իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել: Եթե դա այդպես չէ, ապա, 53-րդ պարագրաֆի համաձայն, գույքը պետք է հաշվառվի` կիրառելով սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդելը` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի` սեփականության իրավունքով պատկանող ակտիվների համար կամ ՖՀՄՍ 16-ի` վարձակալի կողմից որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող ներդրումային գույքի համար:

53Բ. Այն ենթադրությունը, որ կառուցման ընթացքում գտնվող ներդրումային գույքի իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել, կարող է հերքվել միայն սկզբնապես ճանաչման պահին: Կազմակերպությունը, որը կառուցման ընթացքում գտնվող ներդրումային գույքի միավորը չափում է իրական արժեքով, կարող է չեզրակացնել, որ ավարտված ներդրումային գույքի իրական արժեքն արժանահավատորեն չափելի չի լինի:

54. Բացառիկ դեպքերում, երբ 53-րդ պարագրաֆում նշված պատճառով կազմա-կերպությունը ստիպված է ներդրումային գույքը չափել` օգտագործելով ինքնարժեքի մոդելը` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի կամ ՖՀՄՍ 16-ի, այն պետք է իրական արժեքով չափի իր ողջ այլ ներդրումային գույքը, ներառյալ կառուցման մեջ գտնվող ներդրումային գույքը: Նման դեպքերում, չնայած կազմակերպությունը կարող է ինքնարժեքի մոդելը կիրառել ներդրումային մեկ գույքի համար, կազմակերպությունը պետք է շարունակի հաշվառել մնացած բոլոր գույքերը` կիրառելով իրական արժեքի մոդելը:

55. Եթե կազմակերպությունը ներդրումային գույքը նախկինում չափել է իրական արժեքով, ապա այն պետք է շարունակի չափել այդ գույքը իրական արժեքով մինչև դրա օտարումը (կամ մինչև որ գույքը դառնա սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք կամ կազմակերպությունը սկսի այն բարելավել` սովորական գործունեության ընթացքում հետագա վաճառքի նպատակով), նույնիսկ եթե համադրելի շուկայական գործարքները դառնում են ավելի հազվադեպ կամ շուկայական գները դառնում են ավելի դժվար մատչելի:

 

Ինքնարժեքի մոդել

 

56. Սկզբնական ճանաչումից հետո, կազմակերպությունը, որն ընտրել է ինքնարժեքի մոդելը, ներդրումային գույքը պետք է չափի`

ա) «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն, եթե այն բավարարում է վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշը (կամ ներառված է օտարման խմբում, որը դասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող),

բ) ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն, եթե այն վարձակալի կողմից պահվում է որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ և չի պահվում վաճառքի համար` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի, և

գ) ՀՀՄՍ 16-ի պահանջներին համապատասխան սկզբնական արժեքի մոդելով` բոլոր մյուս դեպքերի համար:

 

Վերադասակարգումներ

---

57. Կազմակերպությունը պետք է գույքը վերադասակարգի որպես ներդրումային գույք կամ ապավերադասակարգի, այն և միայն այն դեպքում, երբ կա օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխություն: Օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխությունը տեղի է ունենում, երբ գույքը բավարարում է կամ դադարում է բավարարել ներդրումային գույքի սահմանմանը և կա օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխության վկայություն: Առանձին բացառիկ դեպքերում, ղեկավարության մտադրության փոփոխությունը գույքն օգտագործելու հարցում ինքնին օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխության վկայություն չէ: Օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխությունը վկայող օրինակներ են`

ա) սեփականատիրոջ կողմից գույքի զբաղեցումը կամ բարելավումը սկսելը` սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքի մտադրությամբ. այս դեպքում ներդրումային գույքը պետք է վերադասակարգվի որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք,

բ) գույքի բարելավումը սկսելը` հետագայում այն վաճառելու մտադրությամբ. այս դեպքում ներդրումային գույքը պետք է վերադասակարգվի որպես պաշար,

գ) սեփականատիրոջ կողմից գույքի զբաղեցումը ավարտելը. այս դեպքում սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը պետք է վերադասակարգվի որպես ներդրումային գույք, և

դ) որպես պաշար դասակարգված գույքի` այլ կողմին գործառնական վարձակալության տալը. այս դեպքում պաշարները վերադասակարգվում են որպես ներդրումային գույք:

ե) [հանված է]

58. Երբ կազմակերպությունը որոշում է օտարել ներդրումային գույքը առանց բարե-լավման, ապա այն շարունակում է դիտել այդ գույքը որպես ներդրումային գույք մինչև դրա ապաճանաչումը (դուրսգրումը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվու-թյունից), և այն որպես պաշար չի վերադասակարգում: Նմանապես, եթե կազմակեր-պությունը սկսում է բարելավել գոյություն ունեցող ներդրումային գույքը` այն ապագայում ևս որպես ներդրումային գույք օգտագործելու համար, ապա այդ գույքը մնում է որպես ներդրումային գույք և բարելավման ընթացքում չի վերադասակարգ-վում որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք:

59. 60-65 պարագրաֆները կիրառվում են ճանաչման ու չափման խնդիրների համար, որոնք առաջանում են, երբ կազմակերպությունը ներդրումային գույքի համար օգտա-գործում է իրական արժեքի մոդելը: Երբ կազմակերպությունը օգտագործում է ինքնարժեքի մոդելը, ապա ներդրումային գույքի, սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքի և պաշարների միջև վերադասակարգումները չեն փոխում վերադասակարգված գույքի հաշվեկշռային արժեքը և չափման ու բացահայտման նպատակներով գույքի ինքնարժեքը:

60. Իրական արժեքով հաշվառվող ներդրումային գույքը որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք կամ պաշար վերադասակարգելու դեպքում այդ գույքի ելակետային արժեքը` ՀՀՄՍ 16-ի, ՖՀՄՍ 16-ի կամ ՀՀՄՍ 2-ի համաձայն հետա-գայում հաշվառվելու նպատակով, պետք է լինի դրա իրական արժեքը օգտա-գործումը փոփոխելու ամսաթվի դրությամբ:

61. Եթե սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը դառնում է ներդրումային գույք, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 16-ը` սեփականություն հանդիսացող գույքի համար և ՖՀՄՍ 16-ը` վարձակալի կողմից որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող գույքի համար` մինչև օգտագործման փոփոխման ամսաթիվը: Կազմակերպությու-նը այդ ամսաթվի դրությամբ ՀՀՄՍ 16-ի կամ ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն որոշված գույքի հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունը պետք է դիտարկի այնպես, ինչպես վերագնահատումը` ՀՀՄՍ 16-ի համաձայն:

62. Մինչև այն ամսաթիվը, երբ սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքը դառնում է իրական արժեքով հաշվառվող ներդրումային գույք, կազմակերպությունը շա-րունակում է ամորտիզացնել այդ գույքը (կամ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը) և ճանաչել ցանկացած արժեզրկումից կորուստ` առաջացմանը զուգընթաց: Կազմակերպությունը այդ ամսաթվի դրությամբ ՀՀՄՍ 16-ի կամ ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն որոշված գույքի հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունը դիտարկում է այնպես, ինչպես վերագնահատումը` ՀՀՄՍ 16-ի համաձայն: Այլ կերպ ասած`

ա) արդյունքում առաջացող գույքի հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած նվազում ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, այն չափով, որով այդ գումարը ներառվում է այդ գույքի վերագնահատումից արժեքի աճում, նվազումը ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում և նվազեցնում է սեփական կապիտալում վերագնահատումից արժեքի աճը,

բ) արդյունքում առաջացող հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած աճ դիտարկվում է հետևյալ կերպ`

    (i) եթե այդ աճը վերականգնում է այդ գույքի գծով նախկին արժեզրկումից կորուստը, ապա այդ աճը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում: Շահույթում կամ վնասում ճանաչված գումարը չի գերազանցում այն գումարը, որը անհրաժեշտ է` հաշվեկշռային արժեքը մինչև այն մակար-դակը վերականգնելու համար, որը որոշված կլիներ (հանած համապատասխան մաշվածությունը), եթե ճանաչված չլիներ արժեզրկումից կորուստ,

   (ii) աճի ցանկացած մնացորդային մաս ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում և ավելացնում է սեփական կապիտալում վերագնահատումից արժեքի աճը: Ներդրումային գույքի հետագա օտարման ժամանակ սեփական կապիտալում ներառված վերագնա-հատումից արժեքի աճը կարող է վերագրվել չբաշխված շահույթին: Վերագնահատումից արժեքի աճի վերագրումը չբաշխված շահույթին չի կատարվում շահույթի կամ վնասի միջոցով:

63. Երբ պաշարները վերադասակարգվում են որպես ներդրումային գույք, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա այդ ամսաթվի դրությամբ գույքի իրական արժեքի և նախորդ հաշվեկշռային արժեքի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

64. Երբ պաշարները վերադասակարգվում են որպես ներդրումային գույք, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա դրա վերաբերյալ մոտեցումը համապատաս-խանում է պաշարների վաճառքի վերաբերյալ մոտեցմանը:

65. Երբ կազմակերպությունն ավարտում է սեփական ուժերով կառուցվող ներդրումային գույքի կառուցումը կամ բարելավումը, որը հաշվառվելու է իրական արժեքով, ապա այդ ամսաթվի դրությամբ գույքի իրական արժեքի և նախորդ հաշվեկշռային արժեքի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

 

Օտարումներ

---

66. Ներդրումային գույքը պետք է ապաճանաչվի (դուրս գրվի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից), երբ այն օտարվում է, կամ երբ ներդրումային գույքն ընդմիշտ դուրս է հանվում օգտագործումից, և ապագա ոչ մի տնտեսական օգուտ չի ակնկալվում դրա օտարումից:

67. Ներդրումային գույքի օտարումը կարող է տեղի ունենալ վաճառքի կամ ֆինանսական վարձակալության տալու միջոցով: Վաճառված ներդրումային գույքի օտարման ամսաթիվը այն ամսաթիվն է, երբ ստացողը հսկողություն է ձեռք բերում ներդրումային գույքի նկատմամբ` համաձայն այն պահանջների, որոնցով որոշվում է, որ ՖՀՄՍ 15-ում պարտականությունների կատարումը բավարարված է: Ֆինան-սական վարձակալության տալուց ու վաճառք և հետադարձ վարձակալությունից առաջացող օտարման համար կիրառվում է ՖՀՄՍ 16-ը:

68. Եթե, 16-րդ պարագրաֆի ճանաչման սկզբունքի համաձայն, կազմակերպությունը ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում ճանաչում է ներդրումային գույքի մի մասի փոխարինման արժեքը, ապա այն ապաճանաչում է փոխարինված մասի հաշվեկշռային արժեքը: Ինքնարժեքի մոդելի կիրառմամբ հաշվառվող ներդրումային գույքի դեպքում, փոխարինված մասը կարող է չլինել այն մասը, որը մաշեցվել է առանձին: Եթե կազմակերպության համար իրագործելի չէ որոշել փոխարինված մասի հաշվեկշռային արժեքը, ապա կազմակերպությունը փոխարինման արժեքը կարող է օգտագործել որպես ցուցանիշ այն բանի, թե ինչպիսին է եղել փոխարինված մասի արժեքը դրա ձեռքբերման կամ կառուցման պահին: Իրական արժեքի մոդելի համաձայն` ներդրումային գույքի իրական արժեքը կարող է արտացոլել փոխարինվող մասի արժեքի կորուստը: Այլ դեպքերում կարող է դժվար լինել հասկանալ, թե փոխարինված մասի գծով իրական արժեքի ինչպիսի գումար պետք է նվազեցնել: Փոխարինված մասի իրական արժեքը նվազեցնելու (եթե այն անիրագործելի է) այլընտրանքային տարբերակ է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում փոխարինման արժեքի ներառումը, այնուհետև իրական արժեքի վերագնահատումը, որը կպահանջվի փոխարինման մեջ չներառված ավելացումների համար:

69. Ներդրումային գույքը դուրս գրելուց կամ օտարելուց առաջացող օգուտը կամ կորուստը պետք է որոշվի որպես օտարումից զուտ մուտքերի և այդ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերություն և պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում (բացառություն է կազմում հետադարձ վարձակալությամբ վաճառքը, որի դեպքում ՖՀՄՍ 16 -ով պահանջվում է այլ մոտեցում)` դուրս գրելու կամ օտարելու ժամանակաշրջանում:

70. Ներդրումային գույքի ապաճանաչումից առաջացող, օգուտում կամ կորստում ներառվող, փոխհատուցման գումարը որոշվում է ՖՀՄՍ 15-ի պարագրաֆներ 47-72-ում գործարքի գին որոշելու պահանջներին համապատասխան: Օգուտում կամ կորստում ներառվող փոխհատուցման գնահատված գումարի հետագա փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն ՖՀՄՍ 15-ում գործարքի գնի փոփոխությունների պահանջներին համապատասխան:

71. Կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 37-ը կամ, եթե տեղին է, այլ ստանդարտներ ցանկացած պարտավորության նկատմամբ, որոնք պահպանվում են կազմակերպութ-յունում ներդրումային գույքն օտարելուց հետո:

72. Արժեզրկված, կորած կամ տրված ներդրումային գույքի համար երրորդ կողմերից փոխհատուցումը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, երբ այդ փոխհատուցումը դառնում է ստացման ենթակա:

73. Ներդրումային գույքի արժեզրկումը կամ կորուստը, երրորդ կողմերից համապատասխան փոխհատուցման պահանջները կամ փոխհատուցման վճարումները, ինչպես նաև փոխարինող ակտիվների ցանկացած հետագա գնում կամ կառուցում առանձին տնտեսական դեպքեր են և հաշվառվում են առանձին` հետևյալ կերպ`

ա) ներդրումային գույքի արժեզրկումը ճանաչվում է ՀՀՄՍ 36-ի համաձայն,

բ) ներդրումային գույքի դուրսգրումը կամ օտարումը ճանաչվում է սույն ստանդարտի 66-71 պարագրաֆների համաձայն,

գ) արժեզրկված, կորած կամ տրված ներդրումային գույքի համար երրորդ կողմերից փոխհատուցումը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա,

դ) որպես փոխարինում` վերականգնված, գնված կամ կառուցված ակտիվների ինքնարժեքը որոշվում է սույն ստանդարտի 20-29 պարագրաֆների համաձայն:

 

Բացահայտում

---

Իրական արժեքի մոդել և ինքնարժեքի մոդել

 

74. Ստորև բերված բացահայտումները կիրառվում են ի լրումն ՖՀՄՍ 16-ով պահանջվողների: Ներդրումային գույքի սեփականատերը վարձակալության վերաբերյալ կատարում է բացահայտումներ որպես վարձատու` համաձայն ՖՀՄՍ 16-ի: Վարձակալը, որը ներդրումային գույքը պահում է որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ, որպես վարձակալ` կատարում է բացահայտումներ ՖՀՄՍ 16-ին համապատասխան, իսկ որպես վարձատու` գործառնական վարձակալության վերաբերյալ` ՖՀՄՍ 16-ին համապատասխան:

75. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) արդյոք կիրառում է ինքնարժեքի, թե իրական արժեքի մոդելը,

բ) [հանված է]

գ) այն չափանիշները, որոնք կիրառվում են կազմակերպության կողմից` ներդրումային գույքը սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույքից, ինչպես նաև սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի համար պահվող գույքից տարբերակելու համար, երբ դասակարգումը բարդ է (տե՛ս պարագրաֆ 14),

դ) [հանված է]

ե) թե ներդրումային գույքի իրական արժեքի (որով այն չափվել կամ բացահայտվել է ֆինանսական հաշվետվություններում) հիմքում որ չափով է ընկած ճանաչված և համապատասխան մասնագիտական որակավորում ունեցող անկախ գնահատողի գնահատումը, որը տիրապետում է տվյալ տարածքում, տվյալ կատեգորիայի ներդրումային գույքի գնահատման արդի փորձին: Եթե նման գնահատում տեղի չի ունեցել, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի,

զ) շահույթում կամ վնասում ճանաչված հետևյալ գումարները`

    (i) ներդրումային գույքից վարձակալական եկամուտը,

   (ii) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում վարձակալական հասույթ ստեղծած ներդրումային գույքի գծով ուղղակի գործառնական ծախսերը (ներառյալ վերանորոգման և պահպանման ծախսերը),

   (iii) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում վարձակալական եկամուտ չստեղծած ներդրումային գույքի գծով ուղղակի գործառնական ծախսերը (ներառյալ վերանորոգման և պահպանման ծախսերը), և

    (iv) ակտիվների մեկ պուլից, որում օգտագործվում է ինքնարժեքի մոդելը, մյուս պուլ, որում օգտագործվում է իրական արժեքի մոդելը, ներդրումային գույքի վաճառքից իրական արժեքի կուտակային փոփոխությունը` ճանաչված շահույթում կամ վնասում (տե՛ս 32Գ պա-րագրաֆը),

է) ներդրումային գույքի իրացվելիության կամ օտարումից եկամտի` դրա-մական փոխանցումների վրա սահմանափակումների գոյության փաստը և գումարները,

ը) ներդրումային գույք ձեռք բերելու, կառուցելու կամ բարելավելու, կամ էլ վերանորոգելու, պահպանելու կամ կատարելագործելու գծով պայմանագրային պարտականությունները:

 

Իրական արժեքի մոդել

 

76. Ի լրումն 75-րդ պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումների` 33-55-րդ պարագրաֆներում ներկայացված իրական արժեքի մոդելը կիրառող կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքի համադրումը ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ` ցույց տալով հետևյալը`

ա) ավելացումները` առանձնացված բացահայտելով ձեռքբերումներից և ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում ճանաչված հետագա ծախքերից առաջացածները,

բ) բիզնեսի միավորումների միջոցով ձեռքբերումներից առաջացած ավելացումները,

գ) ակտիվները, որոնք դասակարգված են որպես վաճառքի համար պահվող կամ ներառված են վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի, ինչպես նաև այլ օտարումներ,

դ) իրական արժեքի ճշգրտումներից զուտ օգուտները կամ կորուստները,

ե) ներկայացման տարբեր արժույթով ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկումից առաջացած փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, ինչպես նաև արտերկրյա ստորաբաժանման վերահաշվարկը հաշվետու կազմակերպության ներկայացման արժույթով,

զ) ներդրումային գույքի վերադասակարգումները որպես պաշար և ընդ-հակառակը, ինչպես նաև ներդրումային գույքի վերադասակարգումները որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք և ընդհակառակը, և

է) այլ փոփոխություններ:

77. Երբ ներդրումային գույքի ձեռք բերված գնահատականը նշանակալիորեն ճշգրտվում է ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակով, օրինակ` որպես առանձին ակտիվներ և պարտավորություններ ճանաչված ակտիվների կամ պարտավորությունների կրկնահաշվարկից խուսափելու համար, ինչպես նկարագրված է 50-րդ պարագրաֆում, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ձեռք բերված գնահատման և ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ճշգրտված գնահատման միջև համադրումը` առանձին ներկայացնելով հետ հաշվարկած վարձակալության գծով ճանաչված բոլոր պարտավորությունների համախառն գումարը և ցանկացած այլ նշանակալի ճշգրտում:

78. 53-րդ պարագրաֆում նկարագրված բացառիկ դեպքերում, երբ կազմակերպու-թյունն իր ներդրումային գույքը չափում է` կիրառելով ՀՀՄՍ 16-ի կամ ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն ինքնարժեքի մոդելը, 76-րդ պարագրաֆով պահանջվող համադրումը պետք է բացահայտի այդ ներդրումային գույքին վերաբերող գումարները` այլ ներ-դրումային գույքին վերաբերող գումարներից առանձնացված: Ի լրումն` կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ներդրումային գույքի նկարագրությունը,

բ) բացատրություն, թե ինչու իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել,

գ) եթե հնարավոր է, այն գնահատականների տիրույթը, որում մեծապես հավանական է, որ ընկած է իրական արժեքը, և

դ) իրական արժեքով չհաշվառվող ներդրումային գույքի օտարման գծով`

    (i) այն փաստը, որ կազմակերպությունն օտարել է իրական արժեքով չհաշվառվող ներդրումային գույք,

    (ii) վաճառքի պահին այդ ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքը,

    (iii) ճանաչված օգուտի կամ կորստի գումարը:

 

Ինքնարժեքի մոդել

 

79. Ի լրումն 75-րդ պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումների` 56-րդ պարագրաֆում ներկայացված սկզբնական արժեքի մոդելը կիրառող կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) մաշվածության հաշվարկման օգտագործված մեթոդները,

բ) օգտակար ծառայությունը կամ մաշվածության հաշվարկման օգտագործ-ված դրույքները,

գ) ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ համախառն հաշվեկշռային արժեքը և կուտակված մաշվածությունը` արժեզրկումից կուտակված կորուստների հետ միասին,

դ) ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքի համադրումը ժամանակա-շրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ` ցույց տալով հետևյալը`

    (i) ավելացումները` առանձնացված բացահայտելով ձեռքբերումներից և որպես ակտիվ ճանաչված հետագա ծախքերից առաջացածները,

    (ii) բիզնեսի միավորումների միջոցով ձեռքբերումներից առաջացած ավելացումները,

    (iii) ակտիվները, որոնք դասակարգված են որպես վաճառքի համար պահվող կամ ներառված են վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի, ինչպես նաև այլ օտարումներ,

    (iv) մաշվածությունը,

    (v) տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ՀՀՄՍ 36-ի համաձայն ճանաչված և հակադարձված արժեզրկումից կորուստների գումարը,

    (vi) ներկայացման տարբեր արժույթով ֆինանսական հաշվե-տվությունների վերահաշվարկումից առաջացած փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, ինչպես նաև արտերկրյա ստորաբաժանման վերահաշվարկը հաշվետու կազմակերպության ներկայացման արժույթով,

    (vii) ներդրումային գույքի վերադասակարգումները որպես պաշար և ընդ-հակառակը, ինչպես նաև ներդրումային գույքի վերադասակարգում-ները որպես սեփականատիրոջ կողմից զբաղեցված գույք և ընդ-հակառակը, և

    (viii) այլ փոփոխություններ,

ե) ներդրումային գույքի իրական արժեքը: 53-րդ պարագրաֆում նկարագրված բացառիկ դեպքերում, երբ կազմակերպությունը չի կարող արժանահա-վատորեն չափել ներդրումային գույքի իրական արժեքը, այն պետք է բացահայտի`

    (i) ներդրումային գույքի նկարագրությունը,

    (ii) բացատրություն, թե ինչու իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, և

   (iii) եթե հնարավոր է, այն գնահատականների տիրույթը, որում մեծապես հավանական է, որ ընկած է իրական արժեքը:

 

Անցումային դրույթներ

---

Իրական արժեքի մոդել

 

80. Կազմակերպությունը, որը նախկինում կիրառում էր ՀՀՄՍ 40-ը (2000) և առաջին անգամ ընտրում է դասակարգել և հաշվառել որպես ներդրումային գույք գործառնական վարձակալությամբ պահվող գույքում մասնակցության մի մասը կամ ամբողջը, պետք է այդ ընտրության ազդեցությունը ճանաչի որպես այն ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում, որի ընթացքում ընտրությունն առաջին անգամ տեղի է ունեցել: Ի լրումն`

ա) եթե կազմակերպությունը նախկինում հրապարակայնորեն բացահայտել է (ֆինանսական հաշվետվություններում կամ այլ կերպ) այդ գույքի իրական արժեքն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների ընթացքում (որը չափված է այնպիսի հիմունքով, որը բավարարում է ՖՀՄՍ 13-ի իրական արժեքի սահմանմանը), ապա խրախուսվում, սակայն չի պահանջվում, որ կազմա-կերպությունը`

    (i) ճշգրտի ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը, որի համար նման իրական արժեքը հրապարակայնորեն բացահայտվել է, և

    (ii) վերաներկայացնի այդ ժամանակաշրջանների համար համադրելի տեղեկատվությունը, և

բ) եթե կազմակերպությունը նախկինում հրապարակայնորեն չի բացահայտել «ա» կետում նկարագրված տեղեկատվությունը, ապա կազմակերպությունը չպետք է վերաներկայացնի համադրելի տեղեկատվություն և պետք է բացահայտի այդ փաստը:

81. Սույն ստանդարտով պահանջվում է ՀՀՄՍ 8-ով նախատեսվածից տարբեր մոտեցում: ՀՀՄՍ 8-ը պահանջում է, որ համադրելի տեղեկատվությունը վերաներկայացվի, բացառությամբ երբ դա իրագործելի չէ:

82. Երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտը, չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտումը ներառում է ներդրումային գույքի գծով վերադասակարգումների ցանկացած գումար` ներառված նախկին վերա-գնահատումներից արժեքի աճում:

 

Ինքնարժեքի մոդել

 

83. Երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտը և ընտրում է ինքնարժեքի մոդելը, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ ցանկացած փոփոխության համար կիրառվում է ՀՀՄՍ 8-ը: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ փոփոխությունների ազդեցությունը ներառում է ներդրումային գույքի գծով վերադասակարգումների ցանկացած գումար` ներառված նախկին վերագնահատումներից արժեքի աճում:

84. 27-29-րդ պարագրաֆների պահանջները` կապված ակտիվների փոխանակմամբ ձեռք բերված ներդրումային գույքի սկզբնապես չափման հետ, պետք է կիրառվեն առաջընթաց միայն հետագա գործառնությունների համար:

 

Բիզնեսի միավորումներ

 

84Ա. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2011-2013 ցիկլ»-ն ավելացրել է պարագրաֆ 14Ա-ն և պարագրաֆ 6-ի վերնագիրը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը առաջընթաց` ներդրումային գույքի ձեռքբերումների համար` այդ փոփոխության ընդունման առաջին ժամանակաշրջանի սկզբից: Հետևաբար, նախորդ ժամանակաշրջաններում ներդրումային գույքի ձեռքբերումների հաշվապահական հաշվառումը չպետք է ճշգրտվի: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է որոշել կիրառել այդ փոփոխությունը ներդրումային գույքի առանձին ձեռքբերումների համար, որոնք տեղի են ունեցել նախքան ուժի մեջ մտնելիս կամ դրանից հետո սկսվող առաջին տարեկան ժամանակաշրջանի սկիզբը, միայն և միայն այն դեպքում, երբ այդ ավելի վաղ գործարքների փոփոխությունը կիրառելու համար անհրաժեշտ տեղեկատվությունը հասանելի է կազմակերպությանը:

 

ՖՀՄՍ 16

 

84Բ. Կազմակերպությունը, որը կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը և սույն ստանդարտում դրան առնչվող փոփոխությունները, առաջին անգամ պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 16-ի հավելված Գ-ի անցումային պահանջները` որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող իր ներդրումային գույքի համար:

 

Ներդրումային գույքի վերադասակարգումներ

 

84Գ. 2016 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային գույքի վերադասակարգումներ»-ը (ՀՀՄՍ 40-ի փոփոխություններ) փոփոխել է պարագրաֆներ 57-58-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխությունների համար, որոնք առաջանում են տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին կամ դրանից հետո, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները (սկզբնական կիրառման ամսաթիվ): Սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է վերանայի այդ ամսաթվի դրությամբ պահվող գույքի դասակարգումը և, եթե կիրառելի է, վերադասակարգի գույքը` կիրառելով 7-14-րդ պարագրաֆները` այդ ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող պայմանները արտացոլելու համար:

84Դ. Չնայած պարագրաֆ 84Գ-ի պահանջներին` կազմակերպությունը կարող է 57-58-րդ պարագրաֆների համար փոփոխությունները կիրառել հետընթաց, ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն, միայն և միայն այն դեպքում, երբ դա հնարավոր է առանց հետադարձ հայացք կատարելու:

84Ե. Եթե, պարագրաֆ 84Գ-ի համաձայն, կազմակերպությունը վերադասակարգում է գույքը սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ, այն պետք է`

ա) վերադասակարգումը հաշվառի` կիրառելով 59-64-րդ պարագրաֆների պահանջները: 59-64-րդ պարագրաֆները կիրառելով կազմակերպությունը պետք է`

(i) օգտագործման եղանակի մեջ փոփոխության ամսաթվին կատարված ցանկացած հղում մեկնաբանի որպես սկզբնական կիրառման ամսաթիվ, և

(ii) ճանաչի ցանկացած գումար, որը, 59-64-րդ պարագրաֆների համաձայն, կճանաչվեր շահույթում կամ վնասում որպես սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգրտում,

բ) բացահայտի որպես ներդրումային գույք դասակարգված կամ ապավերադասակարգված գումարները` պարագրաֆ 84Գ-ի համաձայն: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի վերադասակարգված ներդրումային գույքի հաշվեկշռային արժեքների համադրումը ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ, ինչպես պահանջվում է 76-րդ և 79-րդ պարագրաֆներով:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

85. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

85Ա. «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում կիրառված տերմի-նաբանությունը: Ի լրումն` փոփոխվել է 62-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակեր-պությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

85Բ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 8, 9, 48, 53, 54 և 57 պարագրաֆները, հանվել է 22-րդ պարագրաֆը և ավելացվել են 53Ա և 53Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի առաջընթաց` 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Կազմակերպությունը կարող է կիրառել փոփոխությունները կառուցման ընթացքում գտնվող ներդրումային գույքի համար` մինչև 2009 թվականի հունվարի 1-ը ցանկացած ամսաթվից, եթե կառուցման ընթացքում գտնվող ներդրումային գույքի իրական արժեքները չափվել են այդ ամսաթվերին: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը և միևնույն ժամանակ կիրառի «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի 5-րդ և 81Ե պարագրաֆների փոփոխությունները:

85Գ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 5-րդ պարագրաֆի իրական արժեքի սահմանումը և 26, 29, 32, 40, 48, 53, 53Բ, 78-80 և 85Բ պարագրաֆները, և հանվել են 36-39, 42-47, 49, 51 և 75(դ) պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

85Դ. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2011-2013 ցիկլ» փաստաթղթով ավելացվել են վերնագրեր պարագրաֆ 6-ից առաջ և պարագրաֆ 84-ից հետո և ավելացվել է պարագրաֆներ 14Ա-ն ու 84Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

85Ե. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են 3(բ), 9, 67 և 70 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

85Զ. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է ՀՀՄՍ 40-ի գործողության ոլորտը` ներդրումային գույքի սահմանման մեջ ներառելով և՛ սեփականություն հանդիսացող ներդրումային գույքը, և՛ վարձակալի կողմից որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ պահվող գույքը: ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 5, 7, 8, 9, 16, 20, 30, 41, 50, 53, 53Ա, 54, 56, 60, 61, 62, 67, 69, 74, 75, 77 և 78 պարագրաֆները, ավելացվել են 19Ա, 29Ա, 40Ա և 84Բ պարագրաֆները, ինչպես նաև դրան առնչվող վերնագիրը, և հանվել են 3, 6, 25, 26 և 34 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

85Է. 2016 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային գույքի վերադասակարգումներ» (ՀՀՄՍ 40-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխել են 57-58 պարագրաֆները և ավելացվել են 84Գ-84Ե պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ադ փոփոխությունները 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

85Ը. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է 32Բ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

ՀՀՄՍ 40-ի (2000 թվականին հրապարակված) գործողության դադարեցումը

---

86. Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ին (2000 թվականին հրապարակված):

 

Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտ 41

Գյուղատնտեսություն

 

Նպատակը

---

Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել հաշվապահական հաշվառման մոտեցումները և բացահայտումները, որոնք վերաբերում են գյուղատնտեսական գործունեությանը:

 

Գործողության ոլորտը

---

1. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետևյալի հաշվառման համար, երբ դրանք վերաբերում են գյուղատնտեսական գործունեությանը`

ա) կենսաբանական ակտիվներ, բացառությամբ բերքատու բույսերի,

բ) գյուղատնտեսական արտադրանք բերքահավաքի պահին, և

գ) 34 և 35-րդ պարագրաֆներում ընդգրկված պետական շնորհներ:

2. Սույն ստանդարտը չի կիրառվում`

ա) գյուղատնտեսական գործունեությանը վերաբերող հողի համար (տե՛ս «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ը  և «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ը),

բ) գյուղատնտեսական գործունեությանը վերաբերող բերքատու բույսերի համար (տե՛ս ՀՀՄՍ 16-ը): Սակայն, սույն ստանդարտը կիրառվում է այդ բերքատու բույսերի արտադրանքի համար,

գ) բերքատու բույսերին վերաբերող պետական շնորհների համար (տե՛ս «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20-ը),

դ) գյուղատնտեսական գործունեությանը վերաբերող ոչ նյութական ակտիվների համար (տե՛ս «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ը),

ե) գյուղատնտեսական գործունեությանը վերաբերող հողի վարձակալությունից առաջացող օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների համար (տե՛ս «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ը):

3. Սույն ստանդարտը կիրառվում է գյուղատնտեսական արտադրանքի համար, որը կազմակերպության կենսաբանական ակտիվներից ստացված արտադրանքն է բերքահավաքի պահին: Այնուհետև կիրառվում է «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ը կամ համապատասխան այլ ստանդարտ: Համապատասխանաբար, սույն ստանդարտը չի առնչվում բերքահավաքից հետո գյուղատնտեսական արտադրանքի վերամշակմանը, օրինակ` խաղողից գինու ստացմանը խաղողն աճեցրած գինեգործի կողմից: Չնայած նման վերամշակումը կարող է գյուղատնտեսական գործունեության հետագա զարգացման տրամաբանական և բնականոն շարունակությունը լինել, իսկ տեղի ունեցող երևույթները կարող են որոշ ընդհանրություններ ունենալ կենսաբանական փոխակերպման հետ` նման վերամշակումը չի ներառվում սույն ստանդարտի գյուղատնտեսական գործունեության սահմանման մեջ:

4. Ստորև ներկայացված աղյյուսակում բերված են կենսաբանական ակտիվների, գյուղատնտեսական արտադրանքի և բերքահավաքից հետո վերամշակման արդյունք հանդիսացող արտադրանքի օրինակներ.

 

Կենսաբանական ակտիվներ	Գյուղատնտեսական արտադրանք	Բերքահավաքից հետո վերամշակման արդյունք հանդիսացող արտադրանք
Ոչխարներ	Բուրդ	Մանվածք, գորգ
Ծառեր փայտանյութի տնկադաշտում	Հատված ծառեր	Գերաններ, անտառանյութ
Կաթնատու կենդանիներ	Կաթ	Պանիր
Խոզեր	Մսեղիք	Երշիկ, խոզապուխտ
Բամբակյա բույսեր	Բամբակ	Թել, հագուստ
Շաքարեղեգ	Բերքահավաքից շաքարեղեգ	Շաքար
Ծխախոտի բույսեր	Հավաքված տերևներ	Մշակված ծխախոտ
Թեյի թփեր	Հավաքված տերևներ	Թեյ
Խաղողի որթ	Հավաքված խաղող	Գինի
Մրգատու ծառեր	Հավաքված միրգ	Վերամշակված միրգ
Ձիթենու արմավենիներ	Հավաքված միրգ	Արմավենու ձեթ
Կաուչուկաբեր ծառեր	Լատեքս	Կաուչուկից արտադրանք
Որոշ բույսեր, օրինակ` թեյի թփերը, խաղողի որթը, ձիթենու արմավենիները և կաուչուկաբեր ծառերը, սովորաբար, բավարարում են բերքատու բույսի սահմանումը և գտնվում են ՀՀՄՍ 16-ի գործողության ոլորտում: Սակայն, բերքատու բույսերից առաջացող արտադրանքը, օրինակ` թեյի տերևները, խաղողը, ձիթենու արմավենիները և լատեքսը, գտնվում է ՀՀՄՍ 41-ի գործողության ոլորտում:

 

Սահմանումներ

---

Գյուղատնտեսությանը վերաբերող սահմանումներ

 

5. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով`

Գյուղատնտեսական գործունեություն. կազմակերպության կողմից կենսաբանական ակտիվների կենսաբանական փոխակերպման և արտադրանքի ստացման կառավարումը` վաճառքի կամ գյուղատնտեսական արտադրանքի կամ լրացուցիչ կենսաբանական ակտիվների փոխարկման նպատակով:

Գյուղատնտեսական արտադրանք. կազմակերպության կենսաբանական ակտիվներից ստացված արտադրանք:

Բերքատու բույս. կենդանի բույս, որը`

ա) օգտագործվում է գյուղատնտեսական արտադրանքի արտադրության կամ մատակարարման համար,

բ) ակնկալվում է արտադրանք տալ ավելի քան մեկ ժամանակաշրջանի ընթացքում, և

գ) ունի որպես գյուղատնտեսական արտադրանք վաճառվելու շատ քիչ հավանականություն, բացառությամբ` որպես թափոն կողմնակի վաճառքի:

Կենսաբանական ակտիվ. կենդանի բույս կամ կենդանի:

Կենսաբանական փոխակերպում. աճի, դեգեներացիայի, արտադրանքի և բազմացման գործընթացներ, որոնց արդյունքում կենսաբանական ակտիվում տեղի են ունենում որակական և քանակական փոփոխություններ:

Վաճառքի հետ կապված ծախսումներ. լրացուցիչ ծախսումներ, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են ակտիվի օտարմանը, բացառությամբ ֆինանսական ծախսերի և շահութահարկի գծով ծախսի:

Կենսաբանական ակտիվների խումբ. համանման կենդանիների կամ բույսերի խումբ:

Բերքահավաք. կենսաբանական ակտիվից արդյունքի առանձնացումը կամ կենսաբանական ակտիվի կենսական գործընթացների դադարեցումը:

5Ա. Ստորև ներկայացվածները բերքատու բույսեր չեն`

ա) մշակվող բույսեր, որոնք հավաքվելու են որպես գյուղատնտեսական արտադրանք (օրինակ`  անտառանյութ ստանալու համար աճեցվող ծառեր),

բ) մշակվող բույսեր, գյուղատնտեսական արտադրանք արտադրելու համար, երբ շատ քիչ հավանականություն կա, որ կազմակերպությունը նաև բերքահավաքից կստանա և կվաճառի բույսը որպես գյուղատնտեսական արտադրանք, բացառությամբ` որպես թափոն կողմնակի վաճառքի (օրինակ` ծառեր, որոնք աճեցվում են և՛ միրգ, և՛ անտառանյութ ստանալու համար), և

գ) միամյա ցանքեր (օրինակ` եգիպտացորեն և ցորեն):

5Բ. Երբ բերքատու բույսերը այլևս չեն օգտագործվում արտադրանք տալու համար, կարող են հատվել և վաճառվել որպես թափոն, օրինակ, որպես վառելափայտ օգտագործելու համար: Նման որպես թափոն կողմնակի վաճառքը չի խանգարի նրան, որ բույսը բավարարի բերքատու բույսի սահմանումը:

5Գ. Բերքատու բույսերի վրա աճող արտադրանքը կենսաբանական ակտիվ է:

6. Գյուղատնտեսությունն իր մեջ ընդգրկում է բազմազան գործունեություններ, օրինակ` անասնապահություն, անտառաբուծություն, միամյա կամ բազմամյա կուլտուրաների աճեցում, պտղատու այգիների և տնկադաշտերի մշակում, ծաղկաբուծություն և ջրային կենդանիների և բուսատեսակների բուծում (ներառյալ ձկնաբուծությունը): Այս բազմազանության մեջ կան հետևյալ ընդհանուր գծերը`

ա) փոփոխվելու ունակություն. կենդանիները և բույսերն ընդունակ են կենսաբանական փոխակերպման,

բ) փոփոխության կառավարում. կառավարումը նպաստում է կենսաբանական փոխակերպմանը` գործընթացը տեղի ունենալու համար անհրաժեշտ պայմանների (օրինակ` սննդայնության մակարդակներ, խոնավություն, ջերմաստիճան, պարարտացվածություն և լուսավորություն) բարելավման, կամ, առնվազն, կայունացման միջոցով: Նման կառավարումը գյուղատնտեսական գործունեությունը տարանջատում է այլ գործունեությունից: Չկառավարված աղբյուրներից արդյունքի ստացումը (ինչպես օրինակ` օվկիանոսային ձկնորսությունը և անտառահատումը) գյուղատնտեսական գործունեություն չէ, և

գ) փոփոխության չափումը. կենսաբանական փոխակերպման կամ բերքահավաքի արդյունքում առաջացող որակի (օրինակ` գենետիկական հատկանիշներ, խտություն, հասունություն, ճարպային ծածկույթ, սպիտակուցների պարունակություն և մազաթելի ամրություն) կամ քանակի (սերունդ, կշիռ, խորանարդ մետր, մազաթելի երկարություն կամ տրամագիծ և բողբոջների թիվ) փոփոխությունը չափվում և հսկվում է` որպես կառավարման սովորկան գործառույթ:

7. Կենսաբանական փոխակերպումը հանգեցնում է հետևյալ տեսակի արդյունքների`

ա) ակտիվների փոփոխման` (i) աճի (կենդանու կամ բույսի քանակի աճի կամ որակի բարելավման) միջոցով, (ii) դեգեներացիայի (կենդանու կամ բույսի քանակի նվազման կամ որակի վատթարացման) միջոցով, կամ (iii) բազմացման (լրացուցիչ կենդանիների կամ բույսերի ստեղծման) միջոցով, կամ

բ) գյուղատնտեսական արտադրանքի արտադրության, ինչպիսիք են լատեքսը, թեյի տերևները, բուրդը և կաթը:

 

Ընդհանուր սահմանումներ

 

8. Ստորև բերված տերմինները սույն ստանդարտում օգտագործված են հետևյալ իմաստներով.

Հաշվեկշռային արժեք. գումար, որով ակտիվը ճանաչվում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառքից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տե՛ս «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):

Պետական շնորհներ. սահմանված է ՀՀՄՍ 20 -ում:

9. [Հանված է]

 

Ճանաչում և չափում

---

10. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի կենսաբանական ակտիվը կամ գյուղատնտեսական արտադրանքը այն և միայն այն դեքում, երբ`

ա) ակտիվը հսկվում է կազմակերպության կողմից` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք,

բ) հավանական է, որ ակտիվի հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները կհոսեն դեպի կազմակերպություն, և

գ) ակտիվի իրական արժեքը կամ ինքնարժեքը հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

11. Գյուղատնտեսական գործունեությունում հսկողության մասին կարող են վկայել, օրինակ, խոշոր եղջերավոր անասունի նկատմամբ սեփականության իրավունքը, ինչպես նաև ձեռքբերման, ծննդյան կամ մայրական կաթից կտրելու պահին կենդանուն դրոշմելը կամ այլ կերպ նշան անելը: Ապագա օգուտները սովորաբար գնահատվում են նշանակալի ֆիզիկական հատկանիշների չափման միջոցով:

12. Կենսաբանական ակտիվը սկզբնական ճանաչման պահին և յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պետք է չափվի իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, բացառությամբ 30-րդ պարագրաֆում նկարագրված դեպքի, երբ իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել:

13. Կազմակերպության կենսաբանական ակտիվներից ստացվող գյուղատնտեսական արտադրանքը պետք է չափվի բերքահավաքի պահին իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները: Նման չափումը հանդիսանում է սկզբնական արժեք այն ամսաթվի դրությամբ, երբ կիրառվում է «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ը կամ այլ համապատասխան ստանդարտ:

14. [Հանված է]

15. Կենսաբանական ակտիվի կամ գյուղատնտեսական արտադրանքի իրական արժեքի չափումը կարելի է հեշտացնել կենսաբանական ակտիվների կամ գյուղատնտեսական արտադրանքի խմբավորման միջոցով` ըստ նշանակալի հատկանիշների, օրինակ` ըստ տարիքի կամ որակի: Կազմակերպությունն ընտրում է այն հատկանիշները, որոնք համընկնում են շուկայում գնորոշման համար հիմք ծառայող հատկանիշներին:

16. Հաճախ կազմակերպությունները պայմանագրեր են կնքում` ապագա ամսաթվին իրենց կենսաբանական ակտիվները կամ գյուղատնտեսական արտադրանքը վաճառելու համար: Պայմանագրային գները ոչ միշտ են տեղին իրական արժեքի չափման համար, քանի որ իրական արժեքն արտացոլում է ընթացիկ շուկայական պայմանները, որոնց պարագայում շուկայի մասնակից  գնորդները և վաճառողները կկատարեն գործարք: Արդյունքում` կենսաբանական ակտիվի կամ գյուղատնտեսական արտադրանքի իրական արժեքը չի ճշգրտվում պայմանագրի առկայության պատճառով: Որոշ դեպքերում կենսաբանական ակտիվի կամ գյուղատնտեսական արտադրանքի վաճառքի պայմանագիրը կարող է լինել անբարենպաստ պայմանագիր, ինչպես սահմանված է «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37 -ում: Անբարենպաստ պայմանագրերի համար կիրառվում է ՀՀՄՍ 37-ը:

17-21. [Հանված են]

22. Կազմակերպությունը չի ներառում ակտիվների ֆինանսավորման, հարկերի վճարման կամ բերքահավաքից հետո կենսաբանական ակտիվների վերականգման համար դրամական որևէ հոսքեր (օրինակ` բերքահավաքից հետո տնկադաշտում ծառերի վերատնկման ծախսումները):

23. [Հանված է]

24. Երբեմն սկզբնական արժեքը կարող է լինել իրական արժեքի մոտարկում, մասնավորապես, երբ`

ա) տեղի է ունեցել աննշան կենսաբանական փոխակերպում սկզբնական ծախսումները կատարելուց հետո (օրինակ` հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից անմիջապես առաջ տնկված սերմնաբույսերի կամ նոր ձեռք բերված անասունների դեպքում), կամ

բ) չի ակնկալվում, որ կենսաբանական փոխակերպման ազդեցությունը գնի վրա կլինի էական (օրինակ` նախնական աճը երեսունամյա սոճու տնկադաշտի արտադրական փուլում):

25. Հաճախ կենսաբանական ակտիվները ֆիզիկակապես կպած են հողին (օրինակ` ծառերը տնկադաշտում): Հողին կպած կենսաբանական ակտիվների համար կարող է գոյություն չունենալ առանձին շուկա, սակայն գործող շուկա կարող է գոյություն ունենալ համախմբված ակտիվների, այսինքն` կենսաբանական ակտիվների, անմշակ հողի և հողի բարելավումների համար` որպես մեկ ամբողջական փաթեթի: Կազմակերպությունը կենսաբանական ակտիվի իրական արժեքը  չափելիս  կարող է օգտվել համախմբված ակտիվներին վերաբերող տեղեկատվությունից: Օրինակ` կենսաբանական ակտիվների իրական արժեքը ստանալու համար անմշակ հողի և հողի բարելավումների իրական արժեքը կարող է նվազեցվել համախմբված ակտիվների իրական արժեքից:

 

Օգուտ և կորուստ

 

26. Օգուտները կամ կորուստները, որոնք առաջանում են կենսաբանական ակտիվի` վաճառքի հետ կապված ծախսումները հանած իրական արժեքով սկզբնական ճանաչման պահին, ինչպես նաև կենսաբանական ակտիվի` վաճառքի հետ կապված ծախսումները հանած իրական արժեքի փոփոխությունից պետք է ներառվեն այն ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում, որում դրանք առաջացել են:

27. Կենսաբանական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին կարող է առաջանալ կորուստ, քանի որ կենսաբանական ակտիվի` իրական արժեքից վաճառքի հետ կապված ծախսումները հանած մեծությունը որոշելիս վաճառքի հետ կապված ծախսումները հանվում են: Կենսաբանական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին կարող է առաջանալ օգուտ, ինչպես, օրինակ, երբ հորթ է ծնվել:

28. Գյուղատնտեսական արտադրանքի, որը չափվում է իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, սկզբնական ճանաչման պահին առաջացած օգուտը կամ կորուստը պետք է ներառվի այն ժամանակաշրջանի շահույթ կամ վնասում, որում առաջացել է:

29. Բերքահավաքի արդյունքում գյուղատնտեսական արտադրանքի սկզբնական ճանաչման պահին կարող է առաջանալ օգուտ կամ կորուստ:

 

Իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելու անկարողություն

 

30. Կանխավարկած կա, որ կենսաբանական ակտիվի իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել: Այնուամենայնիվ, նշված կանխավարկածը կարող է հերքվել միայն կենսաբանական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին, որի համար շուկայում  սահմանված գները կամ արժեքները մատչելի չեն, և որի համար իրական արժեքի այլընտրանքային  չափումները համարվում են բացահայտ անարժանահավատ: Նման դեպքում այդ կենսաբանական ակտիվը պետք է չափվի սկզբնական արժեքով` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները: Հենց որ կենսաբանական ակտիվի իրական արժեքը արժանահավատորեն չափելի է դառնում, կազմակերպությունը պետք է չափի այդ ակտիվը իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները: Հենց որ ոչ ընթացիկ կենսաբանական ակտիվը բավարարում է վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին` համաձայն «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի, ենթադրվում է, որ իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

31. 30-րդ պարագրաֆի կանխավարկածը կարող է հերքվել միայն սկզբնական ճանաչման պահին: Եթե կազմակերպությունը նախկինում կենսաբանական ակտիվը չափել է իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, ապա այն շարունակում է չափել կենսաբանական ակտիվը իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, մինչև դրա օտարումը:

32. Բոլոր դեպքերում կազմակերպությունը գյուղատնտեսական արտադրանքը չափում է բերքահավաքի պահին դրա իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները: Սույն ստանդարտում արտացոլված է այն տեսակետը, ըստ որի` գյուղատնտեսական արտադրանքի իրական արժեքը բերքահավաքի պահին միշտ հնարավոր է արժանահավատորեն չափել:

33. Կազմակերպությունը հաշվի է առնում ՀՀՄՍ 2-ը, ՀՀՄՍ 16-ը և ՀՀՄՍ 36-ը` սկզբնական արժեքը, կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները որոշելու համար:

 

Պետական շնորհներ

---

34.  Կենսաբանական ակտիվին, որը չափվում է իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, վերաբերող ոչ պայմանական պետական շնորհը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում այն և միայն այն դեպքում, երբ այն դառնում է ստացման ենթակա:

35. Եթե կենսաբանական ակտիվին, որը չափվում է իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, վերաբերող պետական շնորհը պայմանական է, ներառյալ, երբ պետական շնորհը կազմակերպությունից պահանջում է չզբաղվել որոշակի գյուղատնտեսական գործունեությամբ, ապա կազմակերպությունը պետական շնորհը պետք է ճանաչի շահույթում կամ վնասում այն և միայն այն դեպքում, երբ բավարարված են պետական շնորհին կցված պայմանները:

36. Պետական շնորհների ժամկետներն ու պայմանները տարբեր են: Օրինակ` պետական շնորհի պայմանները կազմակերպությունից կարող են պահանջել որոշակի վայրում հող մշակել հինգ տարի ժամկետով, և կազմակերպությունից պահանջել վերադարձնել պետական շնորհն ամբողջությամբ, եթե այն նշված հողը մշակի հինգ տարուց պակաս ժամանակահատվածով: Այս դեպքում պետական շնորհը չի ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, մինչև չանցնի հինգ տարին: Այնուամենայնիվ, եթե պետական շնորհի պայմանները թույլ են տալիս չվերադարձնել պետական շնորհի մի մասը` ելնելով անցած ժամանակահատվածից, ապա կազմակերպությունը պետական շնորհը ճանաչում է շահույթում կամ վնասում անցած ժամանակին զուգընթաց:

37. Եթե պետական շնորհը վերաբերում է կենսաբանական ակտիվին, որը չափվում է սկզբնական արժեքով` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները (տե՛ս պարագրաֆ 30-ը), ապա կիրառվում է ՀՀՄՍ 20-ը:

38. Եթե պետական շնորհը վերաբերում է կենսաբանական ակտիվին, որը չափվում է իրական արժեքով` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, կամ, եթե պետական շնորհի ստացումից բխող պայմանները կազմակերպությունից պահանջում են չզբաղվել որոշակի գյուղատնտեսական գործունեությամբ, ապա սույն ստանդարտը նախատեսում է ՀՀՄՍ 20-ից տարբեր մոտեցում: ՀՀՄՍ 20-ը կիրառվում է այն պետական շնորհի համար, որը վերաբերում է այնպիսի կենսաբանական ակտիվին, որը չափվում է սկզբնական արժեքով` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները:

 

Բացահայտում

 

39. [Հանված է]

 

Ընդհանուր

 

40. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ընթացիկ ժամանակաշրջանում կենսաբանական ակտիվների և գյուղատնտեսական արտադրանքի սկզբնական ճանաչման պահին առաջացած, ինչպես նաև կենսաբանական ակտիվի` վաճառքի հետ կապված ծախսումները հանած իրական արժեքի փոփոխությունից առաջացած հանրագումարային օգուտը կամ կորուստը:

41. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի կենսաբանական ակտիվների յուրաքանչյուր խմբի նկարագրությունը:

42. 41-րդ պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումը կարող է ներկայացվել պատմողական կամ քանակական նկարագրության ձևով:

43. Խրախուսվում է կազմակերպության կողմից կենսաբանական ակտիվների յուրաքանչյուր խմբի համար ներկայացնել քանակական տեղեկատվություն` ըստ իրադրության տարբերակելով ըստ սպառվող և բերքատու, կամ ըստ հասուն և մատղաշ կենսաբանական ակտիվների: Օրինակ` կազմակերպությունը ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը կարող է բացահայտել ըստ սպառվող և բերքատու խմբերի: Այնուհետև կազմակերպությունը կարող է այդ հաշվեկշռային արժեքները բաժանել հասուն և մատղաշ կենսաբանական ակտիվների միջև: Վերը նշված տարբերակումները տրամադրում են ապագա դրամական հոսքերի ժամանակացույցը գնահատելու համար օգտակար տեղեկատվություն: Կազմակերպությունը բացահայտում է նման որևէ տարբերակման հիմունքները:

44. Սպառվող կենսաբանական ակտիվները այն ակտիվներն են, որոնք պետք է հավաքվեն որպես գյուղատնտեսական արտադրանք կամ վաճառվեն որպես կենսաբանական ակտիվներ: Սպառվող կենսաբանական ակտիվների օրինակներ են մսի ստացման համար նախատեսված ընտանի կենդանիները, վաճառքի համար նախատեսված ընտանի կենդանիները, բուծարանում աճեցվող ձուկը, եգիպտացորենի և ցորենի ցանքերը, բերքատու բույսից արտադրանքը և անտառանյութի ստացման համար աճեցվող ծառերը: Բերքատու կենսաբանական ակտիվները սպառվող կենսաբանական ակտիվներ չհանդիսացող ակտիվներն են, ինչպես օրինակ` կաթնատու ընտանի կենդանիները և մրգատու ծառերը, որոնք միրգ են տալիս: Բերքատու կենսաբանական ակտիվները գյուղատնտեսական արտադրանք չեն, սակայն, պահվում են արտադրանք տալու համար:

45. Կենսաբանական ակտիվները կարող են դասակարգվել որպես հասունացած կամ չհասունացած կենսաբանական ակտիվներ: Հասունացած կենսաբանական ակտիվներն այն ակտիվներն են, որոնք իրենց հատուկ բնորոշ գծերով ենթակա են բերքահավաքի (սպառվող կենսաբանական ակտիվների դեպքում), կամ այն ակտիվները, որոնք ի վիճակի են պարբերաբար բերք տալ (բերքատու կենսաբանական ակտիվների դեպքում):

46. Կազմակերպությունը պետք է նկարագրի հետևյալ տեղեկատվությունը, եթե այն ֆինանսական հաշվետվությունների հետ ներկայացվող տեղեկատվության որևէ այլ մասում չի բացահայտվել`

ա) իր գործունեության բնույթը` ներառելով կենսաբանական ակտիվների յուրաքանչյուր խումբը, և

բ) հետևյալ ֆիզիկական քանակների ոչ ֆինանսական չափումները կամ գնահատումները ըստ`

    (i) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կազմակերպության կենսաբանական ակտիվների յուրաքանչյուր խմբի, և

    (ii) ժամանակաշրջանի ընթացքում թողարկված գյուղատնտեսական արտադրանքի ծավալի:

47-48. [Հանված են]

49. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) այնպիսի կենսաբանական ակտիվների առկայությունը և հաշվեկշռային արժեքները, որոնց նկատմամբ սեփականության իրավունքը սահմանափակ է, ինչպես նաև որպես պարտավորությունների ապահովության երաշխիք գրավադրված կենսաբանական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքները,

բ) կենսաբանական ակտիվների բարելավման կամ ձեռքբերման գծով հանձնառությունների գումարը, և

գ) գյուղատնտեսական գործունեության հետ կապված ֆինանսական ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը:

50. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ընթացիկ ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցող կենսաբանական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքների փոփոխությունների համադրումը: Համադրումը պետք է ներառի`

ա) վաճառքի հետ կապված ծախսումները հանած իրական արժեքի փոփոխություններից առաջացող օգուտը կամ կորուստը,

բ) գնումների հետևանքով աճը,

գ) վաճառքի գծով նվազումները, ինչպես նաև կենսաբանական ակտիվները ըստ ՖՀՄՍ 5-ի որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու (կամ վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում ներառվելու) գծով նվազումները,

դ) բերքահավաքի հետևանքով նվազումները,

ե) բիզնեսի միավորումներից առաջացող աճը,

զ) փոխարժեքային զուտ տարբերությունները, որոնք առաջանում են ֆինանսական հաշվետվությունները այլ ներկայացման արժույթով վերահաշվարկելու և արտերկրյա ստորաբաժանումը կազմակերպության ներկայացման արժույթով վերահաշվարկելու արդյունքում, և

է) այլ փոփոխություններ:

51. Կենսաբանական ակտիվի իրական արժեքը` հանած վաճառքի հետ կապված ծախսումները, կարող են փոփոխվել թե՛ ֆիզիկական փոփոխությունների. և թե՛ շուկայում գնային փոփոխությունների արդյունքում: Ընթացիկ ժամանակաշրջանի գործունեության արդյունքները և ապագա հեռանկարները գնահատելիս` հատկապես, երբ արտադրական փուլի տևողությունը մեկ տարուց ավելի է, օգտակար է առանձին բացահայտել ֆիզիկական և գնային փոփոխությունները: Նման դեպքերում խրախուսվում է, որ կազմակերպությունը խումբ առ խումբ կամ այլ կերպ բացահայտի ֆիզիկական և գնային փոփոխությունների արդյունքում առաջացած, զուտ շահույթում կամ վնասում ներառված վաճառքի հետ կապված ծախսումները հանած իրական արժեքի փոփոխության գումարները: Սովորաբար, մեկ տարուց պակաս արտադրական փուլի դեպքում նշված տեղեկատվությունը պակաս օգտակար է (օրինակ` ճտերի բուծման կամ հացահատիկային կուլտուրաների աճեցման դեպքում):

52. Կենսաբանական փոխակերպումը հանգեցնում է տարբեր տեսակի ֆիզիկական փոփոխության. աճ, դեգեներացիա, արտադրություն և բազմացում, որոնցից յուրաքանչյուրը նշմարելի է և չափելի: Նշված ֆիզիկական փոփոխություններից յուրաքանչյուրն ուղղակիորեն կապ ունի ապագա տնտեսական օգուտների հետ: Բերքահավաքի արդյունքում առաջացող կենսաբանական ակտիվի իրական արժեքի փոփոխությունը նույնպես ֆիզիկական փոփոխություն է:

53. Գյուղատնտեսական գործունեությունը հաճախ ենթարկվում է կլիմայական, հիվանդության և այլ բնական ռիսկերի: Եթե տեղի է ունենում իրադարձություն, որն առաջացնում է էական եկամուտ կամ ծախս, այդ հոդվածի բնույթն ու գումարը բացահայտվում են` համաձայն «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի: Վերը նշված իրադարձությունների օրինակներ են մահացու համաճարակի բռնկումը, ջրհեղեղը, խիստ երաշտը կամ ցրտահարությունը և միջատների գրոհը:

 

Կենսաբանական ակտիվներին վերաբերող լրացուցիչ բացահայտումներ, երբ իրական արժեքը չի կարող արժանահավատորեն չափվել

 

54. Եթե կազմակերպությունը ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կենսաբանական ակտիվը չափում է սկզբնական արժեքով` հանած կուտակված մաշվածություն և արժեզրկումից կուտակված կորուստներ, (տե՛ս պարագրաֆ 30-ը), ապա կազմակերպությունը նման կենսաբանական ակտիվի գծով պետք է բացահայտի`

ա) կենսաբանական ակտիվի նկարագրությունը,

բ) բացատրություն, թե ինչու իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել,

գ) հնարավորության դեպքում, գնահատականների տիրույթը, որի սահմաններում իրական արժեքի գտնվելու հավանականությունն ավելի մեծ է,

դ) օգտագործված մաշվածության մեթոդը,

ե) օգտագործված օգտակար ծառայության ժամկետները կամ մաշվածության դրույքները, և

զ) ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ համախառն հաշվեկշռային արժեքը և կուտակված մաշվածությունը (արժեզրկումից կուտակված կորստի հետ համախմբված):

55. Եթե ընթացիկ ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպությունը կենսաբանական ակտիվը չափում է սկզբնական արժեքով` հանած կուտակված մաշվածություն և արժեզրկումից կուտակված կորուստներ (տե՛ս պարագրաֆ 30-ը), ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ կենսաբանական ակտիվի օտարումից ճանաչված ցանկացած օգուտ կամ կորուստ, ինչպես նաև 50-րդ պարագրաֆով պահանջվող համադրման մեջ պետք է առանձին բացահայտի այդ կենսաբանական ակտիվին վերաբերվող գումարները: Ի հավելումն վերը նշվածի` համադրումը պետք է ներառի այդ կենսաբանական ակտիվների գծով շահույթում կամ վնասում ներառված հետևյալ գումարները`

ա) արժեզրկումից կորուստներ,

բ) արժեզրկումից կորուստների հակադարձում, և

գ) մաշվածություն:

56. Եթե կենսաբանական ակտիվների իրական արժեքը, որը նախկինում չափվել է սկզբնական արժեքով` հանած կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները, ընթացիկ ժամանակաշրջանում դառնում է արժանահավատորեն չափելի, ապա կազմակերպությունը այդ կենսաբանական ակտիվների համար պետք է բացահայտի`

ա) կենսաբանական ակտիվի նկարագրությունը,

բ) բացատրություն, թե ինչու իրական արժեքը հնարավոր դարձավ արժանահավատորեն չափել, և

գ) փոփոխության ազդեցությունը:

 

Պետական շնորհներ

 

57. Կազմակերպությունը սույն ստանդարտում ընդգրկված գյուղատնտեսական գործունեության վերաբերյալ պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված պետական շնորհների բնույթը և չափը,

բ) պետական շնորհներին կցված չկատարված պայմանները և այլ պայմանականություններ, և

գ) պետական շնորհների մակարդակի ակնկալվող նշանակալի նվազումները:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

---

58. Սույն ստանդարտը գործողության մեջ է դրվում 2003 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջաններ ընդգրկող տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է մինչև 2003 թվականի հունվարի 1-ը, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

59. Սույն ստանդարտը չի սահմանում հատուկ անցումային դրույթներ: Սույն ստանդարտի ընդունումը հաշվառվում է «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան:

60. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 5, 6, 17, 20 և 21 պարագրաֆները և հանվել է պարագրաֆ 14-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

61. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով  փոփոխվել են 8, 15, 16, 25 և 30 պարագրաֆները և հանվել են 9, 17-21, 23, 47 և 48 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

62. 2014 թվականի հունիսին հրապարակված «Գյուղատնտեսություն. բերքատու բույսեր» (ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 41-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 1-5, 8, 24 և 44 պարագրաֆները և ավելացվել են 5Ա-5Գ և 63 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն:

63. Հաշվետու այն ժամանակաշրջանում, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառում «Գյուղատնտեսություն. բերքատու բույսեր» (ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 41-ի փոփոխություններ) փաստաթուղթը, անհրաժեշտ չէ, որ այն բացահայտի ՀՀՄՍ 8-ի 28(զ) պարագրաֆով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը: Սակայն, կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ՀՀՄՍ 8-ի 28(զ) պարագրաֆով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդ ժամանակաշրջանի համար:

64. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 2-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 1

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտների առաջին անգամ որդեգրում

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է ապահովել, որ կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները և այդ ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջանի մի հատվածի վերաբերյալ նրա միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունները պարունակեն բարձրորակ տեղեկատվություն, որը`

ա) թափանցիկ է օգտագործողների համար և համադրելի է ներկայացվող բոլոր ժամանակաշրջանների կտրվածքով,

բ) տրամադրում է համապատասխան սկզբնակետ Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտների (ՖՀՄՍ-ներ) համաձայն հաշվապահական հաշվառման համար,

գ) կարող է ստացվել այնպիսի ծախսումներով, որոնք չեն գերազանցի օգուտները:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի`

ա) ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում,

բ) յուրաքանչյուր միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում (դրա առկայության դեպքում), որը կազմակերպությունը ներկայացնում է «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 34-ի համաձայն, ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջանի որևէ հատվածի համար:

3. Կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները տարեկան այն առաջին ֆինանսական հաշվետվություններն են, որոնցում կազմակերպությունը որդեգրում է ՖՀՄՍ-ները` այդ հաշվետվություններում կատարելով ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության վերաբերյալ բացահայտ և անվերապահ հայտարարություն: ՖՀՄՍ-ների համաձայն ֆինանսական հաշվետվությունները կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություններն են, եթե, օրինակ, կազմակերպությունը`

ա) ներկայացրել է իր նախորդող ամենավերջին ֆինանսական հաշվետվությունները`

    (i) համաձայն ազգային պահանջների, որոնք ոչ բոլոր առումներով են համապատասխանում ՖՀՄՍ-ներին,

   (ii) բոլոր առումներով ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան, բացառությամբ այն հանգամանքի, որ ֆինանսական հաշվետվությունները չեն պարունակել ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության վերաբերյալ բացահայտ և անվերապահ հայտարարություն,

   (iii) որոնք պարունակում են բացահայտ և անվերապահ հայտարարություն որոշ, բայց ոչ բոլոր ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության վերաբերյալ,

   (iv) ՖՀՄՍ-ներին չհամապատասխանող ազգային պահանջների համաձայն` օգտագործելով որոշ առանձին ՖՀՄՍ-ներ այնպիսի հոդվածների հաշվառման համար, որոնց մասով ազգային պահանջներ առկա չէին, կամ

   (v) ազգային պահանջների համաձայն` ներկայացնելով որոշ գումարների համաձայնեցում ՖՀՄՍ-ների համաձայն որոշված գումարների հետ,

բ) պատրաստել է ՖՀՄՍ-ների համաձայն ֆինանսական հաշվետվություններ միայն ներքին օգտագործման համար` առանց դրանք կազմակերպության սեփականատերերի կամ այլ արտաքին օգտագործողների համար հասանելի դարձնելու,

գ) պատրաստել է ՖՀՄՍ-ների համաձայն հաշվետվական փաթեթ համախմբման նպատակների համար` առանց ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթ պատրաստելու, ինչպես պահանջվում է «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ),կամ

դ) չի ներկայացրել ֆինանսական հաշվետվություններ նախորդ ժամանակաշրջանների համար:

4. Սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառվում է, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է որդեգրում ՖՀՄՍ-ները: Այն չի կիրառվում, երբ, օրինակ, կազմակերպությունը`

ա) դադարում է ազգային պահանջների համաձայն ֆինանսական հաշվետվություններ ներկայացնել, եթե նախկինում ներկայացնում էր և՛ դրանք, և՛ ֆինանսական հաշվետվությունների մեկ այլ փաթեթ, որը պարունակում էր ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանելու վերաբերյալ բացահայտ և անվերապահ հայտարարություն,

բ) նախորդ տարի ներկայացրել է ազգային պահանջների համաձայն ֆինանսական հաշվետվություններ, և այդ ֆինանսական հաշվետվությունները պարունակել են ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանելու վերաբերյալ բացահայտ և անվերապահ հայտարարություն, կամ

գ) նախորդ տարի ներկայացրել է ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք պարունակել են ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանելու վերաբերյալ բացահայտ և անվերապահ հայտարարություն, նույնիսկ եթե աուդիտորները այդ ֆինանսական հաշվետվությունների վերաբերյալ իրենց եզրակացության մեջ վերապահում են արտահայտում:

4Ա. Չնայած պարագրաֆներ 2-ի և 3-ի պահանջներին` կազմակերպությունը, որը նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում կիրառել է ՖՀՄՍ-ներ, բայց որի ամենավերջին նախորդ տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները չէին պարունակում ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության վերաբերյալ բացահայտ և անվերապահ  հայտարարություն, պետք է կամ կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն կամ ՖՀՄՍ-ները կիրառի հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն` ասես կազմակերպությունը միշտ է կիրառել ՖՀՄՍ-ները:

4Բ. Երբ կազմակերպությունը պարագրաֆ 4Ա-ի համաձայն որոշում է չկիրառել սույն ՖՀՄՍ-ն, կազմակերպությունը, այնուամենայնիվ, պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 1-ի 23Ա-23Բ պարագրաֆների բացահայտման պահանջները` ի լրումն ՀՀՄՍ 8-ի բացահայտման պահանջների:

5. Սույն ՖՀՄՍ-ը չի կիրառվում ՖՀՄՍ-ներն արդեն իսկ կիրառող կազմակերպության կողմից իրականացվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների համար: Այդպիսի փոփոխությունները կարգավորվում են`

ա) «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների վերաբերյալ պահանջներով,

բ) այլ ՖՀՄՍ-ներում ներկայացված հատուկ անցումային դրույթներով:

 

Ճանաչումը և չափումը

---

Ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվություն

 

6. Կազմակերպությունը պետք է պատրաստի և ներկայացնի ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվություն` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ: Դա ՖՀՄՍ-ների համաձայն վարվող նրա հաշվապահական հաշվառման սկզբնակետն է:

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը

 

7. Կազմակերպությունը պետք է օգտագործի հաշվապահական հաշվառման միևնույն քաղաքականությունը իր ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ և ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված բոլոր ժամանակաշրջաններում: Հաշվապահական հաշվառման այդ քաղաքականությունը պետք է համապատասխանի ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գործող յուրաքանչյուր ՖՀՄՍ-ին, բացառությամբ 13-19 պարագրաֆներով և Բ-Ե հավելվածներով սահմանված դեպքերի:

8. Կազմակերպությունը չպետք է կիրառի ՖՀՄՍ-ների տարբեր խմբագրություններ, որոնք գործողության մեջ են եղել ավելի վաղ ամսաթվերի դրությամբ: Կազմակերպությունը կարող է կիրառել որևէ նոր ՖՀՄՍ, որը դեռևս պարտադիր չէ, եթե այդ ՖՀՄՍ-ը թույլ է տալիս ավելի վաղ կիրառում:

 

Օրինակ. ՖՀՄՍ-ների վերջին տարբերակի հետևողական կիրառումը

Նախապատմություն Ա կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին հաշվետու ժամանակաշրջանն ավարտվում է 20X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ին: Ա կազմակերպությունը որոշում է այդ ֆինանսական հաշվետվություններում համադրելի տեղեկատվությունը ներկայացնել միայն մեկ տարվա համար (տե՛ս 21-րդ պարագրաֆը): Այսպիսով, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու իր ամսաթիվը 20X4 թվականի հունվարի 1-ի գործառնական օրվա սկիզբն է (կամ, համապատասխանաբար, 20X3 թվականի դեկտեմբերի 31-ի գործառնական օրվա ավարտը): Ա կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում էր տարեկան կտրվածքով իր նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն` յուրաքանչյուր տարի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ, մինչև ներառյալ 20X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ը:

Պահանջների կիրառումը

Ա կազմակերպությունից պահանջվում է 20X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ին ավարտվող ժամանակաշրջանների համար գործող ՖՀՄՍ-ները կիրառել հետևյալի համար` ա) պատրաստելու և ներկայացնելու իր ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվությունը` 20X4 թվականի հունվարի 1-ի դրությամբ. բ) պատրաստելու և ներկայացնելու 20X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ի դրությամբ իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունը (ներառյալ 20X4 թվականի համադրելի գումարները), համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունը, սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունը և դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունը` 20X5 թվականի դեկտեմբերի 31-ին ավարտվող տարվա համար (ներառյալ` 20X4 թվականի համադրելի գումարները), և բացահայտումները (ներառյալ 20X4 թվականի համադրելի տեղեկատվությունը): Եթե որևէ նոր ՖՀՄՍ դեռևս պարտադիր չէ, սակայն ավելի վաղ կիրառումը թույլատրելի է, Ա կազմակերպությանը թույլատրվում է, սակայն այն պարտավոր չէ, կիրառել այդ ՖՀՄՍ-ը` ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

9. Այլ ՖՀՄՍ-ների անցումային դրույթները կիրառվում են հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների համար, որոնք կատարվում են ՖՀՄՍ-ներն արդեն իսկ օգտագործող կազմակերպությունների կողմից. դրանք չեն կիրառվում առաջին անգամ որդեգրողի` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու համար, բացառությամբ Բ-Ե հավելվածներով սահմանված դեպքերի:

10. Բացառությամբ 13-19 պարագրաֆներում և Բ-Ե հավելվածներում նկարագրվածի, կազմակերպությունը իր ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ պետք է`

ա) ճանաչի բոլոր ակտիվները և պարտավորությունները, որոնց ճանաչումը պահանջվում է ՖՀՄՍ-ներով,

բ) չճանաչի հոդվածները որպես ակտիվներ կամ պարտավորություններ, եթե ՖՀՄՍ-ները չեն թույլ տալիս այդպիսի ճանաչում,

գ) վերադասակարգի այն հոդվածները, որոնք կազմակերպությունը ճանաչել էր նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն` որպես մի տեսակի ակտիվ, պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի բաղադրիչ, սակայն ՖՀՄՍ-ների համաձայն դրանք այլ տեսակի ակտիվ են, պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի բաղադրիչ,

դ) ՖՀՄՍ-ները կիրառի բոլոր ճանաչված ակտիվները և պարտավորությունները չափելիս:

11. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, որ կազմակերպությունն օգտագործում է իր ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ, կարող է տարբերվել այն քաղաքականությունից, որ այն օգտագործել է այդ նույն ամսաթվի դրությամբ` օգտագործելով իր նախկին ՀԸՀՍ-ը: Արդյունքում առաջացող ճշգրտումները ծագում են մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը տեղի ունեցած դեպքերից և գործարքներից: Հետևաբար, կազմակերպությունը պետք է այդ ճշգրտումները ճանաչի անմիջապես չբաշխված շահույթում (կամ, համապատասխան դեպքերում, սեփական կապիտալի որևէ այլ դասում) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ:

12. Սույն ՖՀՄՍ-ով սահմանվում է երկու տեսակի բացառություն այն սկզբունքից, որ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվությունը պետք է համապատասխանի յուրաքանչյուր ՖՀՄՍ-ին`

ա) 14-17 պարագրաֆները և Բ հավելվածն արգելում են այլ ՖՀՄՍ-ների որոշ դրույթների հետընթաց կիրառումը,

բ) Գ-Ե հավելվածներն ազատումներ են շնորհում այլ ՖՀՄՍ-ների որոշ պահանջներից:

 

Այլ ՖՀՄՍ-ների հետընթաց կիրառման պահանջից բացառություններ

 

13. Սույն ՖՀՄՍ-ով արգելվում է այլ ՖՀՄՍ-ների որոշ դրույթների հետընթաց կիրառումը: Այդ բացառությունները ներկայացված են 14-17 պարագրաֆներում և Բ հավելվածում:

 

Գնահատումններ

 

14. ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ ՖՀՄՍ-ների համաձայն կազմակերպության գնահատումնները պետք է հետևողական լինեն նույն ամսաթվի դրությամբ նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն կատարված գնահատումնների նկատմամբ (հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության տարբերությունների արտացոլման նպատակով կատարված ճշգրտումներից հետո), եթե միայն առկա չէ օբյեկտիվ ապացույց, որ այդ գնահատումնները սխալ էին:

15. Կազմակերպությունը կարող է ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվից հետո տեղեկատվություն ստանալ այն գնահատումնների վերաբերյալ, որ կատարել է նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում: Համաձայն 14-րդ պարագրաֆի` կազմակերպությունը պետք է այդ տեղեկատվության ստացումը մեկնաբանի նույն կերպ, ինչպես հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող չճշգրտող դեպքերը` համաձայն «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10-ի: Օրինակ` ենթադրենք, որ կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը 20X4 թվականի հունվարի 1-ն է, և 20X4 թվականի հուլիսի 15-ին նոր տեղեկատվությունը պահանջում է վերանայել 20X3 թվականի դեկտեմբերի 31-ին նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն կատարած գնահատումը: Կազմակերպությունը չպետք է այդ նոր տեղեկատվությունն արտացոլի իր ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ (եթե միայն չի պահանջվում գնահատման ճշգրտում` կապված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության տարբերությունների հետ, կամ եթե միայն առկա չէ օբյեկտիվ ապացույց, որ գնահատումները սխալ էին): Փոխարենը` կազմակերպությունը պետք է այդ նոր տեղեկատվությունն արտացոլի շահույթում կամ վնասում (կամ, համապատասխան դեպքերում, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում) 20X4 թվականի դեկտեմբերի 31-ին ավարտվող տարվա համար:

16. Կարող է անհրաժեշտ լինել, որ կազմակերպությունը ՖՀՄՍ-ների համաձայն գնահատումներ կատարի ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, որոնք չէին պահանջվում այդ ամսաթվի դրությամբ նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում: ՀՀՄՍ 10-ին համապատասխանելու համար` ՖՀՄՍ-ների համաձայն, այդ գնահատումները պետք է արտացոլեն ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա պայմանները: Մասնավորապես, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ շուկայական գների, տոկոսադրույքների կամ արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքների գնահատումները պետք է արտացոլեն այդ ամսաթվի դրությամբ շուկայական պայմանները:

17. 14-16 պարագրաֆները կիրառվում են ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության համար: Դրանք նաև կիրառվում են կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված համադրելի ժամանակաշրջանների համար, որի դեպքում ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվին կատարված հղումները փոխարինվում են հղումներով այդ համադրելի ժամանակաշրջանի ավարտին:

 

Այլ ՖՀՄՍ-ներից ազատումներ

 

18. Կազմակերպությունը կարող է որոշել օգտագործել Գ-Ե հավելվածներով նախատեսված ազատումներից մեկը կամ մի քանիսը: Կազմակերպությունը չպետք է համանմանության կարգով այս ազատումները կիրառի այլ հոդվածների համար:

19. [Հանված է]

 

Ներկայացում և բացահայտում

---

20. Սույն ՖՀՄՍ-ով չեն տրամադրվում ազատումներ այլ ՖՀՄՍ-ներով նախատեսված ներկայացման և բացահայտման պահանջներից:

 

Համադրելի տեղեկատվություն

 

21. Կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է առնվազն ներառեն` ֆինանսական վիճակի մասին երեք հաշվետվություն, շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին երկու հաշվետվություն, շահույթի կամ վնասի մասին երկու առանձին հաշվետվություն (եթե դրանք ներկայացվում են), դրամական հոսքերի մասին երկու հաշվետվություն և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին երկու հաշվետվություն և դրանց առնչվող ծանոթագրությունները` ներառյալ` ներկայացված բոլոր հաշվետվությունների համար համադրելի տեղեկատվությունը:

 

ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան չպատրաստված համադրելի տեղեկատվություն և պատմական ամփոփագրեր

 

22. Որոշ կազմակերպություններ ներկայացնում են ընտրված տվյալների պատմական ամփոփագրեր ժամանակաշրջանների համար, որոնք նախորդում են այն առաջին ժամանակաշրջանին, որի համար նրանք ներկայացնում են ՖՀՄՍ-ների համաձայն ամբողջական համադրելի տեղեկատվություն: Սույն ՖՀՄՍ-ով չի պահանջվում, որ այդ ամփոփագրերը հետևեն ՖՀՄՍ-ների` ճանաչման և չափման պահանջներին: Ավելին` որոշ կազմակերպություններ ներկայացնում են համադրելի տեղեկատվություն նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, ինչպես նաև ՀՀՄՍ 1-ով պահանջվող համադրելի տեղեկատվությունը: Նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն պատմական ամփոփագրեր կամ համադրելի տեղեկատվություն պարունակող ցանկացած ֆինանսական հաշվետվություններում կազմակերպությունը պետք է`

ա) բացահայտ կերպով նշի, որ նախկին ՀԸՀՍ-ին համապատասխանող տեղեկատվությունը պատրաստված չէ ՖՀՄՍ-ների համաձայն,

բ) բացահայտի հիմնական ճշգրտումների բնույթը, որոնք այն կդարձնեին ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանող: Կարիք չկա, որ կազմակերպությունը որոշի այդ ճշգրտումների գումարային չափը:

 

ՖՀՄՍ-ներին անցնելու բացատրությունը

 

23. Կազմակերպությունը պետք է բացատրի, թե ինչպես է նախկին ՀԸՀՍ-ից ՖՀՄՍ-ներին անցումը ազդել իր ներկայացված ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վրա:

23Ա. Կազմակերպությունը, որը նախորդ ժամանակաշրջաններում կիրառել էր ՖՀՄՍ-ներ, ինչպես նկարագրված է 4Ա պարագրաֆում, պետք է բացահայտի`

ա) թե ինչու է դադարել կիրառել ՖՀՄՍ-ները, և

բ) թե ինչու է վերսկսում ՖՀՄՍ-ների կիրառումը:

23Բ. Երբ կազմակերպությունը, 4Ա պարագրաֆի համաձայն, որոշում է չկիրառել ՖՀՄՍ 1-ը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացատրի պատճառները, թե ինչու է որոշել կիրառել ՖՀՄՍ-ներ` ասես կազմակերպությունը միշտ է կիրառել ՖՀՄՍ-ները:

 

Համաձայնեցումներ

 

24. 23-րդ պարագրաֆի պահանջներին համապատասխանելու համար, կազմակերպության ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ներառեն`

ա) նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ներկայացված սեփական կապիտալի համաձայնեցումը ՖՀՄՍ-ների համաձայն սեփական կապիտալին` հետևյալ երկու ամսաթվերի դրությամբ`

    (i) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ,

   (ii) նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն պատրաստված ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ամենաուշ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

բ) կազմակերպության ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված ամենաուշ ժամանակաշրջանի համար ՖՀՄՍ-ների համաձայն իր ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքների համաձայնեցումը: Այդ համաձայնեցման համար սկզբնակետ պետք է լինի նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն նույն ժամանակաշրջանի ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքը կամ, եթե կազմակերպությունը այդպիսի ընդհանուր ֆինանսական արդյունքի մասով հաշվետվություն չի ներկայացրել, նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն շահույթը կամ վնասը,

գ) եթե կազմակերպությունն իր ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվությունը պատրաստելիս ճանաչել կամ հակադարձել է արժեզրկման կորուստներ, այն բացահայտումները, որ կպահանջվեին «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ով, եթե կազմակերպությունը ճանաչած լիներ այդ արժեզրկման կորուստները կամ հակադարձումները ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվով սկսվող ժամանակաշրջանում:

25. 24-րդ պարագրաֆի (ա) և (բ) կետերով պահանջվող համաձայնեցումները պետք է բավարար մանրամասներ պարունակեն, որ օգտագործողները հնարավորություն ունենան հասկանալու ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության և համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության մեջ կատարված էական ճշգրտումները: Եթե կազմակերպությունը իր նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ներկայացրել է դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն, այն նաև պետք է բացատրի դրամական հոսքերի մասին հաշվետվության մեջ կատարված էական ճշգրտումները:

26. Եթե կազմակերպությանը հայտնի են դառնում նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում կատարված սխալներ, 24-րդ պարագրաֆի (ա) և (բ) կետերով պահանջվող համաձայնեցումները պետք է այդ սխալների ուղղումները տարանջատեն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններից:

27. ՀՀՄՍ 8-ը չի կիրառվում հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այն փոփոխությունների համար, որոնք կազմակերպությունը կատարում է, երբ որդեգրում է ՖՀՄՍ-ները կամ այդ քաղաքականության փոփոխությունների նկատմամբ, քանի դեռ այն չի ներկայացրել ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները: Ուստի, ՀՀՄՍ 8-ի` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններին վերաբերող պահանջները կիրառելի չեն կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում:

27Ա. Երբ ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ընդգրկվող ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպությունը փոխում է հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականությունը կամ սույն ՖՀՄՍ-ով նշված ազատումների օգտագործումը, ապա կազմակերպությունը պետք է պարզաբանի ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունների և ՖՀՄՍ-ներով իր առաջին ֆիանսական հաշվետվությունների միջև փոփոխությունները` 23-րդ պարագրաֆի համաձայն, ինչպես նաև այն պետք է վերանայի 24(ա) և (բ) պարագրաֆների համաձայն պահանջվող համաձայնեցումները:

28. Եթե կազմակերպությունը նախորդ ժամանակաշրջանների համար չի ներկայացրել ֆինանսական հաշվետվություններ, այդ փաստը պետք է բացահայտվի իր` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

Ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների նախատեսումը

 

29. Կազմակերպությանը թույլատրվում է նախկինում ճանաչված ֆինանսական ակտիվը նախատեսել որպես ֆինանսական ակտիվ չափվող իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` համաձայն Դ19Ա պարագրաֆի: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդպես նախատեսված ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքը նախատեսման ամսաթվի դրությամբ և նախկին ֆինանսական հաշվետվություն-ներում դրանց դասակարգումն ու հաշվեկշռային արժեքը:

29Ա. Կազմակերպությանը թույլատրվում է նախկինում ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունը նախորոշել որպես ֆինանսական պարտավորություն չափվող իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` համաձայն Դ19 պարագրաֆի: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ ձևով նախորոշված ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքը` նախորոշման ամսաթվի դրությամբ, ինչպես նաև նախկին ֆինանսական հաշվետվություններում դրանց դասակարգումն ու հաշվեկշռային արժեքը:

 

Իրական արժեքի օգտագործումը որպես ելակետային արժեք

 

30. Եթե կազմակերպությունն իր ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ իրական արժեքն օգտագործում է որպես հիմնական միջոցների, ներդրումային գույքի, ոչ նյութական ակտիվի կամ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի միավորի ելակետային արժեք (տե՛ս Դ5 և Դ7 պարագրաֆները), կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության յուրաքանչյուր տողային հոդվածի համար բացահայտեն`

ա) այդ իրական արժեքների հանրագումարը,

բ) նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում ներկայացված հաշվեկշռային արժեքներում կատարված ճշգրտումների հանրագումարը:

 

Դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների համար ելակետային արժեքի օգտագործումը

 

31. Նմանապես, եթե կազմակերպությունը իր ֆինանսական վիճակի մասին` ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների համար օգտագործում է ելակետային արժեքը իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում (տե՛ս Դ15 պարագրաֆը), կազմակերպության ՖՀՄՍ-ներով առաջին առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է բացահայտվեն`

ա) այն ներդրումների ելակետային արժեքների հանրագումարը, որոնց համար ելակետային արժեքը նախկին ՀԸՀՍ-ով դրանց հաշվեկշռային արժեքն է,

բ) այն ներդրումների ելակետային արժեքների հանրագումարը, որոնց համար ելակետային արժեքը իրական արժեքն է,

գ) նախկին ՀԸՀՍ-ով ներկայացված հաշվեկշռային արժեքների ճշգրտումների հանրագումարը:

 

Նավթային և գազային ակտիվների համար ելակետային արժեքի օգտագործումը

 

31Ա. Եթե կազմակերպությունը նավթային և գազային ակտիվների համար օգտագործում է Դ8Ա պարագրաֆի (բ) կետի ազատումը, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը և այն հիմքը, որով բաշխվել էին նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում որոշված հաշվեկշռային արժեքները:

 

Սակագնային կարգավորման ենթակա գործառնությունների համար ելակետային արժեքի օգտագործումը

 

31Բ. Եթե կազմակերպությունը սակագնային կարգավորման ենթակա գործառնությունների համար օգտագործում է Դ8Բ պարագրաֆի ազատումը, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը և այն հիմքը, որով նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում որոշվել էին հաշվեկշռային արժեքները:

 

Խիստ գերսղաճից հետո ելակետային արժեքի օգտագործումը

 

31Գ. Եթե կազմակերպությունը խիստ գերսղաճի պատճառով (տե՛ս Դ26-Դ30 պարագրաֆները) ընտրում է ակտիվները և պարտավորությունները չափել իրական արժեքով և իր ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվու-թյան մեջ այդ իրական արժեքն օգտագործել որպես ելակետային արժեք, ապա կազմակերպության ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է բացահայտեն, թե ինչպես և ինչու է կազմակերպությունն ունեցել և այնուհետև դադարել ունենալ այնպիսի ֆունկցիոնալ արժույթ, որն ունի ստորև նշված երկու առանձնահատկությունները`

ա)  այդ արժույթով գործարքներ և մնացորդներ ունեցող բոլոր կազմակերպությունների համար արժանահավատ ընդհանուր գների ինդեքս առկա չէ,

բ) տվյալ արժույթի և համեմատաբար կայուն արտարժույթի միջև փոխանակում առկա չէ:

 

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ

 

32. 23-րդ պարագրաֆի պահանջներին համապատասխանելու համար, եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 34-ի համաձայն ներկայացնում է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ իր ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված ժամանակաշրջանի մի հատվածի համար, կազմակերպությունը, ի լրումն ՀՀՄՍ 34-ի պահանջների, պետք է բավարարի հետևյալ պահանջները.

ա) այդպիսի միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններից յուրաքանչյուրը պետք է, եթե կազմակերպությունը ներկայացրել է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություն անմիջապես նախորդող ֆինանսական տարվա համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար, ներառի`

    (i) այդ համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ` նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն սեփական կապիտալի համաձայնեցումը այդ ամսաթվի դրությամբ` ՖՀՄՍ-ների համաձայն սեփական կապիտալին,

    (ii) այդ համադրելի միջանկյալ ժամանակաշրջանի համար (ընթացիկ և տվյալ ամսաթվի դրությամբ` տարեկան) ՖՀՄՍ-ների համաձայն իր ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքների համաձայնեցումը: Այդ համաձայնեցման համար սկզբնակետ պետք է լինի նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն նույն ժամանակաշրջանի ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքը կամ, եթե կազմակերպությունը այդպիսի ընդհանուր ֆինանսական արդյունքի մասով հաշվետվություն չի ներկայացրել, նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն շահույթը կամ վնասը,

բ) ի լրումն (ա) կետով պահանջվող համաձայնեցումների` ՀՀՄՍ 34-ի համաձայն կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություն-ներում ներառված ժամանակաշրջանի մի հատվածի համար առաջին միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունը պետք է ներառի 24-րդ պարագրաֆի (ա) և (բ) կետերում նկարագրված համաձայնեցումները (25 և 26 պարագրաֆներով պահանջվող մանրամասներով համալրված) կամ հղում կատարի այդ համաձայնեցումները պարունակող մեկ այլ հրապարակված փաստաթղթի,

գ)   եթե կազմակերպությունը փոխում է հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականությունը կամ սույն ՖՀՄՍ-ով նշված ազատումների օգտագործումը, ապա կազմակերպությունը պետք է պարզաբանի յուրաքանչյուր այդպիսի միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության մեջ կատարված փոփոխությունները 23-րդ պարագրաֆի համաձայն և վերանայի (ա) և (բ) կետերով պահանջվող համաձայնեցումները:

33. ՀՀՄՍ 34-ով պահանջվում են նվազագույն բացահայտումներ, որոնք հիմնված են այն ենթադրության վրա, որ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության օգտագործող-ներին հասանելի են նաև ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություն-ները: Սակայն ՀՀՄՍ 34-ով նաև պահանջվում է կազմակերպությունից բացահայտել «ցանկացած դեպք կամ գործարք, որոնք էական են` ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանը հասկանալու համար»: Ուստի, եթե առաջին անգամ որդեգրողը նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն իր ամենավերջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում չի բացահայտել ընթացիկ միջանկյալ ժամանակաշրջանը հասկանալու համար էական տեղեկատվությունը, նրա միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվության մեջ պետք է բացահայտվի այդ տեղեկատվությունը կամ հղում կատարվի այն ներառող մեկ այլ հրապարակված փաստաթղթի:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

34. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն, եթե իր ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները վերաբերում են 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջանին: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

35. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի Դ1 պարագրաֆի (ժդ) կետում և Դ23 պարագրաֆում ներկայացված փոփոխությունները 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այս փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

36. «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են 19-րդ պարագրաֆը, Գ1 պարագրաֆը և Գ4 պարագրաֆի (զ) և (է) կետերը: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այս փոփոխությունները պետք է կիրառվեն նաև այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

37. «Համախմբված և առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ով (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) փոփոխվել են Բ1 և Բ7 պարագրաֆները: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այս փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

38.  2008 թվականի մայիսին  հրապարակված «Դուստր կազմակերպությունների, համա-տեղ հսկվող կամ ասոցիացված կազմակերպությունների արժեքը» (ՖՀՄՍ 1-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով ավելացվել են 31-րդ պարագրաֆը, Դ1 պարագրաֆի (է) կետը, Դ14 և Դ15 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ պարագրաֆները 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը այդ պարագրաֆները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

39. 2008 թվականի մայիսին  հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստա-թղթով փոփոխվել է Բ7 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այս փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

39Ա. 2009 թվականի հուլիսին հրապարակված` «Լրացուցիչ ազատումներ առաջին անգամ որդեգրողների համար» (ՖՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով ավելացվել են 31Ա, Դ8Ա և Դ21Ա պարագրաֆները, և փոփոխվել են Դ1 պարագրաֆի (գ), (դ) և (ժբ) կետերը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

39Բ.   [Հանված է]

39Գ. «Ֆինանսական պարտավորությունների մարումը բաժնային գործիքներով» ՖՀՄՍՄԿ 19-ով ավելացվել է Դ25 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍՄԿ 19-ը:

39Դ.  [Հանված է]

39Ե.   2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստա-թղթով ավելացվել են 27Ա, 31Բ և Դ8Բ պարագրաֆները և փոփոխվել են 27, 32, Դ1(գ) և Դ8 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփո-խությունները 2011 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակա-շրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կազմակերպություններին, որոնք որդեգրել են ՖՀՄՍ-ները նախքան ՖՀՄՍ 1-ի ուժի մեջ մտնելը, կամ կիրառել են ՖՀՄՍ 1-ը նախորդ ժամանակաշրջանի համար, թույլատրվում է կիրառել Դ8 պարագրաֆի փոփոխությունը հետընթաց` փոփոխությունը ուժի մեջ մտնելուց հետո առաջին տարեկան ժամանակաշրջանի համար: Դ8 պարագրաֆը հետընթաց կիրառող կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը:

39Զ. [Հանված է]

39Է. [Հանված է]

39Ը.  2010 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված` «Խիստ գերսղաճ և առաջին անգամ որդեգրողների համար ֆիքսված ամսաթվերի վերացում» (ՖՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են Բ2, Դ1 և Դ20 պարագրաֆները և ավելացվել են 31Գ և Դ26-Դ30 պարագրաֆները: Կազմակերպութունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2011 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

39Թ.  2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ով և «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով  փոփոխվել են 31, Բ7, Գ1, Դ1, Դ14 և Դ15 պարագրաֆները և ավելացվել է Դ31 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

39Ժ.  2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ով  հանվել է 19-րդ պարագրաֆը, փոփոխվել են Հավելված Ա-ի իրական արժեքի սահմանումը, ինչպես նաև Դ15 և Դ20 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

39ԺԱ.  2011 թվականի հունիսին հրապարակված` «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածների ներկայացում» (ՀՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղ-թով փոփոխվել է 21-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է 2011 թվականի հունիսին փոփոխված ՀՀՄՍ 1-ը:

39ԺԲ.  «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ով (2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակ) փոփոխվել է Դ1 պարագրաֆը և հանվել են Դ10 և Դ11 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՀՀՄՍ 19-ը (2011 թվականի հունիսին փոփոխված տարբերակ):

39ԺԳ. «Մակաբացման ծախսումները բաց հանքի արտադրական փուլում» ՖՀՄՍՄԿ 20-ով ավելացվել է Դ32 պարագրաֆը և փոփոխվել է Դ1 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍՄԿ 20-ը:

39ԺԴ.  2012 թվականի մարտին հրապարակված «Պետական փոխառություններ» (ՖՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով ավելացվել են Բ1 պարագրաֆի (զ) կետը և Բ10-Բ12 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ պարագրաֆները 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

39ԺԵ. Պարագրաֆներ Բ10-ը և Բ11-ը վերաբերում են ՖՀՄՍ 9-ին: Եթե կազմակերպութ-յունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն, բայց դեռ չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, պարագրաֆներ Բ10-ում և Բ11-ում ՖՀՄՍ 9-ին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին կատարված հղումներ:

39ԺԶ. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթով ավելացվել են 4Ա-4Բ և 23Ա-23Բ պարագրաֆները: Կազմա-կերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

39ԺԷ. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է Դ23 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղա-քականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատում-ներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխութ-յունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

39ԺԸ. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 21-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղա-քականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատում-ներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն` 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կի-րառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխութ-յունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

39ԺԹ. 2012 թվականի հունիսին հրապարակված «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ», «Համատեղ պայմանավորվածություններ» և «Այլ կազմակեր-պություններում մասնակցության բացահայտում. անցման ուղեցույց» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 11-ի և ՖՀՄՍ 12-ի փոփոխություններ) փաստաթղթերով փոփոխվել է Դ31 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 11-ը (2012 թվականին փոփոխված տարբերակ):

39ԺԺ. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպութ-յուններ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են Դ16, Դ17 պարագրաֆները և Հավելված Գ-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է նաև կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում կատարված բոլոր փոփոխությունները միաժամանակ:

39ԺԺԱ. [Հանված է]

39ԺԺԲ. 2014 թվականի հունվարին հրապարակված «Կարգավորվող հետաձգված հաշիվ-ներ» ՖՀՄՍ 14-ով փոփոխվել է Դ8Բ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 14-ը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

39ԺԺԳ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Համատեղ գործունեություններում մաս-նակցությունների  ձեռքբերման հաշվառում» (ՖՀՄՍ 11-ի փոփոխություններ) փաս-տաթղթով փոփոխվել է Գ5 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանում կիրառում է «Համատեղ գործունեություններում մասնակ-ցությունների ձեռքբերման հաշվառում»   (ՖՀՄՍ 11-ի փոփոխություններ) փաստա-թղթից ՖՀՄՍ 11-ում համապատասխան փոփոխությունները, Գ5 պարագրաֆի փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

39ԺԺԴ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագ-րերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել է Դ1 պարագրաֆը, հանվել են Դ24 պարագրաֆը և այդ պարագրաֆի վերնագիրը, և ավելացվել են Դ34-Դ35 պարագրաֆները և այդ պարագրաֆների վերնագիրը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

39ԺԺԵ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 29, Բ1-Բ6, Դ1, Դ14, Դ15, Դ19 և Դ20 պարագրաֆները, հանվել են 39Բ, 39Է և 39ԺԺԱ պարագրաֆները և ավելացվել են 29Ա, Բ8-Բ8Է, Բ9, Դ19Ա-Դ19Գ, Դ33, Ե1 և Ե2 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

39ԺԺԶ.  2014 թվականի օգոստոսին հրապարակված «Բաժնեմասնակցության մեթոդը առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում» (ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է Դ14 պարագրաֆը և ավելացվել է Դ15Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

39ԱԱ.  [Հանված է]

39ԱԲ.  2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 30, Գ4, Դ1, Դ7, Դ8Բ և Դ9 պարագրաֆները, հանվել է Դ9Ա պարագրաֆը և ավելացվել են Դ9Բ-Դ9Ե պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

39ԱԳ.  «Արտարժույթով գործառնություններ և կանխավճարներ» ՖՀՄՍՄԿ 22-ով ավելաց-վել է Դ36 պարագրաֆը և փոփոխվել է Դ1 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍՄԿ 22-ը:

39ԱԴ.  2016 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելա-վումներ. 2014-2016 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 39ԺԲ և 39ԺԺ պարագ-րաֆները և հանվել են 39Դ, 39Զ, 39ԱԱ և Ե3-Ե7 պարագրաֆները: Կազմակեր-պությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար:

39ԱԵ.  2017 թվականի մայիսին հրապարակված «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել են Բ1 և Դ1 պարագրաֆները, հանվել է Դ4 պարագրաֆից առաջ նշված վերնագիրը և Դ4 պարագրաֆը և Բ12 պարագրաֆից հետո ավելացվել է վերնագիր և Բ13 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

39ԱԶ.  «Շահութահարկի հաշվառման մոտեցման անորոշություն»  ՖՀՄՍՄԿ 23-ով ավելացվել է Ե8 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍՄԿ 23-ը:

 

ՖՀՄՍ 1-ի (2003 թվականին հրապարակված տարբերակ) գործողության դադարեցումը

---

40. Սույն ՖՀՄՍ-ը փոխարինում է ՖՀՄՍ 1-ին (2003 թվականին հրապարակված և 2008 թվականի մայիսին փոփոխված տարբերակ):

 

Հավելված Ա

 

Տերմինների սահմանումներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է տվյալ ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվ	Այն ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի համար կազ­մակերպությունը ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան պատ­րաստվող իր առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացնում է ամբողջական համադրելի տեղեկատվություն համաձայն ՖՀՄՍ-ների:
ելակետային արժեք	Այն գումարն է, որը օգտագործվում է որպես սկզբնական արժեքի կամ ամորտիզացված արժեքի փոխարինող տվյալ ամսաթվի դրությամբ: Հետագա մաշվածությունը կամ ամորտիզացիան հաշվարկելիս ենթադրվում է, որ կազմակերպությունը սկզբնապես ճանաչել է ակտիվը կամ պարտավորությունը տվյալ ամսաթվի դրությամբ, և որ դրա սկզբնական արժեքը հավասար է ելակետային արժեքին:
իրական արժեք	Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շու­կա­յի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստաց­վեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանց­ման դիմաց (տե՛ս ՖՀՄՍ 13-ը):
ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան առաջին ֆինանսական հաշվետվություններ	Առաջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնցում կազմակերպությունը որդեգրում է Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտները (ՖՀՄՍ)` ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության վերաբերյալ բացահայտ և անվերապահ հայտարարության միջոցով:
ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան առաջին հաշվետու ժամանակաշրջան	Վերջին հաշվետու ժամանակաշրջանը, որը ներառված է կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում:
առաջին անգամ որդեգրող	Կազմակերպություն, որը ներկայացնում է իր` ՖՀՄՍ-ներին հա­մա­պա­տասխան առաջին ֆինանսական հաշվետվութ­յունները:
Ֆինանսական հաշվետվություն­ների միջազգային ստանդարտներ	Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստան­դարտների խորհրդի (ՀՀՄՍԽ) կողմից հրապարակված ստանդարտները և մեկնաբանությունները, որոնք բաղկացած են` ա) Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտներից, բ) Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտներից, գ) ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություններից դ) ՄՄԿ Մեկնաբանություններից1:
ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվություն	Կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ:
նախկին ՀԸՀՍ (Համընդհանուր ընդունված հաշվապահական սկզբունքներ)	Հաշվապահական հաշվառման հիմունքները, որոնք օգտագործվել են առաջին անգամ որդեգրողի կողմից ՖՀՄՍ-ները որդեգրելուց անմիջապես առաջ:

_______________________________________

¹ ՖՀՄՍ-ների սահմանումը փոփոխվել է 2010 թվականին ՖՀՄՍ Հիմնադրամի Սահմանադրության վերանայված տարբերակում ներկայացված անվանման հետ կապված փոփոխություններից հետո

 

Հավելված Բ

 

Այլ ՖՀՄՍ-ների հետընթաց կիրառման պահանջից բացառություններ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է տվյալ ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

Բ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի հետևյալ բացառությունները`

ա) ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ապաճանաչում (պարագրաֆներ Բ2 և Բ3),

բ) հեջի հաշվառում (պարագրաֆներ Բ4-Բ6),

գ) չհսկող բաժնեմասեր (պարագրաֆ Բ7),

դ)    ֆինանսական ակտիվների դասակարգում և չափում (պարագրաֆներ Բ8-Բ8Գ),

ե) ֆինանսական ակտիվների արժեզրկում (պարագրաֆներ Բ8Դ-Բ8Է),

զ) պարունակվող ածանցյալ գործիքներ (պարագրաֆ Բ9),

է) պետական փոխառություններ (պարագրաֆներ Բ10-Բ12), և

ը) ապահովագրության պայմանագրեր (պարագրաֆ Բ13):

 

Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ապաճանաչում

 

Բ2. Բացառությամբ պարագրաֆ Բ3-ով թույլատրված դեպքի` առաջին անգամ որդեգրողը պետք է ՖՀՄՍ 9-ով նախատեսված ապաճանաչման պահանջները առաջընթաց կիրառի ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ կամ դրանից հետո տեղի ունեցող գործարքների համար: Օրինակ, եթե առաջին անգամ որդեգրողը, նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ տեղի ունեցած գործարքի արդյունքում ապաճանաչել է ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվներ կամ ոչ ածանցյալ ֆինանսական պարտավորություններ, ապա այն չպետք է այդ ակտիվները և պարտավորությունները ճանաչի ՖՀՄՍ-ների համաձայն (եթե միայն դրանք չեն բավարարում ճանաչման չափանիշները ավելի ուշ տեղի ունեցած գործարքի կամ իրադարձության արդյունքում):

Բ3. Անկախ պարագրաֆ Բ2-ի դրույթներից` կազմակերպությունը կարող է հետընթաց կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի ապաճանաչման չափանիշները կազմակերպության կողմից ընտրված ամսաթվից սկսված` պայմանով, որ անցյալ գործարքների արդյունքում ապաճանաչվող ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների նկատմամբ ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման համար անհրաժեշտ տեղեկատվությունը ստացվել է այդ գործարքների մասով սկզբնական հաշվապահական հաշվառում իրականացնելու ժամանակ:

 

Հեջի հաշվառում

 

Բ4. Ինչպես պահանջվում է ՖՀՄՍ 9-ով, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է`

ա) չափի բոլոր ածանցյալ գործիքները իրական արժեքով,

բ) բացառի ածանցյալ գործիքներից առաջացող բոլոր հետաձգված վնասները և օգուտները, որոնք ներկայացվել են նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, կարծես դրանք ակտիվներ կամ պարտավորություններ էին:

Բ5. Կազմակերպությունը իր ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ չպետք է արտացոլի հեջավորման այնպիսի տեսակի հարաբերություն, որը ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն չի որակվում հեջի հաշվառման համար (օրինակ` հեջավորման բազմաթիվ հարաբերություններ, որոնցում հեջավորման գործիքը մեկուսի գրավոր օպցիոն է կամ զուտ տրված օպցիոն կամ, որոնցում հեջավորված հոդվածը զուտ դիրք է դրամական հոսքերի հեջում արտարժույթով ռիսկից տարբերվող մեկ այլ ռիսկի համար: Սակայն, եթե կազմակերպությունը նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն դասակարգել է զուտ դիրքը որպես հեջավորված հոդված, այն կարող է որպես հեջավորված հոդված ՖՀՄՍ-ների համաձայն դասակարգել այդ զուտ դիրքի բաղկացուցիչ առանձին հոդվածը, կամ որպես զուտ դիրք, եթե այն բավարարում է ՖՀՄՍ 9-ի 6.6.1 պարագրաֆի պահանջները` պայմանով, որ այն այդպես կվարվի ոչ ուշ, քան ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվին:

Բ6. Եթե մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը կազմակերպությունը դասակարգել է գործարքը որպես հեջ, բայց հեջը չի բավարարում ՖՀՄՍ 9-ով հեջի հաշվառման պայմանները, կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.6 և 6.5.7 պարագրաֆները` հեջի հաշվառումը դադարեցնելու համար: Մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը ձեռնարկված գործարքները չպետք է հետընթաց կերպով դասակարգվեն որպես հեջ:

 

Չհսկող բաժնեմասեր

 

Բ7.  Առաջին անգամ որդեգրողը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվից հետո պետք է առաջընթաց կիրառի  ՖՀՄՍ 10-ի հետևյալ պահանջները`

ա) Բ94 պարագրաֆի պահանջը, որ ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքը վերագրվում է մայր կազմակերպության սեփականատերերին և չհսկող բաժնեմասերին, նույնիսկ եթե դրա արդյունքում չհսկող բաժնեմասերն ունենում են բացասական մնացորդ,

բ) 23-րդ և Բ96 պարագրաֆների պահանջները, որոնք վերաբերում են դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության սեփականության բաժնեմասի փոփոխություններին, որի արդյունքում տեղի չի ունենում հսկողության կորուստ,

գ) Բ97-Բ99 պարագրաֆների պահանջները, որոնք վերաբերում են դուստր կազմակերպության նկատմամբ հսկողության կորստի հաշվառմանը, և «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի 8Ա պարագրաֆի` դրան առնչվող պահանջները:

Սակայն, եթե առաջին անգամ որդեգրողը որոշում է ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառել հետընթաց` անցյալ բիզնեսի միավորումների համար, ապա այն նաև պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ)` համաձայն սույն ՖՀՄՍ-ի Գ1 պարագրաֆի:

 

Ֆինանսական գործիքների դասակարգում և չափում

 

Բ8. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք ֆինանսական ակտիվը բավարարում է ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2 պարագրաֆի պայմանները կամ ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2Ա պարագրաֆի պայմանները` հիմնվելով ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա փաստերի և հանգամանքների վրա:

Բ8Ա. Եթե գործնականում հնարավոր չէ գնահատել դրամային տարրի փոփոխված ժամանակային արժեքը ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.9Բ-Բ4.1.9Դ պարագրաֆների համաձայն` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ եղած փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, կազմակերպությունը պետք է գնահատի այդ ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերի հատկանիշները ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ եղած փաստերի և հանգամանքների հիման վրա` առանց հաշվի առնելու այն պահանջները, որոնք վերաբերում են ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.9Բ-Բ4.1.9Դ պարագրաֆների դրամային տարրի ժամանակային արժեքի փոփոխությանը: (Այս դեպքում կազմակերպությունը պետք է նաև կիրառի ՖՀՄՍ 7-ի 42ԺԸ պարագրաֆը, բայց «ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.4 պարագրաֆ»-ին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն` նկատի ունենալով սույն պարագրաֆը, իսկ «ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչում»-ին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն` նկատի ունենալով «ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ»):

Բ8Բ. Եթե գործնականում հնարավոր չէ գնահատել` արդյոք վաղավճար հատկանիշի իրական արժեքը ոչ նշանակալի է ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.12 պարագրաֆի (գ) կետի համաձայն` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ եղած փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, կազմակերպությունը պետք է գնահատի այդ ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերի հատկանիշները ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ եղած փաստերի և հանգամանքների հիման վրա` առանց հաշվի առնելու ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.12 պարագրաֆի վաղավճար հատկանիշների բացառությունը: (Այս դեպքում կազմակերպությունը պետք է նաև կիրառի ՖՀՄՍ 7-ի 42ԺԹ պարագրաֆը, բայց «ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.5 պարագրաֆ»-ին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն` նկատի ունենալով սույն պարագրաֆը, իսկ «ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչում»-ին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն` նկատի ունենալով «ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ»):

Բ8Գ.  Եթե կազմակերպության համար գործնականում հնարավոր չէ (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 8-ում) հետընթաց կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը, ապա ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ պետք է լինի ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ այդ ֆինանսական ակտիվի կամ այդ ֆինանսական ակտիվի նոր ամորտիզացված արժեքի նոր համախառն հաշվեկշռային արժեքը:

 

Ֆինանսական ակտիվների արժեզրկում

 

Բ8Դ.  Կազմակերպությունը պետք է հետընթաց կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի 5.5 Բաժնի արժեզրկման պահանջները` հաշվի առնելով Բ8Ե-Բ8Է և Ե1-Ե2 պարագրաֆները:

Բ8Ե.  ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է օգտագործի ողջամիտ և հավաստի տեղեկատվություն, որը մատչելի է առանց ավելորդ ծախսի կամ ջանքի` որոշելու ֆինանսական գործիքների` սկզբնապես ճանաչվելու ամսաթվի դրությամբ (կամ փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորությունների պայմանագրերի համար, այն ամսաթվին, երբ կազմակերպությունը դարձել է անփոփոխելի հանձնառության կողմ` ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.6 պարագրաֆի համաձայն)  պարտքային ռիսկը և դա ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ պարտքային ռիսկի հետ համեմատելու համար (տե՛ս նաև ՖՀՄՍ 9-ի Բ7.2.2-Բ7.2.3 պարագրաֆները):

Բ8Զ. Որոշելիս, թե արդյոք սկզբնական ճանաչման պահից ի վեր պարտքային ռիսկում եղել է նշանակալի աճ, կազմակերպությունը կարող է կիրառել`

ա) ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.10 և Բ5.5.22-Բ5.5.24 պարագրաֆների պահանջները, և

բ) ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.11 պարագրաֆի անհերքելի ենթադրությունը այն պայմանագրային վճարումների համար, որոնք ժամկետանց են ավելի քան 30 օրը, եթե կազմակերպությունը  արժեզրկման պահանջները կիրառելու է` որոշակիացնելով այդ ֆինանսական գործիքների համար սկզբնական ճանաչման պահից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ` ժամկետանց տեղեկատվության հիման վրա:

Բ8Է.  Եթե, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, որոշելիս, թե արդյոք եղել է ֆինանսական գործիքի սկզբնական ճանաչման պահից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ, կպահանջվի ավելորդ ծախս կամ ջանք, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի գնահատված պահուստ այն գումարով, որը հավասար է ամբողջ ժամանակահատվածում անկնկալվող պարտքային կորուստներին` յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ` մինչև ֆինանսական գործիքի ապաճանաչումը (եթե այդ ֆինանսական գործիքը հաշվետու ամսաթվի դրությամբ չի բնութագրվում ցածր պարտքային ռիսկով, որի դեպքում կիրառվում է Բ8Զ պարագրաֆի  (ա) կետը):

 

Պարունակվող ածանցյալ գործիքներ

 

Բ9. Առաջին անգամ որդեգրողը պետք է գնահատի, թե արդյոք պահանջվում է առանձնացնել պարունակվող ածանցյալ գործիքը հիմնական պայմանագրից և այն հաշվառել որպես ածանցյալ գործիք, հիմնվելով այն պայմանների վրա, որոնք գոյություն են ունեցել նրա` առաջին անգամ պայմանագրի կողմ դառնալու և ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.3.11 պարագրաֆի համաձայն պայմանագրի գնահատման վերանայում պահանջող ամսաթվերից ավելի ուշի դրությամբ:

 

Պետական փոխառություններ

 

Բ10. Առաջին անգամ որդեգրողը ստացված բոլոր պետական փոխառությունները պետք է դասակարգի որպես ֆինանսական պարտավորություն կամ բաժնային գործիք` «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի համաձայն: Բացառությամբ, երբ պարագրաֆ Բ11-ով թույլատրվում է, առաջին անգամ որդեգրողը պետք է կիրառի «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի և «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20-ի պահանջները առաջընթաց` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ եղած պետական փոխառությունների համար և չպետք է ճանաչի շուկայականից ցածր տոկոսադրույքով պետական փոխառության համապատասխան հատուցումը որպես պետական շնորհ: Հետևաբար, եթե առաջին անգամ որդեգրողը, իր նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, չի ճանաչել և չափել շուկայականից ցածր տոկոսադրույքով պետական փոխառություն ՖՀՄՍ պահանջներին համապատասխան հիմունքով, այն պետք է ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ իր նախկին ՀԸՀՍ-ի փոխառության հաշվեկշռային արժեքը օգտագործի որպես ֆինանսական վիճակի մասին սկզբնական ՖՀՄՍ հաշվետվությունում փոխառության հաշվեկշռային արժեք: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ը նման փոխառությունների չափման համար` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվից հետո:

Բ11. Չնայած պարագրաֆ Բ10-ին` կազմակերպությունը կարող է կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի և ՀՀՄՍ 20-ի պահանջները հետընթաց` ցանկացած պետական փոխառության համար, որը սկզբնավորվել (առաջացել) է նախքան ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը, պայմանով, որ այդ կերպ վարվելու համար անհրաժեշտ տեղեկատվությունը ձեռք է բերվել այդ փոխառությունը սկզբնական հաշվառման ժամանակ:

Բ12. Բ10 և Բ11 պարագրաֆների պահանջները և ուղեցույցը չեն արգելում կազմակերպությանը օգտագործել Դ19-Դ19Գ պարագրաֆներում նկարագրված բացառությունները, որոնք վերաբերում են իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով նախկինում ճանաչված ֆինանսական գործիքների նախորոշմանը:

 

Ապահովագրության պայմանագրեր

 

Բ13.  Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ի Հավելված Գ-ի Գ1-Գ24 և Գ28 պարագրաֆների անցման դրույթները այն պայմանագրերի համար, որոնք գտնվում են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում: ՖՀՄՍ 17-ի այդ պարագրաֆներում անցման ամսաթվին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվ:

 

Հավելված Գ

 

Բիզնեսի միավորումների համար նախատեսված ազատումներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է տվյալ ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի հետևյալ պահանջները այն բիզնեսի միավորումների համար, որոնք կազմակերպությունը ճանաչել է մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը: Սույն Հավելվածը պետք է կիրառվի միայն բիզնեսի միավորումների համար, որոնք գտնվում են «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի գործողության ոլորտում:

Գ1. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է որոշել հետընթաց չկիրառել ՖՀՄՍ 3-ը անցյալ բիզնեսի միավորումների (մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը տեղի ունեցած բիզնեսի միավորումներ) համար: Սակայն, եթե առաջին անգամ որդեգրողը ՖՀՄՍ 3-ի պահանջներին հետևելու նպատակով վերաներկայացնում է որևէ բիզնեսի միավորում, այն պետք է վերաներկայացնի դրանից ուշ տեղի ունեցած բոլոր բիզնեսի միավորումները, ինչպես նաև այդ նույն ամսաթվից սկսած պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 10-ը: Օրինակ, եթե առաջին անգամ որդեգրողը որոշում է վերաներկայացնել բիզնեսի միավորում, որը տեղի է ունեցել 20X6 թվականի հունիսի 30-ին, այն պետք է վերաներկայացնի բոլոր բիզնեսի միավորումները, որոնք տեղի են ունեցել 20X6 թվականի հունիսի 30-ի և ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում, ինչպես նաև 20X6 թվականի հունիսի 30-ից սկսած պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 10-ը:

Գ2. Կազմակերպության համար պարտադիր չէ հետընթաց կիրառել «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ը` մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը տեղի ունեցած բիզնեսի միավորումներում առաջացող իրական արժեքի ճշգրտումների և գուդվիլի համար: Եթե կազմակերպությունը հետընթաց չի կիրառում ՀՀՄՍ 21-ը այդ իրական արժեքի ճշգրտումների և գուդվիլի համար, այն պետք է մեկնաբանի դրանք որպես այդ կազմակերպության ակտիվներ և պարտավորություններ, և ոչ թե որպես ձեռք բերված կազմակերպության ակտիվներ և պարտավորություններ: Հետևաբար, այդ գուդվիլը և իրական արժեքի ճշգրտումները կա՛մ արդեն արտահայտված են կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով, կա՛մ օտարերկրյա արժույթով արտահայտված ոչ դրամային հոդվածներ են, որոնք ներկայացվել են` օգտագործելով նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն կիրառված փոխարժեքը:

Գ3. Կազմակերպությունը կարող է ՀՀՄՍ 21-ը հետընթաց կիրառել իրական արժեքի ճշգրտումների և գուդվիլի համար`

ա) բոլոր այն բիզնեսի միավորումների դեպքում, որոնք տեղի են ունեցել մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը, Կամ

բ) բոլոր այն բիզնեսի միավորումների դեպքում, որոնք կազմակերպությունը որոշել է վերաներկայացնել ՖՀՄՍ 3-ի պահանջներին հետևելու նպատակով, ինչպես թույլատրված է վերը ներկայացված Գ1 պարագրաֆում:

Գ4. Եթե առաջին անգամ որդեգրողը ՖՀՄՍ 3-ը հետընթաց չի կիրառում անցյալ բիզնեսի միավորման համար, դրա հետևանքները այդ բիզնեսի միավորման համար հետևյալն են`

ա) առաջին անգամ որդեգրողը պետք է պահպանի նույն դասակարգումը (որպես իրավաբանորեն/օրինական ձեռք բերողի կողմից ձեռքբերում, կամ իրավաբանորեն/օրինական ձեռք բերվողի կողմից հակադարձ ձեռքբերում, կամ շահերի միավորում), ինչ իր` նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ֆինանսական հաշվետվություններում,

բ) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առաջին անգամ որդեգրողը պետք է ճանաչի իր այն բոլոր ակտիվներն ու պարտավորությունները, որոնք ձեռք է բերել կամ ստանձնել է անցյալ բիզնեսի միավորման արդյունքում, բացառությամբ`

    (i) նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ապաճանաչված որոշ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների (տե՛ս պարագրաֆ Բ2-ը),

   (ii) ակտիվների` ներառյալ գուդվիլը, և պարտավորությունների, որոնք չեն ճանաչվել ձեռք բերողի` նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ֆինանսական վիճակի մասին համախմբված հաշվետվության մեջ, ինչպես նաև չէին բավարարի ձեռք բերվողի ֆինանսական վիճակի մասին առանձին հաշվետվության մեջ ճանաչման չափանիշները` ՖՀՄՍ-ների համաձայն (տե՛ս ստորև (զ)-(թ) կետերը),

Առաջին անգամ որդեգրողը պետք է ճանաչի դրա արդյունքում առաջացած ցանկացած փոփոխություն` ճշգրտելով չբաշխված շահույթը (կամ, համապատասխան դեպքերում, սեփական կապիտալի որևէ այլ դաս), եթե միայն փոփոխությունը արդյունք չէ նախկինում գուդվիլի մեջ ներառված ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման (տե՛ս ստորև (է)(i) կետերը):

գ) առաջին անգամ որդեգրողը ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով իր սկզբնական հաշվետվությունից պետք է բացառի նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ճանաչված ցանկացած հոդված, որը չի բավարարում ՖՀՄՍ-ների համաձայն որպես ակտիվ կամ պարտավորություն ճանաչման չափանիշները: Առաջին անգամ որդեգրողը պետք է հաշվառի դրա արդյունքում առաջացող փոփոխությունը հետևյալ կերպ`

    (i) առաջին անգամ որդեգրողը կարող է անցյալ բիզնեսի միավորումը դասակարգած լինել որպես ձեռքբերում և որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչած լինել մի հոդված, որը չի բավարարում ակտիվի ճանաչման չափանիշները` համաձայն «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի: Այն պետք է վերադասակարգի այդ հոդվածը (նաև, առկայության դեպքում, դրա հետ կապված հետաձգված հարկը և չհսկհսկող բաժնեմասերը)` ներկայացնելով որպես գուդվիլի մաս (եթե միայն նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն այն չի նվազեցրել գուդվիլը ուղղակիորեն սեփական կապիտալից, տե՛ս ստորև (է)(i) և (թ) կետերը),

    (ii) առաջին անգամ որդեգրողը պետք է արդյունքում առաջացող բոլոր այլ փոփոխությունները ճանաչի չբաշխված շահույթում²,

_________________________________________

² Այդպիսի փոփոխությունները ներառում են ոչ նյութական ակտիվներից բացառման կամ որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչման վերադասակարգումները, եթե նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն գուդվիլը չի ճանաչվել որպես ակտիվ: Այդպես լինում է, եթե, համաձայն նախկին ՀԸՀՍ-ի, կազմակերպությունըª (ա) գուդվիլը նվազեցրել է ուղղակիորեն սեփական կապիտալից, կամ (բ) ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումը չի դիտարկել որպես ձեռքբերում

 

դ) ՖՀՄՍ-ները պահանջում են որոշ ակտիվների և պարտավորությունների հետագա չափում մի հիմունքով, որը հիմնված չէ սկզբնական արժեքի վրա, օրինակ` իրական արժեքով: Առաջին անգամ որդեգրողը պետք է այդ ակտիվները և պարտավորությունները այդ հիմունքով չափի ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով իր սկզբնական հաշվետվություն մեջ, նույնիսկ եթե դրանք ձեռք է բերել կամ ստանձնել է անցյալ բիզնեսի միավորման ժամանակ: Դրա արդյունքում առաջացող հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած փոփոխություն այն պետք է ճանաչի` ճշգրտելով չբաշխված շահույթը (կամ, համապատասխան դեպքերում, սեփական կապիտալի որևէ այլ դաս), և ոչ թե գուդվիլը,

ե) բիզնեսի միավորումից անմիջապես հետո, այդ բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների` նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն հաշվեկշռային արժեքը պետք է համարվի ՖՀՄՍ-ների համաձայն դրանց ելակետային արժեք այդ ամսաթվի դրությամբ: Եթե ՖՀՄՍ-ները պահանջում են այդ ակտիվների և պարտավորությունների` արժեքի վրա հիմնված չափում ավելի ուշ ամսաթվի դրությամբ, բիզնեսի միավորման ամսաթվից հետո արժեքի վրա հիմնված մաշվածության կամ ամորտիզացիայի հաշվարկման համար որպես հիմք պետք է ընդունվի այդ ելակետային արժեքը,

զ) եթե անցյալ բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ակտիվը կամ ստանձնած պարտավորությունը նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն չի ճանաչվել, ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ այն չի ունենում զրոյական ելակետային արժեք: Փոխարենը` ձեռք բերողը պետք է այն ճանաչի և չափի ֆինանսական վիճակի մասին իր համախմբված հաշվետվության մեջ այն հիմունքով, որը ՖՀՄՍ-ներով կպահանջվեր ձեռք բերվողի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ: Որպես ցուցադրական օրինակ` եթե ձեռք բերողը, իր նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, չէր կապիտալացրել անցյալ բիզնեսի (որում ձեռք բերողը վարձակալ էր) միավորման ժամանակ ձեռք բերված վարձակալությունները, այն պետք է կապիտալացնի այդ վարձակալությունները իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, քանի որ, ըստ «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ի` ձեռք բերվողից այդպես կպահանջվեր վարվել իր ՖՀՄՍ-ներով ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ: Նմանապես, եթե ձեռք բերողը, իր նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, չէր ճանաչել պայմանական պարտավորությունը, որը դեռևս առկա է ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, ձեռք բերողը պետք է այդ պայմանական պարտավորությունը ճանաչի այդ ամսաթվի դրությամբ, եթե միայն «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ով չի արգելվում դրա ճանաչումը ձեռք բերվողի ֆինանսական հաշվետվություններում: Եվ հակառակը` եթե ակտիվը կամ պարտավորությունը, նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, ներառվել էր գուդվիլի մեջ, բայց ՖՀՄՍ 3-ի համաձայն կճանաչվեր առանձին, այդ ակտիվը կամ պարտավորությունը մնում է գուդվիլի մեջ, եթե միայն ՖՀՄՍ-ներով չպահանջվի դրա ճանաչումը ձեռք բերվողի ֆինանսական հաշվետվություններում,

է) ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը պետք է լինի նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն դրա հաշվեկշռային արժեքը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, հետևյալ երկու ճշգրտումներից հետո`

    (i) եթե պահանջվում է վերը ներկայացված (գ)(i)-ով, առաջին անգամ որդեգրողը պետք է ավելացնի գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը, երբ նա վերադասակարգում է մի հոդվածի, որը նա նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ճանաչել էր որպես ոչ նյութական ակտիվ: Նմանապես, եթե վերը ներկայացված (զ) կետով պահանջվում է, որ առաջին անգամ որդեգրողը ճանաչի ոչ նյութական ակտիվ, որը նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ներառվել էր գուդվիլում, առաջին անգամ որդեգրողը պետք է համապատասխան կերպով նվազեցնի գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը (և, եթե կիրառելի է, ճշգրտի հետաձգված հարկը և չհսկող բաժնեմասերը),

    (ii) անկախ այն հանգամանքից, արդյոք առկա է որևէ վկայություն առ այն, որ գուդվիլը կարող է արժեզրկված լինել` առաջին անգամ որդեգրողը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 36-ը` ստուգելու գուդվիլը արժեզրկման տեսանկյունից` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, և ճանաչելու դրա արդյունքում առաջացած ցանկացած արժեզրկման կորուստ չբաշխված շահույթում (կամ, եթե այդպես պահանջվում է ՀՀՄՍ 36-ով, վերագնահատման պահուստում): Արժեզրկման տեսանկյունից ստուգումը պետք է հիմնված լինի ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա պայմանների վրա,

ը) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքում այլ ճշգրտումներ չպետք է կատարվեն: Օրինակ` առաջին անգամ որդեգրողը չպետք է վերաներկայացնի գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը`

    (i) բացառելու համար այդ բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված անավարտ հետազոտությունը և մշակումը (եթե միայն դրա հետ կապված ոչ նյութական ակտիվը չի բավարարում ՀՀՄՍ 38-ի համաձայն ձեռք բերվողի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ ճանաչման չափանիշները),

    (ii) ճշգրտելու համար գուդվիլի նախկին ամորտիզացիան,

    (iii) հակադարձելու համար գուդվիլի այն ճշգրտումները, որոնք ՖՀՄՍ 3-ով չէին թույլատրվի, սակայն կատարվել են նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն` բիզնեսի միավորման ամսաթվի և ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում ակտիվներում և պարտավորու-թյուններում կատարված ճշգրտումների պատճառով,

թ) եթե առաջին անգամ որդեգրողը նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն ճանաչել է գուդվիլը որպես սեփական կապիտալից նվազեցում.

    (i) այն չպետք է ճանաչի այդ գուդվիլը ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով իր սկզբնական հաշվետվության մեջ: Ավելին` նա չպետք է վերադասակարգի այդ գուդվիլը շահույթի կամ վնասի միջոցով, եթե օտարի դուստր կազմակերպությունը կամ եթե արժեզրկվի դուստր կազմակերպությունում ներդրումը,

    (ii) ձեռքբերման հատուցման վրա ազդող` պայմանական դեպքի հետագա հանգուցալուծումից առաջացող ճշգրտումները պետք է ճանաչվեն չբաշխված շահույթում,

ժ) իր նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն` առաջին անգամ որդեգրողը կարող է համախմբած չլինել անցյալ բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված դուստր կազմակերպությունը (օրինակ` քանի որ մայր կազմակերպությունը, նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն, այն չի դիտարկել որպես դուստր կազմակերպություն կամ չի պատրաստել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ): Առաջին անգամ որդեգրողը պետք է ճշգրտի դուստր կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները` դրանք վերափոխելով այն գումարների, որոնք ՖՀՄՍ-ներով կպահանջվեին դուստր կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ: Գուդվիլի ելակետային արժեքը հավասար է ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ ստորև նշվածների միջև տարբերությանը`

    (i) այդ ճշգրտված հաշվեկշռային արժեքներում մայր կազմակերպության մասնակցություն,

    (ii) մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում` դուստր կազմակերպությունում իր ներդրման արժեք,

ժա) չհսկող բաժնեմասերի և հետաձգված հարկի չափումը բխում է այլ ակտիվների և պարտավորությունների չափումից: Հետևաբար, ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների վերը նշված ճշգրտումները ազդում են չհսկող բաժնեմասերի և հետաձգված հարկի վրա:

Գ5. Անցյալ բիզնեսի միավորումների դեպքում ազատումը կիրառվում է նաև ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումների, համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցությունների և համատեղ գործունեություններում մասնակցությունների (եթե համատեղ գործունեությունը կազմում է բիզնես, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում) անցյալ ձեռքբերումների համար: Ավելին` Գ1 պարագրաֆի մասով ընտրված ամսաթիվը հավասարապես կիրառվում է բոլոր այդպիսի ձեռքբերումների համար:

 

Հավելված Դ

 

Այլ ՖՀՄՍ-ներից ազատումներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է տվյալ ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

Դ1. Կազմակերպությունը կարող է որոշել կիրառել հետևյալ ազատումներից մեկը կամ մի քանիսը`

ա) բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ (պարագրաֆներ Դ2 և Դ3),

բ) [հանված է]

գ) ելակետային արժեք (պարագրաֆներ Դ5 - Դ8Բ),

դ) վարձակալություն (պարագրաֆներ Դ9 և Դ9Բ-Դ9Ե),

ե) [հանված է]

զ) վերահաշվարկման կուտակային տարբերություններ (պարագրաֆներ Դ12 և Դ13),

է) դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումներ (պարագրաֆներ Դ14-Դ15Ա),

ը) դուստր կազմակերպությունների, ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների ակտիվներ և պարտավորություններ (պարագրաֆներ Դ16 և Դ17),

թ) բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ (պարագրաֆ Դ18),

ժ) նախկինում ճանաչված ֆինանսական գործիքների նախատեսում (պարագրաֆներ Դ19-Դ19Գ),

ժա) սկզբնական ճանաչման ժամանակ ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքով չափումը (պարագրաֆ Դ20),

ժբ) հիմնական միջոցների արժեքում ներառված ապագործարկման գծով պարտավորություններ (պարագրաֆներ Դ21 և Դ21Ա),

ժգ) «Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ» ՖՀՄՍՄԿ 12-ի համաձայն հաշվառվող ֆինանսական ակտիվներ կամ ոչ նյութական ակտիվներ (պարագրաֆ Դ22),

ժդ) փոխառության ծախսումներ (պարագրաֆ Դ23),

ժե) պատվիրատուներից ակտիվների փոխանցում (պարագրաֆ Դ24),

ժզ) ֆինանսական պարտավորությունների մարումը սեփական կապիտալի գործիքներով (պարագրաֆ Դ25),

ժէ) խիստ գերսղաճ (պարագրաֆներ Դ26-Դ30),

ժը) համատեղ պայմանավորվածություններ (պարագրաֆ Դ31),

ժթ) բաց հանքի արտադրական փուլի թափոնների հանման գծով ծախսումներ (պարագրաֆ Դ23),

ժժ) ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի պայմանագրերի նախորոշում (պարագրաֆ Դ33),

ժժա) հասույթ (պարագրաֆներ Դ34 և Դ35), և

ժժբ) արտարժույթով գործառնություններ և կանխավճարներ  (պարագրաֆ Դ36):

Կազմակերպությունը չպետք է սույն ազատումները համանմանության կարգով կիրառի այլ հոդվածների համար:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ

 

Դ2. Խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ առաջին անգամ որդեգրողը «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ը կիրառի 2002 թվականի նոյեմբերի 7-ին կամ դրանից առաջ տրամադրված բաժնային գործիքների համար: Նաև խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ առաջին անգամ որդեգրողը ՖՀՄՍ 2-ը կիրառի 2002 թվականի նոյեմբերի 7-ից հետո տրամադրված բաժնային այն գործիքների համար, որոնց մասով իրավունքները առաջացել են մինչև նշվածներից առավել ուշ ամսաթիվը. (ա) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվ, և (բ) 2005 թվականի հունվարի 1: Սակայն, եթե առաջին անգամ որդեգրողը որոշում է ՖՀՄՍ 2-ը կիրառել այդպիսի բաժնային գործիքների նկատմամբ, այն կարող է այդպես վարվել, միայն եթե կազմակերպությունը հրապարակայնորեն բացահայտել է այդ բաժնային գործիքների իրական արժեքը չափման ամսաթվի դրությամբ, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 2-ում: Բաժնային գործիքների բոլոր տրամադրումների համար, որոնց մասով ՖՀՄՍ 2-ը չի կիրառվել (օրինակ` 2002 թվականի նոյեմբերի 7-ին կամ դրանից առաջ տրամադրված բաժնային գործիքներ), առաջին անգամ որդեգրողը պետք է, այնուամենայնիվ, բացահայտի ՖՀՄՍ 2-ի 44 և 45 պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվությունը: Եթե առաջին անգամ որդեգրողը փոփոխում է բաժնային այն գործիքների տրամադրման պայմանները, որոնց համար չեն կիրառվել ՖՀՄՍ 2-ի պահանջները, կազմակերպությունից չի պահանջվում կիրառել ՖՀՄՍ 2-ի 26-29 պարագրաֆները, եթե փոփոխությունը տեղի է ունեցել մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը:

Դ3. Խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ առաջին անգամ որդեգրողը ՖՀՄՍ 2-ը կիրառի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներից առաջացած այն պարտավորությունների համար, որոնք մարվել են մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը: Նաև խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում, որ առաջին անգամ որդեգրողը ՖՀՄՍ 2-ը կիրառի այն պարտավորությունների համար, որոնք մարվել են մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը: Այն պարտավորությունների համար, որոնց մասով կիրառվում է ՖՀՄՍ 2-ը, առաջին անգամ որդեգրողից չի պահանջվում վերաներկայացնել համադրելի տեղեկատվությունը այնքանով, որքանով այդ տեղեկատվությունը վերաբերում է մինչև 2002 թվականի նոյեմբերի 7-ն ընկած ժամանակաշրջանին կամ ամսաթվին:

Դ4. [Հանված է]

 

Ելակետային արժեք

 

Դ5. Կազմակերպությունը կարող է որոշել ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ հիմնական միջոցների միավորը չափել իրական արժեքով և այդ իրական արժեքը օգտագործել որպես այդ ամսաթվի դրությամբ դրա ելակետային արժեք:

Դ6. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է որոշել օգտագործել հիմնական միջոցի միավորի` նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն վերագնահատումը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի կամ դրան նախորդող ամսաթվի դրությամբ` որպես վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ ելակետային արժեք, եթե վերագնահատումը այդ վերագնահատման ամսաթվի դրությամբ եղել է ընդհանուր առմամբ համադրելի`

ա) իրական արժեքի հետ, կամ

բ) ՖՀՄՍ-ների համաձայն արժեքի կամ ամորտիզացված արժեքի հետ` ճշգրտված, օրինակ, ընդհանուր կամ հատուկ գների ինդեքսի փոփոխություններն արտացոլելու նպատակով:

Դ7. Դ5 և Դ6 պարագրաֆներում ներկայացված ընտրության հնարավորություններն առկա են նաև`

ա) ներդրումային գույքի համար, եթե կազմակերպությունը որոշում է օգտագործել «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ով նախատեսված ինքնարժեքի մոդելը,

աա) օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների համար («Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16), և

բ) ոչ նյութական ակտիվների համար, որոնք բավարարում են`

    (i) ՀՀՄՍ 38-ով նախատեսված ճանաչման չափանիշները (ներառյալ սկզբնական արժեքի արժանահավատ չափումը),

    (ii) ՀՀՄՍ 38-ով նախատեսված վերագնահատման չափանիշները (ներառյալ գործող շուկայի առկայությունը):

Կազմակերպությունը չպետք է օգտվի ընտրության այս հնարավորությունից այլ ակտիվների կամ պարտավորությունների համար:

Դ8. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն որոշած լինել ելակետային արժեք` իր ակտիվների և պարտավորությունների մի մասի կամ բոլորի համար` դրանք իրական արժեքով չափելով որոշակի ամսաթվի դրությամբ` կապված որևէ իրադարձության հետ, ինչպես, օրինակ, մասնավորեցումն է կամ առաջնային հանրային առաջարկը.

ա)  եթե չափման ամսաթիվը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվին է կամ մինչև դա, ապա կազմակերպությունը կարող է այդպիսի իրադարձություններից բխող իրական արժեքով չափումները օգտագործել որպես ՖՀՄՍ-ների նպատակով ելակետային արժեք` այդ չափման ամսաթվի դրությամբ,

բ)   եթե չափման ամսաթիվը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվից հետո է, սակայն ՖՀՄՍ-ներով առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ընդգրկող ժամանակաշրջանի ընթացքում, ապա իրադարձություններից բխող իրական արժեքով չափումները կարող են օգտագործվել որպես ելակետային արժեք, երբ այդ իրադարձությունը տեղի է ունենում: Կազմակերպությունը դրա հետ կապված ճշգրտումներն ուղղակիորեն պետք է ճանաչի չբաշխված շահույթում` (կամ սեփական կապիտալի այլ բաժնում, եթե տեղին է) չափման ամսաթվի դրությամբ: ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, կազմակերպությունը կամ պետք է սահմանի ելակետային արժեքը` կիրառելով Դ5-Դ7 պարագրաֆներում ներկայացված չափանիշերը, կամ պետք է չափի ակտիվները և պարտավորությունները` սույն ՖՀՄՍ-ի այլ պահանջների համաձայն:

Դ8Ա. Համաձայն որոշ ազգային հաշվապահական հաշվառման պահանջների` նավթային և գազային հանքավայրերը հետախուզման և մշակման ծախսումները մշակման և արտադրության փուլերում հաշվառվում են այնպիսի ծախսումային կենտրոններում, որոնք ընդգրկում են ընդարձակ աշխարհագրական տարածքներում գտնվող բոլոր հանքավայրերը: Առաջին անգամ որդեգրողը, որն օգտագործում է նման հաշվառում նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում, կարող է, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, նավթային և գազային ակտիվների չափման համար ընտրել հետևյալ հիմքը`

ա) հետախուզման և գնահատման ակտիվները կազմակերպության նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում որոշված գումարով,

բ) մշակման կամ արտադրության փուլերում գտնվող ակտիվները կազմակերպության նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում ծախսումային կենտրոնի համար որոշված գումարով: Կազմակերպությունը պետք է այս գումարը ծախսումային կենտրոնների հիմքում ընկած ակտիվների վրա բաշխի համամասնորեն` օգտագործելով այդ ամսաթվի դրությամբ պաշարների ծավալները կամ պաշարների արժեքները:

Կազմակերպությունը ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ պետք է արժեզրկված լինելու տեսանկյունից ստուգի հետախուզման և գնահատման ակտիվները և մշակման ու արտադրության փուլում գտնվող ակտիվները` համաձայն «Օգտակար հանածոների հետախուզում և գնահատում» ՖՀՄՍ 6-ի կամ ՀՀՄՍ 36-ի, համապատասխանաբար, և անհրաժեշտության դեպքում նվազեցնի վերևի (ա) կամ (բ) կետերի համաձայն որոշված գումարը: Սույն պարագրաֆի նպատակներով նավթային կամ գազային ակտիվները ներառում են միայն այն ակտիվները, որոնք օգտագործվում են նավթի կամ գազի հետախուզման, գնահատման, մշակման կամ արտադրության մեջ:

Դ8Բ. Որոշ կազմակերպություններ ունեն հիմնական միջոցներ, օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվներ կամ ոչ նյութական ակտիվներ, որոնք ներկայումս օգտագործվում կամ նախկինում օգտագործվել են սակագնային կարգավորման ենթակա գործառնություններում: Այդպիսի հոդվածների հաշվեկշռային արժեքը կարող է ներառել նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում որոշված գումարները, որոնք սակայն, ՖՀՄՍ-ների համաձայն, չեն բավարարում կապիտալացման պահանջներին: Նման դեպքում, առաջին անգամ որդեգրողը կարող է ընտրել կիրառել նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում որոշված այդպիսի հոդվածի հաշվեկշռային արժեքը որպես ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ ելակետային արժեք: Եթե կազմակերպութունը կիրառում է այս ազատումը մեկ հոդվածի համար, պարտադիր չէ, որ այն կիրառի դա բոլոր հոդվածների համար: ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հոդվածի նկատմամբ, որի համար օգտագործում է նշված ազատումը, պետք է կատարի արժեզրկման ստուգում` ՀՀՄՍ 36-ի համաձայն: Սույն պարագրաֆի նպատակներով գործառնությունները ենթակա են սակագնային կարգավորման, եթե դրանք կառավարվում են գներ սահմանելու հիմունքով, որոնք կարող են ներկայացվել գնորդներին ապրանքների կամ ծառայությունների համար, և այդ հիմունքը ենթակա է հսկողության և/կամ սակագնային կարգավորողի հաստատմանը (ինչպես սահմանված է «Կարգավորվող հետաձգված հաշիվներ» ՖՀՄՍ 14-ում):

 

Վարձակալություն

 

Դ9. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է գնահատել` արդյոք ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա պայմանագիրը պարունակում է վարձակալություն` կիրառելով ՖՀՄՍ 16-ի 9-11 պարագրաֆները այդ պայմանագրերի համար` այդ ամսաթվի դրությամբ առկա փաստերի և հանգամանքների հիման վրա:

Դ9Ա. [Հանված է]

Դ9Բ.  Երբ առաջին անգամ որդեգրողը, որը վարձակալ է, ճանաչում է վարձակալության պարտավորություններ և օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվներ, իր բոլոր վարձակալությունների համար կարող է կիրառել հետևյալ մոտեցումը (որոնք ենթակա են գործնական պարզեցումների, ինչպես նկարագրված է Դ9Դ պարագրաֆում)`

ա) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ չափել վարձակալության պարտավորություն: Այս մոտեցումը որդեգրող վարձակալը այդ վարձակալության պարտավորությունը պետք է չափի մնացած վարձակալության վճարների ներկա արժեքով (տե՛ս Դ9Ե պարագրաֆը), որը զեղչվել է` օգտագործելով ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ վարձակալի լրացուցիչ փոխառության դրույքը (տե՛ս Դ9Ե պարագրաֆը):

բ) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ չափել օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ: Վարձակալը «վարձակալություն առ վարձակալություն» հիմունքով պետք է որոշի այդ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը չափել`

    (i) իր հաշվեկշռային արժեքով,ասես ՖՀՄՍ 16-ը կիրառվել է վարձակալության մեկնարկի ամսաթվից ի վեր (տե՛ս Դ9Ե պարագրաֆը), բայց զեղչվել է` օգտագործելով ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ վարձակալի լրացուցիչ փոխառության դրույքը, կամ

   (ii) վարձակալության պարտավորությանը հավասար գումարով, որը ճշգրտվել է այդ վարձակալությանը վերաբերող ցանկացած վաղաժամկետ մարված կամ հաշվեգրված վարձակալության վճարների գումարով, որը ճանաչվել է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում` անմիջապես նախքան ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը:

գ) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների համար կիրառել ՀՀՄՍ 36-ը:

Դ9Գ. Չնայած Դ9Բ պարագրաֆի պահանջներին` առաջին անգամ որդեգրողը, որը վարձակալ է, օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը պետք է չափի իրական արժեքով` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ այն վարձակալությունների համար, որոնք բավարարում են ՀՀՄՍ 40-ի ներդրումային գույքի սահմանումը և չափվում են` օգտագործելով ՀՀՄՍ 40-ի իրական արժեքի մոդելը` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվից:

Դ9Դ. Առաջին անգամ որդեգրողը, որը վարձակալ է, կարող է, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, կատարել ստորև ներկայացվածներից մեկը կամ մի քանիսը, որոնք կիրառվում են վարձակալություն առ վարձակալություն հիմունքով`

ա) խելամտրորեն համանման հատկանիշներով վարձակալությունների պորտֆելի համար կիրառել մեկ զեղչման դրույք (օրինակ` համանման մնացած վարձակալության պայման համանման տնտեսական միջավայրի հիմքում ընկած ակտիվի համանման դասի համար),

բ) որոշել չկիրառել Դ9Բ պարագրաֆի պահանջները այն վարձակալությունների համար, որոնց վարձակալության ժամկետը (տե՛ս Դ9Ե պարագրաֆը) ավարտվում է ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի 12 ամսվա ընթացքում: Փոխարենը, կազմակեպությունը պետք է հաշվառի (ներառյալ` տեղեկատվության բացահայտումը) այս վարձակալությունները, ասես դրանք լինեին կարճաժամկետ վարձակալություններ, որոնք հաշվառվել են ՖՀՄՍ 16-ի պարագրաֆ 6-ի համաձայն:

գ) որոշել չկիրառել Դ9Բ պարագրաֆի պահանջները  այն վարձակալությունների համար, որոնց համար հիմքում ընկած ակտիվը ցածր արժեք ունի (ինչպես նկարագրված է ՖՀՄՍ 16-ի Բ3-Բ8 պարագրաֆներում): Փոխարենը, կազմակեպությունը այս վարձակալությունները պետք է հաշվառի (ներառյալ` տեղեկատվության բացահայտումը), ՖՀՄՍ 16-ի պարագրաֆ 6-ի համաձայն:

դ) ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ բացառել սկզբնական ուղղակի ծախսերը (տե՛ս Դ9Ե պարագրաֆը) օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի չափումից:

ե) օգտագործել ավելի ուշ ստացված տեղեկատվությունը, ինչպես օրինակ, վարձակալության պայմաններ որոշելիս, եթե պայմանագիրը պարունակում է վարձակալությունը երկարաձգելու կամ դադարեցնելու օպցիոններ:

Դ9Ե. Վարձակալության վճարները, վարձակալը, վարձակալի լրացուցիչ փոխառության դրույքը, վարձակալության մեկնարկի ամսաթիվը, սկզբնական ուղղակի ծախսերը և վարձակալության պայմանները ՖՀՄՍ 16-ում սահմանված տերմիններ են և սույն Ստանդարտում օգտագործված են միևնույն իմաստով:

Դ10-Դ11. [Հանված են]

 

Վերահաշվարկման կուտակային տարբերություններ

 

Դ12. ՀՀՄՍ 21-ով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը`

ա) վերահաշվարկման տարբերությունների մի մասը ճանաչի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում և այն կուտակի որպես սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչ,

բ) արտերկրյա ստորաբաժանման օտարման դեպքում վերադասակարգի այդ արտերկրյա ստորաբաժանման վերահաշվարկման կուտակային տարբերությունները (ներառյալ, եթե կիրառելի է, դրանց հետ կապված հեջերից օգուտները և կորուստները)` դրանք սեփական կապիտալից տեղափոխելով շահույթի կամ վնասի մասին հաշվետվություն` որպես օտարումից օգուտի կամ կորստի մաս:

Դ13. Սակայն առաջին անգամ որդեգրողը կարող է չհետևել այս պահանջներին ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա վերահաշվարկման կուտակային տարբերությունների մասով: Եթե առաջին անգամ որդեգրողն օգտվում է այս ազատումից`

ա) արտերկրյա բոլոր ստորաբաժանումների մասով վերահաշվարկման կուտակային տարբերությունները համարվում են հավասար զրոյի` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ,

բ) ցանկացած արտերկրյա ստորաբաժանման հետագա օտարումից առաջացող օգուտը կամ կորուստը պետք է բացառի մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվն առաջացած վերահաշվարկման տարբերությունները և պետք է ներառի դրանից հետո առաջացած վերահաշվարկման տարբերությունները:

 

Ներդրումներ դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում

 

Դ14. Երբ կազմակերպությունը պատրաստում է առանձին ֆինանսական հաշ-վետվություններ, ՀՀՄՍ 27-ով պահանջվում է, որ այն հաշվառի իր դուստր կազմակերպություններում, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում ներդրումները կամ`

ա) ինքնարժեքով,

բ) համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի, կամ

գ) օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 28-ում:

Դ15. Եթե առաջին անգամ որդեգրողը, համաձայն ՀՀՄՍ 27-ի, չափում է այդպիսի ներդրումը ինքնարժեքով, այն պետք է չափի այդ ներդրումը հետևյալ գումարներից մեկով` իր ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով առանձին սկզբնական հաշվետվության մեջ`

ա) ՀՀՄՍ 27-ի համաձայն որոշված արժե, կամ

բ) ելակետային արժեք: Այդպիսի ներդրման ելակետային արժեքը պետք է լինի դրա`

    (i) կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված իրական արժեքը, կամ

    (ii) այդ ամսաթվի դրությամբ նախկին ՀԸՀՍ-ով հաշվեկշռային արժեքը:

Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է ընտրել կա՛մ վերոնշյալ (i)-ը, կա՛մ (ii)-ը յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպությունում, համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում իր ներդրման չափման համար, որն այն որոշել է չափել ելակետային արժեքով:

Դ15Ա. Եթե առաջին անգամ որդեգրողը նման ներդրումը հաշվառում է` օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդի ընթացակարգերը, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 28-ում`

ա) առաջին անգամ որդեգրողը անցյալ բիզնեսի միավորումների դեպքում ազատումը (Հավելված Գ)  կիրառում է ներդրման ձեռքբերման համար,

բ) եթե կազմակերպությունը իր առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների համար դառնում է առաջին անգամ որդեգրող ավելի վաղ, քան իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների համար, և

    (i) ավելի ուշ, քան իր մայր կազմակերպությունը, կազմակերպությունը իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է կիրառի Դ16 պարագրաֆը,

    (ii) ավելի ուշ, քան իր դուստր կազմակերպությունը, կազմակերպությունը իր առանձին ֆինասնական հաշվետվություններում պետք է կիրառի Դ17 պարագրաֆը:

 

Դուստր կազմակերպությունների, ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների ակտիվներ և պարտավորություններ

 

Դ16. Եթե դուստր կազմակերպությունը դառնում է առաջին անգամ որդեգրող ավելի ուշ, քան իր մայր կազմակերպությունը, դուստրը պետք է իր ֆինանսական հաշվետվություններում չափի իր ակտիվները և պարտավորությունները հետևյալ հիմունքներից որևէ մեկով`

ա) այն հաշվեկշռային արժեքները, որոնք կներառվեն մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, մայր կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի հիման վրա, եթե ճշգրտումներ չեն կատարվել համախմբման ընթացակարգերի նպատակով և այն բիզնեսի միավորման արդյունքները հաշվի առնելու նպատակով, որի արդյունքում մայր կազմակերպությունը ձեռք է բերել դուստր կազմակերպությունը (այս որոշումը մատչելի չէ ներդրումային կազմակերպության դուստր կազմակերպության համար, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 10-ում, որը պահանջվում է չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով), կամ

բ) սույն ՖՀՄՍ-ի մնացյալ մասում պահանջվող հաշվեկշռային արժեքներ` դուստր կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի հիման վրա: Այդ հաշվեկշռային արժեքները կարող են տարբերվել (ա) կետում նշվածներից.

     (i) երբ սույն ՖՀՄՍ-ի ազատումների արդյունքում կատարվում են չափումներ, որոնք կախված են ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվից,

     (ii) երբ դուստր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում օգտագործվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը տարբերվում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունից: Օրինակ` դուստրը կարող է որպես հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն օգտագործել «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ով նախատեսված սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդելը, մինչդեռ խումբը կարող է օգտագործել վերագնահատման մոդելը:

Նմանատիպ ընտրության հնարավորություն ունեն ասոցիացված կազմակերպութ-յունը կամ համատեղ ձեռնարկումը, որ դառնում է առաջին անգամ որդեգրող ավելի ուշ, քան այն կազմակերպությունը, որը նրա նկատմամբ ունի նշանակալի ազդեցություն կամ համատեղ հսկողություն:

Դ17. Սակայն, եթե կազմակերպությունը դառնում է առաջին անգամ որդեգրող ավելի ուշ, քան նրա դուստր կազմակերպությունը (կամ ասոցիացված կազմակերպությունը կամ համատեղ ձեռնարկումը), կազմակերպությունը պետք է իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում չափի դուստր կազմակերպության (կամ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման) ակտիվները և պարտավորությունները նույն հաշվեկշռային արժեքներով, ինչ դուստր կազմակերպության (կամ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկման) ֆինանսական հաշվետվություններում` կատարելով համախմբման և բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառման ճշգրտումները, ինչպես նաև այն ձեռնարկատիրական միավորման արդյունքների գծով ճշգրտումները, որի արդյունքում կազմակերպությունը ձեռք է բերել դուստր կազմակերպությունը: Չնայած այս պահանջի` մայր կազմակերպության ոչ ներդրումային կազմակերպությունը չպետք է կիրառի բացառությունը համախմբման համար, որն օգտագործվում է դուստր կազմակերպությունների ցանկացած ներդրումային կազմակերպության կողմից: Նմանապես, եթե մայր կազմակերպությունն իր առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների մասով դառնում է առաջին անգամ որդեգրող ավելի շուտ կամ ավելի ուշ, քան իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների մասով, այն պետք է չափի իր ակտիվները և պարտավորությունները միևնույն գումարներով ֆինանսական հաշվետվությունների երկու տարբերակներում, բացառությամբ համախմբման ճշգրտումների:

 

Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ

 

Դ18. «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը բաղադրյալ ֆինանսական գործիքն ի սկզբանե տրոհի պարտավորության և սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչների: Եթե պարտավորության բաղադրիչն այլևս ուժի մեջ չէ, ՀՀՄՍ 32-ի հետընթաց կիրառումը ներառում է սեփական կապիտալի երկու բաժինների առանձնացում: Առաջին բաժինը չբաշխված շահույթում է և ներկայացնում է պարտավորության բաղադրիչի նկատմամբ հաշվարկված կուտակված տոկոսավճարը: Մյուս բաժինը ներկայացնում է սկզբնական սեփական կապիտալի բաղադրիչը: Սակայն սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն առաջին անգամ որդեգրողը կարող է միմյանցից չառանձնացնել այս երկու բաժինները, եթե պարտավորության բաղադրիչը այլևս ուժի մեջ չէ ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ:

 

Նախկինում ճանաչված ֆինանսական գործիքների նախորոշումը

 

Դ19. ՖՀՄՍ 9-ով թույլատրվում է, որ ֆինանսական պարտավորությունը (եթե այն բավարարում է որոշակի չափանիշների) նախորոշվի որպես ֆինանսական պարտավորություն` չափվող իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով: Չնայած այս պահանջին`  կազմակերպությանը թույլատրվում է, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, ցանկացած ֆինանսական պարտավորություն նախորոշել որպես չափվող իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, եթե պարտավորությունը այդ ամսաթվի դրությամբ բավարարում է ՖՀՄՍ 9-ի 4.2.2 պարագրաֆի չափանիշներին:

Դ19Ա. Կազմակերպությունը կարող է, ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.5 պարագրաֆի համաձայն, ֆինանսական ակտիվը նախորոշել որպես չափվող իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` հիմնվելով ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա փաստերի և հանգամանքների վրա:

Դ19Բ. Կազմակերպությունը կարող է, ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆի համաձայն, բաժնային գործիքում ներդրումը նախորոշել որպես իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով` հիմնվելով ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա փաստերի և հանգամանքների վրա:

Դ19Գ. Իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով որպես ֆինանսական պարտավորություն նախորոշված ֆինանսական պարտավորության համար, հիմնվելով ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ առկա փաստերի և հանգամանքների վրա, կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.7 պարագրաֆի մոտեցումը կարող է առաջացնել հաշվառման անհամապատասխանություն շահույթում կամ վնասում:

 

Սկզբնական ճանաչման ժամանակ ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքով չափումը

 

Դ20. Անկախ 7-րդ և 9-րդ պարագրաֆների պահանջներից` կազմակերպությունը կարող է կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի Բ5.1.2Ա պարագրաֆի (բ) կետի պահանջները` առաջընթաց, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվին կամ դրանից հետո ձեռնարկած գործարքների համար:

 

Հիմնական միջոցների արժեքում ներառված ապագործարկման գծով պարտավորություններ

 

Դ21. «Փոփոխություններ գոյություն ունեցող ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ պարտավորություններում» ՖՀՄՍՄԿ 1-ով սահմանվել է, որ ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ այլ պարտավորության փոփոխությունները պետք է ավելացվեն կամ պակասեցվեն այն ակտիվի արժեքին (արժեքից), որին այն վերաբերում է. ակտիվի ճշգրտված մաշվող գումարը, այդուհանդերձ, մաշեցվում է առաջընթաց կերպով դրա մնացորդային օգտակար ծառայության ժամկետի ընթացքում: Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է չհետևել այնպիսի պարտավորություններում տեղ գտած փոփոխությունների նկատմամբ այս պահանջներին, որոնք առաջացել են մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը: Եթե առաջին անգամ որդեգրողը օգտվում է այս ազատումից, այն պետք է`

ա) չափի պարտավորությունը ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ,

բ) այն չափով, որքանով պարտավորությունը ՖՀՄՍՄԿ 1-ի գործողության ոլորտում է, գնահատի այն գումարը, որը կներառվեր դրա հետ կապված ակտիվի արժեքում պարտավորության առաջին անգամ առաջանալիս` պարտավորությունը զեղչելով այդ ամսաթվի դրությամբ, օգտագործելով պատմական ռիսկի գործոնով ճշգրտված այն զեղչման դրույքաչափի (դրույքաչափերի) իր լավագույն գնահատականը, որը կկիրառվեր այդ պարտավորության համար դիտարկվող ժամանակաշրջանի ընթացքում,

գ) հաշվարկի կուտակված մաշվածություն այդ գումարի նկատմամբ, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ` հիմք ընդունելով ակտիվի օգտակար ծառայության ժամկետի վերաբերյալ ներկա գնահատականը և կիրառելով կազմակերպության կողմից ՖՀՄՍ-ների համաձայն ընդունված մաշվածության քաղաքականությունը:

Դ21Ա. Կազմակերպությունը, որն օգտագործում է Դ8Ա(բ) պարագրաֆի ազատումը (մշակման և արտադրության փուլերում գտնվող նավթային և գազային ակտիվների վերաբերյալ, որոնք նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում հաշվառվում են այնպիսի ծախսումային կենտրոններում, որոնք ընդգրկում են ընդարձակ աշխարհագրական տարածքներում գտնվող ամբողջ գույքը), պետք է Դ21 պարագրաֆը կամ ՖՀՄՍՄԿ 1-ը կիրառելու փոխարեն կատարի հետևյալը`

ա) ապագործարկման, վերականգնման կամ համանման այլ պարտավորությունները չափի համաձայն ՀՀՄՍ 37-ի` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ,

բ) չբաշխված շահույթում ուղղակիորեն ճանաչի ցանկացած տարբերություն` այդ գումարի և ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն որոշված, նույն պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքի միջև:

 

ՖՀՄՍՄԿ 12-ի համաձայն հաշվառվող ֆինանսական ակտիվներ կամ ոչ նյութական ակտիվներ

 

Դ22. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է կիրառել ՖՀՄՍՄԿ 12-ի անցումային դրույթները:

 

Փոխառության ծախսումներ

 

Դ23. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է որոշել կիրառել ՀՀՄՍ 23-ի պահանջները  անցման ամսաթվից կամ ավելի վաղ ամսաթվից սկսած, ինչպես դա թույլատրվում է ՀՀՄՍ 23-ի պարագրաֆ 28-ով: Այն ամսաթվից, երբ կազմակերպությունը, որը կիրառում է այս ազատումը, սկսում է կիրառել ՀՀՄՍ 23-ը, կազմակերպությունը`

ա)  չպետք է վերաներկայացնի փոխառության ծախսի բաղադրիչը, որը կապիտալացվել է նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն և որը ներառվել է ակտիվների հաշվեկշռային արժեքում այդ ամսաթվի դրությամբ, և

բ) պետք է հաշվառի այդ ամսաթվին կամ դրանից հետո առաջացած փոխառության ծախսերը, ՀՀՄՍ 23-ի համաձայն, ներառյալ` այն փոխառության ծախսերը, որոնք առաջացել են այդ ամսաթվին կամ դրանից հետո և որոնք վերաբերում են արդեն կառուցման փուլում գտնվող որակավորվող ակտիվներին:

Դ24. [Հանված է]

 

Ֆինանսական պարտավորությունների մարումը բաժնային գործիքներով

 

Դ25. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է կիրառել «Ֆինանսական պարտավորությունների մարումը բաժնային գործիքներով» ՖՀՄՍՄԿ 19 Մեկնաբանության անցումային դրույթները:

 

Խիստ գերսղաճ

 

Դ26. Եթե կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը եղել կամ ներկայումս համարվում է գերսղաճային տնտեսության արժույթ, ապա այն պետք է որոշի, թե արդյոք այն ենթարկվել է խիստ գերսղաճի նախքան ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը: Նշվածը կիրառվում է այն կազմակերպությունների համար, որոնք ՖՀՄՍ-ները որդեգրում են առաջին անգամ, ինչպես նաև այն կազմակերպությունների համար, որոնք նախկինում կիրառել են ՖՀՄՍ-ները:

Դ27. Գերսղաճային տնտեսության արժույթը ենթակա է խիստ գերսղաճի, եթե այն ունի ստորև նշված երկու առանձնահատկությունները`

ա) այդ արժույթով գործարքներ և մնացորդներ ունեցող բոլոր կազմակերպությունների համար արժանահավատ ընդհանուր գների ինդեքս առկա չէ,

բ)  տվյալ արժույթի և համեմատաբար կայուն արտարժույթի միջև փոխանակում առկա չէ:

Դ28. Կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը դադարում է ենթարկվել խիստ գերսղաճի ֆունկցիոնալ արժույթի նորմալացման ամսաթիվի դրությամբ: Դա այն ամսաթիվն է, երբ ֆունկցիոնալ արժույթն այլևս չունի Դ27 պարագրաֆում նշված առանձնահատկություններից մեկը կամ երկուսն էլ, կամ, երբ կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը փոխվում է մեկ այլ արժույթի, որը չի ենթարկվում խիստ գերսղաճի:

Դ29. Երբ կազմակերպության ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը համարվում է ֆունկցիոնալ արժույթի նորմալացման ամսաթիվը կամ դրանից հետո, կազմակերպությունը կարող է ընտրել նախքան այդ ամսաթիվն ունեցած բոլոր ակտիվները և պարտավորությունները չափել իրական արժեքով` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ: Կազմակերպությունը ֆինանսական վիճակի մասին ՖՀՄՍ-ներով սկզբնական հաշվետվության մեջ կարող է կիրառել այդ իրական արժեքը որպես այդ ակտիվների և պարտավորությունների ելակետային արժեք:

Դ30. Երբ ֆունկցիոնալ արժույթի նորմալացման ամսաթիվն ընկնում է 12-ամսյա համադրելի ժամանակաշրջանում, համադրելի ժամանակաշրջանը կարող է լինել 12 ամսից պակաս, պայմանով, որ ֆինանսական հաշվետվությունների ամբողջական փաթեթը (ինչպես պահանջվում է ՀՀՄՍ 1-ի 10-րդ պարագրաֆով) տրամադրվում է այդ ավելի կարճ ժամանակաշրջանի համար:

 

Համատեղ համաձայնությունները բաց հանքի արտադրության փուլում

 

Դ31. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է կիրառել ՖՀՄՍ 11-ի անցումային դրույթները հետևյալ բացառություններով`

ա) ՖՀՄՍ 11-ի անցման դրույթները կիրառելիս առաջին անգամ որդեգրողը պետք է կիրառի այս դրույթները ՖՀՄՍ-ինանցնելու ամսաթվի դրությամբ,

բ) Համամասնական համախմբման մեթոդից բաժնեմասնակցության մեթոդին անցնելիս, առաջին անգման որդեգրողը ՀՀՄՍ 36-ի համաձայն պետք է կատարի ներդրման արժեզրկման ստուգում` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, անկախ նրանից առկա է որևէ հայտանիշ, որ այդ ներդրումը կարող է արժեզրկված լինել, թե ոչ Առաջացող որևէ արժեզրկում պետք է ճանաչվի որպես չբաշխված շահույթի ճշգրտում` ՖՀՄՍ-ին անցնելու ամսաթվի դրությամբ

 

Բաց հանքի արտադրական փուլի թափոնների հանման գծով ծախսումներ

 

Դ32. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է կիրառել «Մակաբացման ծախսումները բաց հանքի արտադրական փուլում» ՖՀՄՍՄԿ 20-ի Ա1-ից Ա4 պարագրաֆներում սահմանված անցումային դրույթները: Այդ պարագրաֆում սահմանված ուժի մեջ մտնելու ամսաթվին հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես 2013 թվականի հունվարի 1-ը կամ ՖՀՄՍ-ով առաջին հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբի ամսաթվից ավելի ուշ ամսաթիվը:

 

Ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի պայմանագրերի նախորոշում

 

Դ33. ՖՀՄՍ 9-ը թույլ է տալիս ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի նպատակով որոշ պայմանագրեր, որոնք սկզբնավորման պահին պետք է նախորոշվեն որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» (տե՛ս ՖՀՄՍ 9-ի 2.5 պարագրաֆը): Չնայած այս պահանջին` կազմակերպությունը կարող է, ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթվի դրությամբ, նախորոշել պայմանագրեր, որոնք այդ ամսաթվի դրությամբ արդեն գոյություն ունեն որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», բայց միայն, եթե դրանք բավարարում են այդ ամսաթվի դրությամբ ՖՀՄՍ 9-ի 2.5 պարագրաֆի պահանջները և կազմակերպությունը նախորոշում է բոլոր համանման պայմանագրերը:

 

Հասույթ

 

Դ34. Առաջին անգամ որդեգրողը կարող է կիրառել ՖՀՄՍ 15-ի Գ5 պարագրաֆի անցման դրույթները: Այդ պարագրաֆներում «սկզբնական կիրառման ամսաթիվ» տերմինին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես առաջին ՖՀՄՍ հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբ: Եթե առաջին անգամ որդեգրողը որոշում է կիրառել այդ անցման դրույթները, այն պետք է նաև կիրառի ՖՀՄՍ 15-ի Գ6 պարագրաֆը:

Դ35. Առաջին անգամ որդեգրողից չի պահանջվում վերաներկայացնել պայմանագրեր, որոնք ավարտվել են նախքան ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանը: Ավարտված պայմանագիր. մի պայմանագիր է, որի համար կազմակերպությունը փոխանցել է բոլոր ապրանքները կամ ծառայությունները, որոնք որոշակիացվել են նախկին ՀԸՀՍ-ի համաձայն:

 

Արտարժույթով գործառնություններ և կանխավճարներ

 

Դ36. Առաջին անգամ օգտագործողը կարիք չունի կիրառել «Արտարժույթով գործառնություններ և կանխավճարներ» ՖՀՄՍՄԿ 22-ը ակտիվների, ծախսերի և եկամտի համար, որոնք գտնվում են այդ Մեկնաբանության գործողության ոլորտում և որոնք սկզբնապես ճանաչվել են նախքան ՖՀՄՍ ստանդարտներին անցնելու ամսաթիվը:

 

 

Հավելված Ե

 

ՖՀՄՍ-ներից կարճաժամկետ ազատումներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է տվյալ ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

ՖՀՄՍ 9-ի համար համադրելի տեղեկատվություն վերաներկայացնելու պահանջից ազատում

 

Ե1. Եթե կազմակերպության առաջին ՖՀՄՍ հաշվետու ժամանակաշրջանը սկսվում է նախքան 2019 թվականի հունվարի 1-ը և կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ի ավարտուն տարբերակը (2014 թվականին հրապարակված), կազմակերպության առաջին ՖՀՄՍ ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելի տեղեկատվությունը անհրաժեշտ չէ, որ համապատասխանի «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ին կամ ՖՀՄՍ 9-ի ավարտուն տարբերակին (2014 թվականին հրապարակված) այնքանով, որքանով ՖՀՄՍ 7-ով պահանջվող բացահայտումները վերաբերում են ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում ներառվող հոդվածներին: Նման կազմակերպությունների համար «ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվ» արտահայտությունը, բացառապես ՖՀՄՍ 7-ի կամ ՖՀՄՍ 9-ի (2014 թվական) դեպքում, նշանակում է ՖՀՄՍ-ով առաջին հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը:

Ե2. Կազմակերպությունը, որն ընտրում է ներկայացնել համադրելի տեղեկատվություն, որը չի համապատասխանում ՖՀՄՍ 7-ին և ՖՀՄՍ 9-ի ավարտուն տարբերակին (2014 թվականին հրապարակված), անցումային իր առաջին տարում պետք է`

ա) ՖՀՄՍ 9-ի պահանջների փոխարեն` ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում ներառված հոդվածների վերաբերյալ համադրելի տեղեկատվության համար կիրառի իր նախկին ՀԸՀՍ-ի պահանջները,

բ) սույն տեղեկատվության պատրաստման հիմքի հետ միասին բացահայտի այդ փաստը,

գ) համադրելի ժամանակաշրջանի հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության (այսինքն` ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն, որը ներառում է համադրելի տեղեկատվություն նախկին ՀԸՀՍ-ի շրջանակներում) և ՖՀՄՍ-ով առաջին հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության (այսինքն` առաջին ժամանակաշրջանը, որը ներառում է ՖՀՄՍ 7-ին և ՖՀՄՍ 9-ի ավարտուն տարբերակին (2014 թվականին հրապարակված) համապատասխանող տեղեկատվություն) միջև առաջացող որևէ ճշգրտում դիտի որպես հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություն և ներկայացնի ՀՀՄՍ 8-ի 28 (ա)-(ե) և (զ)(i) պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումները: 28(զ)(i) պարագրաֆը կիրառվում է միայն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ համադրելի ժամանակաշրջանի հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ներկայացված գումարների համար,

դ)  կիրառի ՀՀՄՍ 1-ի 17(գ) պարագրաֆը լրացուցիչ բացահայտումներ ներկայացնելու համար, երբ ՖՀՄՍ-ների որոշակի պահանջներին համապատասխանության ապահովումը օգտագործողներին բավարար հնարավորություն չի տալիս հասկանալ կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և ֆինանսական արդյունքների վրա կոնկրետ գործարքների, այլ իրադարձությունների և պայմանների ազդեցությունը:

Ե3-Ե7. [Հանված է]

 

Շահութահարկի հաշվառման մոտեցման անորոշություն

 

Ե8. Առաջին անգամ որդեգրողը, որի` ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը նախքան 2017 թվականի հուլիսի 1-ն է, կարող է որոշել չարտացոլել «Շահութահարկի հաշվառման մոտեցման անորոշություն» ՖՀՄՍՄԿ 23-ի կիրառումը իր առաջին ՖՀՄՍ ֆինանսական հաշվետվությունների համադրելի տեղեկատվության մեջ: Այդ որոշումը կայացնող կազմակերպությունը ՖՀՄՍՄԿ 23-ի կիրառումից առաջացող կուտակված ազդեցությունը պետք է ճանաչի որպես չբաշխված շահույթի (կամ սեփական կապիտալի մեկ այլ բաղադրիչի, ըստ կիրառելիության) սկզբնական մնացորդի ճշգրտում` իր առաջին ՖՀՄՍ հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 2

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է սահմանել կազմակերպության կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման մոտեցումները, երբ այն իրականացնում է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք: Մասնավորապես, ստանդարտը կազմակերպությունից պահանջում է իր շահույթում կամ վնասում կամ ֆինանսական վիճակում արտացոլել բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների հետևանքները, ներառյալ այն գործարքների հետ կապված ծախսերը, որոնցում աշխատակիցներին տրամադրվում են բաժնետոմսերի օպցիոններ:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման բոլոր գործարքները հաշվառելիս` անկախ այն բանից` կարող է արդյոք կազմակերպությունը կոնկրետ որոշել ստացված ապրանքներից կամ ծառայություններից մի քանիսը կամ բոլորը, ներառյալ`

ա) բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքները,

բ) դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքները, և

գ) գործարքները, որոնցում կազմակերպությունը ստանում է կամ ձեռք է բերում ապրանքներ կամ ծառայություններ, իսկ համաձայնության պայմանները թույլ են տալիս կա՛մ կազմակերպությանը, կա՛մ այդ ապրանքների կամ ծառայությունների մատակարարին, ընտրել կազմակերպության կողմից գործարքի մարման ձևը` դրամական միջոցներով (կամ այլ ակտիվներով) կամ բաժնային գործիքների թողարկմամբ,

բացառությամբ 3Ա-6 պարագրաֆներում նշված դեպքերի: Կոնկրետ որոշելի ապրանքների կամ ծառայությունների բացակայության դեպքում այլ հանգամանքներ կարող են վկայել, որ ապրանքները կամ ծառայությունները ստացվել են (կամ ստացվելու են), որի դեպքում կիրառվում է սույն ՖՀՄՍ-ը:

3. [Հանված է]

3Ա. Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը կարող է մարվել խմբի մեկ այլ կազմակերպության (կամ խմբի ցանկացած կազմակերպության բաժնետիրոջ) կողմից, ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կամ ձեռք բերող կազմակերպության անունից: 2-րդ պարագրաֆը կիրառվում է նաև այն կազմակերպության համար, որը`

ա) ստանում է ապրանքներ կամ ծառայություններ, երբ նույն խմբի մեկ այլ կազմակերպություն (կամ խմբի ցանկացած կազմակերպության բաժնետեր) կրում է պարտականություն` մարելու բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը, կամ

բ) կրում է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը մարելու պարտականություն, երբ նույն խմբի մեկ այլ կազմակերպություն ստանում է ապրանքներ կամ ծառայություններ`

բացառությամբ, եթե գործարքը հստակորեն այլ նպատակ է հետապնդում, քան ստացող կազմակերպությանը մատակարարված ապրանքների կամ ծառայություն-ների համար վճարումը:

4. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակներով` աշխատակցի (կամ այլ անձի) հետ իրականացվող գործարքը նրա` կազմակերպության բաժնային գործիքներ տիրապետողի կարգավիճակում, չի հանդիսանում բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը իր բաժնային գործիքների որոշակի դասի բոլոր տիրապետողներին տրամադրում է կազմակերպության լրացուցիչ բաժնային գործիքներ ձեռք բերելու իրավունք այդ բաժնային գործիքների իրական արժեքից ցածր գնով, և աշխատակիցը ստանում է այդ իրավունքը, քանի որ հանդիսանում է բաժնային գործիքների այդ որոշակի դասի տիրապետող, ապա սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները չեն կիրառվում այդ իրավունքի տրամադրման կամ իրագործման համար:

5. Ինչպես նշված է 2-րդ պարագրաֆում, սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառվում է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար, որոնցում կազմակերպությունը ձեռք է բերում կամ ստանում է ապրանքներ կամ ծառայություններ: Ապրանքները ներառում են պաշարները, սպառողական նյութերը, հիմնական միջոցները, ոչ նյութական ակտիվները կամ այլ ոչ ֆինանսական ակտիվներ: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը չպետք է սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառի այն գործարքների համար, որոնցում կազմակերպությունը ձեռք է բերում ապրանքներ` որպես բիզնեսի միավորման ժամանակ ձեռք բերված զուտ ակտիվների մաս, ինչպես սահմանված է «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ում (վերանայված` 2008թվականին), ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների կամ բիզնեսի միավորման ժամանակ, ինչպես նկարագրված է ՖՀՄՍ 3-ի Բ1-Բ4 պարագրաֆներում կամ համատեղ ձեռնարկում կազմելու նպատակով բիզնեսի հատկացումների (ներդրում) ժամանակ, ինչպես սահմանված է «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ում: Հետևաբար, բիզնեսի միավորման ժամանակ ձեռք բերվող կազմակերպության նկատմամբ հսկհսկողության դիմաց թողարկվող բաժնային գործիքները սույն ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտում չեն: Այնուամենայնիվ, ձեռք բերվող կազմակերպության աշխատակիցներին` աշխատակցի կարգավիճակում (օրինակ` որպես շարունակվող ծառայության հատուցում) տրամադրվող բաժնային գործիքները սույն ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտում են: Նմանապես, բիզնեսի միավորման կամ սեփական կապիտալի այլ վերակազմավորման պատճառով բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնությունների չեղյալ հայտարարումը, փոխարինումը կամ այլ վերափոխումը պետք է հաշվառվեն սույն ՖՀՄՍ-ին համաձայն: ՖՀՄՍ 3-ը տրամադրում է ուղեցույց` որոշելու, թե արդյոք բիզնեսի միավորման շրջանակներում թողարկված բաժնային գործիքները կազմում են ձեռք բերվող կազմակերպության նկատմամբ հսկողության դիմաց փոխանցված հատուցման մաս (և, այդ իսկ պատճառով, ՖՀՄՍ 3-ի գործողության ոլորտում են), թե տրամադրվել են` ի հատուցում շարունակվող ծառայության, և պետք է ճանաչվեն միավորմանը հաջորդող ժամանակաշրջանում (և, այդ իսկ պատճառով, գտնվում են սույն ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտում):

6. Սույն ՖՀՄՍ-ն չի կիրառվում այն բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար, որոնցում կազմակերպությունը ստանում կամ ձեռք է բերում ապրանքներ կամ ծառայություններ այն պայմանագրի շրջանակներում, որը գտնվում է «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի (2003 թվականին վերանայված տարբերակի)¹ 8-10 պարագրաֆների կամ «Ֆինանսական գործիքներ»  ՖՀՄՍ 9-ի 2.4-2.7-րդ պարագրաֆների գործողության ոլորտում:

6Ա.  Սույն ՖՀՄՍ-ում «իրական արժեք» տերմինը օգտագործվում է «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ում բերված սահմանումից որոշակի առումներով տարբերվող ձևով: Հետևապես, ՖՀՄՍ 2-ը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է չափի իրական արժեքը սույն ՖՀՄՍ-ին, և ոչ թե ՖՀՄՍ 13-ին համապատասխան:

_________________________________________

¹ ՀՀՄՍ 32-ի վերնագիրը փոփոխվել է 2005 թվականին

 

Ճանաչում

---

7. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքի արդյունքում ստացված կամ ձեռք բերված ապրանքները կամ ծառայությունները, երբ ձեռք է բերում ապրանքները կամ ստանում է ծառայությունները: Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի սեփական կապիտալի համապատասխան աճ, եթե ապրանքները կամ ծառայությունները ստացվել են բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքի արդյունքում, կամ պետք է ճանաչի պարտավորություն, եթե ապրանքները կամ ծառայությունները ձեռք են բերվել դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքի արդյունքում:

8. Եթե բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքի արդյունքում ստացված կամ ձեռք բերված ապրանքները կամ ծառայությունները չեն բավարարում ակտիվների ճանաչման պահանջները, ապա այդ ապրանքները կամ ծառայությունները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս:

9. Որպես կանոն` ծախսն առաջանում է ապրանքների կամ ծառայությունների սպառումից: Օրինակ` ծառայությունները սովորաբար սպառվում են անմիջապես, որի դեպքում ծախսը ճանաչվում է այն պահին, երբ պայմանագրային կողմը մատուցում է ծառայությունը: Ապրանքները կարող են սպառվել որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում կամ, պաշարների դեպքում, վաճառվել ավելի ուշ ամսաթվով, որի դեպքում ծախսը ճանաչվում է, երբ ապրանքները սպառվում կամ վաճառվում են: Այնուամենայնիվ, երբեմն անհրաժեշտ է ծախսը ճանաչել նախքան ապրանքների կամ ծառայությունների սպառումը կամ վաճառքը, քանի որ դրանք չեն բավարարում ակտիվների ճանաչման պահանջները: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ապրանքները ձեռք բերել որպես նոր արտադրանքի մշակման ծրագրի հետազոտման փուլի մաս: Թեև այս ապրանքները չեն սպառվել, դրանք կարող են չբավարարել ակտիվների ճանաչման պահանջները` համաձայն կիրառելի ՖՀՄՍ-ի:

 

Բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ

---

Ընդհանուր դրույթներ

 

10. Բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված գործարքների համար կազմակերպությունը պետք է ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները և սեփական կապիտալի համապատասխան աճը չափի ուղղակիորեն` ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել: Եթե կազմակերպությունը չի կարող արժանահավատորեն գնահատել ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը, այն պետք է դրանց արժեքը և սեփական կապիտալի համապատասխան աճը չափի անուղղակիորեն` ելնելով² տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից:

11. Աշխատակիցների և նմանատիպ ծառայություններ մատուցող այլ անձանց³ հետ իրականացվող գործարքների նկատմամբ 10-րդ պարագրաֆի պահանջները կիրառելու համար կազմակերպությունը պետք է չափի ստացված ծառայությունների իրական արժեքը` ելնելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից, քանի որ, որպես կանոն, հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել ստացված ծառայությունների իրական արժեքը, ինչպես բացատրվում է 12-րդ պարագրաֆում: Այդ բաժնային գործիքների իրական արժեքը պետք է չափվի տրամադրման ամսաթվի դրությամբ:

____________________________________________

² Սույն ՖՀՄՍ-ում օգտագործվում է «ելնելով իրական արժեքից», այլ ոչ` «իրական արժեքով» բառակապակցությունը, քանի որ, վերջին հաշվով, գործարքը չափվում է 11 կամ 13 պարագրաֆում (կախված դրանց կիրառելիությունից) սահմանված ամսաթվի դրությամբ չափված` տրամադրվող բաժնային գործիքների իրական արժեքը բազմապատկելով 19-րդ պարագրաֆում ներկայացված իրավունք առաջացնող բաժնային գործիքների քանակով

³ Այսուհետ, սույն ՖՀՄՍ-ում աշխատակիցներին կատարվող բոլոր հղումները վերաբերում են նաև նմանատիպ ծառայություններ մատուցող այլ անձանց

 

12. Որպես կանոն` բաժնետոմսերը, բաժնետոմսերի օպցիոնները կամ այլ բաժնային գործիքներ աշխատակիցներին տրամադրվում են որպես վարձատրության փաթեթի մաս` ի լրումն դրամական միջոցներով վճարվող աշխատավարձի և աշխատանքի այլ հատուցումների: Սովորաբար հնարավոր չէ ուղղակիորեն չափել աշխատակցի վարձատրության փաթեթի առանձին բաղկացուցչի դիմաց ստացված ծառայությունները: Կարող է նաև հնարավոր չլինել իրականացնել վարձատրության ընդհանուր փաթեթի իրական արժեքի առանձին չափում` առանց տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքի ուղղակի չափման: Բացի այդ, բաժնետոմսերը կամ բաժնետոմսերի օպցիոնները երբեմն տրամադրվում են որպես պարգևատրման համաձայնության մաս, այլ ոչ որպես հիմնական վարձատրության մաս, օրինակ` որպես աշխատակիցներին տրամադրված խրախուսման միջոց` կազմակերպությունում աշխատանքը շարունակելու համար, կամ նրանց պարգևատրելու կազմակերպության կատարողականի բարելավմանն ուղղված ջանքերի համար: Տրամադրելով բաժնետոմսեր կամ բաժնետոմսերի օպցիոններ` ի լրումն այլ վարձատրության` կազմակերպությունը վճարում է լրացուցիչ վարձատրություն` լրացուցիչ օգուտներ ձեռք բերելու համար: Հաճախ այդ լրացուցիչ օգուտների իրական արժեքի գնահատումը բարդ է լինում: Ստացված ծառայությունների իրական արժեքի ուղղակի չափման բարդության պատճառով, աշխատակիցներից ստացված ծառայությունների իրական արժեքը կազմակերպությունը պետք է չափի` ելնելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից:

13. Աշխատակիցներից տարբեր այլ անձանց հետ իրականացվող գործարքների դեպքում 10-րդ պարագրաֆի պահանջները կիրառելու համար պետք է առկա լինի հերքվող ենթադրություն առ այն, որ ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել: Այդ իրական արժեքը պետք է չափվի այն ամսաթվի դրությամբ, երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում ապրանքները, կամ պայմանագրային կողմը մատուցում է ծառայությունը: Հազվադեպ, երբ կազմակերպությունը հերքում է այս ենթադրությունը, քանի որ անկարող է արժանահավատորեն գնահատել ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը, կազմակերպությունը պետք է ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները և սեփական կապիտալի համապատասխան աճը չափի անուղղակիորեն` ելնելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից` չափված այն ամսաթվի դրությամբ, երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերել ապրանքները, կամ պայմանագրային կողմը մատուցել է ծառայությունը:

13Ա. Մասնավորապես, եթե պարզվել է, որ կազմակերպության ստացած որոշելի հատուցումը (դրա առկայության դեպքում) ավելի փոքր է, քան տրամադրված բաժնային գործիքների կամ ստանձնած պարտավորության իրական արժեքը, ապա սովորաբար նման իրավիճակը վկայում է այն մասին, որ կազմակերպության կողմից ստացվել է (կամ ստացվելու է) այլ հատուցում (այսինքն` ոչ որոշելի ապրանքներ կամ ծառայություններ): Կազմակերպությունը պետք է ստացված որոշելի ապրանքները կամ ծառայությունները չափի սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն: Կազմակերպությունը պետք է ստացված (կամ ստանալիք) ոչ որոշելի ապրանքները կամ ծառայությունները չափի որպես բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման իրական արժեքի և ցանկացած ստացված (կամ ստանալիք) որոշելի ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքի միջև եղած տարբերություն: Կազմակերպությունը պետք է ստացված ոչ որոշելի ապրանքները կամ ծառայությունները չափի գործիքի տրամադրման ամսաթվի դրությամբ: Այնուամենայնիվ, դրամական միջոցներով մարվող գործարքների դեպքում պարտավորությունը պետք է վերաչափվի մինչև իր մարումն ընկած յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` համաձայն 30-33 պարագրաֆների:

 

Գործարքներ, որոնցում ստացվում են ծառայություններ

 

14. Եթե տրամադրված բաժնային գործիքներն անմիջապես առաջացնում են իրավունքներ, ապա պայմանագրային կողմից չի պահանջվում ծառայության սահմանված ժամկետը համալրել նախքան այդ բաժնային գործիքների նկատմամբ իրավունքն անվերապահորեն ստանալը: Հակառակի մասին վկայության բացակայության դեպքում կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ բաժնային գործիքների դիմաց` որպես հատուցում, պայմանագրային կողմի մատուցած ծառայությունները ստացվել են: Այս դեպքում տրամադրման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է ամբողջովին ճանաչի ստացված ծառայությունները` սեփական կապիտալի համապատասխան աճի հետ մեկտեղ:

15. Եթե տրամադրված բաժնային գործիքներն իրավունքներ չեն առաջացնում, քանի դեռ պայմանագրային կողմը չի համալրել ծառայության սահմանված ժամկետը, կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ այն ծառայությունները, որոնք պայմանագրային կողմը պետք է մատուցի որպես այդ բաժնային գործիքների հատուցում, կստացվեն ապագայում` իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում: Կազմակերպությունը պետք է այդ ծառայությունները հաշվառի իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում պայմանագրային կողմի կողմից դրանց մատուցմանը զուգընթաց` սեփական կապիտալի համապատասխան աճի հետ մեկտեղ: Օրինակ`

ա)  եթե աշխատակցին բաժնետոմսերի օպցիոնները տրամադրվում են կազմակերպությունում եռամյա ծառայությունը համալրելու պայմանով, ապա կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ որպես բաժնետոմսերի օպցիոնների հատուցում աշխատակցի կողմից մատուցման ենթակա ծառայությունները կստացվեն ապագայում` իրավունքի առաջացման այդ եռամյա ժամանակահատվածի ընթացքում,

բ)  եթե աշխատակցին բաժնետոմսերի օպցիոնները տրամադրվում են կատարողականի որոշակի պայմանի ապահովման և մինչև այդ պայմանի բավարարումը կազմակերպությունում աշխատանքը շարունակելու պայմանով, և իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի տևողությունը փոփոխվում է` կախված կատարողականի այդ պայմանի բավարարման ժամկետից, կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ որպես բաժենտոմսերի օպցիոնների հատուցում աշխատակցի կողմից մատուցման ենթակա ծառայությունները կստացվեն ապագայում` իրավունքի առաջացման ակնկալվող ժամանակահատվածի ընթացքում: Կազմակերպությունը պետք է իրավունքի առաջացման ակնկալվող ժամանակահատվածի տևողությունը գնահատի տրամադրման ամսաթվի դրությամբ` ելնելով կատարողականի պայմանի ապահովման առավել հավանական կանխատեսումից: Եթե կատարողականի պայմանը շուկայական պայման է, իրավունքի առաջացման ակնկալվող ժամանակահատվածի տևողության գնահատականը պետք է համապատասխանի տրամադրված օպցիոնների իրական արժեքի գնահատման ժամանակ կիրառված ենթադրություններին և չպետք է հետագայում վերանայվի: Եթե կատարողականի պայմանը շուկայական պայման չէ, կազմակերպությունը, անհրաժեշտության դեպքում, պետք է վերանայի իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի տևողության իր գնահատականը, եթե հետագայում ստացված տեղեկատվությունը վկայում է, որ իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի տևողությունը տարբերվում է նախորդ գնահատականներից:

 

Գործարքներ, որոնք չափվում են` ելնելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից

 

Տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքի որոշում

 

16. Տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքի հիման վրա չափվող գործարքների գծով կազմակերպությունը պետք է տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը չափի չափման ամսաթվի դրությամբ` ելնելով շուկայական գներից, վերջիններիս առկայության դեպքում, և հաշվի առնելով այդ բաժնային գործիքների տրամադրման պայմանները (հաշվի առնելով 19-22 պարագրաֆների պահանջները):

17. Շուկայական գների բացակայության դեպքում կազմակերպությունը պետք է գնահատի տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը` կիրառելով գնահատման մեթոդ, որը թույլ կտա գնահատել, թե ինչ գին կունենային այդ բաժնային գործիքները չափման ամսաթվի դրությամբ` իրազեկ ու պատրաստակամ «անկախ կողմերի միջև գործարքում»: Գնահատման այդ մեթոդը պետք է համապատասխանի ֆինանսական գործիքների գնորոշման` գնահատման համար համընդհանուր ընդունված մեթոդաբանություններին և պետք է ընդգրկի բոլոր գործոններն ու ենթադրությունները, որոնք գները սահմանելիս կդիտարկվեին շուկայի իրազեկ ու պատրաստակամ մասնակիցների կողմից (հաշվի առնելով 19-22 պարագրաֆների պահանջները):

18. Բ հավելվածը ներառում է բաժնետոմսերի և բաժնետոմսերի օպցիոնների իրական արժեքի չափմանը վերաբերող լրացուցիչ ուղեցույց` կենտրոնանալով այն յուրահատուկ պայմանների վրա, որոնք սովորաբար հատկանշական են աշխատակիցներին բաժնետոմսերի կամ բաժնետոմսերի օպցիոնների տրամադրմանը:

 

Իրավունքի առաջացման պայմանների վերաբերյալ մոտեցումներ

 

19. Բաժնային գործիքները կարող են տրամադրվել իրավունքի առաջացման որոշակի պայմանների բավարարման պայմանով: Օրինակ` աշխատակցին բաժնետոմսեր կամ բաժնետոմսերի օպցիոններ, որպես կանոն, տրամադրվում են կազմակերպությունում սահմանված ժամանակահատվածի ընթացքում աշխատելու պայմանով: Կարող են սահմանվել կատարողականի պայմաններ, որոնք պետք է բավարարվեն, օրինակ` կազմակերպության շահույթի սահմանված աճը կամ կազմակերպության բաժնետոմսերի գնի սահմանված աճը: Շուկայական պայմաններ չհանդիսացող իրավունքի առաջացման պայմանները չպետք է հաշվի առնվեն չափման ամսաթվի դրությամբ բաժնետոմսերի կամ բաժնետոմսերի օպցիոնների իրական արժեքը գնահատելիս: Փոխարենը` իրավունքի առաջացման պայմանները, բացառությամբ` շուկայական պայմանների, պետք է հաշվի առնվեն` ճշգրտելով գործարքի գումարի չափման մեջ ներառված բաժնային գործիքների քանակն այնպես, որ, վերջին հաշվով, տրամադրված բաժնային գործիքների դիմաց որպես հատուցում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների գծով ճանաչված գումարը հիմնված լինի ի վերջո իրավունք առաջացնող բաժնային գործիքների քանակի վրա: Հետևաբար, կուտակային հիմունքով, ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների գծով ոչ մի գումար չի ճանաչվում, եթե տրամադրված բաժնային գործիքներն իրավունք չեն առաջացնում` իրավունքի առաջացման պայմանը չբավարարելու պատճառով, բացառությամբ` շուկայական պայմանների, օրինակ` եթե պայմանագրային կողմին չի հաջողվում համալրել ծառայության սահմանված ժամկետը, կամ չի բավարարվում կատարողականի պայմանը` հաշվի առնելով 21-րդ պարագրաֆի պահանջները:

20. 19-րդ պարագրաֆի պահանջները կիրառելու համար կազմակերպությունը պետք է ճանաչի իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների գումարը` ելնելով այն բաժնային գործիքների քանակի առկա լավագույն գնահատականից, որոնք, ըստ ակնկալության, կառաջացնեն իրավունքներ, և անհրաժեշտության դեպքում պետք է վերանայի այդ գնահատականը, եթե հետագայում ստացված տեղեկատվությունը վկայի այն մասին, որ բաժնային գործիքների քանակը, որը, ըստ ակնկալության, կառաջացնի իրավունք, տարբերվում է նախկինում կատարված գնահատականներից: Իրավունքի առաջացման ամսաթվին կազմակերպությունը պետք է վերանայի այդ գնահատականը` նպատակ ունենալով ապահովել վերջինիս համապատասխանութ-յունը բաժնային գործիքների այն քանակին, որոնք ի վերջո առաջացրեցին իրավունք` հաշվի առնելով 21-րդ պարագրաֆի պահանջները:

21. Տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը գնահատելիս պետք է հաշվի առնել շուկայական պայմանները, օրինակ` բաժնետոմսերի թիրախային գինը, որով պայմանավորված է իրավունքի առաջացումը (կամ իրագործելիությունը): Այդ իսկ պատճառով, շուկայական պայմաններով բաժնային գործիքների տրամադրման դեպքում կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ապրանքները կամ ծառայությունները` ստացված այն պայմանագրային կողմից, որը բավարարում է իրավունքի առաջացման բոլոր այլ պայմանները (օրինակ` այն աշխատակցից ստացված ծառայությունները, որը շարունակում է աշխատել սահմանված որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում)` անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք բավարարվում է շուկայական պայմանը:

 

Իրավունք չառաջացնող պայմանների վերաբերյալ մոտեցումներ

 

21Ա. Նմանապես, տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը գնահատելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի իրավունք չառաջացնող բոլոր պայմանները: Այդ իսկ պատճառով, իրավունք չառաջացնող պայմաններով բաժնային գործիքների տրամադրման հետ կապված կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ապրանքները կամ ծառայությունները` ստացված այն պայմանագրային կողմից, որը բավարարում է շուկայական պայման չհանդիսացող իրավունք առաջացնող բոլոր պայմանները (օրինակ` այն աշխատակցից ստացված ծառայությունները, որը շարունակում է աշխատել սահմանված որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում)` անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք բավարարվում են իրավունք չառաջացնող պայմանները:

 

Վերականգնման հատկանիշի վերաբերյալ մոտեցումներ

 

22. Վերականգնման հատկանիշով օպցիոնների դեպքում վերականգնման հատկանիշը չպետք է հաշվի առնվի չափման ամսաթվի դրությամբ տրամադրված օպցիոնների իրական արժեքը գնահատելիս: Փոխարենը` վերականգնողական օպցիոնը պետք է հաշվառվի որպես նոր օպցիոնի տրամադրում, եթե և երբ վերականգնողական օպցիոնը հետագայում տրամադրվում է:

 

Իրավունքի առաջացման ամսաթվից հետո

 

23. Ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները, ինչպես նաև սեփական կապիտալի համապատասխան աճը 10-22-րդ պարագրաֆներին համաձայն ճանաչելուց հետո կազմակերպությունը չպետք է ընդհանուր սեփական կապիտալում հետագա ճշգրտումներ կատարի իրավունքի առաջացման ամսաթվից հետո: Օրինակ` կազմակերպությունը հետագայում չպետք է հակադարձի աշխատակցից ստացված ծառայությունների մասով ճանաչված գումարը, եթե իրավունք առաջացրած բաժնային գործիքները հետագայում հետ են վերցվում կամ, բաժնետոմսերի օպցիոնների դեպքում, օպցիոնները չեն իրագործվում: Այնուամենայնիվ, այս պահանջը չի բացառում, որ կազմակերպությունը ճանաչի սեփական կապիտալի կազմում տեղի ունեցող վերադասակարգումը, այսինքն` սեփական կապիտալի մեկ բաղկացուցչից մյուսին վերադասակարգումը:

 

Եթե բաժնային գործիքների իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել

 

24. 16-23-րդ պարագրաֆների պահանջները կիրառվում են, երբ կազմակերպությունից պահանջվում է չափել բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը` ելնելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից: Հազվադեպ, կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի չլինել չափման ամսաթվի դրությամբ արժանահավատորեն գնահատել տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը 16-22-րդ պարագրաֆների պահանջների համաձայն: Միայն այս հազվագյուտ դեպքերում կազմակերպությունը պետք է փոխարենը`

ա)  չափի բաժնային գործիքներն իրենց ներհատուկ արժեքով, սկզբից այն ամսաթվի դրությամբ, երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում ապրանքները, կամ պայմանագրային կողմը մատուցում է ծառայությունները, իսկ հետագայում` յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում և մարման ամսաթվի դրությամբ` ներհատուկ արժեքի ցանկացած փոփոխություն ճանաչելով շահույթում կամ վնասում: Բաժնետոմսերի օպցիոնների տրամադրման հետ կապված` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության գծով վերջնահաշվարկը կատարվում է, երբ օպցիոններն իրագործվում են, հետ են վերցվում (օրինակ` աշխատանքային հարաբերությունների դադարեցման դեպքում) կամ դադարում են գործել (օրինակ` օպցիոնի գործողության ժամկետի վերջում),

բ)  ճանաչի ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները` ելնելով այն բաժնային գործիքների քանակից, որոնք ի վերջո առաջացնում են իրավունք կամ (կիրառելի լինելու դեպքում) ի վերջո իրագործվում են: Բաժնետոմսերի օպցիոնների նկատմամբ այս պահանջը կիրառելու համար կազմակերպությունը պետք է ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները ճանաչի իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում, դրա առկայության դեպքում, 14-րդ և 15-րդ պարագրաֆների համաձայն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ չեն կիրառվում շուկայական պայմանին վերաբերող 15(բ) պարագրաֆի պահանջները: Իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների գծով ճանաչված գումարը պետք է հիմնվի այն բաժնետոմսերի օպցիոնների քանակի վրա, որոնք, ըստ ակնկալության, կառաջացնեն իրավունք: Անհրաժեշտության դեպքում կազմակերպությունը պետք է վերանայի այդ գնահատականը, եթե հետագայում ստացված տեղեկատվությունը վկայում է այն մասին, որ բաժնետոմսերի օպցիոնների քանակը, որը, ըստ ակնկալության, կառաջացնի իրավունք, տարբերվում է նախկինում կատարված գնահատականներից: Իրավունքի առաջացման ամսաթվին կազմակերպությունը պետք է վերանայի այդ գնահատականը` նպատակ ունենալով ապահովել վերջինիս համապատասխանությունը բաժնային գործիքների այն քանակին, որոնք ի վերջո առաջացրեցին իրավունք: Իրավունքի առաջացման ամսաթվից հետո կազմակերպությունը պետք է հակադարձի ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների գծով ճանաչված գումարը, եթե բաժնետոմսերի օպցիոնները հետագայում հետ են վերցվում կամ դադարում են գործել բաժնետոմսերի օպցիոնի գործողության ժամկետի վերջում:

25. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է 24-րդ պարագրաֆը, ապա անհրաժեշտ չէ կիրառել 26-29-րդ պարագրաֆները, քանի որ բաժնային գործիքների տրամադրման պայմանների ցանկացած վերափոխում հաշվի կառնվի 24-րդ պարագրաֆում ներկայացված ներհատուկ արժեքի մեթոդը կիրառելիս: Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը մարում է այն բաժնային գործիքների տրամադրումը, որոնց համար կիրառվել է պարագրաֆ 24-ը`

ա)  կազմակերպությունը պետք է հաշվառի մարումը որպես իրավունքի առաջացման գործընթացի արագացում և, այդ իսկ պատճառով, պետք է անմիջապես ճանաչի այն գումարը, որն այլապես կճանաչվեր իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի մնացյալ ժամկետում` ստացված ծառայությունների գծով, եթե մարումը տեղի է ունենում իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում,

բ)  մարման ժամանակ կատարած ցանկացած վճարում պետք է հաշվառվի որպես բաժնային գործիքների հետգնում, այսինքն` որպես սեփական կապիտալի նվազեցում, բացառությամբ այն մասի, որով այդ վճարումը գերազանցում է հետգնման ամսաթվի դրությամբ չափված բաժնային գործիքների ներհատուկ արժեքը: Ցանկացած նման գերազանցում պետք է ճանաչվի որպես ծախս:

 

Բաժնային գործիքների տրամադրման պայմանների վերափոխում, ներառյալ չեղյալ հայտարարումները և մարումները

 

26. Կազմակերպությունը կարող է վերափոխել բաժնային գործիքների տրամադրման պայմանները: Օրինակ` այն կարող է նվազեցնել աշխատակիցներին տրամադրված օպցիոնների իրագործման գինը (այսինքն` վերանայել օպցիոնների գները), ինչն ավելացնում է այդ օպցիոնների իրական արժեքը: Վերափոխումների հետևանքների հաշվառմանը վերաբերող 27-29-րդ պարագրաֆների պահանջներն արտահայտված են աշխատակիցների հետ իրականացվող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համատեքստում: Այնուամենայնիվ, այդ պահանջները պետք է կիրառվեն նաև աշխատակիցներից տարբեր անձանց հետ իրականացվող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար, որոնք չափվում են` ելնելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից: Այդ դեպքում 27-29-րդ պարագրաֆներում տրամադրման ամսաթվին կատարած ցանկացած հղում պետք է փոխարենը վերաբերի այն ամսաթվին, երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում ապրանքներ, կամ պայմանագրային կողմը մատուցում է ծառայություններ:

27. Կազմակերպությունը պետք է առնվազն ճանաչի տրամադրված բաժնային գործիքների` տրամադրման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով չափվող ստացված ծառայությունները, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այդ բաժնային գործիքներն իրավունքներ չեն առաջացնում, քանի որ չի բավարարվում տրամադրման ամսաթվի դրությամբ սահմանված իրավունքի առաջացման պայմանը (որը շուկայական պայման չէ): Այս պահանջը կիրառվում է` անկախ բաժնային գործիքների տրամադրման պայմանների վերափոխումից կամ բաժնային գործիքների տրամադրման չեղյալ հայտարարումից կամ մարումից: Ի լրումն` կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այն վերափոխումների հետևանքները, որոնք բարձրացնում են բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության ընդհանուր իրական արժեքը կամ այլ օգուտներ են տալիս աշխատակցին: Այս պահանջի կիրառման ուղեցույցը ներկայացված է Բ հավելվածում:

28. Եթե բաժնային գործիքի տրամադրումը չեղյալ է հայտարարվում կամ մարվում է իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում (բացառությամբ, եթե տրամադրումը չեղյալ է հայտարարվում` հետ վերցնելով բաժնային գործիքները, երբ չեն բավարարվում իրավունքի առաջացման պայմանները)`

ա)  կազմակերպությունը չեղյալ հայտարարումը կամ մարումը պետք է հաշվառի որպես իրավունքի առաջացման գործընթացի արագացում և, այդ իսկ պատճառով, պետք է անմիջապես ճանաչի այն գումարը, որն այլապես կճանաչվեր իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի մնացյալ ժամկետում ստացված ծառայությունների գծով,

բ)  տրամադրման չեղյալ հայտարարման կամ մարման ժամանակ աշխատակցին կատարված ցանկացած վճարում պետք է հաշվառվի որպես սեփական կապիտալում մասնակցության հետգնում, այսինքն` որպես սեփական կապիտալի նվազեցում, բացառությամբ այն մասի, որով այդ վճարումը գերազանցում է հետգնման ամսաթվի դրությամբ չափված` տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը: Ցանկացած նման գերազանցում պետք է ճանաչվի որպես ծախս: Այնուամենայնիվ, եթե բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնությունը ներառում էր պարտավորության բաղկացուցիչներ, կազմակերպությունը պետք է վերաչափի պարտավորութ-յան իրական արժեքը չեղյալ հայտարարման կամ մարման ամսաթվի դրությամբ: Պարտավորությունը մարելու համար կատարած ցանկացած վճարում պետք է հաշվառվի որպես պարտավորության մարում,

գ)  եթե աշխատակցին տրամադրվում են նոր բաժնային գործիքներ, և այդ նոր բաժնային գործիքների տրամադրման ամսաթվին կազմակերպությունը տրամադրված նոր բաժնային գործիքները նույնականացնում է որպես չեղյալ հայտարարված բաժնային գործիքները փոխարինող բաժնային գործիքներ, ապա կազմակերպությունն այդ փոխարինող գործիքների տրամադրումը պետք է հաշվառի նույն կերպ, ինչպես բաժնային գործիքների սկզբնական տրամադրման պայմանների վերափոխումը` համաձայն 27-րդ պարագրաֆի և Բ հավելվածում ներկայացված ուղեցույցի: Տրամադրված հավելյալ իրական արժեքն իրենից ներկայացնում է փոխարինող բաժնային գործիքների իրական արժեքի և չեղյալ հայտարարված բաժնային գործիքների զուտ իրական արժեքի տարբերությունը փոխարինող բաժնային գործիքների տրամադրման ամսաթվի դրությամբ: Չեղյալ հայտարարված բաժնային գործիքների զուտ իրական արժեքը դրանց իրական արժեքն է անմիջապես նախքան չեղյալ հայտարարումը` հանած բաժնային գործիքի չեղյալ հայտարարման ժամանակ աշխատակցին կատարած ցանկացած վճարման գումար, որը հաշվառվում է որպես սեփական կապիտալի նվազեցում` համաձայն վերը նշված (բ) կետի: Եթե կազմակերպությունը տրամադրված նոր բաժնային գործիքները չի նույնականացնում որպես չեղյալ հայտարարված բաժնային գործիքները փոխարինող բաժնային գործիքներ, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ նոր բաժնային գործիքները հաշվառի որպես բաժնային գործիքների նոր տրամադրում:

28Ա. Եթե կազմակերպությունը կամ պայմանագրային կողմը կարող են ընտրություն կատարել իրավունք չառաջացնող պայմանը բավարարելու կամ չբավարարելու միջև, ապա կազմակերպությունն իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում իրավունք չառաջացնող պայմանը կազմակերպության կամ պայմանագրային կողմի կողմից չբավարարելը պետք է դիտարկի որպես չեղյալ հայտարարում:

29. Եթե կազմակերպությունը հետ է գնում իրավունք առաջացնող բաժնային գործիքները, ապա աշխատակցին կատարած վճարումը պետք է հաշվառվի որպես սեփական կապիտալի նվազեցում, բացառությամբ այն մասի, որով վճարումը գերազանցում է հետգնման ամսաթվի դրությամբ չափված` հետգնված բաժնային գործիքների իրական արժեքը: Ցանկացած նման գերազանցում պետք է ճանաչվի որպես ծախս:

 

Դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ

---

30. Դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների դեպքում կազմակերպությունը պետք է ձեռք բերված ապրանքները կամ ծառայությունները և ստանձնած պարտավորությունը չափի պարտավորության իրական արժեքով, որը ենթակա է 31-33Դ պարագրաֆների պահանջների կատարմանը Մինչև պարտավորության մարումը կազմակերպությունը պետք է վերաչափի պարտավորության իրական արժեքը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում և մարման ամսաթվի դրությամբ` իրական արժեքի ցանկացած փոփոխություն ճանաչելով ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում:

31. Օրինակ` կազմակերպությունը, որպես վարձատրության փաթեթի մաս, աշխատակիցներին կարող է տրամադրել բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու իրավունք, որը աշխատակիցներին իրավունք կտա ստանալու դրամական միջոցների ապագա վճարում (այլ ոչ բաժնային գործիք)` սահմանված ժամանակահատվածի ընթացքում կազմակերպության բաժնետոմսերի գնի` սահմանված մակարդակից աճի հիման վրա: Որպես այլընտրանք` կազմակերպությունը կարող է իր աշխատակիցներին տրամադրել դրամական միջոցների ապագա վճարում ստանալու իրավունք` նրանց իրավունք տրամադրելով այնպիսի բաժնետոմսերի նկատմամբ (ներառյալ բաժնետոմսերը, որոնք պետք է թողարկվեն բաժնետոմսերի օպցիոնների իրագործման դեպքում), որոնք մարվող են կա՛մ պարտադիր հիմունքով (օրինակ` աշխատանքային հարաբերությունների դադարեցման դեպքում), կա՛մ աշխատակցի ընտրությամբ: Այս համաձայնությունները հանդիսանում են դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքի օրինակներ: Բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու իրավունքները կիրառվում են` ցուցադրելու 32-33Դ պարագրաֆների որոշ պահանջներ, սակայն, այդ պարագրաֆների պահանջները կիրառվում են բոլոր դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար:

32. Կազմակերպությունը պետք է ստացված ծառայությունները և այդ ծառայությունների դիմաց վճարելու պարտավորությունը ճանաչի աշխատակիցների կողմից ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց: Օրինակ` բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու որոշ իրավունքներ առաջանում են անմիջապես, և, այդ իսկ պատճառով, աշխատակիցներից չի պահանջվում համալրել ծառայության սահմանված ժամկետը` դրամական միջոցների վճարում ստանալու իրավունքը ձեռք բերելու համար: Հակառակի մասին վկայության բացակայության դեպքում կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու իրավունքի դիմաց աշխատակիցների կողմից մատուցվող ծառայությունները ստացվել են: Այսպիսով, կազմակերպությունը պետք է անմիջապես ճանաչի ստացված ծառայությունները և այդ ծառայությունների դիմաց վճարելու պարտավորությունը: Եթե բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու իրավունքներ չեն առաջանում, քանի դեռ աշխատակիցները չեն համալրել ծառայության սահմանված ժամկետը, կազմակերպությունը պետք է ստացված ծառայությունները և այդ ծառայությունների համար վճարելու պարտավորությունը ճանաչի այդ ժամկետի ընթացքում աշխատակիցների կողմից ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց:

33. Պարտավորությունը պետք է սկզբնապես և յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ մինչև դրա մարումը չափվի բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու իրավունքի իրական արժեքով` կիրառելով օպցիոնի գնորոշման մոդելը և հաշվի առնելով բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու իրավունքի տրամադրման պայմանները, ինչպես նաև մինչև այդ ամսաթիվն աշխատակիցների կողմից մատուցված ծառայությունների չափը, որոնք ենթակա են 33Ա-32Դ պարագրաֆների պահանջների կատարմանը: Կազմակերությունը կարող է վերափոխել դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման պայմանները: Դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքի վերափոխման ուղեցույցը, որի արդյունքում փոփոխվում է այդ գործարքի դասակարգումը` դրամական միջոցներով մարվողից փոխվելով բաժնային գործիքներով մարվողի, ներկայացված է Հավելված Բ-ի Բ44Ա-Բ44Գ պարագրաֆներում:

 

Իրավունքի առաջացման և իրավունքի չառաջացման պայմանների մոտեցում

---

33Ա. Դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը կարող է տրամադրվել իրավունքի առաջացման որոշակի պայմանների բավարարման պայմանով: Կարող են սահմանվել կատարողականի հետ կապված պայմաններ, որոնք պետք է բավարարվեն, օրինակ` կազմակերպության շահույթի սահմանված աճը կամ կազմակերպության բաժնետոմսերի գնի սահմանված աճը: Շուկայական պայմաններից տարբեր իրավունքի առաջացման պայմանները չպետք է հաշվի առնվեն չափման ամսաթվի դրությամբ դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման իրական արժեքը գնահատելիս: Փոխարենը` շուկայական պայմաններից տարբեր իրավունքի առաջացման պայմանները պետք է հաշվի առնվեն` ճշգրտելով գործարքից ծագող պարտավորության չափման մեջ ներառված շնորհումների քանակը:

33Բ. 33Ա պարագրաֆի պահանջները կիրառելու համար կազմակերպությունը պետք է ճանաչի իրավունքի առաջացման ժամանակաշրջանի ընթացքում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների գումարը` ելնելով այն շնորհումների քանակի առկա լավագույն գնահատականից, որոնք, ըստ ակնկալության, կառաջացնեն իրավունքներ: Անհրաժեշտության դեպքում, կազմակերպությունը պետք է վերանայի այդ գնահատականը, եթե հետագայում ստացված տեղեկատվությունը կվկայի այն մասին, որ շնորհումների քանակը, որը, ըստ ակնկալության, կառաջացնի իրավունք, տարբերվում է նախկինում կատարված գնահատականներից: Իրավունքի առաջացման ամսաթվին կազմակերպությունը պետք է վերանայի այդ գնահատա-կանը` նպատակ ունենալով ապահովել վերջինիս համապատասխանությունը շնորհումների այն քանակին, որոնք ի վերջո առաջացրին իրավունք:

33Գ. Շուկայական պայմանները, օրինակ` բաժնետոմսերի թիրախային գինը, որով պայմանավորված է իրավունքի առաջացումը (կամ իրագործելիությունը), ինչպես նաև իրավունք չառաջացնող պայմանները պետք է հաշվի առնվեն, երբ գնահատվում է տրամադրված դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման իրական արժեքը, և երբ վերաչափվում է իրական արժեքը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, ինչպես նաև մարման ամսաթվի դրությամբ:

33Դ. 30-33Գ պարագրաֆների կիրառման արդյունքում` դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման դիմաց որպես հատուցում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների գծով ի վերջո ճանաչված կուտակված գումարը հավասար է վճարվող դրամական միջոցներին:

 

Զուտ մարման հատկանիշով բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքներ` հարկային պարտավորությունների կատարման գծով

---

33Ե. Օրենսդրությունը կամ կարգավորող նորմերը կազմակերպությանը կարող են պարտավորեցնել աշխատակցի անունից, բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման հետ կապված, կատարել աշխատակցի հարկային պարտավորության գումարի պահում և այդ գումարի փոխանցում հարկային մարմնին` սովորաբար դրամական միջոցներով: Այս պարտավորությունն իրականացնելու նպատակով` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման համաձայնության պայմանները կազմակերպությանը կարող են թույլ տալ կամ կազմակերպությունից կարող են պահանջել բաժնային գործիքների ընդհանուր քանակից, որն այլապես կթողարկվեր աշխատակցի համար բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարումն իրագործելիս, (կամ իրավունքի առաջացման դեպքում), կատարել բաժնային գործիքների որոշակի քանակի պահում, որի արժեքը հավասար է աշխատակցի հարկային պարտավորության դրամային արժեքին (այսինքն` բաժնետմոսի վրա հիմնված համաձայնությունն ունի «զուտ մարման հատկանիշ»):

33Զ. Որպես 34-րդ պարագրաֆի պահանջների բացառություն` 33Ե պարագրաֆում նկարագրված գործարքը պետք է դասակարգվի ամբողջությամբ` որպես բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, եթե այն այդպես կդասակարգվեր զուտ մարման հատկանիշի բացակայությամբ:

33Է. Կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտի 29-րդ պարագրաֆը` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման հետ կապված աշխատակցի հարկային պարտավորության գծով հարկային մարմնին վճարումն իրականացնելու նպատակով բաժնետոմսերի պահումը հաշվառելու համար: Հետևաբար, կատարված վճարումը պետք է հաշվառվի որպես սեփական կապիտալի նվազեցում` պահված բաժնետոմսերի դիմաց, բացառությամբ այնքանով, որքանով այդ վճարումը գերազանցում է իրական արժեքը` պահված բաժնային գործիքների զուտ մարման ամսաթվի դրությամբ:

33Ը. 33Զ-րդ պարագրաֆի բացառությունը չի կիրառվում`

ա) զուտ մարման հատկանիշով բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման համաձայնության համար, որի դեպքում հարկային օրենսդրության կամ կարգավորող նորմերով կազմակերպության համար բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման հետ կապված աշխատակցի հարկային պարտավորության գումարը պահելու որևէ պարտականություն սահմանված չէ, կամ

բ) որևէ բաժնային գործիքի համար, որը կազմակերպությունը պահում է բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման հետ կապված աշխատակցի հարկային պարտավորությունից ավել (այսինքն` կազմակերպությունը պահում է բաժնետոմսերի գումարը, որը գերազանցում է աշխատակցի հարկային պարտավորության դրամային արժեքը): Պահված ավել բաժնետոմսերը պետք է հաշվառվեն որպես դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարում, երբ այս գումարը աշխատակցին վճարվում է դրամական միջոցներով (կամ այլ ակտիվներով):

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք` դրամական միջոցներով մարելու այլընտրանքով

---

34. Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների դեպքում, որոնցում համաձայնության պայմանները կազմակերպությանը կամ պայմանագրային կողմին թույլ են տալիս ընտրել գործարքը դրամական միջոցներով (կամ այլ ակտիվներով) կամ բաժնային գործիքների թողարկմամբ մարելու տարբերակների միջև, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի այդ գործարքը կամ այդ գործարքի բաղկացուցիչները որպես դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, եթե և այնքանով, որքանով կազմակերպությունը ստանձնել է պարտավորություն` գործարքը դրամական միջոցներով կամ այլ ակտիվներով մարելու, կամ որպես բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, եթե և այնքանով, որքանով նման պարտավորություն չի ստանձնվել:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ, որոնցում համաձայնության պայմանները պայմանագրային կողմին թույլ են տալիս ընտրել մարման ձևը

 

35. Եթե կազմակերպությունը պայմանագրային կողմին տրամադրել է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը դրամական միջոցներով⁴ կամ բաժնային գործիքների թողարկմամբ մարելու միջև ընտրություն կատարելու իրավունք, ապա կազմակերպությունը տրամադրել է բաղադրյալ ֆինանսական գործիք, որը ներառում է պարտքային բաղկացուցիչ (այսինքն` դրամական միջոցներով վճարում պահանջելու պայմանագրային կողմի իրավունք) և սեփական կապիտալի բաղկացուցիչ (այսինքն` դրամական միջոցների փոխարեն բաժնային գործիքներով գործարքի մարում պահանջելու պայմանագրային կողմի իրավունք): Աշխատակիցներից տարբեր անձանց հետ իրականացվող գործարքների դեպքում, որոնցում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը չափվում է ուղղակիորեն, կազմակերպությունը բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի սեփական կապիտալի բաղկացուցիչը պետք է չափի որպես ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքի ու պարտքային բաղկացուցչի իրական արժեքի տարբերություն ապրանքները կամ ծառայությունները ստանալու ամսաթվի դրությամբ:

_______________________________________________

⁴ 35-43 պարագրաֆներում դրամական միջոցներին կատարված բոլոր հղումները ներառում են նաև կազմակերպության այլ ակտիվներ

 

36. Մյուս գործարքների դեպքում, ներառյալ աշխատակիցների հետ իրականացվող գործարքները, կազմակերպությունը պետք է բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը չափի չափման ամսաթվի դրությամբ` հաշվի առնելով այն պայմանները, որոնցով տրամադրվել են դրամական միջոցների կամ բաժնային գործիքների նկատմամբ իրավունքները:

37. 36-րդ պարագրաֆը կիրառելու համար կազմակերպությունը նախ և առաջ պետք է չափի պարտքային բաղկացուցչի իրական արժեքը, այնուհետև չափի սեփական կապիտալի բաղկացուցչի իրական արժեքը` հաշվի առնելով այն, որ պայմանագրային կողմը պետք է հրաժարվի դրամական միջոցներ ստանալու իրավունքից` բաժնային գործիքը ստանալու համար: Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը երկու բաղկացուցիչների իրական արժեքների գումարն է: Այնուամենայնիվ, պայմանագրային կողմին մարման տարբերակի ընտրության հնարավորություն տվող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների կառուցվածքը սովորաբար այնպիսին է, որ մարման մի տարբերակի իրական արժեքը նույնն է, ինչ մյուս տարբերակինը: Օրինակ` պայմանագրային կողմը կարող է ունենալ ընտրության հնարավորություն բաժնետոմսերի օպցիոններ և դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի գնի աճից օգտվելու իրավունք ստանալու միջև: Նման դեպքերում սեփական կապիտալի բաղկացուցչի իրական արժեքը զրո է, հետևաբար, բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը հավասար է պարտքային բաղկացուցչի իրական արժեքին: Եվ հակառակը` եթե մարման տարբերակների իրական արժեքները տարբերվում են, ապա սեփական կապիտալի բաղկացուցչի իրական արժեքը սովորաբար զրոյից բարձր է լինում, որի դեպքում բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը կգերազանցի պարտքային բաղկացուցչի իրական արժեքը:

38. Կազմակերպությունը պետք է առանձին հաշվառի բաղադրյալ ֆինանսական գործիքի յուրաքանչյուր բաղկացուցչի գծով ստացված կամ ձեռք բերված ապրանքները կամ ծառայությունները: Պարտքային բաղկացուցչի գծով, կազմակերպությունը պետք է ձեռք բերված ապրանքները կամ ծառայությունները և այդ ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարելու պարտավորությունը ճանաչի պայմանագրային կողմի ապրանքների մատակարարմանը կամ ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց` համաձայն դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար կիրառվող պահանջների (30-33-րդ պարագրաֆներ): Սեփական կապիտալի բաղկացուցչի գծով (դրա առկայության դեպքում), կազմակերպությունը պետք է ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները և սեփական կապիտալի աճը ճանաչի պայմանագրային կողմի ապրանքների մատակարարմանը կամ ծառայությունների մատուցմանը զուգընթաց` համաձայն բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար կիրառվող պահանջների (10-29-րդ պարագրաֆներ):

39. Մարման ամսաթվի դրությամբ, կազմակերպությունը պետք է վերաչափի պարտավորությունը վերջինիս իրական արժեքով: Եթե մարման ժամանակ կազմակերպությունը դրամական միջոցներ վճարելու փոխարեն թողարկում է բաժնային գործիքներ, պարտավորությունը պետք է ուղղակիորեն տեղափոխվի սեփական կապիտալ` որպես հատուցում թողարկված բաժնային գործիքների դիմաց:

40. Եթե, բաժնային գործիքներ թողարկելու փոխարեն, կազմակերպությունը մարումն իրականացնում է դրամական միջոցների վճարումով, ապա այդ վճարումը պետք է օգտագործվի պարտավորությունն ամբողջությամբ մարելու համար: Նախկինում ճանաչված սեփական կապիտալի ցանկացած բաղկացուցիչ պետք է պահպանվի սեփական կապիտալի կազմում: Ընտրելով դրամական միջոցներով գործարքի մարման տարբերակը` պայմանագրային կողմը հրաժարվում է բաժնային գործիքներ ստանալու իրավունքից: Այնուամենայնիվ, այս պահանջը չի բացառում, որ կազմակերպությունը ճանաչի սեփական կապիտալի կազմում տեղի ունեցող վերադասակարգումը, այսինքն` սեփական կապիտալի մեկ բաղկացուցչից մյուսին վերադասակարգումը:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ, որոնցում համաձայնության պայմանները կազմակերպությանը թույլ են տալիս ընտրել մարման ձևը

 

41. Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների գծով, որոնցում համաձայնության պայմանները կազմակերպությանը թույլ են տալիս ընտրություն կատարել դրամական միջոցներով կամ բաժնային գործիքների թողարկմամբ մարման տարբերակների միջև, կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք այն ունի գործարքը դրամական միջոցներով մարելու ներկա պարտականություն, և համապատասխան կերպով իրականացնի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքի հաշվառումը: Կազմակերպությունն ունի դրամական միջոցներով մարման ներկա պարտականություն, երբ բաժնային գործիքներով մարման տարբերակի ընտրությունը չունի առևտրային բովանդակություն (օրինակ, երբ կազմակերպության կողմից բաժնետոմսերի թողարկումն օրենսդրորեն արգելվում է), կամ երբ կազմակերպությունն ունի դրամական միջոցներով մարման նախկին փորձ կամ սահմանված քաղաքականություն, կամ սովորաբար մարումը կատարում է դրամական միջոցներով, երբ պայմանագրային կողմը խնդրում է մարել դրամական միջոցներով:

42. Եթե կազմակերպությունն ունի գործարքը դրամական միջոցներով մարելու ներկա պարտականություն, ապա այն պետք է հաշվառի գործարքը` համաձայն դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար կիրառելի պահանջների, որոնք ներկայացված են 30-33-րդ պարագրաֆներում:

43. Նման պարտականության բացակայության դեպքում կազմակերպությունը պետք է հաշվառի գործարքը` համաձայն բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար կիրառելի պահանջների, որոնք ներկայացված են 10-29-րդ պարագրաֆներում: Մարման պահին`

ա) եթե կազմակերպությունը ընտրում է դրամական միջոցներով մարման տարբերակը, ապա դրամական միջոցների վճարումը պետք է հաշվառվի որպես սեփական կապիտալում մասնակցության հետգնում, այսինքն` որպես սեփական կապիտալի նվազեցում, բացառությամբ ստորև (գ) կետում նշվածի,

բ) եթե կազմակերպությունը ընտրում է բաժնային գործիքներով մարման տարբերակը, ապա գործարքի հետագա հաշվառում չի պահանջվում (բացառությամբ, անհրաժեշտության դեպքում, սեփական կապիտալի մեկ բաղկացուցչից մյուսին վերադասակարգումից), բացառությամբ ստորև (գ) կետում նշվածի,

գ)  եթե կազմակերպությունը ընտրում է մարման ամսաթվի դրությամբ ավելի բարձր իրական արժեքով մարման տարբերակը, ապա այն պետք է լրացուցիչ ծախս ճանաչի լրացուցիչ տրամադրված արժեքի չափով, այսինքն` վճարված դրամական միջոցների և այն բաժնային գործիքների իրական արժեքի միջև տարբերության, որոնք այլապես կթողարկվեին, կամ թողարկված բաժնային գործիքների իրական արժեքի և այն դրամական միջոցների միջև տարբերության, որոնք այլապես կվճարվեին` կախված, թե որ տարբերակն է կիրառելի:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ խմբի կազմակերպությունների միջև (2009 թվականին կատարված փոփոխություններ)

---

43Ա. Նույն խմբին պատկանող կազմակերպությունների միջև բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների դեպքում ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կազմակերպությունը, իր առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում, պետք է ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները չափի որպես կամ բաժնային գործիքներով մարվող, կամ դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, դրա համար գնահատելով`

ա) տրամադրված շնորհումների բնույթը,

բ) իր սեփական իրավունքներն ու պարտականությունները:

Ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կազմակերպության կողմից ճանաչված գումարը կարող է տարբերվել համախմբված խմբի կամ բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը մարող` խմբի մեկ այլ կազմակերպության կողմից ճանաչված գումարից:

43Բ. Ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կազմակերպությունը պետք է այդ ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները չափի որպես բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, երբ`

ա) տրամադրված շնորհումները հանդիսանում են իր սեփական բաժնային գործիքներ, կամ

բ) կազմակերպությունը չունի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը մարելու պարտականություն:

Կազմակերպությունը հետագայում պետք է վերաչափի նման բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը միայն իրավունքի առաջացման ոչ շուկայական պայմանների փոփոխությունները հաշվի առնելու նպատակով` համաձայն 19-21-րդ պարագրաֆների: Մնացած բոլոր այլ հանգամանքներում, ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կազմակերպութ-յունը պետք է ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները չափի որպես դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք:

43Գ. Կազմակերպությունը, որը մարում է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը, երբ խմբի մեկ այլ կազմակերպություն ստանում է ապրանքները կամ ծառայությունները, պետք է այդ գործարքը ճանաչի որպես բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, միայն եթե այն մարվում է կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով: Մնացած այլ դեպքերում գործարքը պետք է ճանաչվի որպես դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք:

43Դ. Որոշ խմբային գործարքներ ներառում են փոխվճարման համաձայնություններ, որոնք խմբի մի կազմակերպությունից պահանջում են վճարել խմբի մեկ այլ կազմակերպությանը` ապրանքների կամ ծառայությունների մատակարարին բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում կատարելու համար: Նման դեպքերում ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կազմակերպությունը պետք է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքը հաշվառի 43Բ պարագրաֆի համաձայն` անկախ ներխմբային փոխվճարման համաձայնություններից:

 

Բացահայտումներ

---

44. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն տեղեկատվությունը, որը թույլ է տալիս ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հասկանալ ժամանակաշրջանի ընթացքում գոյություն ունեցող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնությունների բնույթն ու ծավալները:

45. 44-րդ պարագրաֆում ներկայացված սկզբունքը գործադրելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի առնվազն հետևյալը`

ա) ժամանակաշրջանի ցանկացած ժամանակահատվածում գոյություն ունեցող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության յուրաքանչյուր տեսակի նկարագրությունը, ներառյալ յուրաքանչյուր համաձայնության ընդհանուր պայմանները, այդ թվում` իրավունքի առաջացման գծով պահանջները, տրամադրված օպցիոնների գործողության առավելագույն ժամկետը և մարման եղանակը (օրինակ` դրամական միջոցներով կամ բաժնային գործիքներով): Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գրեթե նմանատիպ տեսակի համաձայնություններ ունեցող կազմակերպությունը կարող է ներկայացնել միացյալ տեղեկատվություն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ յուրաքանչյուր համաձայնության առանձին բացահայտումը անհրաժեշտ է` 44-րդ պարագրաֆում ներկայացված սկզբունքը բավարարելու համար,

բ) բաժնետոմսերի օպցիոնների քանակը և իրագործման միջին կշռված գները` օպցիոնների ստորև ներկայացված խմբերից յուրաքանչյուրի համար`

    (i)  ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող,

    (ii) ժամանակաշրջանի ընթացքում տրամադրված,

    (iii) ժամանակաշրջանի ընթացքում հետ վերցված,

    (iv) ժամանակաշրջանի ընթացքում իրագործված,

    (v) ժամանակաշրջանի ընթացքում գործողության ժամկետը լրացած,

    (vi) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող,

    (vii) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ իրագործման ենթակա:

գ) ժամանակաշրջանի ընթացքում իրագործված բաժնետոմսերի օպցիոնների մասով` բաժնետոմսի միջին կշռված գինն իրագործման ամսաթվի դրությամբ: Եթե օպցիոններն իրագործվել են կանոնավոր կերպով ժամանակաշրջանի ընթացքում, ապա կազմակերպությունը կարող է փոխարենը բացահայտել ժամանակաշրջանի ընթացքում բաժնետոմսի միջին կշռված գինը,

դ) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի օպցիոնների մասով` իրագործման գների տիրույթը և պայմանագրային մնացյալ գործողության միջին կշռված ժամկետը: Եթե իրագործման գների տիրույթը մեծ է, ապա շրջանառության մեջ գտնվող օպցիոնները պետք է բաժանվեն այնպիսի տիրույթների, որոնք խելամիտ են` այն լրացուցիչ բաժնետոմսերի քանակը և ժամկետները գնահատելու համար, որոնք կարող են թողարկվել, ինչպես նաև այն դրամական միջոցները գնահատելու համար, որոնք կարող են ստացվել այդ օպցիոնների իրագործման ժամանակ:

46. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն տեղեկատվությունը, որը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին թույլ է տալիս հասկանալ, թե ինչպես է որոշվել ժամանակաշրջանի ընթացքում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը, կամ տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը:

47. Եթե կազմակերպությունը որպես բաժնային գործիքների հատուցում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը չափել է անուղղակիորեն` ելնելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքից, ապա 46-րդ պարագրաֆում ներկայացված սկզբունքը գործադրելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի առնվազն հետևյալը`

ա) ժամանակաշրջանի ընթացքում տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների մասով` չափման ամսաթվի դրությամբ այդ օպցիոնների միջին կշռված իրական արժեքը և տեղեկատվություն, թե ինչպես է որոշվել այդ իրական արժեքը, ներառյալ`

    (i) օպցիոնի գնորոշման կիրառված մոդելը և այդ մոդելի ելակետային տվյալները, ներառյալ բաժնետոմսի միջին կշռված գինը, իրագործման գինը, ակնկալվող փոփոխականությունը, օպցիոնի գործողության ժամկետը, ակնկալվող շահաբաժինները, ռիսկից զերծ տոկոսադրույքը և մոդելի այլ ելակետային տվյալներ, ներառյալ օգտագործված մեթոդը, ինչպես նաև ժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործման հետևանքները մոդելում ընդգրկելու համար կատարված ենթադրությունները,

    (ii) ինչպես է որոշվել ակնկալվող փոփոխականությունը, ներառյալ այն բացատրությունը, թե որքանով է ակնկալվող փոփոխականությունը հիմնված եղել անցյալ փոփոխականության վրա,

    (iii) արդյոք օպցիոնների տրամադրման այլ հատկանիշներ, օրինակ` շուկայական պայմանը, հաշվի են առնվել իրական արժեքը չափելիս, և ինչպես է դա կատարվել,

բ) ժամանակաշրջանի ընթացքում տրամադրված այլ բաժնային գործիքների (այսինքն` բաժնետոմսերի օպցիոններից տարբեր գործիքների) մասով` այդ բաժնային գործիքների քանակը և միջին կշռված իրական արժեքը չափման ամսաթվի դրությամբ և տեղեկատվություն, թե ինչպես է չափվել այդ իրական արժեքը, ներառյալ`

    (i) ինչպես է որոշվել իրական արժեքը, եթե այն չի չափվել դիտարկվող շուկայական գնի հիման վրա,

    (ii) արդյոք իրական արժեքը չափելիս ակնկալվող շահաբաժինները ներառվել են, և թե ինչպես է դա կատարվել,

    (iii) արդյոք իրական արժեքը չափելիս տրամադրված բաժնային գործիքների այլ հատկանիշներ ներառվել են, և թե ինչպես է դա կատարվել:

    գ) ժամանակաշրջանի ընթացքում բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման վերափոխված համաձայնությունների մասով`

    (i) այդ վերափոխումների բացատրությունը,

    (ii) տրամադրված հավելյալ իրական արժեքը (այդ վերափոխումների արդյունքում),

    (iii) տեղեկատվություն, թե ինչպես է չափվել այդ հավելյալ իրական արժեքը` վերը նշված (ա) և (բ) կետերի պահանջներին համապատասխան, կիրառելի լինելու դեպքում:

48. Եթե կազմակերպությունն ուղղակիորեն է չափել ժամանակաշրջանի ընթացքում ստացված ապրանքների կամ ծառայությունների իրական արժեքը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի, թե ինչպես է որոշվել այդ իրական արժեքը, օրինակ` արդյոք իրական արժեքը չափվել է այդ ապրանքների կամ ծառայությունների շուկայական գնով:

49. Եթե կազմակերպությունը հերքել է ենթադրությունը` 13-րդ ըստ պարագրաֆի, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը և ներկայացնի բացատրություն, թե ինչու է հերքվել ենթադրությունը:

50. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն տեղեկատվությունը, որը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին թույլ է տալիս հասկանալ կազմակերպության ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի, ինչպես նաև ֆինանսական վիճակի վրա բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների ազդեցությունը:

51. 50-րդ պարագրաֆում ներկայացված սկզբունքը գործադրելու համար կազմակեր-պությունը պետք է բացահայտի առնվազն հետևյալը`

ա)  ժամանակաշրջանում ճանաչված ընդհանուր ծախսը, որն առաջացել է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման այն գործարքներից, որոնցում ստացված ապրանքները կամ ծառայությունները չեն բավարարել ակտիվի ճանաչման պահանջները և, այդ իսկ պատճառով, անմիջապես ճանաչվել են որպես ծախս, ներառյալ ընդհանուր ծախսերի այն մասի առանձին բացահայտումը, որն առաջանում է որպես բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ հաշվառվող գործարքներից,

բ) բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներից առաջացող պարտավորությունների մասով`

    (i) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը,

    (ii) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ այն պարտավորությունների ներհատուկ արժեքը, որոնց հետ կապված դրամական միջոցներ կամ այլ ակտիվներ ստանալու պայմանագրային կողմի իրավունքն առաջացել է ժամանակաշրջանի վերջում (օրինակ` բաժնետոմսի գնի աճից օգտվելու առաջացած իրավունք):

52. Եթե սույն ստանդարտով բացահայտում պահանջող տեղեկատվությունը չի բավարարում 44-րդ, 46-րդ և 50-րդ պարագրաֆներում ներկայացված սկզբունքները, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ պահանջները բավարարելու համար անհրաժեշտ լրացուցիչ տեղեկատվություն: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքները դասակարգել է որպես բաժնային գործիքներով մարվող` 35Զ պարագրաֆի համաձայն, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն գումարի գնահատականը, որն այն ակնկալում է փոխանցել հարկային մարմնին աշխատակցի հարկային պարտավորությունը մարելու նպատակով, երբ անհրաժեշտ է օգտագործողներին տեղեկացնել բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման համաձայնության հետ կապված ապագա դրամական հոսքերի հետևանքների մասին:

 

Անցումային դրույթներ

---

53. Բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների հետ կապված կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները կիրառի այն բաժնետոմսերի, բաժնետոմսերի օպցիոնների կամ այլ բաժնային գործիքների համար, որոնք տրամադրվել են 2002 թվականի նոյեմբերի 7-ից հետո և դեռ իրավունք չեն առաջացրել սույն ՖՀՄՍ-ի ուժի մեջ մտնելու ամսաթվի դրությամբ:

54. Տրամադրված այլ բաժնային գործիքների համար սույն ՖՀՄՍ-ի կիրառումը խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում կազմակերպությունից, եթե այն հանրությանը բացահայտել է այդ բաժնային գործիքների իրական արժեքը` որոշված չափման ամսաթվի դրությամբ:

55. Բոլոր տրամադրված բաժնային գործիքների մասով, որոնց համար կիրառելի է սույն ՖՀՄՍ-ը, կազմակերպությունը պետք է վերաներկայացնի համադրելի տեղեկատ-վությունը և, կիրառելի լինելու դեպքում, ճշգրտի ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղ ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը:

56. Բոլոր տրամադրված բաժնային գործիքների մասով, որոնց համար չի կիրառվել սույն ՖՀՄՍ-ը (օրինակ` 2002 թվականի նոյեմբերի 7-ին կամ դրանից առաջ տրամադրված բաժնային գործիքներ), կազմակերպությունը պետք է, այնուամենայնիվ, բացահայտի 44 և 45 պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվությունը:

57. Եթե, ՖՀՄՍ-ի ուժի մեջ մտնելուց հետո, կազմակերպությունը վերափոխում է այն բաժնային գործիքների տրամադրման պայմանները, որոնց համար չի կիրառվել սույն ՖՀՄՍ-ը, կազմակերպությունը պետք է, այնուամենայնիվ, կիրառի 26-29-րդ պարագրաֆները` այդ վերափոխումները հաշվառելու համար:

58. Սույն ՖՀՄՍ-ի ուժի մեջ մտնելու ամսաթվի դրությամբ առկա բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներից առաջացող պարտավորությունների մասով կազ-մակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի հետընթաց կերպով: Այս պարտավո-րությունների մասով, կազմակերպությունը պետք է վերաներկայացնի համադրելի տեղեկատվությունը, ներառյալ չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդի ճշգր-տումը ներկայացված ժամանակաշրջաններից ամենավաղ այն ժամանակաշրջանում, որի համար վերաներկայացվել է համադրելի տեղեկատվությունը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ կազմակերպությունից չի պահանջվում վերաներկայացնել համադրելի տեղեկատվությունն այնքանով, որքանով այն վերաբերում է 2002 թվականի նոյեմբերի 7-ին նախորդող ժամանակաշրջանին կամ ամսաթվին:

59. Սույն ՖՀՄՍ-ի հետընթաց կիրառումը խրախուսվում է, սակայն չի պահանջվում կազմակերպությունից, բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներից առաջացող այլ պարտավորությունների նկատմամբ, օրինակ` այն պարտավորությունների նկատմամբ, որոնք մարվել են այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, որի համար ներկայացվում է համադրելի տեղեկատվություն:

59Ա. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 30-31-րդ, 33-33Ը և ԲԲԱ-Բ44Գ պարագրաֆների փոփոխությունները, ինչպես ներկայացված է ստորև: Նախորդ ժամանակաշրջանններ չպետք է վերաներկայացվեն:

ա) Բ44Ա-Բ44Գ պարագրաֆների փոփոխությունները կիրառվում են միայն այն վերափոխումների համար, որոնք տեղի են ունենում այն ամսաթվի դրությամբ կամ դրանից հետո, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները,

բ) 30-31-րդ և 33-33Դ պարագրաֆների փոփոխությունները կիրառվում են բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար, որոնք իրավունք չեն առաջացնում այն ամսաթվի դրությամբ, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները, ինչպես նաև կիրառվում է տրամադրման ամսաթիվ ունեցող բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար այն ամսաթվի դրությամբ կամ դրանից հետո, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները: Իրավունք չառաջացնող բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքների դեպքում` տրամադրված նախքան այն ամսաթիվը, որի դրությամբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները, կազմակերպությունը պետք է վերաչափի պարտավորությունն այդ ամսաթվի դրությամբ և վերաչափման հետևանքը ճանաչի այն հաշվետու ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի (կամ սեփական կապիտալի այլ բաղադրիչի, ինչպես նպատակահարմար է) սկզբնական մնացորդում, որի ընթացքում առաջին անգամ տեղի են ունեցել այդ փոփոխությունները,

գ) 33Ե-33Ը պարագրաֆների փոփոխությունները և պարագրաֆ 52-ի փոփոխությունը կիրառվում են բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար, որոնք իրավունք չեն առաջացնում (կամ իրավունք են առաջացնում, սակայն անիրագործելի են) այն ամսաթվի դրությամբ, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները, ինչպես նաև կիրառվում է տրամադրման ամսաթիվ ունեցող բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար այն ամսաթվի դրությամբ կամ դրանից հետո, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ է կիրառում այդ փոփոխությունները: Իրավունք չառաջացնող (կամ իրավունք առաջացնող, սակայն անիրագործելի) բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքների (կամ դրանց բաղադրիչների) դեպքում, երբ նախկինում դասակարգվել են որպես դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարումներ, սակայն ներկայումս, փոփոխությունների համաձայն, դասակարգվում են որպես բաժնային գործիքներով մարվող, կազմակերպութ-յունը պետք է վերադասակարգի բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը սեփական կապիտալում այն ամսաթվով, որի դրությամբ այն առաջին անգամ կիրառում է այդ փոփոխությունները:

59Բ. Չնայած պարագրաֆի 59Ա-ի պահանջներին, կազմակերպությունը կարող է կիրառել պարագրաֆ 63Դ-ի փոփոխությունները հետընթաց, որոնք ենթակա են կատարման սույն ստանդատի 53-59 պարագրաֆների անցումային դրույթներով` «Հաշվապահա-կան հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառ-ման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն միայն և միայն այն դեպ-քում, եթե դա հնարավոր է առանց ավելի ուշ ստացված տեղեկատվության օգտագործման: Եթե կազմակերպությունն ընտրում է հետընթաց կիրառումը, ապա այն պետք է կիրառի այդ մոտեցումը «Բաժնետմոսի վրա հիմնված վճարման գործարքների դասակարգում և չափում» (ՖՀՄՍ 2-ի փոփոխություններ) փաստաթղ-թով կատարված բոլոր փոփոխությունների համար:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

60. Կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

61. ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) և 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումները» փաստաթղթով փոփոխվել է 5-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունը կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունը պետք է կիրառվի նաև այդ ժամանակաշրջանի համար:

62. 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջաններում կազմակերպությունը պետք է հետընթաց կիրառի հետևյալ փոփոխությունները`

ա)  21Ա պարագրաֆում ներկայացված պահանջները` կապված իրավունք չառաջացնող պայմանների վերաբերյալ մոտեցումների հետ,

բ)  Ա հավելվածում ներկայացված «իրավունք առաջացնել» և «իրավունքի առաջացման պայմաններ» տերմինների վերանայված սահմանումները,

գ) 28-րդ և 25Ա պարագրաֆների փոփոխությունները` կապված չեղյալ հայտարարումների հետ:

Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն փոփոխութ-յունները կիրառում է մինչև 2009 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

63. Կազմակերպությունը 2009 թվականի հունիսին հրապարակված` «Դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման խմբային գործարքներ» փաստաթղթով կատարված հետևյալ փոփոխությունները պետք է կիրառի հետընթաց կերպով` հաշվի առնելով 53-59-րդ պարագրաֆների անցումային դրույթները` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի, 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար`

ա) 2-րդ պարագրաֆի փոփոխությունը, 3-րդ պարագրաֆի ուժը կորցնելը և 3Ա ու 43Ա-43Դ պարագրաֆների լրացումը, ինչպես նաև Բ հավելվածում Բ45, Բ47, Բ50, Բ54, Բ56, Բ58 և Բ60 պարագրաֆների լրացումը` կապված խմբի անդամ կազմակերպությունների միջև գործարքների հաշվառման հետ,

բ) Ա հավելվածում հետևյալ տերմինների վերանայված սահմանումները`

• դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք,

• բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք,

• բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնություն,

• բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք:

Եթե հետընթաց կերպով կիրառման համար անհրաժեշտ տեղեկատվությունը մատչելի չէ, ապա կազմակերպությունը պետք է իր առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում արտացոլի այն գումարները, որոնք նախկինում ճանաչվել էին խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունները կիրառում է նախքան 2010 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանների համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

63Ա. 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «Համախմբված ֆինանսական հաշվետ-վություններ» ՖՀՄՍ 10-ով և ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են 5-րդ պարագրաֆը և Հավելված Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

63Բ. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելա-վումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 15-րդ և 19-րդ պարագրաֆ-ները: Հավելված Ա-ում փոփոխվել են «Իրավունքի առաջացման պայմաններ» և «Շուկայական պայմաններ» սահմանումները, և ավելացվել են «կատարողականի հետ կապված պայմաններ» և «ծառայության հետ կապված պայման» սահմանումները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը առաջընթաց` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճաման գործարքների համար, որոնց տրամադրման ամսաթիվը 2014 թվականի հուլիսի 1-ն է կամ դրանից հետո: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

63Գ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 6-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

63Դ. 2016 թվականի հունիսին հրապարակված «Բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքների դասակարգում և չափում» (ՖՀՄՍ 2-ի փոփոխություններ) փաստաթղ-թով փոփոխվել են 19-րդ, 30-31-րդ, 33-րդ, 52-րդ և 63-րդ պարագրաֆները և ավե-լացվել են` 33Ա-33Ը, 59Ա-59Բ, 63Դ և Բ44Ա-Բ44Գ պարագրաֆները և դրանց վերա-բերող վերնագրերը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանա-կաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպութ-յունը կիրառում է այդ փոփոխությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Մեկնաբանությունների գործողության դադարեցումը

---

64. 2009 թվականի հունիսին հրապարակված` «Դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման խմբային գործարքներ» փաստաթուղթը փոխարինում է «ՖՀՄՍ 2-ի գործողության ոլորտը» ՖՀՄՍՄԿ 8-ին և «ՖՀՄՍ 2` Խմբի և հետգնված բաժնետոմսերով գործարքներ» ՖՀՄՍՄԿ 11-ին: Այդ փաստաթղթով կատարված փոփոխությունները ներառել էին ՖՀՄՍՄԿ 8-ում և ՖՀՄՍՄԿ 11-ում շարադրված հետևյալ նախկին պահանջները`

ա) փոփոխվել է 2-րդ պարագրաֆը և լրացվել է 13Ա պարագրաֆը` այնպիսի գոր-ծարքների հաշվառման վերաբերյալ, որոնցում կազմակերպությունն ի վիճակի չէ կոնկրետ որոշել ստացված ապրանքներից կամ ծառայություն-ներից մի քանիսը կամ բոլորը: Այդ պահանջները ուժի մեջ էին 2006 թվակա-նի մայիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար,

բ) Բ հավելվածում լրացվել են Բ46, Բ48, Բ49, Բ51-Բ53, Բ55, Բ59 և Բ61 պարագրաֆները` միևնույն խմբի կազմակերպությունների միջև գործարքների հաշվառման վերաբերյալ: Այդ պահանջները ուժի մեջ էին 2007 թվականի մարտի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար:

Այդ պահանջները կիրառվել էին հետընթաց կերպով` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի պահանջների` հաշվի առնելով ՖՀՄՍ 2-ի անցումային դրույթները:

 

Հավելված Ա

 

Տերմինների սահմանումներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք			Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, որում կազմակերպությունը ձեռք է բերում ապրանքներ կամ ծառայություններ` ստանձնելով պարտավորություն այդ ապրանքների կամ ծառայությունների մատակարարի նկատմամբ` փոխանցելու դրամական միջոցներ կամ այլ ակտիվներ կազմակերպության կամ խմբի մեկ այլ կազմակերպության բաժնային գործիքների (ներառյալ բաժնետոմսերը կամ բաժնետոմսերի օպցիոնները) գնի (կամ արժեքի) վրա հիմնված գումարների չափով:
աշխատակիցներ և նմանատիպ ծառայություններ մատուցող այլ անձինք			Անհատներ, ովքեր անձնապես ծառայություններ են մատուցում կազմակերպությանը և` (ա) այդ անհատներն իրավական կամ հարկային նպատակներով դիտվում են որպես աշխատակիցներ, կամ (բ) այդ անհատներն աշխատում են կազմակերպության համար վերջինիս ուղղորդման ներքո` նույն կերպ, ինչ այն անհատները, ովքեր իրավական կամ հարկային նպատակներով դիտվում են որպես աշխատակիցներ, կամ (գ) նրանց կողմից մատուցվող ծառայությունները համանման են աշխատակիցների կողմից մատուցվող ծառայություններին: Այս տերմինը ներառում է, օրինակ, ամբողջ կառավարչական անձնակազմը, այսինքն` անձանց, ովքեր իրավասու և պատասխանատու են կազմակերպության գործունեության պլանավորման, ուղղորդման և հսկողության համար ներառյալ ոչ գործադիր տնօրենները:
բաժնային գործիք			Պայմանագիր, որը հավաստում է մնացորդային իրավունքը կազմակերպության ակտիվների նկատմամբ` դրա բոլոր պարտավորությունները5 հանելուց հետո:
տրամադրված բաժնային գործիք			Կազմակերպության բաժնային գործիքի նկատմամբ իրավունք (պայմանական կամ անվերապահ), որը կազմակերպության կողմից փոխանցվում է մեկ այլ կողմի` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության ներքո:
բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք			Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք, որում կազմակերպությունը` ա) ստանում է ապրանքներ կամ ծառայություններ որպես հատուցում իր սեփական բաժնային գործիքների (ներառյալ բաժնետոմսերը կամ բաժնետոմսերի օպցիոնները) դիմաց. կամ բ) ստանում է ապրանքներ կամ ծառայություններ, սակայն մատակարարի հետ գործարքը մարելու պարտականություն չի կրում:
իրական արժեք			Գումար, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել կամ պարտավորությունը` մարվել, կամ տրամադրված բաժնային գործիքը` փոխանակվել իրազեկ, պատրաստակամ կողմերի միջև` «անկախ կողմերի միջև գործարքում»:
տրամադրման ամսաթիվ			Այն ամսաթիվն է, երբ կազմակերպությունը և մեկ այլ կողմ (ներառյալ աշխատակիցը) համաձայնության են գալիս բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության վերաբերյալ, այսինքն` երբ կազմակերպությունը և պայմանագրային կողմը համաձայնության պայմանների վերաբերյալ ունեն միասնական ընկալում: Տրամադրման ամսաթվին կազմակերպությունը պայմանագրային կողմին փոխանցում է դրամական միջոցների, այլ ակտիվների, կամ կազմակերպության բաժնային գործիքների ստացման իրավունք` պայմանով, որ բավարարվում են սահմանված իրավունքի առաջացման պայմանները, եթե այդպիսիք առկա են: Եթե այդ համաձայնությունը ենթակա է հաստատման (օրինակ` բաժնետերերի կողմից), ապա տրամադրման ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, երբ ստացվում է այդ հաստատումը:
ներհատուկ արժեք			Տարբերությունն է այն բաժնետոմսերի իրական արժեքի, որոնց նկատմամբ պայմանագրային կողմն ունի (պայմանական կամ անվերապահ) բաժանորդագրման իրավունք կամ դրանք ստանալու իրավունք, և այն գնի (եթե այդպիսին առկա է) միջև, որն այդ պայմանագրային կողմից պահանջվում է (կամ կպահանջվի) վճարել այդ բաժնետոմսերի համար: Օրինակ` 20 ԱՄ իրական արժեք ունեցող բաժնետոմսին վերաբերող բաժնետոմսերի օպցիոնը, որի իրագործման գինը 15 ԱՄ6 է, ունի 5 ԱՄ ներհատուկ արժեք:
շուկայական պայման			Կատարողականի հետ կապված պայման, որից կախված է բաժնային գործիքի իրագործման գինը, դրա հետ կապված իրավունքի առաջացումը կամ իրագործելիությունը, և որը կապված է կազմակերպության բաժնային գործիքների (կամ միևնույն խմբում մեկ այլ կազմակերպության բաժնային գործիքների) շուկայական գնի (կամ արժեքի) հետ, օրինակ` (ա) բաժնետոմսի որոշակի գնի կամ բաժնետոմսերի օպցիոնիներ հատուկ արժեքի որոշակի գումարի հասնելը, կամ (բ) այնպիսի նպատակային մակարդակի հասնելը, որը հիմնված է կազմակերպության բաժնային գործիքների (կամ միևնույն խմբում մեկ այլ կազմակերպության բաժնային գործիքների) շուկայական գնի (կամ արժեքի) վրա` համեմատած այլ կազմակերպությունների բաժնային գործիքների շուկայական գների ինդեքսի հետ: Շուկայական պայմանը պահանջում է պայմանագրային կողմին համալրել ծառայության սահմանված ժամկետը (այսինքն` ծառայության հետ կապված պայման). ծառայության հետ կապված պահանջը կարող է լինել ուղղակի կամ անուղղակի:
չափման ամսաթիվ			Ամսաթիվ, որի դրությամբ չափվում է տրամադրված բաժնայի նգործիքների իրական արժեքը` սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակներով: Աշխատակիցների և նմանատիպ ծառայություններ մատուցող այլ անձանց հետ գործարքների դեպքում չափման ամսաթիվը տրամադրման ամսաթիվն է: Աշխատակիցներից (և նմանատիպ ծառայություններ մատուցող այլ անձանցից) տարբեր այլ կողմերի հետ կատարված գործարքների դեպքում չափման ամսաթիվը այն ամսաթիվն է, որի դրությամբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում ապրանքները, կամ պայմանագրային կողմը մատուցում է ծառայությունը:
կատարողականի հետ կապված պայման			Իրավունքի առաջացման պայման, որը պահանջում է` ա) պայմանագրային կողմին համալրելու ծառայության սահմանված ժամկետը (այսինքն` ծառայության հետ կապված պայման). ծառայության հետ կապված պահանջը կարող է լինել ուղղակի կամ անուղղակի, և բ) կատարողականի որոշակի թիրախ (թիրախների) բավարարում, մինչ պայմանագրի կողմը մատուցում է (ա) կետում պահանջվող ծառայությունը: Կատարողականի թիրախին (թիրախներին) հասնելու ժամկետը` ա) չպետք է երկարաձգվի ծառայության ժամկետի ավարտից հետո, և բ) կարող է մեկնարկել նախքան ծառայության ժամկետը` պայմանով, որ կատարողականի թիրախի մեկնարկի ամսաթիվն, ըստ էության, նախքան ծառայության ժամկետի մեկնարկը չէ: Կատարողականի թիրախը սահմանվում է հաշվի առնելով` ա) կազմակերպության սեփական գործառնությունները (գործունեությունները) կամ միևնույն խմբում մեկ այլ կազմակերպության գործառնությունները (գործունեությունները) (այսինքն` ոչ-շուկայական պայմաններ), կամ բ) կազմակերպության բաժնային գործիքների կամ միևնույն խմբում մեկ այլ կազմակերպության բաժնային գործիքների գինը (կամ արժեքը) (ներառյալ` բաժնետոմսեր և բաժնետոմսի օպցիոններ) (այսինքն` շուկայական պայմաններ): Կատարողականի թիրախը կարող է վերաբերել կամ կազմակերպության կատարողականին` որպես ամբողջություն, կամ կազմակերպության մի մասին (խմբի մասին), ինչպիսին է օրինակ` ստորաբաժանումը կամ առանձին աշխատակիցը:
վերականգնման հատկանիշ			Հատկանիշ, որը նախատեսում է լրացուցիչ բաժնետոմսերի օպցիոնների ինքնաբերաբար տրամադրում, երբ օպցիոնի տիրապետողը նախկինում տրամադրված օպցիոնները իրագործում է` օգտագործելով կազմակերպության բաժնետոմսերը, այլ ոչ թե դրամական միջոցներ` իրագործման գինը վճարելու համար:
վերականգնողական օպցիոն			Բաժնետոմսերի նոր օպցիոն, որը տրամադրվում է, երբ բաժնետոմսերի նախորդ օպցիոնի իրագործման գինը վճարելու համար օգտագործվում է բաժնետոմս:
ծառայության հետ կապված պայման			Իրավունքի առաջացման պայման, որը պահանջում է, որ պայմանագրային կողմը համալրի ծառայության սահմանված ժամկետը, որի ընթացքում ծառայությունը մատուցվում է կազմակերպությանը: Եթե, անկախ պատճառից, պայմանագրային կողմը դադարեցնում է ծառայության մատուցումը իրավունքի առաջացման ժամանակաշրջանում, այն չի կարողանում բավարարել պայմանը: Ծառայության հետ կապված պայմանը չի պահանջում կատարողականի թիրախի բավարարում:
բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնություն			Կազմակերպության (կամ խմբի7 մեկ այլ կազմակերպության կամ խմբի որևէ կազմակերպության որևէ բաժնետիրոջ) և մեկ այլ կողմի (ներառյալ աշխատակցի) միջև պայմանավորվածություն, որն այլ կողմին իրավունք է տալիս ստանալու` ա) դրամական միջոցներ կամ կազմակերպության այլ ակտիվներ կազմակերպության կամ խմբի մեկ այլ կազմակերպության բաժնային գործիքների (ներառյալ բաժնետոմսերը կամ բաժնետոմսերի օպցիոնները) գնի (կամ արժեքի) վրա հիմնված գումարների չափով. կամ բ) կազմակերպության կամ խմբի մեկ այլ կազմակերպության բաժնային գործիքներ (ներառյալ բաժնետոմսերը կամ բաժնետոմսերի օպցիոնները)` պայմանով, որ բավարարվում են իրավունքի առաջացման որոշակի պայմաններ, եթե այդպիսիք առկա են:
բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարք			Գործարք, որում կազմակերպությունը` ա) ստանում է ապրանքներ կամ ծառայություններ այդ ապրանքների կամ ծառայությունների մատակարարից (ներառյալ աշխատակցից)` բաժնետոմսերի վրա հիմնված համաձայնության ներքո, կամ բ) ստանձնում է պարտականություն` բաժնետոմսերի վրա հիմնված համաձայնության ներքո մարելու գործարքը մատակարարի հետ, այն դեպքում, երբ այդ ապրանքները և ծառայությունները ստանում է խմբի մեկ այլ կազմակերպություն:
բաժնետոմսերի օպցիոն			Պայմանագիր, որը տիրապետողին տալիս է իրավունք, բայց ոչ պարտականություն` բաժանորդագրվելու կազմակերպության բաժնետոմսերին ֆիքսված կամ որոշելի գնով` որոշակի ժամանակահատվածի համար:
առաջացնել իրավունք			Դարձնել ստացման իրավունք: Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության համաձայն` պայմանագրային կողմի` դրամական միջոցներ, այլ ակտիվներ կամ կազմակերպության բաժնային գործիքներ ստանալու իրավունքն առաջանում է, երբ պայմանագրային կողմի իրավունքն այլևս կախված չէ իրավունքի առաջացման որևէ պայմանի բավարարումից:
իրավունքի առաջացման պայմաններ			Պայման, որը որոշում է, թե արդյոք կազմակերպությունը ստանում է այն ծառայությունները, որոնք պայմանագրային կողմին տալիս են իրավունք` ստանալու դրամական միջոցներ, այլ ակտիվներ կամ կազմակերպության բաժնայինգործիքներ` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության համաձայն: Իրավունքի առաջացման պայմանները կա՛մ ծառայության հետ կապված պայմաններ են, կա՛մ էլ կատարողականի հետ կապված պայմաններ:
իրավունքի առաջացման ժամանակահատված			Ժամանակահատված, որի ընթացքում պետք է բավարարվեն բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության` իրավունքի առաջացման բոլոր սահմանված պայմանները:

______________________________________________

⁵ «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներում» պարտավորությունը սահմանված է որպես կազմակերպության ներկա պարտականություն, որն առաջանում է անցյալ դեպքերից, որի մարումն ակնկալվում է, որ կհանգեցնի կազմակերպությունից տնտեական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի (այսինքն` կազմակերպության դրամական միջոցների կամ այլ ակտիվների արտահոսքի)

⁶ Սույն հավելվածում դրամական գումարները արտահայտված են «արժութային միավորներով» (ԱՄ)

⁷ «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի Հավելված Ա-ում «խումբ» հասկացությունը սահմանված է որպես «Մայր կազմակերպությունը և իր դուստր կազմակերպությունները»` հաշվետու կազմակերպության վերջնական հսկող մայր կազմակերպության տեսանկյունից

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

Տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքի որոշում

 

Բ1. Սույն հավելվածի Բ2-Բ41 պարագրաֆներում քննարկվում է տրամադրված բաժնետոմսերի և բաժնետոմսերի օպցիոնների իրական արժեքի չափումը` կենտրոնանալով այն յուրահատուկ պայմանների վրա, որոնք սովորաբար հատկանշական են աշխատակիցներին բաժնետոմսերի կամ բաժնետոմսերի օպցիոնների տրամադրմանը: Այդ իսկ պատճառով, սույն հավելվածը սպառիչ չէ: Ավելին` քանի որ գնահատմանը վերաբերող ստորև քննարկվող հարցերը կենտրոնացված են աշխատակիցներին տրամադրված բաժնետոմսերի և բաժնետոմսերի օպցիոնների վրա, ենթադրվում է, որ բաժնետոմսերի և բաժնետոմսերի օպցիոնների իրական արժեքը չափվում է տրամադրման ամսաթվի դրությամբ: Այնուամենայնիվ, գնահատմանը վերաբերող ստորև քննարկվող հարցերից շատերը (օրինակ` ակնկալվող փոփոխականության որոշումը) կիրառելի են նաև կազմակերպության կողմից ապրանքների ձեռքբերման կամ պայմանագրային կողմի կողմից ծառայությունների մատուցման ամսաթվի դրությամբ աշխատակիցներից տարբեր անձանց տրամադրված բաժնետոմսերի կամ բաժնետոմսերի օպցիոնների իրական արժեքի որոշման համատեքստում:

 

Բաժնետոմսեր

 

Բ2. Աշխատակիցներին տրամադրված բաժնետոմսերի դեպքում բաժնետոմսերի իրական արժեքը պետք է չափվի կազմակերպության բաժնետոմսերի շուկայական գնով (կամ գնահատված շուկայական գնով, եթե կազմակերպության բաժնետոմսերը չեն շրջանառվում բաց շուկայում), որը ճշգրտվում է, որպեսզի հաշվի առնվի այդ բաժնետոմսերի տրամադրման պայմանները (բացառությամբ իրավունքի առաջաց-ման պայմանների, որոնք չեն ներառվում իրական արժեքի չափման մեջ` համաձայն 19-21-րդ պարագրաֆների):

Բ3. Օրինակ` եթե աշխատակիցն իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում շահաբաժիններ ստանալու իրավունք չունի, ապա այդ գործոնը պետք է հաշվի առնվի տրամադրված բաժնետոմսերի իրական արժեքը գնահատելիս: Նմանապես, եթե իրավունքի առաջացման ամսաթվից հետո բաժնետոմսերի փոխանցման համար կիրառելի են սահմանափակումներ, ապա այդ գործոնը պետք է հաշվի առնվի, սակայն այնքանով, որքանով իրավունքի առաջացմանը հաջորդող սահմանափակումներն ազդում են այն գնի վրա, որը շուկայի իրազեկ, պատրաստակամ մասնակիցը կվճարեր այդ բաժնետոմսի համար: Օրինակ` եթե բաժնետոմսերը ակտիվ կերպով շրջանառվում են հագեցած և իրացվելի շուկայում, ապա իրավունքի առաջացմանը հաջորդող փոխանցման սահմանափակումները կարող են փոքր ազդեցություն ունենալ, եթե ընդհանրապես ազդեցություն կունենան, այն գնի վրա, որը շուկայի իրազեկ, պատրաստակամ մասնակիցը կվճարեր այդ բաժնետոմսերի համար: Իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում գոյություն ունեցող փոխանցման սահմանափակումները կամ այլ սահմանափակում-ներ չպետք է հաշվի առնվեն տրամադրված բաժնետոմսերի իրական արժեքը տրա-մադրման ամսաթվի դրությամբ գնահատելիս, քանի որ այդ սահմանափակումները բխում են 19-21-րդ պարագրաֆներին համաձայն հաշվառվող իրավունքի առաջացման պայմանների գոյությունից:

 

Բաժնետոմսերի օպցիոններ

 

Բ4.  Աշխատակիցներին տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների մասով, շատ դեպքերում շուկայական գները հայտնի չեն, քանի որ տրամադրված օպցիոնների նկատմամբ գործածելի են այն պայմանները, որոնք չեն կիրառվում շրջանառվող օպցիոնների համար: Եթե նմանատիպ պայմաններով շրջանառվող օպցիոններ գոյություն չունեն, ապա տրամադրված օպցիոնների իրական արժեքը պետք է գնահատվի` կիրառելով օպցիոնի գնորոշման մոդելը:

Բ5.  Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի այն գործոնները, որոնք շուկայի իրազեկ, պատրաստակամ մասնակիցները հաշվի կառնեն օպցիոնի գնորոշման կիրառելի մոդելն ընտրելիս: Օրինակ` աշխատակիցներին տրամադրվող օպցիոններից շատերն ունեն գործողության երկար ժամկետ, սովորաբար իրագործելի են իրավունքի առաջացման ամսաթվից մինչև օպցիոնի գործողության ժամկետի վերջն ընկած ժամանակահատվածում և հաճախ իրագործվում են վերջնաժամկետից շուտ: Այս գործոնները պետք է հաշվի առնվեն օպցիոնների իրական արժեքը տրամադրման ամսաթվի դրությամբ գնահատելիս: Դրա պատճառով, շատ կազմակերպություններ կարող են հնարավորություն չունենալ օգտագործելու Բլեք-Շոուլզ-Մերտոնի բանաձևը, որը չի նախատեսում օպցիոնի իրագործումը մինչև դրա գործողության ժամկետի ավարտը և կարող է պատշաճ կերպով չարտացոլել օպցիոնի` վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործման հետևանքները: Այն նաև չի նախատեսում այն հնարավորությունը, որ ակնկալվող փոփոխականությունը և մոդելի այլ ելակետային տվյալներ կարող են փոփոխվել օպցիոնի գործողության ժամկետի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, համեմատաբար կարճ պայմանագրային ժամկետ ունեցող բաժնետոմսերի օպցիոնների դեպքում, կամ իրավունքի առաջացման ամսաթվից հետո կարճ ժամանակահատվածում պարտադիր իրագործման ենթակա բաժնետոմսերի օպցիոնների դեպքում վերը նշված գործոնները կարող են կիրառելի չլինել: Այս դեպքերում Բլեք-Շոուլզ-Մերտոնի բանաձևի կիրառման արդյունքում կարող է ձևավորվել մի արժեք, որը, ըստ էության, համարժեք կլինի օպցիոնի գնորոշման ավելի ճկուն մոդելի կիրառման արդյունքում ստացված արժեքին:

Բ6.  Օպցիոնների գնորոշման բոլոր մոդելները հաշվի են առնում առնվազն հետևյալ գործոնները`

ա) օպցիոնի իրագործման գինը,

բ)  օպցիոնի գործողության ժամկետը,

գ)  հիմքում ընկած բաժնետոմսերի ընթացիկ գինը,

դ)  բաժնետոմսի գնի ակնկալվող փոփոխականությունը,

ե)  բաժնետոմսերից ակնկալվող շահաբաժինները (եթե կիրառելի է),

զ)  օպցիոնի գործողության ժամկետի ընթացքում ռիսկից զերծ տոկոսադրույքը:

Բ7. Այլ գործոններ, որոնք շուկայի իրազեկ, պատրաստակամ մասնակիցները կդիտարկեին գինը սահմանելիս, պետք է նույնպես հաշվի առնվեն (բացառությամբ իրավունքի առաջացման պայմանների և վերականգնման հատկանիշերի, որոնք ներառված չեն իրական արժեքի չափման մեջ` համաձայն 19-21-րդ պարագրաֆների):

Բ8.  Օրինակ` աշխատակցին տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնը, որպես կանոն, չի կարող իրագործվել սահմանված ժամանակահատվածների ընթացքում (օրինակ` իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի կամ արժեթղթերի շրջանառությունը կարգավորող մարմինների կողմից սահմանված ժամանակահատվածների ընթաց-քում): Այս գործոնը պետք է հաշվի առնվի, եթե օպցիոնի գնորոշման կիրառվող մոդելով այլապես կենթադրվի, որ օպցիոնը կարող է իրագործվել ցանկացած պահի` դրա գործողության ժամկետի ընթացքում: Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը կիրառում է օպցիոնի գնորոշման մոդել, որը գնահատում է այնպիսի օպցիոններ, որոնք կարող են իրագործվել միայն օպցիոնի գործողության ժամկետի վերջում, ապա իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում (կամ օպցիոնի գործողության ժամկետի ընթացքում այլ ժամանակահատվածներում) դրանց իրագործման անկարողության մասով ոչ մի ճշգրտում չի պահանջվում, քանի որ մոդելը ենթադրում է, որ օպցիոնները չեն կարող իրագործվել այդ ժամանակահատվածների ընթացքում:

Բ9.  Նմանապես, աշխատակցին տրամադրվող բաժնետոմսերի օպցիոններին բնորոշ այլ գործոնը վերջնաժամկետից շուտ օպցիոնն իրագործելու հնարավորությունն է, օրինակ` այն պատճառով, որ օպցիոնն ազատ փոխանցելի չէ, կամ որ աշխատակիցը պետք է իրավունք առաջացնող բոլոր օպցիոններն իրագործի աշխատանքային պայմանագիրը լուծելիս: Օպցիոնի վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործման հետևանքները պետք է հաշվի առնվեն, ինչպես քննարկվում է Բ16-Բ21 պարագրաֆներում:

Բ10.  Գործոնները, որոնք շուկայի իրազեկ, պատրաստակամ մասնակիցը չի դիտարկի բաժնետոմսերի օպցիոնի (կամ այլ բաժնային գործիքի) գինը սահմանելիս, չպետք է հաշվի առնվեն տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների (կամ այլ բաժնային գործիքների) իրական արժեքը գնահատելիս: Օրինակ` աշխատակիցներին տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների համար գործոնները, որոնք ազդում են օպցիոնի արժեքի վրա միայն առանձին աշխատակցի տեսանկյունից, չեն առնչվում այն գնի գնահատմանը, որը կսահմանվեր շուկայի իրազեկ, պատրաստակամ մասնակցի կողմից:

 

Օպցիոնի գնորոշման մոդելների ելակետային տվյալներ

 

Բ11. Հիմքում ընկած բաժնետոմսերի ակնկալվող փոփոխականությունը և դրանց գծով շահաբաժինները գնահատելիս նպատակը մոտարկելն է այն ակնկալիքները, որոնք կարտացոլվեն օպցիոնի ներկա շուկայական կամ սակարկված փոխանակման գնում: Նմանապես, աշխատակցի բաժնետոմսերի օպցիոնների վերջնաժամկետից շուտ իրագործման հետևանքների գնահատման ժամանակ նպատակը մոտարկելն է այն ակնկալիքները, որոնք կձևավորվեն այն արտաքին կողմի մոտ, որին հասանելի է աշխատակիցների` իրագործման վարքագծի վերաբերյալ մանրամասն տեղեկատ-վությունը` հիմնված տրամադրման ամսաթվի դրությամբ առկա տեղեկատվության վրա:

Բ12.  Հաճախ հավանական է, որ առկա լինի ապագա փոփոխականությանը, շահաբաժիններին կամ իրագործման վարքագծին վերաբերող ողջամիտ ակնկալիքների շարք: Նման դեպքերում պետք է հաշվարկվի ակնկալվող արժեքը` շարքի յուրաքանչյուր գումար կշռելով դրա համապատասխան տեղի ունենալու հավանականությամբ:

Բ13.  Ապագային վերաբերող ակնկալիքները, սովորաբար, հիմնված են փորձի վրա և վերափոխվում են, եթե առկա են ողջամիտ ակնկալիքներ, որ ապագան կտարբերվի անցյալից: Որոշ հանգամանքներում որոշելի գործոնները կարող են վկայել, որ չճշգրտված պատմական (անցյալ) փորձը համեմատաբար թերի հիմք է` ապագայի փորձը կանխատեսելու համար: Օրինակ` եթե երկու հստակորեն տարբեր տեսակի գործունեություն իրականացնող կազմակերպությունը օտարում է այն գործունեությունը, որը զգալիորեն պակաս ռիսկային էր, ապա հնարավոր է, որ պատմական (անցյալ) փոփոխականությունը չհանդիսանա այն լավագույն տեղեկատվությունը, որի վրա կարող են հիմնվել ապագայի ողջամիտ ակնկալիքները:

Բ14. Այլ հանգամանքներում կարող է բացակայել պատմական (անցյալ) տեղեկատվությունը: Օրինակ` բորսայում նոր ցուցակված կազմակերպությունը կարող է ունենալ շատ քիչ, եթե ընդհանրապես ունենա, տեղեկատվություն իր բաժնետոմսի գնի փոփոխականության վերաբերյալ: Ցուցակված և նոր ցուցակված կազմակերպությունները քննարկվում են ստորև:

Բ15.  Որպես ամփոփում` փոփոխականությունը, իրագործման վարքագիծը կամ շահաբաժինները գնահատելիս կազմակերպությունը չպետք է պարզապես հիմնվի պատմական (անցյալ) տեղեկատվության վրա` առանց հաշվի առնելու այն չափը, որով, ըստ ակնկալության, անցյալի փորձը ապագայի փորձի ողջամիտ կանխատեսման հիմք կլինի:

 

Վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործում

 

Բ16.  Աշխատակիցները հաճախ օպցիոնները իրագործում են վերջնաժամկետից շուտ` տարբեր պատճառներից ելնելով: Օրինակ` աշխատակիցների բաժնետոմսերի օպցիոնները, որպես կանոն, փոխանցելի չեն: Սա հաճախ աշխատակիցներին ստիպում է իրենց բաժնետոմսերի օպցիոնները իրագործել վերջնաժամկետից շուտ, քանի որ աշխատակիցների համար դա օպցիոնները լիկվիդային միջոցների վերածելու միակ եղանակն է: Բացի այդ, աշխատանքային պայմանագիրը դադարեցնող աշխատակիցներից սովորաբար պահանջվում է սեղմ ժամկետներում իրագործել իրավունք առաջացրած ցանկացած օպցիոն, այլապես այդ բաժնետոմսերի օպցիոնները հետ կվերցվեն: Այս գործոնը նույնպես ստիպում է բաժնետոմսերի օպցիոնները վերջնաժամկետից շուտ իրագործել: Վերջնաժամկետից շուտ իրագործմանը նպաստող այլ գործոններ են չհակվածությունը ռիսկին և կարողության թերի դիվերսիֆիկացիան:

Բ17.  Օպցիոնների վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործման հետևանքները հաշվի առնելու եղանակը կախված է օպցիոնի գնորոշման կիրառվող մոդելից: Օրինակ` օպցիոնի վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործումը կարող է հաշվի առնվել` կիրառելով օպցիոնի ակնկալվող գործողության ժամկետի (որը, աշխատակցի բաժնետոմսերի օպցիոնի համար, տրամադրման ամսաթվից մինչև օպցիոնի իրագործման ակնկալվող ամսաթիվն ընկած ժամանակահատվածն է) գնահատականը` որպես օպցիոնի գնորոշման մոդելի (օրինակ` Բլեք-Շուլզ-Մերտոնի բանաձևի) ելակետային տվյալ: Որպես այլընտրանք` օպցիոնի վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործումը կարող է մոդելավորվել բինոմային կամ օպցիոնի գնորոշման նմանատիպ այլ մոդելի միջոցով, որը պայմանագրային գործողության ժամկետը օգտագործում է որպես ելակետային տվյալ:

Բ18.  Վերջնաժամկետից շուտ իրագործումը գնահատելիս դիտարկվող գործոնները ներառում են`

ա)  իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի տևողությունը, քանի որ բաժնետոմսերի օպցիոնը, որպես կանոն, չի կարող իրագործվել մինչև իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ավարտը: Այդ իսկ պատճառով, օպցիոնի վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործման գնահատման հետևանքները որոշելիս հիմք է ընդունվում այն ենթադրությունը, որ օպցիոնները իրավունք կառաջացնեն: Իրավունքի առաջացման պայմանների հետևանքները քննարկվում են 19-21 պարագրաֆներում,

բ)  ժամանակի միջին տևողությունը, որի ընթացքում նմանատիպ օպցիոնները անցյալում մնացել են չիրագործված,

գ)  հիմքում ընկած բաժնետոմսերի գինը: Փորձը կարող է վկայել, որ աշխատակիցները ձգտում են իրագործել օպցիոնները, երբ բաժնետոմսի գինը հասնում է իրագործման գինը գերազանցող որոշակի մակարդակի,

դ)  աշխատակցի զբաղեցրած դիրքը կազմակերպությունում: Օրինակ` փորձը կարող է վկայել, որ բարձր օղակների աշխատակիցները ձգտում են օպցիոնները իրագործել ավելի ուշ, քան ստորին օղակների աշխատակիցները (քննարկվում է հետագայում` Բ21 պարագրաֆում),

ե)  հիմքում ընկած բաժնետոմսերի ակնկալվող փոփոխականությունը: Միջին հաշվով, աշխատակիցները կարող են հակված լինել իրագործելու բարձր փոփոխականությամբ բաժնետոմսերին վերաբերող օպցիոններն ավելի շուտ, քան` ցածր փոփոխականությամբ բաժնետոմսերին վերաբերող օպցիոնները:

Բ19. Ինչպես նշված է Բ17 պարագրաֆում, վերջնաժամկետից շուտ իրագործման հետևանքները կարող են հաշվի առնվել օպցիոնի գնորոշման մոդելի համար օպցիոնի ակնկալվող գործողության ժամկետի գնահատականը որպես ելակետային տվյալ օգտագործելու միջոցով: Աշխատակիցների խմբին տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների ակնկալվող գործողության ժամկետը գնահատելիս կազմակերպությունը կարող է հիմք ընդունել աշխատակիցների ողջ խմբի համար համապատասխան միջին կշռված ակնկալվող գործողության ժամկետը կամ աշխատակիցների խմբի ենթախմբերի համար համապատասխան միջին կշռված ակնկալվող գործողության ժամկետը` ելնելով աշխատակիցների` իրագործման վարքագծի վերաբերյալ առավել մանրամասն տվյալներից (քննարկվում է ստորև):

Բ20.  Հավանական է, որ կարևոր լինի տրամադրված օպցիոնների տարանջատումը խմբերի` ըստ համեմատաբար միատեսակ իրագործման վարքագիծ ցուցաբերող աշխատակիցների: Օպցիոնի արժեքը չի հանդիսանում դրա գործողության ժամկետի գծային ֆունկցիա. արժեքն աճում է նվազող տեմպերով` գործողության ժամկետի երկարաձգմանը զուգընթաց: Օրինակ` բոլոր այլ ենթադրությունների հավասարության պայմաններում, թեև երկու տարի գործողության ժամկետ ունեցող օպցիոնի արժեքը գերազանցում է մեկ տարի գործողության ժամկետ ունեցող օպցիոնի արժեքը, այդ արժեքը, այնուամենայնիվ, կրկնակի չէ: Դա նշանակում է, որ օպցիոնի գնահատված արժեքի հաշվարկի իրականացումը գործողության միջին կշռված ժամկետի հիման վրա, որը ներառում է իրարից էականորեն տարբերվող առանձին գործողության ժամկետներ, կհանգեցնի տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների ընդհանուր իրական արժեքի գերագնահատման: Տրամադրված օպցիոնների տարանջատումը մի քանի խմբի, որոնցից յուրաքանչյուրն ունի միջին կշռված գործողության ժամկետում ներառվող ժամկետների համեմատաբար փոքր միջակայք, նվազեցնում է նման գերագնահատումը:

Բ21. Նմանատիպ դատողություններ են կիրառվում, երբ օգտագործվում է բինոմային կամ նմանատիպ այլ մոդել: Օրինակ` բոլոր օղակների աշխատակիցներին օպցիոններ տրամադրող կազմակերպության փորձը կարող է վկայել, որ բարձրաստիճան պաշտոնյաները ձգտում են իրենց օպցիոնները պահել ավելի երկար, քան միջին օղակի ղեկավարությունը, և որ ստորին օղակի աշխատակիցները ձգտում են իրենց օպցիոններն իրագործել ավելի սեղմ ժամկետներում, քան որևէ այլ խումբ: Ի լրումն` աշխատակիցները, որոնք խրախուսվում են, կամ որոնցից պահանջվում է տիրապետել գործատուի բաժնային գործիքների, ներառյալ օպցիոնների, որոշակի նվազագույն քանակի, կարող են, միջին հաշվով, օպցիոններն իրագործել ավելի ուշ, քան այն աշխատակիցները, որոնց հանդեպ չի գործում այդ դրույթը: Նման իրավիճակներում օպցիոնների տարանջատումը` ըստ համեմատաբար միատեսակ վարքագիծ ցուցաբերող ստացողների խմբերի, կհանգեցնի տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների ընդհանուր իրական արժեքի առավել ճշգրիտ գնահատման:

 

Ակնկալվող փոփոխականություն

 

Բ22. Ակնկալվող փոփոխականությունն այն գումարի չափն է, որով սպասվում է, որ գինը կտատանվի որևէ ժամանակահատվածում: Օպցիոնի գնորոշման մոդելներում կիրառվող փոփոխականության չափանիշը որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում տվյալ բաժնետոմսի գծով բարդ բանաձևով շարունակաբար կուտակվող հատույցադրույքների ստանդարտ շեղումն է տարեկան կտրվածքով: Փոփոխականությունը, որպես կանոն, արտահայտվում է համադրելի տարեկան կտրվածքով` հաշվարկում օգտագործված ժամանակահատվածից, օրինակ` գների օրական, շաբաթական կամ ամսական դիտարկումներից անկախ:

Բ23. Ժամանակահատվածի ընթացքում բաժնետոմսի հատույցադրույքը (որը կարող է լինել դրական կամ բացասական) չափում է, թե որքան օգուտ է բաժնետերը ստացել շահաբաժիններից և բաժնետոմսի գնի աճից (կամ նվազումից):

Բ24.  Բաժնետոմսի ակնկալվող տարեկան փոփոխականությունն այն տիրույթն է, որում, ըստ ակնկալիքների, կգտնվի բարդ բանաձևով շարունակաբար կուտակվող տարեկան հատույցադրույքը դեպքերի մոտ երկու երրորդում: Օրինակ` եթե ասվում է, որ բարդ բանաձևով շարունակաբար կուտակվող 12 տոկոս հատույցադրույքով բաժնետոմսն ունի 30 տոկոս փոփոխականություն, դա նշանակում է, որ հավանականությունը, որ այդ բաժնետոմսի հատույցադրույքը մեկ տարվա ընթացքում կտատանվի-18 տոկոսի (12% - 30%) և 42 տոկոսի (12% + 30%) միջև, կազմում է մոտ երկու երրորդ: Եթե տարեսկզբի դրությամբ բաժնետոմսի գինը 100 ԱՄ է, և շահաբաժիններ չեն վճարվում, ապա տարեվերջի դրությամբ կակնկալվի, որ բաժնետոմսի գինը պետք է լինի 83,53 ԱՄ-ից (100 ԱՄ x e-0,18) 152,20 ԱՄ (100 ԱՄ x e0,42)` դեպքերի մոտ երկու երրորդում:

Բ25.  Ակնկալվող փոփոխականությունը գնահատելիս պետք է դիտարկվեն հետևյալ գործոնները`

ա) ենթադրվող փոփոխականությունը` կազմակերպության բաժնետոմսերի շրջանառվող օպցիոնների գծով կամ օպցիոնի հատկանիշներ ներառող կազմակերպության այլ շրջանառվող գործիքների (օրինակ` փոխարկելի պարտքի) գծով, դրանց առկայության դեպքում,

բ) բաժնետոմսի գնի պատմական (անցյալ) փոփոխականությունն ամենավերջին ժամանակահատվածում, որը սովորաբար համապատասխանում է օպցիոնի գործողության ժամկետին (հաշվի առնելով օպցիոնի մնացյալ պայմանագրային գործողության ժամկետը և վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործման հետևանքները),

գ) այն ժամանակահատվածի տևողությունը, որի ընթացքում կազմակերպության բաժնետոմսերը շրջանառվում են բաց շուկայում: Նոր ցուցակված կազմակերպությունը կարող է ունենալ բարձր պատմական (անցյալ) փոփոխականություն` ի համեմատ ավելի վաղ ցուցակված նմանատիպ կազմակերպությունների: Նոր ցուցակված կազմակերպություններին վերաբերող լրացուցիչ ուղեցույցը ներկայացված է ստորև,

դ) փոփոխականության` միջինին, այսինքն` երկարաժամկետ միջին մակարդա-կին, վերադառնալու միտումը, և այլ գործոններ, որոնք վկայում են, որ ակն-կալվող ապագա փոփոխականությունը կարող է տարբերվել անցյալ փոփո-խականությունից: Օրինակ` եթե որոշակի որոշելի ժամանակահատվածում դիտվել է կազմակերպության բաժնետոմսի գնի արտասովոր բարձր փոփո-խականություն` այլ կազմակերպության կողմից տվյալ կազմակերպության բաժնետոմսերը գնելու անհաջող փորձի կամ տվյալ կազմակերպության էական վերակառուցման հետևանքով, ապա այդ ժամանակահատվածը կարե-լի է հաշվի չառնել պատմական (անցյալ) միջին տարեկան փոփոխականութ-յունը հաշվարկելիս,

ե) համապատասխան և կանոնավոր ժամանակահատվածներում գների դիտարկումները: Գների դիտարկումները պետք է լինեն հետևողական` ժամանակահատվածից ժամանակահատված: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է օգտագործել յուրաքանչյուր շաբաթվա փակման գինը կամ շաբաթվա ամենաբարձր գինը, սակայն այն չպետք է օգտագործի որոշ շաբաթներում փակման գինը և այլ շաբաթներում ամենաբարձր գինը: Բացի այդ, գների դիտարկումները պետք է արտահայտվեն նույն արժույթով, որով արտահայտված է իրագործման գինը:

 

Նոր ցուցակված կազմակերպություններ

 

Բ26. Ինչպես նշված է Բ25 պարագրաֆում, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի բաժնետոմսի գնի պատմական (անցյալ) փոփոխականությունը` այն ամենավերջին ժամանակաշրջանի ընթացքում, որը սովորաբար համապատասխանում է օպցիոնի ակնկալվող գործողության ժամկետին: Եթե նոր ցուցակված կազմակերպությունը չի տիրապետում պատմական (անցյալ) փոփոխականության վերաբերյալ բավարար տեղեկատվությանը, այն, այնուամենայնիվ, պետք է հաշվարկի պատմական (անցյալ) փոփոխականությունը այն ամենաերկար ժամանակահատվածի համար, որի համար առկա է առքուվաճառքի գործունեություն: Այն կարող է դիտարկել նաև նմանատիպ կազմակերպությունների պատմական (անցյալ) փոփոխականությունը` դրանց գործունեության համադրելի ժամանակահատվածի համար: Օրինակ` միայն մեկ տարի առաջ ցուցակված կազմակերպությունը, որը տրամադրում է միջինը հինգ տարի ակնկալվող գործողության ժամկետով օպցիոններ, կարող է դիտարկել նույն ոլորտում գործող կազմակերպությունների պատմական (անցյալ) փոփոխականության պատկերը և մակարդակը առաջին վեց տարիների համար, որոնց ընթացքում այդ կազմակերպությունների բաժնետոմսերը շրջանառվել են բաց շուկայում:

 

Չցուցակված կազմակերպություններ

 

Բ27.  Չցուցակված կազմակերպությունը չի ունենա պատմական (անցյալ) տեղեկատվություն, որը կարող է դիտարկվել ակնկալվող փոփոխականությունը գնահատելիս: Ստորև ներկայացված են որոշ գործոններ, որոնք կարող են դիտարկվել այդ տեղեկատվության փոխարեն:

Բ28.  Որոշ դեպքերում չցուցակված կազմակերպությունը, որը կանոնավոր կերպով աշխատակիցներին (կամ այլ անձանց) տրամադրում է օպցիոններ կամ բաժնետոմսեր, կարող է իր բաժնետոմսերի համար ձևավորել ներքին շուկա: Այս բաժնետոմսերի գների փոփոխականությունը կարող է դիտարկվել ակնկալվող փոփոխականությունը գնահատելիս:

Բ29.  Որպես այլընտրանքային տարբերակ` ակնկալվող փոփոխականությունը գնահատելիս կազմակերպությունը կարող է դիտարկել նմանատիպ ցուցակված կազմակերպությունների պատմական (անցյալ) կամ ենթադրվող փոփոխականությունը, որոնց համար առկա է տեղեկատվություն բաժնետոմսի գնի կամ օպցիոնի գնի վերաբերյալ: Սա նպատակահարմար կլինի, եթե կազմակերպությունն իր բաժնետոմսերի արժեքի համար որպես հիմք ընդունել է նմանատիպ ցուցակված կազմակերպությունների բաժնետոմսերի գները:

Բ30. Եթե կազմակերպությունն իր բաժնետոմսերի արժեքը գնահատելիս չի հիմնվել նմանատիպ ցուցակված կազմակերպությունների բաժնետոմսերի գների վրա, այլ փոխարենը կիրառել է գնահատման այլ մեթոդաբանություն` իր բաժնետոմսերի արժեքը գնահատելու համար, ապա կազմակերպությունը կարող է հաշվարկել գնահատման այդ մեթոդաբանությանը համապատասխանող ակնկալվող փոփոխականության գնահատական: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է գնահատել իր բաժնետոմսերը զուտ ակտիվների կամ շահույթի հիմունքով: Այն կարող է հաշվի առնել այդ զուտ ակտիվների արժեքների կամ շահույթի ակնկալվող փոփոխականությունը:

 

Ակնկալվող շահաբաժիններ

 

Բ31. Այն, թե արդյոք բաժնետոմսերի կամ տրամադրված օպցիոնների իրական արժեքը չափելիս պետք է հաշվի առնվեն ակնկալվող շահաբաժինները, կախված է այն հանգամանքից, թե արդյոք պայմանագրային կողմը իրավունք ունի ստանալու շահաբաժիններ կամ շահաբաժինների համարժեքներ:

Բ32. Օրինակ` եթե աշխատակիցներին տրամադրվել են օպցիոններ, և նրանք հիմքում ընկած բաժնետոմսերից շահաբաժիններ կամ շահաբաժինների համարժեքներ (որոնք կարող են վճարվել դրամական միջոցներով կամ կիրառվել` իրագործման գինը նվազեցնելու համար) ստանալու իրավունք ունեն,տրամադրման ամսաթվի և իրագործման ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում, ապա տրամադրված օպցիոնները պետք է գնահատվեն այնպես, ասես դրանց հիմքում ընկած բաժնետոմսերի գծով շահաբաժիններ չեն վճարվելու, այսինքն` ակնկալվող շահաբաժիններին վերաբերող ելակետային տվյալը պետք է հավասար լինի զրոյի:

Բ33. Նմանապես, աշխատակիցներին տրամադրված բաժնետոմսերի իրական արժեքը տրամադրման ամսաթվի դրությամբ գնահատելիս չի պահանջվում ճշգրտում ակնկալվող շահաբաժինների գծով, եթե աշխատակիցն իրավունք ունի ստանալու իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում վճարվող շահաբաժինները:

Բ34. Եվ հակառակը` եթե աշխատակիցներն իրավունք չունեն ստանալու շահաբաժիններ կամ շահաբաժինների համարժեքներ իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում (կամ, օպցիոնի դեպքում, նախքան իրագործումը), ապա տրամադրման ամսաթվի դրությամբ բաժնետոմսերի կամ օպցիոնների գծով իրավունքները գնահատելիս ակնկալվող շահաբաժինները պետք է հաշվի առնվեն: Այլ կերպ ասած, տրամադրված օպցիոնի իրական արժեքը գնահատելիս ակնկալվող շահաբաժինները պետք է ներառվեն օպցիոնի գնորոշման կիրառվող մոդելում: Տրամադրված բաժնետոմսերի իրական արժեքը գնահատելիս այդ գնահատականը պետք է նվազեցվի այն շահաբաժինների ներկա արժեքի չափով, որոնց վճարումն ակնկալվում է իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածում:

Բ35.  Սովորաբար, օպցիոնի գնորոշման մոդելներում պահանջվում է օգտագործել շահաբաժինների ակնկալվող եկամտաբերությունը: Այնուամենայնիվ, մոդելները կարող են վերափոխվել, որպեսզի օգտագործվի ոչ թե եկամտաբերությունը, այլ ակնկալվող շահաբաժինների գումարը: Կազմակերպությունը կարող է օգտագործել կա՛մ իր ակնկալվող եկամտաբերությունը, կա՛մ իր ակնկալվող վճարումները: Վերջիններս օգտագործելու դեպքում կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի շահաբաժինների աճի իր պատմական (անցյալ) պատկերը: Օրինակ` եթե կազմակերպության քաղաքականությունը սովորաբար եղել է շահաբաժինները տարեկան մոտավորապես 3 տոկոսով ավելացնելը, ապա իր օպցիոնի գնահատված արժեքը չպետք է ենթադրի շահաբաժնի ֆիքսված գումար օպցիոնի գործողության ողջ ժամկետի ընթացքում, բացառությամբ եթե գոյություն ունի այդ ենթադրությունը հիմնավորող վկայություն:

Բ36. Ընդհանրապես, ակնկալվող շահաբաժինների վերաբերյալ ենթադրությունը պետք է հիմնված լինի հանրությանը հասանելի տեղեկատվության վրա: Կազմակերպությունը, որը չի վճարում շահաբաժիններ և չունի շահաբաժիններ վճարելու ծրագրեր, պետք է ենթադրի, որ շահաբաժինների ակնկալվող եկամտաբերությունը հավասար է զրոյի: Այնուամենայնիվ, շահաբաժիններ վճարելու պատմություն (անցյալ) չունեցող նորաստեղծ կազմակերպությունը կարող է ակնկալել, որ կսկսի շահաբաժիններ վճարել աշխատակիցներին տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների գործողության ժամկետի ընթացքում: Նման կազմակերպությունները կարող են օգտագործել շահաբաժինների իրենց նախկին եկամտաբերության (զրո) և համապատասխան համադրելի կազմակերպությունների խմբի շահաբաժինների միջին եկամտաբերության միջին ցուցանիշը:

 

Ռիսկից զերծ տոկոսադրույք

 

Բ37.  Որպես կանոն` ռիսկից զերծ տոկոսադրույքն այն երկրում թողարկված զրոյական կուպոնով պետական արժեթղթերի ընթացիկ ենթադրվող եկամտաբերությունն է, որի արժույթով արտահայտված է իրագործման գինը, և որի գործողության մնացած ժամկետը հավասար է գնահատվող օպցիոնի գործողության ակնկալվող ժամկետին (հիմք ընդունելով օպցիոնի պայմանագրով նախատեսված գործողության մնացած ժամկետը և հաշվի առնելով օպցիոնի վերջնաժամկետից շուտ ակնկալվող իրագործման հետևանքները): Կարող է առաջանալ համապատասխան փոխարինող տոկոսադրույքի օգտագործման անհրաժեշտություն, եթե նման պետական արժեթղթեր գոյություն չունեն կամ հանգամանքները վկայում են, որ թողարկված զրոյական կուպոնով պետական արժեթղթերի ենթադրվող եկամտաբերությունը ներկայացուցչական չէ ռիսկից զերծ տոկոսադրույքի համար (օրինակ` սղաճի բարձր տեմպերով տնտեսություններում): Բացի այդ, համապատասխան փոխարինող տոկոսադրույքը պետք է օգտագործվի, եթե շուկայի մասնակիցները ռիսկից զերծ տոկոսադրույքը որոշելու համար կիրառում են այդ փոխարինողը, այլ ոչ թե թողարկված զրոյական կուպոնով պետական արժեթղթերի ենթադրվող եկամտաբերությունը, որն օգտագործվում է գնահատվող օպցիոնի ակնկալվող գործողության ժամկետին համարժեք ժամկետով օպցիոնի իրական արժեքը գնահատելիս:

 

Կապիտալի կառուցվածքի ազդեցությունը

 

Բ38.  Սովորաբար, շրջանառվող բաժնետոմսերի օպցիոնները դուրս են գրվում երրորդ անձանց, այլ ոչ թե կազմակերպության կողմից: Երբ այս բաժնետոմսերի օպցիոններն իրագործվում են, դրանք դուրս գրող կողմը բաժնետոմսեր է տրամադրում օպցիոնի տիրապետողին: Այդ բաժնետոմսերը ձեռք են բերվում առկա բաժնետերերից: Այդ իսկ պատճառով, շրջանառվող բաժնետոմսերի օպցիոնների իրագործումը չունի նոսրացնող ազդեցություն:

Բ39. Հակառակը` եթե բաժնետոմսերի օպցիոնները դուրս են գրվում կազմակերպության կողմից, ապա, երբ այդ օպցիոններն իրագործվում են, թողարկվում են նոր բաժնետոմսեր (թողարկվում են փաստացիորեն կամ ըստ էության, եթե օգտագործվում են նախկինում հետգնված և կազմակերպությունում պահվող բաժնետոմսերը): Հաշվի առնելով, որ բաժնետոմսերը կթողարկվեն իրագործման գնով, այլ ոչ թե իրագործման ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ շուկայական գնով` այս փաստացի կամ հնարավոր նոսրացումը կարող է նվազեցնել բաժնետոմսի գինը, որի արդյունքում օպցիոն տիրապետողն այնքան օգուտ չի ստանա իրագործումից, որքան կարող էր ստանալ բաժնետոմսի գնի վրա նոսրացնող ազդեցություն չունեցող, բոլոր այլ առումներով նմանատիպ շրջանառվող օպցիոնի իրագործումից:

Բ40. Այն, թե արդյոք սա զգալի ազդեցություն ունի տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների վրա, կախված է բազմազան գործոններից, այդ թվում` նոր բաժնետոմսերի քանակից, որոնք կթողարկվեն օպցիոնների իրագործման ժամանակ` ի համեմատություն արդեն իսկ թողարկված բաժնետոմսերի քանակի: Բացի այդ, եթե շուկան արդեն իսկ ակնկալում է, որ տեղի է ունենալու օպցիոնի տրամադրում, ապա հնարավոր է, որ շուկան հնարավոր նոսրացումը արդեն հաշվի առած լինի տրամադրման ամսաթվի դրությամբ բաժնետոմսի գնում:

Բ41. Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի, թե արդյոք տրամադրված բաժնետոմսերի օպցիոնների ապագա իրագործման հնարավոր նոսրացնող ազդեցությունը կներգործի տրամադրման ամսաթվի դրությամբ այդ օպցիոնների գնահատված իրական արժեքի վրա: Օպցիոնի գնորոշման մոդելները կարող են վերափոխվել` այս հնարավոր նոսրացնող ազդեցությունը հաշվի առնելու համար:

 

Բաժնային գործիքներով մարվող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնությունների վերափոխումներ

 

Բ42.  27-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ, անկախ բաժնային գործիքների տրամադրման պայմանների վերափոխումներից կամ այդ բաժնային գործիքների տրամադրման չեղյալ հայտարարումից կամ մարումից, կազմակերպությունը պետք է առնվազն ճանաչի ստացված ծառայությունները` չափված տրամադրված բաժնային գործիքների տրամադրման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով, բացառությամբ եթե այդ բաժնային գործիքներն իրավունք չեն առաջացնում` տրամադրման ամսաթվի դրությամբ սահմանված իրավունք առաջացնելու պայմանը (շուկայական պայմանից տարբեր պայման) չբավարարելու պատճառով: Ի լրումն` կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այն վերափոխումների հետևանքները, որոնք ավելացնում են բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության իրական արժեքը կամ այլ օգուտներ են ապահովում աշխատակցին:

Բ43. 27-րդ պարագրաֆի պահանջները կիրառելու համար`

ա)  եթե վերափոխման արդյունքում ավելանում է տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը (օրինակ` իրագործման գնի նվազեցման միջոցով), որը չափվել է վերափոխումից անմիջապես առաջ և հետո, ապա կազմակերպությունը տրամադրված այդ լրացուցիչ իրական արժեքը պետք է ներառի որպես տրամադրված բաժնային գործիքների հատուցում ստացված ծառայությունների համար ճանաչված գումարի չափման մեջ: Տրամադրված լրացուցիչ իրական արժեքը վերափոխված բաժնային գործիքի իրական արժեքի և սկզբնական բաժնային գործիքի իրական արժեքի տարբերությունն է` երկուսն էլ վերափոխման ամսաթվի դրությամբ գնահատված: Եթե վերափոխումը տեղի է ունենում իրավունքի առաջացման ժամանակահատ-վածի ընթացքում, ապա տրամադրված լրացուցիչ իրական արժեքը ներառ-վում է այն գումարի չափման մեջ, որը ճանաչվում է վերափոխման ամսաթվից մինչև վերափոխված բաժնային գործիքների իրավունք առաջացնելու ամսաթիվն ընկած ժամանակահատվածում ստացված ծառայությունների համար` ի լրումն սկզբնական բաժնային գործիքի տրամադրման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքի վրա հիմնված գումարի, որը ճանաչվում է իրավունքի առաջացման սկզբնապես սահմանված ժամանակահատվածի մնացած հատվածում: Եթե վերափոխումը տեղի է ունենում իրավունքի առաջացման ամսաթվից հետո, ապա տրամադրված լրացուցիչ իրական արժեքը ճանաչվում է անմիջապես կամ իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածի ընթացքում, եթե աշխատակցից պահանջվում է աշխատանքի լրացուցիչ ժամանակահատված համալրել նախքան այդ վերափոխված բաժնային գործիքների նկատմամբ անվերապահ իրավունք ստանալը,

բ)  նմանապես, եթե վերափոխումը ավելացնում է տրամադրված բաժնային գործիքների քանակը, ապա կազմակերպությունը տրամադրված լրացուցիչ բաժնային գործիքների իրական արժեքը` վերափոխման ամսաթվի դրությամբ չափված, պետք է ներառի որպես տրամադրված բաժնային գործիքների հատուցում ստացված ծառայությունների համար ճանաչված գումարի չափման մեջ` վերը նշված (ա) կետի պահանջների համաձայն: Օրինակ` եթե վերափոխումը տեղի է ունենում իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածում, ապա տրամադրված լրացուցիչ բաժնային գործիքների իրական արժեքը ներառվում է վերափոխման ամսաթվից մինչև լրացուցիչ բաժնային գործիքների կողմից իրավունքի առաջացման ամսաթիվն ընկած ժամանակահատվածում ստացված ծառայությունների համար ճանաչված գումարի չափման մեջ` ի լրումն ի սկզբանե տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքի վրա հիմնված գումարի, որը ճանաչվում է իրավունքի առաջացման սկզբնական ժամանակահատվածի մնացած հատվածում,

գ)  եթե կազմակերպությունն իրավունքի առաջացման պայմանները վերափոխում է աշխատակցի համար շահավետ եղանակով, օրինակ` նվազեցնում է իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածը կամ վերափոխում կամ վերացնում է կատարողականի որևէ պայման (որը շուկայական պայման չէ, որի դեպքում փոփոխությունները հաշվառվում են վերը նշված (ա) կետին համաձայն), ապա կազմակերպությունը պետք է 19-21-րդ պարագրաֆների պահանջները կիրառելիս հաշվի առնի իրավունքի առաջացման վերափոխված պայմանները:

Բ44. Ավելին` եթե կազմակերպությունը տրամադրված բաժնային գործիքների պայմանները վերափոխում է այնպես, որ նվազում է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության ընդհանուր իրական արժեքը, կամ` աշխատակցի համար այլ ոչ շահավետ կերպով, ապա կազմակերպությունը պետք է, այնուամենայնիվ, շարունակի հաշվառել տրամադրված բաժնային գործիքների դիմաց որպես հատուցում ստացված ծառայություններն այնպես, ասես այդ վերափոխումը տեղի չէր ունեցել (բացառությամբ որոշ կամ բոլոր տրամադրված բաժնային գործիքների չեղյալ հայտարարման դեպքերի, որոնք պետք է հաշվառվեն 28-րդ պարագրաֆի պահանջներին համաձայն): Օրինակ`

ա)  եթե վերափոխման արդյունքում նվազում է տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը, որը չափվել է վերափոխումից անմիջապես առաջ և հետո, ապա կազմակերպությունը չպետք է հաշվի առնի իրական արժեքի նվազումը և պետք է շարունակի չափել տրամադրված բաժնային գործիքների դիմաց որպես հատուցում ստացված ծառայությունների համար ճանաչված գումարը` հիմք ընդունելով տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը տրամադրման ամսաթվի դրությամբ,

բ)  եթե վերափոխման արդյունքում նվազում է աշխատակցին տրամադրված բաժնային գործիքների քանակը, ապա այդ նվազումը պետք է հաշվառվի որպես տրամադրված բաժնային գործիքների այդ մասի չեղյալ հայտարարում` 28-րդ պարագրաֆի պահանջների համաձայն.

գ) եթե կազմակերպությունն իրավունքի առաջացման պայմանները վերափոխում է աշխատակցի համար ոչ շահավետ եղանակով, օրինակ` ավելացնում է իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածը կամ վերափոխում կամ ավելացնում է կատարողականի որևէ պայման (որը շուկայական պայման չէ, որի դեպքում փոփոխությունները հաշվառվում են վերը նշված (ա) կետին համաձայն), ապա կազմակերպությունը 19-21 պարագրաֆների պահանջները կիրառելիս չպետք է հաշվի առնի իրավունքի առաջացման վերափոխված պայմանները:

 

Բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքի վերափոխման հաշվառում, որի արդյունքում այն դրամական միջոցով մարվողի փոխարեն դասակարգվում է որպես բաժնային գործիքով մարվողի

---

Բ44Ա. Եթե դրամական միջոցով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքի պայմանները վերափոխվում են` արդյունքում գործարքը դարձնելով բաժնային գործիքներով` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքի, ապա գործարքը հաշվառվում է որպես այդպիսին` վերափոխման ամսաթվից սկսած: Մասնավորապես`

ա) բաժնային գործիքի միջոցով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքը չափվում է` հիմք ընդունելով վերափոխման ամսաթվի դրությամբ տրամադրված բաժնային գործիքների իրական արժեքը: Բաժնային գործիքի միջոցով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքը ճանաչվում է սեփական կապիտալում վերափոխման ամսաթվի դրությամբ այնքանով, որքանով ստացվել են ապրանքները կամ ծառայությունները,

բ)  վերափոխման ամսաթվի դրությամբ դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքի գծով պարտավորությունը ապաճանաչվում է այդ օրը,

գ) ապաճանաչված պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և վերափոխման ամսաթվին ճանաչված սեփական կապիտալի գումարի միջև տարբերությունը ճանաչվում է անմիջապես շահույթում կամ վնասում:

Բ44Բ. Եթե, վերափոխման արդյունքում, իրավունքի առաջացման ժամանակահատվածը երկարացվում է կամ կարճացվում, ապա Բ44Ա պարագրաֆի պահանջների կիրառումն արտացոլում է իրավունքի առաջացման վերափոխված ժամանակաշրջա-նը: Բ44Ա պարագրաֆի պահանջները կիրառվում են, եթե նույնիսկ վերափոխումը տեղի է ունենում իրավունքի առաջացման ժամանակաշրջանից հետո:

Բ44Գ. Դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման գործարքը կարող է չեղյալ հայտարարվել կամ մարվել (բացառությամբ, եթե գործարքը չեղյալ է հայտարարվում` հետ վերցնելով բաժնային գործիքները, երբ չեն բավարարվում իրավունքի առաջացման պայմանները): Եթե բաժնային գործիքները տրամադրվում են և, այդ տրամադրման ամսաթվին, կազմակերպությունը հատկորոշում է դրանք որպես չեղյալ հայտարարված դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսի վրա հիմնված վճարման փոխարինում, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի Բ44Ա և Բ44Բ պարագրաֆները:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ խմբի կազմակերպությունների միջև (2009 թվականին կատարված փոփոխություններ)

 

Բ45. 43Ա-43Գ պարագրաֆները վերաբերում են խմբի կազմակերպությունների միջև բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների հաշվառմանը` յուրաքանչյուր կազմակերպության առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում: Բ46-Բ61 պարագրաֆներում քննարկվում է, թե ինչպես կիրառել 43Ա-43Գ պարագրաֆների պահանջները: Ինչպես նշված է 43Դ պարագրաֆում, խմբի կազմակերպությունների միջև բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ կարող են կատարվել բազմաթիվ պատճառներով` կախված փաստերից և հանգամանքներից: Հետևաբար, այս քննարկումը սպառիչ չէ և ենթադրում է, որ երբ ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կազմակերպությունը չի կրում գործարքը մարելու պարտականություն, այդ գործարքը հանդիսանում է մայր կազմակերպության կողմից դուստր կազմակերպության սեփական կապիտալում ներդրում` անկախ փոխվճարման ցանկացած ներխմբային համաձայնությունից:

Բ46. Չնայած ստորև բերված քննարկումը կենտրոնացած է աշխատակիցների հետ կատարվող գործարքների վրա` այն նաև կիրառելի է համանման` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար, կատարված ապրանքների կամ ծառայությունների մատակարարների հետ, որոնք աշխատակից չեն հանդիսանում: Մայր կազմակերպության և դուստր կազմակերպության միջև գոյություն ունեցող համաձայնությամբ դուստր կազմակերպությունից կարող է պահանջվել, որ վերջինս վճարի մայր կազմակերպությանը` աշխատակիցներին բաժնային գործիքներ տրամադրելու համար: Ստորև բերված քննարկումը չի անդրադառնում նման ներխմբային վճարման համաձայնության հաշվառմանը:

Բ47. Նույն խմբի կազմակերպությունների միջև բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների ժամանակ սովորաբար չորս տիպի խնդիրներ են ի հայտ գալիս: Հարմարությունից ելնելով` ստորև բերված օրինակներում այդ խնդիրները քննարկվում են մայր կազմակերպության և իր դուստր կազմակերպության համատեքստում:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնություններ, որոնք ներառում են կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքները

 

Բ48. Առաջին խնդիրը հետևյալն է. արդյոք բաժնետոմսերի վրա հիմնված հետևյալ վճարման գործարքները, որոնք ներառում են կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքները` ըստ սույն ՖՀՄՍ-ի, պետք է հաշվառվեն որպես բաժնային գործիքներով մարվող, թե որպես դրամական միջոցներով մարվող գործարքներ`

ա) կազմակերպությունը իր աշխատակիցներին տրամադրում է իրավունքներ կազմակերպության բաժնային գործիքների նկատմամբ (օրինակ` բաժնետոմսերի օպցիոններ), և իր աշխատակիցների հանդեպ իր պարտականությունները կատարելու նպատակով կա՛մ ինքն է ընտրում, կա՛մ իրենից պահանջվում է, որ երրորդ կողմից գնի բաժնային գործիքներ (այսինքն` կազմակերպությունում պահվող իր սեփական բաժնետոմսերը),

բ) կազմակերպության աշխատակիցներին կա՛մ կազմակերպության կողմից, կա՛մ կազմակերպության բաժնետերերի կողմից տրամադրվում են իրավունքներ կազմակերպության բաժնային գործիքների նկատմամբ (օրինակ` բաժնետոմսերի օպցիոններ), և կազմակերպության բաժնետերերը մատակարարում են պահանջվող բաժնային գործիքները:

Բ49. Կազմակերպությունը բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքները, որոնցում նա իր սեփական բաժնային գործիքների դիմաց ստանում է ծառայություններ` որպես հատուցում, պետք է հաշվառի որպես բաժնային գործիքներով մարվող: Սա կիրառվում է` անկախ այն հանգամանքից, արդյոք կազմակերպությունը, բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնության ներքո, իր աշխատակիցների հանդեպ իր պարտականությունները կատարելու նպատակով ինքն է ընտրում, թե իրենից պահանջվում է, որ երրորդ կողմից գնի այդ բաժնային գործիքները: Սա նաև կիրառվում է` անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք`

ա) աշխատակցի իրավունքները կազմակերպության բաժնային գործիքների նկատմամբ տրամադրվել էին հենց իր` կազմակերպության, թե իր բաժնետերի (բաժնետերերի) կողմից, կամ

բ) բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնությունը մարվել էր հենց իր` կազմակերպության, թե իր բաժնետերի (բաժնետերերի) կողմից:

Բ50. Եթե բաժնետերը կրում է պարտականություն` մարելու գործարքը այն կազմակերպության աշխատակիցների հետ, որում ունի ներդրում, ապա նա մատակարարում է այն կազմակերպության բաժնային գործիքները, որում ունի ներդրում, և ոչ թե իր սեփական բաժնային գործիքները: Հետևաբար, եթե այն կազմակերպությունը, որում ունի ներդրում, գտնվում է նույն խմբում, ինչ բաժնետերը, ապա` համաձայն 43Գ պարագրաֆի, բաժնետերը պետք է իր պարտականությունը բաժնետիրոջ անհատական ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ չափի այն պահանջների համաձայն, որոնք կիրառելի են դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար, իսկ բաժնետիրոջ համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների մեջ` համաձայն այն պահանջների, որոնք կիրառելի են բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնություններ, որոնք ներառում են մայր կազմակերպության բաժնային գործիքները

 

Բ51. Երկրորդ խնդիրը վերաբերում է նույն խմբի շրջանակներում երկու կամ ավելի կազմակերպությունների միջև բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներին, որոնք ներառում են խմբի մեկ այլ կազմակերպության բաժնային գործիքը: Օրինակ` դուստր կազմակերպության աշխատակիցներին տրամադրվում են իրավունքներ իր մայր կազմակերպության բաժնային գործիքների նկատմամբ` որպես հատուցում դուստր կազմակերպությանը մատուցած ծառայությունների դիմաց:

Բ52. Հետևաբար, երկրորդ խնդիրը վերաբերում է հետևյալ բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնություններին`

ա) մայր կազմակերպությունը իր բաժնային գործիքների նկատմամբ իրավունքները տրամադրում է ուղղակիորեն իր դուստր կազմակերպության աշխատակիցներին. մայր կազմակերպությունն է (և ոչ դուստրը) պարտականություն կրում դուստր կազմակերպության աշխատակիցներին բաժնային գործիքներ մատակարարելու գծով,

բ) դուստր կազմակերպությունը իր մայր կազմակերպության բաժնային գործիքների նկատմամբ իրավունքներ է տրամադրում իր աշխատակիցներին. դուստր կազմակերպությունն է պարտականություն կրում իր աշխատակիցներին բաժնային գործիքներ մատակարարելու գծով:

Մայր կազմակերպությունը իր դուստր կազմակերպության աշխատակիցներին տրամադրում է իրավունքներ իր բաժնային գործիքների նկատմամբ (Բ52(ա) պարագրաֆ)

Բ53. Դուստր կազմակերպությունը չի կրում պարտականություն` դուստր կազմակերպության աշխատակիցներին մատակարարելու իր մայր կազմակերպության բաժնային գործիքները: Հետևաբար, համաձայն 43Բ պարագրաֆի, դուստր կազմակերպությունը պետք է իր աշխատակիցներից ստացված ծառայությունները չափի համաձայն բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար կիրառելի պահանջների, և սեփական կապիտալի համապատասխան աճը ճանաչի որպես ներդրում մայր կազմակերպության կողմից:

Բ54. Մայր կազմակերպությունը կրում է պարտականություն` դուստր կազմակերպության աշխատակիցների հետ գործարքը մարելու մայր կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքներով: Հետևաբար, համաձայն 43Գ պարագրաֆի, մայր կազմակերպությունը պետք է իր պարտականությունը չափի համաձայն բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար կիրառելի պահանջների:

Դուստր կազմակերպությունը իր աշխատակիցներին տրամադրում է իրավունքներ իր մայր կազմակերպության բաժնային գործիքների նկատմամբ (Բ52(բ) պարագրաֆ)

Բ55. Քանի որ դուստր կազմակերպությունը չի բավարարում 43Բ պարագրաֆի պահանջներից ոչ մեկը, այն պետք է իր աշխատակիցների հետ գործարքը հաշվառի որպես դրամական միջոցներով մարվող: Այս պահանջը կիրառվում է` անկախ այն բանից, թե, իր աշխատակիցների հանդեպ իր պարտականությունները կատարելու նպատակով, դուստր կազմակերպությունը ինչ եղանակով է ձեռք բերում բաժնային գործիքները:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնություններ, որոնք ներառում են դրամական միջոցներով կատարված վճարումներ աշխատակիցներին

 

Բ56. Երրորդ խնդիրն այն է, թե ինչպես իր մատակարարներից (ներառյալ աշխատակիցներից) ապրանքներ կամ ծառայություններ ստացող կազմակերպությունը պետք է հաշվառի բաժնետոմսերի վրա հիմնված համաձայնությունները, որոնք մարվում են դրամական միջոցներով, եթե ինքը` կազմակերպությունը, չի կրում որևէ պարտականություն իր մատակարարներին պահանջվող վճարումները կատարելու գծով: Օրինակ, դիտարկենք հետևյալ համաձայնությունները, որտեղ մայր կազմակերպությունն է (և ոչ թե ինքը` կազմակերպությունը) կրում պարտականություն կազմակերպության աշխատակիցներին պահանջվող դրամական միջոցներով վճարումները կատարելու գծով`

ա) կազմակերպության աշխատակիցները կստանան դրամական միջոցներով վճարումներ, որոնք կապված են իր բաժնային գործիքների գնի հետ,

բ) կազմակերպության աշխատակիցները կստանան դրամական միջոցներով վճարումներ, որոնք կապված են իր մայր կազմակերպության բաժնային գործիքների գնի հետ:

Բ57. Դուստր կազմակերպությունը չի կրում պարտականություն իր աշխատակիցների հետ գործարքը մարելու գծով: Հետևաբար, դուստր կազմակերպությունը իր աշխատակիցների հետ գործարքը պետք է հաշվառի որպես բաժնային գործիքներով մարվող, իսկ սեփական կապիտալի համապատասխան աճը ճանաչի որպես ներդրում մայր կազմակերպության կողմից: Դուստր կազմակերպությունը հետագայում պետք է վերաչափի գործարքի արժեքը` հաշվի առնելու ցանկացած փոփոխություն, որը ծագել է իրավունքի առաջացման այն ոչ շուկայական պայմաններից, որոնք չեն բավարարվել` համաձայն 19-21-րդ պարագրաֆների: Սա տարբերվում է խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում գործարքի` որպես դրամական միջոցներով մարվող, չափումից:

Բ58. Քանի որ մայր կազմակերպությունը կրում է աշխատակիցների հետ գործարքը մարելու պարտականություն, և հատուցումը կատարվում է դրամական միջոցներով, մայր կազմակերպությունը (և համախմբված խումբը) պետք է իր պարտականությունը չափի համաձայն 43Գ պարագրաֆում բերված` դրամական միջոցներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների համար կիրառելի պահանջների:

 

Աշխատակիցների տեղափոխումները խմբի անդամ կազմակերպությունների միջև

 

Բ59. Չորրորդ խնդիրը վերաբերում է խմբային բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնություններին, որոնցում ներգրավված են աշխատակիցներ խմբի մեկից ավելի կազմակերպություններից: Օրինակ` մայր կազմակերպությունը կարող է իր բաժնային գործիքների նկատմամբ իրավունքներ տրամադրել իր դուստր կազմակերպությունների աշխատակիցներին` խմբին շարունակվող ծառայությունը որոշակի ժամանակաշրջանում ավարտին հասցնելու պայմանով: Մեկ դուստր կազմակերպության աշխատակիցը կարող է իրավունքների առաջացման որոշակի ժամանակաշրջանում տեղափոխվել աշխատելու մեկ այլ դուստր կազմակերպությունում` առանց բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման սկզբնական համաձայնությամբ նախատեսված` մայր կազմակերպության բաժնային գործիքների նկատմամբ աշխատակցի իրավունքների վրա որևէ ազդեցության: Եթե դուստր կազմակերպությունները պարտավորություն չեն կրում իրենց աշխատակիցների հետ բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման համաձայնությունը մարելու գծով, ապա նրանք այն հաշվառում են որպես բաժնային գործիքներով մարվող գործարք: Յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպություն պետք է աշխատակցի կողմից ստացված ծառայությունները չափի` ելնելով բաժնային գործիքների իրական արժեքից այն ամսաթվի դրությամբ, երբ այդ բաժնային գործիքների նկատմամբ իրավունքները սկզբնականորեն տրամադրվել էին մայր կազմակերպության կողմից, ինչպես սահմանված է Ա հավելվածում, ինչպես նաև` ելնելով իրավունքների առաջացման ժամանակահատվածի այն համամասնությունից, որի ընթացքում աշխատակիցը ծառայել է յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպությունում:

Բ60. Եթե դուստր կազմակերպությունը կրում է պարտականություն` իր աշխատակիցների հետ գործարքը մարելու իր մայր կազմակերպության բաժնային գործիքներով, ապա գործարքը հաշվառում է որպես դրամական միջոցներով մարվող: Յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպություն պետք է ստացված ծառայությունները չափի տրամադրման ամսաթվի դրությամբ բաժնային գործիքների իրական արժեքի հիման վրա, իրավունքների առաջացման ժամանակահատվածի այն համամասնության համար, որի ընթացքում աշխատակիցը ծառայել է յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպությունում: Բացի այդ, յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպություն պետք է ճանաչի բաժնային գործիքների իրական արժեքի ցանկացած փոփոխություն, որը տեղի է ունեցել աշխատակցի` յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպությունում ծառայության ընթացքում:

Բ61. Նման մի աշխատակից, խմբի կազմակերպություններից մեկից մյուսը տեղափոխվելուց հետո, կարող է չբավարարել Ա հավելվածում սահմանված` իրավունքի առաջացման շուկայական պայմանից տարբերվող այլ պայման. օրինակ` աշխատակիցը լքում է խումբը նախքան ծառայության ժամանակաշրջանն ավարտին հասցնելը: Այս դեպքում, քանի որ իրավունքի առաջացման պայմանը ծառայությունն է խմբում, յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպություն պետք է, համաձայն 19-րդ պարագրաֆի սկզբունքների, ճշգրտի աշխատակցից ստացված ծառայությունների գծով նախկինում ճանաչված գումարը: Հետևաբար, եթե մայր կազմակերպության կողմից տրամադրված բաժնային գործիքների նկատմամբ իրավունքները չեն առաջանում աշխատակցի` իրավունքի շուկայական պայմաններից տարբեր այլ պայմաններ չբավարարելու պատճառով, խմբի անդամ կազմակերպություններից ոչ մեկի ֆինանսական հաշվետվություններում այդ աշխատակցից ստացված ծառայությունների մասով ոչ մի գումար կուտակային հիմունքով չի ճանաչվում:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 3

Բիզնեսի միավորումներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է նպաստել հաշվետու կազմակերպության կողմից իր ‎ֆինանսական հաշվետվություններում բիզնեսի միավորման և դրա հետևանքների մասին առավել տեղին, արժանահավատ և համադրելի տեղեկատվության ներկայացմանը‎: Դա իրագործելու համար սույն ՖՀՄՍ-ն սահմանում է այն սկզբունքները և պահանջները, թե ինչպես է ձեռք բերողը`

ա) իր ‎ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչում և չափում ձեռք բերված որոշելի ակտիվները, ստանձնած պարտավորությունները և ձեռք բերվողում ցանկացած չհսկող բաժնեմաս,

բ)  ճանաչում և չափում բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված գուդվիլը կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտը,

գ)  որոշում, թե ինչ տեղեկատվություն բացահայտել, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հնարավորություն տրվի գնահատելու բիզնեսի միավորման բնույթն ու ֆինանսական հետևանքները:

 

Գործողության ոլորտը

---

2.  Սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառվում է այն գործարքի կամ այլ դեպքի համար, որը բավարարում է բիզնեսի միավորման սահմանմանը: Սույն ՖՀՄՍ-ը չի կիրառվում`

ա) համատեղ պայմանավորվածության ֆինանսական հաշվետվություններում համատեղ պայմանավորվածության կազմավորման հաշվապահական հաշվառման համար.

բ) բիզնես չկազմող ակտիվի կամ ակտիվների խմբի ձեռքբերման համար: Այդպիսի դեպքերում ձեռք բերողը պետք է որոշակիացնի և ճանաչի ձեռք բերված առանձին որոշելի ակտիվները (ներառյալ այն ակտիվները, որոնք, ըստ «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի, բավարարում են ոչ նյութական ակտիվների սահմանմանը և ճանաչման չափանիշները) և ստանձնած պարտավորությունները: Խմբի ձեռքբերման արժեքը պետք է բաշխվի առանձին որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների վրա` գնման ամսաթվի դրությամբ դրանց իրական արժեքներին համամասնորեն: Այդպիսի գործարքը կամ դեպքը գուդվիլ չի առաջացնում.

գ) ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների կամ բիզնեսների միավորման համար (Բ1-Բ4 պարագրաֆները սահմանում են համապատասխան կիրառման ուղեցույցը):

2Ա. Սույն ստանդարտի պահանջները չեն կիրառվում ներդրումային կազմակերպության կողմից դուստր կազմակերպությունում ներդրման ձեռքբերման համար, ինչպես սահմանված է «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ում, որը պահանջվում է չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

 

Բիզնեսի միավորման որոշակիացումը

 

3. Կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք գործարքը կամ այլ դեպքը բիզնեսի միավորում է` կիրառելով սույն ՖՀՄՍ-ում տրված սահմանումը, որը պահանջում է, որ ձեռք բերված ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները կազմեն բիզնես: Եթե ձեռք բերված ակտիվները բիզնես չեն կազմում, ապա հաշվետու կազմակերպությունը պետք է գործարքը կամ այլ դեպքը հաշվառի որպես ակտիվների ձեռքբերում: Բ5-Բ12 պարագրաֆները տրամադրում են բիզնեսի միավորման որոշակիացման և բիզնեսի սահմանման ուղեցույցներ:

 

Ձեռքբերման մեթոդը

---

4. Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի յուրաքանչյուր բիզնեսի միավորում` կիրառելով ձեռքբերման մեթոդը:

5.      Ձեռքբերման մեթոդի կիրառումը պահանջում է`

ա) ձեռք բերողի որոշակիացում,

բ)  ձեռքբերման ամսաթվի որոշում,

գ)  ձեռք բերված որոշելի ակտիվների, ստանձնած պարտավորությունների և ձեռք բերվողում ցանկացած չհսկող բաժնեմասի ճանաչում և չափում,

դ)  գուդվիլի կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտի ճանաչում և չափում:

 

Ձեռք բերողի որոշակիացումը

---

6. Յուրաքանչյուր բիզնեսի միավորման դեպքում միավորվող կազմակերպություններից մեկը պետք է որոշակիացվի որպես ձեռք բերող:

7. Ձեռք բերողին (կազմակերպություն, որը ստանում է մեկ այլ` ձեռք բերվող կազմակերպության համար հսկողություն) որոշակիացնելու համար պետք է օգտագործվի ՖՀՄՍ 10-ի ուղեցույցը: Եթե տեղի է ունեցել բիզնեսի միավորում, սակայն ՖՀՄՍ 10-ի ուղեցույցի կիրառումը հստակորեն չի մատնանշում, թե միավորվող կազմակերպություններից որն է ձեռք բերողը, ապա ձեռք բերողին որոշելիս պետք է հաշվի առնվեն Բ14-Բ18 պարագրաֆներում նշված գործոնները:

 

Ձեռքբերման ամսաթվի որոշումը

 

8. Ձեռք բերողը պետք է որոշի ձեռքբերման ամսաթիվը, որն այն ամսաթիվն է, երբ ձեռք բերողը հսկողություն է ստանում ձեռք բերվողի նկատմամբ:

9. Սովորաբար, ձեռք բերողը ձեռք բերվողի նկատմամբ հսկողություն է ստանում փակման ամսաթվին: Դա այն ամսաթիվն է, երբ ձեռք բերողը իրավաբանորեն փոխանցում է հատուցումը, ձեռք է բերում ձեռք բերվողի ակտիվները և ստանձնում է նրա պարտավորությունները: Այնուամենայնիվ, ձեռք բերողը կարող է հսկողություն ստանալ փակման ամսաթվից ավելի վաղ կամ ավելի ուշ: Օրինակ` ձեռքբերման ամսաթիվը փակման ամսաթվից ավելի վաղ կլինի, եթե գրավոր համաձայնությամբ սահմանված է, որ ձեռք բերողը ձեռք բերվողի նկատմամբ հսկողություն է ստանում փակման ամսաթվից վաղ ամսաթվի: Ձեռքբերման ամսաթիվը որոշելիս ձեռք բերողը պետք է հաշվի առնի բոլոր տեղին փաստերն ու հանգամանքները:

 

Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների, ստանձնած պարտավորությունների և ձեռք բերվողում ցանկացած չհսկող բաժնեմասի ճանաչումը և չափումը

 

Ճանաչման սկզբունք

 

10. Ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերողը պետք է գուդվիլից զատ ճանաչի ձեռք բերված որոշելի ակտիվները, ստանձնած պարտավորությունները և ձեռք բերվողում ցանկացած չհսկող բաժնեմաս: Ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների ճանաչման համար պետք է բավարարված լինեն 11 և 12 պարագրաֆներում շարադրված պայմանները:

 

Ճանաչման պայմաններ

 

11. Որպեսզի ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները ենթակա լինեն ճանաչման` որպես ձեռքբերման մեթոդի կիրառման մաս, դրանք պետք է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ բավարարեն ակտիվների և պարտավորությունների սահմանումներին` ըստ «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքների»¹: Օրինակ` այն ծախսումները, որոնք ձեռք բերողն ակնկալում է, սակայն պարտավորված չէ կատարել ապագայում, և որոնք կապված են ձեռք բերվողի որևէ գործունեության դադարեցման կամ ձեռք բերվողի աշխատակիցների տեղափոխման կամ աշխատանքից ազատման ծրագրերն իրագործելու հետ, չեն հանդիսանում պարտավորություններ ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Հետևաբար, ձեռք բերողը չի ճանաչում այդ ծախսումները` որպես ձեռքբերման մեթոդի կիրառման մաս: Փոխարենը` ձեռք բերողը ճանաչում է այդ ծախսումները իր հետմիավորումային ‎ֆինանսական հաշվետվություններում` այլ ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան:

______________________________________________

¹ ՀՀՄՍԿ-ի «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքները» ընդունվել է ՀՀՄՍԽ-ի կողմից 2001 թվականին: 2010 թվականի սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքները» փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներով»

 

12. Բացի այդ, որպեսզի ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները ենթակա լինեն ճանաչման` որպես ձեռքբերման մեթոդի կիրառման մաս, դրանք պետք է մաս կազմեն այն ամենի, ինչ ձեռք բերողը և ձեռք բերվողը (կամ դրա նախկին սեփականատերերը) փոխանակել են բիզնեսի միավորման գործարքում, այլ ոչ թե առանձին գործարքների արդյունք լինեն: Ձեռք բերողը պետք է կիրառի 51-53-րդ պարագրաֆների ցուցումները` որոշելու համար, թե ձեռք բերված ակտիվներից կամ ստանձնած պարտավորություններից որոնք են ձեռք բերվողի փոխանակման մաս կազմում, և որոնք են (եթե այդպիսիք կան) առանձին գործարքների արդյունք և պետք է հաշվառվեն իրենց բնույթին և կիրառելի ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան:

13. Ձեռք բերողի կողմից ճանաչման սկզբունքի և պայմանների կիրառումը կարող է հանգեցնել որոշ ակտիվների և պարտավորությունների ճանաչման, որոնք ձեռք բերվողը նախկինում չէր ճանաչել որպես ակտիվներ և պարտավորություններ իր ֆինանսական հաշվետվություններում: Օրինակ` ձեռք բերողը ճանաչում է այնպիսի ձեռք բերված որոշելի ոչ նյութական ակտիվներ, ինչպիսիք են մակնիշի անունը, արտոնագիրը, գնորդի հետ հարաբերությունները, որոնք ձեռք բերվողը չի ճանաչել որպես ակտիվ իր ֆինանսական հաշվետվություններում, որովհետև ներստեղծել է դրանք և համապատասխան ծախսումները ճանաչել է ծախս:

14. Բ31-Բ40 պարագրաֆները սահմանում են ոչ նյութական ակտիվների ճանաչման ուղեցույցը: 22-28Բ պարագրաֆները սահմանում են այնպիսի հոդվածներ ներառող որոշելի ակտիվներ և պարտավորությունների տեսակներ, որոնց համար սույն ՖՀՄՍ-ը նախատեսում է ճանաչման սկզբունքից և պայմաններից սահմանափակ թվով բացառություններ:

 

Բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների դասակարգումը կամ նախատեսումը

 

15. Ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերողը պետք է անհրաժեշտության դեպքում դասակարգի կամ նախատեսի ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները` հետագայում այլ ՖՀՄՍ-ներ կիրառելու համար: Ձեռք բերողը պետք է այդ դասակարգումները կամ նախատեսումները կատարի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ առկա պայմանագրային պայմանների, տնտեսական պայմանների, իր գործառնական կամ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության և այլ տեղին պայմանների հիման վրա:

16. Որոշ իրավիճակներում ՖՀՄՍ-ները նախատեսում են տարբեր հաշվառում` կախված այն բանից, թե ինչպես է կազմակերպությունը դասակարգում կամ նախատեսում որոշակի ակտիվը կամ պարտավորությունը: Դասակարգումների կամ նախատեսումների օրինակները, որ պետք է կատարի ձեռք բերողը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող տեղին պայմանների հիման վրա, ներառում են հետևյալը, սակայն դրանցով չեն սահմանափակվում`

ա) որոշակի ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների դասակարգումը որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով կամ ամորտիզացված արժեքով չափվող կամ որպես ֆինանսական ակտիվ` իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով` «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան,

բ) ածանցյալ գործիքի` որպես հեջավորման գործիքի նախատեսումը` համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի,

գ) գնահատումը, թե արդյոք պարունակվող ածանցյալ գործիքը պետք է առանձնացվի «հիմնական» պայմանագրից` համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի (որը «դասակարգման» խնդիր է, քանի որ սույն ՖՀՄՍ-ն այդ տերմինն է օգտագործում):

17. Սույն ՖՀՄՍ-ը նախատեսում է բացառություն 15-րդ պարագրաֆի սկզբունքից`

ա)  վարձակալական պայմանագրի դասակարգումը, որտեղ ձեռքբերվողը վարձատուն է կա՛մ որպես գործառնական վարձակալություն, կա՛մ որպես ֆինանսական վարձակալություն` համաձայն «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ի:

բ) [Հանված է]

Ձեռք բերողը այդ պայմանագրերը պետք է դասակարգի պայմանագրի սկզբի դրությամբ առկա պայմանագրային պայմանների և այլ գործոնների հիման վրա (կամ, եթե պայմանագրի պայմանները այնպես են փոփոխվել, որ կփոխվի դրա դասակարգումը, ապա այդ փոփոխության ամսաթվի դրությամբ, որը կարող է լինել ձեռքբերման ամսաթիվը):

 

Չափման սկզբունքը

 

18. Ձեռք բերողը պետք է չափի ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դրանց իրական արժեքներով:

19. Յուրաքանչյուր բիզնեսի միավորման դեպքում ձեռք բերողը պետք է ձեռք բերման ամսաթվին չափի ձեռք բերվողում չհսկող բաժնեմասի բաղադրիչները, որոնք հանդիսանում են գործող սեփականության բաժնեմասեր և լուծարման դեպքում դրանց տիրապետողներին շնորհում են կազմակերպության զուտ ակտիվներում համամասնական մասնաբաժին, կամ

ա)  իրական արժեքի, կամ

բ)  ձեռք բերվողի որոշելի զուտ ակտիվների ճանաչված գումարներում գործող սեփականության գործիքների մասնաբաժնի համամասնությամբ:

Չհսկող բաժնեմասերի մնացած բոլոր բաղկացուցիչները պետք է չափվեն իրենց ձեռք բերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով, եթե միայն ՖՀՄՍ-ներով չափման այլ հիմունք չի պահանջվում:

20. 24-31Ա պարագրաֆները սահմանում են այնպիսի որոշելի ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնց համար սույն ՖՀՄՍ-ը նախատեսում է չափման սկզբունքից սահմանափակ թվով բացառություններ:

 

Ճանաչման կամ չափման սկզբունքներից բացառությունները

 

21. Սույն ՖՀՄՍ-ը նախատեսում է ճանաչման և չափման իր սկզբունքներից սահմանափակ թվով բացառություններ: 22-31Ա պարագրաֆները սահմանում են ինչպես այն կոնկրետ հոդվածները, որոնց համար բացառություններ են նախատեսված, այնպես էլ այդ բացառությունների բնույթը: Ձեռք բերողը պետք է այդ հոդվածները հաշվառի` կիրառելով 22-31Ա պարագրաֆների պահանջները, ինչի արդյունքում որոշ հոդվածներ`

ա) ճանաչվում են` կիրառելով կա՛մ ճանաչման պայմանները` ի լրումն 11-րդ և 12-րդ պարագրաֆներում նշվածների, կա՛մ այլ ՖՀՄՍ-ների պահանջները, որոնց արդյունքները կտարբերվեն ճանաչման սկզբունքի և պայմանների կիրառումից,

բ) չափվում են ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դրանց իրական արժեքներից տարբեր գումարներով:

 

Ճանաչման սկզբունքից բացառություններ

 

Պայմանական պարտավորություններ

 

22. «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ը սահմանում է պայմանական պարտավորությունը որպես`

ա) հնարավոր պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որի գոյությունը հաստատվելու է միայն մեկ կամ ավելի ապագա անորոշ դեպքերի տեղի ունենալով կամ չունենալով, որոնք ամբողջովին չեն հսկվում կազմակերպության կողմից, կամ

բ) ներկա պարտականություն` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, որը սակայն չի ճանաչվում հետևյալ պատճառներով.

    (i) հավանական չէ, որ այդ պարտականությունը մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք, կամ

    (ii) պարտականության գումարը չի կարող չափվել բավարար արժանահավատությամբ:

23. ՀՀՄՍ 37-ի պահանջները չեն կիրառվում որոշելիս, թե ինչ պայմանական պարտավորություններ ճանաչել ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Փոխարենը` ձեռք բերողը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ պետք է ճանաչի բիզնեսի միավորմամբ ստանձնած պայմանական պարտավորություն, եթե այն ներկա պարտականություն է` որպես անցյալ դեպքերի արդյունք, և դրա իրական արժեքը կարող է արժանահավատորեն չափվել: Հետևաբար, հակառակ ՀՀՄՍ 37-ին, ձեռք բերողը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչում է բիզնեսի միավորմամբ ստանձնած պայմանական պարտավորությունը, նույնիսկ եթե հավանական չէ, որ այդ պարտականությունը մարելու համար կպահանջվի տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք: 56-րդ պարագրաֆը սահմանում է պայմանական պարտավորությունների հետագա հաշվառման ցուցումները:

 

Բացառություններ և՛ ճանաչման, և՛ չափման սկզբունքներից

 

Շահութահարկեր

 

24. Ձեռք բերողը պետք է ճանաչի և չափի բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված ակտիվներից և ստանձնած պարտավորություններից առաջացող հետաձգված հարկային ակտիվը կամ պարտավորությունը` «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի համաձայն:

25. Ձեռք բերողը պետք է հաշվառի ձեռք բերվողի` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող կամ ձեռքբերման արդյունքում առաջացող ժամանակավոր տարբերությունների և հետագա ժամանակաշրջաններ տեղափոխվող պոտենցիալ հարկային հետևանքները` համաձայն ՀՀՄՍ 12-ի:

 

Աշխատակիցների հատուցումներ

 

26. Ձեռք բերողը պետք է ճանաչի և չափի ձեռք բերվողի աշխատակիցների հատուցումների համաձայնություններին վերաբերող պարտավորությունը (կամ, եթե կա, ակտիվը)` համաձայն «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ի:

 

Փոխհատուցման գծով ակտիվներ

 

27. Բիզնեսի միավորումում վաճառողը կարող է` ըստ պայմանագրի, ձեռք բերողին փոխհատուցել ամբողջությամբ առանձին ակտիվին կամ պարտավորությանը կամ դրա մի մասին վերաբերող պայմանական դեպքի կամ անորոշության արդյունքը: Օրինակ` վաճառողը կարող է ձեռք բերողին փոխհատուցել որոշակի պայմանական դեպքից առաջացող պարտավորության գծով որոշված գումարը գերազանցող վնասները. այլ խոսքով` վաճառողը կերաշխավորի, որ ձեռք բերողի պարտավորությունը չի գերազանցի որոշված գումարը: Արդյունքում` ձեռք բերողը փոխհատուցման գծով ակտիվ է ստանում: Ձեռք բերողը պետք է փոխհատուցման գծով ակտիվ ճանաչի այն նույն ժամանակ, երբ ճանաչում է փոխհատուցվող հոդվածը` չափելով այն նույն հիմունքով, որով չափում է փոխհատուցվող հոդվածը` հաշվի առնելով անհավաքագրելի գումարների գնահատման անհրաժեշտությունը: Հետևաբար, եթե փոխհատուցումն այնպիսի ակտիվի կամ պարտավորության գծով է, որը ճանաչվում է ձեռքբերման ամսաթվին և չափվում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով, ձեռք բերողը պետք է ճանաչի փոխհատուցման գծով ակտիվը ձեռքբերման ամսաթվին` այն ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով չափելով: Իրական արժեքով չափվող փոխհատուցման գծով ակտիվի համար դրամական ապագա հոսքերի վերաբերյալ հավաքագրելիության նկատառումներից ելնելով` առկա անորոշության հետևանքները ներառվում են իրական արժեքի չափման մեջ, և առանձին պահուստի գնահատման անհրաժեշտություն չկա (Բ41 պարագրաֆը սահմանում է համապատասխան կիրառման ուղեցույցը):

28. Որոշ հանգամանքներում փոխհատուցումը կարող է այնպիսի ակտիվի կամ պարտավորության գծով լինել, որը բացառություն է հանդիսանում ճանաչման կամ չափման սկզբունքներից: Օրինակ` փոխհատուցումը կարող է այնպիսի պայմանական պարտավորության գծով լինել, որը ձեռքբերման ամսաթվին չի ճանաչվում, քանի որ դրա իրական արժեքն այդ ամսաթվի դրությամբ արժանահավատորեն չափելի չէ: Մեկ այլ դեպքում փոխհատուցումը կարող է այնպիսի ակտիվի կամ պարտավորության գծով լինել, որը չափվում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքից տարբեր այլ հիմունքով, ինչպես, օրինակ, աշխատակիցների հատուցումների արդյունքում առաջացածները: Այդպիսի հանգամանքներում փոխհատուցման գծով ակտիվը պետք է ճանաչվի և չափվի` օգտագործելով այնպիսի ենթադրություններ, որոնք համահունչ են փոխհատուցվող հոդվածի չափման համար օգտագործվածների հետ` հաշվի առնելով ղեկավարության` փոխհատուցման գծով ակտիվի հավաքագրելիության գնահատականը և փոխհատուցվող գումարի գծով որևէ պայմանագրային սահմանափակում: 57-րդ պարագրաֆը սահմանում է փոխհատուցման գծով ակտիվի հետագա հաշվառման ցուցումները:

 

Վարձակալություններ, որտեղ ձեռքբերվողը վարձակալն է

 

28Ա. Ձեռք բերողը պետք է ճանաչի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները և վարձակալության գծով պարտավորությունները այն վարձակալությունների համար, որոնք հատկորոշվել են ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն, որտեղ ձեռք բերվողը վարձակալն է: Ձեռք բերողից չի պահանջվում ճանաչել օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները և վարձակալության գծով պարտավորությունները`

ա) այն վարձակալությունների համար, որոնց վարձակալության ժամկետն (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 16-ում) ավարտվում է ձեռքբերման ամսաթվից 12 ամսվա ընթացքում,

բ) այն վարձակալությունների համար, որոնց դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը ցածրարժեք է (ինչպես նկարագրված է ՖՀՄՍ 16-ի Բ3-Բ8 պարագրաֆներում):

28Բ. Ձեռք բերողը պետք է չափի վարձակալության գծով պարտավորությունը մնացած վարձավճարների ներկա արժեքով (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 16-ում)` ասես ձեռքբերված վարձակալությունը լիներ նոր վարձակալություն ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Ձեռքբերողը պետք է չափի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը այն նույն գումարով, ինչով չափում է վարձակալության գծով պարտավորությունը` ճշգրտված` արտացոլելու վարձակալության բարենպաստ կամ անբարենպաստ պայմանները շուկայի պայմանների համեմատ:

 

Չափման սկզբունքից բացառությունները

 

Հետգնված իրավունքներ

 

29. Որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչված հետգնված իրավունքի իրական արժեքը որոշելիս ձեռք բերողը պետք է չափի դրա արժեքը համապատասխան պայմանագրի մնացորդային պայմանագրային ժամկետի հիման վրա` անկախ այն բանից, թե արդյոք շուկայի մասնակիցները կդիտարկեին հնարավոր պայմանագրային նորացումները դրա իրական արժեքը չափելիս: Բ35 և Բ36 պարագրաֆները սահմանում են համապատասխան կիրառման ուղեցույցը:

 

Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքներ

 

30. Ձեռք բերողը պետք է ձեռք բերվողի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների կամ ձեռք բերվողի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքների` ձեռք բերողի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքներով փոխարինմանը վերաբերող պարտավորությունը կամ սեփական կապիտալի գործիքը չափի «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ում ներկայացված մեթոդի համաձայն` ձեռք բերման ամսաթվին (սույն ՖՀՄՍ-ում այդ մեթոդի արդյունքը կոչվում է բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքների «շուկայի վրա հիմնված գնահատական»):

 

Վաճառքի համար պահվող ակտիվներ

 

31. Ձեռք բերողը պետք է ձեռք բերված ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը), որը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող` համաձայն «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի, չափի իրական արժեքով` հանած վաճառքի համար անհրաժեշտ ծախսերը` ըստ այդ ՖՀՄՍ-ի 15-18-րդ պարագրաֆների:

 

Ապահովագրության պայմանագրեր

 

31Ա. Ձեռքբերողը բիզնեսի միավորման շրջանակներում ձեռքբերված պայմանագրերի խումբը, որոնք ներառված են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում, պետք է չափի որպես ակտիվ կամ պարտավորություն ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ` ՖՀՄՍ 17-ի 39-րդ և Բ93-Բ95 պարագրաֆների համաձայն:

 

Գուդվիլի կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտի ճանաչումը և չափումը

 

32. Ձեռք բերողը պետք է գուդվիլ ճանաչի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ` այն չափելով որպես ստորև ներկայացված (ա) և (բ) կետերի դրական տարբերություն`

ա) ստորև թվարկվածների հանրագումար`

    (i) փոխանցված հատուցում, որը, սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն, ընդհանուր առմամբ պետք է չափվի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով (տե՛ս պարագրաֆ 37),

    (ii) ձեռք բերվողում ցանկացած չհսկող բաժնեմասի գումար` չափված սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն,

    (iii) բիզնեսի փուլային ձեռքբերման դեպքում (տե՛ս պարագրաֆներ 41 և 42) ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում ձեռք բերողի նախկինում ունեցած բաժնեմասի` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեք:

բ) ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն չափված ձեռք բերված որոշելի ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների զուտ գումարը:

33. Այնպիսի բիզնեսի միավորման գործարքում, որում ձեռք բերողը և ձեռք բերվողը (կամ դրա նախկին սեփականատերերը) փոխանակում են միայն սեփական կապիտալում բաժնեմասեր, ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում բաժնեմասերի իրական արժեքը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ կարող է ավելի արժանահավատորեն չափելի լինել, քան ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերողի սեփական կապիտալում բաժնեմասերի իրական արժեքը: Եթե դա այդպես է, ձեռք բերողը պետք է որոշի գուդվիլի գումարը` օգտագործելով ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում բաժնեմասերի իրական արժեքը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ, այլ ոչ թե փոխանցված սեփական կապիտալում բաժնեմասերի իրական արժեքը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Գուդվիլի գումարն այնպիսի բիզնեսի միավորման գործարքում որոշելու համար, որում որևէ հատուցում չի փոխանցվել, ձեռք բերողը պետք է փոխանցված հատուցման` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքի փոխարեն օգտագործի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերվողում ձեռք բերողի բաժնեմասի իրական արժեքը(պարագրաֆ 32(ա)(i)): Բ46-Բ49 պարագրաֆները սահմանում են համապատասխան կիրառման ուղեցույցը:

 

Զեղչով ձեռքբերումներ

 

34. Երբեմն ձեռք բերողը կատարում է զեղչով ձեռքբերում, որը բիզնեսի այնպիսի միավորում է, որի դեպքում 32(բ) պարագրաֆում նշված գումարը գերազանցում է 32(ա) պարագրաֆում սահմանված մեծությունների հանրագումարը: Եթե այդ գերազանցումն առկա է նաև 36-րդ պարագրաֆի պահանջները կիրառելուց հետո, ապա ձեռք բերողը պետք է արդյունքում ստացված օգուտը ձեռքբերման ամսաթվին ճանաչի շահույթում կամ վնասում: Օգուտը պետք է վերագրվի ձեռք բերողին:

35. Զեղչով ձեռքբերում կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, պարտադրված վաճառք հանդիսացող բիզնեսի միավորման դեպքում, որում վաճառողը գործում է հարկադրանքի տակ: Այնուամենայնիվ, կոնկրետ հոդվածների համար 22-31Ա-րդ պարագրաֆներում քննարկված ճանաչման կամ չափման բացառությունները նույնպես կարող են հանգեցնել զեղչով ձեռքբերումից օգուտի ճանաչման (կամ փոխել ճանաչված այդպիսի օգուտի գումարը):

36. Մինչև զեղչով ձեռքբերումից օգուտի ճանաչումը ձեռք բերողը պետք է վերանայի, թե արդյոք նա ճիշտ է որոշել ձեռք բերված բոլոր ակտիվները և ստանձնած բոլոր պարտավորությունները և պետք է ճանաչի այդ վերանայման ընթացքում որոշակիացվող ցանկացած լրացուցիչ ակտիվ կամ պարտավորություն: Այնուհետև ձեռք բերողը պետք է բոլոր ստորև թվարկվածների համար վերանայի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջով ճանաչվող գումարների չափման համար կիրառված ընթացակարգերը`

ա) ձեռք բերված որոշելի ակտիվներ և ստանձնած պարտավորություններ,

բ) ձեռք բերվողում չհսկող բաժնեմաս (առկայության դեպքում),

գ) բիզնեսի փուլային ձեռքբերման դեպքում ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում ձեռք բերողի նախկինում ունեցած բաժնեմաս,

դ) փոխանցված հատուցում:

Վերանայման նպատակն է ապահովել, որ չափումները ճշգրիտ արտացոլեն ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ հասանելի ամբողջ տեղեկատվության կիրառումը:

 

Փոխանցված հատուցում

 

37. Բիզնեսի միավորման գործարքում փոխանցված հատուցումը պետք է չափվի իրական արժեքով. այն պետք է հաշվարկվի որպես ձեռք բերողի փոխանցած ակտիվների, ձեռք բերվողի նախկին սեփականատերերի հանդեպ ձեռք բերողի մոտ առաջացած պարտավորությունների և ձեռք բերողի թողարկած սեփական կապիտալի բաժնեմասերի` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքների հանրագումար: (Այնուամենայնիվ, ձեռք բերողի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների պարգևատրումների` ձեռք բերվողի աշխատակիցներին պատկանող պարգևատրումներով փոխանակված ցանկացած մաս, որը ներառված է բիզնեսի միավորումում փոխանցված հատուցման մեջ, պետք է չափվի 30-րդ պարագրաֆի համաձայն, այլ ոչ թե իրական արժեքով:) Հատուցման պոտենցիալ ձևերի օրինակները ներառում են դրամական միջոցները, այլ ակտիվներ, ձեռք բերողի բիզնեսը կամ դուստր կազմակերպությունը, պայմանական հատուցումը, սեփական կապիտալի սովորական կամ արտոնյալ գործիքները, օպցիոնները, վարանտները, և փոխադարձ կազմակերպությունների անդամների բաժնեմասերը:

38. Փոխանցված հատուցումը կարող է ներառել ձեռք բերողի այնպիսի ակտիվներ և պարտավորություններ, որոնց հաշվեկշռային արժեքները տարբերվում են ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դրանց իրական արժեքներից (օրինակ` ոչ դրամային ակտիվներ կամ ձեռք բերողի բիզնեսը): Նման դեպքերում ձեռք բերողը պետք է փոխանցված ակտիվները կամ պարտավորությունները վերաչափի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքներով և ճանաչի արդյունքում ստացված օգուտները կամ կորուստները (առկայության դեպքում) շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, երբեմն փոխանցված ակտիվները կամ պարտավորությունները բիզնեսի միավորումից հետո մնում են միավորված կազմակերպությունում (օրինակ` որովհետև ակտիվները կամ պարտավորությունները փոխանցվել են ձեռք բերվողին, այլ ոչ թե դրա նախկին սեփականատերերին) և, հետևաբար, ձեռք բերողը պահպանում է դրանց նկատմամբ հսկողությունը: Այդ իրավիճակում ձեռք բերողը պետք է այդ ակտիվները և պարտավորությունները չափի դրանց մինչմիավորումային հաշվեկշռային արժեքներով և չպետք է օգուտ կամ կորուստ ճանաչի շահույթում կամ վնասում այն ակտիվների կամ պարտավորությունների գծով, որոնք նա հսկում է և՛ մինչև բիզնեսի միավորումը, և՛ դրանից հետո:

 

Պայմանական հատուցում

 

39. Հատուցումը, որ ձեռք բերողը փոխանցում է ձեռքբերման դիմաց, ներառում է ցանկացած ակտիվ կամ պարտավորություն, որը պայմանական հատուցման համաձայնության արդյունք է (տե՛ս պարագրաֆ 37): Ձեռք բերողը պետք է պայմանական հատուցման իրական արժեքը ճանաչի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ` որպես ձեռքբերման դիմաց փոխանցված հատուցման մաս:

40. Ձեռք բերողը պայմանական հատուցում վճարելու պարտականությունը, որը բավարարում է ֆինանսական գործիքի սահմանումը, պետք է դասակարգի որպես ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ` համաձայն ֆինանսական պարտավորության և սեփական կապիտալի գործիքի` «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի 11-րդ պարագրաֆում տրված սահմանումների պահանջների: Ձեռք բերողը պետք է որպես ակտիվ դասակարգի նախկինում փոխանցված հատուցումը հետ ստանալու իրավունքը, եթե բավարարված են կոնկրետ պայմաններ: 58-րդ պարագրաֆը սահմանում է պայմանական հատուցման հետագա հաշվառման ցուցումները:

 

Բիզնեսի միավորումների որոշակի տեսակների դեպքում ձեռքբերման մեթոդի կիրառման լրացուցիչ ցուցումներ

 

Բիզնեսի փուլային ձեռքբերումներ

 

41. Երբեմն ձեռք բերողը հսկողություն է ստանում այնպիսի ձեռք բերվողի նկատմամբ, որի սեփական կապիտալում նա ձեռքբերման ամսաթվից անմիջապես առաջ բաժնեմաս ուներ: Օրինակ` 20X1 թվականի դեկտեմբերի 31-ին Ա կազմակերպութ-յունն ունի 35 տոկոսանոց չհսկող բաժնեմաս Բ կազմակերպության սեփական կապի-տալում: Այդ ամսաթվին Ա կազմակերպությունը գնում է լրացուցիչ 40 տոկոսանոց բաժնեմաս Բ կազմակերպությունում, ինչը նրան հսկողություն է ընձեռում Բ կազմա-կերպության նկատմամբ: Սույն ՖՀՄՍ-ը այդպիսի գործարքը կոչում է բիզնեսի փուլային ձեռքբերում, որը երբեմն կոչվում է նաև աստիճանական ձեռքբերում:

42. Բիզնեսի փուլային ձեռքբերման դեպքում ձեռք բերողը պետք է ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում իր նախկինում ունեցած բաժնեմասը վերաչափի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով և արդյունքում ստացված օգուտը կամ կորուստը (առկայության դեպքում) ճանաչի շահույթում կամ վնասում, կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, եթե տեղին է: Նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում ձեռք բերողը կարող է ճանաչած լինել ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում իր բաժնեմասի արժեքի փոփոխություններն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Նման դեպքերում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչած գումարը պետք է ճանաչվի այնպես, ինչպես եթե ձեռք բերողն ուղղակիորեն օտարեր սեփական կապիտալում իր նախկինում ունեցած բաժնեմասը:

42Ա. Երբ համատեղ պայմանավորվածության կողմը (ինչպես սահմանված է «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ում) ձեռք է բերում հսկողություն բիզնեսի նկատմամբ, որը համատեղ գործունեություն է (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 11-ում) և, անմիջապես նախքան ձեռքբերման ամսաթիվը, այդ համատեղ գործունեությունը ակտիվների նկատմամբ ունի իրավունք և պարտավորությունների համար կրում է պարտականություն, ապա այդ գործարքը հանդիսանում է բիզնեսի փուլային ձեռքբերում: Հետևաբար, ձեռք բերողը չպետք է կիրառի բիզնեսի փուլային ձեռքբերման նկատմամբ կիրառվող պահանջները, ներառյալ` համատեղ գործունեությունում նախկինում պահվող իր մասնակցության վերաչափումը այնպես, ինչպես նկարագրված է 42-րդ պարագրաֆում: Այս դեպքում, ձեռքբերողը պետք է վերաչափի նախկինում համատեղ գործունեությունում պահվող իր ամբողջ մասնակցությունը:

 

Բիզնեսի միավորում` առանց հատուցում փոխանցելու

 

43. Երբեմն ձեռք բերողը ստանում է ձեռք բերվողի հսկողությունը` առանց հատուցում փոխանցելու: Այդպիսի միավորումների համար կիրառվում է բիզնեսի միավորման հաշվառման ձեռքբերման մեթոդը: Այդպիսի իրավիճակներից են`

ա) ձեռք բերվողը հետ է գնում իր սեփական բաժնետոմսերի բավականաչափ քանակություն, ինչի հետևանքով առկա ներդրողը (ձեռք բերողը) ստանում է հսկողություն,

բ) սպառվում են փոքրամասնության վետոյի իրավունքները, որոնք նախկինում ձեռք բերողին թույլ չէին տալիս հսկել ձեռք բերվողին, որում ձեռք բերողն ուներ ձայնի իրավունքների մեծամասնություն,

գ) ձեռք բերողը և ձեռք բերվողը միայն պայմանագրով են համաձայնվում միավորել իրենց բիզնեսները: Ձեռք բերողը ձեռք բերվողին հսկողության դիմաց որևէ հատուցում չի փոխանցում և որևէ բաժնեմաս չունի ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում ո՛չ ձեռքբերման ամսաթվին, ո՛չ էլ նախկինում: Միայն պայմանագրով ձեռք բերված բիզնեսի միավորման օրինակներ են համակցման համաձայնությամբ երկու բիզնեսների միացումը կամ գրանցված երկակի ընկերության ստեղծումը:

44. Միայն պայմանագրով ձեռք բերված բիզնեսի միավորման դեպքում ձեռք բերողը պետք է ձեռք բերվողի սեփականատերերին վերագրի ձեռք բերվողի` սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն ճանաչված զուտ ակտիվների գումարը: Այլ կերպ ասած` ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում ձեռք բերողից տարբեր այլ կողմերի պատկանող բաժնեմասերը հանդիսանում են չհսկող բաժնեմաս ձեռք բերողի հետմիավորումային ‎ֆինանսական հաշվետվություններում, նույնիսկ եթե արդյունքն այնպիսին է, որ ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում բոլոր բաժնեմասերը վերագրվում են չհսկող բաժնեմասին:

 

Չափման ժամանակաշրջան

 

45. Եթե բիզնեսի միավորման սկզբնական հաշվառումն ավարտված չէ այն հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտի դրությամբ, որում միավորումը տեղի է ունեցել, ապա ձեռք բերողը պետք է իր ‎ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացնի պայմանական գումարներ այն հոդվածների գծով, որոնց հաշվառումն ավարտված չէ: Չափման ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերողը պետք է հետընթաց կերպով ճշգրտի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված պայմանական գումարները` արտացոլելու համար ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող փաստերի ու հանգամանքների վերաբերյալ ստացված նոր տեղեկատվությունը, որը, հայտնի լինելու դեպքում, կազդեր այդ ամսաթվի դրությամբ ճանաչված գումարների չափման վրա: Չափման ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերողը պետք է ճանաչի նաև լրացուցիչ ակտիվներ և պարտավորություններ, եթե ստացվել է նոր տեղեկատվություն ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող փաստերի ու հանգամանքների վերաբերյալ, որը, հայտնի լինելու դեպքում, կհանգեցներ այդ ամսաթվի դրությամբ այդ ակտիվների և պարտավորությունների ճանաչմանը: Չափման ժամանակաշրջանն ավարտվում է, հենց որ ձեռք բերողը ստանում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող փաստերի ու հանգամանքների վերաբերյալ անհրաժեշտ ամբողջ տեղեկատվությունը կամ տեղեկանում է, որ լրացուցիչ տեղեկատվություն հասանելի չէ:

46. Չափման ժամանակաշրջանը ձեռքբերման ամսաթվից հետո այն ժամանակաշրջանն է, որի ընթացքում ձեռք բերողը կարող է ճշգրտել բիզնեսի միավորման գծով ճանաչված պայմանական գումարները: Չափման ժամանակաշրջանը ձեռք բերողին խելամիտ ժամանակ է տալիս` սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջներին համապատասխան ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ստորև թվարկվածների որոշման և չափման համար անհրաժեշտ տեղեկատվություն հայթայթելու համար`

ա) ձեռք բերված որոշելի ակտիվները, ստանձնած պարտավորությունները և ձեռք բերվողում ցանկացած չհսկող բաժնեմաս,

բ) ձեռք բերման դիմաց փոխանցված հատուցումը (կամ գուդվիլի չափման համար օգտագործվող այլ գումարը),

գ) բիզնեսի փուլային ձեռքբերման դեպքում ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում ձեռք բերողին նախկինում պատկանող բաժնեմասը,

դ)  արդյունքում ստացված գուդվիլը կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտը:

47. Ձեռք բերողը պետք է հաշվի առնի բոլոր տեղին գործոնները` որոշելու համար, թե արդյոք ձեռքբերման ամսաթվից հետո ստացված տեղեկատվությունը պետք է հանգեցնի ճանաչված պայմանական գումարների ճշգրտման, թե այդ տեղեկատվությունն արդյունք է ձեռքբերման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած դեպքերի: Տեղին գործոնները ներառում են լրացուցիչ տեղեկատվության ստացման ամսաթիվը և ձեռք բերողի մոտ պայմանական գումարների փոփոխման պատճառի առկայությունը: Ձեռքբերման ամսաթվից կարճ ժամանակ անց ստացված տեղեկատվությունը, հավանաբար, ավելի ստույգ կարտացոլի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող հանգամանքները, քան մի քանի ամիս անց ստացված տեղեկատվությունը: Օրինակ` ակտիվի վաճառքը երրորդ կողմին ձեռքբերման ամսաթվից կարճ ժամանակ անց մի գումարով, որը զգալիորեն տարբերվում է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ չափված պայմանական իրական արժեքից, հավանական է, որ մատնանշում է պայմանական գումարի սխալ լինելը, բացառությամբ, երբ առկա է որևէ միջանկյալ դեպք, որը փոփոխել է այդ ակտիվի իրական արժեքը:

48. Ձեռք բերողը ճանաչում է որոշելի ակտիվի (պարտավորության) գծով ճանաչված պայմանական գումարի ավելացումը (նվազեցումը) գուդվիլի նվազեցման (ավելացման) միջոցով: Այնուամենայնիվ, չափման ժամանակաշրջանի ընթացքում ստացված նոր տեղեկատվությունը կարող է երբեմն հանգեցնել ավելի քան մեկ ակտիվի կամ պարտավորության պայմանական գումարի ճշգրտման: Օրինակ` ձեռք բերողը կարող էր ստանձնած լինել ձեռք բերվողի կառույցներից մեկում պատահարի հետ կապված վնասների վճարման պարտավորություն, որն ամբողջությամբ կամ մասնակիորեն ծածկված է ձեռք բերվողի պարտավորության ապահովագրության պոլիսով: Եթե ձեռք բերողը չափման ժամանակաշրջանի ընթացքում ստանում է նոր տեղեկատվություն ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ այդ պարտավորության իրական արժեքի վերաբերյալ, պարտավորության գծով ճանաչված պայմանական գումարի փոփոխության արդյունքում գուդվիլի ճշգրտումը կհաշվանցվի (ամբողջությամբ կամ մասնակիորեն) ապահովագրողից ստացվելիք պահանջի գծով ճանաչված պայմանական գումարի փոփոխության արդյունքում գուդվիլի համապատասխան ճշգրտման հետ:

49. Չափման ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերողը պետք է պայմանական գումարների ճշգրտումները ճանաչի այնպես, կարծես բիզնեսի միավորման հաշվառումն ավարտվել է ձեռքբերման ամսաթվին: Հետևաբար, ձեռք բերողը պետք է անհրաժեշտության դեպքում վերանայի ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջանների համեմատելի տեղեկատվությունը, ներառյալ սկզբնապես ճանաչված մաշվածության, ամորտիզացիայի կամ ֆինանսական արդյունքների վրա ազդեցություն թողնող այլ հոդվածների փոփոխությունները:

50. Չափման ժամանակաշրջանի ավարտից հետո ձեռք բերողը բիզնեսի միավորման հաշվառումը պետք է վերանայի միայն սխալի ուղղման համար` համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի:

 

Ինչպես որոշել, թե ինչն է բիզնեսի միավորման գործարքի մաս կազմում

 

51. Ձեռք բերողի և ձեռք բերվողի միջև նախկինում` մինչև բիզնեսի միավորման շուրջ բանակցություններ սկսելը, կարող էին գոյություն ունենալ գործնական հարաբերություններ կամ այլ համաձայնություններ, կամ նրանք կարող էին բանակցությունների ընթացքում կնքել համաձայնություն, որն առանձին է բիզնեսի միավորումից: Երկու իրավիճակներում էլ ձեռք բերողը պետք է որոշակիացնի ցանկացած գումարներ, որոնք մաս չեն կազմում այն ամենի, ինչ ձեռք բերողը և ձեռք բերվողը (կամ դրա նախկին սեփականատերերը) փոխանակել են բիզնեսի միավորման գործարքում, այսինքն` այն գումարները, որոնք ձեռքբերման մաս չեն կազմում: Ձեռք բերողը պետք է որպես ձեռքբերման մեթոդի կիրառման մաս ճանաչի միայն ձեռք բերվողի դիմաց փոխանցված հատուցումը և ձեռք բերվողի փոխանակման գործարքում ձեռք բերված որոշելի ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները: Առանձին գործարքները պետք է հաշվառվեն համապատասխան ՖՀՄՍ-ների համաձայն:

52. Այնպիսի գործարքը, որը կնքվել է ձեռք բերողի կողմից կամ նրա անունից, կամ էլ հիմնականում կնքվել է ձեռք բերողի կամ միավորված կազմակերպության, այլ ոչ թե ձեռք բերվողի (կամ դրա նախկին սեփականատերերի) օգտին, ըստ երևույթին, առանձին գործարք է: Ստորև բերված են առանձին գործարքների օրինակներ, որոնք չպետք է ներառվեն ձեռքբերման մեթոդի կիրառման մեջ`

ա) գործարք, որը փաստորեն մարում է ձեռք բերողի և ձեռք բերվողի միջև նախկինում գոյություն ունեցած հարաբերությունները,

բ) գործարք, որը վարձատրում է ձեռք բերվողի աշխատակիցներին կամ նախկին սեփականատերերին ապագա ծառայությունների համար,

գ) գործարք, որը փոխհատուցում է ձեռք բերվողի կամ դրա նախկին սեփականատերերի կողմից ձեռքբերման հետ կապված ծախսումները:

Բ50-Բ62 պարագրաֆները սահմանում են համապատասխան կիրառման ուղեցույցները:

 

Ձեռքբերման հետ կապված ծախսումներ

 

53. Ձեռքբերման հետ կապված ծախսումներն այն ծախսումներն են, որոնք ձեռք բերողը կատարում է բիզնեսի միավորման նպատակով: Այդ ծախսումները ներառում են խորհրդատվական, իրավաբանական, հաշվապահական, գնահատման և այլ մասնագիտական կամ կոնսուլտացիոն կոմիսիոն վճարները, ընդհանուր վարչական ծախսումերը, ներառյալ ներքին ձեռքբերման ստորաբաժանման պահպանման ծախսումերը, և սեփական կապիտալի ու պարտքային արժեթղթերի գրանցման և թողարկման ծախսումերը: Ձեռք բերողը պետք է հաշվառի ձեռքբերման հետ կապված ծախսումները որպես ծախս այն ժամանակաշրջաններում, երբ ծախսումները կատարվել են, և ծառայությունները մատուցվել են` մեկ բացառությամբ: Սեփական կապիտալի և պարտքային արժեթղթերի թողարկման ծախսումները պետք է ճանաչվեն ՀՀՄՍ 32-ի և ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն:

 

Հետագա չափումը և հաշվառումը

---

54. Ընդհանուր առմամբ, ձեռք բերողը բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված ակտիվները, ստանձնած կամ առաջացած պարտավորությունները և թողարկված սեփական կապիտալի գործիքները` կախված դրանց բնույթից, հետագայում չափում և հաշվառում է` համաձայն այդ հոդվածների համար կիրառելի այլ ՖՀՄՍ-ների: Այնուամենայնիվ, սույն ՖՀՄՍ-ը սահմանում է բիզնեսի միավորմամբ հետևյալ ձեռք բերված ակտիվների, ստանձնած կամ առաջացած պարտավորությունների և թողարկված սեփական կապիտալի գործիքների հետագա չափման և հաշվառման ցուցումները`

ա) հետգնված իրավունքներ,

բ) ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված պայմանական պարտավորություններ,

գ) փոխհատուցման գծով ակտիվներ,

դ) պայմանական հատուցում:

Բ63 պարագրաֆը սահմանում է համապատասխան կիրառման ուղեցույցը:

 

Հետգնված իրավունքներ

 

55. Որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչված հետգնված իրավունքը պետք է ամորտիզացվի այն պայմանագրի մնացորդային պայմանագրային ժամկետի ընթացքում, որով շնորհվել է իրավունքը: Ձեռք բերողը, որը հետագայում վաճառում է հետգնված իրավունքը երրորդ կողմի, պետք է ոչ նյութական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը ներառի վաճառքից օգուտը կամ կորուստը որոշելիս:

 

Պայմանական պարտավորություններ

 

56. Սկզբնական ճանաչումից հետո և մինչև պարտավորության մարելը, չեղյալ հայտարարելը կամ ուժը կորցրած ճանաչելը ձեռք բերողը պետք է բիզնեսի միավորմամբ ճանաչված պայմանական պարտավորությունը չափի հետևյալ գումարներից առավելագույնով`

ա) գումար, որը կճանաչվեր ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն,

բ) սկզբնապես ճանաչված գումար` հանած «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի սկզբունքների համաձայն ճանաչված կուտակված եկամտի գումարը (եթե տեղին է):

Այս պահանջը չի կիրառվում ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն հաշվառվող պայմանագրերի համար:

 

Փոխհատուցման գծով ակտիվներ

 

57. Յուրաքանչյուր հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտին ձեռք բերողը պետք է չափի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված փոխհատուցման գծով ակտիվը նույն հիմունքով, որով փոխհատուցվող պարտավորությունը կամ ակտիվը` հաշվի առնելով դրա գծով որևէ պայմանագրային սահմանափակում, իսկ հետագայում իրական արժեքով չչափվող փոխհատուցման գծով ակտիվի դեպքում` նաև փոխհատուցման գծով ակտիվի հավաքագրելիության վերաբերյալ ղեկավարության գնահատականը: Ձեռք բերողը պետք է ապաճանաչի փոխհատուցման գծով ակտիվը, միայն երբ հավաքագրում է ակտիվը, վաճառում է այն կամ այլ կերպ կորցնում է դրա նկատմամբ իրավունքը:

 

Պայմանական հատուցում

 

58. Պայմանական հատուցման իրական արժեքի որոշ փոփոխություններ, որոնք ձեռք բերողը ճանաչում է ձեռքբերման ամսաթվից հետո, կարող են արդյունք լինել ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող փաստերի ու հանգամանքների վերաբերյալ լրացուցիչ տեղեկատվության, որը ձեռք բերողը ստացել է այդ ամսաթվից հետո: Այդպիսի փոփոխությունները չափման ժամանակաշրջանի ճշգրտումներ են` համաձայն 45-49-րդ պարագրաֆների: Այնուամենայնիվ, ձեռքբերման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած դեպքերի արդյունք հանդիսացող փոփոխությունները, օրինակ` թիրախային շահույթ ապահովելը, բաժնետոմսերի որոշակի գնանշման կամ հետազոտության և մշակման ծրագրի կոնկրետ փուլի հասնելը, չափման ժամանակաշրջանի ճշգրտումներ չեն: Ձեռք բերողը պետք է պայմանական հատուցման իրական արժեքի` չափման ժամանակաշրջանի ճշգրտումներ չհանդիսացող փոփոխությունները հաշվառի հետևյալ կերպ`

ա) որպես սեփական կապիտալ դասակարգված պայմանական հատուցումը չպետք է վերաչափվի, և դրա հետագա մարումը պետք է հաշվառվի սեփական կապիտալում,

բ) այլ պայմանական հատուցումը, որը`

   (i) գտնվում է ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում, պետք է չափվի իրական արժեքով յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, իսկ իրական արժեքի փոփոխությունները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում` ` ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն,

   (ii) չի գտնվում ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում, պետք է չափվի իրական արժեքով յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, իսկ իրական արժեքի փոփոխությունները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում:

 

Բացահայտումներ

---

59. Ձեռք բերողը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որն իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հնարավորություն է տալիս գնահատելու այն բիզնեսի միավորման բնույթն ու ֆինանսական հետևանքները, որը տեղի է ունեցել`

ա) ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում, կամ

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո, սակայն մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների վավերացումը:

60. 59-րդ պարագրաֆում նշված նպատակին հասնելու համար ձեռք բերողը պետք է բացահայտի Բ64-Բ66 պարագրաֆներում սահմանված տեղեկատվությունը:

61. Ձեռք բերողը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որն իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հնարավորություն է տալիս գնահատելու ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված այն ճշգրտումների ‎ֆինանսական հետևանքները, որոնք վերաբերում են այդ կամ նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում տեղի ունեցած բիզնեսի միավորումներին:

62. 61-րդ պարագրաֆում նշված նպատակին հասնելու համար ձեռք բերողը պետք է բացահայտի Բ67 պարագրաֆում սահմանված տեղեկատվությունը:

63. Եթե այս և այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվող կոնկրետ բացահայտումներով չեն բավարարվում 59-րդ և 61-րդ պարագրաֆներում ներկայացված նպատակները, ձեռք բերողը պետք է բացահայտի ցանկացած լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ կլինի` այդ նպատակները բավարարելու համար:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

---

Ուժի մեջ մտնելը

 

64. Սույն ՖՀՄՍ-ը պետք է առաջընթաց կերպով կիրառվի այն բիզնեսի միավորումների համար, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջաններում է: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Այնուամենայնիվ, սույն ՖՀՄՍ-ը կարող է կիրառվել միայն 2007 թվականի հունիսի 30-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից: Եթե կազմակերպությունը սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառում է մինչև 2009 թվականի հուլիսի 1-ը, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը և միաժամանակ կիրառի նաև ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ):

64Ա. [Հանված է]

64Բ. 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստա-թղթով փոփոխվել են 19-րդ, 30-րդ ու Բ56 պարագրաֆները և ավելացվել են Բ62Ա ու Բ62Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխություն-ները 2010 թվականի հուլիսին 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կիրառումը պետք է լինի առաջընթաց այն ամսաթվից, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառել սույն ՖՀՄՍ-ն:

64Գ. 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ»  փաստաթղթով ավելացվել են 65Ա-65Ե պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2010 թվականի հուլիսին 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Փոփոխությունները պետք է կիրառվեն սույն ՖՀՄՍ-ի (2008 թվականին հրապարակված) կիրառմանը նախորդած ձեռքբերման ամսաթիվ ունեցող բիզնեսի միավորումից առաջացող պայմանական հատուցումների մնացորդների համար:

64Դ. [Հանված է]

64Ե. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով փոփոխվել են 7, Բ13, Բ63(ե) պարագրաֆները և Հավելված Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը:

64Զ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 20-րդ, 29-րդ, 33-րդ, 47-րդ պարագրաֆները, Հավելված Ա-ում բերված իրական արժեքի սահմանումը և Բ22, Բ40, Բ43-Բ46, Բ49, Բ64 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

64Է. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություն-ներ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆը 7-ը և ավելացվել է պարագրաֆ 2Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այս փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները միաժամանակ:

64Ը. [Հանված է]

64Թ. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 40-րդ և 58-րդ պարագրաֆները, հանվել է 67Ա պարագրաֆը և դրան վերաբերող վերնագիրը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը առաջընթաց` բիզնեսի միավորումների նկատմամբ, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը 2014 թվականի հուլիսի 1-ն է կամ դրանից հետո: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Կազմակերպությունը կարող է կիրառել այս փոփոխությունն ավելի վաղ, եթե ՖՀՄՍ 9-ը և ՀՀՄՍ 37-ը (երկուսն էլ փոփոխված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլի» համաձայն) նույնպես կիրառվել են: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

64Ժ. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2011-2013 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է 2(ա) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունն առաջընթաց` 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

64ԺԱ.  2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել է 56-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

64ԺԲ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 16-րդ, 42-րդ, 53-րդ, 56-րդ, 58-րդ և Բ41 պարագրաֆները և հանվել են 64Ա, 64Դ և 64Ը պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

64ԺԳ. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 14-րդ, 17-րդ, Բ32 և Բ42 պարագրաֆները, հանվել են Բ28-Բ30 պարագրաֆները և դրանց վերաբերող վերնագիրը և ավելացվել են 28Ա-28Բ պարագրաֆները և դրանց վերաբերող վերնագիրը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

64ԺԴ. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել են 17-րդ, 20-րդ, 21-րդ, 35-րդ և Բ63 պարագրաֆները, ինչպես նաև 31-րդ պարագրաֆից հետո ավելացվել է վերնագիր և 31Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

64ԺԵ.  2017 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2015-2017 ցիկլ» փաստաթղթով ավելացվել է 42Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը բիզնեսի միավորումների համար, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբն է կամ դրանից հետո: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Անցումը

 

65. Այն բիզնեսի միավորումներից առաջացած ակտիվները կամ պարտավորությունները, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը սույն ՖՀՄՍ-ի կիրառումից վաղ է եղել, չպետք է ճշգրտվեն սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառելիս:

65Ա. Պայմանական հատուցումների մնացորդները, որոնք առաջանում են այն բիզնեսի միավորումներից, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը նախորդում է կազմակերպության կողմից սույն ՖՀՄՍ-ի (2008 թվականին հրապարակված) առաջին կիրառմանը, չպետք է ճշգրտվեն սույն ՖՀՄՍ-ի առաջին կիրառման ժամանակ: 65Բ-65Ե պարագրաֆները պետք է կիրառվեն այդ մնացորդների հետագա հաշվառման ժամանակ: 65Բ-65Ե պարագրաֆները չպետք է կիրառվեն այն բիզնեսի միավորումներից առաջացող պայմանական հատուցումների մնացորդների հաշվառման համար, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը կազմակերպության կողմից սույն ՖՀՄՍ-ի (2008 թվականին հրապարկված) առաջին կիրառման ամսաթվին է կամ ավելի ուշ: 65Բ-65Ե պարագրաֆներում բիզնեսի միավորումը վերաբերում է բացառապես այն բիզնեսի միավորումներին, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը նախորդում է սույն ՖՀՄՍ-ի (2008 թվականին հրապարկված)  կիրառման ամսաթվին:

65Բ. Եթե բիզնեսի միավորման համաձայնությունը նախատեսում է միավորման ինքնարժեքի` ապագա դեպքերով պայմանավորված ճշգրտման հնարավորություն, ձեռք բերողը պետք է ներառի այդ ճշգրտման գումարը միավորման ինքնարժեքի մեջ ձեռքբերման ամսաթվին, եթե ճշգրտումը հավանական է և կարող է արժանահավատորեն չափվել:

65Գ. Բիզնեսի միավորման համաձայնությունը կարող է նախատեսել միավորման ինքարժեքի ճշգրտման հնարավորություն, որը պայմանավորված է մեկ կամ մեկից ավելի ապագա դեպքերով: Ճշգրտումը կարող է, օրինակ, պայմանավորված լինել ապագա ժամանակաշրջաններում շահույթի որոշակի մակարդակի պահպանումով կամ հասնելով կամ թողարկված գործիքների շուկայական գնի պահպանումով: Սովորաբար ցանկացած նման ճշգրտման մեծությունը հնարավոր է գնահատել միավորման սկզբնական հաշվառման պահին` առանց տեղեկատվության արժանավատությանը վնասելու, նույնիսկ եթե ինչ-որ անորոշություն առկա է: Եթե ապագա դեպքերը տեղի չեն ունենում կամ գնահատումը պահանջում է վերանայում, ապա բիզնեսի միավորման ինքնարժեքը պետք է համապատասխանաբար ճշգրտվի:

65Դ. Այնուամենայնիվ, երբ բիզնեսի միավորման համաձայնությունը նախատեսում է այդպիսի ճշգրտում, այդ ճշգրտումը չի ներառվում միավորման ինքնարժեքի մեջ միավորման սկզբնական հաշվառվման ժամանակ այն դեպքում, եթե այն հավանական չէ կամ չի կարող արժանահավատորեն չափվել: Եթե այդ ճշգրտումը հետագայում դառնում է հավանական և կարող արժանահավատորեն չափվել, ապա լրացուցիչ հատուցումը պետք է դիտարկվի որպես միավորման ինքնարժեքի ճշգրտում:

65Ե. Որոշ հանգամանքներում, ձեռք բերողից կարող է պահանջվել հետագա վճարումներ կատարել վաճառողին որպես հատուցում ձեռք բերվողի նկատմամբ հսկողություն ստանալու դիմաց փոխանցված ակտիվի արժեքի նվազման, թողարկված բաժնային գործիքների կամ ստանձնած կամ կրած պարտավորությունների արժեքի նվազման համար: Այդպիսի դեպք է, օրինակ, երբ ձեռք բերողը երաշխավորում է բիզնեսի ծախսումների մաս կազմող թողարկված բաժնային կամ պարտքային գործիքի շուկայական գինը և նրանից պահանջվում է թողարկել լրացուցիչ բաժնային կամ պարտքային գործիքներ` նախապես որոշված ծախսումն ապահովելու նպատակով: Այդպիսի դեպքերում բիզնեսի միավորման ինքարժեքի աճ չի ճանաչվում: Բաժնային գործիքների պարագայում, լրացուցիչ վճարման իրական արժեքը հաշվանցվում է սկզբնապես թողարկված գործիքներին վերագրված արժեքի համապատասխան նվազումով: Պարտքային գործիքների դեպքում լրացուցիչ վճարումը դիտարկվում է որպես հավելագնի նվազում կամ որպես թողարկման պահին առաջարկված զեղչի աճ:

66. Կազմակերպությունը, օրինակ` փոխադարձ կազմակերպությունը, որը դեռ չի կիրառել ՖՀՄՍ 3-ը և ունեցել է գնման մեթոդի օգտագործմամբ հաշվառված մեկ կամ ավելի բիզնեսի միավորումներ, պետք է կիրառի Բ68 և Բ69 պարագրաֆներում նշված անցումային դրույթները:

 

Շահութահարկեր

 

67. Այն բիզնեսի միավորումների դեպքում, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը եղել է մինչև սույն ՖՀՄՍ-ի կիրառումը, ձեռք բերողը պետք է առաջընթաց կերպով կիրառի ՀՀՄՍ 12-ի 68-րդ պարագրաֆի` սույն ՖՀՄՍ-ով փոփոխված պահանջները: Այլ կերպ ասած` ձեռք բերողը չպետք է ճշգրտի նախկին բիզնեսի միավորումների հաշվառումը` ճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների` նախկինում ճանաչած փոփոխությունների մասով: Այնուամենայնիվ, սույն ՖՀՄՍ-ի կիրառման ամսաթվից ձեռք բերողը պետք է ճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների փոփոխությունները ճանաչի որպես շահույթի կամ վնասի ճշգրտում (կամ էլ շահույթից կամ վնասից դուրս, եթե դա պահանջվում է ՀՀՄՍ 12-ով):

 

Հղում ՖՀՄՍ 9-ին

---

67Ա. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը, սակայն դեռևս չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, ապա ՖՀՄՍ 9-ին կատարված ցանկացած հղում պետք է մեկնաբանվի որպես հղում ՀՀՄՍ 39-ին:

 

ՖՀՄՍ 3-ի (2004 թվականին հրապարակված) գործողության դադարեցումը

---

68. Սույն ՖՀՄՍ-ն փոխարինում է «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ին (հրապարակված 2004 թվականին):

 

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի բաղկացուցիչ մասը:

 

ձեռք բերվող	Բիզնես կամ բիզնեսներ, որոնց նկատմամբ ձեռք բերողը հսկողություն է ստանում բիզնեսի միավորման արդյունքում:
ձեռք բերող	Ձեռք բերվողի նկատմամբ հսկողություն ստացող կազմակերպությունը:
ձեռքբերման ամսաթիվ	Այն ամսաթիվը, որի դրությամբ ձեռք բերողը ձեռք բերվողի նկատմամբ ստանում է հսկողություն:
բիզնես	Գործունեությունների և ակտիվների փոխկապակցված ամբողջություն, որը կարելի է իրականացնել և կառավարել` ուղղակիորեն ներդրողներին կամ այլ սեփականատերերին, անդամներին կամ մասնակիցներին շահաբաժինների, ծախսումների տնտեսման կամ այլ տնտեսական օգուտների տեսքով հատույց ապահովելու նպատակով:
բիզնեսի միավորում	Գործարք կամ այլ դեպք, որի արդյունքում ձեռք բերողը ստանում է հսկողություն մեկ կամ ավելի բիզնեսների նկատմամբ: Գործարքները, որոնք երբեմն կոչվում են «իրական միաձուլումներ» կամ «հավասարների միաձուլումներ», նույնպես համարվում են բիզնեսի միավորումներ` ՖՀՄՍ 3-ում այդ տերմինի օգտագործման առումով:
պայմանական հատուցում	Սովորաբար ձեռք բերվողի նախկին սեփականատիրոջը որպես ձեռք բերվողի հսկողության փոխանցման գործարքի մաս, որպես լրացուցիչ ակտիվներ կամ բաժնային գործիքներ փոխանցելու ձեռք բերողի պարտականություն` եթե որոշակի ապագա դեպքեր տեղի ունենան կամ որոշակի պայմաններ բավարարվեն: Այնուամենայնիվ, պայմանական հատուցումը կարող է ձեռք բերողին տալ նախկինում փոխանցված հատուցումը ետ ստանալու իրավունք, եթե բավարարվեն որոշակի պայմաններ:
մասնակցություն սեփական կապիտալում	ՖՀՄՍ 3-ում սույն տերմինը կիրառվում է լայն իմաստով և ներդրողին պատկանող կազմակերպությունների համար նշանակում է սեփականության բաժնեմաս, իսկ փոխադարձ հիմնադրամների համար` սեփականատիրոջ, անդամի կամ մասնակցի բաժնեմաս:
իրական արժեք	Իրական արժեք. գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տե՛ս «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ը):
գուդվիլ	Ակտիվ, որը ներկայացնում է բիզնեսի միավորման ժամանակ ձեռք բերված այլ ակտիվներից առաջացող ապագա տնտեսական օգուտները, որոնք անհատապես որոշելի և առանձին ճանաչելի չեն:
որոշելի (իդենտիֆիկացվող)	Ակտիվը որոշելի (իդենտիֆիկացվող) է, եթե այն` ա) կամ առանձնացվելի է, այսինքն` կարող է առանձնացվել կամ բաժանվել կազմակերպությունից և վաճառվել, փոխանցվել, լիցենզավորվել, վարձակալության տրվել կամ փոխանակվել, որպես առանձին ակտիվ կամ էլ առնչվող պայմանագրի, այլ որոշելի ակտիվի կամ պարտավորության հետ միասին, անկախ այն բանից` կազմակերպությունը մտադիր է դա անել, թե ոչ. բ) կամ պայմանագրային կամ այլ իրավական իրավունքների արդյունք է` անկախ այն բանից, թե այդ իրավունքները փոխանցելի են կամ առանձնացվելի են կազմակերպությունից կամ այլ իրավունքներից և պարտականություններից:
ոչ նյութական ակտիվ	Ֆիզիկական սուբստանցիայից զուրկ որոշելի (իդենտիֆիկացվող) ոչ դրամական ակտիվ:
փոխադարձ կազմակերպություն	Կազմակերպություն, բացի ներդրողին պատկանող կազմակերպությունից, որը շահաբաժիններ, ծախսումների տնտեսում կամ այլ տնտեսական օգուտներ է ապահովում ուղղակիորեն իր սեփականատերերին, անդամներին կամ մասնակիցներին: Օրինակ` փոխադարձ ապահովագրական կազմակերպությունը, վարկային միությունը և կոոպերատիվ կազմակերպությունը փոխադարձ կազմակերպություններ են:
չհսկող բաժնեմաս	Դուստր կազմակերպության սեփական կապիտալը, որը, ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն, վերագրելի չէ մայր կազմակերպությանը:
սեփականատերեր	Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակով սեփականատերեր տերմինն օգտագործվում է ավելի լայն իմաստով և ներառում է ներդրողին պատկանող կազմակերպությունների բաժնային գործիքների տիրապետողներին, ինչպես նաև փոխադարձ կազմակերպությունների սեփականատերերին, անդամներին կամ մասնակիցներին:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի բաղկացուցիչ մասը:

 

Ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների բիզնեսի միավորումներ (2(գ) պարագրաֆի կիրառումը)

---

Բ1. Սույն ՖՀՄՍ-ը չի կիրառվում ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների կամ բիզնեսների միավորման համար: Ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպություններ կամ բիզնեսներ ընդգրկող բիզնեսի միավորումը այն բիզնեսի միավորումն է, որում միավորվող բոլոր կազմակերպություններին կամ բիզնեսներին ի վերջո հսկում է միևնույն կողմը կամ կողմերը և՛ բիզնեսի միավորումից առաջ, և՛ դրանից հետո, և այդ հսկողությունն անցողիկ (ժամանակավոր բնույթի) չէ:

Բ2. Անհատների խումբը կհամարվի կազմակերպությունը հսկող, երբ պայմանագրային համաձայնությունների արդյունքում նրանք միասին իրավունք ունեն կառավարելու դրա ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունները` նրա գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով: Հետևաբար, բիզնեսի միավո-րումը սույն ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտից դուրս է, եթե անհատների միևնույն խումբը պայմանագրային համաձայնությունների արդյունքում լիակատար համատեղ իրավունք ունի կառավարելու միավորվող կազմակերպություններից յուրաքանչյուրի ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունը` նրանց գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով, և այդ լիակատար համատեղ իրավունքն անցողիկ (ժամանակավոր բնույթի) չէ:

Բ3. Կազմակերպությունը կարող է հսկվել անհատի կամ անհատների խմբի կողմից, որոնք գործում են միասին պայմանագրային համաձայնությամբ, և այդ անհատը կամ անհատների խումբը կարող է ենթակա չլինել ՖՀՄՍ-ների` ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման պահանջներին: Հետևաբար, միավորվող կազմակերպությունների համար անհրաժեշտ չէ ներառվել որպես միևնույն համա-խմբված ֆինանսական հաշվետվությունների մաս, որպեսզի բիզնեսի միավորումը համարվի ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպություններ ընդգրկող:

Բ4. Միավորվող կազմակերպություններից յուրաքանչյուրում չհսկող բաժնեմասերի չափը բիզնեսի միավորումից առաջ և հետո առնչություն չունի որոշելիս, թե արդյոք միավորումը ընդգրկում է ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպություններ: Նմանապես, այն փաստը, որ միավորվող կազմակերպութ-յուններից մեկը դուստր կազմակերպություն է, որը բացառվել է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններից, առնչություն չունի որոշելիս, թե արդյոք միավորումը ընդգրկում է ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպություններ:

 

Բիզնեսի միավորման որոշակիացումը (3-րդ պարագրաֆի կիրառումը)

---

Բ5. Սույն ՖՀՄՍ-ը սահմանում է բիզնեսի միավորումը` որպես գործարք կամ այլ դեպք, որում ձեռք բերողը ստանում է մեկ կամ ավելի բիզնեսների հսկողությունը: Ձեռք բերողը կարող է ստանալ ձեռք բերվողի հսկողությունը տարբեր ձևերով, օրինակ`

ա) դրամական միջոցներ, դրամական միջոցների համարժեքներ կամ այլ ակտիվներ փոխանցելով (ներառյալ բիզնես կազմող զուտ ակտիվներ),

բ) պարտավորությունների առաջացմամբ,

գ) սեփական կապիտալի բաժնեմասերի թողարկմամբ,

դ) հատուցման մեկից ավելի տեսակներ տրամադրելով, կամ

ե) առանց հատուցման փոխանցման, ներառյալ միայն պայմանագրով (տե՛ս պարագրաֆ 43-ը):

Բ6. Բիզնեսի միավորումը` իրավական, հարկային կամ այլ նկատառումներից ելնելով, կարող է կառուցված լինել տարբեր ձևերով, որոնք ներառում են հետևյալը, սակայն չեն սահմանափակվում դրանցով`

ա) մեկ կամ ավելի բիզնեսներ դառնում են ձեռք բերողի դուստր կազմակերպութ-յունները, կամ մեկ կամ ավելի բիզնեսների զուտ ակտիվներն իրավաբանորեն միաձուլվում են ձեռք բերողի հետ,

բ) միավորվող կազմակերպություններից մեկը փոխանցում է իր զուտ ակտիվները, կամ դրա սեփականատերերը փոխանցում են սեփական կապիտալում իրենց բաժնեմասերը մեկ այլ միավորվող կազմակերպության կամ դրա սեփականատերերին,

գ) բոլոր միավորվող կազմակերպությունները փոխանցում են իրենց զուտ ակտիվները, կամ այդ կազմակերպությունների սեփականատերերը փոխանցում են սեփական կապիտալում իրենց բաժնեմասերը նոր ստեղծված կազմակերպությանը (երբեմն կոչվում է փաթաթման կամ հավաքման գործարք), կամ

դ) միավորվող կազմակերպություններից մեկի նախկին սեփականատերերի մի խումբ ստանում է միավորված կազմակերպության հսկողությունը:

 

Բիզնեսի սահմանումը (պարագրաֆ 3-ի կիրառումը)

---

Բ7. Բիզնեսը բաղկացած է մուտքային գործոններից (մուտքերից) և այդ մուտքային գոր-ծոնների համար կիրառվող գործընթացներից, որոնք ունեն արդյունքներ ստեղծելու հնարավորություն: Չնայած բիզնեսները սովորաբար ունենում են արդյունքներ, սակայն փոխկապակցված ամբողջությունը որպես բիզնես որակվելու համար արդյունքները պարտադիր չեն: Բիզնեսի երեք տարրերը սահմանվում են հետևյալ կերպ`

ա) Մուտքային գործոններ. Ցանկացած տնտեսական միջոց, որը ստեղծում է կամ հնարավորություն ունի ստեղծելու արդյունքներ, երբ դրա համար կիրառվում են մեկ կամ ավելի գործընթացներ: Մուտքային գործոնների օրինակներ են ոչ ընթացիկ ակտիվները (ներառյալ ոչ նյութական ակտիվները կամ ոչ ընթացիկ ակտիվների օգտագործման իրավունքները), մտավոր սեփականությունը, անհրաժեշտ նյութերի կամ իրավունքների ձեռքբերման հնարավորությունը և աշխատակիցները,

բ) Գործընթաց. Ցանկացած համակարգ, ստանդարտ, արձանագրություն, համաձայնագիր, կանոն, որը մուտքային գործոնի կամ գործոնների համար կիրառելիս ստեղծում է կամ հնարավորություն է ունենում ստեղծելու արդյունքներ: Գործընթացների օրինակներ են ռազմավարական կառավարման գործընթացները, գործառնական գործընթացները և միջոցների կառավարման գործընթացները: Այս գործընթացները սովորաբար փաստաթղթավորվում են, սակայն անհրաժեշտ հմտություններ ու փորձ ունեցող կազմակերպված աշխատուժը, հետևելով կանոններին և համաձայնագրերին, կարող է ապահովել անհրաժեշտ գործընթացներ, որոնք հնարավոր է կիրառել մուտքային գործոնների համար` արդյունքներ ստեղծելու համար: (Հաշվառման, հաշիվների ներկայացման, աշխատավարձի հաշվարկման և այլ վարչական համակարգերը, սովորաբար, չեն հանդիսանում արդյունքներ ստեղծելու համար օգտագործվող գործընթացներ),

գ) Արդյունք. Մուտքային գործոնների և այդ մուտքային գործոնների նկատմամբ կիրառված գործընթացների արդյունքը, որոնք ուղղակիորեն ներդրողներին կամ այլ սեփականատերի, անդամների կամ մասնակիցների ապահովում են, կամ հնարավորություն ունեն ապահովելու հատույց` շահաբաժինների, ավելի ցածր ծախսումների կամ այլ տնտեսական օգուտների տեսքով:

Բ8. Սահմանված նպատակներով ուղղորդվելու և ղեկավարվելու համար` գործունեությունների և ակտիվների փոխկապակցված ամբողջությանն անհրաժեշտ են երկու կարևորագույն տարրեր` մուտքային գործոններ և այդ մուտքային գործոն-ների համար կիրառվող գործընթացներ, որոնք միասին օգտագործվում կամ օգտագործվելու են արդյունքներ ստեղծելու համար: Այնուամենայնիվ, պարտադիր չէ, որ բիզնեսը ներառի վաճառողի կողմից այդ բիզնեսը վարելիս օգտագործած բոլոր մուտքային գործոնները և գործընթացները, եթե շուկայի մասնակիցները ընդունակ են ձեռք բերելու բիզնեսը և շարունակելու արդյունքների թողարկումը, օրինակ` բիզնեսն իրենց սեփական մուտքային գործոնների և գործընթացների հետ միավորելով:

Բ9. Բիզնեսի տարրերի բնույթը տարբերվում է ըստ արտադրության ճյուղերի և ըստ կազմակերպության գործառնությունների (գործունեության) կառուցվածքի` ներառյալ կազմակերպության զարգացման աստիճանը: Հիմնավորված բիզնեսները հաճախ ունենում են մուտքային գործոնների, գործընթացների և արդյունքների շատ տարբեր տեսակներ, մինչդեռ նոր բիզնեսները հաճախ ունենում են քիչ մուտքային գործոններ ու գործընթացներ և երբեմն միայն մեկ արդյունք (արտադրանք): Գրեթե բոլոր բիզնեսներն ունենում են նաև պարտավորություններ, սակայն պարտադիր չէ, որ բիզնեսը պարտավորություններ ունենա:

Բ10. Գործունեությունների և ակտիվների փոխկապակցված ամբողջությունը մշակման փուլում կարող է արդյունքներ չունենալ: Նման դեպքերում ձեռք բերողը պետք է հաշվի առնի այլ գործոններ` որոշելու համար, թե արդյոք ամբողջությունը հանդիսանում է բիզնես: Այդ գործոնները ներառում են, բայց չեն սահմանափակվում այն բանով, թե արդյոք ամբողջությունը`

ա) սկսել է ծրագրված հիմնական գործունեությունը,

բ) ունի աշխատակիցներ, մտավոր սեփականություն և այլ մուտքային գործոններ և գործընթացներ, որոնք կարող են կիրառվել այդ մուտքային գործոնների համար,

գ) հետամուտ է արդյունքների թողարկման ծրագրի,

դ) ի վիճակի կլինի ձեռք բերել գնորդներ, որոնք կգնեն արդյունքները:

Այդ գործոններից ոչ բոլորի առկայությունն է պարտադիր, որպեսզի մշակման փուլում գտնվող գործունեությունների և ակտիվների կոնկրետ փոխկապակցված ամբողջությունը որակվի որպես բիզնես:

Բ11. Գործունեության և ակտիվների կոնկրետ փոխկապակցված ամբողջության` որպես բիզնես որակվելու որոշումը պետք է հիմնվի այն բանի վրա, թե արդյոք փոխկապակցված ամբողջությունը ընդունակ է շուկայի մասնակցի կողմից ուղղորդվելու և ղեկավարվելու որպես բիզնես: Հետևաբար, գնահատելիս, թե արդյոք կոնկրետ ամբողջությունը հանդիսանում է բիզնես, առնչություն չունի այն փաստի հետ, թե արդյոք վաճառողը այդ ամբողջությունը շահագործել է որպես բիզնես, կամ թե արդյոք ձեռք բերողը մտադիր է ամբողջությունը շահագործել որպես բիզնես:

Բ12. Հակառակը վկայող փաստի բացակայության դեպքում պետք է ենթադրվի, որ գործունեությունների և ակտիվների կոնկրետ փոխկապակցված ամբողջությունը, որում առկա է գուդվիլ, բիզնես է: Այնուամենայնիվ, պարտադիր չէ, որ բիզնեսն ունենա գուդվիլ:

 

Ձեռք բերողի որոշումը (6 և 7 պարագրաֆների կիրառումը)

---

Բ13. Ձեռք բերողին` կազմակերպությանը, որը ստանում է ձեռք բերվողի նկատմամբ հսկողություն, որոշելու համար պետք է օգտագործվի «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10 -ի ուղեցույցը: Եթե տեղի է ունեցել բիզնեսի միավորում, սակայն ՖՀՄՍ 10-ի ուղեցույցի կիրառումը հստակորեն չի մատնանշում, թե միավորվող կազմակերպություններից որն է ձեռք բերողը, ապա ձեռք բերողին որոշելիս պետք է հաշվի առնվեն Բ14-Բ18 պարագրաֆներում նշված գործոնները:

Բ14. Հիմնականում դրամական միջոցների կամ այլ ակտիվների փոխանցմամբ կամ պարտավորությունների առաջացմամբ իրականացված բիզնեսի միավորման դեպքում ձեռք բերողը, սովորաբար, այն կազմակերպությունն է, որը փոխանցում է դրամական միջոցները կամ այլ ակտիվներ, կամ այն կազմակերպությունը, որի մոտ առաջանում են պարտավորությունները:

Բ15. Հիմնականում սեփական կապիտալում բաժնեմասերի փոխանակմամբ իրականացված բիզնեսի միավորման դեպքում ձեռք բերողը, սովորաբար, այն կազմակերպությունն է, որն իր սեփական կապիտալում թողարկում է բաժնեմասեր: Այնուամենայնիվ, որոշ բիզնեսի միավորումների դեպքում, որոնք սովորաբար կոչվում են «հետադարձ ձեռքբերումներ», թողարկող կազմակերպությունը ձեռք բերվողն է: Բ19-Բ27 պարագրաֆները սահմանում են հետադարձ ձեռքբերումների հաշվառման ուղեցույցը: Սեփական կապիտալում բաժնեմասերի փոխանակմամբ իրականացված բիզնեսի միավորման դեպքում ձեռք բերողին որոշելու համար պետք է հաշվի առնվեն նաև տեղին այլ փաստեր ու հանգամանքներ, ներառյալ`

ա) բիզնեսի միավորումից հետո միավորված կազմակերպությունում հարաբերա-կան ձայնի իրավունքները. ձեռք բերողը, սովորաբար, այն միավորվող կազմակերպությունն է, որի սեփականատերերը խմբովին պահպանում կամ ստանում են միավորված կազմակերպությունում ձայնի իրավունքների ամենամեծ բաժինը: Որոշելիս, թե սեփականատերերի որ խումբն է պահպանում կամ ստանում ձայնի իրավունքների ամենամեծ բաժինը, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի որևէ ոչ սովորական կամ հատուկ ձայնի իրավունքի համաձայնությունների և օպցիոնների, վարանտների կամ փոխարկելի արժեթղթերի գոյությունը,

բ) միավորված կազմակերպությունում խոշոր փոքրամասնության ձայնի իրավունքի բաժնեմասի գոյությունը, եթե ոչ մի այլ սեփականատեր կամ սեփականատերերի կազմակերպված խումբ չունի նշանակալի ձայնի իրա-վունքի բաժնեմաս. ձեռք բերողը, սովորաբար, այն միավորվող կազմակերպությունն է, որի մեկ սեփականատերը կամ սեփականատերերի կազմակերպված խումբը միավորված կազմակերպությունում ունի խոշորագույն փոքրամասնության ձայնի իրավունքի բաժնեմասը,

գ) միավորված կազմակերպության կառավարման մարմնի ձևավորումը. ձեռք բերողը, սովորաբար, այն միավորվող կազմակերպությունն է, որի սեփականատերերը հնարավորություն ունեն ընտրելու կամ նշանակելու կամ պաշտոնանկ անելու միավորված կազմակերպության կառավարման մարմնի անդամների մեծամասնությանը,

դ) միավորված կազմակերպության բարձրագույն ղեկավարության ձևավորումը. ձեռք բերողը, սովորաբար, այն միավորվող կազմակերպությունն է, որի (նախկին) ղեկավարությունը գերակայում է միավորված կազմակերպության ղեկավարման մեջ,

ե) սեփական կապիտալում բաժնեմասերի փոխանակման պայմանները. ձեռք բերողը, սովորաբար, այն միավորվող կազմակերպությունն է, որը հավելագին է վճարում մյուս միավորվող կազմակերպության կամ կազմակերպությունների սեփական կապիտալում բաժնեմասերի` մինչև միավորումը եղած իրական արժեքի վրա:

Բ16. Ձեռք բերողը, սովորաբար, այն միավորվող կազմակերպությունն է, որի հարաբերական չափը (չափված, օրինակ, ակտիվներով, հասույթով կամ շահույթով) զգալիորեն ավելի մեծ է, քան մյուս միավորվող կազմակերպության կամ կազմակերպությունների չափը:

Բ17. Ավելի քան երկու կազմակերպություններ ընդգրկող բիզնեսի միավորման դեպքում ձեռք բերողի որոշումը, ի թիվս այլ հարցերի, պետք է ներառի այն, թե միավորվող կազմակերպություններից որն է նախաձեռնել միավորումը, ինչպես նաև միավորվող կազմակերպությունների հարաբերական չափերը:

Բ18. Պարտադիր չէ, որ բիզնեսի միավորում իրականացնելու համար ստեղծված նոր կազմակերպությունը համարվի ձեռք բերող: Եթե նոր կազմակերպությունը ստեղծվել է, որպեսզի թողարկի սեփական կապիտալում բաժնեմասեր` բիզնեսի միավորում իրականացնելու համար, ապա մինչև բիզնեսի միավորումը գոյություն ունեցած միավորվող կազմակերպություններից մեկը պետք է որոշակիացվի որպես ձեռք բերող` կիրառելով Բ13-Բ17 պարագրաֆների ուղեցույցը: Սակայն, ի տարբերություն դրա, նոր կազմակերպությունը, որը որպես հատուցում փոխանցում է դրամական միջոցներ կամ այլ ակտիվներ, կամ ում մոտ առաջանում են պարտավորություններ, կարող է լինել ձեռք բերողը:

 

Հետադարձ ձեռքբերումներ

---

Բ19. Հետադարձ ձեռքբերում տեղի է ունենում, երբ այն կազմակերպությունը, որը թողարկում է արժեթղթեր (իրավական տեսակետից` ձեռք բերողը), հաշվառման նպատակով որոշակիացվում է որպես ձեռք բերվող` Բ13-Բ18 պարագրաֆների ուղեցույցի հիման վրա: Այն կազմակերպությունը, որի սեփական կապիտալում բաժնեմասեր են ձեռք բերվում (իրավական տեսակետից` ձեռք բերվողը), պետք է հաշվառման նպատակով հանդիսանա ձեռք բերող, որպեսզի գործարքը համարվի հետադարձ ձեռքբերում: Օրինակ` երբեմն հետադարձ ձեռքբերումներ են տեղի ունենում, երբ մասնավոր փակ ընկերությունը ցանկանում է դառնալ բաց ընկերություն, սակայն չի ցանկանում գրանցել իր սեփական կապիտալի բաժնետոմսերը: Դա իրագործելու համար մասնավոր փակ ընկերությունը կկազմակերպի, որպեսզի բաց ընկերությունը ձեռք բերի իր սեփական կապիտալում բաժնեմասեր` բաց ընկերության սեփական կապիտալում բաժնեմասերի դիմաց: Այս օրինակում բաց ընկերությունն իրավական տեսակետից ձեռք բերողն է, որովհետև այն թողարկել է իր սեփական կապիտալում բաժնեմասեր, իսկ մասնավոր փակ ընկերությունն իրավական տեսակետից ձեռք բերվողն է, որովհետև ձեռք են բերվել նրա սեփական կապիտալում բաժնեմասեր: Այնուամենայնիվ, Բ13-Բ18 պարագրաֆների ուղեցույցի կիրառման արդյունքում`

ա) բաց ընկերությունը հաշվառման նպատակով որոշակիացվում է որպես ձեռք բերվող (հաշվապահական ձեռք բերվող),

բ) մասնավոր փակ ընկերությունը հաշվառման նպատակով որոշակիացվում է որպես ձեռք բերող (հաշվապահական ձեռք բերող):

Գործարքը որպես հետադարձ ձեռքբերում հաշվառվելու համար` հաշվապահական ձեռք բերվողը պետք է բավարարի բիզնեսի սահմանմանը. կիրառվում են նաև սույն ՖՀՄՍ-ի ճանաչման և չափման բոլոր սկզբունքները, ներառյալ գուդվիլի ճանաչման պահանջը:

 

Փոխանցված հատուցման չափումը

 

Բ20. Հետադարձ ձեռքբերման դեպքում հաշվապահական ձեռք բերողը ձեռք բերվողի դիմաց, սովորաբար, որևէ հատուցում չի թողարկում: Փոխարենը` հաշվապահական ձեռք բերվողը, սովորաբար, հաշվապահական ձեռք բերողի սեփականատերերի համար թողարկում է իր սեփական կապիտալի բաժնետոմսերը: Հետևապես, հաշվապահական ձեռք բերվողում իր բաժնեմասի դիմաց հաշվապահական ձեռք բերողի կողմից փոխանցված հատուցման իրական արժեքը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ հիմնվում է սեփական կապիտալում բաժնեմասերի այն քանակի վրա, որը իրավական դուստր կազմակերպությունը պետք է թողարկեր, որպեսզի իրավական մայր կազմակերպության սեփականատերերին տար միավորված կազմակերպության սեփական կապիտալում բաժնեմասերի նույն տոկոսը, որն առաջացել է հետադարձ ձեռքբերումից: Սեփական կապիտալում` այդ ձևով հաշվարկված քանակության բաժնեմասերի իրական արժեքը կարող է օգտագործվել որպես ձեռք բերվողի դիմաց փոխանցված հատուցման իրական արժեք:

 

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը և ներկայացումը

 

Բ21. Հետադարձ ձեռքբերումից հետո պատրաստված համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները հրապարակվում են իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) անունով, բայց ծանոթագրություններում նկարագրվում են որպես իրավական դուստր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերողի) ֆինանսական հաշվետվությունների շարունակություն` մեկ ճշգրտմամբ. դա հաշվապահական ձեռք բերողի իրավական կապիտալի հետընթաց կերպով ճշգրտումն է` հաշվապահական ձեռք բերվողի իրավական կապիտալն արտացոլելու համար: Այդ ճշգրտումը պահանջվում է` իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) կապիտալն արտացոլելու համար: Այդ համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված համեմատելի տեղեկատվությունը նույնպես հետընթաց կերպով ճշգրտվում է` իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) իրավական կապիտալն արտացոլելու համար:

Բ22. Քանի որ համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները իրենցից ներկայացնում են իրավական դուստր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների շարունակությունը, բացառությամբ վերջինիս կապիտալի կառուցվածքի, համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններն արտացոլում են`

ա) իրավական դուստր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերողի) ակտիվները և պարտավորությունները` ճանաչված և չափված մինչև միավորումը եղած հաշվեկշռային արժեքներով,

բ) իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) ակտիվները և պարտավորությունները` ճանաչված և չափված համաձայն սույն ՖՀՄՍ-ի,

գ) իրավական դուստր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերողի) մինչ միավորումային չբաշխված շահույթը և սեփական կապիտալի այլ հոդվածների մնացորդները,

դ) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում որպես թողարկված սեփական կապիտալում բաժնեմասեր ճանաչված գումարը, որը որոշվում է` գումարելով իրավական դուստր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերողի) թողարկած, բիզնեսի միավորումից անմիջապես առաջ շրջանառու-թյան մեջ գտնվող սեփական կապիտալում բաժնեմասերը և իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) իրական արժեքը: Այնուամենայնիվ, սեփական կապիտալի կառուցվածքը (այսինքն` թողարկված սեփական կապիտալում բաժնեմասերի քանակը և տեսակը) արտացոլում է իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) սեփա-կան կապիտալի կառուցվածքը, ներառյալ սեփական կապիտալում բաժնեմասերը, որոնք իրավական մայր կազմակերպությունը թողարկել է` բիզնեսի միավորումն իրականացնելու համար: Հետևապես, իրավական դուստր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերողի) սեփական կապիտալի կառուցվածքը վերաներկայացվում է` օգտագործելով ձեռքբերման պայմանագրով սահմանված փոխանակման գործակիցը` արտացոլելու համար իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) բաժնետոմսերի այն քանակը, որոնք թողարկվել են հետադարձ ձեռքբերման գործարքում,

ե) իրավական դուստր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերողի) չբաշխված շահույթի և սեփական կապիտալի այլ տարրերի մինչմիավորումային հաշվեկշռային արժեքների այն մասը, որը համամասնորեն բաժին է ընկնում չհսկող բաժնեմասին, ինչպես ասվում է Բ23 և Բ24 պարագրաֆներում:

 

Չհսկող բաժնեմաս

 

Բ23. Հետադարձ ձեռքբերման դեպքում իրավական ձեռք բերվողի (հաշվապահական ձեռք բերողի) որոշ սեփականատերեր կարող են սեփական կապիտալում իրենց բաժնեմասերը չփոխանակել իրավական մայր կազմակերպության (հաշվապահական ձեռք բերվողի) սեփական կապիտալում բաժնեմասերի հետ: Հետադարձ ձեռքբերումից հետո այդ սեփականատերերը համախմբված ֆինանսական հաշվե-տվություններում դիտվում են որպես չհսկող բաժնեմաս: Պատճառն այն է, որ իրավական ձեռք բերվողի այն սեփականատերերը, որոնք սեփական կապիտալում իրենց բաժնեմասերը չեն փոխանակում իրավական ձեռք բերողի սեփական կապիտալում բաժնեմասերի հետ, բաժնեմաս ունեն միայն իրավական ձեռք բերվողի արդյունքներում և զուտ ակտիվներում, այլ ոչ թե միավորված կազմակերպության արդյունքներում և զուտ ակտիվներում: Եվ ընդհակառակը` չնայած իրավական ձեռք բերողը հաշվառման նպատակով հանդիսանում է ձեռք բերվող, իրավական ձեռք բերողի սեփականատերերը բաժնեմաս ունեն միավորված կազմակերպության արդյունքներում և զուտ ակտիվներում:

Բ24. Իրավական ձեռք բերվողի ակտիվները և պարտավորությունները համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում չափվում և ճանաչվում են մինչմիավորումային հաշվեկշռային արժեքներով (տե՛ս պարագրաֆ Բ22(ա)-ն): Հետևաբար, հետադարձ ձեռքբերման դեպքում չհսկող բաժնեմասն արտացոլում է իրավական ձեռք բերվողի զուտ ակտիվների` մինչմիավորումային հաշվեկշռային արժեքներում չհսկող բաժնետերերի համամասնական բաժնեմասը, նույնիսկ եթե այլ ձեռքբերումների դեպքում չհսկող բաժնեմասերը չափվում են ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքներով:

 

Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ

 

Բ25. Ինչպես նշված է Բ22(դ) պարագրաֆում, հետադարձ ձեռքբերումից հետո համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում սեփական կապիտալի կառուցվածքն արտացոլում է իրավական ձեռք բերողի (հաշվապահական ձեռք բերվողի) սեփական կապիտալի կառուցվածքը, ներառյալ իրավական ձեռք բերողի կողմից բիզնեսի միավորումն իրականացնելու համար թողարկված սեփական կապիտալում բաժնեմասերը:

Բ26. Այն ժամանակաշրջանի ընթացքում, որում տեղի է ունեցել հետադարձ ձեռքբերումը, շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին քանակը (մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի հաշվարկի հայտարարը) հաշվարկելիս`

ա) այդ ժամանակաշրջանի սկզբից մինչև ձեռքբերման ամսաթիվը շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը պետք է հաշվարկվի իրավական ձեռք բերվողի (հաշվապահական ձեռք բերողի)` այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի կշռված միջին քանակի և միաձուլման պայմանագրով սահմանված փոխանակման գործակիցի արտադրյալի հիման վրա,

բ) ձեռքբերման ամսաթվից մինչև այդ ժամանակաշրջանի վերջը շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի թիվը պետք է լինի իրավական ձեռք բերողի (հաշվապահական ձեռք բերվողի)` այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի փաստացի թիվը:

Բ27. Ձեռքբերման ամսաթվից առաջ յուրաքանչյուր համեմատական ժամանակաշրջանի համար, որ ներկայացված է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում հետադարձ ձեռքբերումից հետո, մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը պետք է հաշվարկվի`

ա) այդ ժամանակաշրջաններից յուրաքանչյուրում իրավական ձեռք բերվողի` սովորական բաժնետոմսերի տիրապետողներին վերագրվող շահույթը կամ վնասը հարաբերելով

բ) իրավական ձեռք բերվողի` շրջանառության մեջ գտնվող սովորական բաժնետոմսերի սկզբնական կշռված միջին քանակի և ձեռքբերման պայմանագրով սահմանված փոխանակման գործակիցի արտադրյալին:

 

Առանձին ձեռք բերված ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների ճանաչումը (10-13 պարագրաֆների կիրառումը)

---

Բ28-Բ30. [Հանված է]

 

Ոչ նյութական ակտիվներ

 

Բ31. Ձեռք բերողը պետք է գուդվիլից զատ ճանաչի բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված որոշելի ոչ նյութական ակտիվները: Ոչ նյութական ակտիվը որոշելի է, եթե այն բավարարում է առանձնացվելիության կամ պայմանագրային-իրավական չափանիշը:

Բ32. Ոչ նյութական ակտիվը, որը բավարարում է պայմանագրային-իրավական չափանիշը, որոշելի է, նույնիսկ եթե ակտիվը ձեռք բերվողից կամ այլ իրավունքներից և պարտականություններից փոխանցելի կամ առանձնացվելի չէ: Օրինակ`

ա) [Հանված է]

բ) ձեռք բերվողը շահագործում է սեփական ատոմային էլեկտրակայանը: Այդ ատոմային էլեկտրակայանի շահագործման լիցենզիան ոչ նյութական ակտիվ է, որը բավարարում է գուդվիլից զատ ճանաչման պայմանագրային-իրավական չափանիշը, նույնիսկ եթե ձեռք բերողը չի կարող այն վաճառել կամ փոխանցել ձեռք բերված էլեկտրակայանից առանձին: Ձեռք բերողը կարող է շահագործման լիցենզիայի իրական արժեքը և էլեկտրակայանի իրական արժեքը ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման նպատակով ճանաչել որպես մեկ ակտիվ, եթե այդ ակտիվներն ունեն համա-նման օգտակար ծառայություններ,

գ) ձեռք բերվողին պատկանում է տեխնոլոգիայի արտոնագիր: Նա արտոնել է այլոց կողմից ներքին շուկայից դուրս այդ արտոնագրի բացառիկ օգտագործումը` փոխարենը ստանալով ապագա արտերկրյա հասույթի որոշված տոկոսը: Ե՛վ տեխնոլոգիայի արտոնագիրը, և՛ համապատասխան արտոնման պայմանագիրը բավարարում են գուդվիլից զատ ճանաչման պայմանագրային-իրավական չափանիշը, նույնիսկ եթե արտոնագրի և համապատասխան արտոնման պայմանագրի միմյանցից առանձին վաճառքը կամ փոխանակումը իրատեսական չէին:

Բ33. Առանձնացվելիության չափանիշը նշանակում է, որ ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվը կարող է ձեռք բերվողից առանձնացվել կամ բաժանվել և վաճառվել, փոխանցվել, արտոնվել, վարձակալվել կամ փոխանակվել առանձին կամ համապատասխան պայմանագրի, որոշելի ակտիվի կամ պարտավորության հետ միասին: Ոչ նյութական ակտիվը, որը ձեռք բերողը ի վիճակի կլիներ վաճառել, արտոնել, կամ այլ կերպ փոխանակել արժեքավոր մեկ այլ բանի հետ, բավարարում է առանձնացվելիության չափանիշը, նույնիսկ եթե ձեռք բերողը մտադիր չէ վաճառել, արտոնել, կամ այլ կերպ փոխանակել այն: Ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվը բավարարում է առանձնացվելիության չափանիշը, եթե կան այդ տեսակի ակտիվի կամ համանման տեսակի ակտիվի փոխանակման գործարքների փաստեր, նույնիսկ եթե այդ գործարքները հազվադեպ և անկախ են այդ գործարքներում ձեռք բերողի ներգրավվածությունից: Օրինակ` գնորդների և բաժանորդների ցուցակները հաճախ արտոնվում են և, հետևաբար, բավարարում են առանձնացվելիության չափանիշը: Նույնիսկ եթե ձեռք բերվողը հավատացած է, որ իր գնորդների ցուցակներն ունեն այլ գնորդների ցուցակներից տարբերիչ առանձնահատկություններ, այն հանգամանքը, որ գնորդների ցուցակները հաճախ են արտոնվում, ընդհանուր առմամբ նշանակում է, որ ձեռք բերված գնորդների ցուցակը բավարարում է առանձնացվելիության չափանիշը: Այնուամենայնիվ, բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված գնորդների ցուցակը չէր բավարարի առանձնացվելիության չափանիշը, եթե գաղտնիության կամ այլ համաձայնագրերի պայմաններն արգելեն կազմակերպությանը վաճառել, վարձակալության տալ կամ այլ կերպ փոխանակել իր գնորդների մասին տեղեկատվությունը:

Բ34. Այն ոչ նյութական ակտիվը, որը, առանձին վերցված, ձեռք բերվողից կամ միավորված կազմակերպությունից առանձնացվելի չէ, բավարարում է առանձնացվելիության չափանիշը, եթե այն առանձնացվելի է համապատասխան պայմանագրի, որոշելի ակտիվի կամ պարտավորության հետ միասին: Օրինակ`

ա) շուկայի մասնակիցները փոխանակման դիտարկելի գործարքներում փոխանակում են ավանդային պարտավորությունները և համապատասխան ավանդատուների հետ հարաբերությունների ոչ նյութական ակտիվները: Հետևաբար, ձեռք բերողը պետք է գուդվիլից զատ ճանաչի ավանդատուների հետ հարաբերությունների ոչ նյութական ակտիվը,

բ) ձեռք բերվողին պատկանում են գրանցված ապրանքային նշան և փաստաթղթավորված, սակայն չարտոնագրած տեխնիկական հմտություններ, որոնք օգտագործվում են գրանցված ապրանքային նշանով արտադրանք արտադրելու համար: Ապրանքային նշանի սեփականությունը փոխանցելու համար սեփականատիրոջից պահանջվում է փոխանցել նաև այն ամենը, որ անհրաժեշտ է նոր սեփականատիրոջը` նախկին սեփականատիրոջ արտադրածից չտարբերվող արտադրանք կամ ծառայություն արտադրելու համար: Քանի որ չարտոնագրած տեխնիկական հմտությունները պետք է առանձնացվեն ձեռք բերվողից կամ միավորված կազմակերպությունից և վաճառվեն, եթե վաճառվի համապատասխան ապրանքային նշանը, ապա այն բավարարում է առանձնացվելիության չափանիշը:

 

Հետգնված իրավունքներ

 

Բ35. Որպես բիզնեսի միավորման մաս` ձեռք բերողը կարող է հետգնել իր կողմից նախկինում ձեռք բերվողին շնորհված իրավունքը` օգտագործելու ձեռք բերողի մեկ կամ ավելի ճանաչված կամ չճանաչված ակտիվներ: Նման իրավունքների օրինակները ներառում են վստահագրի (ֆրանշիզի) պայմանագրով ձեռք բերողի ֆիրմային անվանումն օգտագործելու իրավունքը կամ տեխնոլոգիայի արտոնման պայմանագրով ձեռք բերողի տեխնոլոգիան օգտագործելու իրավունքը: Հետգնված իրավունքը որոշելի ոչ նյութական ակտիվ է, որը ձեռք բերողը ճանաչում է գուդվիլից զատ: 29-րդ պարագրաֆը սահմանում է հետգնված իրավունքի չափման ցուցումները, իսկ 55-րդ պարագրաֆը սահմանում է հետգնված իրավունքի հետագա հաշվառման ցուցումները:

Բ36. Եթե հետգնված իրավունք առաջացնող պայմանագրի պայմանները միևնույն կամ համանման ընթացիկ շուկայական գործարքների պայմանների համեմատ նպաստավոր են կամ ոչ նպաստավոր, ձեռք բերողը պետք է ճանաչի հետգնված իրավունքի մարումից օգուտ կամ կորուստ: Բ52 պարագրաֆ-ը սահմանում է մարումից օգուտի կամ կորստի չափման ուղեցույցը:

 

Հավաքագրած աշխատուժ և ոչ որոշելի այլ հոդվածներ

 

Բ37. Ձեռք բերողը որպես գուդվիլի մաս է դասում այն ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվի արժեքը, որը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ որոշելի չէ: Օրինակ` ձեռք բերողը կարող է արժեք վերագրել հավաքագրած աշխատուժի գոյությանը. դա առկա աշխատակիցների խումբն է, որը ձեռք բերողին թույլ է տալիս ձեռքբերման ամսաթվից հետո շարունակել ձեռք բերված բիզնեսը: Հավաքագրած աշխատուժը չի ներկայացնում հմուտ աշխատուժի մտավոր ներուժը` ձեռք բերվողի աշխատակիցների կողմից իրենց աշխատանքի մեջ ներդրվող (հաճախ մասնագիտացված) գիտելիքը և փորձը: Քանի որ հավաքագրած աշխատուժը որոշելի ակտիվ չէ` գուդվիլից զատ ճանաչելու համար, դրան վերագրված ցանկացած արժեք պետք է դասվի որպես գուդվիլի մաս:

Բ38. Ձեռք բերողը որպես գուդվիլի մաս է դասում նաև այն հոդվածներին վերագրված ցանկացած արժեք, որոնք ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ չեն որակվում որպես ակտիվ: Օրինակ` ձեռք բերողը կարող է արժեք վերագրել այն հնարավոր պայմանագրերին, որոնց շուրջ ձեռք բերվողը բանակցություններ է վարում նոր պոտենցիալ գնորդների հետ ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ: Քանի որ այդ հնարավոր պայմանագրերը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ակտիվներ չեն ներկայացնում, ձեռք բերողը դրանք չի ճանաչում գուդվիլից զատ: Ձեռք բերողը չպետք է հետագայում` ձեռքբերման ամսաթվից հետո տեղի ունեցած դեպքերի պատճառով վերադասակարգի այդ պայմանագրերի արժեքը գուդվիլից: Այնուամենայնիվ, ձեռք բերողը պետք է գնահատի ձեռքբերումից կարճ ժամանակ անց տեղի ունեցած դեպքերին առնչվող փաստերն ու հանգամանքները` որոշելու համար, թե ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցել է արդյոք առանձին ճանաչելի ոչ նյութական ակտիվ:

Բ39. Սկզբնական ճանաչումից հետո ձեռք բերողը հաշվառում է բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված ոչ նյութական ակտիվները` համաձայն «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի դրույթների: Այնուամենայնիվ, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 38-ի 3-րդ պարագրաֆում, ձեռք բերված որոշ ոչ նյութական ակտիվների հաշվառումը սկզբնական ճանաչումից հետո սահմանվում է այլ ՖՀՄՍ-ներով:

Բ40. Որոշելիության չափանիշները որոշում են, թե արդյոք գուդվիլից զատ ճանաչվում է ոչ նյութական ակտիվ: Այնուամենայնիվ, այդ չափանիշները ո՛չ սահմանում են ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքի չափման ցուցումները, ո՛չ էլ սահմանափակում են ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքի չափման համար օգտագործվող ենթադրությունները: Օրինակ` ձեռք բերողը իրական արժեքը չափելիս հաշվի է առնում այն ենթադրությունները, որոնք կօգտագործվեն շուկայի մասնակիցների կողմից ոչ նյութական ակտիվը գնորոշելիս, օրինակ` ապագա պայմանագրային նորացումների ակնկալիքները: Անհրաժեշտ չէ, որ նորացումներն իրենք բավարարեն որոշելիության չափանիշները: (Այնուամենայնիվ, տե՛ս 29-րդ պարագրաֆը, որն իրական արժեքով չափման սկզբունքից բացառություն է սահմանում բիզնեսի միավորմամբ ճանաչված հետգնված իրավունքների համար:) ՀՀՄՍ 38-ի 36-րդ և 37-րդ պարագրաֆները սահմանում են ցուցումներ` որոշելու համար, թե արդյոք ոչ նյութական ակտիվները պետք է այլ ոչ նյութական կամ նյութական ակտիվների հետ միավորվեն հաշվառման մեկ միավորի մեջ:

 

Որոշ որոշելի ակտիվների իրական արժեքի և ձեռք բերվողում չհսկող բաժնեմասի չափումը (18 և 19 պարագրաֆների կիրառումը)

---

Դրամական անորոշ հոսքեր ունեցող ակտիվներ (գնահատման պահուստներ)

 

Բ41. Ձեռք բերողը չպետք է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ առանձին գնահատման պահուստ ճանաչի բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված այն ակտիվների գծով, որոնք չափվում են ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքներով, որովհետև դրամական ապագա հոսքերի վերաբերյալ անորոշության հետևանքները ներառվում են իրական արժեքի չափման մեջ: Օրինակ` քանի որ սույն ՖՀՄՍ-ը պահանջում է, որ ձեռք բերողը ձեռք բերված դեբիտորական պարտքերը, ներառյալ վարկերը, չափի ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքներով բիզնեսի միավորումները հաշվառելիս, ձեռք բերողը չի ճանաչում առանձին գնահատման պահուստ դրամական այն պայմանագրային հոսքերի գծով, որոնք այդ ամսաթվի դրությամբ անհավաքագրելի են համարվում կամ կորուստների պահուստ ակնկալվող պարտքային կորուստների գծով:

 

Ակտիվներ` հանձնված գործառնական վարձակալության, որում ձեռք բերվողը վարձատուն է

 

Բ42. Գործառնական վարձակալության (որում ձեռք բերվողը վարձատուն է) հանձնված ակտիվի, օրինակ` շենքի կամ արտոնագրի` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքը չափելիս, ձեռք բերողը պետք է հաշվի առնի վարձակալության պայմանները: Ձեռք բերողը չի ճանաչում առանձին ակտիվ կամ պարտավորություն, եթե գործառնական վարձակալության պայմանները կա՛մ նպաստավոր են, կա՛մ ոչ նպաստավոր` համեմատած շուկայական պայմանների հետ:

 

Ակտիվներ, որոնք ձեռք բերողը մտադիր է չօգտագործել կամ օգտագործել շուկայի այլ մասնակիցներից տարբեր եղանակով

 

Բ43. Իր մրցակցային դիրքը պաշտպանելու կամ այլ պատճառներով ձեռք բերողը կարող է մտադիր չլինել ակտիվորեն օգտագործել ձեռք բերված ոչ ֆինանսական ակտիվը, կամ կարող է մտադիր չլինել օգտագործել այն առավելագույն և լավագույն կերպով: Օրինակ` այդպիսի իրավիճակ կարող է լինել հետազոտության և մշակման ոչ նյութական ակտիվի դեպքում, որը ձեռք բերողը մտադրվում է օգտագործել պաշտպանական նպատակով` կանխարգելելով դրա օգտագործումը ուրիշների կողմից: Այնուամենայնիվ, ձեռք բերողը պետք է չափի ոչ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը` ենթադրելով շուկայի մասնակիցների կողմից դրա առավելագույն և լավագույն օգտագործում` համաձայն համապատասխան գնահատման մեթոդի, ինչպես սկզբնական չափման, այնպես էլ հետագա արժեզրկման ստուգման նպատակով իրական արժեքից հանելով վաճառքի ծախսումները չափման ժամանակ:

 

Ձեռք բերվողում չհսկող բաժնեմաս

 

Բ44. Սույն ՖՀՄՍ-ը ձեռք բերողին թույլատրում է չափել ձեռք բերվողում չհսկող բաժնեմասը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով: Երբեմն ձեռք բերողը կարող է չափել ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ չհսկող բաժնեմասի իրական արժեքը` ակտիվ շուկայում բաժնային արժեթղթերի գնանշման հիման վրա (օրինակ` ձեռք բերողին չպատկանող բաժնետոմսերը): Այլ իրավիճակներում, այնուամենայնիվ, սեփական կապիտալի բաժնետոմսերի ակտիվ շուկայում գնանշում կարող է առկա չլինել: Այդ իրավիճակներում ձեռք բերողը չափում է չհսկող բաժնեմասի իրական արժեքը` օգտագործելով արժեքի որոշման այլ տեխնիկաներ:

Բ45. Ձեռք բերվողում ձեռք բերողի բաժնեմասի և չհսկող բաժնեմասի իրական արժեքները մեկ բաժնետոմսի կտրվածքով կարող են տարբեր լինել: Հավանական է, որ հիմնական տարբերությունը պայմանավորված է ձեռք բերվողում ձեռք բերողի բաժնեմասի մեկ բաժնետոմսին ընկնող իրական արժեքում հսկման դիմաց հավելագնի ներառմամբ, կամ, ընդհակառակը, չհսկող բաժնեմասի մեկ բաժնետոմսին ընկնող իրական արժեքում հսկման բացակայության համար զեղչի (որը նաև կոչվում է չհսկող բաժնեմասի զեղչ) ներառմամբ, եթե շուկայի մասնակիցները հաշվի կառնեին այդպիսի հավելագինը կամ զեղչը` չհսկող բաժնեմասի գինը սահմանելիս:

 

Գուդվիլի կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտի չափումը

---

Ձեռք բերվողում ձեռք բերողի բաժնեմասի` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքի չափումը արժեքի որոշման տեխնիկաների օգտագործմամբ (33-րդ պարագրաֆի կիրառումը)

 

Բ46. Առանց հատուցման փոխանցման բիզնեսի միավորման դեպքում գուդվիլը կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտը չափելու համար ձեռք բերողը պետք է ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ փոխանցված հատուցման իրական արժեքը փոխարինի ձեռք բերվողում իր բաժնեմասի` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով (տե՛ս պարագրաֆներ 32-34-ը):

Փոխադարձ կազմակերպությունների միավորումների համար ձեռքբերման մեթոդի կիրառման հատուկ նկատառումներ (33-րդ պարագրաֆի կիրառումը)

Բ47. Երբ երկու փոխադարձ կազմակերպություններ միավորվում են, ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում բաժնեմասերի կամ անդամների բաժնեմասերի իրական արժեքը (կամ ձեռք բերվողի իրական արժեքը) կարող է ավելի արժանահավատորեն չափելի լինել, քան ձեռք բերողի փոխանցած` անդամության բաժնեմասերի իրական արժեքը: Այդ իրավիճակում 33-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ ձեռք բերողը որոշի գուդվիլի գումարը` օգտագործելով ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում բաժնեմասերի իրական արժեքը, այլ ոչ թե որպես հատուցում փոխանցված` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերողի սեփական կապիտալում բաժնեմասերի իրական արժեքը: Բացի այդ, փոխադարձ կազմակերպությունների միավորման դեպքում ձեռք բերողը պետք է ձեռք բերվողի զուտ ակտիվները ճանաչի իր ‎ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում` որպես կապիտալի կամ սեփական կապիտալի ուղղակի ավելացում, ոչ թե որպես չբաշխված շահույթի ավելացում. դա համահունչ է այն եղանակին, որով ձեռքբերման մեթոդը կիրառում են կազմակերպությունների այլ տեսակներ:

Բ48. Չնայած փոխադարձ կազմակերպությունները շատ առումներով նման են այլ բիզնեսների` այնուհանդերձ, դրանք ունեն բնորոշ առանձնահատկություններ, որոնք հիմնականում պայմանավորված են այն բանով, որ նրանց անդամները և՛ գնորդներ են, և՛ սեփականատերեր: Փոխադարձ կազմակերպությունների անդամները, ընդհանուր առմամբ, իրենց անդամության դիմաց ակնկալում են օգուտներ ստանալ` հաճախ ապրանքների և ծառայությունների դիմաց գանձվող իջեցված վճարների կամ պատրոնաժի շահաբաժինների ձևով: Պատրոնաժի շահաբաժինների` անդամներից յուրաքանչյուրին բաշխվող բաժինը հաճախ հիմնվում է գործարքների այն ծավալի վրա, որ անդամն ունեցել է փոխադարձ կազմակերպության հետ տարվա ընթացքում:

Բ49. Փոխադարձ կազմակերպության իրական արժեքի չափումը պետք է ներառի շուկայի մասնակիցների կողմից անդամների ապագա օգուտների, ինչպես նաև փոխադարձ կազմակերպության վերաբերյալ ցանկացած այլ տեղին ենթադրություններ: Օրինակ` փոխադարձ կազմակերպության իրական արժեքը չափելու համար կարող է օգտագործվել ներկա արժեքի մեթոդը: Մոդելում որպես մուտքային տվյալ օգտագործվող դրամական հոսքերը պետք է հիմնվեն փոխադարձ կազ-մակերպության ակնկալվող դրամական հոսքերի վրա. դրանցում հավանաբար արտացոլված են անդամների օգուտների գծով այնպիսի նվազեցումներ, ինչպիսիք են ապրանքների և ծառայությունների դիմաց գանձվող իջեցված վճարները:

 

Որոշելը, թե ինչն է բիզնեսի միավորման գործարքի մաս կազմում (51 և 52 պարագրաֆների կիրառումը)

---

Բ50. Որոշելու համար, թե արդյոք գործարքը ձեռք բերվողի փոխանակման մաս է կազմում, թե այդ գործարքն առանձին է բիզնեսի միավորումից, ձեռք բերողը պետք է հաշվի առնի հետևյալ գործոնները, որոնք ո՛չ փոխբացառող են, ո՛չ էլ, առանձին վերցված, որոշիչ`

ա) գործարքի պատճառները. միավորման կողմերի (ձեռք բերող, ձեռք բերվող, դրանց սեփականատերեր, տնօրեններ և ղեկավարներ, և նրանց գործակալներ) կնքած կոնկրետ գործարքը կամ համաձայնության պատճառների ըմբռնումը կարող է պատկերացում տալ այն մասին, թե արդյոք այն մաս է կազմում փոխանցված հատուցման և ձեռք բերված ակտիվների կամ ստանձնած պարտավորությունների: Օրինակ` եթե գործարքը կազմակերպված է հիմնականում ի օգուտ ձեռք բերողի կամ միավորված կազմակերպության, այլ ոչ թե ձեռք բերվողի կամ մինչև միավորումը դրա նախկին սեփականատերերի, ապա ավելի քիչ է հավանական, որ գործարքի դիմաց վճարված գնի այդ մասը (և դրա հետ կապված ցանկացած ակտիվ կամ պարտավորություն) ձեռք բերվողի փոխանակման մաս է կազմում: Հետևապես, ձեռք բերողն այդ մասը կհաշվառի բիզնեսի միավորումից առանձին,

բ) գործարքը նախաձեռնողը. գործարքը նախաձեռնողին պարզելը նույնպես կարող է պատկերացում տալ այն մասին, թե արդյոք այն ձեռք բերվողի փոխանակման մաս է կազմում: Օրինակ` գործարքը կամ այլ դեպք, որը նախաձեռնել է ձեռք բերողը, կարող է կնքված լինել ձեռք բերողին կամ միավորված կազմակերպությանն ապագա տնտեսական օգուտներով ապահովելու նպատակով, որի արդյունքում ձեռք բերվողը կամ մինչև միավորումը դրա նախկին սեփականատերերը օգուտ չեն ստանում կամ ստանում են շատ քիչ չափով: Մյուս կողմից` ավելի քիչ հավանական է, որ ձեռք բերվողի կամ դրա նախկին սեփականատերերի նախաձեռնած գործարքը կամ համաձայնությունը ձեռք բերողի կամ միավորված կազմակերպության օգտին է, և ավելի հավանական է, որ այն բիզնեսի միավորման գործարքի մաս է կազմում,

գ) գործարքի կատարման ժամկետը. գործարքի կատարման ժամկետը նույնպես կարող է պատկերացում տալ այն մասին, թե արդյոք այն ձեռք բերվողի փոխանակման մաս է կազմում: Օրինակ` ձեռք բերողի և ձեռք բերվողի միջև գործարքը, որը տեղի է ունեցել բիզնեսի միավորման պայմանների շուրջ բանակցելու ընթացքում, կարող է կնքված լինել բիզնեսի միավորման սպասումներով` ձեռք բերողին կամ միավորված կազմակերպությանն ապագա տնտեսական օգուտներով ապահովելու համար: Այդ դեպքում հավանական է, որ ձեռք բերվողը կամ մինչև բիզնեսի միավորումը դրա նախկին սեփականատերերը գործարքից օգուտներ չեն ստացել կամ գրեթե չեն ստացել, բացառությամբ այն օգուտների, որ նրանք ստացել են` որպես միավորված կազմակերպության մաս:

 

Ձեռք բերողի և ձեռք բերվողի միջև նախկինում գոյություն ունեցած հարաբերությունների փաստացի մարումը բիզնեսի միավորմամբ (52 (ա) պարագրաֆի կիրառումը)

 

Բ51. Ձեռք բերողի և ձեռք բերվողի միջև հնարավոր են հարաբերություններ, որոնք գոյություն են ունեցել մինչև նրանց կողմից բիզնեսի միավորման հարցը քննարկելը. դրանք այստեղ անվանվում են «նախկինում գոյություն ունեցած հարաբերություններ»: Ձեռք բերողի և ձեռք բերվողի միջև նախկինում գոյություն ունեցած հարաբերությունները կարող են լինել պայմանագրային (օրինակ` վաճառող և գնորդ, կամ լիցենզավորող և լիցենզավորվող) կամ ոչ պայմանագրային (օրինակ` հայցվոր և պատասխանող):

Բ52. Եթե բիզնեսի միավորումը փաստորեն մարում է նախկինում գոյություն ունեցած հարաբերությունները, ձեռք բերողը ճանաչում է օգուտ կամ կորուստ` այն չափելով հետևյալ կերպ`

ա) նախկինում գոյություն ունեցած ոչ պայմանագրային հարաբերությունների (ինչպես, օրինակ` դատական վարույթի) դեպքում իրական արժեքով,

բ) նախկինում գոյություն ունեցած պայմանագրային հարաբերությունների դեպքում (i)-ից և (ii)-ից նվազագույնով.

    (i) գումար, որի չափով պայմանագիրը ձեռք բերողի տեսանկյունից նպաստավոր է կամ ոչ նպաստավոր` միևնույն կամ համանման ընթացիկ շուկայական գործարքների պայմանների հետ համեմատած: (Ոչ նպաստավոր պայմանագիրն այն պայմանագիրն է, որը ընթացիկ շուկայական պայմանների համեմատ ոչ նպաստավոր է: Անպայման չէ, որ դա լինի անբարենպաստ պայմանագիր, որի դեպքում պայմանագրով նախատեսված պարտականությունները կատարելու անխուսափելի ծախսումները գերազանցում են դրանից ակնկալվող ստացվելիք տնտեսական օգուտները),

   (ii) պայմանագրով սահմանված ցանկացած կարգավորող պահուստների գումար, որ կտրամադրվի պայմանագրի այն կողմին, որի համար պայմանագիրը ոչ նպաստավոր է:

Եթե (ii)-ը փոքր է (i)-ից, տարբերությունը ներառվում է որպես բիզնեսի միավորման հաշվառման մաս:

Ճանաչված օգուտի կամ կորստի գումարը կարող է մասամբ կախված լինել այն բանից, թե ձեռք բերողը նախկինում ճանաչել է համապատասխան ակտիվ կամ պարտավորություն, և, հետևաբար, ներկայացված օգուտը կամ կորուստը կարող է տարբերվել վերը նշված պահանջների կիրառմամբ հաշվարկված գումարից:

Բ53. Նախկինում գոյություն ունեցած հարաբերություն կարող է հանդիսանալ պայմանագիրը, որը ձեռք բերողը ճանաչում է որպես հետգնված իրավունք: Եթե պայմանագիրը պարունակում է պայմաններ, որոնք միևնույն կամ համանման ընթացիկ շուկայական գործարքների գների հետ համեմատած նպաստավոր են կամ ոչ նպաստավոր, ապա ձեռք բերողը բիզնեսի միավորումից առանձին ճանաչում է պայմանագրի փաստացի մարումից օգուտ կամ կորուստ` այն չափելով Բ52 պարագրաֆի համաձայն:

 

Աշխատակիցներին կամ վաճառող բաժնետերերին պայմանական վճարումներ կատարելու համաձայնություններ (52 (բ) պարագրաֆի կիրառումը)

 

Բ54. Աշխատակիցներին կամ վաճառող բաժնետերերին պայմանական վճարումներ կատարելու համաձայնությունները բիզնեսի միավորման պայմանական հատուցում են, թե առանձին գործարք, կախված է համաձայնության բնույթից: Պատճառների ըմբռնումը, թե ինչու է ձեռքբերման պայմանագիրը ներառում պայմանական վճարումներ կատարելու դրույթ, ով է նախաձեռնել համաձայնությունը և երբ են կողմերը կնքել համաձայնությունը, կարող է օգտակար լինել համաձայնության բնույթը գնահատելիս:

Բ55. Երբ պարզ չէ` արդյոք աշխատակիցներին կամ վաճառող բաժնետերերին կատարվող պայմանական վճարումների համաձայնությունը ձեռք բերվողի փոխանակման մաս է, թե բիզնեսի միավորումից առանձին գործարք, ապա ձեռք բերողը պետք է հաշվի առնի հետևյալ կողմնորոշիչները`

ա) Շարունակվող աշխատանք. հանգուցային աշխատակիցներ դարձող վաճառող բաժնետերերի շարունակվող աշխատանքի պայմանները կարող են մատնանշել պայմանական հատուցման համաձայնության էությունը: Շարունակվող աշխատանքի համապատասխան պայմանները կարող են ներառված լինել աշխատանքային պայմանագրում, ձեռքբերման պայմանագրում կամ ինչ-որ այլ փաստաթղթում: Պայմանական հատուցման այնպիսի համաձայնությունը, որի դեպքում աշխատանքի դադարեցումը ինքնաբերաբար հանգեցնում է վճարումների կասեցման, հանդիսանում է միավորումից հետո մատուցված ծառայությունների դիմաց վարձատրություն: Այն համաձայնությունները, որոնց դեպքում աշխատանքի դադարեցումը չի ազդում պայմանական վճարումների վրա, կարող են մատնանշել, որ պայմանական վճարումները հանդիսանում են լրացուցիչ հատուցում, այլ ոչ թե վարձատրություն,

բ) Շարունակվող աշխատանքի տևողություն. Եթե պահանջվող աշխատանքի ժամանակահատվածը համընկնում է պայմանական վճարման ժամանակահատվածին կամ դրանից ավելի երկար է, ապա այդ փաստը կարող է մատնանշել, որ պայմանական վճարումները, ըստ էության, հանդիսանում են վարձատրություն,

գ) Վարձատրության մակարդակ. այն իրավիճակները, երբ աշխատակցին տրվող պայմանական վճարներից տարբեր վարձատրությունը խելամիտ չափերի է` համեմատած միավորված կազմակերպության այլ հանգուցային աշխատակիցներին վճարումների հետ, կարող է մատնանշել, որ պայմանական վճարումները հանդիսանում են լրացուցիչ հատուցում, այլ ոչ թե վարձատրություն,

դ) Աշխատակիցներին հավելյալ վճարումներ. եթե այն վաճառող բաժնետերերը, որոնք չեն դառնում աշխատակիցներ, մեկ բաժնետոմսի կտրվածքով ստանում են ավելի քիչ պայմանական վճարումներ, քան այն վաճառող բաժնետերերը, որոնք դառնում են միավորվող կազմակերպության աշխատակիցներ, ապա այդ փաստը կարող է մատնանշել, որ աշխատակիցներ դարձող վաճառող բաժնետերերի պայմանական վճարումների հավելյալ գումարը հանդիսանում է վարձատրություն,

ե) Պատկանող բաժնետոմսերի քանակ. որպես հանգուցային աշխատակիցներ մնացող` վաճառող բաժնետերերին պատկանող բաժնետոմսերի հարաբերական քանակները կարող են մատնանշել պայմանական հատուցման պայմանագրի էությունը: Օրինակ` եթե այն վաճառող բաժնետերերը, ում պատկանել են ձեռք բերվողի ըստ էության բոլոր բաժնետոմսերը, շարունակում են մնալ հանգուցային աշխատակիցներ, ապա այդ փաստը կարող է մատնանշել, որ համաձայնությունն իր բնույթով շահույթի բաշխումների համաձայնություն է, որը նախատեսված է միավորումից հետո մատուցվող ծառայությունների դիմաց վարձատրություն տալու համար: Մեկ այլ դեպքում, եթե այն վաճառող բաժնետերերին, ովքեր շարունակում են մնալ հանգուցային աշխատակիցներ, պատկանել են միայն ձեռք բերվողի սակա-վաթիվ բաժնետոմսեր, և բոլոր վաճառող բաժնետերերը մեկ բաժնետոմսի կտրվածքով ստանում են պայմանական հատուցման միևնույն գումարը, ապա այդ փաստը կարող է մատնանշել, որ պայմանական վճարումները հանդիսանում են լրացուցիչ հատուցում: Պետք է հաշվի առնվեն նաև մինչև միավորումը եղած բաժնեմասերը, որոնք պատկանել են այն վաճառող բաժնետերերի կապակցված կողմերին, օրինակ` ընտանիքի անդամներին, ովքեր բաժնետոմսերը վաճառելուց հետո շարունակում են մնալ հանգուցային աշխատակիցներ,

զ) Գնահատման հետ փոխկապակցվածություն. եթե ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ փոխանցված սկզբնական հատուցումը հիմնվում է ձեռք բերվողի գնահատված արժեքների միջակայքից նվազագույնի վրա, և պայմանական հատուցման բանաձևն առնչվում է գնահատման այդ մոտեցման հետ, ապա այդ փաստը կարող է նշանակել, որ պայմանական վճարումները հանդիսա-նում են լրացուցիչ հատուցում: Մեկ այլ դեպքում, եթե պայմանական հատուցման բանաձևը համահունչ է շահույթի բաշխումների նախկին համաձայնությունների հետ, ապա այդ փաստը կարող է նշանակել, որ համաձայնության բուն էությունը վարձատրելն է,

է) Հատուցման որոշման բանաձև. պայմանական վճարումը որոշելու համար օգտագործված բանաձևը կարող է օգտակար լինել համաձայնության էությունը գնահատելիս: Օրինակ` եթե պայմանական վճարումը որոշված է շահույթին բազմապատիկ հիմունքով, դա կարող է նշանակել, որ պարտականությունը հանդիսանում է բիզնեսի միավորման պայմանական հատուցում, և որ բանաձևը նախատեսված է ձեռք բերվողի իրական արժեքը որոշելու կամ ստուգելու համար: Ի տարբերություն դրա` այնպիսի պայմանական վճարումը, որը որոշվում է որպես շահույթի որոշակի տոկոս, կարող է նշանակել, որ աշխատակիցների նկատմամբ պարտականությունը հանդիսանում է մատուցված ծառայությունների դիմաց աշխատակիցներին վարձատրելու` շահույթի բաշխումների համաձայնություն,

ը) Այլ պայմանագրեր և հարցեր. վաճառող բաժնետերերի հետ այլ համաձայնությունների պայմանները (օրինակ` ոչ մրցակցային համաձայնագրերը, պարտադիր կատարման ենթակա պայմանագրերը, խորհրդատվության պայմանագրերը և գույքի վարձակալության պայմանագրերը) և պայմանական վճարումների` շահութահարկով հարկման մոտեցումները կարող են մատնանշել, որ պայմանական վճարումները վերագրվում են ձեռք բերվողի դիմաց հատուցումից տարբեր մեկ այլ երևույթի: Օրինակ` ձեռքբերման հետ կապված, ձեռք բերողը կարող էր վաճառող նշանակալի բաժնետիրոջ հետ գույքի վարձակալության համաձայնության գալ: Եթե այդ վարձակալական պայմանագրով սահմանված վարձավճարները զգալիորեն ավելի ցածր են շուկայականից, ապա պայմանական վճարումներ կատարելու առանձին համաձայնությամբ պահանջվող` վարձատուին (վաճառող բաժնետիրոջը) կատարվող պայմանական վճարումները, ըստ էության, կարող են մասամբ կամ ամբողջությամբ հանդիսանալ վարձակալված գույքի օգտագործման դիմաց վճարումներ. ձեռք բերողը պետք է դրանք ճանաչի առանձին իր հետմիավորումային ‎ֆինանսական հաշվետվություններում: Ի տարբերություն դրա, եթե վարձակալական պայմանագիրը սահմանում է այնպիսի վարձավճարներ, որոնք համահունչ են վարձակալված գույքի գծով շուկայական պայմանների հետ, ապա վաճառող բաժնետիրոջը կատարվող պայմանական վճարումների համաձայնությունը կարող է հանդիսանալ բիզնեսի միավորման համար պայմանական հատուցում:

 

Ձեռք բերվողի աշխատակիցների պարգևատրումների հետ փոխանակված ձեռք բերողի բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների պարգևատրումներ (52 (բ) պարագրաֆի կիրառումը)

 

Բ56. Ձեռք բերողը կարող է փոխանակել իր բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների պարգևատրումները¹ (փոխարինող պարգևատրումները) ձեռք բերվողի աշխատակիցներին պատկանող պարգևատրումների հետ: Բիզնեսի միավորման հետ կապված բաժնետոմսերի օպցիոնների կամ բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների այլ պարգևատրումների փոխանակումները հաշվառվում են որպես բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների պարգևատրումների փոփոխություններ` համաձայն «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ի: Եթե ձեռք բերողը փոխարինում է ձեռք բերվողի պարգևատրումները, ապա ձեռք բերողի փոխարինող պարգևատրումների` շուկայի վրա հիմնված գնահատականն ամբողջությամբ կամ մասամբ պետք է ներառվի բիզնեսի միավորման գործարքում փոխանցված հատուցման չափման մեջ: Բ57-Բ62 պարագրաֆները տրամադրում են ուղեցույց, թե ինչպես բաշխել շուկայի վրա հիմնված չափումը: Այնուամենայնիվ, այն իրավիճակները, որոնցում ձեռք բերվողի պարգևատրումներն ուժը կորցնում են բիզնեսի միավորման արդյունքում, և եթե ձեռք բերողը` պարտավորված չլինելով հանդերձ, փոխարինի այդ պարգևատրումները, ապա փոխարինող պարգևատրումների` շուկայի վրա հիմնված չափումը հետմիավորումային ֆինանսական հաշվետվություններում ամբողջությամբ պետք է ճանաչվի, ՖՀՄՍ 2-ի համաձայն, որպես վարձատրության գծով ծախսում: Այլ կերպ ասած` այդ պարգևատրումների` շուկայի վրա հիմնված ոչ մի չափում չպետք է ներառվի բիզնեսի միավորման գործարքում փոխանցված հատուցման չափման մեջ: Ձեռք բերողը պարտավոր է փոխարինել ձեռք բերվողի պարգևատրումները, եթե ձեռք բերվողը կամ նրա աշխատակիցները փոխանակումը պարտադրելու հնարավորություն ունեն: Օրինակ` այս պահանջի կիրառման նպատակով, ձեռք բերողը պարտավոր է փոխարինել ձեռք բերվողի պարգևատրումները, եթե փոխարինումը պահանջվում է`

ա) ձեռքբերման պայմանագրի պայմաններով,

բ) ձեռք բերվողի պարգևատրումների պայմաններով, կամ

գ) կիրառվող օրենքներով կամ կարգավորող ակտերով:

______________________________________

¹ Բ56-Բ62 պարագրաֆներում «բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների պարգևատրումներ» տերմինը նկատի ունի. իրավունք առաջացնող կամ չառաջացնող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքները

 

Բ57. Որոշելու համար փոխարինող պարգևատրման այն մասը, որը ձեռք բերվողի դիմաց փոխանցված հատուցման մաս է կազմում, և այն մասը, որը հանդիսանում է միավորումից հետո ծառայության դիմաց վարձատրություն, ձեռք բերողը պետք է ՖՀՄՍ 2-ի համաձայն չափի և՛ ձեռք բերողի կողմից շնորհված փոխարինող պարգևատրումները, և՛ ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերվողի թողարկած պարգևատրումները: Փոխարինող պարգևատրման` շուկայի վրա հիմնված գնահատականի այն մասը, որը ձեռք բերվողի դիմաց փոխանցված հատուցման մաս է կազմում, հավասար է ձեռք բերվողի պարգևատրման` մինչև միավորումը մատուցված ծառայությանը վերագրվող մասին:

Բ58. Փոխարինող պարգևատրման` մինչև միավորումը մատուցված ծառայությանը վերագրվող մասը հավասար է ձեռք բերվողի պարգևատրման` շուկայի վրա հիմնված գնահատականին` բազմապատկած վաստակման ժամկետի լրացած մասի և ամբողջ վաստակման ժամկետից կամ ձեռք բերվողի պարգևատրման սկզբնական վաստակման ժամկետից առավելագույնի հարաբերությանը: Վաստակման ժամկետն այն ժամանակաշրջանն է, որի ընթացքում բավարարվում են վաստակման բոլոր սահմանված պայմանները: Վաստակման պայմանները սահմանված են ՖՀՄՍ 2-ում:

Բ59. Դեռևս չվաստակված փոխարինող պարգևատրումների այն մասը, որը վերագրվում է միավորումից հետո ծառայությանը և, հետևաբար, միավորմանը հաջորդող ‎ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչվում է որպես աշխատակից-ների վարձատրության ծախսում, հավասար է փոխարինող պարգևատրումների` շուկայի վրա հիմնված գնահատականի ամբողջությունից հանած մինչև միավորումը ծառայությանը վերագրվող գումարը: Հետևաբար, ձեռք բերողը փոխարինող պարգևատրման` շուկայի վրա հիմնված գնահատականի ցանկացած գերազանցում ձեռք բերվողի պարգևատրման` շուկայի վրա հիմնված գնահատականի նկատմամբ վերագրում է միավորումից հետո ծառայությանը, և միավորմանը հաջորդող ‎ֆինանսական հաշվետվություններում այդ գերազանցումը ճանաչում է որպես աշխատակիցների վարձատրության ծախսում: Ձեռք բերողը պետք է փոխարինող պարգևատրման մի մասը վերագրի միավորումից հետո ծառայությանը, եթե փոխարինող պարգևատրումը պահանջում է միավորումից հետո ծառայություն` անկախ այն բանից, թե արդյոք աշխատակիցները մինչև ձեռքբերման ամսաթիվը մատուցել էին պահանջվող ամբողջ ծառայությունը, որը անհրաժեշտ էր ձեռք բերվողի պարգևատրումները վաստակելու համար:

Բ60. Դեռևս չվաստակված փոխարինող պարգևատրումների` մինչև միավորումը և միավորումից հետո ծառայությանը վերագրվող մասերը պետք է արտացոլեն փոխարինող պարգևատրումների այն քանակի լավագույն գնահատումը, որն, ըստ ակնկալության, կվաստակվի: Օրինակ` եթե փոխարինող պարգևատրումների` մինչև միավորումը ծառայությանը վերագրվող մասի` շուկայի վրա հիմնված գնահատումը 100 ԱՄ (արժութային միավոր) է, և ձեռք բերողն ակնկալում է, որ պարգևատրման միայն 95 տոկոսը կվաստակվի, ապա բիզնեսի միավորման գործարքում փոխանցված հատուցման մեջ ներառվող գումարը կհամարվի 95 ԱՄ: Վաստակվող փոխարինող պարգևատրումների գնահատված քանակում փոփոխություններն արտացոլվում են այն ժամանակաշրջանի աշխատակիցների վարձատրության գծով ծախսումներում, երբ տեղի են ունենում փոփոխությունները կամ իրավունքից զրկումները. դրանք չեն հանդիսանում բիզնեսի միավորման գործարքում փոխանցված հատուցման ճշգրտումներ: Նմանապես, ձեռքբերման ամսաթվից հետո տեղի ունեցող այլ դեպքերի (օրինակ` գործունեության արդյունքներով պայմանավորված պարգևատրումների փոփոխությունների կամ վերջնական արդյունքի) հետևանքները հաշվառվում են ՖՀՄՍ 2-ի համաձայն դրանց տեղի ունենալու ժամանակաշրջանի վարձատրության գծով ծախսումները որոշելիս:

Բ61. Այս նույն պահանջներն են կիրառվում փոխարինող պարգևատրման այն մասերը որոշելիս, որոնք վերագրվում են մինչև միավորումը ծառայությանը և միավորումից հետո մատուցված ծառայությանը` անկախ այն բանից, թե արդյոք փոխարինող պարգևատրումը դասակարգվել է որպես պարտավորություն, թե որպես սեփական կապիտալի գործիք` ՖՀՄՍ 2-ի պահանջներին համապատասխան: Որպես պար-տավորություններ դասակարգված պարգևատրումների` շուկայի վրա հիմնված գնահատականի` ձեռքբերման ամսաթվից հետո բոլոր փոփոխությունները և շահութահարկի գծով համապատասխան հարկային հետևանքները ճանաչվում են ձեռք բերողի հետմիավորումային ‎ֆինանսական հաշվետվություններում այդ փոփոխությունները տեղի ունենալու ժամանակաշրջանում (ժամանակաշրջաններում):

Բ62. Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների փոխարինող պարգևատրումների` շահութահարկի գծով հարկային հետևանքները պետք է ճանաչվեն` «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի դրույթներին համապատասխան:

 

Ձեռք բերվողի բաժնային գործիքներով մարվող` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքներ

 

Բ62Ա. Ձեռք բերվողը կարող է ունենալ շրջանառության մեջ գտնվող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքներ, որոնք ձեռք բերողը չի փոխանակում իր բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքներով: Իրավունք առաջացնելու դեպքում, ձեռք բերվողի այդ բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքները կազմում են ձեռք բերվողում չհսկող բաժնեմասի մաս և չափվում են իրենց շուկայի վրա հիմնված գնահատումականով: Իրավունք չառաջացնելու դեպքում, դրանք չափվում են իրենց շուկայի վրա հիմնված գնահատականով, այնպես ինչպես կլիներ, եթե ձեռք բերման ամսաթիվը լիներ շնորհման ամսաթիվը` համաձայն 19 և 30 պարագրաֆների:

Բ62Բ. Իրավունք չառաջացնող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքների շուկայի վրա հիմնված գնահատականը բաշխվում է չհսկող բաժնեմասին հիմնվելով իրավունքի առաջացման լրացված ժամանակահատվածի և իրավունքի առաջացման ընդհանուր կամ բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքի սկզբնական իրավունք առաջացնող ժամանակահատվածներից առավելագույնի նկատմամբ հարաբերության հիման վրա: Մնացորդը բաշխվում է հետմիավորումային ծառայությանը:

 

Այլ ՖՀՄՍ-ներ, որոնք սահմանում են հետագա չափման և հաշվառման ցուցումները (54-րդ պարագրաֆի կիրառումը)

---

Բ63. Ստորև սահմանված են բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված ակտիվների, ստանձնած կամ առաջացած պարտավորությունների հետագա չափման և հաշվառման ցուցումներ սահմանող այլ ՖՀՄՍ-ների օրինակներ`

ա) ՀՀՄՍ 38-ը սահմանում է բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված որոշելի ոչ նյու-թական ակտիվների հաշվառումը: Ձեռք բերողը չափում է գուդվիլը ձեռքբերման ամսաթվին ճանաչված գումարով` հանած ցանկացած կուտակված արժեզրկումից կորուստ: «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ը սահմանում է արժեզրկումից կորուստների հաշվառումը,

բ) [Հանված է]

գ) ՀՀՄՍ 12-ը սահմանում է բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված հետաձգված հարկային ակտիվների (ներառյալ չճանաչված հետաձգված հարկային ակտիվների) և պարտավորությունների հետագա հաշվառումը,

դ) ՖՀՄՍ 2-ը սահմանում է ձեռք բերողի թողարկած` բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների փոխարինող պարգևատրումների այն մասի հետագա չափման և հաշվառման ցուցումները, որը վերագրվում է աշխատակցի ապագա ծառայություններին,

ե) ՖՀՄՍ 10-ը սահմանում է հսկողությունը ստանալուց հետո դուստր կազմա-կերպությունում մայր կազմակերպության բաժնեմասի փոփոխությունների հաշվառման ցուցումները:

 

Բացահայտումներ (59 և 61 պարագրաֆների կիրառումը)

---

Բ64. 59-րդ պարագրաֆում նշված նպատակին հասնելու համար ձեռք բերողը պետք է հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցած յուրաքանչյուր բիզնեսի միավորման գծով բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) ձեռք բերվողի անվանումը և նկարագրությունը,

բ) ձեռքբերման ամսաթիվը,

գ) սեփական կապիտալում ձեռք բերված քվեարկող բաժնետոմսերի տոկոսը,

դ) բիզնեսի միավորման հիմնական պատճառները և նկարագրությունը, թե ինչպես է ձեռք բերողը ստացել ձեռք բերվողի նկատմամբ հսկողություն,

ե) ճանաչված գուդվիլն առաջացնող գործոնների որակական նկարագրությունը, օրինակ` ձեռք բերողի և ձեռք բերվողի գործառնությունների միավորումից ակնկալվող սիներգիզմը, առանձին ճանաչման համար չբավարարող ոչ նյութական ակտիվները կամ այլ գործոններ,

զ) փոխանցված ամբողջ հատուցման իրական արժեքը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ և հատուցման յուրաքանչյուր հիմնական դասի իրական արժեքը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ, ինչպիսիք են`

    (i) դրամական միջոցները,

    (ii) այլ նյութական կամ ոչ նյութական ակտիվներ, ներառյալ ձեռք բերողի բիզնեսը կամ դուստր կազմակերպությունը,

    (iii) ստանձնած պարտավորությունները, օրինակ` պայմանական հատուցման պարտավորությունը,

    (iv) ձեռք բերողի սեփական կապիտալի գործիքները, ներառյալ` թողարկված կամ թողարկվելիք գործիքների կամ բաժնեմասերի քանակները և այդ գործիքների կամ բաժնեմասերի իրական արժեքի չափման մեթոդները:

է) պայմանական հատուցման համաձայնությունների և փոխհատուցման գծով ակտիվների մասով`

    (i) ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված գումարը,

    (ii) համաձայնության նկարագրությունը և այն հիմունքը, որով որոշվել է վճարման գումարը,

   (iii) արդյունքների միջակայքի գնահատումը (չզեղչված) կամ, եթե հնարավոր չէ գնահատել միջակայքը, միջակայքի գնահատման անհնարինության փաստը և պատճառները: Եթե վճարման առավելագույն գումարն անսահմանափակ է, ձեռք բերողը պետք է բացահայտի այդ փաստը,

ը) ձեռք բերված դեբիտորական պարտքերի գծով`

    (i) դեբիտորական պարտքերի իրական արժեքը,

    (ii) ստացման ենթակա համախառն պայմանագրային գումարները,

    (iii) ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ այն պայմանագրային դրամական հոսքերի լավագույն գնահատականը, որոնց հավաքագրումը չի ակնկալվում:

Բացահայտումները պետք է կատարվեն ըստ դեբիտորական պարտքերի հիմնական դասերի, ինչպիսիք են վարկերը, ուղղակի ֆինանսական վարձակալությունը և դեբիտորական պարտքերի այլ դասեր:

թ) ձեռք բերված ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների յուրաքանչյուր հիմնական դասերի գծով ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված գումարները,

ժ) 23-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչված յուրաքանչյուր պայմանական պարտավորության գծով «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի 85-րդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը: Եթե պայմանական պարտավորությունը չի ճանաչվում, քանի որ դրա իրական արժեքը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել, ձեռք բերողը պետք է բացահայտի`

    (i) ՀՀՄՍ 37-ի 86-րդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը,

    (ii) պատճառները, թե ինչու պարտավորությունը հնարավոր չէ արժանահավատորեն չափել,

ժա) գուդվիլի այն ընդհանուր գումարը, որն, ըստ ակնկալության, հարկման նպատակով կնվազեցվի,

ժբ) 51-րդ պարագրաֆի համաձայն` բիզնեսի միավորմամբ ակտիվների ձեռքբերու-մից և պարտավորությունների ստանձնումից առանձին ճանաչված գործարքների գծով`

     (i) յուրաքանչյուր գործարքի նկարագրությունը,

     (ii) ձեռք բերողի կողմից յուրաքանչյուր գործարքի հաշվառման եղանակը,

    (iii) յուրաքանչյուր գործարքի գծով ճանաչված գումարները և ֆինանսական հաշվետվությունների այն տողային հոդվածները, որոնցում ճանաչվել է գումարներից յուրաքանչյուրը,

   (iv) եթե գործարքը հանդիսանում է նախկինում գոյություն ունեցած հարաբերությունների փաստացի մարում, ապա մարման գումարը որոշելու համար օգտագործված մեթոդը:

ժգ) (ժբ) կետով պահանջվող առանձին ճանաչված գործարքների բացահայտումը պետք է ներառի ձեռքբերման հետ կապված ծախսումների գումարը և, առանձին, որպես ծախս ճանաչված ծախսումների գումարն ու համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության այն տողային հոդվածը կամ հոդվածները, որոնցում ճանաչվել են այդ ծախսերը: Պետք է բացահայտվեն նաև որպես ծախս չճանաչված ցանկացած թողարկման ծախսումներ, և թե ինչպես են դրանք ճանաչվել,

ժդ) զեղչով ձեռքբերման դեպքում (տե՛ս պարագրաֆներ 34-36-ը)`

     (i) 34-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչված որևէ օգուտի գումարը և համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության այն տողային հոդվածը, որում ճանաչվել է օգուտը,

     (ii) պատճառների նկարագրությունը, թե ինչու է գործարքը հանգեցրել օգուտի:

ժե) յուրաքանչյուր բիզնեսի միավորման գծով, որում ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ձեռք բերողին պատկանում է ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում 100 տոկոսից պակաս բաժնեմաս`

(i) ձեռք բերվողում չհսկող բաժնեմասի` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված գումարը և այդ գումարի չափման հիմունքը,

(ii) ձեռք բերվողում իրական արժեքով չափված յուրաքանչյուր չհսկող բաժնեմասի գծով` այդ արժեքի չափման համար օգտագործված գնահատման տեխնիկա(ներ)ը և մոդելի հիմնական մուտքային տվյալները,

ժզ) բիզնեսի փուլային ձեռքբերման դեպքում`

    (i) ձեռքբերման ամսաթվից անմիջապես առաջ ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում ձեռք բերողին պատկանող բաժնեմասի իրական արժեքը ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ,

    (ii) ձեռքբերման ամսաթվից առաջ ձեռք բերվողի սեփական կապիտալում ձեռք բերողին պատկանող բաժնեմասի` իրական արժեքով վերաչափման արդյունքում ճանաչված ցանկացած օգուտի կամ կորստի գումարը (տե՛ս պարագրաֆ 42-ը) և համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության այն տողային հոդվածը, որում ճանաչվել է այդ օգուտը կամ կորուստը,

ժէ) հետևյալ տեղեկատվությունը`

    (i) ձեռքբերման ամսաթվից սկսած ձեռք բերվողի հասույթի և շահույթի կամ վնասի գումարները, որոնք ներառված են հաշվետու ժամանակաշրջանի համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում,

    (ii) ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում միավորված կազմակերպության հասույթը և շահույթը կամ վնասն այնպես, կարծես տարվա ընթացքում տեղի ունեցած բոլոր բիզնեսի միավորումների համար ձեռքբերման ամսաթիվը եղել է տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը:

Եթե այս պարագրաֆում պահանջվող որևէ տեղեկատվության բացահայտումն անիրագործելի է, ձեռք բերողը պետք է բացահայտի այդ փաստը և բացատրի, թե ինչու է բացահայտումն անիրագործելի: Սույն ՖՀՄՍ-ն «անիրագործելի» տերմինն օգտագործում է «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականութ-յուն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի իմաստով:

Բ65. Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցած, առանձին վերցված ոչ էական բիզնեսի միավորումների գծով, որոնք միասին վերցված էական են, ձեռք բերողը պետք է միասնաբար բացահայտի Բ64 պարագրաֆի (ե)-(ձ) կետերով պահանջվող տեղեկատվությունը:

Բ66. Եթե բիզնեսի միավորման ձեռքբերման ամսաթիվը հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո է, սակայն մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման համար վավերացումը, ձեռք բերողը պետք է բացահայտի Բ64 պարագրաֆով պա-հանջվող տեղեկատվությունը, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ բիզնեսի միավորման սկզբնական հաշվառումն ավարտված չէ ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման համար վավերացման պահին: Այդ իրավիճակում ձեռք բերողը պետք է նկարագրի, թե որ բացահայտումները հնարավոր չէ կատարել, և այն պատճառները, թե ինչու դա հնարավոր չէ անել:

Բ67. 61-րդ պարագրաֆում նշված նպատակին հասնելու համար ձեռք բերողը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը յուրաքանչյուր էական բիզնեսի միավորման գծով կամ միասնաբար` այն առանձին վերցված ոչ էական բիզնեսի միավորումների գծով, որոնք միասին վերցված էական են`

ա) եթե բիզնեսի միավորման սկզբնական հաշվառումն ավարտված չէ (տե՛ս պա-րագրաֆ 45-ը) առանձին ակտիվների, պարտավորությունների, չհսկող բաժնեմասերի կամ հատուցման հոդվածների գծով, և, հետևաբար, ֆինանսական հաշվետվություններում բիզնեսի միավորման գծով ճանաչված գումարները միայն պայմանականորեն են որոշվել, ապա`

     (i) այն պատճառները, թե ինչու բիզնեսի միավորման սկզբնական հաշվա-ռումն ավարտված չէ,

     (ii) այն ակտիվները, պարտավորությունները, սեփական կապիտալում բաժնեմասերը կամ հատուցման հոդվածները, որոնց գծով սկզբնական հաշվառումն ավարտված չէ,

    (iii) չափման ժամանակաշրջանի ցանկացած ճշգրտումների բնույթն ու գումարը, որոնք ճանաչվել են հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում` համաձայն 49-րդ պարագրաֆի,

բ) ձեռքբերման ամսաթվից հետո յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում, քանի դեռ կազմակերպությունը չի հավաքագրել պայմանական հատուցում ներկայացնող ակտիվը, վաճառել կամ այլ կերպ կորցրել դրա նկատմամբ իր իրավունքները կամ մարել պայմանական հատուցում ներկայացնող պարտավորությունը, կամ քանի դեռ պարտավորությունը չեղյալ կամ ժամկետանց չի համարվել`

    (i) ճանաչված գումարներում ցանկացած փոփոխություններ, ներառյալ մարելիս առաջացած ցանկացած տարբերություններ,

    (ii) արդյունքների միջակայքի (չզեղչված) ցանկացած փոփոխություններ և այդ փոփոխությունների պատճառները,

    (iii) պայմանական հատուցումը չափելու համար օգտագործված արժեքի գնահատման տեխնիկաները և մոդելի հիմնական մուտքային տվյալները:

գ) բիզնեսի միավորմամբ ճանաչված պայմանական պարտավորությունների գծով ձեռք բերողը պետք է բացահայտի ՀՀՄՍ 37-ի 84-րդ և 85-րդ պա-րագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվությունը պահուստի յուրաքանչյուր դասի համար`

դ) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքների համադրումը` առանձին ցույց տալով`

    (i) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ համախառն գումարը և կուտակված արժեզրկումից կորուստները,

   (ii) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված լրացուցիչ գուդվիլը, բացառությամբ օտարման խմբում ներառված գուդվիլի, որը ձեռքբերման պահին բավարարում է որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին` համաձայն «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի,

    (iii) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում հետաձգված հարկային ակտիվների հետագա ճանաչման արդյունքում ճշգրտումները` համաձայն 67-րդ պարագրաֆի,

    (iv) ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն` որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում ներառված գուդվիլը, ինչպես նաև հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ապաճանաչված, որպես վա-ճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում նախկինում չներառված գուդվիլը,

    (v) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված արժեզրկումից կորուստները` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի (բացի այդ, ՀՀՄՍ 36-ը պահանջում է նաև գուդվիլի փոխհատուցվող գումարի և արժեզրկման վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտում),

   (vi) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում առաջացող զուտ փոխարժեքային տարբերությունները` համաձայն «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21 -ի,

    (vii) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվեկշռային արժեքների ցանկացած այլ փոփոխություններ,

    (viii) հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ համախառն գումարը և կուտակված արժեզրկումից կորուստները,

ե) ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված ցանկացած այնպիսի օգուտի կամ կորստի գումարը և բացատրությունը, որը միաժամանակ`

    (i) վերաբերում է ընթացիկ կամ նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում իրագործված բիզնեսի միավորմամբ ձեռք բերված որոշելի ակտիվներին կամ ստանձնած պարտավորություններին,

   (ii) չափսով, բնույթով կամ ազդեցությամբ այնպիսին է, որ դրա բացահայտումը տեղին է` միավորված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար:

 

Անցումային դրույթներ միայն փոխադարձ կազմակերպություններ ընդգրկող կամ միայն պայմանագրով ձեռք բերված բիզնեսի միավորումների համար (66-րդ պարագրաֆի կիրառումը)

---

Բ68. 64-րդ պարագրաֆը սահմանում է, որ սույն ՖՀՄՍ-ն առաջընթաց կերպով կիրառվում է այն բիզնեսի միավորումների համար, որոնց ձեռքբերման ամսաթիվը 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջաններում է: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի միայն 2007 թվականի հունիսի 30-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից: Եթե կազմակերպությունը սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառում է մինչև դրա ուժի մեջ մտնելը, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը և միևնույն ժամանակ պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 27-ը (փոփոխված` 2008 թվականին):

Բ69. Միայն փոխադարձ կազմակերպություններ ընդգրկող կամ միայն պայմանագրով ձեռք բերված բիզնեսի միավորման համար սույն ՖՀՄՍ-ն առաջընթաց կերպով կիրառելու պահանջն ունի հետևյալ ազդեցությունը (եթե այդ բիզնեսի միավորման համար ձեռքբերման ամսաթիվը մինչև սույն ՖՀՄՍ-ի կիրառումն է)`

ա) Դասակարգում. կազմակերպությունը պետք է բիզնեսի նախկին միավորումները շարունակի դասակարգել այդպիսի միավորումների համար` կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման նախկին քաղաքականության համաձայն,

բ)  Նախկինում ճանաչված գուդվիլ. առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին, որում սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառվում է, բիզնեսի նախկին միավորումից առաջացած գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքը կլինի այդ օրվա դրությամբ դրա հաշվեկշռային արժեքը` կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման նախկին քաղաքականության համաձայն: Այդ գումարը որոշելիս կազմակերպությունը պետք է բացառի այդ գուդվիլի ցանկացած կուտակված ամորտիզացիայի հաշվեկշռային արժեքը և գուդվիլի համապատասխան նվազումը: Գուդվիլի հաշվեկշռային արժեքի որևէ այլ ճշգրտում չի կատարվում,

գ) Նախկինում որպես սեփական կապիտալից նվազեցում ճանաչված գուդվիլ. կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման նախկին քաղաքականությունը կարող է հանգեցրած լինել բիզնեսի նախկին միավորումից առաջացած գուդվիլի ճանաչմանը` որպես սեփական կապիտալից նվազեցում: Այդ իրավիճակում կազմակերպությունը չպետք է այդ գուդվիլը որպես ակտիվ ճանաչի առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին, որում սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառվում է: Բացի այդ, կազմակերպությունը չպետք է այդ գուդվիլի որևէ մաս ճանաչի շահույթում կամ վնասում, երբ այն ամբողջությամբ կամ մասամբ օտարում է բիզնեսը, որին վերաբերում է այդ գուդվիլը, կամ երբ արժեզրկվում է այն դրամաստեղծ միավորը, որին վերաբերում է գուդվիլը,

դ) Գուդվիլի հետագա հաշվառում. առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից, որում սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառվում է, կազմակերպությունը պետք է դադարեցնի ամորտիզացնել բիզնեսի նախկին միավորումից առաջացած գուդվիլը և պետք է ստուգի գուդվիլի արժեզրկված լինելը` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի,

ե) Նախկինում ճանաչված բացասական գուդվիլ. այն կազմակերպությունը, որը բիզնեսի նախկին միավորումը հաշվառել է` կիրառելով ձեռքբերման մեթոդը, կարող է ճանաչած լինել հետաձգված կրեդիտային մնացորդ. այն հավասար է ձեռք բերվողի որոշելի ակտիվների և պարտավորությունների զուտ իրական արժեքում իր բաժնեմասի և այդ բաժնեմասի արժեքի տարբերությանը (երբեմն կոչվում է բացասական գուդվիլ): Նման դեպքում կազմակերպությունը պետք է առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ, որում կիրառվում է սույն ՖՀՄՍ-ը, ապաճանաչի այդ հետաձգված կրեդիտային մնացորդի հաշվեկշռային արժեքը` նույն չափով ճշգրտելով այդ ամսաթվի դրությամբ չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդը:

 

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 5

Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է սահմանել վաճառքի համար պահվող ակտիվների հաշվապահական հաշվառման, ինչպես նաև ընդհատված գործառնությունների ներկայացման և բացահայտման կարգը: Մասնավորապես, ՖՀՄՍ-ն պահանջում է, որ`

ա) վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին բավարարող ակտիվները չափվեն հաշվեկշռային արժեքից և «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ից նվազագույնով, և այդ ակտիվների գծով մաշվածության հաշվարկումը դադարեցվի, և

բ) վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին բավարարող ակտիվները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացվեն առանձին, իսկ ընդհատված գործառնությունների արդյունքները համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում ներկայացվեն առանձին:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ՖՀՄՍ-ի` դասակարգման և ներկայացման գծով պահանջները կիրառվում են կազմակերպության բոլոր ճանաչված ոչ ընթացիկ ակտիվների<sup>1</sup> և բոլոր օտարման խմբերի համար: Սույն ՖՀՄՍ-ի` չափման գծով պահանջները կիրառվում են կազմակերպության բոլոր ճանաչված ոչ ընթացիկ ակտիվների և օտարման խմբերի համար (ինչպես ներկայացված է պարագրաֆ 4-ում), բացառությամբ 5-րդ պարագրաֆում թվարկած ակտիվների, որոնք պետք է շարունակեն չափվել նշված ստանդարտներին համապատասխան:

______________________________

¹ Իրացվելիության ներկայացման համաձայն դասակարգված ակտիվների դեպքում, ոչ ընթացիկ են համարվում այն ակտիվները, որոնցում ներառված գումարների  փոխհատուցումը ակնկալվում է հաշվետու ժամանակաշրջանից ավելի քան 12 ամիս հետո:  Պարագրաֆ 3-ը կիրառվում է այդպիսի ակտիվների դասակարգման համար

 

3. «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ին համապատասխան որպես ոչ ընթացիկ դասակարգված ակտիվները չպետք է վերադասակարգվեն որպես ընթացիկ ակտիվներ, քանի դեռ դրանք չեն բավարարում սույն ՖՀՄՍ-ին համապատասխան որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին: Այնպիսի դասի ակտիվները, որոնք սովորաբար կազմակերպության կողմից կդիտվեն որպես ոչ ընթացիկ, սակայն որոնք ձեռք են բերվել բացառապես վերավաճառելու նպատակով, չեն դասակարգվի որպես ընթացիկ, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ դրանք սույն ստանդարտին համապատասխան բավարարում են վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին:

4. Երբեմն կազմակերպությունը միասին, մեկ գործառնությամբ, օտարում է ակտիվների մի խումբ, հնարավոր է, դրանց հետ անմիջապես կապ ունեցող որոշ պարտավորությունների հետ: Այդպիսի օտարման խումբը կարող է լինել դրամաստեղծ միավորների խումբ, մեկ դրամաստեղծ միավոր կամ դրամաստեղծ միավորի մի մաս²: Խումբը կարող է ներառել կազմակերպության ցանկացած ակտիվ և ցանկացած պարտավորություն` ներառյալ ընթացիկ ակտիվները, ընթացիկ պարտավորությունները և սույն ՖՀՄՍ-ի չափման պահանջներից պարագրաֆ 5-ով բացառված ակտիվները: Եթե սույն ՖՀՄՍ-ի չափման պահանջների գործողության ոլորտում գտնվող ոչ ընթացիկ ակտիվը օտարման խմբի մի մաս է, ապա սույն ՖՀՄՍ-ի չափման պահանջները կիրառվում են խմբի համար ամբողջությամբ վերցրած, այսինքն` խումբն է չափվում հաշվեկշռային արժեքից և «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ից նվազագույնով: Օտարման խմբում ընդգրկված առանձին ակտիվների ու պարտավորությունների չափմանը ներկայացվող պահանջները սահմանված են 18-րդ, 19-րդ և 23-րդ պարագրաֆներում:

5. Սույն ՖՀՄՍ-ի³ չափման դրույթները չեն կիրառվում հետևյալ ակտիվների համար, որոնց չափումը կատարվում է թվարկած ՖՀՄՍ-ների համապատասխան` կամ որպես առանձին ակտիվներ, կամ որպես օտարման խմբի մի մաս`

ա) հետաձգված հարկային ակտիվներ («Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12),

բ) աշխատակիցների հատուցումներից, առաջացող ակտիվները («Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19),

գ) ֆինանսական ակտիվներ, որոնք գտնվում են  «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում,

դ) ոչ ընթացիկ ակտիվներ, որոնք հաշվառվում են «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ի իրական արժեքի մոդելին համապատասխան,

ե) ոչ ընթացիկ ակտիվներ, որոնք, «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ին համապատասխան, չափվում են «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ով,

զ) պայմանագրերի խմբեր, որոնք գտնվում են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում:

__________________________________

² Այնուամենայնիվ, քանի որ ակտիվից կամ ակտիվների խմբից դրամական հոսքերը հիմնականում առաջանում են վաճառքից, այլ ոչ թե շարունակական օգտագործումից, դրանց կախվածությունը այլ ակտիվներից առաջացող դրամական հոսքերից նվազում է, և դրամաստեղծ միավորի մաս կազմող օտարման խումբը դառնում է առանձին դրամաստեղծ միավոր

³ Բացառությամբ 18 և 19 պարագրաֆների, որոնք պահանջում են, որ խնդրո առարկա ակտիվները չափվեն այլ կիրառելի ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան

 

5Ա. Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) համար կիրառելի սույն ՖՀՄՍ-ի դասակարգման, ներկայացման և չափման պահանջները կիրառվում են նաև այն ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) համար, որը դասակարգվում է որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող, ովքեր հանդես են գալիս որպես սեփականատեր իրենց կարգավիճակով, բաշխելու համար պահվող (սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող):

5Բ.  Սույն ՖՀՄՍ-ն սահմանում է այն բացահայտումները, որոնք պահանջվում են որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) կամ ընդհատված գործառնությունների համար: Այլ ՖՀՄՍ-ներով նախատեսված բացահայտումները չեն կիրառվում այդպիսի ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) համար, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այդ ՖՀՄՍ-ները պահանջում են`

ա) հատուկ բացահայտումներ` որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) կամ ընդհատված գործառնությունների վերաբերյալ, կամ

բ) բացահայտումներ` օտարման խմբում ընդգրկված ակտիվների կամ պարտավորությունների չափման վերաբերյալ, որոնք չեն գտնվում ՖՀՄՍ 5-ի չափման պահանջների գործողության ոլորտում, և այդպիսի բացահայտումները արդեն ներկայացված չեն ֆինանսական հաշվետվություններին կից այլ ծանոթագրություններում:

Հնարավոր է` անհրաժեշտ լինեն որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի)  կամ ընդհատված գործառնությունների վերաբերյալ լրացուցիչ բացահայտումներ` ՀՀՄՍ 1-ի ընդհանուր պահանջները բավարարելու նպատակով, մասնավորպես, այդ ստանդարտի 15-րդ և 125-րդ պարագրաֆների մասով:

 

Ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) դասակարգումը որպես վաճարքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող

---

6. Կազմակերպությունը պետք է դասակարգի ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) որպես վաճառքի համար պահվող, եթե դրա հաշվեկշռային արժեքը փոխհատուցվելու է հիմնականում վաճառքի գործարքի, այլ ոչ թե շարունակական օգտագործման միջոցով:

7. Դրա համար ակտիվը (կամ օտարման խումբը) պետք է իր ներկա վիճակում պատրաստ (մատչելի) լինի անմիջապես վաճառելու համար` միայն այդպիսի ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) վաճառքների համար բնորոշ և ընդունված պայմաններով, իսկ դրա վաճառքը պետք է շատ հավանական լինի:

8. Որպեսզի վաճառքը շատ հավանական լինի համապատասխան մակարդակի ղեկավարությունը պետք է պարտավորված լինի ակտիվի (կամ օտարման խմբի) վաճառքի պլանով, և պետք է ձեռնարկվի գնորդ գտնելու և վաճառքի պլանը կատարելու ակտիվ ծրագիր: Ավելին` ակտիվը (կամ օտարման խումբը) իր ընթացիկ իրական արժեքի համեմատությամբ ողջամիտ գնով պետք է ակտիվորեն առաջարկվի շուկայում վաճառքի համար: Բացի այդ, պետք է ակնկալվի, որ դասակարգման ամսաթվից մեկ տարվա ընթացքում վաճառքը կբավարարի որպես ավարտված վաճառք ճանաչվելու պայմաններին, բացառությամբ պարագրաֆ 9-ով թույլատրված դեպքերի, և պլանն ավարտին հասցնելու համար անհրաժեշտ գործողությունները պետք է ցուցանշեն, որ պլանում նշանակալի փոփոխությունների կատարումը կամ պլանի դադարեցումը հավանական չէ: Բաժնետերերի կողմից պլանի հաստատման հավանականությունը (եթե դա պահանջվում է օրենսդրությամբ) պետք է համարվի որպես վաճառքի շատ հավանական լինելը գնահատելու մի մաս:

8Ա. Դուստր կազմակերպության նկատմամբ վերահսկողության կորուստ ենթադրող վաճառքի պլանի կատարման պարտավորություն ստանձնած կազմակերպությունը պետք է այդ դուստր կազմակերպության բոլոր ակտիվներն ու պարտավորությունները դասակարգի որպես վաճառքի համար պահվող, եթե բավարարվում են 6-8 պարագրաֆներում շարադրված չափանիշները, անկախ այն բանից, թե արդյոք վաճառքից հետո կազմակերպությունը իր նախկին դուստր կազմակերպությունում կունենա չվերահսկող բաժնեմաս:

9. Իրադարձությունները կամ հանգամանքները կարող են երկարաձգել վաճառքի իրականացման ժամանակահատվածն այնպես, որ այն գերազանցի մեկ տարին: Վաճառքի իրականացման համար անհրաժեշտ ժամանակի երկարացումը չի արգելում, որ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) դասակարգվի որպես վաճառքի համար պահվող, եթե երկարացման պատճառն այնպիսի դեպքեր կամ հանգամանքներ են, որոնք դուրս են կազմակերպության վերահսկողությունից, և առկա են բավարար ապացույցներ, որ կազմակերպությունը հավատարիմ է մնում ակտիվը (կամ օտարման խումբը) վաճառելու իր պլանին: Դա այդպես է, երբ բավարարված են Հավելված Բ-ում ներկայացված չափանիշները:

10. Վաճառքի գործարքները ներառում են ոչ ընթացիկ ակտիվների փոխանակումներն այլ ոչ ընթացիկ ակտիվների հետ, երբ այդ փոխանակումը, «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ին համապատասխան, ունի կոմերցիոն բովանդակություն:

11. Երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում ոչ ընթացիկ ակտիվ (կամ օտարման խումբ) բացառապես այն հետագայում օտարելու նպատակով, ապա նա այդ ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) պետք է դասակարգի որպես վաճառքի համար պահվող ձեռք բերման ամսաթվի դրությամբ միայն այն դեպքում, եթե պարագրաֆ 8-ի մեկ տարվա պահանջը բավարարված է (բացառությամբ` պարագրաֆ 9-ով թույլատրված դեպքերի), և շատ հավանական է, որ 7-րդ և 8-րդ պարագրաֆներում նշված մյուս չափանիշներ, որոնք այդ ամսաթվի դրությամբ բավարարված չեն, ձեռք բերմանը հաջորդող կարճ ժամանակահատվածում (սովորաբար, երեք ամսվա ընթացքում) կբավարարվեն:

12. Եթե 7-րդ և 8-րդ պարագրաֆներում նշված չափանիշները բավարարվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո, ապա կազմակերպությունը չպետք է դասակարգի ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) որպես վաճառքի համար պահվող տվյալ ժամանակաշրջանի համար ներկայացվող ֆինանսական հաշվետվություններում: Սակայն եթե այդ չափանիշները բավարարվում են հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո, բայց մինչև ներկայացման համար ֆինանսական հաշվետվությունների հասատումը, ապա կազմակերպությունը պետք է ծանոթագրություններում բացահայտի պարագրաֆ 41 (ա), (բ) և (դ)-ում նշված տեղեկատվությունը:

12Ա. Ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) դասակարգվում է որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող, երբ կազմակերպությունը պարտավորել է բաշխել ակտիվը (կամ օտարման խումբը) սեփականատերերին: Դրա համար անհրաժեշտ է, որ ակտիվները իրենց ներկա վիճակում պատրաստ (մատչելի) լինեն անմիջապես բաշխելու համար, իսկ դրանց բաշխումը պետք է շատ հավանական լինի: Որպեսզի բաշխումը շատ հավանական լինի, անհրաժեշտ է, որ  գործողություններ ձեռնարկված լինեն բաշխումն ավարտելու համար և պետք է ակնկալվի, որ այն կավարտվի դասակարգման ամսաթվից մեկ տարվա ընթացքում: Բաշխումն ավարտին հասցնելու համար ահնրաժեշտ գործողությունները պետք է ցուցանշեն, որ բաշխման գործընթացի նշանակալի փոփոխումը կամ դադարեցումը հավանական չէ: Բաժնետերերի կողմից բաշխումը հաստատելու հավանականությունը (եթե դա պահանջվում է օրենսդրությամբ) պետք է համարվի որպես բաշխման շատ հավանական լինելը գնահատելու մաս:

 

Ոչ ընթացիկ ակտիվներից հրաժարում

 

13. Կազմակերպությունը չպետք է դասակարգի որպես վաճառքի համար պահվող այն ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը), որից նա մտադիր է հրաժարվել, քանի որ դրա հաշվեկշռային արժեքը հիմնականում փոխատուցվելու է շարունակական օգտագործման միջոցով: Սակայն, եթե օտարման խումբը, որից կազմակերպությունը մտադիր է հրաժարվել, բավարարում է 32-րդ պարագրաֆի (ա)-(գ)-ում նշված չափանիշներին, ապա կազմակերպությունը օտարման խմբի արդյունքներն ու դրամական հոսքերը պետք է ներկայացնի որպես ընդհատված գործառնություններ 33 և 34 պարագրաֆներին համապատասխան` դրա օգտագործումը դադարեցնելու ամսաթվի դրությամբ: Ոչ ընթացիկ ակտիվները (կամ օտարման խմբերը), որոնցից կազմակերպությունը մտադիր է հրաժարվել, ներառում են այն ոչ ընթացիկ ակտիվները (կամ օտարման խմբերը), որոնք օգտագործվելու են մինչև դրանց տնտեսական ծառայության վերջը, և այն ոչ ընթացիկ ակտիվները (կամ օտարման խմբերը), որոնք պետք է փակվեն, այլ ոչ թե վաճառվեն:

14. Կազմակերպությունը ժամանակավորապես շահագործումից հանված ոչ ընթացիկ ակտիվը չպետք է հաշվառի այնպես, ինչպես եթե դրանից հրաժարված լիներ:

 

Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) չափումը

---

Ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) չափումը

 

15. Կազմակերպությունը որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) պետք է չափի դրա հաշվեկշռային արժեքից և «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ից նվազագույնով:

15Ա. Կազմակերպությունը որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) պետք է չափի դրա հաշվեկշռային արժեքից և «իրական արժեք` հանած բաշխման ծախսումներ»-ից նվազագույնով⁴:

__________________________________

⁴ Բաշխման ծախսումները ուղղակիորեն բաշխմանը վերագրվող հավելյալ ծախսումներն են` բացառությամբ ֆինանսական ծախսումների ու շահութահարկի գծով ծախսի

 

16. Եթե նոր ձեռք բերված ակտիվը (կամ օտարման խումբը) բավարարում է որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին (տե՛ս պարագրաֆ 11-ը), ապա պարագրաֆ 15-ի կիրառումը կհանգեցնի նրան, որ սկզբնական ճանաչման պահին ակտիվը (կամ օտարման խումբը) կչափվի իր այն հաշվեկշռային արժեքից, որը կունենար որպես այդպիսին չդասակարգվելու դեպքում (օրինակ` ինքնարժեքից կամ սկզբնական արժեքից) և «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ից նվազագույնով: Հետևաբար, եթե ակտիվը (կամ օտարման խումբը) ձեռք է բերվել որպես բիզնեսի միավորման մաս, ապա այն պետք է չափվի «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ով:

17. Եթե վաճառքի տեղի ունենալն ակնկալվում է մեկ տարոց հետո, ապա կազմակերպությունը պետք է վաճառքի ծախսումները չափի դրանց ներկա արժեքով: Վաճառքի ծախսումների ներկա արժեքի աճը` կապված ժամանակ անցնելու հետ, պետք է շահույթում կամ վնասում ներկայացվի որպես ֆինանսավորման ծախս:

18. Ակտիվի (կամ օտարման խմբի) որպես վաճառքի համար պահվող սկզբնական դասակարգումից անմիջապես առաջ, ակտիվի (կամ խմբի բոլոր ակտիվների ու պարտավորությունների) հաշվեկշռային արժեքները պետք է չափվեն կիրառելի ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան:

19. Օտարման խմբի հետագա վերաչափման ժամանակ, սույն ՖՀՄՍ-ի չափման պահանջների գործողության շրջանակներից դուրս գտնվող, սակայն որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում ընդգրկված ակտիվների ու պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները պետք է վերաչափվեն կիրառելի ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան` նախքան օտարման խմբի «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ի վերաչափումը:

 

Արժեզրկումից կորուստների ճանաչումը և հակադարձումը

 

20. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի արժեզրկումից կորուստ` ակտիվի (կամ օտարման խմբի) արժեքի ցանակացած սկզբնական կամ հետագա, մինչև «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ» նվազեցման գծով` այնքանով, որքանով այն չի ճանաչվել պարագրաֆ 19-ին համապատասխան:

21. Կազմակերպությունը ակտիվի` «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ի ցանկացած հետագա աճի գծով պետք է ճանաչի օգուտ, որը սակայն չպետք է գերազանցի կուտակված արժեզրկումից կորուստը, որը ճանաչվել է սույն ՖՀՄՍ-ին համապատասխան կամ, նախկինում, «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ին համապատասխան:

22. Կազմակերպությունը օտարման խմբի` «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ի ցանկացած հետագա աճի գծով պետք է ճանաչի օգուտ`

ա) այնքանով, որքանով այն չի ճանաչվել պարագրաֆ 19-ին համապատասխան, բայց

բ) ոչ ավել, քան կուտակված արժեզրկումից կորուստը, որը ճանաչվել է սույն ՖՀՄՍ-ին համապատասխան կամ նախկինում, ՀՀՄՍ 36-ին համապատասխան` այն ոչ ընթացիկ ակտիվների գծով, որոնք գտնվում են սույն ՖՀՄՍ-ի չափման պահանջների գործողության ոլորտում:

23. Օտարման խմբի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը (կամ ցանկացած հետագա օգուտ) պետք է նվազեցնի (կամ ավելացնի) խմբի` սույն ՖՀՄՍ-ի չափման պահանջների գործողության ոլորտում գտնվող ոչ ընթացիկ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը` բաշխման այն հերթականությամբ, որը սահմանված է ՀՀՄՍ 36-ի (2004 թվականին վերանայված) 104(ա) և (բ) և 122-րդ պարագրաֆներում:

24. Օգուտը կամ կորուստը, որը մինչև ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) վաճառքի ամսաթիվը չի չճանաչվել, պետք է ճանաչվի ապաճանաչման ամսաթվին: Ապաճանաչմանը վերաբերող պահանջները սահմանված են`

ա) ՀՀՄՍ 16-ի (2003 թվականին վերանայված) 67-72-րդ պարագրաֆներում` հիմնական միջոցների համար, և

բ) «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի (2004 թվականին վերանայված) 112-117-րդ պարագրաֆներում` ոչ նյութական ակտիվների համար:

25. Կազմակերպությունը չպետք է մաշվածություն (կամ ամորտիզացիա) հաշվարկի ոչ ընթացիկ ակտիվի գծով, քանի դեռ այն դասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող կամ քանի դեռ այն որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբի մաս է կազմում: Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբի պարտավորություններին վերագրվող տոկոսային կամ այլ ծախսերը պետք է շարունակեն ճանաչվել:

 

Փոփոխություններ վաճառքի պլանում կամ սեփականատերերին բաշխելու պլանում

 

26. Եթե կազմակերպությունը ակտիվը (կամ օտարման խումբը) դասակարգել է որպես վաճառքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող, սակայն, 7-9-րդ պարագրաֆներում (վաճառքի համար պահվող) կամ 12Ա պարագրաֆում (սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող) սահմանված չափանիշներն այլևս չեն բավարարվում, ապա կազմակերպությունը պետք է դադարեցնի ակտիվը (կամ օտարման խումբը) որպես վաճառքի համար պահվող կամ սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող (համապատասխանաբար) դասակարգելը: Նման դեպքերում կազմակերպությունը սույն փոփոխությունը հաշվառելու նպատակով պետք է առաջնորդվի 27-29-րդ պարագրաֆներում ներկայացված ուղեցույցով` բացառությամբ, երբ կիրառվում է 26Ա պարագրաֆը:

26Ա. Եթե կազմակերպությունը ակտիվը (կամ օտարման խումբը) վերադասակարգում է անմիջապես վաճառքի համար պահվողից սեփականատերերին բաշխելու համար պահվողի, կամ  հակառակը, ապա դասակարգման մեջ կատարված փոփոխությունը համարվում է օտարման սկզբնական պլանի շարունակություն: Կազմակերպությունը`

ա) սույն փոփոխությունը հաշվառելու նպատակով չպետք է առաջնորդվի 27-29 պարագրաֆներում ներկայացված ուղեցույցով: Կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ի դասակարգման, ներկայացման և չափման կիրառելի պահանջները կիրառի օտարման նոր մեթոդի համար,

բ) պետք է ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) չափի` առաջնորդվելով պարագրաֆ 15-ի (եթե վերադասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող) կամ 15Ա-ի (եթե վերադասակարգված է որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող) պահանջներով և «իրական արժեք` հանած վաճառքի/ծախսումների ծախսումներում» ցանկացած նվազում կամ աճ ոչ ընթացիկ ակտիվ (կամ օտարման խումբ) բաշխելու նպատակով ճանաչի` առաջնորդվելով 20-25 պարագրաֆներում ներկայացված պահանջներով,

գ) չպետք է փոխի դասակարգման ամսաթիվը` 8 և 12Ա պարագրաֆների համաձայն: Սա չի արգելում ժամանակաշրջանի երկարաձգումը, որը պահանջվում է սեփականատերերի համար վաճառք կամ բաշխում կատարելու նպատակով, եթե բավարարվում են պարագրաֆ 9-ի պայմանները:

27. Ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը), որն այլևս չի դասակարգվում որպես վաճառքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող (կամ այլևս չի ներառվում որպես վաճառքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում), պետք է չափվի հետևյալներից նվազագույնով`

ա) դրա հաշվեկշռային արժեքը նախքան ակտիվը (կամ օտարման խումբը) որպես վաճառքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող դասակարգելը` ճշգրտված հետագա մաշվածության, ամորտիզացիայի կամ վերագնահատումների գծով, որոնք ճանաչված կլինեին, եթե ակտիվը (կամ օտարման խումբը) դասակարգված չլիներ որպես վաճառքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող, և

բ) դրա փոխհատուցվող գումարը չվաճառելու կամ չբաշխելու վերաբերյալ հետագա որոշում կայացնելու ամսաթվին⁵:

28. Կազմակերպությունը պետք է ոչ ընթացիկ ակտիվի, որն այլևս չի դասակարգվում որպես վաճառքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող, հաշվեկշռային արժեքի ցանկացած պահանջվող ճշգրտում ներառի շարունակվող գործառնություններից շահույթում կամ վնասում⁶ այն ժամանակաշրջանում, որում, համապատասխանաբար, 7-9-րդ կամ 12Ա պարագրաֆների չափանիշներն այլևս չեն բավարարվում: Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու ժամանակաշրջաններից սկսած ներկայացված ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է համապատասխանաբար փոփոխվեն, եթե օտարման խումբը կամ ոչ ընթացիկ ակտիվը, որը դադարում է դասակարգվել որպես վաճառքի համար պահվող կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող, հանդիսանում է դուստր կազմակերպություն, համատեղ գործունեություն, համատեղ ձեռնարկում, ասոցիացված կազմակերպություն կամ համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում մասնակցության մաս: Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի այդ ճշգրտումը համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում այն նույն վերնագրի ներքո, որն օգտագործվում է 37-րդ պարագրաֆին համապատասխան ճանաչվող օգուտը կամ կորուստը, եթե կա այդպիսին, ներկայացնելու համար:

__________________________________

⁵ Եթե ոչ ընթացիկ ակտիվը դրամաստեղծ միավորի մաս է կազմում, ապա դրա փոխհատուցվող գումարը այն հաշվեկշռային արժեքն է, որը ճանաչված կլիներ այդ դրամաստեղծ միավորի գծով առաջացած արժեզրկումից կորստը ՀՀՄՍ 36-ին համապատասխան բաշխելուց հետո

⁶ Բացառությամբ երբ ակտիվը հիմնական միջոց է կամ ոչ նյութական ակտիվ, որը նախքան վաճառքի համար պահվող դասակարգվելը վերագնահատվել է ՀՀՄՍ 16-ին կամ ՀՀՄՍ 38-ին համապատասխան, որի դեպքում ճշգրտումը պետք է հաշվառվի որպես վերագնահատման աճ կամ նվազում

 

29. Եթե կազմակերպությունը որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբից հանում է առանձին ակտիվ կամ պարտավորություն, ապա այդ օտարման խմբի մնացած ակտիվներն ու պարտավորությունները, որոնք ենթակա վաճառքի, պետք է շարունակեն չափվել որպես խումբ միայն այն դեպքում, եթե խումբը բավարարում է 7-9-րդ պարագրաֆներում նշված չափանիշներին: Եթե կազմակերպությունը օտարման խմբից հեռացնում է որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող դասակարգված առանձին ակտիվ կամ պարտավորություն, բաշխվող օտարման խմբի մնացած ակտիվները և պարտավորությունները պետք է շարունակեն չափվել որպես մեկ խումբ, միայն, եթե այդ խումբը բավարարում է պարագրաֆ 12Ա-ի պահանջները:  Հակառակ դեպքում, խմբի մնացած ոչ ընթացիկ ակտիվները, որոնք առանձին վերցրած բավարարում են որպես վաճառքի համար պահվող (կամ որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող) դասակարգվելու չափանիշներին, պետք է չափվեն առանձին` այդ ամսաթվի դրությամբ իրենց հաշվեկշռային արժեքից և «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ից (կամ բաշխման ծախսումներից) նվազագույնով: Այն ոչ ընթացիկ ակտիվները, որոնք չեն բավարարում նշված վաճառքի համար պահվող չափանիշներին, պետք է դադարեն դասակարգվել որպես վաճառքի համար պահվող` 26-րդ պարագրաֆին համապատասխան: Ցանկացած ոչ ընթացիկ ակտիվներ, որոնք չեն բավարարում սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող չափանիշը, պետք է դադարեն դասակարգվել որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող` 26-րդ պարագրաֆի համաձայն:

 

Ներկայացումը և բացահայտումը

---

30. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ու բացահայտի տեղեկատվություն, որը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հնարավորություն կտա գնահատել ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) օտարումների և ընդհատված գործառնությունների ֆինանսական հետևանքները:

 

Ընդհատված գործառնության ներկայացումը

 

31. Կազմակերպության բաղադրիչ մասը ներառում է գործառնություններ ու դրամական հոսքեր, որոնք ինչպես գործառնական, այնպես էլ  ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման նպատակներով, հստակորեն կարող են առանձնացվել կազմակերպության մնացած մասից: Այլ կերպ ասած, կազմակերպության բաղադրիչ մաս պետք է լիներ դրամաստեղծ միավոր կամ դրամաստեղծ միավորների խումբ, քանի դեռ պահվում էր օգտագործման համար:

32. Ընդհատված գործառնությունը կազմակերպության բաղադրիչ մաս է, որը կամ օտարվել է, կամ դասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող, և

ա) իրենից ներկայացնում է գործունեության առանձին խոշոր ուղղություն կամ գործառնությունների իրականացման աշխարհագրական տարածք,

բ) կազմում է գործունեության առանձին խոշոր ուղղության կամ գործառնությունների իրականացման աշխարհագրական տարածքի օտարման մեկ համակարգված պլանի մաս, կամ

գ) բացառապես վերավաճառելու նպատակով ձեռք բերված դուստր կազմակերպություն է:

33. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) մեկ գումար համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, որը հետևյալների հանրագումարն է`

    (i) ընդհատված գործառնությունների շահույթը կամ վնասը` հարկումից հետո, և

    (ii) ընդհատված գործառնությունը կազմող ակտիվների կամ օտարման խմբի (խմբերի) օտարումից կամ «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ով չափումից ճանաչված օգուտը կամ կորուստը` հարկումից հետո:

բ) (ա) կետում նշված այդ մեկ գումարի վերլուծությունը ըստ հետևյալ բաղադրիչների`

    (i) ընդհատված գործառնությունների գծով հասույթը, ծախսերը և մինչև հարկերումը շահույթը կամ վնասը,

    (ii) դրա հետ կապված շահութահարկի գծով ծախսը, ինչպես պահանջվում է ՀՀՄՍ 12-ի 81(ը) պարագրաֆով,

    (iii) ընդհատված գործառնությունը կազմող ակտիվների կամ օտարման խմբի (խմբերի) օտարումից կամ «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ով չափումից ճանաչված օգուտը կամ կորուստը, և

    (iv) դրա հետ կապված շահութահարկի գծով ծախսը, ինչպես պահանջվում է ՀՀՄՍ 12-ի 81(ը) պարագրաֆով:

Վերլուծությունը կարող է ներկայացվել ծանոթագրություններում կամ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում: Եթե այն ներկայացվում է համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, ապա այն պետք է ներկայացվի որպես ընդհատված գործառնություններին վերաբերող բնութագրվող հատվածում, այսինքն` շարունակվող գործառնություններից առանձին: Այսպիսի վերլուծություն չի պահանջվում այն օտարման խմբերի համար, որոնք իրենցից ներկայացնում են նոր ձեռք բերված դուստր կազմակերպություններ, որոնք հենց ձեռքբերման պահին բավարարում են որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին (տե՛ս պարագրաֆ 11-ը):

գ) զուտ դրամական հոսքերը, որոնք վերագրվում են ընդհատված գործառնությունների գործառնական, ներդրումային և ֆինանսավորման գործունեությանը: Այս բացահայտումները կարող են ներկայացվել ծանոթագրություններում կամ ֆինանսական հաշվետվություններում: Այսպիսի բացահայտումներ չեն պահանջվում այն օտարման խմբերի համար, որոնք իրենցից ներկայացնում են նոր ձեռք բերված դուստր կազմակերպություններ, որոնք հենց ձեռքբերման պահին բավարարում են որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու համար սահմանված չափանիշներին (տե՛ս պարագրաֆ 11-ը):

դ) շարունակվող գործառնություններից և ընդհատված գործառնություններից եկամտի գումարը, որը վերագրվում է մայր կազմակերպության սեփականատերերին: Այս բացահայտումները կարող են ներկայացվել կամ ծանոթագրություններում, կամ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում:

33Ա. Եթե կազմակերպությունը շահույթի կամ վնասի հոդվածները ներկայացնում է առանձին հաշվետվությունում, ինչպես նկարագրված է ՀՀՄՍ 1-ի 10Ա պարագրաֆում (2011 թվականին փոփոխված) , ապա հատվածը, որը բնութագրվում է որպես ընդհատված գործառնություններին վերաբերող, ներկայացվում է այդ հաշվետվությունում:

34. Կազմակերպությունը պետք է վերաներկայացնի 33-րդ պարագրաֆում նկարագրված բացահայտումները ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված նախորդ ժամանակաշրջանների համար, այնպես, որ բացահայտումները վերաբերեն բոլոր այն գործառնություններին, որոնք ընդհատված են եղել ներկայացված ամենավերջին հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտին:

35. Նախկինում ընդհատված գործառնություններում ներկայացված գումարների` ընթացիկ ժամանակաշրջանում կատարված ճշգրտումները, որոնք ուղղակիորեն վերաբերում են նախորդ ժամանակաշրջանում տեղի ունեցած ընդհատված գործառնության օտարմանը, պետք է ընդհատված գործառնություններում դասակարգվեն առանձին: Այդպիսի ճշգրտումների բնույթն ու գումարը պետք է բացահայտվի: Հետևյալները այնպիսի հանգամանքների օրինակներ են, երբ կարող են այդպիսի ճշգրտումներ առաջանալ`

ա) օտարման գործարքի պայմաններից առաջացող անորոշությունների լուծումը, ինչպես օրինակ, գնորդի հետ գնման գնի ճշգրտումների և փոխատուցման հետ կապված հարցերի լուծումը,

բ) բաղադրիչի գործառնություններից առաջացող և դրանց հետ ուղղակիորեն կապված անորոշությունների լուծումը մինչև օտարումը, ինչպես օրինակ, բնապահպանական և արտադրանքին վերաբերող երաշխիքային պարտականությունները, որոնք մնացել են վաճառողի վրա,

գ) աշխատակիցների հատուցումների պլանի պարտականությունների մարումը, պայմանով, որ այդ մարումը ուղղակիորեն կապված է օտարման գործարքի հետ:

36. Եթե կազմակերպությունը դադարեցնում է կազմակերպության բաղադրիչը որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգելը, ապա բաղադրիչի գործառնությունների արդյունքները, որոնք նախկինում ներկայացվել էին ընդհատված գործառնություններում 33-35-րդ պարագրաֆներին համապատասխան, պետք է վերադասակարգվեն և ներառվեն շարունակվող գործառնություններից ստացված եկամտում` բոլոր ներկայացված ժամանակաշրջանների համար: Նախորդ ժամանակաշրջաններին վերաբերող գումարները պետք է նկարագրվեն որպես վերաներկայացված:

36Ա. Դուստր կազմակերպության նկատմամբ վերահսկողության կորուստ ներառող վաճառքի պլանն իրականացնելու պարտավորություն ստանձնած կազմակերպությունը պետք է բացահայտի 33-36-րդ պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվությունը, երբ դուստր կազմակերպությունը օտարման խումբ է, որը բավարարում է ընդհատված գործառնության սահմանմանը` համաձայն 32-րդ պարագրաֆի:

 

Շարունակվող գործառնություններին վերաբերող օգուտներ կամ կորուստներ

 

37. Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված, սակայն ընդհատված գործառնության սահմանմանը չբավարարող ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) վերաչափումից օգուտը կամ կորուստը պետք է ներառվի շարունակվող գործառնություններից շահույթի կամ վնասի մեջ:

 

Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվի կամ օտարման խմբի ներկայացումը

 

38. Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվը և որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբի ակտիվները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացվեն այլ ակտիվներից առանձին: Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբի պարտավորությունները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացվեն այլ պարտավորություններից առանձին: Այդ ակտիվներն ու պարտավորությունները չպետք է հաշվանցվեն և ներկայացվեն մեկ գումարով: Որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ակտիվների ու պարտավորությունների խոշոր դասերը պետք է առանձին բացահայտվեն կամ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, կամ ծանոթագրություններում, բացառությամբ 39-րդ պարագրաֆով թույլատրված դեպքի: Կազմակերպությունը պետք է առանձին ներկայացնի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային եկամուտը կամ ծախսը, որը վերաբերում է որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվին (կամ օտարման խմբին):

39. Եթե օտարման խումբը նոր ձեռք բերված դուստր կազմակերպություն է, որը ձեռք բերման պահին բավարարում է որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին (տե՛ս պարագրաֆ 11-ը), ապա ակտիվների ու պարտավորությունների խոշոր դասերի բացահայտումը չի պահանջվում:

40. Կազմակերպությունը նախորդ ժամանակաշրջանների ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվների կամ օտարման խմբերի ակտիվների ու պարտավորությունների համար ներկայացված գումարները չպետք է վերադասակարգի կամ վերաներկայացնի` արտացոլելու համար դասակարգումը ներկայացված ամենավերջին հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

 

Լրացուցիչ բացահայտումներ

 

41. Կազմակերպությունը ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունն այն ժամանակաշրջանում, որում ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) դասակարգվել է որպես վաճառքի համար պահվող կամ վաճառվել է`

ա) ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) նկարագրությունը,

բ) այն փաստերի և հանագմանքների նկարագրությունը, որոնցում տեղի է ունեցել վաճառքը կամ որոնք հանգեցնում են ակնկալվող օտարմանը, և այդ օտարման ակնկալվող ձևն ու ժամանակը,

գ) օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել է 20-22-րդ պարագրաֆներին համապատասխան, և եթե այն առանձին չի ներկայացվում համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, այդ հաշվետվության այն հոդվածի վերնագիրն, որը ներառում է այդ օգուտը կամ կորուստը,

դ) եթե կիրառելի է, այն հաշվետու սեգմենտը, որում ներկայացվում է ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) «Գործառնական սեգմենտներ» ՖՀՄՍ 8-ին համապատասխան:

42. Թե պարագրաֆ 26-ի և թե պարագրաֆ 29-ի կիրառման դեպքում կազմակերպությունը, ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) վաճառքի պլանում փոփոխության մասին որոշում կայացնելու ժամանակաշրջանում, պետք է բացահայտի այն փաստերի և հանգամանքների նկարագրությունը, որոնք հանգեցրել են այդ որոշմանը, և այդ որոշման ազդեցությունը տվյալ ժամանակաշրջանի և ներկայացված նախորդող ժամանակաշրջանների գործառնությունների արդյունքների վրա:

 

Անցումային դրույթներ

---

43. Սույն ՖՀՄՍ-ն պետք է կիրառվի առաջընթաց այն ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) համար, որոնք բավարարում են որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին, և այն գործառնությունների նկատմամբ, որոնք բավարարում են որպես ընդհատված դասակարգելու չափանիշներին` սույն ՖՀՄՍ-ի ուժի մեջ մտնելու ամսաթվից հետո: Կազմակերպությունը կարող է կիրառել սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները բոլոր այն ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) համար, որոնք բավարարում են որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգվելու չափանիշներին, և այն գործառնությունների նկատմամբ, որոնք բավարարում են որպես ընդհատված դասակարգվելու սահմանված չափանիշներին, սույն ՖՀՄՍ-ի ուժի մեջ մտնելուն նախորդող ցանկացած ամսաթվից հետո, պայմանով, որ սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառելու համար պահանջվող գնահատումները և այլ տեղեկատվությունը ձեռք են բերվել նշված չափանիշների սկզբանական բավարարման ժամանակ:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

44. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն 2005 թվականի հունվարի 1-ից առաջ սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

44Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են ՖՀՄՍ-ներում օգտագործվող տերմինները: Բացի այդ,  փոփոխվել են 3-րդ և 38-րդ պարագրաֆ-ները և ավելացվել է պարագրաֆ 33Ա-ն: Կազմակերպությունը այդ փոփոխություն-ները պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա նշված փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

44Բ. «Համախմբված և առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ով (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) ավելացվել է 33(դ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականին փոփոխված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա նշված փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար: Փոփոխությունը պետք է կիրառվի հետընթաց:

44Գ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստա-թղթով ավելացվել են 8Ա և 36Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանց հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը չպետք է կիրառի նշված փոփոխությունները 2009 թվականի հուլիսի 1-ից առաջ սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար, բացառությամբ այն դեպքի, երբ այն կիրառում է նաև ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականի հունվարին փոփոխված տարբերակ): Եթե կազմակերպությունը նշված փոփոխությունները կիրառում է մինչև 2009 թվականի հուլիսի 1-ը, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` այն ամսաթվից սկսած, երբ այն առաջին անգամ է կիրառել ՖՀՄՍ 5-ը` համաձայն ՀՀՄՍ 27-ի (2008 թվականի հունվարին փոփոխված տարբերակ) 45-րդ պարագրաֆի անցումային դրույթների:

44Դ. 2008 թվականի նոյեմբերին հրապարակված «Ոչ դրամական ակտիվների բաշխումները սեփականատերերին» ՖՀՄՍՄԿ 17-ով ավելացվել են 5Ա, 12Ա և 15Ա պարագրաֆները և փոփոխվել է պարագրա 8-ը: Այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն առաջընթաց այն ոչ ընթացիկ ակտիվների (կամ օտարման խմբերի) համար, որոնք դասակարգվել են որպես սեփականատերերին բաշխելու համար պահվող` 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջաններում: Հետընթաց կիրառումը չի թույլատրվում: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հուլիսի 1-ից առաջ սկսվող ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը և կիրառի նաև «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ), ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականի հունվարին փոփոխված տարբերակ) և ՖՀՄՍՄԿ 17-ը:

44Ե. 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված` «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով ավելացվել է  պարագրաֆ 5Բ-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը առաջընթաց` 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրա-նից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

44Զ. [Հանված է]

44Է. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով  փոփոխվել է  պարագրաֆ 28-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 11-ը:

44Ը. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է Հավելված Ա-ում իրական արժեքի սահմանումը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

44Թ. 2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ արդյունքի հոդվածների ներկայացումը» (ՀՀՄՍ 1-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է  պարագրաֆ 33Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է 2011 թվականի հունիսին փոփոխված ՀՀՄՍ 1-ը:

44Ժ. [Հանված է]

44ԺԱ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը և հանվել են 44Զ և 44Ժ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

44ԺԲ. 2014 թվականի սեպտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2012-2014 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 26-29-րդ պարագրաֆները և ավելացվել է 26Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քա-ղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն, օտարման մեթոդի այն փոփոխությունների համար, որոնք տեղի են ունենում 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջաններում: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

44ԺԳ. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

ՀՀՄՍ 35-ի գործողության դադարեցումը

---

45. Սույն ՖՀՄՍ-ն փոխարինում է «Ընդհատված գործառնություններ» ՀՀՄՍ 35-ին:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանումներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

դրամաստեղծ միավոր	Ակտիվների փոքրագույն որոշելի (իդենտիֆիկացվող) խումբ, որն առաջացնում է այլ ակտիվներից կամ ակտիվների խմբերից առաջացող դրամական միջոցների ներհոսքերից մեծապես անկախ դրամական միջոցների ներհոսքեր:
կազմակերպության բաղադրիչ	Գործառնություններ և դրամական հոսքեր, որոնք, ինչպես գործառնական, այնպես էլ ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման նպատակներով, հստակորեն կարող են առանձնացվել կազմակերպության մնացած մասից:
վաճառքի ծախսումներ	Ակտիվի (կամ օտարման խմբի) օտարմանն ուղղակիորեն վերագրելի հավելյալ ծախսումներ` բացառությամբ ֆինանսական ծախսումների և շահութահարկի գծով ծախսի:
ընթացիկ ակտիվ	Կազմակերպությունը պետք է դասակարգի ակտիվը որպես ընթացիկ, երբ ա) ակնկալում է ակտիվն իրացնել կամ մտադիր է այն վաճառել կամ սպառել իր սովորական գործառնական փուլի ընթացքում, բ) պահում է ակտիվը հիմնականում առևտրային նպատակով, գ) ակնկալում է ակտիվն իրացնել հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տասներկու ամսվա ընթացքում, կամ դ) ակտիվը դրամական միջոց է կամ դրամական միջոցի համարժեք (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 7-ում), բացառությամբ, երբ ակտիվի փոխանակումը կամ օգտագործումը` պարտավորությունների մարման նպատակով, սահմանափակված է հաշվետու ժամանակաշրջանից նվազագույնը տասներկու ամսվա ընթացքում:
ընդհատված գործառնություն	Կազմակերպության բաղադրիչ մաս, որը կամ օտարվել է, կամ դասակարգված է որպես վաճառքի համար պահվող, և
	ա) իրենից ներկայացնում է գործունեության առանձին խոշոր ուղղություն կամ գործառնությունների իրականացման աշխարհագրական տարածք, բ) կազմում է գործունեության առանձին կարևոր ուղղության կամ գործառնությունների իրականացման աշխարհագրական տարածքի օտարման մեկ համակարգված պլանի մաս, կամ գ) բացառապես վերավաճառելու նպատակով ձեռք բերված դուստր կազմակերպություն է:
օտարման խումբ	Ակտիվների խումբ, որոնք ենթակա են օտարման վաճառքի միջոցով կամ այլ կերպ` միասին որպես խումբ` մեկ գործարքում, ինչպես նաև այդ ակտիվների հետ ուղղակիորեն կապված պարտավորություններ, որոնք պետք է փոխանցվեն այդ գործարքի արդյունքում: Խումբը ներառում է բիզնեսի միավորումում ձեռք բերված գուդվիլը, եթե խումբը դրամաստեղծ միավոր է, որին բաշխվել է գուդվիլը` «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ի (2004-ին վերանայված) 80-87-րդ պարագրաֆների պահանջներին համապատասխան, կամ եթե այն գործառնություն է այդպիսի դրամաստեղծ միավորի կազմում:
իրական արժեք	Իրական արժեք.  գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց (տե՛ս ՖՀՄՍ 13-ը):
գնման կայուն հանձնառություն	Համաձայնություն չկապակցված կողմի հետ, որը երկու կողմին էլ պարտավորեցնող է և սովորաբար ամրագրված է իրավաբանորեն և որը (ա) սահմանում է բոլոր կարևոր պայմանները` ներառյալ գործարքների գինը և ժամկետները, և (բ) ներառում է չկատարումը զսպող միջոց, որը բավարականաչափ խոշոր է, որպեսզի կատարումը շատ հավանական լինի:
շատ հավանական	Նշանակալիոեն ավելին, քան հավանականը:
ոչ ընթացիկ ակտիվ	Ակտիվ, որը չի բավարարում ընթացիկ ակտիվի սահմանմանը:
հավանական	Ավելի հավանական, քան ոչ:
փոխհատուցվող գումար	Ակտիվի «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ից և օգտագործման արժեքից առավելագույնը:
օգտագործման արժեք	Գնահատված ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքը, որոնց առաջացումն ակնկալվում է ակտիվի շարունակական օգտագործումից և օգտակար ծառայության ավարտին դրա օտարումից:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման վերաբերյալ լրացում

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

Վաճառքն ավարտին հասցնելու համար պահանջվող ժամանակահատվածի երկարացում

---

Բ1. Ինչպես նշված է պարագրաֆ 9-ում, վաճառքն ավարտին հասցնելու համար պահանջվող ժամանակահատվածի երկարացումը չի արգելում, որ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) դասակարգվի որպես վաճառքի համար պահվող, եթե հետաձգման պատճառը այնպիսի դեպքեր կամ հանգամանքներ են, որոնք դուրս են կազմակերպության վերահսկողությունից, և առկա են բավարար ապացույցներ, որ կազմակերպությունը հավատարիմ է մնում ակտիվը (կամ օտարման խումբը) վաճառելու իր պլանին: Հետևաբար, պարագրաֆ 8-ում նախատեսված մեկ տարվա պահանջից բացառությունը պետք է կիրառվի հետևյալ իրադրություններում, որտեղ առաջանում են այդպիսի դեպքեր կամ հանգամանքներ`

ա) այն ամսաթվին, երբ կազմակերպությունը ստանձնում է ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) վաճառքի պլանը, նա ողջամտորեն ակնկալում է, որ այլ անձինք (ոչ գնորդը) այնպիսի պայմաններ կդնեն ակտիվի (կամ օտարման խմբի) փոխանցման նկատմամբ, որոնք կերկարացնեն վաճառքն ավարտին հասցնելու համար պահանջվող ժամանակահատվածը, և

     (i) այդ պայմաններին հակազդելու համար անհրաժեշտ գործողությունները չեն կարող ձեռնարկվել, մինչև ձեռք չբերվի գնման կայուն հանձնառություն, և

    (ii) գնման կայուն պարտավորվածությունը շատ հավանական է մեկ տարվա ընթացքում:

բ) կազմակերպությունը ձեռք է բերում գնման կայուն հանձնառություն, արդյունքում, գնորդը կամ այլ անձինք անսպասելիորեն պայմաններ են դնում նախապես որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվի (կամ օտարման խմբի) փոխանցման վրա, որը երկարացնում է վաճառքն ավարտին հասցնելու համար պահանջվող ժամանակահատվածը, և

    (i) ժամանակին ձեռնարկվում են այդ պայմաններին հակազդելու համար անհրաժեշտ գործողություններ, և

    (ii) ակնկալվում է հետաձգումը պատճառող գործոնների բարենպաստ լուծում:

գ) սկզբնական մեկամյա ժամանակահատվածի ընթացքում առաջանում են հանգամանքներ, որոնք նախապես համարվել են անհավանական և, արդյունքում, նախապես որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) մինչև այդ ժամանակահատվածի վերջը չի վաճառվում, և

    (i) սկզբնական մեկամյա ժամանակահատվածի ընթացքում կազմակերպությունը անհրաժեշտ գործողություններ է ձեռնարկել` հակազդելու համար հանգամանքների փոփոխությանը,

   (ii) ոչ ընթացիկ ակտիվը (կամ օտարման խումբը) ակտիվորեն առաջարկվում է շուկայում այնպիսի գնով, որը ողջամիտ է` հաշվի առնելով հանգամանքների փոփոխությունը, և

    (iii) 7-րդ և 8-րդ պարագրաֆների չափանիշները բավարարված են:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 6

Օգտակար հանածոների հետախուզում և գնահատում

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել օգտակար հանածոների հետախուզման և գնահատման առումով ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման մոտե-ցումները:

2. Սույն ՖՀՄՍ-ն, մասնավորապես, պահանջում է`

ա) հետախուզման և գնահատման ծախսումների համար գոյություն ունեցող հաշ-վապահական հաշվառման ընթացակարգերի մասնակի բարեփոխումներ,

բ) հետախուզման և գնահատման ակտիվները ճանաչող կազմակերպություն-ներից` սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջների համաձայն դիտարկել այդ ակտիվների արժեզրկված լինելը և չափել ցանկացած արժեզրկում` «Ակտիվների արժե-զրկում» ՀՀՄՍ 36 -ին համապատասխան,

գ) բացահայտումներ, որոնք որոշակիացնում և բացատրում են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված` օգտա-կար հանածոների հետախուզման և գնահատման արդյունքում առաջացած գումարները և այդ ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին օգնում հասկանալ ցանկացած հետախուզման և գնահատման ակտիվների ճանաչումից սպասվող ապագա դրամական հոսքերի մեծությունը, ժամկետներն ու որոշակիությունը:

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի իր կողմից կատարված հետա-խուզման և գնահատման ծախքերի համար:

4. Սույն ՖՀՄՍ-ը չի կարգավորում օգտակար հանածոների հետախուզմամբ և գնահատմամբ զբաղվող կազմակերպությունների հաշվապահական հաշվառման այլ խնդիրներ:

5. Կազմակերպությունը չպետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի հետևյալ կատարված ծախքերի համար`

ա) նախքան օգտակար հանածոների հետախուզումն ու գնահատումն իրականացված ծախքերի, օրինակ` այն ծախքերի, որոնք կազմակերպությունը կրել է նախքան համապատասխան տարածքն ուսումնասիրելու իրավունքների ձեռքբերումը,

բ) այն ծախքերի, որոնք կատարվել են օգտակար հանածոյի արդյունահանման տեխնիկական իրագործելիությունն ու առևտրային կենսունակությունը ցուցադրելուց հետո:

 

Հետախուզման և գնահատման ակտիվների ճանաչումը

---

ՀՀՍՄ 8-ի 11-րդ և 12-րդ պարագրաֆներից ժամանակավոր ազատում

 

6. Հետախուզման և գնահատման ակտիվները ճանաչող կազմակերպությունն իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը մշակելիս պետք է կիրառի «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվա-պահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի 10-րդ պարագրաֆը:

7. ՀՀՄՍ 8-ի 11-րդ և 12-րդ պարագրաֆները սահմանում են պարտադիր պահանջների հիմքերը և այն մոտեցումները, որոնք ղեկավարությունը, հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն մշակելիս, պարտավոր է հաշվի առնել ցանկացած երևույթի համար, եթե վերջինիս համար որևէ այլ ՖՀՄՍ-ով կիրառման առանձնահատկություն սահմանված չէ: Պայմանով, որ 9-րդ և 10-րդ պարագրաֆները պահպանվում են, սույն ՖՀՄՍ-ը կազմակերպություններին ազատում է վերոհիշյալ պարագրաֆների կիրառումից հետախուզման և գնահատման ակտիվների ճա-նաչման և չափման համար հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն մշակելիս:

 

Հետախուզման և գնահատման ակտիվների չափումը

---

Չափումը ճանաչման պահին

 

8. Հետախուզման և գնահատման ակտիվները պետք է չափվեն սկզբնական արժեքով (ինքնարժեքով):

 

Հետախուզման և գնահատման ակտիվների սկզբնական արժեքի բաղկացուցիչները

 

9. Կազմակերպությունը պետք է քաղաքականություն սահմանի` որոշելու համար, թե հատկապես որ ծախքերն են ճանաչվում որպես հետախուզման և գնահատման ակտիվներ, և հետևողականորեն կիրառի այդ քաղաքականությունը: Նշված որոշում-ները կայացնելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այն աստիճանը, որով ծախքը կարող է վերագրվել որոշակի օգտակար հանածոների հայտնաբերմանը: Ստորև բերված են ծախքերի օրինակներ, որոնք կարող են ներառվել հետախուզման և գնահատման ակտիվների սկզբնապես չափման մեջ (թվարկումն ավարտուն չէ)`

ա) հետախուզման իրավունքների ձեռքբերում,

բ) տոպոգրաֆիական, երկրաբանական, երկրաքիմիական և երկրաֆիզիկական ուսումնասիրություններ,

գ) հետախուզական հորատում,

դ) հորատանցում,

ե) նմուշարկում,

զ) օգտակար հանածոների արդյունահանման տեխնիկական իրագործելիության ու առևտրային կենսունակության գնահատման հետ կապված գործառնություն-ներ:

10. Օգտակար հանածոների մշակման հետ կապված ծախքերը չպետք է ճանաչվեն որպես հետախուզման և գնահատման ակտիվներ: Մշակման արդյունքում առաջացած ակտիվների ճանաչման համար պետք է առաջնորդվել «Հիմունքների»¹ և «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի պահանջներով:

11. Համաձայն «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի` կազմակերպությունը ճանաչում է օգտակար հանածոների հետախուզում և գնահատում իրականացնելու հետևանքով որոշակի ժամանա-կահատվածում կրած ցանկացած պարտականություն ապամոնտաժման և տարածքի վերականգնման գծով:

____________________________

¹ «Հիմունքներ»-ին կատարված հղումը վերաբերում է ՀՀՄՍԿ-ի «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներ»-ին, որն ընդունվել է ՀՀՄՍԽ-ի կողմից 2001 թվականին: 2010 թվականի սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն փոխարինեց «Հիմունքները» «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներով»

 

Չափումը ճանաչումից հետո

 

12. Ճանաչումից հետո կազմակերպությունը հետախուզման և գնահատման ակտիվների նկատմամբ պետք է կիրառի սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդելը կամ վե-րագնահատման մոդելը: Եթե կիրառվում է վերագնահատման մոդելը (կա՛մ «Հիմնա-կան միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի, կա՛մ «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի պահանջ-ներին համապատասխան), ապա այն պետք է համահունչ լինի այդ ակտիվների դա-սակարգմանը (տե՛ս պարագրաֆ 15-ը):

 

Փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունում

 

13. Կազմակերպությունը կարող է փոփոխել հետախուզման և գնահատման ծախքերին վերաբերող իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, եթե այդ փոփոխությունները նրա ֆինանսական հաշվետվությունները կդարձնեն ավելի տեղին` օգտագործողների տնտեսական որոշումների կայացման կարիքների համար, և ոչ պակաս արժանահավատ, կամ ավելի արժանահավատ ու ոչ պակաս տեղին` այդ կարիքների բավարարման համար: Կազմակերպությունը արժանահավատության և տեղին լինելու հանգամանքի վերաբերյալ դատողությունները պետք է կատարի` օգտվելով ՀՀՄՍ 8-ի չափանիշներից:

14. Հետախուզման ու գնահատման ծախքերին վերաբերող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ կատարած փոփոխությունները հիմնավորելու նպատակով` կազմակերպությունը պետք է ցուցադրի, որ այդ փոփոխություններն իր ֆինանսական հաշվետվություններն ավելի են մոտեցրել ՀՀՄՍ 8-ի չափանիշների բավարարմանը, բայց պարտադիր չէ, որ այդ փոփոխությունները լիովին համապա-տասխանեն նշված չափանիշներին:

 

Ներկայացում

---

Հետախուզման և գնահատման ակտիվների դասակարգում

 

15. Կազմակերպությունը հետախուզման և գնահատման ակտիվները պետք է դասակարգի որպես նյութական կամ ոչ նյութական` ձեռք բերված ակտիվների բնույթին համապատասխան, և հետևողականորեն կիրառի այդ դասակարգումը:

16. Որոշ հետախուզման և գնահատման ակտիվներ դիտարկվում են որպես ոչ նյու-թական (օրինակ` հորատման իրավունքները), մինչդեռ մյուսները նյութական են (օրինակ` փոխադրամիջոցները և հորատման սարքավորումները): Այն դեպքում, երբ որևէ ոչ նյութական ակտիվ մշակելիս նյութական ակտիվ է սպառվում, սպառումն ար-տացոլող գումարը ներառվում է այդ ոչ նյութական ակտիվի սկզբնական արժեքում: Այնուամենայնիվ, ոչ նյութական ակտիվի մշակման ժամանակ նյութական ակտիվի օգտագործումն այդ նյութական ակտիվը չի վերափոխում ոչ նյութականի:

 

Հետախուզման և գնահատման ակտիվների վերադասակարգում

 

17. Հետախուզման և գնահատման ակտիվն այլևս չի կարող դասակարգվել որպես այդպիսին, եթե արդեն ապացուցելի է օգտակար հանածոյի արդյունահանման տեխնիկական իրագործելիությունն ու առևտրային կենսունակությունը: Հետախուզ-ման և գնահատման ակտիվների արժեզրկված լինելը պետք է դիտարկվի, ինչպես նաև արժեզրկումից առաջացած ցանկացած կորուստ պետք է ճանաչվի նախքան վերադասակարգումը:

 

Արժեզրկում

---

Ճանաչումը և չափումը

 

18. Հետախուզման և գնահատման ակտիվների արժեզրկված լինելը պետք է դի-տարկվի, երբ փաստերից և հանգամանքներից բխում է, որ հետախուզման և գնա-հատման ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը կարող է գերազանցել դրա փոխհատուցման գումարը: Երբ առկա են փաստեր և հանգամանքներ, որ հաշվե-կշռային արժեքը գերազանցում է փոխհատուցման գումարը, կազմակերպությունը պետք է չափի, ներկայացնի և բացահայտի արժեզրկումից առաջացած ցանկա-ցած կորուստ` ՀՀՄՍ 36-ին համապատասխան` բացառությամբ ներքոհիշյալ 21-րդ պարագրաֆում նշվածից:

19. Միայն հետախուզման և գնահատման ակտիվների համար դրանց հնարավոր արժեզրկված լինելու հանգամանքը որոշելիս ՀՀՄՍ 36-ի 8-17 պարագրաֆների կի-րառման փոխարեն կիրառվում է սույն ՖՀՄՍ-ի 20-րդ պարագրաֆը: 20-րդ պարա-գրաֆում օգտագործվում է «ակտիվներ» տերմինը, բայց այն հավասարապես կիրառ-վում է թե՛ առանձին հետախուզման և գնահատման ակտիվների, և թե՛ առանձին դրամաստեղծ միավորների համար:

20. Ներքոհիշյալ մեկ կամ մի քանի փաստերի և հանգամանքների առկայությունը վկայում է, որ կազմակերպությունն իր հետախուզման և գնահատման ակտիվների համար պետք է արժեզրկման ստուգում իրականացնի` (թվարկումն ավարտուն չէ)

ա) երբ տվյալ ժամանակաշրջանում լրացել է կամ մոտ ապագայում պետք է լրանա այն ժամկետը, որի ընթացքում կազմակերպությունը իրավունք ունի հետախուզելու համապատասխան տարածքը, և չի սպասվում, որ այն կերկա-րաձգվի,

բ) երբ համապատասխան տարածքում օգտակար հանածոների հետագա հետա-խուզման և գնահատման հիմնական ծախքը ոչ բյուջետավորված է, և ոչ էլ պլանավորված,

գ) երբ համապատասխան տարածքում օգտակար հանածոների հետախուզումը և գնահատումը չի հանգեցրել օգտակար հանածոների առևտրային առումով կենսունակ քանակությունների հայտնաբերմանը, և կազմակերպությունը որոշել է այլևս չշարունակել այդ տարածքում նմանատիպ գործունեությունների իրականացումը,

դ) երբ բավականաչափ տվյալներ կան վկայելու, որ, չնայած համապատասխան տարածքում հնարավոր է անցնել օգտակար հանածոների մշակմանը, հետա-խուզման և գնահատման ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը հաջող մշակման կամ վաճառքի դեպքում անհավանական է, որ ամբողջովին կփոխհատուցվի:

Այսպիսի ցանկացած դեպքում կամ նմանատիպ դեպքերում կազմակերպությունը պետք է իրականացնի արժեզրկման ստուգում` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի: Համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի` արժեզրկումից առաջացած ցանկացած կորուստ պետք է ճանաչվի որ-պես ծախս:

 

Մակարդակի որոշումը` հետախուզման և գնահատման ակտիվների արժեզրկված լինելը դիտարկելու համար

 

21. Կազմակերպությունը պետք է սահմանի հետախուզման և գնահատման ակտիվների` ըստ առանձին դրամաստեղծ միավորների կամ դրամաստեղծ միա-վորների խմբերի բաշխման հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն` այդ ակտիվների արժեզրկված լինելու դիտարկումն իրականացնելու համար: Յուրաքանչյուր դրամաստեղծ միավոր կամ դրամաստեղծ միավորների խումբ, ո-րին բաշխված է հետախուզման և գնահատման ակտիվը, չպետք է ավելի մեծ լինի, քան գործառնական սեգմենտը` «Գործառնական սեգմենտներ» ՖՀՄՍ 8-ի համաձայն սահմանված:

22. Հետախուզման և գնահատման ակտիվների արժեզրկման ստուգման նպատակների համար կազմակերպության կողմից որոշված մակարդակը կարող է ընդգրկել մեկ կամ մի քանի դրամաստեղծ միավորներ:

 

Բացահայտում

---

23. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որը որոշակիացնում և բացատրում է օգտակար հանածոների հետախուզման և գնահատման արդյունքում առաջացած` իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարները:

 

24. 23-րդ պարագրաֆի պահանջներին համապատասխանելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) հետախուզման և գնահատման ծախքերին վերաբերող իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ հետախուզման և գնահատման ակտիվների ճանաչման չափանիշները,

բ) ակտիվների, պարտավորությունների, եկամուտների և ծախսերի գումարները, ինչպես նաև օգտակար հանածոների հետախուզման և գնահատման հետևանքով առաջացած գործառնական և ներդրումային դրամական հոսքերը:

25. Կազմակերպությունը հետախուզման և գնահատման ակտիվները պետք է ներկայացնի որպես ակտիվների առանձին դաս և բացահայտումները կատարի` հիմնվելով կա՛մ ՀՀՄՍ 16-ի, կա՛մ ՀՀՄՍ 38-ի պահանջների վրա` կախված այն հանգամանքից, թե ինչպես են դասակարգվել այդ ակտիվները:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

26. Կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառի 2006 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ՖՀՄՍ-ը կիրառում է մինչև 2006 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանների համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

 

Անցումային դրույթներ

 

27. Եթե 2006 թվականի հունվարի 1-ից առաջ ընկած տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջաններին վերաբերող համադրելի տեղեկատվություն ներկայացնելու` 18-րդ պարագրաֆի որևէ կոնկրետ պահանջի կատարումն անիրագործելի է, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը: ՀՀՄՍ 8-ում բացատրվում է «անիրագործելի» տերմինը:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

հետախուզման և գնահատման ակտիվներ	Որպես ակտիվ ճանաչված հետախուզման և գնահատման ծախքերն են` կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությանը համապատասխան:
հետախուզման և գնահատման ծախքեր	Կազմակերպության` օգտակար հանածոների հետախուզման և գնահատման հետ կապված ծախքերն են նախքան օգտակար հանածոների արդյունահանման տեխնիկական իրագործելիությունն ու առևտրային կենսունակությունը ցուցադրելը:
օգտակար հանածոների հետախուզում և գնահատում	Որոշակի տարածքում հետախուզումներ իրականացնելու իրավունքների ձեռքբերման պարաsգայում օգտակար հանածոների` ներառյալ հանքանյութերի, նավթի, բնական գազի և նմանատիպ չվերականգնվող ռեսուրսների որոնումն է, ինչպես նաև օգտակար հանածոների արդյունահանման տեխնիկական իրագործելիության ու առևտրային կենսունակության որոշումը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 7

Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է պահանջել կազմակերպություններից իրենց ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացնել այնպիսի բացահայտումներ, որոնք հնարավորություն կտան օգտագործողներին գնահատել`

ա) ֆինանսական գործիքների նշանակությունը (կարևորությունը) կազմակերպության ֆինանսական վիճակի և արդյունքների տեսանկյունից, և

բ) ժամանակաշրջանի ընթացքում և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում ֆինանսական գործիքներից բխող ռիսկերի, որոնց ենթարկված է կազմակերպությունը, բնույթը և չափը, ինչպես նաև այն, թե ինչպես է կազմակերպությունը կառավարում այդ ռիսկերը:

2. Սույն ստանդարտում պարունակվող սկզբունքները լրացնում են ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների ճանաչման, չափման և ներկայացման սկզբունքները, որ սահմանված են «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ում և «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ում:

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից բոլոր տեսակի ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, բացառությամբ`

ա) դուստր կազմակերպություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում այն ներդրումների (մասնակցությունների), որոնք հաշվառվում են «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ին, «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ին կամ «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում ՖՀՄՍ 10-ը, ՀՀՄՍ 27-ը կամ ՀՀՄՍ 28-ը պահանջում կամ թույլ են տալիս կազմակերպությանը դուստր կազմակերպություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում ներդրումները հաշվառել ըստ ՖՀՄՍ 9-ի: Այդ դեպքերում կազմակերպությունը պետք է կիրառի այս ստանդարտի, և իրական արժեքով չափելու դեպքում` «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի պահանջները: Կազմակերպությունները պետք է սույն ստանդարտը կիրառեն նաև այդ դուստր կազմակերպություններում, ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում ներդրումների հետ կապված բոլոր ածանցյալների նկատմամբ, բացառությամբ, երբ այդ ածանցյալ գործիքները համապատասխանում են բաժնային գործիքի սահմանմանը` ըստ ՀՀՄՍ 32-ի.

բ) աշխատակիցների հատուցումների պլաններից առաջացող գործատուների իրավունքների և պարտականությունների, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը.

գ) [հանված է]

դ) պայմանագրերի, որոնք գտնվում են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է`

    (i) այն ածանցյալների նկատմամբ, որոնք ներկառուցված են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերում, եթե ՖՀՄՍ 9-ով պահանջվում է դրանք առանձին հաշվառել, և

    (ii) ներդրումային բաղադրիչների նկատմամբ, որոնք առանձնացվում են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից, եթե ՖՀՄՍ 17-ը պահանջում է այդպիսի առանձնացում:

Ավելին` թողարկողը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի նկատմամբ, եթե նա այդ պայմանագրերը ճանաչելիս և չափելիս կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը, սակայն պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ը, եթե նա, ՖՀՄՍ 17-ի 7(ե) պարագրաֆին համապատասխան, որոշել է դրանք ճանաչելիս և չափելիս կիրառել ՖՀՄՍ 17-ը:

ե) բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումների գործարքների ներքո առաջացող ֆինանսական գործիքների, պայմանագրերի և պարտականությունների, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարումներ» ՖՀՄՍ 2-ը, բացառությամբ այն պայմանագրերի, որոնք գտնվում են ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում, և որոնց նկատմամբ կիրառվում է սույն ստանդարտը:

զ) այն գործիքների, որոնք պահանջվում է դասակարգել որպես բաժնային գործիքներ` ՀՀՄՍ 32-ի 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներին համապատասխան:

4. Սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառվում է ճանաչված և չճանաչված ֆինանսական գործիքների նկատմամբ: Ճանաչված ֆինանսական գործիքները ներառում են ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում գտնվող ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները: Չճանաչված ֆինանսական գործիքները ներառում են որոշ ֆինանսական գործիքներ, որոնք, թեև ՖՀՄՍ 5-ի գործողության ոլորտից դուրս են, գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

5. Սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառվում է ոչ ֆինանսական հոդվածների գնման կամ վաճառքի պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում են:

5Ա. 35Ա-35ԺԴ պարագրաֆների պարտքային ռիսկին վերաբերող բացահայտումները կիրառվում են այն իրավունքների նկատմամբ, որոնք «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ը սահմանում է, որ արժեզրկումից օգուտների կամ կորուստների ճանաչման նպատակով հաշվառվում են ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան: Այդ պարագրաֆների ֆինանսական ակտիվներին կամ ֆինանսական պարտավորություններին ցանկացած հղում պետք է ներառի այդ իրավունքները, եթե այլ բան սահմանված չէ:

 

Ֆինանսական գործիքների դասեր և բացահայտումների խորության աստիճանը

---

6. Եթե սույն ՖՀՄՍ-ն պահանջում է կատարել բացահայտումներ ըստ ֆինանսական գործիքների դասերի, կազմակերպությունը պետք է խմբավորի ֆինանսական գործիքներն ըստ այնպիսի դասերի, որոնք համապատասխանում են բացահայտվող տեղեկատվության բնույթին և որոնք հաշվի են առնում այդ ֆինանսական գործիքների բնութագրերը: Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի բավարար տեղեկատվություն, որը թույլ կտա դրանք համաձայնեցնել ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված տողային հոդվածների հետ:

 

Ֆինանսական գործիքների նշանակությունը ֆինանսական վիճակի և գործունեության արդյունքների համար

---

7. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որը թույլ կտա իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել ֆինանսական գործիքների նշանակությունը (ազդեցությունը) իր ֆինանսական վիճակի և գործունեության արդյունքների համար (վրա):

 

Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն

 

Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների կատեգորիաներ

 

8. Հետևյալ կատեգորիաներից, ինչպես սահմանված են ՖՀՄՍ 9-ում, յուրաքանչյուրի հաշվեկշռային արժեքը պետք է բացահայտվի կամ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, կամ ծանոթագրություններում`

ա) «իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվներ` առանձին ցույց տալով` (i) որպես այդպիսին սկզբնական ճանաչման ժամանակ կամ հետագայում ՖՀՄՍ 9-ի 6.7.1 պարագրաֆին համապատասխան նախորոշվածները, և (ii) որոնք չափվում են այդպես` ՖՀՄՍ 9-ի 3.3.5 պարագրաֆով նախատեսված կայացված որոշմանը (ընտրությանը) հաապատասխան, (iii) որոնք չափվում են այդպես` ՀՀՄՍ 32-ի 33Ա պարագրաֆով նախատեսված կայացված որոշմանը (ընտրությանը) համապատասխան, և (iv) որոնք պարտադիր չափվում են իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան,

բ-դ) [հանված է],

ե) «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պարտավորություններ, առանձին ցույց տալով` (i) սկզբնական ճանաչման ժամանակ կամ ՖՀՄՍ 9-ի 6.7.1 պարագրաֆին համապատասխան որպես այդպիսին նախորոշվածները, և (ii) որոնք բավարարում են որպես առևտրական նպատակներով պահվող սահմանմանը` ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան,

զ) ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվներ,

է) ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական պարտավորություններ,

ը) «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվներ` առանձին ցույց տալով` (i) ֆինանսական ակտիվները, որոնք չափվում են իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով` ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան, և (ii) ներդրումները բաժնային գործիքներում, որոնք նախորոշվում են որպես այդպիսին սկզբնական ճանաչման պահին ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան:

 

«Իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվներ կամ ֆինանսական պարտավորություններ

 

9. Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվը (կամ ֆինանսական ակտիվների խումբը) նախորոշել է որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող, որն այլապես պիտի չափվեր իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով կամ ամորտիզացված արժեքով, ապա այն պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսական ակտիվի (կամ ֆինանսական ակտիվների խմբի) պարտքային ռիսկին (տես պարագրաֆ 36(ա)) առավելագույն ենթարկվածությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում,

բ) այն գումարը, որով համապատասխան պարտքային ածանցյալ գործիքները կամ նմանատիպ գործիքները նվազեցնում են պարտքային ռիսկին այդ առավելագույն ենթարկվածությունը (տես պարագրաֆ 36 (բ)),

գ) ֆինանսական ակտիվի (կամ ֆինանսական ակտիվների խմբի) իրական արժեքի փոփոխության գումարը` ժամանակաշրջանի ընթացքում և կուտակային հիմունքով, որը վերագրելի է ֆինանսական ակտիվի պարտքային ռիսկի փոփոխություններին` որոշված կամ`

    (i) որպես իր իրական արժեքի փոփոխության գումար, որը վերագրելի չէ շուկայական պայմանների փոփոխությանը, որոնք առաջացնում են շուկայական ռիսկ, կամ

   (ii) օգտագործելով որևէ այլընտրանքային մեթոդ, որը կազմակերպության համոզմամբ, ավելի արժանահավատորեն է ներկայացնում ակտիվի իրական արժեքի` պարտքային ռիսկի փոփոխություններին վերագրելի փոփոխության գումարը:

Շուկայական պայմանների փոփոխությունները, որոնք առաջացնում են շուկայական ռիսկ, ներառում են դիտարկված (ելակետային) տոկոսադրույքի, ապրանքի գնի, արտարժույթի փոխարժեքի կամ գների կամ դրույքների ինդեքսի փոփոխությունները:

դ) համապատասխան վարկային ածանցյալ գործիքի կամ նմանատիպ գործիքի իրական արժեքի փոփոխության գումարը` ժամանակաշրջանի ընթացքում, ինչպես նաև կուտակային հիմունքով այն պահից, երբ ֆինանսական ակտիվը նախորոշվել է:

10. Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական պարտավորությունը նախորոշել է որպես «իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով չափվող» համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի պարագրաֆ 4.2.2-ի և կազմակերպությունից պահանջվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացնել այդ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխության հետևանքները (տես` ՖՀՄՍ 9, պարագրաֆ 5.7.7), ապա այն պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքի փոփոխության գումարը` կուտակային հիմունքով, որը վերագրելի է ֆինանսական պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխություններին (տես`ՖՀՄՍ 9-ի Բ5.7.13 - Բ5.7.20 պարագրաֆները` պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների հետևանքները որոշելու մոտեցումների վերաբերյալ).

բ) ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և այն գումարի միջև տարբերությունը, որը, ըստ պայմանագրի, կազմակերպությունը պարտավոր է վճարել պարտատիրոջը մարման ամսաթվի դրությամբ,

գ) ժամանակաշրջանի ընթացքում կուտակված օգուտի կամ կորստի փոխանցումները սեփական կապիտալի ներսում, ներառյալ` այդ փոխանցումների պատճառները,

դ) եթե ժամանակաշրջանի ընթացքում պարտավորությունն ապաճանաչվում է, ապաճանաչման պահին այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացված իրացված գումար (եթե այդպիսին կա):

10Ա. Եթե կազմակերպությունն ունի ֆինանսական պարտավորություն, որը նախորոշվել է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»` ՖՀՄՍ 9-ի 4.2.2 պարագրաֆի համաձայն և, պահանջվում է այդ պարտավորության (ներառյալ` պարտավորության պարտքային ռիսկի հետևանքները) իրական արժեքի բոլոր փոփոխությունները ներկայացնել շահույթում կամ վնասում (տես` ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.7 և 5.7.8 պարագրաֆները), ապա պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքի փոփոխության գումարը` ժամանակաշրջանի ընթացքում և կուտակային հիմունքով, որը վերագրելի է ֆինանսական պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխություններին ((տես`ՖՀՄՍ 9-ի Բ5.7.13 - Բ5.7.20 պարագրաֆները` պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների հետևանքները որոշելու մոտեցումների վերաբերյալ)), կամ

բ) ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և այն գումարի միջև տարբերությունը, որը, ըստ պայմանագրի, կազմակերպությունը պարտավոր է վճարել պարտատիրոջը մարման ամսաթվի դրությամբ:

11. Կազմակերպությունը նաև պետք է բացահայտի.

ա) ՖՀՄՍ 9-ի 9(գ), 10(ա) ու 10Ա(ա) և 5.7.7(ա) պարագրաֆների պահանջները բա-վարարելու համար օգտագործվող մեթոդների մանրամասն նկարագրությունը, ներառյալ` տվյալ մեթոդի ընտրության նպատակահարմարությունը.

բ) եթե կազմակերպության համոզմամբ ՖՀՄՍ 9-ի 9(գ), 10(ա) ու 10Ա(ա) և 5.7.7(ա) պարագրաֆների պահանջները բավարարելու համար ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում կամ ծանոթագրություններում կատարված բացահայտումները արժանահավատորեն չեն ներկայացնում ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքի փոփոխությունը, որը վերագրելի է իր պարտքային ռիսկին, ապա այդ եզրակացությանը հանգելու պատճառները և այն գործոնները, որոնք, կազմակերպության համոզմամբ, տեղին են տվյալ իրավիճակում:

գ) այն մեթոդաբանությունը կամ մեթոդաբանությունների մանրամասն նկարագրությունը, որոնք օգտագործվում են որոշելու, թե արդյոք այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների հետևանքների ներկայացումը կառաջացնի կամ կմեծացնի հաշվառման անհամապատասխանություն շահույթում կամ վնասում (տես`ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.7 և 5.7.8 պարագրաֆները): Եթե կազմակերպությունից պահանջվում է պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների հետևանքները ներկայացնել շահույթում կամ վնասում (ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.8 պարագրաֆը), ապա բացահայտումը պետք է ներառի ՖՀՄՍ 9-ի Բ5.7.6 պարագրաֆում նկարագրված տնտեսական հարաբերությունների մանրամասն նկարագրություն:

 

Ներդրումներ բաժնային գործիքներում` նախորոշված որպես «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող»

 

11Ա. Եթե կազմակերպությունը բաժնային գործիքներում ներդրումները նախորոշել է որպես «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող», ինչպես թույլատրվում է ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆով, ապա պետք է բացահայտի.

ա) բաժնային գործիքներում որ ներդրումներն են նախորոշել` որպես «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող»,

բ) ներկայացման այս տարբերակն օգտագործելու պատճառները,

գ) յուրաքանչյուր այդպիսի ներդրման իրական արժեքը` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

դ) ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված շահաբաժինները` առանձին ներկայացնելով հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ապաճանաչված ներդրումներին վերաբերող շահաբաժինները և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պահվող ներդրումներին վերաբերող շահաբաժինները,

ե) ժամանակաշրջանի ընթացքում կուտակված օգուտի կամ կորստի բոլոր փոխանցումները սեփական կապիտալի ներսում, ներառյալ` այդ փոխանցումների պատճառը:

11Բ. Եթե կազմակերպությունը բաժնային գործիքներում «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող» ներդրումներն ապաճանաչել է հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, ապա պետք է բացահայտի.

ա) ներդրումներն օտարելու պատճառները,

բ) ներդրումների իրական արժեքը` ապաճանաչման ամսաթվի դրությամբ;

գ) կուտակված օգուտը կամ կորուստը` օտարման պահին:

 

Վերադասակարգում

 

12-12Ա. [Հանված է]

12Բ. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի` արդյոք ընթացիկ կամ նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջաններում վերադասակարգել է ֆինանսական ակտիվներ ՖՀՄՍ 9-ի 4.4.1 պարագրաֆի համաձայն: Այդպիսի յուրաքանչյուր դեպքի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) վերադասակարգման ամսաթիվը,

բ) բիզնես մոդելի փոփոխության մանրամասն բացատրությունը և կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների վրա դրա ազդեցության որակական նկարագրությունը,

գ) յուրաքանչյուր կատեգորիա կամ կատեգորիայից վերադասակարգված գումարը:

12Գ. Վերադասակարգմանը հաջորդող յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի համար, մինչև ապաճանաչումը, կազմակերպությունը պետք է վերադասակարգված ակտիվների գծով, որոնք հանվել են «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» կատեգորիայից այնպես, որ ՖՀՄՍ 9-ի 4.4.1 պարագրաֆին համապատասխան չափվում են ամորտիզացված արժեքով կամ «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով», բացահայտի`

ա) վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ որոշված արդյունքային տոկոսադրույքը, և

բ) ճանաչված տոկոսային հասույթը:

12Դ. Եթե իր վերջին տարեկան հաշվետու ամսաթվից հետո կազմակերպությունը վերադասակարգել է ֆինանսական ակտիվներ` հանելով «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով» չափման կատեգորիայից այնպես, որ դրանք չափվում են ամորտիզացված արժեքով կամ հանելով «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով» կատեգորիայից այնպես, որ դրանք չափվում են ամորտիզացված արժեքով կամ «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով», ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքը` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և

բ) իրական արժեքով վերաչափումից օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչված կլիներ շահույթում կամ վնասում կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, եթե ֆինանսական ակտիվները վերադասակարգված չլինեին:

13. [Հանված է]:

 

Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցում

 

13Ա. 13Բ-13Ե պարագրաֆների բացահայտումները լրացնում են սույն ՖՀՄՍ-ի բացահայտման այլ պահանջները և պահանջվում են կիրառել բոլոր ճանաչված ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք հաշվանցվում են ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի համաձայն: Այս բացահայտումները նաև կիրառվում են այն ճանաչված ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք ենթակա են իրավաբանորեն ամրագրված հաշվանցման գլխավոր պայմանավորվածությունում կամ համանման համաձայնագրում, անկախ նրանից դրանք հաշվանցվում են ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ին համապատասխան, թե ոչ:

13Բ. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն` հնարավորություն տալու իր ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին գնահատել հաշվանցման պայմանավորվածության ազդեցությունը կամ պոտենցիալ ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի վրա: Նշվածը ներառում է հաշվանցման իրավունքի ազդեցությունը կամ պոտենցիալ ազդեցությունը կապված պարագրաֆ 13Ա-ի գործողության ոլորտում ընդգրկվող կազմակերպության ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունների հետ:

13Գ. Պարագրաֆ 13Բ-ի նպատակը բավարարելու համար, հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է առանձին բացահայտի ստորև նշված քանակական բնույթի տեղեկատվությունն ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունների համար, որոնք գտնվում են պարագրաֆ 13Ա-ի գործողության ոլորտում`

ա) այդ ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունների համախառն գումարները,

բ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված զուտ գումարները որոշելիս`այն գումարները, որոնք հաշվանցվում են ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի համաձայն,

գ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացվող զուտ գումարները,

դ) գումարներ, որոնք ենթակա են ներառման իրավաբանորեն ամրագրված հաշվանցման գլխավոր պայմանավորվածությունում կամ համանման համաձայնագրում, որոնք այլ կերպ չեն ներառված 13Գ(բ) պարագրաֆում, ներառյալ`

(i) ճանաչված ֆինանսական գործիքներին վերաբերող գումարներ, որոնք չեն բավարարում ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի հաշվանցման որոշ կամ բոլոր չափանիշերին, և

(ii) ֆինանսական գրավին վերաբերող գումարներ (ներառյալ` դրամական գրավը),

ե) զուտ գումարը (գ) կետի գումարներից (դ) կետի գումարները հանելուց հետո:

Սույն պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի աղյուսակի տեսքով` ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար առանձին, եթե ներկայացման այլ տարբերակ ավելի նպատակահարմար չէ կիրառել:

13Դ. Ֆինանսական գործիքի գծով պարագրաֆ 13Գ(դ)-ի համաձայն բացահայտված ընդհանուր գումարը պետք է սահմանափակվի այդ գործիքի գծով 13Գ(գ) պարագրաֆի գումարով:

13Ե. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտումներում ներառի կազմակերպության ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունների հետ կապված հաշվանցման իրավունքների նկարագրությունը, որոնք ենթակա են իրավաբանորեն ամրագրված հաշվացման գլխավոր պայմանավորվածության և համանման համաձայնագրի և որոնք բացահայտվում են 13Գ(դ) պարագրաֆի համաձայն, ներառյալ` այդ իրավունքների բնույթը:

13Զ. Եթե 13Բ-13Ե պարագրաֆներում պահանջվող տեղեկատվությունը բացահայտվում է ֆինանսական հաշվետվություններին կից մեկից ավելի ծանոթագրություններում, կազմակերպությունը պետք է փոխկապակցի այդ ծանոթագրությունները:

Գրավ

14. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) իր այն ֆինանսական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոնք նա գրավադրել է որպես իր պարտավորությունների կամ պայմանական պարտավորությունների ապահովություն, ներառյալ ՖՀՄՍ 9-ի 3.2.23(ա) պարագրաֆին համապատասխան վերադասակարգված գումարները, և

բ) գրավադրման պայմանները:

15. Եթե կազմակերպությունը պահում է գրավ (որը ֆինանսական կամ ոչ ֆինանսական ակտիվ է), և իրավունք ունի վաճառել կամ վերագրավադրել գրավը առանց գրավատուի կողմից խախտման դեպքի, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) պահվող գրավի իրական արժեքը,

բ) վաճառված կամ վերագրավադրված նման գրավի իրական արժեքը և այն, թե արդյոք կազմակերպությունը ունի այն վերադարձնելու պարտականություն,

գ) գրավի օգտագործման հետ կապված պայմանները:

 

Պարտքային կորուստների գծով պահուստի հաշիվ

 

16. [Հանված է]

16Ա. ՖՀՄՍ9-ի 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը չի նվազեցվում կորստի պահուստով և կազմակերպությունը չպետք է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում կորստի պահուստը ներկայացնի առանձին` որպես ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի նվազեցում: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի կորստի պահուստը ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում:

 

Բաղադրյալ ֆինանսական գործիքներ` բազմակի ներկառուցված ածանցյալներով

 

17. Եթե կազմակերպությունը թողարկել է գործիք, որը պարունակում է և պարտավորության, և սեփական կապիտալի բաղադրիչ (տես ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 28-ը), և գործիքն ունի բազմակի ներկառուցված ածանցյալներ, որոնց արժեքները փոխկապակցված են (ինչպես օրինակ հետկանչելի փոխարկելի պարտքային գործիքը), ապա այն պետք է բացահայտի այդ հատկանիշների առկայությունը:

 

Պարտազանցումներ և այլ պայմանների խախտումներ

 

18. Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ճանաչված վարկային պարտավորությունների գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ժամանակաշրջանի ընթացքում այդ վարկային պարտավորությունների մայր գումարի, տոկոսների, մարման հիմնադրամին հատկացումների, կամ մարման պայմանների ցանկացած պարտազանցման մանրամասները,

բ) պարտազանցված վարկային պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

գ) արդյոք մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար հաստատումը պարտազանցումը վերացվել է, կամ վերանայվել են վարկային պարտավորությունների մարման պայմանները:

19. Եթե ժամանակաշրջանի ընթացքում եղել են փոխառության համաձայնագրի պայմանների այլ` պարագրաֆ 18-ում նկարագրվածներից տարբեր խախտումներ, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նույն տեղեկատվությունը, որը պահանջվում է պարագրաֆ 18-ով, եթե այդ խախտումները թույլ են տալիս վարկատուին պահանջել արագացված մարում (բացառությամբ, երբ խախտումները վերացվել կամ փոխառության պայմանները վերանայվել են հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում կամ դրանից առաջ):

 

Համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվություն

 

Եկամտի, ծախսի, օգուտի կամ կորստի հոդվածներ

 

20. Կազմակերպությունը պետք է եկամտի, ծախսի, օգուտի կամ կորստի հետևյալ հոդվածները բացահայտի կամ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում, կամ ծանոթագրություններում`

ա) զուտ օգուտը կամ զուտ կորուստը հետևյալների գծով.

    (i) «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով» չափվող ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների` առանձին ցույց տալով սկզբնական ճանաչման ժամանակ կամ հետագայում ՖՀՄՍ 9-ի 6.7.1 պարագրաֆին համապատասխան որպես այդպիսին նախորոշվածները և, ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան (օրինակ` ՖՀՄՍ 9-ում առևտրական նպատակներով պահվող սահմանմանը բավարարող ֆինանսական պարտավորությունները) իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով պարտադիր չափվող ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունները: Որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված ֆինանսական պարտավորությունների դեպքում, կազմակերպությունը պետք է առանձին ներկայացնի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտի կամ կորստի գումարը և շահույթում կամ վնասում ճանաչված գումարը.

    (ii)-(iv) [հանված է]

    (v) ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական պարտավորությունների.

    (vi) ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվների.

   (vii) «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող» բաժնային գործիքներում ներդրումների ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան.

   (viii) ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվների` առանձին ցույց տալով ժամանակաշրջանի ընթացքում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտի կամ կորստի գումարը և ապաճանաչման ժամանակ կուտակված այլ համապարփակ արդյունքից դեպի ժամանակաշրջանի շահույթ կամ վնաս վերադասակարգման գումարը.

բ) ընդհանուր տոկոսային հասույթը և ընդհանուր տոկոսային ծախսը (հաշվարկված արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդով) ֆինանսական ակտիվների գծով, որոնք չափվում են ամորտիզացված արժեքով կամ «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով» ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան (այդ գումարները ցույց տալով առանձին), կամ ֆինանսական պարտավորությունների գծով, որոնք չեն չափվում «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով».

գ) վճարների գծով եկամուտը և ծախսը (բացի արդյունքային տոկոսադրույքը հաշվարկելիս հաշվի առնված գումարներից), որոնք առաջացել են`

    (i) ֆինանսական ակտիվներից և ֆինանսական պարտավորություններից, որոնք «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով» չափվող չեն, և

    (ii) հավատարմագրային և այլ ֆիդուցիար գործունեություններից, որոնք հանգեցնում են ակտիվների ներդրմանը կամ պահմանը անհատների, տրաստների, թոշակային ֆոնդերի, և այլ հաստատությունների անունից:

դ) [հանված է]

ե) [հանված է]

20Ա. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում ճանաչված` ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվների ապաճանաչումից առաջացած, օգուտների կամ կորուստների վերլուծությունը` առանձին ցույց տալով այդ ֆինանսական ակտիվների ապաճանաչումից առաջացող օգուտները և կորուստները: Այս բացահայտումը պետք է ներառի այդ ակտիվներն ապաճանաչելու պատճառները:

 

Այլ բացահայտումներ

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն

 

21. «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի (2007-ին վերանայված) պարագրաֆ 117-ին համապատասխան, կազմակերպությունը բացահայտում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության էական դրույթները, որոնք ներառում են ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս օգտագործված չափման հիմունքը (կամ հիմունքները) և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այլ տարրերը, որոնք տեղին են ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար:

 

Հեջի հաշվառում

 

21Ա. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 21Բ-24Զ պարագրաֆների բացահայտման պահանջները ռիսկի այն ենթարկվածությունների գծով, որոնք կազմակերպությունը հեջավորում է և որոնց նկատմամբ կիրառում է հեջի հաշվառում: Հեջի հաշվառման բացահայտումները պետք է ներկայացնեն հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) կազմակերպության ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը և ինչպես է այն կիրառվում ռիսկը կառավարելու համար.

բ) ինչպես կազմակերպության հեջավորման գործունեությունը կարող է ազդել ապագա դրամական հոսքերի գումարի, ժամկետի և անորոշության վրա, և

գ) այն ազդեցությունը, որ հեջի հաշվառումն ունեցել է կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության, համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվության և սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվության վրա:

21Բ. Կազմակերպությունը պահանջվող բացահայտումները պետք է իր ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացնի առանձին ծանոթագրությամբ կամ առանձին բաժնում: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունից չի պահանջվում կրկնել տեղեկատվությունը, որն արդեն որևէ տեղ ներկայացված է` պայմանով, որ այդ տեղեկատվությունը ներառված է հղում կատարելով ֆինանսական հաշվետվություններից այլ հաշվետվության վրա, ինչպիսին է, օրինակ, ղեկավարության մեկնաբանությունները կամ ռիսկի մասին հաշվետվությունը, որը հասանելի է օգտագործողներին նույն պայմաններով և նույն ժամանակ, ինչ որ ֆինանսական հաշվետվությունները: Առանց այդպիսի հղումների միջոցով ներառված տեղեկատվության, ֆինանսական հաշվետվությունները թերի են:

21Գ. Երբ 22Ա-24Զ պարագրաֆներով պահանջվում է, որ կազմակերպությունը ըստ ռիսկի կատեգորիաների առանձնացնի բացահայտվող տեղեկատվությունը, կազմակերպությունը պետք է որոշի ռիսկի յուրաքանչյուր կատեգորիան ռիսկին այն ենթարկվածության հիման վրա, որը այն որոշում է հեջավորել և որի համար կիրառվումէ հեջի հաշվառումը: Կազմակերպությունը պետք է հետևողականորեն որոշի ռիսկի կատեգորիաները հեջի հաշվառման գծով բոլոր բացահայտումների համար:

21Դ. 21Ա պարագրաֆի նպատակների բավարարման համար կազմակերպությունը պետք է (բացառությամբ, երբ այլ բան է ասված ստորև) որոշի, թե որքան մանրամասներ բացահայտի, որքան շեշտ դնի բացահայտման պահանջների տարբեր ասպեկտների, խմբավորման կամ ապախմբավորման համապատասխան մակարդակի վրա և թե արդյոք ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները կարիք ունեն լրացուցիչ բացատրությունների` բացահայտված քանակական տեղեկատվության գնահատման համար: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի խմբավորման կամ ապախմբավորման նույն մակարդակը, որն այն օգտագործում է սույն ստանդարտի կամ «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի համապատասխան տեղեկատվության բացահայտման պահանջների համար:

 

Ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը

 

22. [Հանված է]

22Ա. Կազմակերպությունը պետք է բացատրի ռիսկի կառավարման իր ռազմավարությունը ռիսկին ենթարկվածությունների ռիսկի յուրաքանչյուր կատեգորիայի համար, որն այն որոշում է հեջավորել և որի համար կիրառվում է հեջի հաշվառում: Այս բացատրությունը պետք է հնարավորություն տա ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին գնահատել (օրինակ)`

ա) ինչպես է առաջանում յուրաքանչյուր ռիսկը.

բ) ինչպես է կազմակերպությունը կառավարում յուրաքանչյուր ռիսկ. այստեղ ներառվում է տեղեկատվություն առ այն, թե արդյոք կազմակերպությունը հեջավորում է հոդվածն ամբողջությամբ բոլոր ռիսկերի գծով կամ հեջավորում է հոդվածի ռիսկային բաղադրիչը (կամ բաղադրիչները) և այդ մոտեցման պատճառները:

գ) ռիսկի ենթարկվածության չափը, որը կազմակերպությունը կառավարում է:

22Բ. 22Ա պարագրաֆի պահանջները բավարարելու համար տեղեկատվությունը պետք է ներառի (թիվս այլնի) հետևյալ նկարագրությունը`

ա) ռիսկին ենթարկվածությունը հեջավորելու համար օգտագործվող հեջավորման գործիքները (և ինչպես են դրանք օգտագործվում),

բ) ինչպես է կազմակերպությունը որոշում հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի միջև տնտեսական կապը հեջի արդյունավետվության գնահատման նպատակով, և

գ) ինչպես է կազմակերպությունը հաստատում հեջավորման գործակիցը և որոնք են հեջի անարդյունավետության աղբյուրները:

22Գ. Երբ կազմակերպությունը ռիսկային որոշակի բաղադրիչ նախորոշում է` որպես հե-ջավորված հոդված (տես ՖՀՄՍ 9-ի 6.3.7 պարագրաֆը), ի լրումն 22Ա և 22Բ պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվության` այն պետք է ներկայացնի որակական և քանակական տեղեկատվություն հետևյալի մասին`

ա) ինչպես է կազմակերպությունը որոշում ռիսկային բաղադրիչը, որը նախորոշված է` որպես հեջավորված հոդված (ներառյալ ռիսկային բաղադրիչի և ամբողջությամբ վերցրած հոդվածի միջև կապի նկարագրությունը), և

բ) ինչպես է ռիսկային բաղադրիչը հարաբերվում ամբողջ հոդվածին (օրինակ` նախորոշված ռիսկային բաղադրիչը պատմականորեն ծածկում է ամբողջ հոդվածի իրական արժեքի միջին 80 տոկոսը):

 

Ապագա դրամական հոսքերի գումարը, ժամկետը և անորոշությունը

 

23. [Հանված է]

23Ա. Քանի դեռ չի գործում 23Գ պարագրաֆի բացառությունը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի քանակական տեղեկատվություն` ըստ ռիսկի կատեգորիաների, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողները կարողանան գնահատել հեջավորման գործիքների պայմանները և թե ինչպես են դրանք ազդում կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերի գումարի, ժամկետի և անորոշության վրա:

23Բ. 23Ա պարագրաֆի պահանջների բավարարման համար կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի բացվածք, որում բացահայտվում են`

ա) հեջավորման գործիքի անվանական գումարի ժամանակային կառուցվածքը, և

բ) եթե կիրառելի է, հեջավորման գործիքի միջին գինը կամ դրույքը (օրինակ` իրագործման կամ ֆորվարդային գինը և այլն):

23Գ. Այնպիսի իրավիճակներում, երբ կազմակերպությունը հաճախակի վերասահմանում է (այսինքն` ընդհատում և վերսկսում է) հեջավորման հարաբերությունները, քանի որ թե՛ հեջավորման գործիքը, թե՛ հեջավորված հոդվածը հաճախակի փոփոխվում են (այսինքն` կազմակերպությունն օգտագործում է դինամիկ գործընթաց, որում և՛ ենթարկվածությունը, և՛ այդ ենթարկվածությունը կառավարելու համար օգտագործվող հեջավորման գործիքները երկար ժամանակ նույնը չեն մնում, ինչպես օրինակ ՖՀՄՍ 9-ի Բ6.5.24(բ) պարագրաֆի օրինակում), կազմակերպությունը`

ա) ազատվում է 23Ա և 23Բ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումների տրամադրումից,

բ) պետք է բացահայտի`

    (i) տեղեկատվություն այն մասին, թե որն է այդ հեջավորման հարաբերություններին վերաբերող ռիսկերի կառավարման վերջնական ռազմավարությունը,

   (ii) նկարագրություն, թե ինչպես է այն արտացոլում ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը` հեջի հաշվառումը օգտագործելու և հենց այդ հեջավորման հարաբերությունների նախորոշման միջոցով, և

   (iii) տվյալներ այն մասին, թե ինչ հաճախականությամբ են հեջավորման հարաբերությունները ընդհատվում և վերսկսվում` որպես հենց այդ հեջավորման հարաբերություններին վերաբերող կազմակերպության գործընթացի մաս:

23Դ. Կազմակերպությունը պետք է ըստ ռիսկի կատեգորիայի բացահայտի հեջի անարդյունավետության այն աղբյուրների նկարագրությունը, որոնք ակնկալվում է, որ կազդեն հեջավորման հարաբերության վրա իր ժամկետի ընթացքում:

23Ե. Եթե հեջավորման հարաբերությունում ծագում են հեջի անարդյունավետության այլ աղբյուրներ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ աղբյուրները` ըստ ռիսկի կատեգորիայի և բացատրի առաջացող հեջի անարդյունավետությունը:

23Զ. Դրամական հոսքերի հեջերի գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի կանխատեսված գործարքի նկարագրությունը, որի համար կիրառվել է հեջի հաշվառում նախորդ ժամանակաշրջանում, բայց որն այլևս չի ակնկալվում, որ տեղի կունենա:

Հեջի հաշվառման ազդեցությունը ֆինանսական վիճակի և արդյունքների վրա

24. [Հանված է]

24Ա. Կազմակերպությունը պետք է աղյուսակային ձևով բացահայտի որպես հեջավորման գործիք նախորոշված հոդվածներին վերաբերող հետևյալ գումարները` առանձին ըստ ռիսկի կատեգորիայի` հեջի յուրաքանչյուր տեսակի (իրական արժեքի հեջ, դրամական հոսքերի հեջ կամ արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջ) գծով`

ա) հեջավորման գործիքների հաշվեկշռային արժեքները (ֆինանսական ակտիվները ֆինանսական պարտավորություններից առանձին),

բ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության տողային հոդվածը, որը ներառում է հեջավորման գործիքը,

գ) հեջավորման գործիքի իրական արժեքում փոփոխությունը, որն օգտագործվել է որպես հիմք ժամանակաշրջանի ընթացքում հեջի անարդյունավետության ճանաչման համար,, և

դ) հեջավորման գործիքի անվանական գումարները (ներառյալ քանակները, ինչպիսին են` տոննան կամ խորանարդ մետրը):

24Բ. Կազմակերպությունը պետք է աղյուսակային ձևով բացահայտի հեջավորված հոդվածներին վերաբերող հետևյալ գումարները` առանձին ըստ ռիսկի կատեգորիայի հեջերի հետևյալ տեսակների համար`

ա) իրական արժեքի հեջերի համար`

   (i) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված հեջավորված հոդվածի հաշվեկշռային արժեքը (ակտիվները պարտավորություններից առանձին ներկայացնելով),

   (ii) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված հեջավորված հոդվածի հաշվեկշռային արժեքում ներառված հեջավորված հոդվածի գծով իրական արժեքի հեջավորման ճշգրտումների կուտակված գումարը (ակտիվները պարտավորություններից առանձին ներկայացնելով),

   (iii) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության տողային հոդվածը, որը ներառում է հեջավորված հոդվածը,

   (iv) հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունը, որն օգտագործվել է որպես հիմք ժամանակաշրջանի ընթացքում հեջի անարդյունավետության ճանաչման համար, և

   (v) Ֆինանսական վիճակի հաշվետվությունում մնացող իրական արժեքի հեջավորման ճշգրտումների կուտակված գումարը այն հեջավորված հոդվածների գծով, որոնք այլևս չեն ճշգրտվում հեջավորման օգուտների և կորուստների գծով ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.10 պարագրաֆին համապատասխան:

բ) դրամական հոսքերի հեջերի և արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջերի համար`

   (i) հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունը, որն օգտագործվել է որպես հիմք ժամանակաշրջանի ընթացքում հեջի անարդյունավետության ճանաչման համար (այսինքն` դրամական հոսքերի համար ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.11(գ) պարագրաֆին համապատասխան ճանաչված հեջի անարդյունավետության որոշման համար օգտագործվող արժեքում փոփոխությունը),

    (ii) դրամական հոսքերի հեջի պահուստի և արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստի մնացորդները շարունակվող հեջերի գծով, որոնք հաշվառվում են ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.11 և 6.5.13(ա) պարագրաֆներին համապատասխան, և

    (iii) դրամական հոսքերի հեջի պահուստի և արտարժույթի վերա-հաշվարկման պահուստի մնացորդները այն հեջավորման հարա-բերությունների գծով, որոնց համար հեջի հաշվառում այլևս չի կիրառվում:

24Գ. Կազմակերպությունը պետք է աղյուսակային ձևով բացահայտի հետևյալ գումարները առանձին ըստ ռիսկի կատեգորիայի հեջերի հետևյալ տեսակների համար`

ա) իրական արժեքի հեջերի համար`

    (i) հեջի անարդյունավետությունը, այսինքն` հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի գծով հեջավորման օգուտների կամ կորուստների միջև տարբերությունը, որը ճանաչվել է շահույթում կամ վնասում (կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` բաժնային գործիքի հեջերի համար, որոնց գծով կազմակերպությունը որոշել է ներկայացնել իրական արժեքում փոփոխությունները այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան ), և

    (ii) համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության տողային հոդվածը, որը ներառում է ճանաչված հեջի անարադյունավետությունը:

բ) դրամական հոսքերի հեջերի և արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջերի համար`

    (i) հաշվետու ժամանակաշրջանի հեջավորման օգուտները կամ կորուստները, որոնք ճանաչվել են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում,

    (ii) շահույթում կամ վնասում ճանաչված հեջի անարդյունավետությունները,

    (iii) համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության տողային հոդվածը, որը ներառում է ճանաչված հեջի անարադյունավետությունը,

    (iv) դրամական հոսքերի հեջի պահուստից կամ արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստից որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1) շահույթում կամ վնասում վերադասակարգված գումարը (տարանջատելով գումարները, որոնց համար նախկինում կիրառվել է հեջի հաշվառում, սակայն որի համար հեջավորված ապագա դրամական հոսքերը այլևս չի կանկալվում, որ տեղի կունենան, և այն գումարները, որոնք տեղափոխվել են, քանի որ հեջավորված հոդվածն ազդել է շահույթի կամ վնասի վրա),

    (v) համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության տողային հոդվածը, որը ներառում է վերադասակարգման ճշգրտումը (տես ՀՀՄՍ 1), և

    (vi) զուտ դիրքերի հեջերի համար հեջավորման օգուտները կամ կորուստները, որոնք ճանաչվել են համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության առանձին տողային հոդվածում (տես ՖՀՄՍ 9-ի 6.6.4 պարագրաֆը):

24Դ. Երբ հեջավորման հարաբերությունների ծավալը, որի նկատմամբ կիրառվում է 23Գ պարագրաֆի ազատումը, ներկայացուցչական չէ ժամանակաշրջանի ընթացքում սովորական ծավալների արտացոլման համար (այսինքն` հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ծավալը չի արտացոլում ժամանակաշրջանի ընթացքում ծավալները), կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը և այն պատճառը, որի հիման վրա այն համարում է ծավալները ոչ ներկայացուցչական:

24Ե. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի համաձայնեցում սեփական կապիտալի յուրաքանչյուր բաղադրիչի համար և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վերլուծություն ՀՀՄՍ 1-ին համապատասխան, որոնք միասին վերցրած`

ա) առնվազն տարանջատում են այն գումարները, որոնք վերաբերում են 24Գ (բ) (i) և (բ) (iv) պարագրաֆի բացահայտումներին, ինչպես նաև այն գումարները, որոնք հաշվառվում են ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.11(դ) (i) և դ) (iii) պարագրաֆին համապատասխան,

բ) տարանջատում են այն գումարները, որոնք կապված են գործարքի վերաբերող հեջավորված հոդվածները հեջավորող օպցիոնների ժամանակային արժեքի հետ և այն գումարները, որոնք կապված են ժամանակահատվածի վերաբերող հեջավորված հոդվածները հեջավորող օպցիոնների ժամանակային արժեքի հետ ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.15 պարագրաֆին համապատասխան, և

գ) տարանջատում է ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրին և գործարքին վերաբերող հեջավորված հոդվածներ հեջավորող ֆինանսական գործիքների արտարժութային բազիսային սփրեդին վերաբերող գումարները, և այն գումարները, որոնք վերաբերում են ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրին և ժամանակահատվածի վերաբերող հեջավորված հոդվածներ հեջավորող ֆինանսական գործիքների արտարժութային բազիսային սփրեդին, երբ կազմակերպությունը այդ գումարները հաշվառում է ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.16 պարագրաֆին համապատասխան:

24Զ. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի 24Ե պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը` ըստ ռիսկի կատեգորիայի առանձին: Ըստ ռիսկի այս վերլուծումը կարող է ներկայացվել ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններում:

 

Պարտքային ռիսկին ենթարկվածության` որպես իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող նախորոշման հնարավորությունը

 

24Է. Եթե կազմակերպությունը նախորոշել է ֆինանսական գործիքը կամ դրա համամասնական մասը որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող, քանի որ այն օգտագործում է պարտքային ածանցյալ այդ ֆինանսական գործիքի պարտքային ռիսկը կառավարելու համար, այն պետք է բացահայտի`

ա) ՖՀՄՍ 9-ի 6.7.1 պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ֆինանսական գործիքների պարտքային ռիսկի կառավարման համար օգտագործվող պարտքային ածանցյալների գծով անվանական գումարների և իրական արժեքների միջև համաձայնեցում ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ,

բ) ՖՀՄՍ 9-ի 6.7.1 պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ֆինանսական գործիքի կամ դրա համամասնական մասի նախորոշման պահին շահույթում կամ վնասում ճանաչված օգուտը կամ կորուստը, և

գ) ֆինանսական գործիքի կամ դրա համամասնական մասի` իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափելը դադարեցնելու պահին այդ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը, որը դարձել է նոր հաշվեկշռային արժեք ՖՀՄՍ 9-ի 6.7.4 պարագրաֆին համապատասխան և դրան վերաբերող անվանական կամ մայր գումարը (բացառությամբ ՀՀՄՍ 1-ին համապատասխան ներկայացման ենթակա համադրելի տեղեկատվության, կազմակերպությունից չի պահանջվում շարունակել այդ բացահայտումները հետագա ժամանակաշրջաններում):

 

Իրական արժեք

 

25. Բացի պարագրաֆ 29-ում շարադրված դեպքեից, ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների յուրաքանչյուր դասի (տես պարագրաֆ 6) գծով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ակտիվների և պարտավորությունների այդ դասի իրական արժեքը այնպիսի ձևով, որ հնարավոր լինի այն համեմատել դրա հաշվեկշռային արժեքի հետ:

26. Իրական արժեքները բացահայտելիս կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորությունները խմբավորի ըստ դասերի, սակայն պետք է հաշվանցի դրանք միայն այն չափով, որով դրանց հաշվեկշռային արժեքները հաշվանցվում են ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

27-27Բ. [Հանված է]

28. Որոշ դեպքերում, կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության սկզբնական ճանաչման պահին չի ճանաչում օգուտ կամ կորուստ, քանի որ իրական արժեքի մասին վկայությունը չի ստացվում ոչ համանման ակտիվի կամ պարտավորության համար գործող շուկայում առկա գնանշվող գնից (այսինքն` Մակարդակ 1-ի մուտքային տվյալ) և ոչ էլ գնահատման այնպիսի մոդելի հիման վրա, որը ներառում է միայն դիտելի շուկայական տվյալներ (տես ՖՀՄՍ 9-ի Բ5.1.2Ա պարագրաֆը): Նման դեպքերում կազմակերպությունը պետք է, ըստ ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների դասերի, բացահայտի`

ա) հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականությունը շահույթում կամ վնասում սկզբնական ճանաչման պահին իրական արժեքի և գործարքի գնի միջև տարբերությունը ճանաչելու գծով` արտացոլելու համար այն գործոնների (ներառյալ ժամանակի) փոփոխությունը, որոնք շուկայի մասնակիցները հաշվի կառնեին ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս (տես ՖՀՄՍ 9-ի Բ5.1.2Ա(բ) պարագրաֆը), և

բ) ընդհանուր տարբերությունը, որը դեռ պետք է ճանաչվի շահույթ կամ վնասում, ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ, և այդ տարբերության մնացորդի փոփոխությունների համաձայնեցումը:

գ) թե ինչու է կազմակերպությունը եզրակացրել, որ գործարքի գինը իրական արժեքի լավագույն վկայությունը չէ, ներառյալ` այդ իրական արժեքը հիմնավորող վկայության նկարագրությունը:

29. Իրական արժեքի բացահայտումները չեն պահանջվում`

ա) երբ հաշվեկշռային արժեքը ներկայացնում է իրական արժեքի խելամիտ մոտեցում, օրինակ, այնպիսի ֆինանսական գործիքների դեպքում, ինչպիսիք են կարճաժամկետ առևտրական դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերը, կամ

բ) [հանված է]

գ) [հանված է]

դ) վարձակալության գծով պարտավորությունների համար:

30. [հանված է]

 

Ֆինանսական գործիքներից առաջացող ռիսկերի բնույթն ու չափը

---

31. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է տալիս ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել ֆինանսական գործիքներից առաջացող ռիսկերի բնույթն ու չափը, որոնց ենթակա է կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:

32. Պարագրաֆներ 33-42-ով պահանջվող բացահայտումները կենտրոնացած են ֆինանսական գործիքներից առաջացող ռիսկերի վրա, ինչպես նաև այն բանի վրա, թե ինչպես են այդ ռիսկերը կառավարվում: Սովորաբար այդ ռիսկերը ներառում են պարտքային ռիսկը, իրացվելիության ռիսկը և շուկայական ռիսկը, սակայն չեն սահմանափակվում դրանցով:

32Ա. Քանակական բնույթի բացահայտումների ենթատեքստում որակական բնույթի բացահայտումների ներկայացումը հնարավորություն է տալիս օգտագործողներին փոխկապակցել համապատասխան բացահայտումները` դրանով իսկ ձևավորելով ֆինանսական գործիքներից բխող ռիսկերի բնույթի և չափի ընդհանուր պատկերը: Որակական և քանակական բնույթի բացահայտումների միջև փոխհարաբերությունը նպաստում է տեղեկատվության բացահայտմանն այնպես, որ օգտագործողներին հնարավորություն է տալիս` գնահատելու ռիսկերին կազմակերպության ենթարկվածությունը:

 

Որակական բացահայտումներ

 

33. Ֆինանսական գործիքներից առաջացող յուրաքանչյուր տեսակի ռիսկի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) ռիսկին ենթարկվածությունը և այն, թե ինչպես է դա առաջանում,

բ) ռիսկի կառավարման իր նպատակները, քաղաքականությունը և ընթացակարգերը, ինչպես նաև ռիսկի չափման համար օգտագործվող մեթոդները, և

գ) (ա) կամ (բ) կետերում նշվածների փոփոխությունները նախորդ ժամանակաշրջանի համեմատ:

 

Քանակական բացահայտումներ

 

34. Ֆինանսական գործիքներից առաջացող յուրաքանչյուր տեսակի ռիսկի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի.

ա) քանակական ամփոփ տվյալներ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում այդ ռիսկին իր ենթարկվածության վերաբերյալ: Այս բացահայտումը պետք է հիմնված լինի այն ներքին տեղեկատվության վրա, որը տրամադրվում է կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմին (ինչպես սահմանված է «Կապակցված կողմերի բացահայտում» ՀՀՄՍ 24-ում), օրինակ կազմակերպության տնօրենների խորհրդին կամ գլխավոր գործադիր տնօրենին,

բ) 35Ա-42-րդ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումներ, այն չափով, որքանով դրանք չեն բացահայտվել (ա) կետին համապատասխան,

գ) ռիսկի կենտրոնացումները, եթե դրանք ակնհայտ չեն (ա) և (բ) կետերին համապատասխան ներկայացված բացահայտումներից:

35. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ բացահայտված քանակական տվյալները չեն ներկայացնում ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպության ռիսկին ենթարկվածությունը, կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի լրացուցիչ տեղեկատվություն` ներկայացնելու համար այդ ենթարկվածությունը:

 

Պարտքային ռիսկ

 

Գործողության ոլորտը և նպատակները

 

35Ա. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 35Զ-ԺԴ պարագրաֆների պահանջները այն ֆինանսական գործիքների համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում են ՖՀՄՍ 9-ի արժեզրկման պահանջները: Այնուամենայնիվ`

ա) առևտրական դեբիտորական պարտքերի, պայմանագրի գծով ակտիվների և վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի համար 35Ժ(ա) պարագրաֆը կիրառվում է այն առևտրական դեբիտորական պարտքերի, պայմանագրի գծով ակտիվների և վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի նկատմամբ, որոնց ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները ճանաչվում են ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.15 պարագրաֆին համապատասխան, եթե այդ ֆինանսական ակտիվները վերափոխվում են 30 օրից ավել ժամկետանց լինելով, և

բ) 35ԺԱ(բ) պարագրաֆը չի կիրառվում վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի նկատմամբ:

35Բ. 35Զ-ԺԴ պարագրաֆների համաձայն պարտքային ռիսկի բացահայտումները պետք է հնարավորություն տան ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին հասկանալ պարտքային ռիսկի ազդեցությունը ապագա դրամական հոսքերի գումարի, ժամկետի և անորոշության վրա: Այդ նպատակին հասնելու համար պարտքային ռիսկի բացահայտումները պետք է ներկայացնեն`

ա) տեղեկատվություն կազմակերպության ռիսկի կառավարման գործելաոճի մասին և այն մասին, թե ինչպես են դրանք կապված ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչմանը և չափմանը, ներառյալ` ակնկալվող պարտքային կորուստների չափման համար օգտագործվում մեթոդները, ենթադրությունները և տեղեկատվությունը,

բ) քանակական և որակական տեղեկատվություն, որը թույլ է տալիս ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին գնահատելու ֆինանսական հաշվետվությունների` ակնկալվող պարտքային կորուստներից առաջացող գումարները, ներառյալ ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարի փոփոխությունները և այդ փոփոխությունների պատճառները, և

գ) տեղեկատվություն կազմակերպության պարտքային ռիսկին ենթարկվածության վերաբերյալ (այսինքն` պարտքային ռիսկը), որը բնորոշ է կազմակերպության ֆինանսական ակտիվներին և վարկ տալու հանձնառություններին):

35Գ. Կազմակերպությունից չի պահանջվում կրկնել տեղեկատվությունը, որն արդեն որևէ տեղ ներկայացված է` պայմանով, որ այդ տեղեկատվությունը ներառված է հղում կատարելով ֆինանսական հաշվետվություններից այլ հաշվետվության վրա, ինչպիսին է, օրինակ, ղեկավարության մեկնաբանությունները կամ ռիսկի մասին հաշվետվությունը, որը հասանելի է օգտագործողներին նույն պայմաններով և նույն ժամանակ, ինչ որ ֆինանսական հաշվետվությունները: Առանց այդպիսի հղումների միջոցով ներառված տեղեկատվության, ֆինանսական հաշվետվությունները թերի են:

35Դ. 35Բ պարագրաֆի նպատակների բավարարման համար կազմակերպությունը պետք է (բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այլ բան է սահմանվում) դիտարկի, թե որքան մանրամասներ բացահայտի, որքան շեշտադրում անի բացահայտման պահանջների տարբեր ասպեկտների վրա, խմբավորման կամ ապախմբավորման համապատասխան մակարդակը, և թե արդյոք ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողները կարիք ունեն լրացուցիչ բացատրությունների բացահայտված քանակական տեղեկատվությունը գնահատելու համար:

35Ե. Եթե 35Զ-ԺԴ պարագրաֆներին համապատասխան կատարված բացահայտումները բավարար չեն 35Բ պարագրաֆի նպատակների բավարարման համար, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է այդ նպատակների բավարարման համար:

 

Պարտքային ռիսկի կառավարման գործելաոճը

 

35Զ. Կազմակերպությունը պետք է բացատրի պարտքային ռիսկի կառավարման իր գործելաոճը և թե ինչպես է այն կապվում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման և չափման հետ: Այդ նպատակի բավարարման համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է ընձեռում ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին հասկանալու և գնահատելու հետևյալը`

ա) ինչպես է կազմակերպությունը որոշում, թե արդյոք ֆինանսական գործիքների պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն աճել է սկզբնական ճանաչումից ի վեր, ներառյալ այն, թե արդյոք և`

    (i) ինչպես է համարվում, որ ֆինանսական գործիքներն ունեն ցածր պարտքային ռիսկ ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.10 պարագրաֆին համապատասխան, ներառյալ ֆինանսական գործիքների դասերը, որոնց նկատմամբ դա կիրառվում է, և

    (ii) ինչպես է հերքվել ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.11 պարագրաֆի այն ենթադրությունը, որ 30 օրից ավել ժամկետանց ֆինանսական գործիքների գծով պարտքային ռիսկը համարվում է սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճած,

բ) կազմակերպության պարտազանցության սահմանումը, ներառյալ այդ սահմանման ընտրության հիմքում ընկած պատճառները,

գ) ինչպես են գործիքները խմբավորվել, եթե ակնկալվող պարտքային կորուստները չափվել են խմբային հիմունքով,

դ) ինչպես է կազմակերպությունը որոշել, որ ֆինանսական ակտիվները պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ են,

ե) կազմակերպության կողմից կիրառվող դուրս գրման քաղաքականությունը, ներառյալ այն հայտանիշները, որոնք վկայում են, որ վերականգնման ողջամիտ ակնկալիք առկա չէ, և տեղեկատվություն այն ֆինանսական ակտիվներին առնչվող քաղաքականության վերաբերյալ, որոնք դուրս են գրվել, բայց դեռ ենթակա են հարկադիր կատարման գործողությունների, և

զ) ինչպես են ֆինանսական ակտիվների պայմանագրային դրամական հոսքերի վերափոխմանը վերաբերող ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.12 պարագրաֆի պահանջները կիրառվել, ներառյալ այն, թե ինչպես է կազմակերպությունը`

    (i) որոշում, թե արդյոք նվազել է պարտքային ռիսկը այն ֆինանսական ակտիվի գծով, որը վերափոխվել է այն ժամանակահատվածում, երբ դրա գծով կորստի պահուստը չափվում էր ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով, մինչ այն աստիճան, որ տվյալ ակտիվի գծով կորստի պահուստը վերսկսում է չափվել 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարով ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.5 պարագրաֆին համապատասխան,

    (ii) հսկողություն (մշտադիտարկում) իրականացնում այն բանի նկատմամբ, թե (i) կետի չափանիշներին բավարարող ֆինանսական ակտիվների գծով կորստի պահուստը որքանով է հետագայում վերսկսում չափվել ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.3 պարագրաֆին համապատասխան:

35Է. Կազմակերպությունը պետք է բացատրի այն մուտքային տվյալները (ներդրանքները), ենթադրությունները և գնահատման մեթոդները, որոնք օգտագործվել են ՖՀՄՍ 9-ի Բաժին 5.5-ի պահանջների կիրառման համար: Այդ նպատակով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) այն մուտքային տվյալների (ներդրանքների) և ենթադրությունների ու գնահատման մեթոդների հիմքը, որոնք օգտագործվել են`

     (i) 12-ամսյա ժամկետում և ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների չափման համար,

    (ii) որոշելու համար, թե արդյոք ֆինանսական ակտիվների պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է, և

    (iii) որոշելու համար, թե արդյոք ֆինանսական ակտիվը պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ է.

բ) ինչպես է ապագայամետ տեղեկատվությունը ներառվել ակնկալվող պարտքային կորուստների որոշման մեջ, ներառյալ մակրոտնտեսական տեղեկատվության օգտագործումը, և

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանում կատարված գնահատման մեթոդներում կամ նշանակալի ենթադրություններում փոփոխությունները և այդ փոփոխությունների պատճառները:

 

Քանակական և որակական տեղեկատվություն ակնկալվող պարտքային կորուստներից առաջացող գումարների վերաբերյալ

 

35Ը. Կորստի պահուստի փոփոխությունները և այդ փոփոխությունների պատճառները բացատրելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է ըստ ֆինանսական գործիքի դասերի ներկայացնի կորստի պահուստի սկզբնական և վերջնական մնացորդների միջև համաձայնեցում աղյուսակային ձևով` առանձին ցույց տալով ժամանակաշրջանի ընթացքում փոփոխությունները հետևյալի գծով`

ա) կորստի պահուստի, որը չափվել է 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով,

բ) կորստի պահուստի, որը չափվել է ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով` հետևյալի գծով`

    (i) ֆինանսական գործիքների, որոնց պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է, բայց որոնք պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ չեն,

    (ii) ֆինանսական ակտիվների, որոնք հաշվետու ամսաթվի դրությամբ պարտքային առումով արժեզրկված են (բայց որոնք գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված չեն), և

   (iii) առևտրական դեբիտորական պարտքերի, պայմանագրի գծով ակտիվների կամ վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի, որոնց համար կորստի պահուստները չափվում են ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.15 պարագրաֆին համապատասխան.

գ) ֆինանսական ակտիվների, որոնք գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված են: Ի լրումն համաձայնեցման, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի չզեղչված ակնկալվող պարտքային կորուստների ընդհանուր գումարը սկզբնական ճանաչման պահին հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում սկզբնապես ճանաչված ֆինանսական ակտիվներ գծով:

35Թ. Ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին 35Ը պարագրաֆին համապատասխան բացահայտված կորստի պահուստի փոփոխությունները հասկանալու հնարավորություն ընձեռնելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի բացատրություն, թե հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ֆինանսական գործիքների համախառն հաշվեկշռային արժեքում նշանակալի փոփոխությունները ինչպես են նպաստել կորստի պահուստի փոփոխություններին: Տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի առանձին այն ֆինանսական գործիքների համար, որոնք ներկայացնում են կորստի պահուստը ինչպես թվարկված է 35Ը (ա)-(գ) պարագրաֆում և պետք է ներառի տեղին քանակական և որակական տեղեկատվություն: Կորստի պահուստի փոփոխությանը նպաստած ֆինանսական գործիքների համախառն հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունների օրինակներ են`

ա) փոփոխություններ այն պատճառով, որ հաշվետու ժամանակաշրջանում սկզբնավորվել են կամ ձեռք են բերվել ֆինանսական գործիքներ,

բ) ֆինանսական ակտիվների պայմանագրային դրամական հոսքերի վերափոխում, որը չի հանգեցնում այդ ֆինանսական ակտիվների ապաճանաչման ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան,

գ) փոփոխություններ այն ֆինանսական գործիքների պատճառով, որոնք հաշվետու ժամանակաշրջանում ապաճանաչվել են (ներառյալ նրանք, որոնք դուրս են գրվել), և

դ) փոփոխություններ, որոնք առաջանում են կախված այն հանգամանքից, թե կորստի պահուստը չափվում է 12-ամսյա թե ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով:

35Ժ. Ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին ֆինանսական ակտիվների գծով պայմանագրային դրամական հոսքերի` ապաճանաչման չհանգեցրած վերափոխումների բնույթը և ազդեցությունը, ինչպես նաև ակնկալվող պարտքային կորուստների չափման վրա այդ վերափոխումների ազդեցությունը հասկանալու հնարավորություն ընձեռելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) մինչ վերափոխումը ամորտիզացված արժեքը և վերափոխումից զուտ օգուտը կամ կորուստը, որը ճանաչվել է այն ֆինանսական ակտիվների գծով, որոնց պայմանագրային դրամական հոսքերը փոփոխվել են հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, երբ դրանց կորստի պահուստը չափվում էր ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով, և

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ֆինանսական ակտիվների համախառն հաշվեկշռային արժեքը, որոնք վերափոխվել են սկզբնական ճանաչումից ի վեր այնպիսի մի պահի, երբ կորստի պահուստը չափվում էր ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով, և որոնց գծով կորստի պահուստը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում դարձել է 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով:

35ԺԱ. Ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին ակնկալվող պարտքային կորուստներից առաջացող գումարների վրա գրավի և պարտքին որակի բարելավման այլ միջոցների ազդեցությունը հասկանալու հնարավորություն ընձեռելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) այն գումարը, որը լավագույնս է ներկայացնում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ իր պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը ` առանց հաշվի առնելու պահվող գրավը կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցները (օրինակ, հաշվանցման համաձայնագրեր, որոնք չեն բավարարում հաշվանցման չափանիշներին ըստ ՀՀՄՍ 32-ի),

բ) որպես ապահովման միջոց պահվող գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների նկարագրությունը, ներառյալ հետևյալը`

     (i) պահվող գրավի առարկայի բնույթի և որակի նկարագրություն,

   (ii) այդ գրավի կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների որակի նշանակալի փոփոխությունների նկարագրություն, որոնք արդյունք են հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ապահովման միջոցներին առնչվող կազմակերպության քաղաքականության վատթարացման կամ փոփոխությունների, և

    (iii) այն ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ տեղեկատվություն, որոնց գծով կազմակերպությունը չի ճանաչել կորստի պահուստ գրավի առկայության պատճառով. և

գ) հաշվետու ամսաթվի դրությամբ պարտքային առումով արժեզրկված հանդիսացող ֆինանսական ակտիվների գծով որպես ապահովման միջոց պահվող գրավի վերաբերյալ քանակական տեղեկատվություն (օրինակ` քանակական տվյալներ այն մասին, թե որքանով են գրավը և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցները նվազեցնում պարտքային ռիսկը):

35ԺԲ. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի պայմանագրային չմարված գումարը այն ֆինանսական ակտիվների գծով, որոնք դուրս են գրվել հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում և որոնք դեռ հարկադիր կատարման գործողությունների առարկա են:

 

Պարտքային ռիսկին ենթարկվածություն

 

35ԺԳ. Ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին պարտքային ռիսկին կազմակերպության ենթարկվածությունը գնահատելու և պարտքային ռիսկի նշանակալի համակենտրոնացումները հասկանալու հնարավորություն ընձեռելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է ըստ պարտքային ռիսկի վարկանշավորման մակարդակների բացահայտի ֆինանսական ակտիվների համախառն հաշվեկշռային արժեքը և փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը: Այս տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի առանձին այն ֆինանսական գործիքների համար`

ա) որոնց գծով կորստի պահուստը չափվում է 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով.

բ) որոնց գծով կորստի պահուստը չափվում է ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով և որոնք հանդիսանում են`

    (i) ֆինանսական գործիքներ, որոնց պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է, բայց որոնք պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ չեն,

    (ii) ֆինանսական ակտիվներ, որոնք հաշվետու ամսաթվի դրությամբ պարտքային առումով արժեզրկված են (սակայն գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված չեն), և

    (iii) առևտրական դեբիտորական պարտքեր, պայմանագրի գծով ակտիվներ կամ վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքեր, որոնց գծով կորստի պահուստը չափվում է ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.15 պարագրաֆին համապատասխան.

գ) որոնք գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ են:

35ԺԴ. Առևտրական դեբիտորական պարտքերի, պայմանագրի գծով ակտիվների կամ վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի համար, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.15 պարագրաֆը, 35ԺԳ պարագրա-ֆին համապատասխան ներկայացված համապատասխան տեղեկատվությունը կա-րող է հիմնված լինել պահուստավորման մատրիցի վրա (տես ՖՀՄՍ 9-ի Բ5.5.35 պարագրաֆը):

36. ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտում գտնվող բոլոր ֆինանսական գործիքների գծով, որոնց նկատմամբ չեն կիրառվում ՖՀՄՍ 9-ի արժեզրկման պահանջները, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի յուրաքանչյուր ֆինանսական գործիքի դասի գծով հետևյալը`

ա) այն գումարը, որը լավագույնս արտացոլում է պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առանց հաշվի առնելու պահվող գրավը կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցները (օրինակ` հաշվանցման պայմանագրերը, որոնք չեն բավարարում ՀՀՄՍ 32-ի հաշվանցման պահանջներին). այս բացահայտումը չի պահանջվում այն ֆինանսական գործիքների համար, որոնց հաշվեկշռային արժեքը լավագույնս արտացոլում է պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը:

բ) որպես ապահովություն պահվող գրավի կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների նկարագրությունը և դրանց ֆինանսական հետևանքը (օրինակ` քանակական տվյալներ այն մասին, թե գրավը կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցները որքանով են մեղմացնում պարտքային ռիսկը) կապված այն գումարի հետ, որը լավագույնս ներկայացնում է պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը (լինի բացահայտված (ա) կետին համապատասխան, թե ներկայացված ֆինանսական գործիքի հաշվեկշռային արժեքով),

գ) [հանված է]

դ) [հանված է]

37. [հանված է]

 

Ստացված գրավը և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցները

 

38. Եթե կազմակերպությունը, իր կողմից որպես ապահովություն պահվող գրավի նկատմամբ սեփականություն ձեռք բերելով կամ պարտքի բարելավման առկա այլ միջոցներից (օր.` երաշխիքից) օգտվելով, ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք է բերում ֆինանսական կամ ոչ ֆինանսական ակտիվներ, և այդ ակտիվները բավարարում են այլ ՖՀՄՍ-ներով սահմանված ճանաչման չափանիշներին, հաշվետու ամսաթվի դրությամբ պահվող նման ակտիվների համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ակտիվների բնույթը և հաշվեկշռային արժեքը, և

բ) եթե ակտիվները հեշտորեն փոխարկելի չեն դրամական միջոցների, այդպիսի ակտիվների օտարման կամ իր գործունեությունում օգտագործման քաղաքականությունը:

 

Իրացվելիության ռիսկ

 

39. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ոչ ածանցյալ ֆինանսական պարտավորությունների (ներառյալ` թողարկված ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի) մարման ժամկետների վերլուծություն, որը ցույց է տալիս պայմանագրային մնացյալ մարման ժամկետները.

բ) ածանցյալ ֆինանսական պարտավորությունների մարման ժամկետների վերլուծություն: Մարման ժամկետների վերլուծությունը պետք է ներառի այն ածանցյալ ֆինանսական պարտավորությունների պայմանագրային մարման մնացյալ ժամկետները, որոնց համար պայմանագրային մարման ժամկետներն էական են դրամական հոսքերի ժամկետներն հասկանալու համար (տես պարագրաֆ Բ11Բ),

գ) այն բանի նկարագրությունը, թե ինչպես է նա կառավարում (ա) (բ) կետում նշվածներին ներհատուկ իրացվելիության ռիսկը:

 

Շուկայական ռիսկ

 

Զգայնության վերլուծություն

 

40. Եթե կազմակերպությունը չի համապատասխանում պարագրաֆ 41-ում նկարագրվածին, ապա այն պետք է բացահայտի`

ա) զգայունության վերլուծություն շուկայական ռիսկի, որին կազմակերպությունը ենթարկված է ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, յուրաքանչյուր տեսակի գծով` ցույց տալով, թե շահույթ կամ վնասի կամ սեփական կապիտալի վրա ինչպես կազդեին ռիսկային փոփոխականի` այդ ամսաթվի դրությամբ ողջամտորեն հնարավոր փոփոխությունները.

բ) զգայնության վերլուծությունը պատրաստելիս օգտագործված մեթոդները և ենթադրությունները, և

գ) նախորդ ժամանակաշրջանի համեմատ օգտագործված մեթոդների և ենթադրությունների փոփոխությունները և այդ փոփոխությունների պատճառները:

41. Եթե կազմակերպությունը կատարում է զգայնության այնպիսի վերլուծություն, ինչպիսին է, օրինակ, ռիսկին ենթակա արժեքը, որն արտացոլում է ռիսկային փոփոխականների (օրինակ` տոկոսադրույքների և արտարժույթի փոխարժեքների) փոխկապակցվածությունը, և այն օգտագործում է ֆինանսական ռիսկերը կառավարելու նպատակով, ապա կազմակերպությունը կարող է օգտագործել զգայնության այդ վերլուծությունը պարագրաֆ 40-ում նշված վերլուծության փոխարեն: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նաև`

ա) այդպիսի զգայնության վերլուծություն պատրաստելիս օգտագործված մեթոդի և տրամադրված տվյալների հիմքում ընկած հիմնական պարամետրերի ու ենթադրությունների բացատրությունը, և

բ) օգտագործված մեթոդի նպատակի և այն սահմանափակումների բացատրությունը, որոնք կարող են արդյունքում հանգեցնել այնպիսի տեղեկատվության, որն ամբողջովին չի արտացոլում համապատասխան ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքը:

 

Շուկայական ռիսկի վերաբերյալ այլ բացահայտումներ

 

42. Եթե 40-րդ կամ 41-րդ պարագրաֆին համապատասխան բացահայտված զգայնության վերլուծությունը չի ներկայացնում ֆինանսական գործիքին ներհատուկ ռիսկը (օրինակ, այն պատճառով, որ տարեվերջի դրությամբ ռիսկին ենթարկվածությունը չի արտացոլում տարվա ընթացքում ռիսկին ենթարկվածութ-յունը), ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը, ինչպես նաև պատճառները, որոնց հիման վրա նա ենթադրում է, որ զգայնության վերլուծությունը չի ներկայացնում ռիսկերը:

 

Ֆինանսական ակտիվների փոխանցումներ

---

42Ա. Ֆինանսական ակտիվների փոխանցումներին վերաբերող 42Բ-42Ը պարագրաֆների բացահայտման պահանջները լրացնում են սույն ՖՀՄՍ-ի այլ բացահայտման պահանջները: Կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվություններին կից մեկ ծանոթագրությունում պետք է ներկայացնի 42Բ-42Ը պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումները: Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի պահանջվող բացահայտումները փոխանցված այն բոլոր ֆինանսական ակտիվների վերաբերյալ, որոնք չեն ապաճանաչվել, ինչպես նաև փոխանցված ակտիվում հաշվետու ամսաթվի դրությամբ առկա որևէ շարունակվող ներգրավվածության վերաբերյալ, անկախ նրանից, թե երբ է տեղի ունեցել համապատասխան փոխանցման գործարքը: Այդ պարագրաֆների բացահայտման պահանջները կիրառելու նպատակով, կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվի (փոխանցված ֆինանսական ակտիվի) ամբողջ կամ մի մասը այն և միայն այն դեպքում, եթե այն, կամ`

ա) փոխանցում է ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքերի ստացման պայմանագրային իրավունքները, կամ

բ)  պահպանում է ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքերի ստացման պայմանագրային իրավունքները, սակայն ստանձնում է պայմանագրային պարտականություն վճարել այդ դրամական հոսքերը համաձայնության մեկ կամ ավելի ստացողների:

42Բ. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն տեղեկատվությունը, որը թույլ կտա իր ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին`

ա) հասկանալու ամբողջությամբ չապաճանաչված փոխանցված ֆինանսական ակտիվների և դրանց հետ կապված պարտավորությունների միջև կապը, և

բ) գնահատելու ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվներում կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության բնույթը և դրա հետ կապված ռիսկերը:

42Գ. 42Ե-42Ը պարագրաֆների բացահայտման պահանջները կիրառելու նպատակով, կազմակերպությունը փոխանցված ֆինանսական ակտիվում ունի շարունակվող ներգրավվածություն եթե, որպես փոխանցման մաս, կազմակերպությունը պահպանում է փոխանցված ֆինանսական ակտիվին բնորոշ պայմանագրային իրավունքները կամ պարտականությունները, կամ ստանձնում է փոխանցված ֆինանսական ակտիվին վերաբերող նոր պայմանագրային իրավունքներ կամ պարտականություններ: 42Ե-42Ը պարագրաֆների բացահայտման պահանջները կիրառելու նպատակով, ստորև նշվածները շարունակվող ներգրավվածություն չեն հանդիսանում`

ա) կեղծ փոխանցման, ինչպես նաև խելամտության, բարի կամքի կամ ազնիվ գործարքի հասկացությունների հետ կապված սովորական ներկայացումներ և երաշխիքներ, որոնք իրավական գործողությունների արդյունքում կարող են չեղարկել փոխանցումը,

բ) փոխանցված ֆինանսական ակտիվը կրկին ձեռքբերելու ֆորվարդ, օպցիոն կամ այլ պայմանագրեր, որոնց գծով պայմանագրի գինը (կամ իրագործման արժեքը) փոխանցված ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքն է, կամ

գ) համաձայնություն, որով կազմակերպությունը պահպանում է ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքեր ստանալու պայմանագրային իրավունքներ, սակայն ստանձնում է մեկ կամ մի քանի կազմակերպություններին այդ դրամական հոսքերը վճարելու պայմանագրային պարտականություններ, և որով բավարարվում են ՖՀՄՍ 9-ի 3.2.5(ա) -(գ) պարագրաֆի պայմանները:

 

Փոխանցված ֆինանսական ակտիվներ, որոնք ամբողջությամբ չեն ապաճանաչվում

 

42Դ. Կազմակերպությունը կարող է ունենալ փոխանցված ֆինանսական ակտիվներ, որոնց մի կամ ամբողջ մասը չի որակվում որպես ապաճանաչմանը ենթակա: 42Բ(ա) պարագրաֆում նշված նպատակները բավարարելու համար, յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ փոխանցված ֆինանսական ակտիվների յուրաքանչյուր դասի համար, որոնք ամբողջությամբ չեն ապաճանաչվել, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) փոխանցված ակտիվների բնույթը

բ) սեփականության հետ կապված բոլոր ռիսկերի և հատույցների բնույթը, որոնց ենթարկվում է կազմակերպությունը,

գ) փոխանցված ակտիվների և դրանց կից պարտավորությունների միջև կապի բնույթի նկարագրությունը, ներառյալ հաշվետու կազմակերպության կողմից փոխանցված ակտիվների օգտագործման` փոխանցումից բխող սահմանափակումները,

դ) երբ կից պարտավորությունների գործարքի կողմն (գործարքի կողմերը) ունի (ունեն) միայն փոխանցված ակտիվների նկատմամբ պահանջներ ներկայացնելու իրավունք, փոխանցված ակտիվների իրական արժեքը, կից պարտավորությունների իրական արժեքը և զուտ դիրքը (փոխանցված ակտիվների և դրանց հետ կապված պարտավորությունների իրական արժեքի միջև տարբերությունը ներկայացնող աղյուսակ),

ե) երբ կազմակերպությունը շարունակում է ճանաչել բոլոր փոխանցված ակտիվները, փոխանցված ակտիվների և կից պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները,

զ) երբ կազմակերպությունը շարունակում է ճանաչել ակտիվները կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության չափով (տես` ՖՀՄՍ 9-ի 3.2.6(գ)(ii) և 3.2.16 պարագրաֆները), նախքան փոխանցումը սկզբնական ակտիվների ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը, այն ակտիվների հաշվեկշռային արժեքները, որոնք կազմակերպությունը շարունակում է ճանաչել, ինչպես նաև դրանց հարակից պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը,

 

Փոխանցված ֆինանսական ակտիվներ, որոնք ամբողջությամբ ապաճանաչվում են

 

42Ե. Պարագրաֆ 42Բ(բ)-ում սահմանված նպատակները բավարարելու համար, երբ կազմակերպությունն ամբողջությամբ ապաճանաչում է ֆինանսական ակտիվները (տես` ՖՀՄՍ 9-ի 3.2.6(ա) և (է)(i) պարագրաֆները), սակայն դրանց մեջ ունի շարունակվող ներգրավվածություն, յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, շարունակվող ներգրավվածության յուրաքանչյուր տեսակի համար կազմակերպությունը պետք է նվազագույնը բացահայտի`

ա) ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը, որոնք ճանաչվում են կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում և ներկայացնում են ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվներում կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածությունը, ինչպես նաև տողային հոդվածները, որոնցում ճանաչվում են այդ ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները,

բ) ակտիվների և պարտավորությունների իրական արժեքը, որը ներկայացնում է ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվներում կազմակերպության շարունակակվող ներգրավվածությունը,

գ) այն գումարը, որը լավագույնս ներկայացնում է կազմակերպության առավելագույն ենթարկվածությունը ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվներում իր շարունակվող ներգրավվածությունից ծագող վնասին, ինչպես նաև այն տեղեկատվությունը, որը ցույց է տալիս, թե ինչպես է վնասին առավելագույն ենթարկվածությունը որոշվում,

դ) չզեղչված դրամական արտահոսքերը, որոնք կպահանջվեն կամ կարող են պահանջվել հետգնելու ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվները (օրինակ` օպցիոն պայմանագրի իրագործման գինը) կամ ստացողին վճարման ենթակա այլ գումարներ` կապված փոխանցված ակտիվների հետ: Եթե դրամական արտահոսքը փոփոխական է, ապա բացահայտված գումարը պետք է հիմնվի յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ առկա պայմանների վրա,

ե) չզեղչված դրամական արտահոսքերի մարման ժամկետների վերլուծություն, որը կպահանջվի կամ կարող է պահանջվել հետ գնելու ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվները կամ փոխանցված ակտիվների հետ կապված ստացողին վճարման ենթակա այլ գումարներ` ցույց տալով կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության պայմանագրային մնացյալ մարման ժամկետները,

զ) որակական տեղեկատվություն, որը բացատրում և օժանդակում է (ա)-(ե) կետերով պահանջվող քանակական բնույթի բացահայտումները:

42Զ. Կազմակերպությունը կարող է համախմբել կոնկրետ ակտիվին վերաբերող 42Ե պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը և ներկայացնել շարունակվող ներգրավվածության մեկ տեսակի ներքո, եթե կազմակերպությունն այդ ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվում ունի մեկից ավելի տեսակի շարունակվող ներգրավվածություն:

42Է .  Ի լրումն, շարունակվող ներգրավվածության յուրաքանչյուր տեսակի համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ակտիվների փոխանցման ամսաթվի դրությամբ ճանաչված օգուտը կամ կորուստը,

բ) ճանաչված եկամուտն ու ծախսերը` հաշվետու ժամանակաշրջանում և կուտակային, ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվներում կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածությունից (իրական արժեքի փոփոխությունները ածանցյալ գործիքներում),

գ) եթե հաշվետու ժամանակաշրջանում փոխանցման գործունեությունից (որը որակվում է որպես ապաճանաչմանը ենթակա) ստացվող մուտքերի ընդհանուր գումարը հավասարաչափ չի բաշխվում հաշվետու ժամանակաշրջանի ամբողջ ընթացքում (օրինակ` եթե փոխանցման գործունեության ընդհանուր գումարի նշանակալի մասը տեղի է ունենում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում), ապա`

     (i) երբ է փոխանցման գործունեության ամենամեծ մասը տեղի ունենում այդ հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում (օրինակ` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին հինգ օրերի ընթացքում),

    (ii) հաշվետու ժամանակաշրջանի այդ մասում փոխանցման գործունեությունից ճանաչված գումարը (օրինակ` համապատասխան օգուտները կամ կորուստները), և

    (iii) հաշվետու ժամանակաշրջանի այդ մասում փոխանցման գործունեությունից ստացված մուտքերի ընդհանուր գումարները:

Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի այս տեղեկատվությունը այն յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի վերաբերյալ, որի համար ներկայացվում է համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունը:

 

Լրացուցիչ տեղեկատվություն

 

42Ը. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն իր կարծիքով անհրաժեշտ է բավարարելու 42Բ պարագրաֆի բացահայտման նպատակները:

 

ՖՀՄՍ 9-ի սկզբնական կիրառումը

---

42Թ. ՖՀՄՍ 9-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվն ընդգրկող հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների յուրաքանչյուր դասի համար սկզբնական ճանաչման ամսաթվի դրությամբ հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) չափման սկզբնական կատեգորիան և ՀՀՄՍ 39-ին կամ ՖՀՄՍ 9-ի նախորդ տարբերակին (եթե ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման կազմակերպության ընտրած մոտեցումը ներառում է մեկից ավելի ամսաթվեր տարբեր պահանջների սկզբնական կիրառման առումով) համապատասխան որոշված հաշվեկշռային արժեքը,

բ) չափման նոր կատեգորիան և ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան որոշված հաշվեկշռային արժեքը,

գ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում այն ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների գումարը, որոնք նախկինում նախորոշված են եղ որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող, բայց որոնք այլևս այդպես չեն նախորոշվում` առանձնացնելով նրանք, որոնք ՖՀՄՍ 9-ն է պահանջում վերադասակարգել և նրանք, որոնք կազմակերպությունն է որոշում վերադասակարգել սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ:

ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.2 պարագրաֆին համապատասխան` ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման կազմակերպության ընտրած մոտեցումից կախված` անցումը կարող է ներառել սկզբնական կիրառման մեկից ավելի ամսաթվեր: Հետևաբար, այս պարագրաֆը կարող է հանգեցնել սկզբնական կիրառման մեկից ավելի ամսաթվերի գծով բացահայտման: Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի այս քանակական բացահայտումները աղյուսակային ձևով, եթե ավելի տեղին չէ այլ ձևաչափ:

42Ժ. ՖՀՄՍ 9-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվն ընդգրկող հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի որակական տեղեկատվություն, որպեսզի հնարավորություն ընձեռի օգտագործողներին հասկանալու`

ա) թե ինչպես է կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի դասակարգման պահանջները այն ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ, որոնց դասակարգումը փոխվել է ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման արդյունքում.

բ) սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական ակտիվները կամ ֆինանսական պարտավորությունները որպես իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող նախորոշելու կամ ապանախորոշելու պատճառները:

ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.2 պարագրաֆին համապատասխան` ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման կազմակերպության ընտրած մոտեցումից կախված` անցումը կարող է ներառել սկզբնական կիրառման մեկից ավելի ամսաթվեր: Հետևաբար, այս պարագրաֆը կարող է հանգեցնել սկզբնական կիրառման մեկից ավելի ամսաթվերի գծով բացահայտման:

42ԺԱ. Հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կազմակերպությունը առաջին անգամ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ի ֆինանսական ակտիվների համար դասակարգման և չափման պահանջները (այսինքն` երբ կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվների մասով անցում է կատարում ՀՀՄՍ 39-ից դեպի ՖՀՄՍ 9), այն պետք է ներկայացնի սույն ստանդարտի 42ԺԲ-42ԺԴ պարագրաֆներում սահմանված բացահայտումները, ինչպես պահանջվում է ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.15 պարագրաֆով:

42ԺԲ. Երբ պահանջվում է 42ԺԱ պարագրաֆով, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների դասակարգման փոփոխությունները ՖՀՄՍ 9-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ` առանձին ցույց տալով`

ա) ՀՀՄՍ 39-ին համապատասխան իրենց չափման կատեգորիաների վրա հիմնված հաշվեկշռային արժեքներում փոփոխությունները (այսինքն` որոնք պայմանավորված չեն ՖՀՄՍ 9-ի անցման ժամանակ չափման հատկանիշի փոփոխությամբ), և

բ) ՖՀՄՍ 9-ի անցման ժամանակ չափման հատկանիշի փոփոխությամբ պայմանավորված հաշվեկշռային արժեքներում փոփոխությունները:

Սույն պարագրաֆի բացահայտումները պարտադիր չէ կատարել այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, որում կազմակերպությունը սկզբնապես կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ի ֆինանսական ակտիվների համար դասակարգման և չափման պահանջները:

42ԺԳ. Երբ պահանջվում է 42ԺԱ պարագրաֆով, կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների գծով, որոնք ՖՀՄՍ 9-ին անցման արդյունքում վերադասակարգվել են այնպես, որ չափվում են ամորտիզացված արժեքով, իսկ ֆինանսական ակտիվների դեպքում, որոնք վերադասակարգման արդյունքում հանվել են «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» կատեգորիայից այնպես, որ չափվում են «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով» բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը `

ա) ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և

բ) իրական արժեքի փոփոխություններից օգուտը կամ կորուստը, որը կճանաչվեր շահույթում կամ վնասում կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, եթե ֆինանսական ակտիվները կամ ֆինանսական պարտավորությունները չվերադասակարգվեին:

Սույն պարագրաֆի բացահայտումները պարտադիր չէ կատարել այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, որում կազմակերպությունը սկզբնապես կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ի ֆինանսական ակտիվների համար դասակարգման և չափման պահանջները:

42ԺԴ. Երբ պահանջվում է 42ԺԱ պարագրաֆով, կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների գծով, որոնք ՖՀՄՍ 9-ին անցման արդյունքում վերադասակարգմամբ հանվել են իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող կատեգորիայից, բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը `

ա) սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ որոշված արդյունքային տոկոսադրույքը, և

բ) ճանաչված տոկոսային եկամուտը կամ ծախսը:

Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը դիտում է որպես նոր համախառն հաշվեկշռային արժեք սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ (տես ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.11 պարագրաֆը), սույն պարագրաֆի բացահայտումները պետք է կատարվեն յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի համար մինչ ապաճանաչումը: Հակառակ դեպքում, սույն պարագրաֆի բացահայտումները պարտադիր չէ կատարել այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, որում կազմակերպությունը սկզբնապես կիրառել է ՖՀՄՍ 9-ի ֆինանսական ակտիվների համար դասակարգման և չափման պահանջները:

42ԺԵ. Երբ կազմակերպությունը ներկայացնում է 42ԺԱ-42ԺԴ պարագրաֆներով սահմանված բացահայտումները, այդ բացահայտումները և սույն ՖՀՄՍ-ի 25 պարագրաֆի բացահայտումները պետք է թույլ տան համաձայնեցում հետևյալի միջև`

ա) ՀՀՄՍ 39-ին և ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան ներկայացված չափման կատեգորիաների, և

բ) ֆինանսական գործիքի դասի

սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ:

42ԺԶ. ՖՀՄՍ 9-ի Բաժին 5.5-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունից պահանջվում է բացահայտել տեղեկատվություն, որը կապահովի համաձայնեցում ՀՀՄՍ 39-ին համապատասխան արժեզրկման պահուստների և ՀՀՄՍ 37-ի համապատասխան ճանաչված պահուստների վերջնական մնացորդների ու ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան որոշված կորստի պահուստի սկզբնական մնացորդի միջև: Ֆինանսական ակտիվների համար, այս բացահայտումը պետք է ներկայացվի` ըստ ֆինանսական ակտիվների համապատասխան չափման կատեգորիաների ՀՀՄՍ 39-ին և ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան, և պետք է առանձին ցույց տրվի կորստի պահուստի վրա չափման կատեգորիայի փոփոխությունների արդյունքը այդ ամսաթվի դրությամբ:

42ԺԷ. ՖՀՄՍ 9-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվն ընդգրկող հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպությունից չի պահանջվում բացահայտել այն տողային հոդվածների գումարները, որոնք արտացոլված կլինեին`

ա) նախորդ ժամանակաշրջանների համար` ՖՀՄՍ 9-ի, և

բ) ընթացիկ ժամանակաշրջանի համար` ՀՀՄՍ 39-ի

դասակարգման և չափման պահանջներին (ներառյալ` ՖՀՄՍ 9-ի 5.4 և 5.5 բաժինների` ֆինանսական ակտիվների ամորտիզացված արժեքով չափմանը և արժեզրկմանը վերաբերող պահանջներին) համապատասխան:

42ԺԸ. ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.4 պարագրաֆին համապատասխան, եթե ՖՀՄՍ 9-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության համար անիրագործելի է (ինչպես դա սահմանված է ՀՀՄՍ8-ով) գնահատել դրամային տարրի վերափոխված ժամանակային արժեքը ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.9Բ - Բ4.1.9Դ պարագրաֆներին համապատասխան` ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի ֆինանսական ակտիվի դրամական հոսքերի պայմանագրային բնութագրերը` առանց հաշվի առնելու ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.9Բ - Բ4.1.9Դ պարագրաֆներով նախատեսված դրամային տարրի ժամանակային արժեքի վերափոխմանը վերաբերող պահանջները: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն ֆինանսական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, որոնց դրամական հոսքերի պայմանագրային բնութագրերը գնահատվել են ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա` առանց հաշվի առնելու ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.9Բ - Բ4.1.9Դ պարագրաֆներով նախատեսված դրամային տարրի ժամանակային արժեքի վերափոխմանը վերաբերող պահանջները մինչ այդ ֆինանսական ակտիվները ապաճանաչումը:

42ԺԹ.ՖՀՄՍ 9-ի 7.2.5 պարագրաֆին համապատասխան, եթե սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության համար անիրագործելի է (ինչպես դա սահմանված է ՀՀՄՍ8-ով) գնահատել, թե արդյոք վաղաժամ մարման պայմանի իրական արժեքն աննշան է ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.12(գ) պարագրաֆին համապատասխան, ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, կազմակերպությունը պետք է գնահատի ֆինանսական ակտիվի դրամական հոսքերի պայմանագրային բնութագրերը ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա` առանց հաշվի առնելու ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.12 պարագրաֆով նախատեսված վաղաժամ մարման պայմանի բացառությունը: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն ֆինանսական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, որոնց դրամական հոսքերի պայմանագրային բնութագրերը գնահատվել են ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա` առանց հաշվի առնելու ՖՀՄՍ 9-ի Բ4.1.12 պարագրաֆով նախատեսված վաղաժամ մարման պայմանի բացառությունը, քանի դեռ այդ ֆինանսական ակտիվները չեն ապաճանաչվել:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթները

---

43. Կազմակերպությունը սույն ստանդարտը պետք է կիրառի 2007 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ստանդարտը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

44. Եթե կազմակերպությունը սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառում է նախքան 2006 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար, ապա նա կարող է չներկայացնել համադրելի տեղեկատվություն 31-42 պարագրաֆներով պահանջվող` ֆինանսական գործիքներից առաջացող ռիսկերի բնույթի և չափի վերաբերյալ բացահայտումների գծով:

44Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են ՖՀՄՍ-ներում օգտագործվող տերմիննները: Բացի այդ, փոփոխվել են 20, 21, 23(գ) և (դ), 27(գ) պարագրաֆները և Հավելված Բ-ի պարագրաֆ Բ5-ը: Կազմակերպությունը այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

44Բ. ՖՀՄՍ 3-ով (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) հանվել է 3(գ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այդ փոփոխությունը նույնպես պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար: Այնուամենայնիվ, փոփոխությունը չի կիրառվում ձեռնարկատիրական գործունեության միավորումից առաջացող պայմանական հատուցման նկատմամբ, որի ձեռքբերման ամսաթիվը նախորդում է ՖՀՄՍ 3-ի (2008 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառմանը: Փոխարենը, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի նման հատուցումը ՖՀՄՍ 3-ի 65Ա-65Ե (2010 թվականին փոփոխված տարբերակ) պարագրաֆների համաձայն:

44Գ. Կազմակերպությունը պարագրաֆ 3-ի փոփոխությունը պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը 2008 թվականի փետրվարին հրապարակված «Վերադարձնելի ֆինանսական գործիքներ և լուծարման ժամանակ առաջացող պարտականություններ» փաստաթուղթը (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 32-ում և ՀՀՄՍ 1-ում) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պարագրաֆ 3-ի փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

44Դ. 2008 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 3(ա) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը այդ փոփոխությունը պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումըթույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, նա պետք է բացահայտի այդ փաստը և այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար կիրառի ՀՀՄՍ 28-ի 1-ին պարագրաֆի, ՀՀՄՍ 31-ի 1-ին պարագրաֆի և ՀՀՄՍ 32-ի 4-րդ պարագրաֆի` 2008 թվականի մայիսին հրապարակված փոփոխությունները: Թույլատրվում է այդ փոփոխությունները կիրառել առաջընթաց:

44Ե. [Հանված է]

44Զ. [Հանված է]

44Է. 2009 թվականի մարտին հրապարակված «Ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ բացահայտումների բարելավում» (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 7-ում) փաստաթղթով փոփոխվել են 27-րդ, 39-րդ ու Բ11 պարագրաֆները և ավելացվել են 27Ա, 27Բ, Բ10Ա ու Բ11Ա-Բ11Զ պարագրաֆները: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Կազմակերպությունը պարտավոր չէ տրամադրել այդ փոփոխություններով պահանջվող բացահայտումներ` ստորև նշվածների վերաբերյալ`

ա) տարեկան կամ միջանկյալ ժամանակաշրջան, ներառյալ` ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն, ներկայացված մինչև 2009 թվականի դեկտեմբերի 31-ն ավարտվող տարեկան համադրելի ժամանակաշրջանի ընթացքում,

բ) մինչև 2009 թվականի դեկտեմբերի 31-ը ամենավաղ համադրելի տեղեկատվության սկզբի դրությամբ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունը,

Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը¹:

______________________________

¹ 44Է պարագրաֆը փոփոխվել է 2010 թվականի հունվարին հրապարակված «Առաջին անգամ որդեգրողների համար ՖՀՄՍ 7-ի բացահայտումներում համադրումներ կատարելու սահմանափակ ազատումներ» փաստաթղթի արդյունքում: Խորհուրդը փոփոխել է 44Է պարագրաֆը հստակեցնելու իր եզրահանգումները և նախատեսված անցում կատարելու «Ֆինանսական գործիքների վերաբերյալ բացահայտումների բարելավում՚» փաստաթղթին (Փոփոխություններ ՖՀՄՍ 7-ում)

 

44Ը-44Ժ. [Հանված է]

44ԺԱ. 2010 թվականին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ներում բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 44Բ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2010 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

44ԺԲ. 2010 թվականի մայիսին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ներում բարելավումներ» փաստաթղթով ավելացվել է 32Ա պարագրաֆը և փոփոխվել են 34-րդ ու 36-38-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2011 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

44ԺԳ. 2010 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Բացահայտումներ - ֆինանսական ակտիվների փոխանցումներ» փաստաթղթով (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 7-ում) հանվել է 13-րդ պարագրաֆը և ավելացվել են 42Ա-42Ը ու Բ29-Բ39 պարագրաֆները: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2011 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կազմակերպությունը պարտավորված չէ տրամադրել այդ փոփոխություններով պահանջվող բացահայտումները փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթվից առաջ սկսվող ներկայացված ժամանակաշրջանների համար:

44ԺԴ. [Հանված է]

44ԺԵ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով և «Համատեղ պայմանավոր-վածություններ» ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել է 3-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

44ԺԶ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել են 3-րդ, 28-րդ և 29-րդ պարագրաֆները ու Հավելված Ա-ն, և հանվել 27-27Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

44ԺԷ. 2011 թվականի հունիսին հրապարակված «Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի հոդվածների ներկայացում» փաստաթղթով (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 1-ում) փոփոխվել է 27Բ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է 2011 թվականի հունիսին փոփոխված ՀՀՄՍ 1-ը:

44ԺԸ. 2010 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Բացահայտումներ - ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցում» փաստաթղթով (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 7-ում) ավելացվել են 13Ա-13Զ և Բ40-Բ53 պարագրաֆները: Կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները պետք է կիրառի 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի այդ փոփոխություններով պահանջվող բացահայտումները հետընթաց:

44ԺԹ-44ԻԳ. [Հանված է]

44ԻԴ. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթով (փոփոխություններ ՖՀՄՍ 10-ում, ՖՀՄՍ 12-ում և ՀՀՄՍ 27-ում) փոփոխվել է 3-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթի վաղաժամ կիրառությունը թույլատրելի է: Եթե կազմակերպությունը վաղաժամ է կիրառում այդ փոփոխությունը, այն նաև պետք է կիրառի այդ պահին «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները:

44ԻԵ. [Հանված է]

44ԻԶ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 2-5-րդ, 8-11-րդ, 14-րդ, 20-րդ, 28-30-րդ, 36-րդ, 42Գ-42Ե պարագրաֆները, Հավելված Ա-ն և Բ1, Բ5, Բ9, Բ10, Բ22 և Բ27 պարագրաֆները, հանվել են 12-րդ, 12Ա, 16-րդ, 22-24-րդ, 37-րդ, 44Ե, 44Զ, 44Ը-44Ժ, 44ԺԴ, 44ԺԹ-44ԻԳ, 44ԻԵ, Բ4 պարագրաֆները և Հավելված Դ-ն և ավելացվել են 5Ա, 10Ա, 11Ա, 11Բ, 12Բ-12Դ, 16Ա, 20Ա, 21Ա-21Դ, 22Ա-22Գ, 22Ա-22Գ, 23Ա-23Զ, 24Ա-24Է, 35Ա-35ԺԴ, 42Թ-42ԺԹ, 44ԻԷ և Բ8Ա-Բ8Ժ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը: Այդ փոփոխությունները պարտադիր չէ կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվին նախորդող ժամանակաշրջանների համար համադրելի տեղեկատվության նկատմամբ:

44ԻԷ. ՖՀՄՍ 9-ի 7.1.2 պարագրաֆին համապատասխան 2018 թվականի հունվարի 1-ին նախորդող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար կազմակերպությունը կարող է որոշել վաղաժամ կիրառել միայն որպես իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող նախորոշված ֆինանսական պարտավորությունների գծով օգուտների կամ կորուստների ներկայացումը ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.1(գ), 5.7.7-5.7.9, 7.2.14 և Բ5.7.5-Բ5.7.20 պարագրաֆներին համապատասխան առանց ՖՀՄՍ 9-ի մնացած պահանջները կիրառելու: Եթե կազմակերպությունը որոշում է կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի միայն այդ պարագրաֆները, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը և շարունակական հիմունքով ներկայացնի սույն ՖՀՄՍ-ի 10-11 պարագրաֆներով նախատեսված բացահայտումները (ՖՀՄՍ 9 (2010) փոփոխություններով):

44ԱԱ. 2014 թվականի սեպտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարեփոխումներ` 2012-2014 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 44ԺԸ և Բ30 պարագրաֆները և ավելացվել Բ30Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի հետընթաց` 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան, բացառությամբ, երբ կազմակերպությունից չի պահանջվում կիրառել Բ30 և Բ30Ա պարագրաֆների փոփոխությունները այն ժամանակաշրջանների համար, որոնք սկսվում են այդ փոփոխությունները կազմակերպութան կողմից առաջին անգամ կիրառելու տարեկան ժամանակաշրջանից առաջ: 44ԺԸ, Բ30 և Բ30Ա պարագրաֆների փոփոխությունների ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունն այդ փոփոխությունները կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

44ԲԲ. 2014 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Բացահայտումների նախաձեռնութ-յուն» փաստաթղթով (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 1-ում) փոփոխվել են 21-րդ և Բ5 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Այդ փոփոխությունների վաղաժամ կիրառումը թույլատրվում է:

44ԳԳ. 2016թ հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 29-րդ և Բ11Դ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

44ԴԴ. 2017թ մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել են 3-րդ, 8-րդ և 29-րդ պարագրաֆները և հանվել է 30-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

ՀՀՄՍ 30-ի գործողության դադարեցումը

---

45. Սույն ՖՀՄՍ-ն փոխարինում է «Բացահայտումներ բանկերի և նմանատիպ ֆինանսական հաստատությունների ֆինանսական հաշվետվություններում» ՀՀՄՍ 30-ին:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանումներ

 

Սույն հավելվածը այս ՖՀՄՍ-ի անբաժան մասն է:

 

պարտքային ռիսկ	Այն բանի ռիսկը, որ ֆինանսական գործիքի մի կողմը իր պարտականությունների չկատարմամբ մյուս կողմի համար կառաջացնի ֆինանսական կորուստ:
պարտքային ռիսկի վարկանշավորման մակարդակներ	Պարտքային ռիսկի վարկանշավորում, որը հիմնված է ֆինանսական գործիքի գծով պարտազանցության տեղի ունենալու ռիսկի վրա:
արժութային ռիսկ	Այն բանի ռիսկը, որ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը կամ ապագա դրամական հոսքերը կտատանվեն արտարժույթի փոխարժեքների փոփոխությունների հետևանքով:
տոկոսադրույքային ռիսկ	Այն բանի ռիսկը, որ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը կամ ապագա դրամական հոսքերը կտատանվեն` շուկայական տոկոսադրույքների փոփոխությունների հետևանքով:
իրացվելիության ռիսկ	Այն բանի ռիսկը, որ կազմակերպությունը դժվարություններ կունենա ֆինանսական պարտավորությունների հետ կապված իր պարտականությունները կատարելիս, որոնք մարվելու են դրամական միջոց կամ այլ ֆինանսական ակտիվ տրամադրելով:
վարկային պարտավորություններ	Վարկային պարտավորություններ ֆինանսական պարտավորություններ են, որոնք չեն հանդիսանում կարճաժամկետ առևտրական կրեդիտորական պարտքեր` վճարման սովորական ժամկետներով:
շուկայական ռիսկ	Այն բանի ռիսկը, որ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը կամ ապագա դրամական հոսքերը կտատանվեն շուկայական գների փոփոխությունների հետևանքով: Շուկայական ռիսկը ներառում է երեք տեսակի ռիսկ` արժութային ռիսկ, տոկոսադրույքային ռիսկ և այլգնային ռիսկ:
այլ գնային ռիսկ	Այն բանի ռիսկը, որ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը կամ ապագա դրամական հոսքերը կտատանվեն շուկայական գների փոփոխությունների (բացի տոկոսադրույքային ռիսկից և արժութային ռիսկից առաջացողներից) արդյունքում, անկախ այն բանից, թե այդ փոփոխությունները պայմանավորված են առանձին ֆինանսական գործիքին կամ դրա թողարկողին հատուկ գործոններով, թե շուկայում շրջանառվող բոլոր նմանատիպ ֆինանսական գործիքների վրա ազդող գործոններով:

 

Հետևյալ տերմինները սահմանված են ՀՀՄՍ 32-ի 11-րդ, ՀՀՄՍ 39-ի 9-րդ պարագրաֆում, ՖՀՄՍ 9-ի Հավելված Ա-ում կամ ՖՀՄՍ 13-ի Հավելված Ա-ում և սույն ՖՀՄՍ-ում օգտագործվում են ՀՀՄՍ 32-ում, ՀՀՄՍ 39-ում, ՖՀՄՍ 9-ում և ՖՀՄՍ 13-ում որոշակիացված իմաստներով.

• ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեք.

• պայմանագրի գծով ակտիվ

• պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ

• ապաճանաչում,

• ածանցյալ գործիք (կամ ածանցյալ),

• շահաբաժիններ

• արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդ,

• բաժնային գործիք,

• ակնկալվող պարտքային կորուստներ,

• իրական արժեք,

• ֆինանսական ակտիվ,

• ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիր,

• ֆինանսական գործիք,

• ֆինանսական պարտավորություն,

• «իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով» չափվող ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն,

• կանխատեսված գործարք,

• ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեք,

• հեջավորման գործիք,

• առևտրական նպատակներով պահվող,

• արժեզրկումից օգուտներ կամ կորուստներ,

• կորստի պահուստ,

• ժամկետանց,

• գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ,

• վերադասակարգման ամսաթիվ,

•  կանոնավոր կերպով գնում կամ վաճառք:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժան մասն է:

 

Ֆինանսական գործիքների դասեր և բացահայտումների խորության աստիճանը (պարագրաֆ 6)

---

Բ1. Պարագրաֆ 6-ը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ֆինանսական գործիքները խմբավորի ըստ այնպիսի դասերի, որոնք համապատասխանում են բացահայտվող տեղեկատվության բնույթին և որոնք հաշվի են առնում այդ ֆինանսական գործիքների բնութագրերը: Պարագրաֆ 6-ում նկարագրված դասերը որոշվում են կազմակերպության կողմից և, հետևաբար, տարբերվում են ֆինանսական գործիքների կատեգորիաներից, որոնք նշված են ՖՀՄՍ 9 -ում (որոնք սահմանում են, թե ինչպես են չափվում ֆինանսական գործիքները, և որտեղ են ճանաչվում իրական արժեքի փոփոխությունները):

Բ2. Ֆինանսական գործիքների դասերը որոշելիս` կազմակերպությունը պետք է առնվազն`

ա) ամորտիզացվող արժեքով չափվող գործիքները զատի իրական արժեքով չափվողներից,

բ) որպես առանձին դաս կամ դասեր դիտարկի այն ֆինանսական գործիքները, որոնք դուրս են սույն ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտից:

Բ3. Կազմակերպությունը, ելնելով իր սեփական հանգամանքներից, որոշում է, թե ինչ աստիճանի մանրամասներ այն պետք է ներկայացնի սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները բավարարելու համար, որքան ուշադրություն պետք է դարձնի այդ պահանջների տարբեր ասպեկտների վրա, և ինչպես է այն ընդհանրացնելու տեղեկատվությունը` ամբողջական պատկերը ցույց տալու համար, ընդ որում, առանց միավորելու տարբեր բնութագրեր ունեցող տեղեկատվությունը: Անհրաժեշտ է հավասարակշռություն գտնել երկու ծայրահեղությունների միջև` մի կողմից` ֆինանսական հաշվետվությունները ավելորդ մանրամասներով ծանրաբեռնելու, որոնք կարող են օգտակար չլինել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին, և մյուս կողմից` չափազանց ընդհանրացման հետևանքով կարևոր տեղեկատվութունը չներկայացնելու կամ անհստակ ներկայացնելու: Օրինակ, կազմակերպությունը չպետք է ստվերի կարևոր տեղեկատվությունը` ներառելով այն մեծ քանակաությամբ ոչ կարևոր մանրամասների մեջ: Նմանապես, կազմակերպությունը չպետք է բացահայտի այնչափ ընդհանրացված տեղեկատվություն, որը թույլ չի տալիս զանազանել առանձին գործարքների կամ դրանց հետ կապված ռիսկերի միջև էական տարբերությունները:

Բ4. [Հանված է]

 

Այլ բացահայտումներ. հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն (պարագրաֆ 21)

 

Բ5. Պարագրաֆ 21-ը պահանջում է բացահայտել ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար օգտագործված չափման հիմունքը (կամ հիմունքները) և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այլ տարրերը, որոնք տեղին են ֆինանսական հաշվետվությունները հասկանալու համար: Ֆինանսական գործիքների համար այդպիսի բացահայտումները կարող են ներառել`

ա) որպես «իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար`

    (i) ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների բնույթը, որոնք նախորոշվել են որպես «իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով չափվող»,

    (ii) այդ ֆինանսական ակտիվները կամ ֆինանսական պարտավորությունները որպես այդպիսին սկզբնական ճանաչման ժամանակ նախորոշելու չափանիշներ,

    (iii) այն, թե ինչպես է կազմակերպությունը բավարարել ՖՀՄՍ 9-ի 4.2.2 պարագրաֆի պայմանները այդպիսի նախաորոշման վերաբերյալ,

աա) որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված ֆինանսական ակտիվների համար`

    (i) ֆինանսական ակտիվների բնույթը, որոնք կազմակերպությունը նախորոշել է որպես «իրական արժեքով` շահույթ կամ վնասի միջոցով չափվող», և

    (ii)  ինչպես է կազմակերպությունը բավարարել ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.5 պարագրաֆի չափանիշերը նման նախորոշման համար,

բ) [հանված է]

գ) այն, թե արդյոք ֆինանսական ակտիվների ստանդարտ ընթացակարգով գնումները կամ վաճառքները հաշվառվում են առևտրի օրվա դրությամբ, թե վերջնահաշվարկի օրվա դրությամբ (տես ՖՀՄՍ 9-ի պարագրաֆ 3.1.2-ը):

դ) [հանված է]

ե) այն, թե ինչպես են որոշվում ֆինանսական գործիքի յուրաքանչյուր կատեգորիայի գծով զուտ օգուտները կամ զուտ կորուստները (տես պարագրաֆ 20(ա)), օրինակ, արդյոք «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» հոդվածի գծով զուտ օգուտները կամ զուտ կորուստները ներառում են տոկոսային կամ շահաբաժնային եկամուտ.

զ) [հանված է]

է) [հանված է]

ՀՀՄՍ 1-ի պարագրաֆ 122-ը (2007թ-ին վերանայված) պահանջում է, որ կազմակերպությունը հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության նշանակալի դրույթների հետ մեկտեղ կամ այլ ծանոթագրություններում բացահայտի նաև այն դատողությունները, բացի նրանցից, որ ենթադրում են գնահատումներ, որոնք կատարել է ղեկավարությունը կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կիրառելիս, և որոնք ունեն ամենամեծ ազդեցությունը ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված գումարների վրա:

 

Ֆինանսական գործիքներից առաջացող ռիսկերի բնույթը և չափը

---

Բ6. Պարագրաֆներ 31-42-ով պահանջվող բացահայտումները կամ պետք է ներկայացվեն ֆինանսական հաշվետվություններում, կամ ֆինանսական հաշվետվություներում հղում կատարելով, ներառվեն այլ հաշվետվությունների մեջ, ինչպիսիք են, օրինակ, ղեկավարության մեկնաբանությունները կամ ռիսկի մասին հաշվետվությունը, որոնք մատչելի են օգտագործողներին նույն պայմաններով և նույն ժամանակ, ինչ որ ֆինանսական հաշվետվությունները: Առանց այդպիսի փոխհղումների միջոցով ներառված տեղեկատվության, ֆինանսական հաշվետվությունները թերի են:

 

Քանակական բացահայտումներ (պարագրաֆ 34)

 

Բ7. 34(ա) պարագրաֆը պահանջում է ամփոփ քանակական տվյալների բացահայտում կազմակերպության ռիսկին ենթարկվածության մասին` հիմնված ներքին տեղեկատվության վրա, որը տրամադրվում է առանցքային կառավարչական անձնակազմին: Երբ կազմակերպությունը ռիսկին ենթարկվածությունը կառավարելու համար օգտագործում է մի քանի մեթոդ, կազմակերպությունը պետք է տեղեկատվությունը բացահայտի` օգտագործելով այն մեթոդը կամ մեթոդները, որոնք ապահովում են ամենատեղին և ամենաարժանահավատ տեղեկատվություն: Տեղին լինելը և արժանահավատությունը քննարկվում են «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ում:

Բ8. 34(գ) պարագրաֆը պահանջում է բացահայտումներ ռիսկի համակենտրոնացման մասին: Ռիսկի համակենտրոնացում առաջանում է ֆինանսական գործիքներից, որոնք ունեն համանման բնութագրեր և տնտեսական և այլ պայմանները համանման կերպով են ազդում նրանց վրա: Ռիսկի համակենտրոնացման փաստի որոշումը պահանջում է դատողություն` հաշվի առնելով կազմակերպության հանգամանքները: Ռիսկի համակենտրոնացման բացահայտումը պետք է ներառի.

ա) այն բանի նկարագրությունը, թե ինչպես է ղեկավարությունը որոշում համակենտրոնացումը,

բ) այն ընդհանուր բնութագրերի նկարագրությունը, որոնք որոշում են յուրաքանչյուր համակենտրոնացումը (օրինակ, կոնտրագենտը, աշխարհագրական տարածքը, փոխարժեքը կամ շուկան), և

գ) ռիսկին ենթարկվածության գումարը` կապված տվյալ բնութագիրը կիսող բոլոր ֆինանսական գործիքների հետ:

 

Պարտքային ռիսկի կառավարման գործելաոճը (35Զ-35Է պարագրաֆներ)

 

Բ8Ա. 35Զ(բ) պարագրաֆը պահանջում է տեղեկատվության բացահայտում այն մասին, թե ինչպես է կազմակերպության սահմանել պարտազանցումը տարբեր ֆինանսական գործիքների համար և այդ սահմանումներն ընտրելու պատճառները: ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.9 պարագրաֆին համապատասխան` որոշումը, թե արդյոք պետք է ճանաչվեն ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները, հիմնված է սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի աճի վրա: Կազմակերպության` պարտազանցման սահմանումների վերաբերյալ տեղեկատվությունը, որը կօգնի ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին հասկանալու, թե ինչպես է կազմակերպությունը կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի` ակնկալվող պարտքային կորուստների պահանջները, կարող է ներառել.

ա) պարտազանցումը սահմանելիս դիտարկված որակական և քանակական գործոնները.

բ) այն, թե արդյոք տարբեր սահմանումներ են կիրառվել ֆինանսական գործիքների տարբեր տեսակների նկատմամբ. և

գ) ենթադրություններ ֆինանսական ակտիվի գծով պարտազանցումը տեղի ունենալուց հետո «առողջացման» մակարդակի մասին (այսինքն` այն ֆինանսական ակտիվների քանակը, որոնց կարգավիճակը վերականգնվում է «աշխատողի»):

Բ8Բ. Օգնելու համար ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին` գնահատելու կազմակերպության վերակառուցման և վերափոխման քաղաքականությունները, 35Զ (զ) (ii) պարագրաֆը պահանջում է տեղեկատվության բացահայտում այն մասին, թե ինչպես է կազմակերպությունը վերահսկում (մշտադիտարկում) այն, թե որքանով է 35Զ(զ)(i) պարագրաֆին համապատասխան նախկինում բացահայտված ֆինանսական ակտիվների գծով կորստի պահուստը հետագայում չափվում ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով` ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.3 պարագրաֆին համապատասխան: Քանակական տեղեկատվությունը,, որը կօգնի օգտագործողներին հասկանալ վերափոխված ֆինանսական ակտիվների պարտքային ռիսկի հետագա աճը, կարող է ներառել տեղեկատվություն 35Զ(զ)(i) է պարագրաֆ չափանիշներին բավարարող ֆինանսական ակտիվների մասին, որոնց համար կորստի պահուստը վերսկսել է չափվել ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով (այսինքն` վատթարացման մակարդակը) :

Բ8Գ. 35Է(ա) պարագրաֆը պահանջում է բացահայտել տեղեկատվություն ՖՀՄՍ 9-ի արժեզրկման գծով պահանջները կիրառելիս օգտագործված մուտքային տվյալների (ներդրանքների) և ենթադրությունների ու գնահատման մեթոդների հիմքի վերաբերյալ: Ակնկալվող պարտքային կորուստների չափման կամ սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի աճի չափի որոշման համար կազմակերպության կողմից օգտագործվող ենթադրությունները և ներդրանքները կարող են ներառել տեղեկատվություն անցյալի փորձի վերաբերյալ ներքին տվյալներից կամ վարկանշային հաշվետություններից և ենթադրություններ ֆինանսական գործիքների ակնկալվող ժամկետի և գրավի առարկայի վաճառքի ժամկետների վերաբերյալ:

 

Փոփոխություններ կորստի պահուստում (պարագրաֆ 35Ը)

 

Բ8Դ. Համաձայն 35Ը պարագրաֆի` կազմակերպությունից պահանջվում է բացատրել ժամանակաշրջանի ընթացքում կորստի պահուստում փոփոխությունների պատճառները: Բացի կորստի պահուստի սկզբնական և վերջնական մնացորդների համաձայնեցումից, կարող է անհրաժեշտ լինի ներկայացնել փոփոխությունների պատմողական բացատրություն: Այս պատմողական բացատրությունը կարող է ներառել ժամանակաշրջանի ընթացքում կորստի պահուստի փոփոխման պատճառների վերլուծությունը, այդ թվում `

ա) պորտֆելի կազմը.

բ) գնված կամ սկզբնավորված ֆինանսական գործիքների ծավալը. և

գ) ակնկալվող պարտքային կորուստների նշանակալիությունը:

Բ8Ե. Փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով կորստի պահուստը ճանաչվում է որպես պահուստ (պարտավորություն): Կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվների գծով կորստի պահուստի փոփոխությունների մասին տեղեկատվությունը պետք է բացահայտի փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով կորստի պահուստի փոփոխություններից առանձին: Այնուամենայնիվ, եթե ֆինանսական գործիքը ներառում է ինչպես տրամադրված վարկի (այսինքն` ֆինանսական ակտիվի), այնպես էլ չօգտագործված հանձնառության (այսինքն` փոխատվության հանձնառության) բաղադրիչներ, և կազմակերպությունը չի կարող առանձին-առանձին նույնացնել ֆինանսական ակտիվի բաղադրիչի գծով և փոխատվության հանձնառության բաղադրիչի գծով ակնկալվող պարտքային կորուստները, ապա փոխատվության հանձնառության գծով ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է ճանաչվեն ֆինանսական ակտիվի գծով կորստի պահուստի հետ միասին: Այնքանով, որքանով միացյալ ակնկալվող պարտքային կորուստները գերազանցում են ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը, պետք է ճանաչվի պահուստ (պարտավորություն):

 

Գրավ (35ԺԱ պարագրաֆ)

 

Բ8Զ. 35ԺԱ-րդ պարագրաֆը պահանջում է տեղեկատվության բացահայտում, որը թույլ կտա ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին հասկանալ գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցներ ազդեցությունը ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարի վրա: Կազմակերպությունից չի պահանջվում ոչ տեղեկատվության բացահայտում գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների իրական արժեքի վերաբերյալ և ոչ էլ պահանջվում քանակապես բնութագրել ակնկալվող պարտքային կորուստների (այսինքն` պարտազանցման պարագայում կորստի չափի) հաշվարկման մեջ ներառված գրավի ճշգրիտ արժեքը:

Բ8Է. Գրավի և ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարի վրա դրա ազդեցության պատմողական նկարագրությունը կարող է ներառել տեղեկատվություն ստորև նշվածների վերաբերյալ`

ա) որպես ապահովություն պահվող գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների հիմնական տեսակների (երաշխիքների, վարկային ածանցյալ գործիքների և հաշվանցման համաձայնագրեր, որոնք չեն բավարարում հաշվանցման չափանիշներին ըստ ՀՀՄՍ 32-ի) .

բ) պահվող գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների ծավալների և կորստի պահուստի առումով դրանց նշանակության,.

գ) գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների գնահատման և կառավարման քաղաքականության և գործընթացների,

դ) գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների կոնտրագենտների հիմնական տեսակների, և

ե) տեղեկատվություն ռիսկի կենտրոնացման վերաբերյալ գրավի և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների շրջանակներում:

 

Պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը (պարագրաֆներ 35ԺԳ-35ԺԴ)

 

Բ8Ը. 35-րդ պարագրաֆը պահանջում է բացահայտել տեղեկատվություն հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության պարտքային ռիսկին ենթարկվածության և պարտքային ռիսկի նշանակալի համակենտրոնացումների վերաբերյալ: Պարտքային ռիսկի համակենտրոնացում տեղի ունի, երբ մի շարք կոնտրագենտներ գտնվում են մեկ աշխարհագրական տարածաշրջանում կամ զբաղվում են համանման գործունեությամբ և ունեն համանման տնտեսական բնութագրեր, ինչի արդյունքում պայմանագրային պարտավորությունների կատարման իրենց կարողության վրա տնտեսական կամ այլ պայմանների փոփոխությունները կունենան համանման ազդեցություն: Կազմակերպությունը պետք է տրամադրի տեղեկատվություն, որը հնարավորություն կտա ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին հասկանալ, թե արդյոք կան այնպիսի որոշակի բնութագրեր ունեցող ֆինանսական գործիքների խմբեր կամ պորտֆելներ, որոնք կարող են ազդել ֆինանսական գործիքների այդ խմբի մեծ մասի վրա, ինչպիսին է որոշակի ռիսկերի կենտրոնացումը: Սա կարող է ներառել, օրինակ, վարկ/գրավ հարաբերակցությամբ խմբավորումները, աշխարհագրական, ճյուղային կամ ըստ թողարկողի տեսակի համակենտրոնացումները:

Բ8Թ. 35ԺԳ պարագրաֆին համապատասխան տեղեկատվությունը բացահայտելու համար օգտագործվող պարտքային ռիսկի վարկանշավորման մակարդակների քանակը պետք է համապատասխան լինի այն քանակին, որով կազմակերպությունը տրամադրում է ներքին տեղեկատվություն առանցքային կառավարչական անձնակազմին պարտքային ռիսկի կառավարման նպատակներով: Եթե ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվությունը փախառուին բնորոշ միակ հասանելի տեղեկատվությունն է, և կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 9-ի 5.5.11 պարագրաֆին համապատասխան ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվությունն է օգտագործում` գնահատելու համար, թե արդյոք պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է, ապա կազմակերպությունը պետք է տրամադրի վերլուծություն ըստ այդ ֆինանսական ակտիվների ժամկետանցության կարգավիճակի:

Բ8Ժ. Երբ կազմակերպությունը ակնկալվող պարտքային կորուստները գնահատել է խմբային հիմունքով, կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի չլինի բաշխելու (վերագրելու) առանձին ֆինանսական ակտիվների համախառն հաշվեկշռային արժեքը կամ փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը պարտքային ռիսկի վարկանշավորման այն մակարդակներին, որոնց համար ճանաչվում են ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները: Այդ դեպքում կազմակերպությունը պետք է 35ԺԳ պարագրաֆի պահանջը կիրառի այն ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք կարող են ուղղակիորեն վերագրելվել պարտքային ռիսկի վարկանշավորման որևէ մակարդակի և առանձին բացահայտի այն ֆինանսական գործիքների համախառն հաշվեկշռային արժեքը, որոնց համար ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները չափվել են խմբային հիմքով.

 

Պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը (պարագրաֆ 36(ա))

 

Բ9. Պարագրաֆներ 35Ժ(ա) և 36(ա)-ն պահանջում են բացահայտել այն գումարը, որը լավագույնս ներկայացնում է պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը: Ֆինանսական ակտիվի համար դա, սովորաբար, համախառն հաշվեկշռային արժեքն է, հանած`

ա) ՀՀՄՍ 32-ին համապատասխան հաշվանցված ցանկացած գումար , և,

բ) ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան ճանաչված ցանկացած կորստի պահուստ:

Բ10. Գործունեության այն ձևերը, որոնցից առաջանում է պարտքային ռիսկը, և դրա հետ կապված պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը, ներառում են մասնավորապես հետևյալները`

ա) հաճախորդներին փոխառությունների տրամադրումը և այլ կազմակերպություններում ավանդների ներդնումը: Այս դեպքերում պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը համապատասխան ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքն է.

բ) ածանցյալ գործիքների կնքումը, օրինակ, արտարժույթի փոխանակման պայմանագրեր, տոկոսադրույքային սվոպեր և վարկային ածանցյալ գործիքներ: Եթե արդյունքում առաջացած ակտիվը չափվում է իրական արժեքով, ապա պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում հավասար կլինի հաշվեկշռային արժեքին.

գ) Ֆինանսական երաշխավորությունների տրամադրում: Այս դեպքում պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը առավելագույն գումարն է, որ կազմակերպությունը ստիպված կլինի վճարել, եթե պահանջվի կատարել երաշխավորությունը, որը կարող է շատ ավելի մեծ լինել, քան որպես պարտավորություն ճանաչած գումարը.

դ) փոխատվության հանձնառության ստանձնում, որը անհետկանչելի է պայմանագրի ժամկետի ընթացքում, կամ հետկանչելի է միայն էական անբարենպաստ փոփոխության դեպքում: Եթե թողարկողը չի կարող մարել փոխատվության հանձնառությունը զուտ հիմունքով դրամական միջոցով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով, ապա պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը հանձնառության ամբողջ գումարն է: Պատճառը այն է, որ անորոշ է, թե արդյոք որևէ չստացված մասի գումարը կարող է պահանջվել ապագայում: Այս գումարը կարող է շատ ավելի մեծ լինել, քան որպես պարտավորություն ճանաչած գումարը:

 

Իրացվելիության ռիսկի քանակական բացահայտումներ (պարագրաֆներ 34(ա) և 39(ա) և (բ))

 

Բ10Ա. 34(ա) պարագրաֆին համապատասխան կազմակերպությունը բացահայտում է ամփոփ քանակական տվյալներ իրացվելիության ռիսկին իր ենթարկվածության վերաբերյալ` առանցքային կառավարչական անձնակազմին տրամադրվող ներքին տեղեկատվության հիման վրա: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի, թե ինչպես են այդ տվյալները որոշվել: Եթե այդ տվյալներում ներառված դրամական միջոցի (կամ այլ ֆինանսական ակտիվի) արտահոսքերը կարող են`

ա) կամ տեղի ունենալ տվյալներում նշվածից նշանակալիորեն ավելի վաղ,

բ) կամ լինել տվյալներում նշվածներից նշանակալիորեն տարբեր գումարներով (օրինակ` այն ածանցյալ գործիքի գծով, ոըը տվյալներում ներառված է զուտ մարման հիմունքով, սակայն որի գծով կոնտրագենտն իրավունք ունի պահանջելու համախառն հիմունքով մարում),

ապա կազմակերպությունը պետք է նշի այդ փաստը և տրամադրի քանակական տեղեկատվություն, որն իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հնարավորություն կտա գնահատել ռիսկի չափը, բացառությամբ, երբ այդ տեղեկատվությունը ներառված է 39(ա) կամ (բ) պարագրաֆով պահանջվող պայմանագրային մարման ժամկետների վերլուծությունում:

Բ11. 39(ա) և (բ) պարագրաֆով պահանջվող մարման ժամկետների վերլուծությունը պատրաստելիս, կազմակերպությունն օգտագործում է իր դատողությունը` որոշելու համար համապատասխան ժամանակային միջակայքերի թիվը: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է որոշել, որ տեղին են հետևյալ ժամանակային միջակայքերը`

ա) ոչ ավել, քան մեկ ամիս

բ) ավելին, քան մեկ ամիսը, բայց ոչ ավել, քան երեք ամիս

գ) ավելին, քան երեք ամիս, բայց ոչ ավել, քան մեկ տարի

դ) ավելին, քան մեկ տարի, բայց ոչ ավել, քան հինգ տարի:

Բ11Ա. 39(ա) և (բ) պարագրաֆի պահանջը կատարելիս` կազմակերպությունը չպետք է առանձնացնի պարունակվող ածանցյալը հիբրիդային (բաղադրյալ) ֆինանսական գործիքից: Այդպիսի գործիքի համար կազմակերպությունը պետք է կիրառի 39(ա) պարագրաֆը:

Բ11Բ. 39(բ) պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ածանցյալ ֆինանսական պարտավորությունների գծով բացահայտի մարման ժամկետների քանակական վերլուծություն, որը ցույց է տալիս պայմանագրային մնացյալ մարման ժամկետները, եթե պայմանագրային մարման ժամկետներն էական են դրամական հոսքերի ժամկետներն հասկանալու համար: Օրինակ` այդպես կարող է լինել`

ա) հինգ տարի մարման ժամկետով տոկոսադրույքային սվոպի դեպքում` փոփոխական դրույքով ֆինանսական ակտիվի կամ պարտավորության դրամական հոսքերի հեջում,

բ) վարկ տալու բոլոր հանձնառությունների դեպքում:

Բ11Գ. 39(ա) և (բ) պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի ֆինանսական պարտավորությունների մարման ժամկետների վերլուծություն, որը ցույց է տալիս որոշ ֆինանսական պարտավորությունների պայմանագրային մնացյալ մարման ժամկետները: Այդ բացահայտումը կատարելիս`

ա) երբ կոնտրագենտը կարող է ընտրել, թե երբ է գումարը վճարվելու, պարտավորությունը վերագրվում է այն ամենավաղ ժամանակաշրջանին, որի ընթացքում կազմակերպությունից կարող է պահանջվել վճարել: Օրինակ` ֆինանսական պարտավորությունները, որոնք կազմակերպությունից կարող է պահանջվել մարել ըստ պահանջի (օրինակ` ցպահանջ ավանդները), ներառվում են ամենավաղ ժամանակային միջակայքի մեջ.

բ) երբ կազմակերպությունը պարտավորվել է գումարները հասանելի դարձնել տարաժամկետ վճարումներով, յուրաքանչյուր վճարում ներառվում է այն ամենավաղ ժամանակային միջակայքում, որում կազմակերպությունից կարող է պահանջվել վճարումը: Օրինակ` չօգտագործված վարկային գիծը (վարկ տալու հանձնառությունը) ներառվում է այն ժամանակային միջակայքում, որը պարունակում է այն ամենավաղ ամսաթիվը, երբ այն կարող է օգտագործվել.

գ) թողարկված ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով երաշխիքի առավելագույն գումարը տեղաբաշխվում է այն ամենավաղ ժամանակաշրջանում, որում կարող է պահանջվել երաշխիքի կատարումը:

Բ11Դ. 39(ա) և (բ) պարագրաֆով պահանջվող մարման ժամկետների վերլուծությունում բացահայտվող պայմանագրային գումարները իրենցից ներկայացնում են պայմանագրային չզեղչված դրամական հոսքերը, օրինակ`

ա) վարձակալության գծով համախառն պարտավորությունները (նախքան ֆինանսական ծախսերը հանելը),

բ) ֆորվարդային համաձայնագրով նախատեսված` դրամական միջոցով ֆինանսական ակտիվներ գնելու գները,

գ) զուտ գումարները «փոփոխական վճարելու- ֆիքսված ստանալու» տոկոսադրույքային այն սվոպերի գծով, որոնց գծով փոխանակվում են զուտ դրամական հոսքերը,

դ) փոխանակվելիք պայմանագրային գումարները այն ածանցյալ ֆինանսական գործիքում (օրինակ` արժութային սվոպում), որի գծով փոխանակվում են համախառն դրամական հոսքերը և

ե) վարկ տալու հանձնառությունների համախառն գումարը:

Այդպիսի չզեղչված դրամական հոսքերը տարբերվում են ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներառված գումարից, քանի որ վերջինս հիմնված է զեղչված դրամական հոսքերի վրա: Երբ վճարվելիք գումարը ֆիքսված չէ, բացահայտվող գումարը որոշվում է հաշվետու ժամանակշրջանի վերջի դրությամբ գոյություն ունեցող պայմաններից ելնելով: Օրինակ` երբ վճարվելիք գումարը տատանվում է որևէ ինդեքսի փոփոխություններից կախված, ապա բացահայտվող գումարը կարող է հիմնվել այդ ինդեքսի` ժամանակաշրջանի վերջի աժեքի վրա:

Բ11Ե. 39(գ) պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը բացահայտի, թե ինչպես է կառավարում 39(ա) և (բ) պարագրաֆով պահանջվող քանակական բացահայտումներում ներկայացված հոդվածներում ներհատուկ իրացվելիության ռիսկը: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի իրացվելիության ռիսկը կառավարելու նպատակով պահվող ֆինանսական ակտիվների մարման ժամկետների վերլուծություն (օրինակ` ֆինանսական ակտիվներ, որոնք հեշտությամբ կարող են վաճառվել կամ ակնկալվում է, որ կստեղծեն դրամական ներհոսքեր` բավարարելու համար ֆինանսական պարտավորությունների դրամական արտահոսքերը), եթե այդ տեղեկատվությունն անհրաժեշտ է, որպեսզի ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողները հնարավորություն ունենան գնահատելու իրացվելիության ռիսկի բնույթն ու չափը:

Բ11Զ. Այլ գործոնները, որոնք կազմակերպությունը կարող է հաշվի առնել 39(գ) պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումը կատարելիս, ներառում են, մասնավորապես, թե արդյոք կազմակերպությունը`

ա) ունի կոմերցիոն փոխառության միջոցներ (օրինակ` կոմերցիոն արժեթղթեր) կամ այլ վարկային գծեր (օրինակ` պահեստային վարկային միջոցներ), որոնցից կարող է օգտվել` իրացվելիության կարիքները բավարարելու համար,

բ) պահում է ավանդներ կենտրոնական բանկերում` իրացվելիության կարիքները բավարարելու համար,

գ) ունի ֆինանսավորման շատ բազմազան աղբյուրներ,

դ) ունի իրացվելիության ռիսկի նշանակալի կենտրոնացումներ կամ իր ակտիվներում, կամ իր ֆինանսավորման աղբյուրներում,

ե) ունի ներքին վերահսկողության գործընթացներ և արտակարգ դեպքերում գործելու պլաններ` իրացվելիության ռիսկը կառավարելու համար,

զ) ունի գործիքներ, որոնք նախատեսում են արագացված վճարման պայմաններ (օրինակ` կազմակերպության վարկանիշի նվազման դեպքում),

է) ունի գործիքներ, որոնք կարող են պահանջել գրավադրում (օրինակ` ածանցյալների գծով լրացուցիչ ապահովության պահանջ),

ը) ունի գործիքներ, որոնք կազմակերպությանը իրավունք են տալիս իր ֆինանսական պարտավորությունները մարել` կամ դրամական միջոց (կամ այլ ֆինանսական ակտիվ) տրամադրելով, կամ իր բաժնետոմսերը տրամադրելով, կամ

թ) ունի գործիքներ, որոնք հանդիսանում են հաշվանցման գլխավոր համաձայնագրերի առարկա:

Բ12-Բ16. [Հանված է]

 

Շուկայական ռիսկ. զգայնության վերլուծություն (պարագրաֆներ 40 և 41)

 

Բ17. Պարագրաֆ 40(ա)-ն պահանջում է, որ զգայնության վերլուծություն կատարվի շուկայական ռիսկի յուրաքանչյուր տեսակի համար, որին ենթարկված է կազմակերպությունը: Բ3 պարագրաֆին համապատասխան` կազմակերպությունը որոշում է, թե, ամբողջական պատկեր ցույց տալու նպատակով, ինչպես այն պետք է ընդհանրացնի տեղեկատվությունը` առանց միավորելու նշանակալիորեն տարբեր տնտեսական միջավայրերից առաջացող ռիսկերին ենթարկվածության վերաբերյալ տարբեր բնութագրերով տեղեկատվությունը: Օրինակ`

ա) կազմակերպությունը, որը ֆինանսական գործիքների առքուվաճառքով է զբաղվում, կարող է բացահայտել այս տեղեկատվությունը առանձին` առևտրական նպատակով պահվող ֆինանսական գործիքների համար, և առանձին` առևտրական նպատակներով չպահվողների համար.

բ) կազմակերպությունը գերսղաճային տարածաշրջաններում շուկայական ռիսկերին իր ենթարկվածությունը չպետք է միավորի շատ ցածր սղաճով տարածաշրջաններում նույն շուկայական ռիսկերին իր ենթարկվածության հետ:

Եթե կազմակերպությունը ենթարկված է միայն մեկ տեսակի շուկայական ռիսկի միայն մեկ տնտեսական միջավայրում, այն չպետք է ներկայացնի մասնատված (ապախոշորացված) տեղեկատվություն:

Բ18. Պարագրաֆ 40(ա)-ն պահանջում է, որ զգայնության վերլուծություն ցույց տա, թե ինչպիսին կլինի շահույթի կամ վնասի և կապիտալի վրա` համապատասխան ռիսկային փոփոխականի (օրինակ, գերակշռող շուկայական տոկոսադրույքների, արտարժույթի փոխարժեքների, բաժնետոմսերի գների կամ ապրանքների գների) ողջամտորեն հնարավոր փոփոխությունների ազդեցությունը: Այս նպատակով`

ա) կազմակերպություններից չի պահանջվում որոշել, թե ինչպիսին կլիներ ժամանակաշրջանի շահույթ կամ վնասը, եթե համապատասխան ռիսկային փոփոխականները տարբեր լինեին: Փոխարենը` կազմակերպությունները բացահայտում են հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ շահույթ կամ վնասի և կապիտալի վրա ազդեցությունը` ենթադրելով, որ համապատասխան ռիսկային փոփոխականի խելամտորեն հնարավոր փոփոխությունը տեղի է ունեցել հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և կիրառվել է այդ ամսաթվին գոյություն ունեցող ռիսկի ենթարկվածության նկատմամբ: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը տարևերջի դրությամբ ունի լողացող տոկոսադրույքով պարտավորություն, կազմակերպությունը կբացահայտի ազդեցությունը շահույթ կամ վնասի (այսինքն` տոկոսային ծախսի) վրա ընթացիկ տարվա համար, եթե տոկոսադրույքները փոփոխված լինեին խելամտորեն հնարավոր գումարներով.

բ) կազմակերպություններից չի պահանջվում բացահայտել համապատասխան ռիսկային փոփոխականի` խելամտորեն հնարավոր փոփոխությունների միջակայքի ներսում յուրաքանչյուր փոփոխության ազդեցությունը շահույթ կամ վնասի և սեփական կապիտալի վրա: Բավարար է միայն խելամտորեն հնարավոր միջակայքի սահմանային փոփոխությունների ադեցությունների բացահայտումը:

Բ19. Համապատասխան ռիսկային փոփոխականի խելամտորեն հնարավոր փոփոխությունը որոշելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի`

ա) տնտեսական միջավայրերը, որոնցում այն գործում է: Խելամտորեն հնարավոր փոփոխությունը չպետք է ներառի շատ քիչ հավանական կամ «վատագույն դեպքի» սցենարը կամ «ստրեսային թեստեր»: Ավելին, եթե հիմքում ընկած փոփոխականի փոփոխության տեմպը կայուն է, կարիք չկա, որ կազմակերպությունը փոփոխի ռիսկային փոփոխականի` իր կողմից ընտրված խելամտորեն հնարավոր փոփոխությունը: Օրինակ, ենթադրենք` տոկոսադրույքները 5 տոկոս են, և կազմակերպությունը որոշել է, որ տոկոսադրույքի խելամտորեն հնարավոր տատանումը 50 բազիսային կետ է: Այն պետք է բացահայտի ազդեցությունը շահույթ կամ վնասի և սեփական կապիտալի վրա, եթե տոկոսադրույքները փոփոխվեին դառնալով 4.5 տոկոս կամ 5.5 տոկոս: Հաջորդ ժամանակաշրջանում տոկոսադրույքները բարձրացել են մինչև 5.5 տոկոս: Կազմակերպությունը շարունակում է ենթադրել, որ տոկոսադրույքները կարող են տատանվել ±50 բազիսային կետով (այսինքն, որ տոկոսադրույքների փոփոխության տեմպը կայուն է): Կազմակերպությունը կբացահայտի ազդեցությունը շահույթ կամ վնասի և սեփական կապիտալի վրա, եթե տոկոսադրույքները փոփոխվեին` դառնալով 5 տոկոս կամ 6 տոկոս: Կազմակերպությունը պարտավոր չէ վերանայել իր գնահատականը այն մասին, որ տոկոսադրույքները խելամտորեն կարող են տատանվել ±50 բազիսային կետով, բացառությամբ, երբ ի հայտ է գալիս վկայություն այն մասին, որ տոկոսադրույքները դարձել են զգալիորեն ավելի անկայուն.

բ) ժամանակային միջակայքը, որի համար այն կատարում է գնահատումը: Զգայնության վերլուծությունը պետք է ցույց տա փոփոխությունների ազդեցությունը, որոնք դիտարկվում են որպես խելամտորեն հնարավոր տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում, մինչև որ կազմակերպությունը հաջորդ անգամ ներկայացնի այս բացահայտումները, ինչը սովորաբար, իր հաջորդ տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանն է:

Բ20. Պարագրաֆ 41-ը կազմակերպությանը թույլ է տալիս օգտագործել զգայնության վերլուծությունը, որն արտացոլում է ռիսկային փոփոխականների փոխկապակցվածությունը, ինչպիսին է, օրինակ, ռիսկին ենթակա արժեքի մեթոդաբանությունը, եթե կազմակերպությունն օգտագործում է այդ վերլուծությունը ֆինանսական ռիսկերին իր ենթարկվածությունը կառավարելու նպատակով: Դա կիրառելի է նույնիսկ այն դեպքում, երբ այդպիսի մեթոդաբանությունը չափում է միայն հնարաոր կորուստները, բայց չի չափում հնարավոր շահումները: Այդպիսի կազմակերպությունը կարող է համապատասխանել 41(ա) պարագրաֆի պահանջին` բացահայտելով ռիսկին ենթակա արժեքի օգտագործվող մոդելի տեսակը (օրինակ, արդյոք, մոդելը հիմնվում է Մոնթե Կառլոյի սիմուլյացիաների վրա), մոդելի աշխատանքի սկզբունքների բացատրությունը և հիմնական ենթադրությունները (օրինակ, պահման ժամանակահատվածը և վստահության մակարդակը): Կազմակերպությունները կարող են նաև բացահայտել դիտարկումների իրականացման ժամանակահատվածը և այդ ժամանակահատվածի ընթացքում դիտարկումներին տրված կշիռներին, բացատրություն, թե հաշվարկներում ինչպես են հաշվի առնվել ընտրանքները, ինչպես նաև, թե փոփոխականությունների և կորելիացիաների ինչ գործակիցներ (կամ, որպես այլընտրանք, Մոնթե Կարլոյի հավանականությունների բաշխման սիմուլյացիաներ) են օգտագործվել:

Բ21. Կազմակերպությանը պետք է ներկայացնի զգայնության վերլուծություն իր ամբողջ բիզնեսի համար, սակայն կարող է կատարել տարբեր տիպի զգայնության վերլուծության ֆինանսական գործիքների տարբեր դասերի համար:

 

Տոկոսադրույքային ռիսկ

 

Բ22. Տոկոսադրույքային ռիսկը առաջանում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված տոկոսակիր ֆինանսական գործիքների (օրինակ, թողարկված կամ ձեռքբերված պարտքային գործիքների) գծով և ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում չճանաչված որոշ ֆինանսական գործիքների (օրինակ, որոշ վարկ տալու հանձնառությունների) գծով:

 

Արժութային ռիսկ

 

Բ23. Արժութային ռիսկը (կամ արտարժութային ռիսկը) առաջանում է ֆինանսական գործիքներից, որոնք արտահայտված են արտարժույթով, այսինքն արժույթով, որը տարբեր է ֆունկցիոնալ արժույթից, որով դրանք չափվում են: Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակներով, արժույթային ռիսկ չի առաջանում ոչ դրամական հոդվածներ հանդիսացող ֆինանսական գործիքներից, ինչպես նաև ֆունկցիոնալ արժույթով արտահայտված ֆինանսական գործիքներից:

Բ24. Զգայնության վերլուծություն է բացահայտվում յուրաքանչյուր արժույթի համար, որի գծով կազմակերպությունը էականորեն ենթարկված է ռիսկի:

 

Այլ գնային ռիսկ

 

Բ25. Այլ գնային ռիսկը ֆինանսական գործիքների գծով առաջանում է, օրինակ, ապրանքների գների կամ բաժնետոմսերի գների փոփոխությունների պատճառով: Պարագրաֆ 40-ի պահանջները բավարարելու համար կազմակերպությունը կարող է բացահայտել որոշակի բորսայական ինդեքսի, ապրանքի գնի կամ այլ ռիսկային փոփոխականի նվազման ազդեցությունը: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը տրամադրում է մնացորդային արժեքի երաշխիքներ, որոնք ֆինանսական գործիքներ են, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն ակտիվների արժեքի աճը կամ նվազումը, որոնց նկատմամբ կիրառվում է երաշխիքը:

Բ26. Բաժնետոմսերի գնի գծով ռիսկ առաջացնող ֆինանսական գործիքների երկու օրինակներ են` (ա) այլ կազմակերպության բաժնետոմսերում ներդրումներ անելը և (բ) ներդրումը տրաստում, որն, իր հերթին ներդրում ունի բաժնային գործիքներում: Այլ օրինակներից են որոշակի քանակությամբ բաժնային գործիքներ գնելու կամ վաճառելու ֆորվարդային պայմանագրերը և, օպցիոնները, և բաժնետոմսերի գների գծով ինդեքսավորված սվոպերը: Այդպիսի ֆինանսական գործիքների իրական արժեքի վրա ազդեցություն է գործում հիմքում ընկած բաժնային գործիքների շուկայական գինը:

Բ27. 40(ա) պարագրաֆին համապատասխան` շահույթ կամ վնասի զգայնությունը (որն առաջանում է, օրինակ, ` որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» գործիքներից) բացահայտվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի զգայնությունից (որն առաջանում է, օրինակ, բաժնային գործիքներում ներդրումներից, որոնց իրական արժեքի փոփոխությունները ներկայացված են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում) առանձին:

Բ28. Ֆինանսական գործիքները, որոնք կազմակերպությունը դասակարգել է որպես բաժնային գործիքներ, չեն վերաչափվում: Ոչ շահույթ կամ վնասի, ոչ էլ սեփական կապիտալի վրա ազդեցություն չի ունենա այդ բաժնային գործիքների գների փոփոխության ռիսկը: Համապատասխանաբար, զգայնության վերլուծություն չի պահանջվում:

 

Ապաճանաչում (պարագրաֆներ 42Գ - 42Ը)

---

Շարունակվող ներգրավվածություն (պարագրաֆ 42Գ)

 

Բ29. 42Ե-42Ը պարագրաֆների բացահայտման պահանջների նպատակով, փոխանցված ֆինանսական ակտիվում շարունակվող ներգրավվածության գնահատումը կատարվում է հաշվետու կազմակերպության մակարդակով: Օրինակ, եթե դուստր կազմակերպությունը չկապակցված երրորդ կողմին փոխանցում է ֆինանսական ակտիվ, որում դուստր կազմակերպության մայր կազմակերպությունն ունի շարունակվող ներգրավվածություն, ապա դուստր կազմակերպությունը իր առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվություններում փոխանցված ակտիվում իր ներգրավվածության առկայության որոշման գնահատումներում չի ներառում մայր կազմակերպության ներգրավվածությունը (այսինքն, երբ դուստր կազմակերպությունը հաշվետու կազմակերպություն է): Սակայն, մայր կազմակերպությունը իր դուստր կազմակերպության կողմից փոխանցված ֆինանսական ակտիվում իր շարունակվող ներգրավվածությունը (կամ խմբի մեկ այլ անդամի ներգրավվածությունը) կներառի` որոշելիս արդյոք այն իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում փոխանցված ակտիվում ունի շարունակվող ներգրավվածություն, թե ոչ (այսինքն, երբ հաշվետու կազմակերպությունը խումբ է):

Բ30. Կազմակերպությունը չունի շարունակվող ներգրավվածություն փոխանցված ֆինանսական ակտիվում, եթե, որպես փոխանցման մաս, այն չի պահպանում ոչ այդ ֆինանսական ակտիվին բնորոշ պայմանագրային իրավունքները կամ պարտականությունները և ոչ էլ ձեռք է բերում փոխանցված ֆինանսական ակտիվի հետ կապված նոր պայմանագրային իրավունքներ կամ պարտականություններ: Կազմակերպությունը չունի շարունակվող ներգրավվածություն փոխանցված ֆինանսական ակտիվում, եթե չունի մասնակցություն փոխանցված ֆինանսական ակտիվի ապագա արդյունքում և ոչ էլ ապագայում վճարումներ կատարելու պարտականություն` փոխանցված ֆինանսական ակտիվի հետ կապված որևէ հանգամանքներում: Այս համատեքստում «վճարումներ» տերմինը չի ներառում փոխանցված ֆինանսական ակտիվի դրամական հոսքերը, որոնք կազմակերպությունն հավաքում է և պարտավոր է փոխանցել ստացողին:

Բ30Ա. Երբ կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվը, կազմակերպությունը կարող է պահպանել այդ ֆինանսական ակտիվը վճարման դիմաց սպասարկելու իրավունքը, որը սահմանված է, օրինակ, սպասարկման պայմանագրով: Կազմակերպությունը գնահատում է սպասարկման պայմանագիրը 42Գ և Բ30 պարագրաֆներում ներկայացված ուղեցույցի համապատասխան` որոշելու համար, թե արդյոք սպասարկման պայմանագրի արդյունքում կազմակերպությունն ունի շարունակվող ներգրավվածություն` բացահայտման պահանջների նպատակով: Օրինակ, սպասարկողը փոխանցված ֆինանսական ակտիվում կունենա շարունակվող ներգրավվածություն բացահայտման պահանջների նպատակով, եթե սպասարկման վճարը կախված է փոխանցված ֆինանսական ակտիվից հավաքված դրամական հոսքերի գումարից կամ ժամանակից: Նմանապես, սպասարկողն ունի շարունակվող ներգրավվածություն բացահայտման պահանջների նպատակող, եթե ֆիքսված վճարը ամբողջությամբ չի վճարվի փոխանցված ֆինանսական ակտիվի «չաշխատելու» պատճառով: Այս օրինակներում սպասարկողը մասնակցություն ունի փոխանցված ֆինանսական ակտիվի ապագա «արդյունքում»: Այս գնահատականը կախված չէ այն բանից, թե արդյոք ստացվող վճարն ակնկալվում է, որ պատշաճորեն կփոխհատուցի կազմակերպությանը ծառայության մատուցման դիմաց:

Բ31. Փոխանցված ֆինանսական ակտիվում շարունակվող ներգրավվածությունը կարող է առաջանալ փոխանցման հետ կապված ստացողի կամ երրորդ կողմի հետ կնքած փոխանցման համաձայնագրի կամ առանձին համաձայնագրի պայմանագրային դրույթներից:

 

Փոխանցված ֆինանսական ակտիվներ, որոնք ամբողջությամբ չեն ապաճանաչվում (պարագրաֆ 42Դ)

 

Բ32. Պարագրաֆ 42Դ-ն պահանջում է կատարել բացահայտումներ, երբ փոխանցված ֆինանսական ակտիվները կամ դրանց մի մասը չեն որակվում որպես ապաճանաչմանը ենթակա: Այդ բացահայտումները պահանջվում են կատարել յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվին, որի դրությամբ կազմակերպությունը շարունակում է ճանաչել փոխանցված ֆինանսական ակտիվները` անկախ նրանից, թե երբ են փոխանցումները կատարվել:

 

Շարունակվող ներգրավվածության տեսակները (42Ե - 42Ը)

 

Բ33. 42Ե-42Ը պարագրաֆները պահանջում են կատարել որակական և քանակական բացահայտումներ ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվներում շարունակվող ներգրավվածության յուրաքանչյուր տեսակի համար: Կազմակերպությունը պետք է խմբավորի իր շարունակվող ներգրավվածությունն ըստ տեսակների, որոնք ներկայացնում են ռիսկերին կազմակերպության ենթարկվածությունը: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է խմբավորել իր շարունակվող ներգրավվածությունն ըստ ֆինանսական գործիքի տեսակի (օրինակ` երաշխիքներ կամ գնման օպցիոններ), կամ ըստ փոխանցման տեսակի (օրինակ`դեբիտորական պարտքերի ֆակտորինգ, արժեթղթավորում և արժեթղթերի փոխառություն):

 

Փոխանցված ակտիվները հետգնելու նպատակով չզեղչված դրամական արտահոսքերի մարման ժամկետների վերլուծություն (պարագրաֆ 42Ե(ե))

 

Բ34. Պարագրաֆ 42Ե(ե)-ն կազմակերպությունից պահանջում է բացահայտել ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվները հետգնելու նպատակով չզեղչված դրամական արտահոսքերի մարման ժամկետների վերլուծությունը, կամ ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվների հետ կապված ստացողին վճարման ենթակա այլ գումարները` ցույց տալով կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության պայմանագրային մնացյալ մարման ժամկետները: Այս վերլուծությունը տարբերակում է հետևյալ դրամական միջոցները. նրանք, որոնք կազմակերպությունից պահանջվում են վճարել (օրինակ` ֆորվարդային պայմանագրեր), նրանք, որոնք կազմակերպությունից կարող են պահանջվել վճարել (օրինակ, դուրս գրված վաճառքի օպցիոններ) և նրանք, որոնք կազմակերպությունը կարող է վճարել իր հայեցողությամբ (օրինակ`ձեռք բերված գնման օպցիոններ):

Բ35. 42Ե(ե) պարագրաֆի համաձայն պահանջվող մարման ժամկետների վերլուծությունը պատրաստելիս, կազմակերպությունն օգտագործում է իր դատողությունը` որոշելու համար համապատասխան ժամանակային միջակայքերը: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է որոշել, որ տեղին են հետևյալ ժամանակային միջակայքերը`

ա) ոչ ավել, քան մեկ ամիս,

բ) ավելին, քան մեկ ամիսը, բայց ոչ ավել, քան երեք ամիս,

գ) ավելին, քան երեք ամիս, բայց ոչ ավել, քան վեց ամիս,

դ) ավելին, քան վեց ամիս, բայց ոչ ավել, քան մեկ տարի,

ե) ավելին, քան մեկ տարի, բայց ոչ ավել, քան երեք տարի,

զ) ավելին, քան երեք տարի, բայց ոչ ավել, քան հինգ տարի, և

է) հինգ տարուց ավել:

Բ36. Եթե առկա է հնարավոր մարման ժամկետների տիրույթ, դրամական հոսքերը ներառվում են` հիմնվելով ամենավաղ ամսաթվի վրա, որի դրությամբ կազմակերպությունից պահանջվում է վճարել կամ կազմակերպությանը թույլատրվում է վճարել:

 

Որակական տեղեկատվություն (պարագրաֆ 42Ե(զ))

 

Բ37. Պարագրաֆ 42Ե(զ) կետով պահանջվող որակական տեղեկատվությունը ներառում է ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվների նկարագրությունը, ինչպես նաև այդ ակտիվների փոխանցումից հետո պահպանված շարունակվող ներգրավվածության բնույթը և նպատակը: Այն նաև ներառում է այն ռիսկերի նկարագրությունը, որոնց կազմակերպությունը ենթարկվում է, ներառյալ`

ա) նկարագրություն, թե ինչպես է կազմակերպությունը կառավարում ապաճանաչված ֆինանսական ակտիվներում իր շարունակվող ներգրավվածությանը բնորոշ ռիսկը,

բ) արդյոք կազմակերպությունից պահանջվում է վնասներ կրել այլ կողմերից առաջ, և կողմերի ստանձնվող վնասների հերթականությունը և գումարները, երբ կողմերի մասնակցության աստիճանակարգն ավելի ցածր է, քան կազմակերպության մասնակցությունը տվյալ ակտիվում (այսինքն` տվյալ ակտիվում իր շարունակվող ներգրավվածությունը),

գ) ֆինանսական աջակցություն տրամադրելու կամ փոխանցված ֆինանսական ակտիվը հետգնելու պարտականությունների հետ կապված նախադրյալների նկարագրությունը:

 

Ապաճանաչման գծով օգուտներ կամ կորուստներ (պարագրաֆ 42Է(ա))

 

Բ38. 42Է(ա) պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է բացահայտել ֆինանսական ակտիվների ապաճանաչման գծով օգուտները կամ կորուստները, որում կազմակերպությունն ունի շարունակվող ներգրավվածություն: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի արդյոք ապաճանաչումից օգուտը կամ կորուստը առաջացել է նախկինում ճանաչված ակտիվի` որպես մեկ ամբողջություն, և նրա բաղադրիչների իրական արժեքների (այսինքն`մասնակցությունը ապաճանաչված ակտիվում և կազմակերպության կողմից պահպանած մասնակցությունը) տարբերությունից թե ոչ: Այդ դեպքում, կազմակերպությունը նաև պետք է բացահայտի` արդյոք իրական արժեքի չափումներն ընդգրկում են նշանակալի մուտքային տվյալներ, որոնք հիմնված չեն դիտելի շուկայական տվյալների վրա, ինչպես նկարագրված է 27Ա պարագրաֆում:

 

Լրացուցիչ տեղեկատվություն (պարագրաֆ 42Ը)

 

Բ39. 42Դ-42Ը պարագրաֆներում պահանջվող բացահայտումները կարող է բավարար չլինեն ապահովելու 42Բ պարագրաֆի բացահայտման պահանջները: Այս դեպքում, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի որևէ լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է բավարարելու բացահայտման նպատակները: Հաշվի առնելով հանգամանքները, կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե որքան լրացուցիչ տեղեկատվություն է անհրաժեշտ տրամադրել` օգտագործողների տեղեկատվական կարիքները բավարարելու համար, և որքան է կազմակերպությունը կարևորում լրացուցիչ տեղեկատվության տարբեր ասպեկտները: Անհրաժեշտ է հավասարակշռություն պահպանել ֆինանսական հաշվետվությունները չափազանց շատ մանրամասներով ծանրաբեռնելու, որոնք հնարավոր է չօժանդակեն ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին և չափազանց մեծ թվով միավորումների արդյունքում տեղեկատվությունը ոչ հստակ միջև:

 

Ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների հաշվանցումը (պարագրաֆներ 13Ա -13Զ)

 

Գործողության ոլորտը (պարագրաֆ 13Ա)

 

Բ40. 13Բ-13Ե պարագրաֆների բացահայտումները պահանջվում են բոլոր ճանաչված ֆինանսական գործիքների համար, որոնք հաշվանցվում են ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի համաձայն: Ի լրումն, ֆինանսական գործիքները ներառվում են 13Բ-13Ե պարագրաֆների բացահայտման պահանջներում, եթե դրանք ենթակա են իրավաբանորեն ամրագրված հաշվանցման գլխավոր պայմանավորվածության կամ համանման ֆինանսական գործիքներ և գործառնություններ ներառող համանման համաձայնագրի` անկախ նրանից այդ ֆինանսական գործիքները հաշվանցվում են ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի համաձայն, թե ոչ:

Բ41. 13Ա և Բ40 պարագրաֆներում նշված համանման համաձայնագրերը ներառում են ածանցյալ քլիրինգային համաձայնագրեր, հետգնման գլոբալ գլխավոր համաձայնագրեր (ռեպո պայմանագրեր), արժեթղթերի փոխառության գլոբալ գլխավոր համաձայնագրեր և ֆինանսական գրավին վերաբերող այլ հարակից իրավունքներ: Պարագրաֆ Բ40-ում նշված համանման ֆինանսական գործիքները և գործառնությունները ներառում են ածանցյալ գործիքներ, վաճառքի և հետգնման համաձայնագրեր, հակադարձ վաճառքի և հեգնման համաձայնագրեր, և արժեթղթերի փոխառության համաձայնագրեր: Այն ֆինանսական գործիքները, որոնք չեն ընդգրկվում պարագրաֆ 13Ա-ի գործողության ոլորտում, ներառում են միևնույն հաստատությունում առկա վարկերը և հաճախորդների ավանդները (եթե դրանք չեն հաշվանցվում ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում), ինչպես նաև ֆինանսական գործիքները, որոնք ենթակա են միայն գրավի համաձայնագրում ներառման:

 

Պարագրաֆ 13Ա-ի գործողության ոլորտում գտնվող ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունների վերաբերյալ քանակական տեղեկատվության բացահայտում (պարագրաֆ 13Գ)

 

Բ42. Պարագրաֆ 13Գ-ի համաձայն բացահայտված ֆինանսական գործիքները կարող են ենթակա լինել տարբեր չափման պահանջների (օրինակ` հետգնման համաձայնագրին վերաբերող կրեդիտորական պարտքը կարող է չափվել ամորտիզացված արժեքով, մինչդեռ ածանցյալ գործիքը պետք է չափվի իրական արժեքով): Կազմակերպությունը ֆինանսական գործիքները պետք է ներառի դրանց ճանաչված գումարներով և համապատասխան բացահայտումներում նկարագրի դրանց չափումից առաջացող տարբերությունները:

 

Պարագրաֆ 13Ա-ի գործողության ոլորտում գտնվող ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունների համախառն գումարների բացահայտում (պարագրաֆ 13Գ(ա))

 

Բ43. Պարագրաֆ 13Գ(ա)-ով պահանջվող գումարները վերաբերում են այն ճանաչված ֆինանսական գործիքներին, որոնք հաշվանցվում են ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի համաձայն: 13Գ(ա) պարագրաֆով պահանջվող գումարները նույնպես վերաբերում են այն ճանաչված ֆինանսական գործիքներին, որոնք ենթակա են իրավաբանորեն ամրագրված գլխավոր հաշվանցման պայմանավորվածության կամ համանման համաձայնագրի` անկախ նրանից դրանք բավարարում են հաշվանցման չափանիշները, թե ոչ: Սակայն, պարագրաֆ 13Գ(ա) կետով պահանջվող բացահայտումները չեն վերաբերում այն գումարներին, որոնք ճանաչվում են գրավի համաձայնագրերի արդյունքում, որոնք չեն բավարարում ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի հաշվանցման չափանիշներին: Փոխարենը, այդպիսի գումարները պետք է բացահայտվեն 13Գ(դ) կետի համաձայն:

 

ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի չափանիշերի համաձայն հաշվանցված գումարների բացահայտումը (պարագրաֆ 13Գ(բ))

 

Բ44. Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված զուտ գումարները որոշելիս` պարագրաֆ 13Գ(բ)-ն կազմակերպություններից պահանջում է բացահայտել ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի համաձայն հաշվանցված գումարները: Ճանաչված ֆինանսական ակտիվների և ճանաչված ֆինանսական պարտավորությունների գումարները, որոնք ենթակա են հաշվանցվելու նույն պայմանավորվածության շրջանակներում պետք է բացահայտվեն և ֆինանսական ակտիվին, և ֆինանսական պարտավորությանը վերաբերող բացահայտումներում: Սակայն, բացահայտվող գումարները (օրինակ` աղյուսակի տեսքով) սահմանափակվում են հաշվանցման ենթակա գումարներով: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է ունենալ ճանաչված ածանցյալ ակտիվ և ճանաչված ածանցյալ պարտավորություն, որոնք բավարարում են ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի հաշվանցման չափանիշերին: Եթե ածանցյալ ակտիվի համախառն գումարը մեծ է ածանցյալ պարտավորության համախառն գումարից, ապա ֆինանսական ակտիվի բացահայտման աղյուսակում կներառվի ածանցյալ ակտիվի ամբողջ գումարը (պարագրաֆ 13Գ(ա) կետի համաձայն) և ածանցյալ պարտավորության ամբողջ գումարը (պարագրաֆ 13Գ(բ) կետի համաձայն): Սակայն, թեև ֆինանսական պարտավորության բացահայտման աղյուսակը կներառի ածանցյալ պարտավորության ամբողջ գումարը (պարագրաֆ 13Գ(ա) կետի համաձայն), այն կներառի միայն ածանցյալ ակտիվի այն գումարը (13Գ(բ) կետի համաձայն), որը հավասար է ածանցյալ պարտավորության գումարին:

 

Ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված զուտ գումարների բացահայտում (պարագրաֆ 13Գ(գ))

 

Բ45. Եթե կազմակերպութունն ունի գործիքներ, որոնք բավարարում են սույն բաժնի բացահայտումների գործողության ոլորտին (ինչպես սահմանված է պարագրաֆ 13Ա-ում), սակայն չեն բավարարում ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի հաշվանցման չափանիշերին, ապա պարագրաֆ 13Գ(գ) կետով պահանջվող բացահայտման ենթակա գումարները դառնում են պարագրաֆ 13Գ(ա) կետով պահանջվող բացահայտման ենթակա գումարներին հավասար:

Բ46. Պարագրաֆ 13Գ(գ) կետով պահանջվող բացահայտման ենթակա գումարները պետք է համադրվեն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ ներկայացված առանձին տողային հոդվածի գումարների հետ: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ ֆինանսական հաշվետվության առանձին տողային հոդվածի գումարների միավորումը (խմբավորումը) կամ մանրամասնեցումը (ապախմբավորումը) տրամադրում է ավելի տեղին տեղեկատվություն, ապա այն պետք է համադրի պարագրաֆ 13Գ(գ) կետում բացահայտված միավորված կամ մանրամասնեցված գումարները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված առանձին տողային հոդվածի գումարների հետ:

 

Իրավաբանորեն ամրագրված հաշվանցման գլխավոր պայմանավորվածության ենթակա գումարների բացահայտումը, որոնք այլ կերպ չեն ներառվում պարագրաֆ 13Գ(բ) կետում (պարագրաֆ 13Գ (դ))

 

Բ47. Պարագրաֆ 13Գ(դ) կետը կազմակերպություններից պահանջում է բացահայտել այն գումարները, որոնք ենթակա են իրավաբանորեն ամրագրված հաշվանցման գլխավոր պայմանավորվածության կամ համանման համաձայնագրում ներառման, որոնք այլ կերպ չեն ներառվում պարագրաֆ 13Գ(բ) կետում: Պարագրաֆ 13Գ(դ)(i) կետը վերաբերում է ճանաչված ֆինանսական գործիքների գումարներին, որոնք չեն բավարարում ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի հաշվանցման որոշ կամ բոլոր չափանիշերին (օրինակ` հաշվանցելու ներկա իրավունքները, որոնք չեն բավարարում ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42(բ) կետի չափանիշին, կամ հաշվանցելու պայմանական իրավունքները, որոնք իրավաբանորեն ամրագրված են և իրագործելի միայն կոնտրագենտների կողմից վճարման խախտման, անվճարունակության կամ սնանկացման դեպքում):

Բ48. Պարագրաֆ 13Գ(դ)(ii) կետը վերաբերում է այն գումարներին, որոնք վերաբերում են ֆինանսական գրավին, ներառյալ դրամական գրավը` ստացված կամ գրավադրված: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի որպես գրավ դրված կամ ստացված այդ ֆինանսական գործիքների իրական արժեքը: Պարագրաֆ 13Գ(դ)(ii) կետի համաձայն բացահայտված գումարները պետք է վերաբերվեն ստացված կամ գրավադրված փաստացի գրավին և ոչ այդպիսի գրավը հետ վերադարձնելու կամ հետ ստանալու նպատակով ճանաչված որևէ առաջացող կրեդիտորական կամ դեբիտորական պարտքին:

 

Սահմանափակումներ պարագրաֆ 13Գ(դ) կետում բացահայտված գումարների նկատմամբ (պարագրաֆ 13Դ)

 

Բ49. Պարագրաֆ 13Գ(դ) կետի համաձայն գումարները բացահայտելիս` կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ֆինանսական գործիքով չափից ավելի ապահովվածության հետևանքները: Այդ դեպքում, կազմակերպությունը պետք է նախ նվազեցնի պարագրաֆ 13Գ(դ)(i) կետի համաձայն բացահայտված գումարները պարագրաֆ 13Գ(գ) կետի համաձայն բացահայտված գումարներից: Այնուհետև, կազմակերպությունը պետք է սահմանափակի պարագրաֆ 13Գ(դ)(ii) կետի համաձայն բացահայտված գումարները պարագրաֆ 13Գ(գ) կետի մնացած գումարով` համապատասխան ֆինանսական գործիքի համար: Սակայն, եթե գրավի նկատմամբ իրավունքները կարող են իրավաբանորեն ամրագրված լինել ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, ապա նման իրավունքները կարող են ներառվել պարագրաֆ 13Դ-ի համաձայն ներկայացված բացահայտումներում:

 

Իրավաբանորեն ամրագրված հաշվանցման գլխավոր պայմանավորվածության և համանման համաձայնագրերին ենթակա հաշվանցման իրավունքների նկարագրությունը (պարագրաֆ 13Ե)

 

Բ50. Կազմակերպությունը պետք է նկարագրի պարագրաֆ 13Գ(դ) կետի համաձայն բացահայտված հաշվանցման իրավունքների և համանման պայմանավորվածությունների տեսակների նկարագրությունը, ներառյալ այդ իրավունքների բնույթը: Օրինակ, կազմակերպությունը պետք է նկարագրի իր պայմանական իրավունքները: Այն գործիքները, որոնց նկատմամբ կիրառվում են հաշվանցման իրավունքներ, որոնք պայմանավորված չեն ապագա որևէ դեպքով, սակայն, որոնք չեն բավարարում ՀՀՄՍ 32-ի պարագրաֆ 42-ի մնացած չափանիշերին, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն պատճառ(ներ)ը, թե ինչու չեն բավարվում այդ չափանիշերը: Ստացված կամ գրավադրված ֆինանսական գրավի դեպքում, կազմակերպությունը պետք է նկարագրի գրավի համաձայնագրի պայմանները (օրինակ, գրավի սահմանափակումների դեպքում):

 

Բացահայտում ըստ ֆինանսական գործիքի կամ ըստ կոնտրագենտի

 

Բ51. Պարագրաֆ 13Գ(ա)-(ե) կետերով պահանջվող քանակական բացահայտումները կարող են խմբավորվել ըստ ֆինանսական գործիքի կամ գործարքի (օրինակ` ածանցյալ գործիքներ, հետգնման և հետադարձ հետգնման պայմանագրեր կամ արժեթղթերի փոխառության պայմանագրեր):

Բ52. Որպես այլընտրանք, կազմակերպությունը կարող է խմբավորել պարագրաֆ 13Գ(ա)-(գ) կետերով պահանջվող քանակական բացահայտումներն ըստ ֆինանսական գործիքի տեսակի, իսկ պարագրաֆ 13Գ(գ)-(ե) կետերով պահանջվող քանակական բացահայտումներն` ըստ կոնտրագենտի: Եթե կազմակերպությունը պահանջվող տեղեկատվությունը ներկայացնում է ըստ կոնտրագենտի, ապա կազմակերպությունից չի պահանջվում կոնտրագենտներին նույնականացնել ըստ անվանումների: Սակայն կոնտրագենտների նախորոշումը (Կոնտրագենտ Ա, Կոնտրագենտ Բ, Կոնտրագենտ Գ և այլն.) պետք է հետևողականորեն պահպանվի ներկայացված բոլոր տարիների համար: Որակական բացահայտումները պետք է դիտարկվեն` կոնտրագենտների տեսակների վերաբերյալ հետագա տեղեկատվություն տրամադրելու նպատակով: Երբ 13Գ(գ)-(ե) կետերով պահանջվող գումարների բացահայտվում են ըստ կոնտրագենտների, կոնտրագենտի ընդհանուր գումարների տեսանկյունից առանձին վերցրած նշանակալի գումարները պետք է առանձին բացահայտվեն, իսկ կոնտրագենտի առանձին վերցրած մնացած ոչ նշանակալի գումարները պետք է միավորվեն մեկ տողային հոդվածում:

 

Այլ

 

Բ53. 13Գ-13Ե պարագրաֆներով պահանջվող կոնկրետ բացահայտումները հանդիսանում են նվազագույն բացահայտումներ: Պարագրաֆ 13Բ-ի նպատակը բավարարելու համար, կազմակերպությունից կարող է պահանջվել դրանք լրացնել լրացուցիչ (որակական) բացահայտումներով` հիմք ընդունելով իրավաբանորեն ամրագրված հաշվանցման գլխավոր պայմանավորվածությունների և հարակից համաձայնագրերի պայմանները, ներառյալ` հաշվանցման իրավունքների բնույթը և կազմակերպության ֆինանսական վիճակի վրա դրանց հետևանքը կամ պոտենցիալ հետևանքը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 8

Գործառնական սեգմենտներ

 

Հիմնական սկզբունքը

---

1. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որն իր ֆինան-սական հաշվետվություններն օգտագործողներին հնարավորություն կընձեռի գնահատելու ձեռնարկատիրական այն գործունեությունների բնույթը և ֆինանսական հետևանքները, որոնցում ինքը ներգրավված է, ինչպես նաև գնահատելու այն տնտեսական միջավայրը, որում ինքը գործում է:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն ՖՀՄՍ-ը պետք է կիրառվի`

ա) այն կազմակերպության առանձին կամ անհատական ֆինանսական հաշվետվությունների համար,

    (i) որի պարտքային կամ բաժնային գործիքները վաճառվում են բաց շուկայում (տեղական կամ արտերկրյա ֆոնդային բորսայում կամ արտաբորսայական շուկայում, ներառյալ տեղական և տարածաշրջանային շուկաները), կամ

    (ii) որը արժեթղթերի հանձնաժողովում կամ կարգավորող այլ կառույցում իր ֆինանսական հաշվետվությունները գրանցել է կամ գտնվում է գրանցելու փուլում` բաց շուկայում գործիքների որևէ դաս թողարկելու նպատակով:

բ) մայր կազմակերպության հետ խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների համար,

    (i) որի պարտքային կամ բաժնային գործիքները վաճառվում են բաց շուկայում (տեղական կամ արտերկրյա ֆոնդային բորսայում կամ արտաբորսայական շուկայում, ներառյալ տեղական և տարածաշրջանային շուկաները), կամ

   (ii) որը արժեթղթերի հանձնաժողովում կամ կարգավորող այլ կառույցում իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները գրանցել է կամ գտնվում է գրանցելու փուլում` բաց շուկայում գործիքների որևէ դաս թողարկելու նպատակով:

3. Եթե կազմակերպությունը, որից չի պահանջվում կիրառել սույն ՖՀՄՍ-ը, ընտրում է բացահայտել սեգմենտների վերաբերյալ այնպիսի տեղեկատվություն, որը չի համապատասխանում սույն ՖՀՄՍ-ին, ապա այն չպետք է այդ տեղեկատվությունը նկարագրի որպես սեգմենտային տեղեկատվություն:

4. Եթե ֆինանսական զեկույցը ներառում է և՛ սույն ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտում գտնվող մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները, և՛ մայր կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունները, ապա սեգմենտային տեղեկատվությունը պահանջվում է ներկայացնել միայն համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

Գործառնական սեգմենտներ

---

5. Գործառնական սեգմենտը կազմակերպության բաղադրիչ է`

ա) որը ներգրավված է ձեռնարկատիրական գործունեություններում, որոնցից այն կարող է վաստակել հասույթներ և կրել ծախսեր (ներառյալ նույն կազմակերպության այլ բաղադրիչների հետ գործառնություններից հասույթները և ծախսերը),

բ) որի գործառնական արդյունքները կանոնավոր կերպով վերանայվում են կազմակերպության գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողի կողմից` սեգմենտին միջոցների բաշխման վերաբերյալ որոշում կայացնելու և դրա գործունեության արդյունքները գնահատելու նպատակով,

գ) որի գծով առկա է առանձին ֆինանսական տեղեկատվություն:

Գործառնական սեգմենտը կարող է իրականացնել այնպիսի գործունեություններ, որոնցից դեռևս չի վաստակել հասույթներ, օրինակ` գործարկման աշխատանքները կարող են համարվել գործառնական սեգմենտներ մինչև հասույթ ստանալը:

6. Պարտադիր չէ, որ կազմակերպության բոլոր մասերը համարվեն գործառնական սեգմենտ կամ գործառնական սեգմենտի մաս: Օրինակ` կորպորատիվ գլխամասային գրասենյակները կամ որոշ ֆունկցիոնալ բաժիններ կարող են չվաստակել հասույթներ կամ կարող են վաստակել հասույթներ, որոնք կազմակերպության գործունեության համար համարվում են բացառապես պատահական, հետևաբար չեն համարվի գործառնական սեգմենտներ: Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակով, կազմակերպության հետաշխատանքային հատուցումների պլանները չեն համարվում գործառնական սեգմենտներ:

7. «Գլխավոր գործառնական որոշում կայացնող» տերմինը որոշակիացնում է գործառույթ, և պարտադիր չէ, որ այն նշանակի հատուկ պաշտոն ունեցող որևէ ղե-կավար: Նշված գործառույթի էությունը կազմակերպության գործառնական սեգմենտ-ներին միջոցներ բաշխելն է, ինչպես նաև դրանց գործունեության արդյունքները գնահատելը: Հաճախ, կազմակերպության գլխավոր գործառնական որոշում կայաց-նողը այդ կազմակերպության գլխավոր գործադիր պաշտոնյան կամ գլխավոր գոր-ծառնական պաշտոնյան է, սակայն, այն կարող է լինել նաև, օրինակ, գործադիր տնօրենների կամ այլ անձանց խումբը:

8. Բազմաթիվ կազմակերպությունների համար, գործառնական սեգմենտների` 5-րդ պարագրաֆում նկարագրված երեք հատկանիշները հստակորեն բնութագրում են իրենց գործառնական սեգմենտները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է հաշվետվություններ պատրաստել, որոնցում իր ձեռնարկատիրական գործունեությունները ներկայացված են տարբեր ձևերով: Եթե գլխավոր գործառ-նական որոշում կայացնողը օգտագործում է ավելի քան մեկ սեգմենտային տեղեկատվության փաթեթ, այլ գործոններ կարող են որոշակիացնել բաղադրիչների առանձին փաթեթ` որպես կազմակերպության գործառնական սեգմենտներ, ներառ-յալ յուրաքանչյուր բաղադրիչի բիզնեսի բնույթը, դրանց համար պատասխանատու ղեկավար անձանց առկայությունը և տնօրենների խորհրդին ներկայացված տեղեկա-տվությունը:

9. Սովորաբար, գործառնական սեգմենտն ունի սեգմենտի ղեկավար, որն ուղղակիորեն հաշվետու է գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողին, որի հետ գտնվում է պարբերաբար հաղորդակցության մեջ` գործառնական գործունեությունները, ֆինան-սական արդյունքները, կանխատեսումները կամ սեգմենտին վերաբերող պլանները քննարկելու նպատակով: «Սեգմենտի ղեկավար» տերմինը որոշակիացնում է գործառույթ, և պարտադիր չէ, որ այն նշանակի հատուկ պաշտոն ունեցող որևէ ղե-կավար: Գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողը գործառնական որոշ սեգմենտների համար կարող է նաև լինել սեգմենտի ղեկավար: Մեկ ղեկավարը կարող է լինել ավելի քան մեկ գործառնական սեգմենտի ղեկավար: Եթե 5-րդ պարագրաֆում նկարագրված հատկանիշները կիրառվում են կազմակերպության ավելի քան մեկ բաղադրիչների խմբի համար, սակայն սեգմենտի ղեկավարները պատասխանատու են միայն բաղադրիչների մեկ խմբի համար, բաղադրիչների այդ խմբերն են կազմում գործառնական սեգմենտները:

10. 5-րդ պարագրաֆում նշված հատկանիշները կարող են կիրառվել բաղադրիչների երկու կամ ավելի փոխլրացնող խմբերի համար, որոնց նկատմամբ ղեկավարները կրում են պատասխանատվություն: Երբեմն այդ կառուցվածքը կոչվում է «կազմա-կերպության մատրիցային ձև»: Օրինակ` որոշ կազմակերպություններում որոշ ղեկավարներ աշխարհով մեկ են պատասխանատու իրենց արտադրանքների և ծառայությունների տարբեր տեսականիների համար, մինչդեռ այլ ղեկավարներ պա-տասխանատու են դրանց համար միայն աշխարհագրական որոշակի տարած-աշրջանների մակարդակով: Գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողը կանոնավոր կերպով վերլուծում է բաղադրիչների երկու խմբերի գործառնական արդյունքները, և երկուսի համար էլ ֆինանսական տեղեկատվությունը մատչելի է: Այդ դեպքում կազմակերպությունը, հիմնական սկզբունքի հիման վրա, պետք է որոշի, թե բաղադրիչներից որ խումբն է կազմում գործառնական սեգմենտը:

 

Հաշվետու սեգմենտներ

---

11. Կազմակերպությունը պետք է առանձին տեղեկատվություն ներկայացնի յուրաքանչյուր գործառնական սեգմենտի վերաբերյալ, որը`

ա) որոշակիացված է 5-10 պարագրաֆների համաձայն կամ այդ սեգմենտներից երկուսի կամ ավելիի ընդհանրացման արդյունք է` համաձայն 12-րդ պարագրաֆի, և

բ) գերազանցում է 13-րդ պարագրաֆում նշված քանակական սահմանային ցուցանիշները:

14-19 պարագրաֆները ներկայացնում են այլ իրավիճակներ, երբ գործառնական սեգմենտի վերաբերյալ պետք է ներկայացնել առանձին տեղեկատվություն:

 

Ընդհանրացման չափանիշներ

 

12. Գործառնական սեգմենտները համանման տնտեսական հատկանիշներ ունենալու դեպքում հաճախ ցուցադրում են համանման երկարաժամկետ ֆինանսական արդյունքներ: Օրինակ` գործառնական երկու սեգմենտի համար երկարաժամկետ միջին համախառն շահույթը (մարժան) կլիներ համանման, եթե դրանք ունենային համանման տնտեսական հատկանիշներ: Երկու կամ ավելի գործառնական սեգմենտները կարող են ընդհանրացվել մեկ միասնական գործառնական սեգմենտում, եթե ընդհանրացումը համապատասխանում է սույն ՖՀՄՍ-ի հիմնական սկզբունքին, սեգմենտներն ունեն համանման տնտեսական հատկանիշներ և նույնն են ստորև նշված բոլոր առումներով`

ա) արտադրանքների կամ ծառայությունների բնույթով,

բ) արտադրական գործընթացների բնույթով,

գ) իրենց արտադրանքների կամ ծառայությունների համար գնորդների տիպով կամ դասով,

դ) իրենց արտադրանքները բաշխելու կամ ծառայությունները մատուցելու համար օգտագործվող մեթոդներով,

ե) եթե կիրառելի է, կարգավորող դաշտի բնույթով, օրինակ` բանկային ոլորտ, ապահովագրություն կամ կոմունալ ծառայություններ:

 

Քանակական սահմանային ցուցանիշներ

 

13. Կազմակերպությունը պետք է առանձին տեղեկատվություն ներկայացնի գործառնական այն սեգմենտի վերաբերյալ, որը բավարարում է ստորև նշված քանակական սահմանային ցուցանիշներից որևէ մեկը`

ա) սեգմենտի ներկայացված հասույթը, որը ներառում է և՛ արտաքին գնորդներին վաճառքներից, և՛ միջսեգմենտային վաճառքներից կամ տրանսֆերտներից ստացված հասույթը, կազմում է գործառնական բոլոր սեգմենտների ընդ-հանուր հասույթի` ներքին և արտաքին, առնվազն 10 տոկոսը,

բ) սեգմենտի հայտարարած շահույթի կամ վնասի բացարձակ մեծությունը` (i) վնաս չհայտարարած բոլոր գործառնական սեգմենտների հայտարարած համախմբված շահույթի և (ii) վնասի հայտարարած բոլոր գործառնական սեգմենտների հայտարարած համախմբված վնասի բացարձակ մեծու-թյուններից առավելագույնի առնվազն 10 տոկոսն է,

գ) սեգմենտի ակտիվները կազմում են բոլոր գործառնական սեգմենտների համընդհանուր ակտիվների առնվազն 10 տոկոսը:

Գործառնական սեգմենտները, որոնք չեն բավարարում վերոհիշյալ քանակական սահմանային ցուցանիշներից որևէ մեկը, կարող են համարվել հաշվետու և առանձին բացահայտվել, եթե կազմակերպության ղեկավարության կարծիքով այդ սեգմենտի վերաբերյալ տեղեկատվությունը օգտակար կլինի ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների համար:

14. Կազմակերպությունը գործառնական այն սեգմենտների վերաբերյալ տեղեկատվությունը, որոնք չեն բավարարում քանակական սահմանային ցուցանիշները, կարող է միավորել գործառնական այլ սեգմենտների վերաբերյալ տեղեկատվության հետ, որոնք չեն բավարարում հաշվետու սեգմենտի քանակական սահմանային ցուցանիշները, եթե գործառնական սեգմենտներն ունեն համանման տնտեսական հատկանիշներ և բավարարում են 12-րդ պարագրաֆում թվարկված ընդհանրացման չափանիշների մեծ մասը:

15. Եթե գործառնական սեգմենտների կողմից ներկայացվող ընդհանուր արտաքին հասույթը կազմակերպության հասույթի 75 տոկոսից պակաս է, ապա անհրաժեշտ է որոշակիացնել լրացուցիչ գործառնական սեգմենտներ` որպես հաշվետու սեգ-մենտներ (նույնիսկ եթե դրանք չեն բավարարում 13-րդ պարագրաֆում նշված չափանիշները), մինչև կազմակերպության հասույթի առնվազն 75 տոկոսը ներառվի հաշվետու սեգմենտների կազմում:

16. Հաշվետու չհամարվող այլ ձեռնարկատիրական գործունեությունների և գործառնական սեգմենտների վերաբերյալ տեղեկատվությունը պետք է միավորվի և բացահայտվի «բոլոր այլ սեգմենտներ» կատեգորիայում` այլ համադրվող հոդված-ներից առանձին` 28-րդ պարագրաֆով պահանջվող համադրումներն իրականաց-նելիս: «Բոլոր այլ սեգմենտներ» կատեգորիայում ներառված հասույթի աղբյուրները պետք է նկարագրվեն:

17. Եթե, ըստ կազմակերպության ղեկավարության դատողության, անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանում որպես հաշվետու սեգմենտ որոշակիացված գործառնական սեգմենտը շարունակում է լինել նշանակալի, ապա այդ սեգմենտի վերաբերյալ տեղեկատվությունը պետք է շարունակվի ներկայացվել առանձին ընթա-ցիկ ժամանակաշրջանում, եթե նույնիսկ այն այլևս չի բավարարում 13-րդ պարագրաֆում ներկայացված հաշվետվողականության չափանիշները:

18. Եթե գործառնական սեգմենտը ընթացիկ ժամանակաշրջանում, քանակական սահմանային ցուցանիշների համաձայն, որոշակիացվում է որպես հաշվետու սեգմենտ, համադրելիության նպատակներով ներկայացված նախորդ ժամանակաշրջանի սեգմենտային տվյալները պետք է վերահաշվարկվեն` նոր հաշվետու սեգմենտը որպես առանձին սեգմենտ արտացոլելու համար, եթե նույնիսկ այդ սեգմենտը նախորդ ժամանակաշրջանում չէր բավարարում 13-րդ պարագրաֆի հաշվետվողականության չափանիշները, և եթե միայն անհրաժեշտ տեղեկատվությունն առկա է և դրա մշակման արժեքը չի լինի չափազանց բարձր:

19. Կազմակերպության կողմից առանձին բացահայտվող հաշվետու սեգմենտների թվի նկատմամբ կարող է լինել գործնական սահմանաչափ, որի գերազանցման դեպքում սեգմենտային տեղեկատվությունը կարող է դառնալ չափազանց մանրամասնեցված: Չնայած որևէ կոնկրետ սահմանաչափ սահմանված չէ` այնուամենայնիվ, երբ, 13-18 պարագրաֆների համաձայն, հաշվետու սեգմենտների թիվը գերազանցում է տասը, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի` արդյոք այն գործնական առումով հասել է իր սահմանաչափին:

 

Բացահայտումը

---

20. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն տեղեկատվությունը, որն իր ֆինանսական հաշվետվությունները օգտագործողներին հնարավորություն կտա գնահատելու ձեռնարկատիրական այն գործունեությունների բնույթը և ֆինանսական հետևանքները, որոնցում այն ներգրավված է, և տնտեսական միջա-վայրը, որում այն գործում է:

21. 20-րդ պարագրաֆում ներկայացված սկզբունքը կիրառելու նպատակով` կազմակերպությունը յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար, որի գծով ներկայացնում է համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն, պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) ընդհանուր տեղեկատվություն, ինչպես նկարագրված է 22-րդ պարագրաֆում,

բ) տեղեկատվություն հաշվետու սեգմենտի շահույթի կամ վնասի վերաբերյալ, ներառյալ հաշվետու սեգմենտի շահույթում կամ վնասում ներառված հասույթները և ծախսերը, ինչպես նաև սեգմենտի ակտիվների, սեգմենտի պարտավորությունների և չափման հիմունքի վերաբերյալ, ինչպես նկարագրված է 23-27-րդ պարագրաֆներում,

գ) սեգմենտի հասույթների, հաշվետու սեգմենտի շահույթի կամ վնասի, սեգմենտի ակտիվների, սեգմենտի պարտավորությունների և սեգմենտի այլ էական հոդվածների ընդհանուր գումարների համապատասխանեցումը կազմակերպության համապատասխան գումարների հետ, ինչպես նկարագրված է 28-րդ պարագրաֆում:

Հաշվետու սեգմենտների ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության գումարների համապատասխանեցումը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության գումարների հետ պահանջվում է յուրաքանչյուր ամսաթվի համար, որի դրությամբ ներկայացվում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվություն: Նախորդ ժամանակաշրջանների վերաբերյալ տեղեկատվությունը պետք է վերա-հաշվարկվի, ինչպես նկարագրված է 29-րդ և 30-րդ պարագրաֆներում:

 

Ընդհանուր տեղեկատվություն

 

22. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ստորև նշված ընդհանուր տեղեկատվությունը`

ա) կազմակերպության հաշվետու սեգմենտները որոշակիացնելու համար օգտագործվող գործոնները, ներառյալ կազմավորման հիմքը (օրինակ` արդյոք ղեկավարությունը մտադրված է եղել կազմակերպությունը կազմավորել ըստ արտադրանքների և ծառայությունների, աշխարհագրական տարածքների, կարգավորող դաշտերի տարբերությունների, թե ըստ գործոնների համակցու-թյան, և արդյոք գործառնական սեգմենտները ընդհանրացվել են),

աա) պարագրաֆ 12-ի ընդհանրացման չափանիշները կիրառելիս ղեկավարության կատարած դատողությունները: Սա ներառում է գործառնական սեգմենտների սեղմ նկարագրությունը, որոնք ընդհանրացվել են այս եղանակով, և տնտեսական ցուցանիշները, որոնք գնահատվել են` հաշվի առնելով այն պայմանը, որ ընդհանրացման գործառնական սեգմենտներն ունենան համանման տնտեսական հատկանիշներ, և

բ) արտադրանքների և ծառայությունների տեսակները, որոնցից յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտ ստանում է իր հասույթները:

 

Շահույթի կամ վնասի, ակտիվների և պարտավորությունների վերաբերյալ տեղեկատվություն

 

23. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի վերաբերյալ պետք է ներկայացնի շահույթի կամ վնասի ցուցանիշը (չափը): Կազմակերպությունը յուրա-քանչյուր հաշվետու սեգմենտի վերաբերյալ պետք է ներկայացնի ընդհանուր ակտիվների և պարտավորությունների ցուցանիշը (չափը), եթե այդպիսի գումարներ կանոնավոր կերպով ներկայացվում են գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողին: Կազմակերպությունը նաև յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի վերաբերյալ պետք է բացահայտի ստորև նշվածը, եթե նշված գումարները ներառվում են գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողի կողմից վերանայված սեգմենտի շահույթի կամ վնասի ցուցանիշում (չափի մեջ), կամ եթե դրանք այլ կերպ կանոնավոր կերպով ներկայացվում են գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողին, եթե նույնիսկ չեն ներառվում սեգմենտի շահույթի կամ վնասի ցուցանիշում (չափի մեջ)`

ա) հասույթ արտաքին գնորդներից,

բ) հասույթ նույն կազմակերպության գործառնական այլ սեգմենտների հետ իրականացրած գործառնություններից,

գ) տոկոսային հասույթ,

դ) տոկոսային ծախս,

ե) մաշվածություն և ամորտիզացիա,

զ) «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի (վերանայված` 2007 թվականին) 97-րդ պարագրաֆի համաձայն բացահայտված եկամտի և ծախսերի էական հոդվածներ,

է) ասոցիացված կազմակերպությունների և համատեղ ձեռնարկումների շահույթում կամ վնասում կազմակերպության բաժնեմասը` հաշվառված բաժնեմասնակցության մեթոդով,

ը) շահութահարկի գծով ծախս կամ փոխհատուցում,

թ) էական ոչ դրամային հոդվածներ, բացառությամբ մաշվածության և ամորտիզացիայի:

Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար տոկոսային հասույթը պետք է ներկայացնի տոկոսային ծախսերից առանձին, եթե սեգմենտի հասույթների հիմնական մասը չի ստացվում տոկոսներից, և սեգմենտի գործունեության արդյունքները գնահատելու և միջոցների բաշխման վերաբերյալ որոշում կայացնելու համար գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողը հիմնականում չի հիմնվում տոկոսային զուտ հասույթի վրա: Նման դեպքում կազմա-կերպությունը կարող է ներկայացնել այդ սեգմենտի տոկոսային հասույթը` հանած իր տոկոսային ծախսերը, և բացահայտել այդ փաստը:

24. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է բացահայտի ստորև նշվածը, եթե նշված գումարները ներառվում են գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողի կողմից վերանայված սեգմենտի ակտիվների ցուցանիշում (չափի մեջ) կամ այլ կերպ կանոնավոր կերպով տրամադրվում են գլխա-վոր գործառնական որոշում կայացնողին, եթե նույնիսկ չեն ներառվում սեգմենտի ակտիվների ցուցանիշում (չափի մեջ)`

ա) ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում ներդրման գումարը` հաշվառված բաժնեմասնակցության մեթոդով,

բ) ոչ ընթացիկ ակտիվների ավելացումների գումարները¹` բացառությամբ ֆինանսական գործիքների, հետաձգված հարկային ակտիվների¹, սահմանված զուտ հատուցումների գծով ակտիվների (տե՛ս «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը) և ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող իրավունքների:

___________________________________

¹ Ըստ իրացվելիության ներկայացման դասակարգված ակտիվների առումով` ոչ ընթացիկ ակտիվները այն ակտիվներն են, որոնք ներառում են հաշվետու ժամանակաշրջանից տասներկու ամիս հետո փոխհատուցումը ակնկալվող գումարներ

 

Չափումը

---

25. Սեգմենտի յուրաքանչյուր ներկայացված հոդվածի գումարը պետք է լինի գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողին ներկայացվող ցուցանիշ (չափ)` սեգմենտին միջոցների բաշխման վերաբերյալ վերջինիս կողմից որոշումներ կայացնելու և սեգմենտի գործունեության արդյունքները գնահատելու համար: Կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս կատարած ճշգրտումները և փոխբացառումները, ինչպես նաև հասույթների, ծախսերի և օգուտների կամ վնասների բաշխումները պետք է ներառվեն հաշվետու սեգմենտի շահույթը կամ վնասը որոշելիս, միայն եթե դրանք ներառվում են գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողի կողմից կիրառվող սեգմենտի շահույթի կամ վնասի ցուցանիշում (չափի մեջ): Նմանապես, միայն այն ակտիվներն ու պարտավորոթյունները պետք է ներկայացվեն այդ սեգմենտի համար, որոնք ներառվում են գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողի կողմից կիրառվող սեգմենտի ակտիվների և սեգմենտի պարտավորությունների ցուցանիշում (չափի մեջ): Եթե գումարները բաշխվում են հաշվետու սեգմենտի շահույթին կամ վնասին, ակտիվներին կամ պարտավորություններին, ապա այդ գումարները պետք է բաշխվեն խելամիտ հիմունքով:

26. Եթե գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողը կիրառում է գործառնական սեգմենտի շահույթի կամ վնասի միայն մեկ ցուցանիշ (չափ), սեգմենտի ակտիվների և սեգմենտի պարտավորությունների միայն մեկ ցուցանիշ (չափ), ապա սեգմենտի գործունեության արդյունքները գնահատելու և միջոցները, սեգմենտի շահույթը կամ վնասը, ակտիվները և պարտավորությունները բաշխելու ձևը որոշելու համար սեգմենտի ակտիվները կամ պարտավորությունները պետք է ներկայացվեն այդ ցուցանիշներով: Եթե գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողը կիրառում է գործառնական սեգմենտի շահույթի կամ վնասի, սեգմենտի ակտիվների կամ պարտավորությունների մեկից ավելի ցուցանիշ (չափ), ապա ներկայացված ցուցա-նիշները պետք է լինեն այն ցուցանիշները, որոնք, ղեկավարության կարծիքով, որոշ-վել են չափման այն սկզբունքների համաձայն, որոնք առավելագույնս համապատասխանում են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների համապատասխան գումարները չափելիս կիրառվածներին:

27. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար պետք է ներկայացնի սեգմենտի շահույթի կամ վնասի, ակտիվների և պարտավորությունների չափման բացատրություն: Կազմակերպությունը նվազագույնը պետք է բացահայտի ստորև նշվածը`

ա) հաշվետու սեգմենտների միջև իրականացվող գործառնությունների հաշվապահական հաշվառման հիմունքը,

բ) հաշվետու սեգմենտների շահույթի կամ վնասի և կազմակերպության (մինչև շահութահարկի գծով ծախսը կամ փոխհատուցումը) շահույթի կամ վնասի և ընդհատվող գործունեության (եթե ակնհայտ չէ 28-րդ պարագրաֆում նկարագրված համապատասխանեցումներից) չափումների միջև տարբերու-թյունների բնույթը: Նշված տարբերությունները կարող են ներառել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը և կենտրոնացված եղանակով կատարված ծախսումների բաշխման քաղաքականությունը, որոնք անհրաժեշտ են` հաշվետու սեգմենտի վերաբերյալ տեղեկատվությունը հասկանալու համար,

գ) հաշվետու սեգմենտների ակտիվների և ընդհանուր կազմակերպության ակտիվների (եթե ակնհայտ չէ 28-րդ պարագրաֆում նկարագրված համապատասխանեցումներից) չափումների միջև տարբերությունների բնույթը: Նշված տարբերությունները կարող են ներառել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը և համատեղ օգտագործվող ակտիվների բաշխման քաղաքականությունը, որոնք անհրաժեշտ են` հաշվետու սեգմենտի վերաբերյալ տեղեկատվությունը հասկանալու համար,

դ) հաշվետու սեգմենտների պարտավորությունների և կազմակերպության պարտավորությունների (եթե ակնհայտ չէ 28-րդ պարագրաֆում նկարագրված համապատասխանեցումներից) չափումների միջև տարբերությունների բնույ-թը: Նշված տարբերությունները կարող են ներառել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը և համատեղ օգտագործվող պարտավորությունների բաշխման քաղաքականությունը, որոնք անհրաժեշտ են` հաշվետու սեգմենտի վերաբերյալ տեղեկատվությունը հասկանալու համար,

ե) հաշվետու սեգմենտի շահույթը կամ վնասը որոշելու համար օգտագործված չափման մեթոդներում նախորդ ժամանակաշրջաններից բխող որևէ փոփոխության բնույթը և այդ փոփոխությունների ազդեցությունը (եթե այդպիսիք կան) սեգմենտի շահույթի կամ վնասի ցուցանիշի (չափի) վրա,

զ) հաշվետու սեգմենտներին կատարված բոլոր ասիմետրիկ բաշխումների բնույթը և հետևանքը: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է մաշվածության ծախսը բաշխել սեգմենտին` առանց համապատասխան մաշվող ակտիվները տվյալ սեգմենտին բաշխելու:

 

Համապատասխանեցումներ

 

28. Կազմակերպությունը ստորև նշվածներից բոլորի համար պետք է ներկայացնի համապատասխանեցումներ`

ա) հաշվետու սեգմենտների հասույթների ընդհանուր գումարները կազմակերպության հասույթի գումարների հետ,

բ) հաշվետու սեգմենտների շահույթի կամ վնասի ցուցանիշների (չափերի) հանրագումարը կազմակերպության շահույթի կամ վնասի (մինչև շահութա-հարկի գծով ծախսը/փոխհատուցումը) և ընդհատվող գործունեությունների գումարների հետ: Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը հաշվետու սեգմենտներին բաշխում է այնպիսի հոդվածներ, ինչպիսիք են, օրինակ, հարկային ծախսը (հարկային փոխհատուցումը), ապա կազմակերպությունը սեգմենտի շահույթի կամ վնասի ցուցանիշների (չափերի) հանրագումարները կարող է կազմակերպության շահույթի կամ վնասի հետ համապատասխանեցնել այդ հոդվածներից հետո,

գ) հաշվետու սեգմենտների ակտիվների հանրագումարը կազմակերպության ակտիվների հետ, եթե սեգմենտային ակտիվները ներկայացված են 23-րդ պարագրաֆի համաձայն,

դ) հաշվետու սեգմենտների պարտավորությունների հանրագումարը կազմակեր-պության պարտավորությունների հետ, եթե սեգմենտի պարտավորությունները ներկայացվում են 23-րդ պարագրաֆի համաձայն,

ե) հաշվետու սեգմենտների յուրաքանչյուր բացահայտված այլ էական հոդվածների հանրագումարը կազմակերպության համապատասխան գումարի հետ:

Բոլոր էական համապատասխանեցվող հոդվածները պետք է առանձին որոշակիաց-վեն և նկարագրվեն: Օրինակ` հաշվետու սեգմենտի շահույթը կամ վնասը կազմակերպության շահույթի կամ վնասի հետ համապատասխանեցնելու համար անհրաժեշտ յուրաքանչյուր էական ճշգրտման գումարը, որն առաջանում է տարբեր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունների կիրառումից, պետք է առանձին որոշակիացվի և նկարագրվի:

 

Նախկինում ներկայացված տեղեկատվության վերահաշվարկ

 

29. Եթե կազմակերպությունը փոփոխում է իր ներքին կազմակերպական կառուցվածքն այնպես, որ իր հաշվետու սեգմենտների կազմում առաջանում են փոփոխություններ, ապա ավելի վաղ ժամանակաշրջանների, ներառյալ միջանկյալ ժամանակաշրջան-ների, համապատասխան տեղեկատվությունը պետք է վերահաշվարկվի, եթե դրա վերաբերյալ տեղեկատվությունն առկա է, և այն մշակելու արժեքը չի համարվում չափազանց բարձր: Տեղեկատվության առկա չլինելու կամ դրա մշակման արժեքի չափազանց բարձր լինելու որոշումը պետք է կայացվի բացահայտման յուրաքանչյուր առանձին հոդվածի համար: Հետևելով հաշվետու սեգմենտների կազմի փոփոխությանը` կազմակերպությունը պետք է բացահայտի` արդյոք այն վերա-հաշվարկել է ավելի վաղ ժամանակաշրջանների սեգմենտային տեղեկատվության համապատասխան հոդվածները, թե ոչ:

30. Եթե կազմակերպությունը փոփոխել է իր ներքին կազմակերպական կառուցվածքն այնպես, որ հաշվետու սեգմենտների կազմում առաջանում են փոփոխություններ, և եթե ավելի վաղ ժամանակաշրջանների, ներառյալ միջանկյալ ժամանակաշրջան-ների, սեգմենտային տեղեկատվությունը չի վերահաշվարկվում` այդ փոփոխությունն արտացոլելու համար, ապա կազմակերպությունը այն տարվա ընթացքում, երբ տեղի է ունեցել փոփոխությունը, պետք է բացահայտի ընթացիկ ժամանակաշրջանի սեգ-մենտային տեղեկատվությունը սեգմենտավորման և՛ հին, և՛ նոր հիմունքներով, եթե անհրաժեշտ տեղեկատվությունն առկա է, և այն մշակելու արժեքը չափազանց բարձր չէ:

 

Բացահայտումներ ամբողջ կազմակերպության մասշտաբով

---

31. 32-34-րդ պարագրաֆները կիրառվում են սույն ՖՀՄՍ-ով առաջնորդվող բոլոր կազմակերպությունների համար, ներառյալ այն կազմակերպությունների, որոնք ունեն միայն մեկ հաշվետու սեգմենտ: Որոշ կազմակերպությունների ձեռնարկատիրական գործունեությունները կազմավորված չեն ըստ արտադրանքնե-րի և ծառայությունների տարբերությունների կամ աշխարհագրական տարածքների գործունեության տարբերությունների հիմունքի: Նման կազմակերպության հաշվետու սեգմենտները կարող են հասույթները ներկայացնել սկզբունքորեն տարբեր արտադ-րանքների և ծառայությունների լայն տեսականու գծով, կամ կազմակերպության մեկից ավել հաշվետու սեգմենտները կարող են տրամադրել սկզբունքորեն նույն արտադրանքներն ու ծառայությունները: Նմանապես, կազմակերպության հաշվետու սեգմենտները կարող են ակտիվներ ունենալ աշխարհագրական տարբեր տարածքներում և հասույթներ ներկայացնել աշխարհագրական տարբեր տարածքնե-րի գնորդներից, կամ կազմակերպության մեկից ավելի հաշվետու սեգմենտները կարող են գործել աշխարհագրական նույն տարածքում: 32-34-րդ պարագրաֆների համաձայն պահանջվող տեղեկատվությունը պետք է ներկայացվի, միայն եթե այն չի տրամադրվում որպես սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող հաշվետու սեգմենտի տեղեկատվության մաս:

 

Տեղեկատվություն արտադրանքների և ծառայությունների վերաբերյալ

 

32. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր արտադրանքի կամ ծառայության, կամ համանման արտադրանքների և ծառայությունների յուրաքանչյուր խմբի համար պետք է ներկայացնի արտաքին գնորդներից ստացված հասույթը, բացառությամբ եթե անհրաժեշտ տեղեկատվությունն առկա չէ, և դրա մշակման արժեքը չափազանց բարձր կլինի, որոնց դեպքում այդ փաստը պետք է բացահայտվի: Ներկայացված հասույթի գումարները պետք է հիմնված լինեն կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելու համար օգտագործվող ֆինանսական տեղե-կատվության վրա:

 

Տեղեկատվություն աշխարհագրական տարածքների վերաբերյալ

 

33. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ստորև նշված աշխարհագրական տեղեկատվությունը, բացառությամբ եթե անհրաժեշտ տեղեկատվությունն առկա չէ, և դրա մշակման արժեքը չափազանց բարձր կլինի`

ա) արտաքին գնորդներից ստացված հասույթները` (i) վերագրված կազմակերպության գտնվելու երկրին, և (ii) վերագրված բոլոր արտասահմանյան երկրներին ամբողջությամբ, որոնցից կազմակերպությունը ստանում է հասույթներ: Եթե առանձին արտասահմանյան երկրին վերագրվող արտաքին գնորդներից ստացված հասույթներն էական են, ապա այդ հասույթները պետք է բացահայտվեն առանձին: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի առանձին երկրներին արտաքին գնորդներից ստացված հասույ-թի վերագրման հիմունքը,

բ) ոչ ընթացիկ ակտիվները², բացառությամբ ֆինանսական գործիքների, հետաձգված հարկային ակտիվների, հետաշխատանքային հատուցումների գծով ակտիվների և ապահովագրական պայմանագրերից առաջացող իրավունքների` (i) տեղակայված կազմակերպության գտնվելու երկրում, և (ii) տեղակայված բոլոր այն արտասահմանյան երկրներում` որպես ամբողջություն, որտեղ կազմակերպությունն ունի ակտիվներ: Եթե առանձին արտասահմանյան երկրում պահվող ակտիվներն էական են, ապա այդ ակտիվները պետք է առանձին բացահայտվեն:

Ներկայացված գումարները պետք է հիմնված լինեն այն ֆինանսական տեղեկատվության վրա, որն օգտագործվում է կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս: Եթե անհրաժեշտ տեղեկատվությունն առկա չէ, և դրա մշակման արժեքը չափազանց բարձր կլինի, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի: Կազմակերպությունը` ի լրումն սույն պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվության, կարող է ներկայացնել երկրների խմբերի վերաբերյալ աշխարհագրական տեղեկատվության ենթագումարները:

_________________________________

² Ըստ իրացվելիության ներկայացման համաձայն դասակարգված ակտիվների առումով` ոչ ընթացիկ ակտիվներն այն ակտիվներն են, որոնք ներառում են այնպիսի գումարներ, որոնց վերականգնումն ակնկալվում է հաշվետու ժամանակաշրջանից ավելի քան տասներկու ամիս հետո

 

Տեղեկատվություն խոշոր գնորդների վերաբերյալ

 

34. Կազմակերպությունը պետք է տեղեկատվություն ներկայացնի իր խոշոր գնորդներից կախվածության չափի վերաբերյալ: Եթե առանձին արտաքին գնորդի հետ գործառնություններից ստացած հասույթները կազմում են կազմակերպության ընդհանուր հասույթների 10 տոկոսը կամ ավելին, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը, յուրաքանչյուր այդպիսի գնորդից ստացված հասույթի ամբողջ գումարը, ինչպես նաև որոշակիացնի հասույթները ներկայացնող սեգմենտը կամ սեգմենտները: Կազմակերպությունը կարիք չունի բացահայտելու խոշոր գնորդին կամ այդ գնորդից հասույթի գումարը, եթե յուրաքանչյուր սեգմենտ ներկայացրել է հասույթ այդ գնորդից: Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակով` հաշվետու կազմակերպությանը հայտնի կազմակերպությունների խումբը, որը գտնվում է ընդհանուր հսկողության տակ, պետք է դիտարկվի որպես առանձին գնորդ: Այնուամենայնիվ, անհրաժեշտ է կատարել դատողություն` գնահատելու` արդյոք պետությունը (ներառյալ պետական գործակալությունները (նախարարությունները) և նման մարմինները` լինեն տեղական, ազգային թե միջազգային) և հաշվետու կազմակերպությանը հայտնի կազմակերպությունները, որոնք գտնվում են այդ պետական հսկողության ներքո, դիտարկվում են որպես առանձին գնորդ: Սա գնահատելիս, հաշվետու կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այդ կազմակերպությունների միջև տնտեսական ինտեգրման աստիճանը:

 

Անցումը և ուժի մեջ մտնելը

---

35. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջանների տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառում է մինչև 2009 թվականի հունվարի 1-ը, ապա  պետք է բացահայտի այդ փաստը:

35Ա. 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների բարելավումներ» փաստաթղթով փոփոխվել է 23-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2010 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

36. Նախորդ տարիների սեգմենտային տեղեկատվությունը, որը ներկայացվել է որպես կիրառվող սկզբնական տարվա համադրելի տեղեկատվություն (ներառյալ` 2009 թվականի ապրիլին փոփոխված պարագրաֆ 23-ի կիրառումը), պետք է վերահաշ-վարկվի` սույն ստանդարտի պահանջներին համապատասխանելու համար, բացառությամբ եթե անհրաժեշտ տեղեկատվությունն առկա չէ, և դրա մշակման արժեքը կլինի չափազանց բարձր:

36Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում կիրառվող տերմինաբանությունը: Ի լրումն`  նաև փոփոխվել է 23-րդ պարագրաֆի (զ) կետը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

36Բ. «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ով (2009 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է 34-րդ պարագրաֆը` 2011 թվականի հունվարի 1-ին և դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 24-ը (2009 թվականին վերանայված տարբերակ) ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է կիրառի 34-րդ պարագրաֆի փոփոխությունը այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

36Գ. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավումներ. 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 22-րդ և 28-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանա-կաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

ՀՀՄՍ 14-ի գործողության դադարեցումը

---

37. Սույն ՖՀՄՍ-ն փոխարինում է «Սեգմենտային հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 14-ին:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմին

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

գործառնական սեգմենտ

Գործառնական սեգմենտը կազմակերպության բաղադրիչ է, որը` ա) ներգրավված է ձեռնարկատիրական գործունեություններում, որոնցից այն կարող է վաստակել հասույթներ և կրել ծախսեր (ներառյալ նույն կազմակերպության այլ բաղադրիչների հետ գործառնություններից հասույթները և ծախսերը). բ) որի գործառնական արդյունքները կանոնավոր կերպով վերանայվում են կազմակերպության գլխավոր գործառնական որոշում կայացնողի կողմից` սեգմենտին միջոցների բաշխման վերաբերյալ որոշումներ կայացնելու և դրա գործունեության արդյունքները գնահատելու նպատակով. գ) որի գծով առկա է առանձին ֆինանսական տեղեկատվություն:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 9

Ֆինանսական գործիքներ

 

Գլուխ 1. Նպատակը

 

1.1 Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել սկզբունքներ ֆինանսական հաշվետվութ-յուններում ֆինանսական ակտիվները և ֆինանսական պարտավորություններն արտացոլելու համար, որոնք ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին կներկայացնեն տեղին և օգտակար տեղեկատվություն` կազմակերպության ապագա դրամական հոսքերի գումարները, ժամկետներն ու անորոշությունը գնահատելու համար:

 

Գլուխ 2. Գործողության ոլորտը

 

2.1 Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի բոլոր կազմակերպությունների կողմից բոլոր տեսակի ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, բացառությամբ`

ա) դուստր կազմակերպություններում, ասոցիացված կազմակերպու-թյուններում և համատեղ ձեռնարկումներում այն մասնակցությունների, որոնք հաշվառվում են «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ին, «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ին կամ «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում, ՖՀՄՍ 10-ը, ՀՀՄՍ 27-ը կամ ՀՀՄՍ 28-ը պահանջում կամ թույլատրում են, որ կազմակերպությունը դուստր կազմակերպությունում, ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում մասնակցությունը հաշվառի սույն ստանդարտի բոլոր կամ որոշ պա-հանջների համաձայն: Կազմակերպությունները պետք է սույն ստանդարտը կիրառեն նաև դուստր կազմակերպությունում, ասոցիացված կազմակեր-պությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում մասնակցության գծով ածանց-յալ գործիքների նկատմամբ, բացառությամբ, երբ տվյալ ածանցյալ գործիքը համապատասխանում է կազմակերպության բաժնային գործիքի սահմանմանը` ըստ «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի.

բ) վարձակալության ներքո իրավունքների և պարտականությունների, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ը: Այնուամենայնիվ`

   (i) վարձատուի կողմից ճանաչված` ֆինանսական վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի (այսինքն` ֆինանսական վարձակա-լությունում զուտ ներդրումների) և գործառնական վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի նկատմամբ կիրառվում են սույն ստանդարտի` ապաճանաչման և արժեզրկման գծով պահանջները,

    (ii) վարձակալի կողմից ճանաչված` վարձակալական պարտավորութ-յունների նկատմամբ կիրառվում են սույն ստանդարտի 3.3.1 պարագրաֆի ապաճանաչման պահանջները, և

    (iii) վարձակալությունում ներկառուցված ածանցյալ գործիքների նկատ-մամբ կիարռվում են սույն ստանդարտի ներկառուցված ածանցյալ գործիքների պահանջները.

գ) աշխատակիցների հատուցումների պլանների ներքո գործատուների իրավունքների և պարտականությունների, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը:

դ) կազմակերպության կողմից թողարկված ֆինանսական գործիքների, որոնք համապատասխանում են բաժնային գործիքի սահմանմանը` ըստ ՀՀՄՍ 32-ի (ներառյալ օպցիոնները և վարանտները), կամ որոնք, ՀՀՄՍ 32-ի 16Ա և 16Բ պարագրաֆների կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆների համաձայն, պետք է դասակարգվեն որպես բաժնային գործիք: Այնուամենայնիվ, նման բաժնային գործիքների տիրապետողը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը այդ գործիքների նկատմամբ, բացի այն դեպքից, երբ դրանք համապատասխանում են վերը նշված (ա) ենթակետի բացառությանը.

ե) իրավունքների և պարտականսությունների, որոնք առաջանում են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրից, բացի թողարկողի` այնպիսի ապահովագրության պայմանագրի ներքո առաջացող իրավունքներից և պարտականություննե-րից, որը բավարարում է ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրի սահմանմանը: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը կիրառվում է (i) ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրում ներկառուցված ածանցյալ գործիքի նկատմամբ, եթե, այդ ածանցյալ գործիքն ինքնին ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագիր չէ, և (ii) ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրից առանձնացվող ներդրումային բաղադրիչի նկատմամբ, եթե ՖՀՄՍ 17-ը պահանջում է նման առանձնացում: Ավելին, եթե ֆինանսական երաշխավորության պայմա-նագրեր թողարկողը նախկինում բացահայտորեն հայտարարեցրել է, որ ինքը նման պայմանագրերը համարում է ապահովագրության պայմանագրեր և օգտագործել է ապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ կիրառելի հաշվառում, նման ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի նկատմամբ թողարկողը կարող է ընտրել` կիրառել սույն ստանդարտը կամ ՖՀՄՍ 17-ը (տե՛ս պարագրաֆներ Բ2.5-Բ2.6): Թողար-կողը կարող է այդ ընտրությունը կատարել պայմանագիր առ պայմանագիր, սակայն յուրաքանչյուր պայմանագրի համար ընտրությունն անշրջելի է.

զ) ձեռքբերողի և վաճառող բաժնետիրոջ միջև ձեռքբերվողին գնելու կամ վաճառելու ֆորվարդային պայմանագրի, որն ապագա ձեքբերման ամսաթվի դրությամբ կհանգեցնի բիզնեսների միավորման, որը գտնվում է «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի գործողության ոլորտում: Ֆորվարդային պայամանգրի ժամկետը չպետք է գերազանցի խելամիտ ժամանակահատվածը, որը սովորաբար անհրաժեշտ է պահանջվող հաստատումները ստանալու և գործարքն ավարտելու համար.

է) փոխատվության հանձնառությունների, բացի պարագրաֆ 2.3-ում նկարագրված փոխատվության հանձնառություններից: Այնուամենայնիվ, փոխատվության հանձնառություններ թողարկողը պետք է կիրառի սույն ստանդարտի արժեզրկմանը վերաբերող պահանջները փոխատվության հանձնառությունների նկատմամբ, որոնք այլ առումներով չեն գտնվում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում: Բացի այդ, բոլոր փոխատվության հանձնառությունների նկատմամբ կիրառվում են սույն ստանդարտի ապաճանաչման պահանջները.

ը) բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների ներքո առաջացո ֆինանսական գործիքների, պայմանագրերի և պարտականությունների, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ը, բացառությամբ սույն ստանդարտի 2.4-2.7-րդ պարագրաֆների համաձայն սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի, որոնց նկատմամբ կիրառվում է սույն ստանդարտը.

թ) կազմակերպության` այն ծախսումների փոխհատուցման համար վճարումներ ստանալու իրավունքների, որոնք պահանջվում է կատարել մարելու համար այն պարտավորությունը, որը ճանաչում է որպես պահուստ «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն, կամ որի գծով այն պահուստ էր ճանաչել ավելի վաղ ժամանակաշրջանում` ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն:

ժ) «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի գործողության ոլորտում գտնվող ֆինանսական գործիքներ հանդիսացող իրավունքների և պարտականությունների, բացառությամբ նրանց, որոնք ՖՀՄՍ 15-ը սահմանում է, որ հաշվառվում են սույն ստանդարտին համապատասխան:

2.2 Սույն ստանդարտի արժեզրկման պահանջները պետք է կիրառվեն այն իրավունքների նկատմամբ, որոնք, ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն, արժեզրկումից օգուտների կամ կորուստների ճանաչման նպատակով, հաշվառվում են սույն ստանդարտին համապատասխան:

2.3 Հետևյալ փոխատվության հանձնառությունները գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում`

ա) փոխատվության հանձնառություններ, որոնք կազմակերպությունը նախորոշում է որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ֆինանսական պարտավորություններ (պարագրաֆ 4.2.2.): Կազմակերպությունը, որն ունի իր փոխատվության հանձնառություններից առաջացող ակտիվների` դրանց առաջացումից կարճ ժամանակ անց վաճառելու նախկին պրակտիկա, պետք է կիրառի սույն ստանդարտը նույն դասում գտնվող իր բոլոր փոխատվության հանձնառությունների նկատմամբ,

բ) փոխատվության հանձնառություններ, որոնք կարող են մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիք մատակարարելով կամ թողարկելով: Այդպիսի փոխատվության հանձնառությունները ածանցյալ գործիքներ են: Փոխատվության հանձնառությունը չի համարվում մարված զուտ հիմունքով միայն այն պատճառով, որ փոխառությունը տրամադրվում է մաս-մաս (օրինակ` շինարարության հիպոտեկային վարկը, որը տրամադրվում է մաս-մաս ` շինարարությանը առաջընթացին զուգընթաց),

գ) շուկայականից ցածր տոկոսադրույքով փոխառություն տրամադրելու հանձնառություններ (տես պարագրաֆ 4.2.1.(դ)):

2.4 Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք կարող են մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ, կարծես պայմանագրերը լինեին ֆինանսական գործիքներ, բացառությամբ այն պայմանագրերի, որոնք կնքվել էին և շարունակում են պահվել ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ մատակարարման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջներին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք կազմակերպությունը նախորոշում է` որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» 2.5-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

2.5 Ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի պայմանագիրը, որը կարող է մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ այնպես, կարծես թե այդ պայմանագիրը լիներ ֆինանսական գործիք, կարող է անշրջելիորեն նախորոշվել` որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նույնիսկ եթե այն կնքվել է ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ մատակարարման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջներին համապատասխան: Նման նախորոշումը հնարավոր է միայն պայմանագրի սկզբնավորման պահին և եթե վերացնում կամ էապես նվազեցնում է ճանաչման անհետևողականությունը (երբեմն դա կոչվում է «հաշվառման անհամապատասխանություն»), որը հակառակ դեպքում կառաջանար նման պայամանագիրը այն հիմքով չճանաչելու արդյունքում, որ դուրս է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից (տես պարագրաֆ 2.4):

2.6 Գոյություն ունեն տարբեր եղանակներ, որոնցով ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի պայմանագիրը կարող է մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ: Դրանք ներառում են`

ա) երբ պայմանագրի պայմանները թույլ են տալիս կողմերից յուրաքանչյուրին մարել այն զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ.

բ) երբ զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ մարելու հնարավորությունը բացահայտ կերպով սահմանված չէ պայմանագրի պայմաններումով, բայց կազմակերպությունն ունի պրակտիկա նման պայմանագրերը մարելու զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ (կա՛մ գործարքի կողմի հետ հաշվանցող (չեզոքացնող) հետևանք ունեցող պայմանագրեր կնքելով, կա՛մ վաճառելով պայմանագիրը մինչև դրա իրագործումը կամ իրագործման ժամկետի ավարտը).

գ) երբ, նման պայմանագրերի գծով, կազմակերպությունը, գնի կարճաժամկետ տատանումներից կամ դիլերաին հավելագնից (մարժայից) շահույթ ստանալու նպատակ հետապնդելով, ունի պայմանագրի հիմքում ընկած հոդվածը ստանալու, և ստանալուց հետո կարճ ժամանակամիջոցում այն վաճառելու պրակտիկա, և

դ) երբ պայմանագրի առարկա հանդիսացող ոչ ֆինանսական հոդվածը հեշտությամբ փոխարկելի է դրամական միջոցների:

Պայմանագիրը, որի նկատմամբ կիառելի են (բ) և (գ) կետերը, կնքված չէ ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ մատակարարման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջներին համապատասխան, և, հետևաբար, գտնվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում: Այլ պայմանագրերը, որոնց համար կիրառելի է պարագրաֆ 2.4-ը, գնահատվում են որոշելու համար, թե արդյոք դրանք կնքվել են և շարունակում են պահվել ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ մատակարարման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջնե-րին համապատասխան, և, ըստ այդմ, թե արդյոք դրանք գտնվում են սույն ստան-դարտի գործողության ոլորտում:

2.7 Ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի տրված օպցիոնը, որը կարող է մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ` պարագրաֆ 2.6-ի (ա) կամ (դ) կետին համապատասխան, գտնվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում: Նման պայմանագիրը չի կարող կնքվել ոչ ֆինանսական հոդվածի ստացման կամ մատակարարման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջներին համապատասխան:

 

Գլուխ 3. Ճանաչումը և ապաճանաչումը

 

3.1 Սկզբնական ճանաչումը

---

3.1.1 Կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորութ-յունն իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչի այն և միայն այն դեպքում, երբ դառնում է գործիքի պայմանագրային կողմ (տե՛ս Բ3.1.1 և Բ3.1.2 պարագրաֆները): Երբ կազմակերպությունը սկզբնապես ճանաչում է ֆի-նանսական ակտիվը, պետք է այն դասակարգի 4.1.1-4.1.5 պարագրաֆներին համապատասխան և չափի 5.1.1 և 5.1.3 պարագրաֆներին համապատասխան: Երբ կազմակերպությունը սկզբնապես ճանաչում է ֆինանսական պարտավորութ-յունը, ապա պետք է այն դասակարգի 4.2.1-4.2.2 պարագրաֆներին համապա-տասխան և չափի 5.1.1 պարագրաֆին համապատասխան:

 

Ֆինանսական ակտիվների կանոնավոր կերպով գնումը կամ վաճառքը

 

3.1.2 Ֆինանսական ակտիվների կանոնավոր կերպով գնումը կամ վաճառքը պետք է ճանաչվի և ապաճանաչվի` օգտագործելով առևտրի ամսաթվի հաշվառումը կամ վերջնահաշվարկի ամսաթվի հաշվառումը` ըստ կիրառելիության (տե՛ս Բ3.1.3-Բ3.1.6 պարագրաֆները):

 

3.2 Ֆինանսական ակտիվների ապաճանաչումը

---

3.2.1 Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում 3.2.2-3.2.9, Բ3.1.1, Բ3.1.2 և Բ3.2.1-Բ3.2.17 պարագրաֆները կիրառվում են համախմբված հաշվետվությունների մակարդակով: Հետևաբար, կազմակերպությունը նախ և առաջ համախմբում է բոլոր դուստր կազմակերպությունները` ՖՀՄՍ 10-ին համապատասխան, իսկ այնուհետև կիրառում այդ պարագրաֆները խմբի նկատմամբ:

3.2.2 Մինչև գնահատելը, թե արդյոք և ինչ չափով է տեղին ապաճանաչումը` համաձայն 3.2.3-3.2.9 պարագրաֆների, կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք այդ պարագրաֆները պետք է կիրառվեն ֆինանսական ակտիվի մի մասի (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբի մի մասի), թե ամբողջական ֆինանսական ակտիվի (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբի) նկատմամբ, ինչպես ներկայացված է ստորև`

ա)  3.2.3-3.2.9 պարագրաֆները կիրառվում են ֆինանսական ակտիվի մի մասի (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբի մի մասի) նկատմամբ այն և միայն այն դեպքում, եթե ապաճանաչման համար դիտարկվող մասը համապատասխանում է հետևյալ երեք պայմաններից որևէ մեկին`

     (i) այդ մասը բաղկացած է միայն ֆինանսական ակտիվից (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբից) առաջացող հստակ որոշված դրամական հոսքերից: Օրինակ` երբ կազմակերպությունը մտնում է «տոկոսադրույքի սթրիպ» գործարքի մեջ, որով գործարքի մյուս կողմն իրավունք է ստանում պարտքային գործիքից տոկոսների, բայց ոչ հիմնական գումարի գծով դրամական հոսքերի նկատմամբ, 3.2.3-3.2.9 պարագրաֆները կիրառվում են տոկոսների գծով դրամական հոսքերի նկատմամբ.

    (ii) այդ մասը բաղկացած է միայն ֆինանսական ակտիվից (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբից) առաջացող դրամական հոսքերի լիովին համամասնական (pro rata) բաժնից: Օրինակ` երբ կազմակերպությունը պայմանավորվածության մեջ է մտնում, որով մյուս կողմն իրավունք է ստանում պարտքային գործիքի բոլոր դրամական հոսքերի 90 տոկոսը կազմող մասի նկատմամբ, 3.2.3-3.2.9 պարագրաֆները կիրառվում են այդ դրամական հոսքերի 90 տոկոսի նկատմամբ: Եթե մյուս կողմերը մեկից ավելի են, ապա չի պահանջվում, որ այդ կողմերից յուրաքանչյուրն ունենա դրամական հոսքերի համամասնական բաժին` պայմանով, որ փոխանցող կազմակերպությունն ունի լիովին համամասնական բաժին.

    (iii) այդ մասը բաղկացած է միայն ֆինանսական ակտիվից (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբից) հստակ որոշված դրամական հոսքերի լիովին համամասնական (pro rata) բաժնից: Օրինակ` երբ կազմակերպությունը պայմանավորվածության մեջ է մտնում, որով մյուս կողմը իրավունք է ստանում ֆինանսական ակտիվից տոկոսների գծով դրամական հոսքերի 90 տոկոսը կազմող մասի նկատմամբ, 3.2.3-3.2.9 պարագրաֆները կիրառվում են տոկոսների գծով դրամական այդ հոսքերի 90 տոկոսի նկատմամբ: Եթե մյուս կողմերը մեկից ավելի են, ապա չի պահանջվում, որ կողմերից յուրաքանչյուրն ունենա հստակ որոշված դրամական հոսքերի համամասնական բաժին` պայմանով, որ փոխանցող կազմակերպությունն ունի լիովին համամասնական բաժին.

բ) բոլոր այլ դեպքերում 3.2.3-3.2.9 պարագրաֆները կիրառվում են ամբողջական ֆինանսական ակտիվի (կամ ամբողջ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբի) նկատմամբ: Օրինակ` երբ կազմակերպությունը փոխանցում է (i) ֆինանսական ակտիվից (կամ ֆինանսական ակտիվների խմբից) հավաքված դրամական առաջին կամ վերջին 90 տոկոսի նկատմամբ իրավունքները, կամ (ii) դեբիտորական պարտքերի խմբից առաջացող դրամական հոսքերի 90 տոկոսի նկատմամբ իրավունքները, սակայն դեբիտորական պարտքերի հիմնական գումարի մինչև 8 տոկոսը կազմող ցանկացած պարտքային կորուստները փոխհատուցելու երաշխիք է տրամադրում գնորդին, 3.2.3-3.2.9 պարագրաֆները կիրառվում են ամբողջական ֆինանսական ակտիվի (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբի) նկատմամբ:

3.2.3-3.2.12 պարագրաֆներում «ֆինանսական ակտիվ» տերմինը վերաբերում է ինչպես ֆինանսական ակտիվի մի մասին (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբի մի մասին), ինչպես նկարագրված է վերոնշված (ա) կետում, այնպես էլ ամբողջական ֆինանսական ակտիվին (կամ համանման ֆինանսական ակտիվների խմբին):

3.2.3 Կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի ֆինանսական ակտիվը այն և միայն այն դեպքում, երբ`

ա) ֆինանսական ակտիվից առաջացող դրամական հոսքերի նկատմամբ պայմանագրային իրավունքները կորցնում են իրենց ուժը, կամ

բ) այն փոխանցում է ֆինանսական ակտիվը, ինչպես ներկայացված է 3.2.4 և 3.2.5 պարագրաֆներում, և այդ փոխանցումը բավարարում է ապաճանաչման պահանջներին` 3.2.6 պարագրաֆի համաձայն:

(Տե՛ս 3.1.2 պարագրաֆում ներկայացված` ֆինանսական ակտիվների կանոնավոր կերպով վաճառքը):

3.2.4 Կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվը այն և միայն այն դեպքում, երբ`

ա) փոխանցում է ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքերի ստացման պայմանագրային իրավունքները, կամ

բ) պահպանում է ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքերի ստացման պայմանագրային իրավունքները, սակայն ստանձնում է այդ դրամական հոսքերը մեկ կամ մեկից ավելի ստացողների վճարելու պայմանագրային պարտականություն` ըստ պայմանավորվածության, որը համապատասխա-նում է 3.2.5 պարագրաֆի պայմաններին:

3.2.5 Երբ կազմակերպությունը պահպանում է ֆինանսական ակտիվից («սկզբնական ակտիվ») դրամական հոսքերը ստանալու պայմանագրային իրավունքները, սակայն ստանձնում է այդ դրամական հոսքերը մեկ կամ մեկից ավելի կազմակերպությունների («վերջնական ստացողներ») վճարելու պայմանագրային պարտականություն, ապա կազմակերպությունն այդ գործարքը հաշվառում է որպես ֆինանսական ակտիվի փոխանցում այն և միայն այն դեպքում, եթե բավարարվում են հետևյալ բոլոր երեք պայմանները`

ա) կազմակերպությունը վերջնական ստացողներին գումարներ վճարելու որևէ պարտականություն չունի, քանի դեռ սկզբնական ակտիվից չի հավաքել համարժեք գումարներ: Կազմակերպության կողմից մայր գումարի և շուկայական տոկոսադրույքով հաշվեգրված տոկոսի` ամբողջությամբ հետ ստանալու իրավունքով տրված կարճաժամկետ կանխավճարները չեն խախտում այս պայմանը,

բ) կազմակերպությանը, փոխանցման պայմանագրի պայմաններով, արգելվում է վաճառել կամ գրավադրել սկզբնական ակտիվը` բացառությամբ, երբ այն տրամադրվում է վերջնական ստացողներին որպես դրամական հոսքերը նրանց վճարելու պարտականության դիմաց ապահովում,

գ) կազմակերպությունը պարտավոր է, առանց էական ուշացման, փոխանցել վերջնական ստացողների անունից իր կողմից հավաքված ցանկացած դրամական հոսքերը: Ավելին, կազմակերպությունն իրավունք չունի վերա-ներդնել այդպիսի դրամական հոսքերը` բացառությամբ դրամական միջոց-ներում և դրանց համարժեքներում (ինչպես սահմանված է «Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն» ՀՀՄՍ 7-ում) ներդրումների, որոնք կատարվում են հավաքման ամսաթվի և վերջնական ստացողներին պահանջվող փոխանցման ամսաթվի միջև ընկած` վերջնահաշվարկի կարճ ժամանակահատվածում, իսկ նման ներդրումներից վաստակած տոկոսները փոխանցվում են վերջնական ստացողներին:

3.2.6 Երբ կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվը (տե՛ս պարագրաֆ 3.2.4), ապա պետք է գնահատի, թե ինչ չափով է պահպանում ֆինանսական ակտիվի սեփականության հետ կապված ռիսկերն ու հատույցները: Այս դեպքում`

ա) եթե կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, ապա կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի ֆինանսական ակտիվը և առանձին ճանաչի որպես ակտիվ կամ պարտավորություն փոխանցման ընթացքում առաջացած կամ պահպանված ցանկացած իրավունք և պարտականություն.

բ) եթե կազմակերպությունը պահպանում է ֆինանսական ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, ապա կազմակերպությունը պետք է շարունակի ճանաչել ֆինանսական ակտիվը.

գ) եթե կազմակերպությունը ոչ փոխանցում է, ոչ էլ պահպանում է ֆինանսական ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բո-լոր ռիսկերն ու հատույցները, ապա կազմակերպությունը պետք է որոշի` թե արդյո՞ք պահպանել է ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը: Այս դեպքում`

    (i) եթե կազմակերպությունը չի պահպանել հսկողությունը, ապա պետք է ապաճանաչի ֆինանսական ակտիվը և առանձին ճանաչի որպես ակտիվ կամ պարտավորություն փոխանցման ընթացքում առաջա-ցած կամ պահպանված ցանկացած իրավունք և պարտականություն.

    (ii) եթե կազմակերպությունը պահպանել է հսկողությունը, ապա պետք է շարունակի ճանաչել ֆինանսական ակտիվը այդ ֆինանսական ակտիվում իր շարունակվող ներգրավվածության չափով (տե՛ս պարագրաֆ 3.2.16):

3.2.7 Ռիսկերի ու հատույցների փոխանցումը (տե՛ս պարագրաֆ 3.2.6) գնահատվում է` համեմատելով փոխանցումից առաջ և հետո կազմակերպության ենթարկվածությունը, փոխանցված ակտիվի գծով դրամական զուտ հոսքերի գումարների և ժամկետների փոփոխականության ռիսկին: Կազմակերպությունը պահպանել է ֆինանսական ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, եթե փոխանցման արդյունքում ֆինանսական ակտիվի գծով դրամական ապագա զուտ հոսքերի ներկա արժեքի փոփոխականությանը կազմակերպության ենթարկվածությունը նշանակալիորեն չի փոխվում (օրինակ` որովհետև կազմակերպությունը վաճառել է ֆինանսական ակտիվը` պայմանով, որ այն հետ կգնի ֆիքսված գնով կամ վաճառքի գնով` գումարած փոխատուի հատույցը): Կազմակերպությունը փոխանցել է ֆինանսական ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, եթե նրա ենթարկվածությունը այդ փոփոխականությանը այլևս նշանակալի չէ` համեմատած ֆինանսական ակտիվի գծով ապագա զուտ դրամական հոսքերի ներկա արժեքի ընդհանուր փոփոխականության համեմատ (օրինակ` որովհետև կազմակերպությունը վաճառել է ֆինանսական ակտիվը միայն այն պայմանով, որ կունենա հետգնման պահի իրական արժեքով այն հետգնելու ընտրության հնարավորություն, կամ այն փոխանցել է ավելի մեծ ֆինանսական ակտիվից առաջացող դրամական հոսքերի լիովին համամասնական բաժինն այնպիսի պայմանավորվածությամբ, որը բավարարում է 3.2.5 պարագրաֆի պայմանները ինչպիսին է, օրինակ, փոխառության ենթամասնակցությունը):

3.2.8 Հաճախ ակնհայտ է լինում, արդյոք կազմակերպությունը փոխանցել, թե պահպանել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, և հաշվարկների անհրաժեշտություն չի լինում: Այլ դեպքերում անհրաժեշտ կլինի հաշվարկել և համեմատել կազմակերպության ենթարկվածությունը դրամական ապագա հոսքերի ներկա արժեքի փոփոխականությանը` փոխանցումից առաջ և փոխանցումից հետո: Հաշվարկը և համեմատությունը կատարվում են` օգտագործելով համապատասխան ընթացիկ շուկայական տոկոսադրույքը որպես զեղչման դրույք: Հաշվի է առնվում դրամական զուտ հոսքերի ամբողջ խելամտորեն հնարավոր փոփոխականությունը` ավելի մեծ կշիռ տալով այն արդյունքներին, որոնց տեղի ունենալն ավելի հավանական է:

3.2.9 Կազմակերպության կողմից փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը պահպանելը (տե՛ս 3.2.6(գ) պարագրաֆը) կախված է ստացողի` այդ ակտիվը վաճառելու կարողությունից: Կազմակերպությունը հսկողությունը չի պահպանում, եթե ստացողը գործնականում կարող է ակտիվն ամբողջությամբ վաճառել չկապակցված երրորդ կողմին, և կարող է այդ հնարավորությունն իրագործել միակողմանիորեն` կարիք չունենալով փոխանցման վրա լրացուցիչ սահմանափակումներ դնելու: Մնացած բոլոր դեպքերում կազմակերպությունը պահպանում է հսկողությունը:

 

Ապաճանաչման պայմաններին բավարարող փոխանցումները

 

3.2.10 Եթե կազմակերպությունը փոխանցում է որևէ ֆինանսական ակտիվ այնպիսի փոխանցման գործարքով, որը, ամբողջությամբ վերցրած, բավարարում է ապաճանաչման պահանջներին, և պահպանում է այդ ֆինանսական ակտիվը վճարի դիմաց սպասարկելու իրավունքը, ապա այդ սպասարկման պայմանագրի գծով պետք է ճանաչի կամ սպասարկման ակտիվ, կամ սպասարկման պարտավորություն: Եթե չի ակնկալվում, որ ստացվելիք վճարը բավարար չափով կհատուցի կազմակերպությանը սպասարկում իրականացնելու դիմաց, ապա սպասարկման պարտականության գծով պետք է ճանաչվի սպասարկման պարտավորություն` դրա իրական արժեքով: Եթե ակնկալվում է, որ ստացվելիք վճարն ավելին է, քան սպասարկման դիմաց բավարար չափով հատուցումը, ապա սպասարկման իրավունքի գծով պետք է ճանաչվի սպասարկման ակտիվ այն գումարով, որը որոշվում է ավելի մեծ ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքի բաշխման հիման վրա` համաձայն 3.2.13 պարագրաֆի:

3.2.11 Եթե փոխանցման արդյունքում ֆինանսական ակտիվն ամբողջությամբ ապաճանաչվում է, սակայն փոխանցման արդյունքում կազմակերպությունը ձեռք է բերում նոր ֆինանսական ակտիվ կամ ստանձնում է նոր ֆինանսական պարտավորություն կամ սպասարկման պարտավորություն, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ նոր ֆինանսական ակտիվը, ֆինանսական պարտավորությունը կամ սպասարկման պարտավորությունը իրական արժեքով:

3.2.12 Ֆինանսական ակտիվը ամբողջությամբ ապաճանաչելիս` տարբերությունը`

ա) հաշվեկշռային արժեքի (ապաճանաչման ամսաթվով չափված) և

բ) ստացված հատուցման (ներառյալ ձեռք բերված որևէ նոր ակտիվ` հանած ստանձնած որևէ նոր պարտավորություն)

միջև պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

3.2.13 Եթե փոխանցված ակտիվը ավելի մեծ ֆինանսական ակտիվի մաս է կազմում (օրինակ` երբ կազմակերպությունը փոխանցում է պարտքային գործիքի մաս հանդիսացող տոկոսների գծով դրամական հոսքերը, տե՛ս պարագրաֆ 3.2.2(ա)), և փոխանցված մասը, ամբողջությամբ վերցրած, բավարարում է ապաճանաչման պահանջներին, ապա ավելի մեծ ֆինանսական ակտիվի նախկին հաշվեկշռային արժեքը պետք է բաշխվի դեռևս ճանաչվող և ապաճանաչված մասերի միջև` փոխանցման ամսաթվի դրությամբ այդ մասերի հարաբերական իրական արժեքների հիման վրա: Այս նպատակով, պահպանված սպասարկման ակտիվը պետք է դիտարկվի որպես մաս, որը շարունակվում է ճանաչվել: Տարբերությունը`

ա) ապաճանաչված մասի վրա բաշխված հաշվեկշռային արժեքի (ապաճանաչման ամսաթվով չափված) և

բ) ապաճանաչված մասի դիմաց ստացված հատուցման (ներառյալ ձեռք բեր-ված որևէ նոր ակտիվ` հանած ստանձնած որևէ նոր պարտավորություն) միջև պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

3.2.14 Երբ կազմակերպությունն ավելի մեծ ֆինանսական ակտիվի նախկին հաշվեկշռային արժեքը բաշխում է դեռևս ճանաչվող և ապաճանաչված մասերի միջև, ապա անհրաժեշտ է որոշել այն մասի իրական արժեքը, որը շարունակում է ճանաչվել: Երբ կազմակերպությունն ունի այնպիսի մասերի վաճառքի պատմություն, որոնք համանման են դեռևս ճանաչվող մասին, կամ այդպիսի մասերի գծով գոյություն ունեն այլ շուկայական գործարքներ, ապա փաստացի գործարքների վերջին գներն իրենցից ներկայացնում են դրա իրական արժեքի լավագույն գնահատականը: Երբ չկան գնանշումներ կամ վերջերս իրականացված շուկայական գործարքներ, որոնք կարող են հիմնավորել դեռևս ճանաչվող մասի իրական արժեքը, ապա այդ իրական արժեքի լավագույն գնահատականը տարբերությունն է ամբողջությամբ վերցրած ավելի մեծ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի և դրա ապաճանաչված մասի դիմաց` դրա ստացողից ստացված հատուցման միջև:

 

Ապաճանաչման պայմաններին չբավարարող փոխանցումները

 

3.2.15 Եթե փոխանցումը չի հանգեցնում ապաճանաչման, քանի որ կազմակերպությունը պահպանել է փոխանցված ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, կազմակերպությունը պետք է շարունակի փոխանցված ակտիվն ամբողջությամբ ճանաչել, իսկ ստացված հատուցման գծով պետք է ճանաչի ֆինանսական պարտավորություն: Հետագա ժամանակաշրջաններում կազմակերպությունը պետք է ճանաչի փոխանցված ակտիվից ստացված ցանկացած եկամուտ և ֆինանսական պարտավորության գծով կրած ցանկացած ծախս:

 

Փոխանցված ակտիվներում շարունակվող ներգրավվածությունը

 

3.2.16 Եթե կազմակերպությունը ոչ փոխանցում է, ոչ էլ պահպանում է փոխանցված ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, սակայն պահպանում է փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը, ապա կազմակերպությունը շարունակում է ճանաչել փոխանցված ակտիվն այդ ակտիվում իր ներգրավվածության չափով: Փոխանցված ակտիվում կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության չափն այն չափն է, որով նա ենթարկվում է փոխանցված ակտիվի արժեքի փոփոխությունների ազդեցությանը: Օրինակ`

ա) երբ կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածությունը ստանում է փոխանցված ակտիվի երաշխավորման ձև, կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության չափը հետևյալ երկու մեծություններից նվազագույնն է` (i) ակտիվի արժեքի և (ii) ստացված հատուցման այն առավելագույն գումարի, որը կազմակերպությունից, հնարավոր է, պահանջվի վերադարձնել («երաշխիքի գումար»).

բ) երբ կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածությունը ստանում է փոխանցված ակտիվի գծով տրված կամ ձեռք բերված օպցիոնի (կամ երկուսը միասին) ձև, ապա կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության չափը փոխանցված ակտիվի այն արժեքն է, որը կազմակերպությունը կարող է հետ գնել: Այնուամենայնիվ, իրական արժեքով չափվող ակտիվի գծով տրված վաճառքի օպցիոնի դեպքում, կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածության չափը սահմանափակված է փոխանցված ակտիվի իրական արժեքից և օպցիոնի իրագործման արժեքից նվազագույնով (տե՛ս Բ3.2.13 պարագրաֆը).

գ) երբ կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածությունը ստանում է փոխանցված ակտիվի գծով դրամական միջոցներով մարվող օպցիոնի կամ համանման այլ դրույթի ձև, կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածությունը չափվում է նույն կերպ, ինչպես և ոչ դրամական միջոցներով մարվող օպցիոնների դեպքում առաջացող շարունակվող ներգրավվածությունը` ըստ վերը նշված (բ) կետում ներկայացվածի:

3.2.17 Եթե կազմակերպությունը շարունակում է ակտիվը ճանաչել իր շարունակվող ներգրավվածության չափով, ապա ճանաչում է նաև դրա հետ կապված պարտավորությունը: Չնայած սույն ստանդարտի` չափմանը վերաբերող այլ պահանջների, փոխանցված ակտիվը և համապատասխան պարտավորությունը չափվում են այնպիսի հիմունքով, որն արտացոլում է կազմակերպության կողմից պահպանած իրավունքներն ու պարտականությունները: Համապատասխան պարտավորությունը չափվում է այնպես, որ փոխանցված ակտիվի և համապատասխան պարտավորության զուտ հաշվեկշռային արժեքը`

ա) կազմակերպության կողմից պահպանած իրավունքների և պարտականությունների ամորտիզացված արժեքն է, եթե փոխանցված ակտիվը չափվում է ամորտիզացված արժեքով, կամ

բ) հավասար է կազմակերպության կողմից պահպանած իրավունքների և պարտականությունների իրական արժեքին` առանձին չափվելու դեպքում, եթե փոխանցված ակտիվը չափվում է իրական արժեքով:

3.2.18 Կազմակերպությունը պետք է շարունակի ճանաչել փոխանցված ակտիվից առաջացող ցանկացած եկամուտ իր շարունակվող ներգրավվածության չափով և պետք է ճանաչի համապատասխան պարտավորության գծով առաջացող ցանկացած ծախս:

3.2.19 Հետագա չափման նպատակով` փոխանցված ակտիվի և համապատասխան պարտավորության իրական արժեքի ճանաչվող փոփոխությունները հաշվառվում են միանման կերպով` համաձայն 5.7.1 պարագրաֆի, և չպետք է հաշվանցվեն:

3.2.20 Եթե կազմակերպության շարունակվող ներգրավվածությունը ֆինանսական ակտիվի միայն մի մասով է (օրինակ` երբ կազմակերպությունը պահպանում է փոխանցված ակտիվի մի մասը հետգնելու իրավունքը, կամ պահպանում է մնացորդային մասնակցությունը, որը չի հանգեցնում սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերի և հատույցների պահպանման, սակայն կազմակերպությունը պահպանում է հսկողությունը), ապա կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվի նախկին հաշվեկշռային արժեքը բաշխում է այն մասի, որն այն շարունակում է ճանաչել շարունակվող ներգրավվածության ներքո, և այն մասի միջև, որն այն այլևս չի ճանաչում` փոխանցման ամսաթվի դրությամբ այդ մասերի հարաբերական իրական արժեքների հիման վրա: Այս նպատակով կիրառվում են 3.2.14 պարագրաֆի պահանջները: Տարբերությունն`

ա) այլևս չճանաչվող մասին վերագրվող հաշվեկշռային արժեքի (ապաճանաչ-ման ամսաթվով չափված), և

բ) այլևս չճանաչվող մասի դիմաց ստացված հատուցման միջև պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

3.2.21 Եթե փոխանցվող ակտիվը չափվում է ամորտիզացված արժեքով, ապա սույն ստանդարտով առաջարկվող հնարավորությունը` նախորոշել ֆինանսական պարտա-վորությունը որպես «իրական արժեքով ` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» չի կիրառվում առնչվող պարտավորության նկատմամբ:

 

Բոլոր փոխանցումները

 

3.2.22 Եթե փոխանցված ակտիվը շարունակում է ճանաչված լինել, ապա ակտիվը և համապատասխան պարտավորությունը չպետք է հաշվանցվեն: Նմանապես, կազմակերպությունը չպետք է հաշվանցի փոխանցված ակտիվից առաջացող ցանկացած եկամուտ համապատասխան պարտավորության գծով կրած ցանկացած ծախսի հետ (տե՛ս ՀՀՄՍ 32-ի 42-րդ պարագրաֆը):

3.2.23 Եթե փոխանցողը ստացողին տրամադրում է ոչ դրամական գրավ (օրինակ` պարտքային կամ բաժնային գործիք), ապա ստացողի և փոխանցողի մոտ գրավի հաշվառումը կախված է այն բանից, թե արդյոք ստացողը իրավունք ունի վաճառելու կամ վերագրավադրելու գրավը, և թե արդյոք փոխանցողը չի կատարել իր պարտականությունները: Փոխանցողը և ստացողը գրավը պետք է հաշվառեն հետևյալ կերպ`

ա) եթե ստացողը, ըստ պայմանագրի կամ ըստ սովորույթի, իրավունք ունի վաճառելու կամ վերագրավադրելու գրավը, ապա փոխանցողը իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ պետք է այդ ակտիվը վերադասակարգի (օրինակ, որպես փոխառության գծով ակտիվ, գրավադրված բաժնային գործիք կամ հետգնման դեբիտորական պարտք) մյուս ակտիվներից առանձին.

բ) եթե ստացողը վաճառում է իր մոտ գրավադրված գրավը, ապա նա պետք է ճանաչի վաճառքից մուտքերը, ինչպես նաև գրավը վերադարձնելու իր պարտականության գծով պարտավորություն` չափված իրական արժեքով.

գ) եթե փոխանցողը չի կատարել իր պարտականությունները ըստ պայմանագ-րի պայմանների և այլևս իրավունք չունի հետ գնելու գրավը, ապա նա պետք է ապաճանաչի գրավը, իսկ ստացողը պետք է ճանաչի գրավը որպես իր ակտիվ, որը սկզբնապես չափվում է իրական արժեքով, կամ եթե այն արդեն վաճառել է գրավը` ապաճանաչի գրավի վերադարձման իր պարտականությունը.

դ) բացառությամբ (գ) կետում նշվածի, փոխանցողը պետք է շարունակի հաշվառել գրավը որպես իր ակտիվ, իսկ ստացողը չպետք է ճանաչի գրավը որպես ակտիվ:

 

3.3 Ֆինանսական պարտավորությունների ապաճանաչումը

---

3.3.1 Կազմակերպությունը պետք է իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից հանի ֆինանսական պարտավորությունը (կամ ֆինանսական պարտավորության մի մասը) այն ու միայն այն դեպքում, երբ այն մարվում է, այսինքն, երբ պայմանագրում նշված պարտականությունը կատարվում է կամ չեղյալ է համարվում կամ ուժը կորցնում է:

3.3.2 Առկա փոխառուի և փոխատուի միջև նշանակալիորեն տարբերվող պայմաններով պարտքային գործիքների փոխանակությունը պետք է հաշվառվի որպես սկզբնական ֆինանսական պարտավորության մարում և նոր ֆինանսական պարտավորության ճանաչում: Նմանապես, գոյություն ունեցող ֆինանսական պարտավորության կամ դրա մի մասի պայմանների նշանակալի վերափոխումը (անկախ այն բանից`այն պայմանավորված է փոխառուի ֆինանսական դժվարութ-յուններով, թե ոչ) պետք է հաշվառվի որպես սկզբնական ֆինանսական պարտավորության մարում և նոր ֆինանսական պարտավորության ճանաչում:

3.3.3 Մարված կամ այլ կողմի փոխանցված ֆինանսական պարտավորության (կամ ֆինանսական պարտավորության մի մասի) հաշվեկշռային արժեքի և վճարված հատուցման (ներառյալ` փոխանցված ցանկացած ոչ դրամական ակտիվները կամ ստանձնած պարտավորությունները) միջև տարբերությունը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

3.3.4 Եթե կազմակերպությունը հետ է գնում ֆինանսական պարտավորության մի մասը, ապա կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական պարտավորության նախկին հաշվեկշռային արժեքը բաշխի դեռևս ճանաչվող մասի և ապաճանաչված մասի միջև` հաշվի առնելով հետգնման ամսաթվի դրությամբ այդ մասերի հարաբերական իրական արժեքները: Տարբերությունը` (ա) ապաճանաչված մասի վրա բաշխված հաշվեկշռային արժեքի և (բ) ապաճանաչված մասի համար վճարված հատուցման, ներառյալ` փոխանցված ցանկացած ոչ դրամական ակտիվի կամ ստանձնած պարտավորության, միջև պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

3.3.5 Որոշ կազմակերպություններ կառավարում են ներքին կամ արտաքին ներդրումային ֆոնդ, ինչը ներդրողներին տրամադրում է ֆոնդի փայերով որոշվող օգուտներ, և այդ ներդրողներին վճարվելիք գումարների գծով ճանաչում են ֆինանսական պարտավորություններ: Նմանապես, որոշ կազմակերպություններ թողարկում են ուղղակի մասնակցության հատկանիշեր ունեցող ապահովագրության պայմանագրերի խմբեր և այդ կազմակերպությունները պահում են հիմքում ընկած հոդվածները: Որոշ նման ֆոնդեր կամ հիմքում ընկած հոդվածներ ներառում են կազմակերպության ֆինանսական պարտավորությունը (օրինակ` թողարկված կորպորատիվ պարտատոմսերը): Չնայած սույն ստանդարտով ֆինանսական պարտավորությունների ապաճանաչմանը վերաբերող այլ պահանջներին, կազմա-կերպությունը կարող է որոշում կայացնել չապաճանաչել իր ֆինանսական պարտավորությունը, որը ներառված է այդպիսի ֆոնդում կամ հանդիսանում է հիմքում ընկած հոդված այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը հետ է գնում իր ֆինանսական պարտավորությունը այդ նպատակներով: Փոխարենը, կազմակերպությունը կարող է որոշում կայացնել շարունակել հաշվառել այդ գործիքը որպես ֆինանսական պարտավորություն և հաշվառել հետ գնված գործիքը այնպես, ինչպես թե այն լիներ ֆինանսական ակտիվ, և չափել այն իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` սույն ստանդարտին համապատասխան: Նման որոշումը անշրջելի է և կայացվում է գործիք առ գործիք: Նման որոշման կայացման նպատակով ապահովագրության պայմանագրեր են համարվում նաև հայեցողական մասնակցության հատկանիշերով ներդրումային պայմանագրերը (սույն պարագ-րաֆում օգտագործված տերմինների սահմանումների համար տե՛ս ՖՀՄՍ 17-ը:)

 

Գլուխ 4. Դասակարգումը

 

4.1 Ֆինանսական ակտիվների դասակարգումը

---

4.1.1 Բացառութամբ 4.1.5 պարագրաֆի կիրառման դեպքի, կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական ակտիվները դասակարգի որպես հետագայում կա՛մ ամորտիզացված արժեքով, կա՛մ իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով, կա՛մ էլ իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջացով չափվող` հիմնվելով երկու ստորև բերվածների վրա`

ա) ֆինանսական ակտիվների կառավարման կազմակերպության բիզնես մոդելի, և

բ)  ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերի բնութագրերի:

4.1.2 Ֆինանսական ակտիվը պետք է չափվի ամորտիզացված արժեքով, եթե բավարարվում են հետևյալ երկու պայմանները`

ա) ֆինանսական ակտիվը պահվում է բիզնես մոդելի շրջանակում, որի նպատակն է պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար ֆինանսական ակտիվներ պահելը, և

բ) ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային պայմանները որոշակի ամսաթվերին առաջացնում են դրամական հոսքեր, որոնք ացառապես մայր գումարի և չմարված մայր գումարի վրա հաշվարկված տոկոսների վճարումներ են:

Բ4.1.1-Բ4.1.26 պարագրաֆները ուղեցույց են տրամադրում առ այն, թե ինչպես կիրառել այդ պայմանները:

4.1.2Ա Ֆինանսական ակտիվը պետք է չափվի իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով, եթե բավարարվում են հետևյալ երկու պայմանները`

ա) ֆինանսական ակտիվը պահվում է բիզնես մոդելի շրջանակում, որի նպատակը իրագործվում է թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման միջոցով, թե՛ ֆինանսական ակտիվները վաճառելով, և

բ) ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային պայմանները որոշակի ամսաթվերին առաջացնում են դրամական հոսքեր, որոնք բացառապես մայր գումարի և չմարված մայր գումարի վրա հաշվարկված տոկոսների վճարումներն են:

Բ4.1.1-Բ4.1.26 պարագրաֆները ուղեցույց են տրամադրում առ այն, թե ինչպես կիրառել այդ պայմանները:

4.1.3 4.1.2 (բ) և 4.1.2Ա (բ) պարագրաֆների կիրառման նպատակով`

ա) մայր գումարը սկզբնական ճանաչման պահին ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքն է: Բ4.1.7Բ պարագրաֆը լրացուցիչ ուղեցույց է տրաամդրում մայր գումարի նշանակության վերաբերյալ:

բ) տոկոսը բաղկացած է փողի ժամանակային արժեքի և որոշակի ժամանակահատվածում չմարված մայր գումարի հետ կապված պարտքային ռիսկի և փոխատվության հետ առնչվող այլ հիմնական ռիսկերի ու ծախսերի համար փոխհատուցումից, ինչպես նաև շահույթի մարժայից: Բ4.1.7Ա և Բ4.1.9Ա-Բ4.1.9Ե պարագրաֆները լրացուցիչ ուղե-ցույց են տրաամդրում տոկոսի` ներառյալ փողի ժամանակային արժեքի նշանակության վերաբերյալ:

4.1.4  Ֆինանսական ակտիվը պետք է չափվի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, բացառությամբ երբ այն չափվում է ամորտիզացված արժեքով` 4.1.2 պարագրաֆին համապատասխան կամ իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով` 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է անշրջելիորեն որոշում կայացնել բաժնային գործիքներում որոշ ներդրումների սկզբնական ճանաչման պահին, որոնք այլապես կչափվեին իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, իրական արժեքում հետագա փոփոխությունները ներկայացնել այլ համապար-փակ ֆինանսական արդյունքում (տե՛ս 5.7.5-5.7.6 պարագրաֆները):

Ֆինանսական ակտիվը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշելու հնարավորություն

4.1.5 Չնայած 4.1.1-4.1.4 պարագրաֆներին, կազմակերպությունը կարող է, սկզբնական ճանաչման պահին, ֆինանսական ակտիվն անշրջելլիորեն նախորոշել որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» եթե դա կվերացնի կամ էապես կնվազեցնի չափման կամ ճանաչման անհետևողականությունը (երբեմն դա կոչվում է «հաշվառման անհամապատասխանություն»), որը հակառակ դեպքում կառաջանար, եթե ակտիվները կամ պարտավորությունները չափվեին, կամ դրանց գծով օգուտները և կորուստները ճանաչվեին տարբեր հիմունքներով (տե՛ս Բ4.1.29-Բ4.1.32 պարագրաֆները):

 

4.2 Ֆինանսական պարտավորությունների դասակարգումը

---

4.2.1 Կազմակերպությունը պետք է դասակարգի բոլոր ֆինանսական պարտավորութ-յունները որպես հետագայում ամորտիզացված արժեքով չափվող, բացառությամբ`

ա) «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պարտավորությունների: Այդպիսի պարտավորությունները, ներառյալ պարտավորություն հանդիսացող ածանցյալ գործիքները, պետք է հետագայում չափվեն իրական արժեքով.

բ) ֆինանսական պարտավորությունների, որոնք առաջանում են, երբ ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը չի բավարարում ապաճանաչման պայմաններին, կամ երբ կիրառվում է շարունակական ներգրավվածության մոտեցումը: Այդպիսի ֆինանսական պարտավորությունների չափման համար կիրառվում են 3.2.15 և 3.2.17 պարագրաֆները.

գ) ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի: Սկզբնական ճանաչումից հետո այդպիսի պայմանագիր թողարկողը պետք է (բացառությամբ, երբ կիրառելի է 4.2.1 (ա) կամ (բ) պարագրաֆը) հետագայում չափի այն ստորև բերվածներից ավելի բարձրով`

     (i)  բաժին 5.5-ին համապատասխան որոշված կորստի պահուստից. և

    (ii)  սկզբանապես ճանաչված գումարից (տե՛ս 5.1.1 պարագրաֆը)` հանած, երբ տեղին է, ՖՀՄՍ 15-ի սկզբունքներին համապատասխան ճանաչված եկամտի կուտակային գումարը:

դ) շուկայականից ցածր տոկոսադրույքով փոխառություն տրամադրելու հանձնառությունների: Այդպիսի հանձնառություն թողարկողը պետք է (բացառությամբ, երբ կիրառելի է 4.2.1 (ա) պարագրաֆը) հետագայում չափի այն ստորև բերվածներից ավելի բարձրով`

    (i) բաժին 5.5-ին համապատասխան որոշված կորստի պահուստից և

    (ii) սկզբանապես ճանաչված գումարից (տե՛ս 5.1.1 պարագրաֆը)` հանած, երբ տեղին է, ՖՀՄՍ 15-ի սկզբունքներին համապատասխան ճանաչված եկամտի կուտակային գումարը.

ե) բիզնեսի միավորման ժամանակ, որի նկատմամբ կիրառվում է ՖՀՄՍ 3-ը, ձեռք բերողի կողմից ճանաչված պայմանական հատուցման: Նման պայմանական հատուցումը պետք է հետագայում չափվի իրական արժեքով,` փոփոխությունները ճանաչելով շահույթում կամ վնասում:

Ֆինանսական պարտավորությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշելու հնարավորություն

4.2.2  Կազմակերպությունը կարող է, սկզբնական ճանաչման ժամանակ, ֆինանսական պարտավորությունն անշրջելիորեն նախորոշել որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», եթե դա թույլատրվում է 4.3.5 պարագրաֆով, կամ եթե դրա արդյունքում ձեռք է բերվում ավելի տեղին տեղեկատվություն, որովհետև`

ա) այն վերացնում կամ էապես նվազեցնում է չափման կամ ճանաչման անհետևողականությունը (երբեմն դա կոչվում է «հաշվառման անհամապա-տասխանություն»), որը հակառակ դեպքում կառաջանար, եթե ակտիվները կամ պարտավորությունները չափվեին կամ դրանց գծով օգուտները և կորուստները ճանաչվեին տարբեր հիմունքներով (տե՛ս Բ4.1.29-Բ4.1.32 պարագրաֆները). կամ

բ) ֆինանսական պարտավորությունների կամ ֆինանսական ակտիվների ու ֆինանսական պարտավորությունների խումբը կառավարվում է, և դրա արդյունքը (կատարողականը) գնահատվում է իրական արժեքի հիմունքով` փաստաթղթավորված ռիսկերի կառավարման կամ ներդրումային ռազմա-վարությանը համապատասխան, և այդ խմբի վերաբերյալ ներքին տեղեկատվությունն այդ նույն հիմունքով տրամադրվում է կազմակերպու-թյան առանցքային կառավարչական անձնակազմին (ինչպես սահմանված է «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ում), օրինակ` կազմակերպության տնօրենների խորհրդին և գլխավոր գործադիր տնօրենին (տե՛ս Բ4.1.33-Բ4.1.36 պարագրաֆները):

 

4.3 Ներկառուցված ածանցյալ գործիքները

---

4.3.1 Ներկառուցված ածանցյալ գործիքը բաղկացուցիչ մասն է հիբրիդային պայմանագրի, որը ներառում է նաև ոչ ածանցյալ «հիմնական» պայմանագիր, որի ազդեցությամբ համակցված գործիքի դրամական որոշ հոսքեր փոփոխվում են ինչպես ինքնուրույն ածանցյալ գործիքինը: Ներկառուցված ածանցյալ գործիքը պատճառ է հանդիսանում, որպեսզի որոշ կամ բոլոր դրամական հոսքերը, որոնք այլապես կպահանջվեին պայմանագրով, ձևափոխվեն համապատասխան սահմանված տոկոսադրույքի, ֆինանսական գործիքի գնի, ապրանքի գնի, արտարժույթի փոխարժեքի, գների կամ դրույքների ինդեքսի, պարտքային վարկանիշի կամ պարտքային ինդեքսի կամ այլ փոփոխականի` ոչ ֆինանսական փոփոխականի դեպքում, պայմանով, որ այդ փոփոխականը հատուկ չէ պայմանագրի կողմերից որևէ մեկին: Ածանցյալ գործիքը, որը կցված է ֆինանսական գործիքին, բայց որը պայմանագրի համաձայն փոխանցելի է` այդ գործիքից անկախ, կամ որն ունի այլ կոնտրագենտ, ներկառուցված ածանցյալ գործիք չէ` այլ առանձին ֆինանսական գործիք:

 

Հիբրիդային պայմանագրեր, որոնցում «հիմնական» պայմանագիրը ֆինանսական ակտիվ է

 

4.3.2 Եթե հիբրիդային պայմանագրում պարունակվող «հիմնական» պայմանագիրը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող ակտիվ է, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի 4.1.1-4.1.5 պարագրաֆների պահանջները ամբողջ հիբրիդային պայմանագրի նկատմամբ:

 

Այլ հիբրիդային պայմանագրերը

 

4.3.3 Եթե հիբրիդային պայմանագրում պարունակվողում է «հիմնական» պայմանա-գիրը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող ակտիվ չէ, ապա ներկառուցված ածանցյալ գործիքը պետք է առանձնացվի «հիմնական» պայմանագրից և հաշվառվի որպես ածանցյալ գործիք համաձայն սույն ստանդարտի այն և միայն այն դեպքում, եթե`

ա) ներկառուցված ածանցյալ գործիքի տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը սերտորեն կապված չեն «հիմնական» պայմանագրի տնտեսական բնութագրերի և ռիսկերի հետ (տե՛ս Բ4.3.5 և Բ4.3.8 պարագրաֆները).

բ) առանձին գործիքը, որի պայմանները նույնն են, ինչ ներկառուցված ածանցյալ գործիքինը, բավարարում է ածանցյալ գործիքի սահմանմանը. և

գ) հիբրիդային պայմանագիրը չի չափվում իրական արժեքով` իրական արժեքի փոփոխությունները ճանաչելով շահույթում կամ վնասում (այսինքն` ածանցյալ գործիքը, որը ներկառուցված է «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պարտավորության մեջ, չի առանձնացվում):

4.3.4  Եթե ներկառուցված ածանցյալ գործիքն առանձնացվում է, ապա «հիմնական» պայմանագիրը պետք է հաշվառվի համապատասխան ստանդարտների համաձայն: Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում այն հարցին, թե արդյոք ներկառուցված ածանցյալ գործիքը պետք է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացվի առանձին:

4.3.5 Չնայած 4.3.3 և 4.3.4. պարագրաֆներին, եթե պայմանագիրը ներառում է մեկ կամ ավելի ներկառուցված ածանցյալ գործիքներ, և «հիմնական» պայմանագիրը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվողակտիվ, ապա կազմակերպությունը կարող է ամբողջ հիբրիդային պայմանագիրը նախորոշել որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», բացառությամբ, երբ`

ա) ներկառուցված ածանցյալ գործիքը (գործիքները) նշանակալիորեն չի (չեն) փոփոխում դրամական հոսքերը, որոնք այլապես կպահանջվեին պայմանագրով, կամ

բ) համանման հիբրիդային գործիքի սկզբնական դիտարկման ժամանակ գրեթե կամ ընդհանրապես առանց վերլուծության ակնհայտ է, որ ներկառուցված ածանցյալ գործիքի (գործիքների) առանձնացումն արգելված է, օրինակ` փոխառության մեջ ներկառուցված վաղաժամկետ վճարման օպցիոնը, որը տիրապետողին թույլ է տալիս վաղաժամկետ մարել փոխառությունը դրա մոտավոր ամորտիզացված արժեքով:

4.3.6 Եթե սույն ստանդարտով կազմակերպությունից պահանջվում է առանձնացնել ներկառուցված ածանցյալ գործիքը «հիմնական» պայմանագրից, սակայն ի վիճակի չէ առանձին չափել ներկառուցված ածանցյալ գործիքը կամ ձեռքբերման պահին, կամ հաջորդող ֆինանսական հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին, ապա պետք է ամբողջ հիբրիդային պայմանագիրը նախորոշի որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»:

4.3.7 Եթե կազմակերպությունը անկարող է արժանահավատորեն չափել ներկառուցված ածանցյալ գործիքի իրական արժեքը դրա պայմանների հիման վրա, ապա ներկառուցված ածանցյալ գործիքի իրական արժեքը հիբրիդային պայմանագրի իրական արժեքի և «հիմնական» պայմանագրի իրական արժեքի միջև տարբերությունն է: Եթե կազմակերպությունն անկարող է չափել ներկառուցված ածանցյալ գործիքի իրական արժեքը` օգտագործելով այս մեթոդը, ապա կիրառվում է 4.3.6 պարագրաֆը, և հիբրիդային պայմանագիրը նախորոշվում է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»:

 

4.4 Վերադասակարգում

---

4.4.1 Այն և միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը փոխում է ֆինանսական ակտիվների կառավարման իր բիզնես մոդելը, ապա պետք է վերադասակարգի բոլոր ազդակիր ֆինանսական ակտիվները` համաձայն 4.1.1-4.1.4 պարագրաֆների: Ֆինանսական ակտիվների վերադասակարգմանը վերաբերող լրացուցիչ ուղեցույցի համար տե՛ս 5.6.1-5.6.7, Բ4.4.1-Բ4.4.3 և Բ5.6.1-Բ5.6.2 պարագրաֆները:

4.4.2 Կազմակերպությունը չպետք է վերադասակարգի որևէ ֆինանսական պարտավորություն:

4.4.3 4.4.1-4.4.2 պարագրաֆների նպատակներով` հանգամանքների հետևյալ փոփոխությունները չեն համարվում վերադասակարգում`

ա) հոդվածը, որը նախկինում հանդիսացել է հեջավորման նախորոշված և արդյունավետ գործիք դրամական հոսքերի հեջում կամ զուտ ներդրման հեջում, այլևս չի որակվում որպես այդպիսին.

բ) հոդվածը դառնում է հեջավորման նախորոշված և արդյունավետ գործիք` դրամական հոսքերի հեջում կամ զուտ ներդրման հեջում.և

գ) չափման փոփոխությունները` 6.7 բաժնին համապատասխան:

 

Գլուխ 5. Չափումը

 

5.1 Սկզբնական չափումը

---

5.1.1 Բացառությամբ 5.1.3 պարագրաֆի շրջանակներում գտնվող առևտրական դեբիտորական պարտքերի, սկզբնական ճանաչման պահին կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը չափի իր իրական արժեքով` գումարած կամ հանած, երբ դա «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն չէ, գործարքի գծով այն ծախսումները, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ձեռքբերմանը կամ թողարկմանը:

5.1.1Ա Այնուամենայնիվ, եթե ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորութ-յան իրական արժեքը սկզբնական ճանաչման պահին տարբերվում է գործարքի գնից, կազմակերպությունը պետք է կիրառի Բ5.1.2Ա պարագրաֆը:

5.1.2 Երբ կազմակերպությունը վերջնահաշվարկի ամսաթվով հաշվառում է վարում մի ակտիվի համար, որի հետագա չափումն իրականացվում է ամորտիզացված արժեքով, ապա այդ ակտիվի սկզբնական ճանաչումն իրականացվում է առևտրի ամսաթվի դրությամբ` դրա իրական արժեքով (տե՛ս Բ3.1.3-Բ3.1.6 պարագրաֆները):

5.1.3 Չնայած 5.1.1 պարագրաֆի պահանջներին, սկզբնական ճանաչման պահին կազմակերպությունը պետք է առևտրական դեբիտորական պարտքերը չափի իրենց գործարքի գնով (ինչպես դա սահմանված է ՖՀՄՍ 15-ով), եթե դեբիտորական պարտքերը չեն պարունակում ֆինանսավորման նշանակալի բաղադրիչ ՖՀՄՍ 15-ին համապատասխան (կամ եթե կազմակերպությունը կիրառում է գործնական մոտեցում ՖՀՄՍ 15-ի 63-րդ պարագրաֆին համապատասխան):

 

5.2 Ֆինանսական ակտիվների հետագա չափումը

---

5.2.1 Սկզբնական ճանաչումից հետո կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական ակտիվը 4.1.1-4.1.5 պարագրաֆներին համապատասխան չափի`

ա) ամորտիզացված արժեքով.

բ) իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով.

գ) իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

5.2.2 Կազմակերպությունը պետք է 5.5 բաժնում սահմանված արժեզրկման պահանջները կիրառի այն ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ, որոնք 4.1.2 պարագրաֆին համապատասխան չափվում են ամորտիզացված արժեքով, և այն ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ, որոնք 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան չափվում են իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով:

5.2.3 Կազմակերպությունը պետք է որպես հեջավորված հոդված նախորոշված ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ կիրառի հեջի հաշվառման պահանջները, որոնք սահմանված են 6.5.8-6.5.14 պարագրաֆներում (և, եթե կիրառելի է, «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ի 89-94-րդ պարագրաֆներում` տոկոսադրույքային ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում իրական արժեքի հեջի հաշվառման համար) է¹:

____________________________________________

¹ 7.2.21 պարագրաֆի համապատասխան կազմակերպությունը կարող է որդեգրել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, համաձայն որի` կազմակերպությունը կարող է շարունակել կիրառել հեջի հաշվառման պահանջները ՀՀՄՍ 39-ի պահանջներին համապատասխան սույն ստանդարտի Գլուխ 6-ի պահանջների փոխարեն: Եթե կազմակերպությունը նման որոշում է կայացնում, սույն ստանդարտի հղումները Գլուխ 6-ի հեջի հաշվառման պահանջներին կիրառելի չեն: Փոխարենը կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 39-ի համապատասխան հեջի հաշվառման պահանջները

 

5.3 Ֆինանսական պարտավորությունների հետագա չափումը

---

5.3.1 Սկզբնական ճանաչումից հետո կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական պարտավորությունը չափի 4.2.1-4.2.2 պարագրաֆներին համապատասխան :

5.3.2 Կազմակերպությունը պետք է որպես հեջավորված հոդված նախորոշված ֆինանսական պարտավորության նկատմամբ կիրառի հեջի հաշվառման պահանջները, որոնք սահմանված են 6.5.8-6.5.14 պարագրաֆներում ` (և, եթե կիրառելի է, ՀՀՄՍ 39-ի 89-94 պարագրաֆներում` տոկոսադրույքային ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում իրական արժեքի հեջի հաշվառման համար):

 

5.4 Ամորտիզացված արժեքով չափումը

---

Ֆինանսական ակտիվներ

 

Արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդ

 

5.4.1 Տոկոսային հասույթը պետք է հաշվարկվի` կիարռելով արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը (տե՛ս Հավելված Ա և Բ5.4.1-Բ5.4.7 պարագրաֆները): Այն պետք է հաշվարկվի` արդյունքային տոկոսադրույքը կիրառելով ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ, բացառությամբ`

ա) գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվների: Այդ ֆինանսական ակտիվների համար կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական ակտիվի ամորտիզացված արժեքի նկատմամբ կիրառի պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքը սկզբնական ճանաչման պահից սկսած,

բ) ֆինանսական ակտիվների, որոնք չեն հանդիսանում գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ, բայց հետագայում դարձել են պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ: Այդ ֆինանսական ակտիվների համար կազմակերպությունը պետք է կիրառի արդյունքային տոկոսադրույքը ֆինանսական ակտիվի ամորտիզացված արժեքի նկատմամբ հետագա ժամանակաշրջաններում:

5.4.2 Կազմակերպությունը, որը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվարկում է տոկոսային հասույթը` կիրառելով արդյունքային տոոկսադրույքի մեթոդը ֆինանսական ակտիվի ամորտիզացված արժեքի նկատմամբ 5.4.1 (բ) պարագրաֆին համապատասխան, պետք է հետագա ժամանակաշրջաններում հաշվարկի տոկոսային հասույթը` կիրառելով արդյունքային տոոկսադրույքը համախառն հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ, եթե ֆինանսական գործիքի պարտքային ռիսկը բարելավվում է այնպես, որ ֆինանսական ակտիվն այլևս չի համարվում պարտքային առումով արժեզրկված և այդ բարելավումը օբյեկտիվորեն կարող է վերագրվել 5.4.1 (բ) պարագրաֆի պահանջները կիրառելուց հետո տեղի ունեցած դեպքի (օրինակ` փոխառուի պարտաքյին վարկանիշի բարելավմանը):

 

Պայմանագրային դրամական հոսքերի փոփոխումը

 

5.4.3 Եթե ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերը վերաբանակց-վում են կամ այլ կերպ փոփոխվում, և այդ վերաբանակցումը կամ փոփոխումը չեն հանգեցնում այդ ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչման սույն ստանդարտին համապատասխան, կազմակերպությունը պետք է վերահաշվարկի ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը և պետք է ճանաչի փոփոխումից օգուտ կամ կորուստ շահույթում կամ վնասում: Ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը պետք է վերահաշվարկվի` որպես վերաբանակցված կամ փոփոխված պայմանագրային դրամական հոսքերի ներկա արժեք, որոնք զեղչվում են ֆինանսական ակտիվի սկզբնական արդյունքային տոկոսադրույքով (կամ պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքով` գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվի համար) կամ, երբ կիրառելի է, վերանայված արդյունքային տոկոսադրույքով` հաշվարկված 6.5.10 պարագրաֆին համապատասխան: Ցանկացած կրած ծախսում կամ վճար ճշգրտում է փոփոխված ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը և ամորտիզացվում փոփոխված ֆինանսական ակտիվի մնացորդային ժամանակահատվածում:

 

Դուրսգրում

 

5.4.4 Կազմակերպությունը պետք է ուղղակիորեն նվազեցնի ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը, երբ կազմակերպությունը չունի ֆինանսական ակտիվն ամբողջությամբ կամ կամ դրա մի մասը փոխհատուցելու հիմնավոր ակնկալիք: Դուրսգրումը իրենից ներկայացնում է ապաճանաչման դեպք (տե՛ս Բ3.2.16(ժը) պարագրաֆը):

 

5.5 Արժեզրկում

---

Ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչումը

 

Ընդհանուր մոտեցում

 

5.5.1 Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի կորստի պահուստ ակնկալվող պարտքային կորուստների գծով 4.1.2 կամ 4.1.2Ա պարագրաֆներին համապատասխան չափվող ֆինանսական ակտիվի, վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքի, պայմանագրի գծով ակտիվի կամ փոխատվության հանձնառության և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում են արժեզրկման պահանջները 2.1(է), 4.2.1(գ) կամ 4.2.1(դ) պարագրաֆներին համապատասխան:

5.5.2 Կազմակերպությունը պետք է կիրառի արժեզրկման պահանջները 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվների համար կորստի պահուստի ճանաչման և չափման համար: Այնուամենայնիվ, կորստի պահուստը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և չպետք է նվազեցնի ֆինանսական ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

5.5.3 5.5.13-5.5.16 պարագրաֆների առանձնահատկությունները հաշվի առած` յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական գործիքի համար կորստի պահուստը չափի ամբողջ ժամկետի ընթացքում ակնկալվող կորուստներին հավասար գումարով, եթե այդ ֆինանսական գործիքի համար պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն մեծացել է:

5.5.4 Արժեզրկման պահանջների նպատակը ամբողջ ժամկետի ընթացքում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչումն է այն ֆինանսական գործիքների համար, որոնց պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է` կա՛մ անհատական, կա՛մ խմբային հիմունքով գնահատման արդյունքում` դիտարկելով ողջամիտ և հիմնավորվող ամբողջ տեղեկատվությունը, այդ թվում` նաև ապագայամետ:

5.5.5 5.5.13-5.5.16 պարագրաֆների առանձնահատկությունները հաշվի առած, եթե հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն չի մեծացել, կազմակերպությունը պետք է այդ ֆինանսական գործիքի համար կորստի պահուստը չափի 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով:

5.5.6 Փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի համար անշրջելի հանձնառության կողմ դառնալու ամսաթիվ է համարվում արժեզրկմանը վերաբերող պահանջների կիրառման նպատակով սկզբնական ճանաչման ամսաթիվը:

5.5.7 Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական գործիքի կորստի պահուստը նախորդ ժամանակաշրջանում չափել է ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարով, սակայն ընթացիկ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ որոշում է, որ 5.5.3 պարագրաֆի պայմանն այլևս չի բավարարվում, կազմակերպությունը ընթացիկ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կորոսւտների գծով պահուստը պետք է չափի 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարով:

5.5.8 Կազմակերպությունը շահույթում կամ վնասում, որպես արժեզրկումից օգուտ կամ կորուստ, պետք է ճանաչի ակնկալվող պարտքային կորուստների (կամ դրանց հակադարձումների) այն գումարը, որն անհրաժեշտ է, որպեսզի հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կորստի պահուստը ճշգրտվի մինչև այն գումարը, որը պահանջվում է ճանաչել սույն ստանդարտին համապատասխան:

 

Պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի որոշումը

 

5.5.9 Յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է: Գնահատումն իրականացնելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում պարտազանցման դեպքի տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխությունը, այլ ոչ թե ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարի փոփոխությունը: Այդ գնահատումն իրականացնելու համար կազմակերպությունը պետք է համեմատի հաշվետու ասմաթվի դրությամբ ֆինանսական գործիքի գծով չվճարման/խախտման դեպքի տեղի ունենալու ռիսկը սկզբնական ճանաչումին ֆինանսական գործիքի գծով չվճարման/խախտման դեպքի տեղի ունենալու ռիսկի հետ և դիտարկի ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվությունը, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի, որը մատնաշում է սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի մասին:

5.5.10 Կազմակերպությունը կարող է ենթադրել, որ ֆինանսական գործիքի պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն չի աճել, եթե ֆինանսական գործիքը համարվում է ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող հաշվետու ասմաթվի դրությամբ (տե՛ս Բ5.5.22-Բ5.5.24 պարագրաֆները):

5.5.11 Եթե ողջամիտ և հիմնավորվող ապագայամետ տեղեկատվությունը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի, կազմակերպությունը, սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճը գնահատելիս, չի կարող հիմնվել բացառապես ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվության վրա: Այնուամենայնիվ, երբ ավելի ապագայամետ տեղեկատվություն, ժամկետանցության կարգավիճակն է (կա՛մ անհատական, կա՛մ խմբային հիմունքով), հասանելի չէ առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի, կազմակերպությունը կարող է օգտագործել ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվությունը` որոշելու համար, թե արդյոք պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է: Անկախ այն եղանակից, որով կազմակերպությունը գնահատում է սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճը, առկա է հերքելի ենթադրություն, որ երբ պայմանագրով նախատեսված վճարումները 30 օրից ավել ժամկետանց են, ֆինանսական ակտիվի գծով պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն աճել է սկզբնական ճանաչումից ի վեր: Կազմակերպությունը կարող է հերքել այս ենթադրությունը, եթե այն ունի ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի, որը ցուցադրում է, որ պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն չի աճել սկզբնական ճանաչումից ի վեր, չնայած նրան, որ պայմանագրով նախատեսված վճարումները 30 օրից ավել ժամկետանց են: Երբ կազմակերպությունը որոշում է, որ տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ մինչ պայմանագրով նախատեսված վճարումների` 30 օրից ավել ժամկետանց դառնալը, հերքելի ենթադրությունը չի կիրառվում:

 

Փոփոխված ֆինանսական ակտիվներ

 

5.5.12 Եթե ֆինանսական ակտիվի գծով պայմանագրային դրամական հոսքերը վերաբանակցվել են կամ փոփոխվել և ֆինանսական ակտիվը չի ապաճանաչվել, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք ֆինանսական գործիքի գծով պարտքայի ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է` 5.5.3 պարագրաֆին համապատասխան` համեմատելով հետևյալը`

ա) հաշվետու ամսաթվի դրությամբ անվճարունակության ռիսկը (հիմնվելով փոփոխված պայմանագրային դրույթների վրա), և

բ) սկզբնական ճանաչումին անվճարունակության ռիսկը (հիմնվելով սկզբնական, չփոփոխված պայմանագրային դրույթների վրա):

 

Գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ

 

5.5.13 Չնայած 5.5.3 և 5.5.5 պարագրաֆներին` հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է, գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվների համար, որպես կորստի պահուստ, ճանաչի միայն ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներում սկզբնական ճանաչումից ի վեր կուտակային փոփոխությունները:

5.5.14 Յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է շահույթում կամ վնասում ճանաչի ամբողջ ժամեկտում ակնկալվող պարտքային կորուստներում փոփոխությունները` որպես արժեզրկումից օգուտ կամ կորուստ: Ամբողջ ժամեկտում ակնկալվող պարտքային կորուստներում բարենպաստ փոփոխությունները կազմակերպությունը պետք է ճանաչի` որպես արժեզրկումից օգուտ նույնիսկ այն դեպքում, եթե ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները ավելի քիչ են, քան ակնկալվող պարտքային կորուստների գումարը, որը ներառվել է սկզբնական ճանաչման պահին գնահատված դրամական հոսքերում:

 

Պարզեցված մոտեցում առևտրական դեբիտորական պարտքերի, պայմանագրի գծով ակտիվների և վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի համար

 

5.5.15 Չնայած 5.5.3 և 5.5.5 պարագրաֆներին` կազմակերպությունը մշտապես պետք է կորստի պահուստը չափի ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով ստորև նշվածների համար`

ա) առևտրական դեբիտորական պարտքերի կամ պայմանագրի գծով ակտիվների համար, որոնք գտնվում են ՖՀՄՍ 15-ի գործողության ոլորտում և որոնք`

    (i) չեն պարունակում նշանակալի ֆինանսավորման բաղադրիչ ՖՀՄՍ 15-ին համապատասխան (կամ երբ կազմակերպությունը կիրառում է գործնական բնույթի պարզեցումը` ՖՀՄՍ 15-ի 63 պարագրաֆին համապատասխան), կամ

    (ii) պարունակում են նշանակալի ֆինանսավորման բաղադրիչ ՖՀՄՍ 15-ին համապատասխան, եթե կազմակերպությունը որպես իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն որոշել է կորստի պահուստը չափել ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով: Այդ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը պետք է կիրառվի բոլոր այդպիսի դեբիտորական պարտքերի կամ պայմանագրի գծով ակտիվների նկատմամբ, բայց կարող է կիրառվել առանձին դեբիտորական պարտքերի և պայմանագրի գծով ակտիվների նկատմամբ.

բ) ՖՀՄՍ 16-ի գործողության ոլորտում գտնվող գործարքներից առաջացող վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի, եթե կազմակերպությունը որպես իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն որոշել է կորստի պահուստը չափել ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով: Այդպ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը պետք է կիրառվի վարձակալության գծով բոլոր դեբիտորական պարտքերի նկատմամբ, սակայն կարող է առանձին կիրառվել ֆինանսական և գործառնական վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի նկատմամբ:

5.5.16 Կազմակերպությունը կարող է ընտրել հաշվապահական հաշվառման քաղաքակա-նություն առևտրական դեբիտորական պարտքերի, վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի և պայմանագրի գծով ակտիվների համար` միմյանցից անկախ:

 

Ակնկալվող պարտքային կորուստների չափումը

 

5.5.17 Կազմակերպությունը պետք է չափի ֆինանսական գործիքի գծով ակնկալվող կորուստների պահուստը այնպիսի ձևով, որն արտացոլում է`

ա) անկողմնակալ և հավանականությամբ կշռված գումար, որը որոշվում է` գնահատելով հնարավոր արդյունքների տիրույթը,

բ) փողի ժամանակային արժեքը, և

գ) անցյալ դեպքերի, ընթացիկ պայմանների և ապագա տնտեսական պայմանների կանխատեսումների վերաբերյալ ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվությունը, որը հասանելի է հաշվետու ամսաթվի դրությամբ առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի:

5.5.18 Ակնալվող պարտքային կորուստները չափելիս կազմակերպությունը պարտավոր չէ նույնականացնել բոլոր հնարավոր իրավիճակները կամ զարգացումները: Այնուամենայնիվ, այն պետք է դիտարկի պարտքային կորստի տեղի ունենալու ռիսկը կամ հավանականությունը` արտացոլելով պարտքային կորուստ տեղի կունենալու հնարավորությունը և պարտքային կորուստներ տեղի չունենալու հնարավորությունը, նույնիսկ եթե պարտքային կորստի տեղի ունենալու հնարավորությունը շատ փոքր է:

5.5.19 Առավելագույն ժամկետը, որը դիտարկվում է ակնկալվող պարտքային կորուստները չափելիս, պայմանագրի առավելագույն ժամկետն է (ներառյալ երկարացման հնարավորությունները), որի ընթացքում կազմակերպությունը ենթարկված է պարտքային կորստին և չպետք է գերազանցի այդ ժամանակաշրջանը, նույնիսկ եթե այն համապատասխանում է գործարար պրակտիկային:

5.5.20 Այնուամենայնիվ, որոշ ֆինանսական գործիքներ ներառում են ինչպես փոխատվություն, այնպես էլ չօգտագործված փոխատվության հանձնառության բաղադրիչ, և պայմանագրով նախատեսված կազմակերպության կարողությունը` փոխառության մարումը պահանջելու և չօգտագործված հանձնառությունը դադարեցնելու, չի սահմանափակում կազմակերպության ենթարկվածությունը պարտքային կորուստներին միայն պայմանագրով նախատեսված ծանուցման ժամանակաշրջանով: Այդպիսի և միայն այդպիսի ֆինանսական գործիքների համար կազմակերպությունը պետք է չափի ակնկալվող պարտքային կորուստները այն ժամանակաշրջանի համար, որի ընթացքում կազմակերպությունը ենթարկված է պարտքային ռիսկին և ակնկալվող պարտքային կորուստները չեն մեղմվի պարտքային ռիսկի կառավարմանն ուղղված գործողություններով, նույնիսկ եթե այդ ժամանակաշրջանը գերազանցում է պայմանագրային առավելագույն ժամանակաշրջանից:

 

5.6 Ֆինանսական ակտիվների վերադասակարգումը

---

5.6.1 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվները 4.4.1 պարագրաֆին համապատասխան, ապա պետք է այդ վերադասակարգումը կիրառի առաջընթաց կերպով` վերադասակարգման ամսաթվից սկսած: Կազմակերպությունը չպետք է վերաներկայացնի նախկինում ճանաչված օգուտները, կորուստները (ներառյալ արժեզրկումից օգուստները կամ կորուստները) կամ տոկոսները: 5.6.2-5.6.7 պարագրաֆները սահմանում են վերադասակարգումների գծով պահանջները:

5.6.2 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվն ամորտիզացված արժեքով չափվող կատեգորիայից իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող կատեգորիա, ապա դրա իրական արժեքը չափվում է վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ: Ֆինանսական ակտիվի նախկին ամորտիզացված արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունից առաջացած օգուտը կամ կորուստը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում:

5.6.3 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվն իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող կատեգորիայից ամորտիզացված արժեքով չչափվող կատեգորիայի, ապա դրա իրական արժեքը վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ դառնում է դրա նոր համախառն հաշվեկշռային արժեքը: (Տե՛ս Բ5.6.2 պարագրաֆում բերված ուղեցույցը վերադա-սակարգման ամսաթվի դրությամբ արդյունքային տոկոսադրույքի և կորստի պահուստի որոշման համար:)

5.6.4 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվն ամորտիզացված արժեքով չափվող կատեգորիայից իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող կատեգորիայի, ապա դրա իրական արժեքը չափվում է վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ: Ֆինանսական ակտիվի նախկին ամորտիզացված արժեքի և իրական արժեքի միջև տարբերությունից առաջացած օգուտը կամ կորուստը ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Արդյունքային տոկոսադրույքը և ակնկալվող պարտքային կորուստների չափումը չեն ճշգրտվում վերադասակարգ-ման արդունքում: (Տե՛ս Բ5.6.1 պարագրաֆը:)

5.6.5 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվն իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող կատեգորիայից ամորտիզացված արժեքով չափվող կատեգորիային, ապա ֆինանսական ակտիվը վերադասակարգվում է վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով: Այնուամենայնիվ, նախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական ադյունքում ճանաչված կուտակային օգուտը կամ կորուստը հանվում է սեփական կապիտալից և ճշգրտվում ընդդեմ վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի: Որպես արդյունք` ֆինանսական ակտիվը վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ չափվում է այնպես, ինչպես եթե այն միշտ էլ չափված լիներ ամորտիզացված արժեքով: Այս ճշգրտումն ազդում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վրա, սակայն չի ազդում շահույթի կամ վնասի վրա, և հետևաբար չի հանդիսանում վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ը): Արդյունքային տոկոսադրույքը և ակնկալվող պարտ-քային կորուստների չափումը չեն ճշգրտվում վերադասակարգման արդյունքում (Տե՛ս Բ5.6.1 պարագրաֆը):

5.6.6 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվն իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող կատեգորիայից իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող կատեգորիային, ապա ֆինանսական ակտիվը շարունակում է չափվել իրական արժեքով: (Տե՛ս Բ5.6.2 պարագրաֆում բերված ուղեցույցը վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ արդյունքային տոկոսադրույքի և կորստի պահուստի որոշման համար:)

5.6.7 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվն իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող կատեգորիայից իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող կատեգորիա, ապա ֆինանսական ակտիվը շարունակում է չափվել իրական արժեքով: Վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ նախկինում այլ համապար-փակ ֆինանսական ադյունքում ճանաչված կուտակային օգուտը կամ կորուստը վերադասակարգվում է սեփական կապիտալից շահույթ կամ վնաս` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս ՀՀՄՍ 1):

 

5.7 Օգուտները և կորուստները

---

5.7.1 Իրական արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության գծով օգուտը կամ կորուստը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում` բացառությամբ, երբ`

ա) այն հեջավորման փոխհարաբերության մաս է (տե՛ս 6.5.8-6.5.14 պարագ-րաֆները և, եթե կիրառելի է, ՀՀՄՍ 39-ի 89-94-րդ պարագրաֆները տոկո-սադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում իրական արժեքի հեջի հաշվառման համար).

բ) այն հանդիսանում է ներդրում բաժնային գործիքում, և կազմակերպությունն ընտրել է այդ ներդրման գծով օգուտներն ու կորուստները ներկայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան.

գ) այն ֆինանսական պարտավորություն է, որը նախորոշված է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» և կազմակերպությունից պահանջվում է պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը ներկայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.7 պարագրաֆին համապատասխան. կամ

դ) այն 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվ է, և կազմակերպությունից պահանջվում է ճանաչել իրական արժեքում որոշ փոփոխությունները այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում 5.7.10 պարագրաֆին համապատասխան:

5.7.1Ա Շահաբաժինները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում միայն այն դեպքում, երբ`

ա) կազմակերպության` շահաբաժնի վճարումը ստանալու իրավունքը հաստատված է,

բ) հավանական է, որ շահաբաժնի հետ կապված տնտեսական օգուտները կհոսեն կազմակերպություն, և

գ) շահաբաժնի գումարը կարող է արժանահավատորեն չափվել:

5.7.2 Ամորտիզացված արժեքով չափվող և հեջավորման փոխհարաբերության մաս չհանդիսացող ֆինանսական ակտիվի գծով օգուտը կամ կորուստը (տես 6.5.8-6.5.14 պարագրաֆները և, եթե կիրառելի է, ՀՀՄՍ 39-ի 89-94-րդ պարագրաֆները տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում իրական արժեքի հեջի հաշվառման համար) պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, երբ այդ ֆինանսական ակտիվն ապաճանաչվում, վերադասակարգվում է5.6.2 պարագրաֆին համապատասխան, ամորտիզացման գործընթացի միջոցով կամ էլ արժեզրկումից օգուտների կամ կորուստների ճանաչման նպատակով: Կազմակերպությունը պետք է կիարռի 5.6.2 և 5.6.4 պարագրաֆները, եթե այն վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվները` հանելով ամորտիզացված արժեքով չափվող կատեգորիայից: Ամորտիզացված արժեքով չափվող և հեջավորման փոխհարաբերության մաս չկազմող ֆինանսական պարտավորութ-յան գծով օգուտը կամ կորուստը (տես 6.5.8-6.5.14 պարագրաֆները և, եթե կիարռելի է, ՀՀՄՍ 39-ի 89-94-րդ պարագրաֆները տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում իրական արժեքի հեջի հաշվառման համար) պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, երբ ֆինանսական պարտավորությունը ապաճանաչվում է և ամորտիզացման գործընթացում: (Տե՛ս Բ5.7.2 պարագրաֆը արտարժույթի փոխարժեքային տարբերություններից օգուտների կամ կորուստ-ների գծով ուղեցույցի համար):

5.7.3 Հեջավորման փոխհարաբերության մեջ հեջավորված հոդված հանդիսացող ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների գծով օգուտը կամ կորուստը պետք է ճանաչվի 6.5.8-6.5.14 պարագրաֆների համապատասխան և, եթե կիրառելի է, տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում իրական արժեքի հեջի հաշվառման համար` ՀՀՄՍ 39-ի 89-94-րդ պարագրաֆներին համապատասխան:

5.7.4 Եթե կազմակերպությունը ճանաչում է ֆինանսական ակտիվները` օգտագործելով վերջնահաշվարկի ամսաթվով հաշվառումը (տե՛ս 3.1.2, Բ3.1.3 և Բ3.1.6 պարագրաֆները), ապա առևտրի և վերջնահաշվարկի ամսաթվերի միջև ընկած ժամանակահատվածում ստացվելիք ակտիվի իրական արժեքի փոփոխություն-ները չեն ճանաչվում ամորտիզացված արժեքով չափվող ակտիվների դեպքում: Իրական արժեքով չափվող ակտիվների դեպքում, սակայն, իրական արժեքի փոփոխությունը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում կամ այլ համապար-փակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.1 պարագրաֆին համապատասխան: Արժեզրկման պահանջների կիրառման նպատակներով առևտրի ամսաթիվը պետք է համարվի սկզբնական ճանաչման ամսաթիվը:

 

Ներդրումները բաժնային գործիքներում

 

5.7.5 Սկզբնական ճանաչման ժամանակ կազմակերպությունը կարող է կատարել անշրջելի ընտրություն` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացնելու սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող այն բաժնային գործիքում ներդրման իրական արժեքի հետագա փոփոխությունները, որը առևտրական նպատակով պահվող չէ և չի հանդիսանում պայմանական հատուցում` ճանաչված ձեռք բերողի կողմից բիզնեսի միավորումում, որի նկատմամբ կիրառվում է ՖՀՄՍ 3-ը: (Տե՛ս Բ5.7.3 պարագրաֆը արտարժույթի փոխարժեքային օգուտների կամ կորուստների գծով ուղեցույցի համար:)

5.7.6 Եթե կազմակերպությունը կատարում է 5.7.5 պարագրաֆի ընտրությունը, նա պետք է շահույթում կամ վնասում ճանաչի այդ ներդրումից շահաբաժինները 5.7.1Ա պարագրաֆին համապատասխան:

 

Որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված պարտավորություններ

 

5.7.7 Կազմակերպությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված ֆինանսական պարտավորության գծով շահույթը կամ վնասը պետք է ներկայացնի 4.2.2 կամ 4.3.5 պարագրաֆին համապատասպան հետևյալ կերպ`

ա) ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքի փոփոխության գումարը, որը վերագրելի է այդ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխություններին, պետք է ներկայացվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում (տե՛ս Բ5.7.13-Բ5.7.20 պարագրաֆները), և

բ) պարտավորության իրական արժեքի փոփոխության մնացած գումարը պետք է ներկայացվի շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ, երբ (ա) կետում նկարագրված` պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցության հաշվառումը շահույթում կամ վնասում կստեղծի հաշվառման անհամապատասխանություն կամ կմեծացնի այն (որի դեպքում կիրառվում է 5.7.8 պարագրաֆը): Բ5.7.5-Բ5.7.7 և Բ5.7.10-Բ5.7.12 պարագրաֆները տրամադրում են ուղեցույց` որոշելու համար, թե արդյոք կառաջանա հաշվառման անհամապատասխանություն կամ այն կմեծանա:

5.7.8 Եթե 5.7.7 պարագրաֆի պահանջները շահույթում կամ վնասում ստեղծում են հաշվառման անհամապատասխանություն կամ այն մեծացնում, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ պարտավորության գծով բոլոր օգուտները կամ կորուստները (ներառյալ` այդ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը) ներկայացնի շահույթում կամ վնասում:

5.7.9 Չնայած 5.7.7 և 5.7.8 պարագրաֆների պահանջներին, կազմակերպությունը պետք է շահույթում կամ վնասում ներկայացնի որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով բոլոր օգուտները և կորուստները:

 

Իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ակտիվներ

 

5.7.10 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվի գծով օգուտը կամ կորուստը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, բացառությամբ արժեզրկումից օգուտների կամ կորուստների (տե՛ս Բաժին 5.5) և արտարժույթի փոխարժեքային օգուտների և կորուստների (տե՛ս Բ5.7.2-Բ5.7.2Ա պարագրաֆները), քանի դեռ ֆինանսական ակտիվը չի ապաճանաչվել կամ վերադասակարգվել: Երբ ֆինանսական ակտիվը ապաճանաչվում է, նախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային օգուտը կամ կորուստը սեփական կապիտալից վերադասակարգվում է շահույթ կամ վնաս` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս ՀՀՄՍ 1): Եթե ֆինանսական ակտիվը վերադասակարգվում է` հանվելով իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չչափվող կատեգորիայից, կազմակերպությունը պետք է նախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային օգուտը կամ վնասը հաշվառի 5.6.5 և 5.6.7 պարագրաֆներին համապատասխան: Արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդով հաշվարկված տոկոսը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում:

5.7.11 Ինչպես նկարագրված է 5.7.10 պարագրաֆում, եթե ֆինանսական ակտիվը չափվում է իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով` 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան, շահույթում կամ վնասում ճանաչվող գումարները հավասար են այն գումարներին, որոնք ճանաչված կլինեին շահույթում կամ վնասում, եթե ֆինանսական ակտիվը չափվեր ամորտիզացված արժեքով:

 

Գլուխ 6. Հեջի հաշվառումը

 

6.1 Հեջի հաշվառման նպատակը և գործողության ոլորտը

---

6.1.1 Հեջի հաշվառման նպատակն է ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացնել այն արդյունքը, որը բխում է կազմակերպության ռիսկի կառավարման գործողություններից, որոնցում օգտագործվում են ֆինանսական գործիքներ` կառավարելու համար որոշակի ռիսկերին ենթարկվածությունը, որոնք կարող են ազդել շահույթի կամ վնասի վրա (կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վրա` այնպիսի բաժնային գործիքներում ներդրումների դեպքում, որոնց համար կազմակերպությունը որոշել է իրական արժեքում փոփոխությունները ներկայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան): Այս մոտեցման նպատակն է ներկայացնել հեջավորման գործիքների համատեքստը, որոնց համար կիրառվում է հեջի հաշվառումը, որպեսզի հնարավորութուն ընձեռվի հասկանալու դրանց նպատակն ու ազդեցությունը:

6.1.2 Կազմակերպությունը կարող է նախորոշել հեջավորման փոխհարաբերություն` հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև` 6.2.1-6.3.7 և Բ6.2.1-Բ6.3.25 պարագրաֆներին համապատասխան: Հեջի հաշվառման չափանիշներին բավարարող հեջավորման փոխհարաբերությունների համար կազմակերպությունը պետք է հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի գծով օգուտը կամ կորուստը հաշվառի 6.5.1-6.5.14 և Բ6.5.1-Բ6.5.28 պարագրաֆներին համապատասխան: Երբ հեջավորված հոդվածը հանդիսանում է հոդվածների խումբ, կազմակերպությունը պետք է բավարարի 6.6.1-6.6.6 և Բ6.6.1-Բ6.6.16 պարագրաֆների լրացուցիչ պահանջները:

6.1.3 Ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների պորտֆելի տոկոսադրույքի ռիսկի իրական արժեքի հեջի համար (և միայն նման հեջի համար) կազմակերպությունը կարող է կիրառել ՀՀՄՍ 39-ի հեջի հաշվառման պահանջները սույն ստանդարտի պահանջների փոխարեն: Այդ դեպքում կազմակերպությունը պետք է նաև կիրառի տոկոսադրույքի ռիսկի պորտֆելային հեջի դեպքում իրական արժեքի հեջի հաշվառման հատուկ պահանջները և որպես հեջավորված հոդված նախորոշի մի մաս, որը արժույթի գումարի տեսքով էը (տե՛ս ՀՀՄՍ 39-ի 81Ա, 89Ա և ԿՈՒ114-ԿՈՒ132 պարագրաֆները):

 

6.2 Հեջավորման գործիքներ

---

Չափանիշները բավարարող (որակվող) գործիքներ

 

6.2.1 Իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ածանցյալ գործիքը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք, բացառությամբ որոշ տրված օպցիոնների (տե՛ս Բ6.2.4 պարագրաֆը):

6.2.2 Իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվը կամ ոչ ածանցյալ ֆինանսական պարտավորությունը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք, բացառությամբ որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված այն ֆինանսական պարտավորության, որի իրական արժեքի փոփոխության`,այդ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությանը վերագրվող գումարը ներկայացվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում 5.7.7 պարագրաֆին համապատասխան: Արտարժութային ռիսկի հեջի դեպքում ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ածանցյալ ֆինանսական պարտավորության արտարժութային ռիսկի բաղադրիչը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք, եթե այն չի հանդիսանում բաժնային գործիքում ներդրում, որի համար կազմակերպությունը որոշել է իրական արժեքում փոփոխությունները ներկայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան:

6.2.3 Հեջի հաշվառման նպատակներով` որպես հեջավորման գործիքներ կարող են նախորոշվել միայն այն պայմանագրերը, որոնց մի կողմը հաշվետու կազմակերպության հանդեպ հանդիսանում է արտաքին կողմ (այսինքն` արտաքին է խմբի կամ առանձին կազմակերպության նկատմամբ, որի համար ներկայացվում են հաշվետվություններ):

 

Հեջավորման գործիքների նախորոշումը

 

6.2.4 Չափանիշները բավարարող գործիքը պետք է ամբողջությամբ վերցրած նախորոշվի որպես հեջավորման գործիք: Թույլատրվում են միայն հետևյալ բացառությունները`

ա) օպցիոն պայմանագրի ներքին արժեքի և ժամանակային արժեքի առանձնացումը և միայն ներքին արժեքի փոփոխության նախորոշումը որպես հեջավորման գործիք, իսկ ժամանակային արժեքի փոփոխությունը` ոչ (տես 6.5.15 և Բ6.5.29-Բ6.5.33 պարագրաֆները) և.

բ) ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային բաղադրիչի և սփոթ բաղադրիչի առանձնացումը և ֆորվարդային պայմանագրի միայն սփոթ բաղադրիչի արժեքի փոփոխության նախորոշումը որպես հեջավորման գործիք, իսկ ֆորվարդային բաղադրիչինը` ոչ, նմանապես, արտարժութային բազիսային սփրեդը կարող է առանձնացվել և բացառվել ֆինանսական գործիքը որպես հեջավորման գործիք նախորոշելիս (տես 6.5.16 և Բ6.5.34-Բ6.5.39 պարագրաֆները).

գ) ամբողջ հեջավորման գործիքի համամասնական մասը, օրինակ` անվանական արժեքի 50 տոկոսը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք հեջավորման փոխհարաբերությունումլ: Սակայն, հեջավորման գործիքը չի կարող նախորոշվել իր իրական արժեքի փոփոխության մի մասի համար, որն վերագրվում է հեջավորման գործիքի գոյության ժամանակահատվածի միայն մի մասից:

6.2.5 Կազմակերպությունը կարող է դիտարկել համակցության մեջ և համատեղ նախորոշնախորոշվել որպես հեջավորման գործիք հետևյալ գործիքները` ցանկացած համակցությամբ (ներառյալ այն հանգամանքները, երբ որոշ հեջավորման գործիքներից առաջացող ռիսկը կամ ռիսկերը փոխմարում են մյուսներից առաջացող ռիսկերը)`

ա) ածանցյալ գործիքները կամ դրանց համամասնական մասը, և

բ) ոչ ածանցյալ գործիքները կամ դրանց համամասնական մասը:

6.2.6 Այնուամենայնիվ, ածանցյալ գործիքը, որը միավորում է տրված օպցիոնը և ձեռք բերված օպցիոնը (օրինակ` տոկոսադրույքի քոլարը), չի կարող որակվել որպես հեջավորման գործիք, եթե այն նախորոշման օրվա դրությամբ ըստ էության տրված զուտ օպցիոն է (բացառությամբ, երբ այն կարող է որակվել որպես հեջավորման գործիք` Բ6.2.4 պարագրաֆին համապատասխան): Նմանապես, երկու կամ ավելի ածանցյալ գործիքներ (կամ դրանց համամասնական մասերը) կարող են համատեղ նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք միայն, եթե համակցության մեջ, նախորոշման օրվա դրությամբ ըստ էության դրանք չեն հանդիսանում տրված զուտ օպցիոն (բացառությամբ, երբ այն կարող է որակվել որպես հեջավորման գործիք` Բ6.2.4 պարագրաֆին համապատասխան):

 

6.3 Հեջավորված հոդվածներ

---

Չափանիշները բավարարող (որակվող) հոդվածներ

 

6.3.1 Հեջավորված հոդված կարող է լինել ճանաչված ակտիվը կամ պարտավորությունը, չճանաչված կայուն հանձնառությունը, կանխատեսված գործարքը կամ արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրումը: Հեջավորված հոդվածը կարող է լինել`

ա) առանձին հոդված, կամ

բ) հոդվածների խումբ (հաշվի առնելով 6.6.1-6.6.6 և Բ6.6.1-Բ6.6.16 պարագրաֆները)

Հեջավորված հոդվածը նաև կարող է լինել այդպիսի հոդվածի կամ հոդվածների խմբի բաղադրիչը (տե՛ս 6.3.7 և Բ6.3.7-Բ6.3.25 պարագրաֆները):

6.3.2 Հեջավորված հոդվածը պետք է լինի արժանահավատորեն չափելի:

6.3.3 Եթե հեջավորված հոդվածը հանդիսանում է կանխատեսված գործարք (կամ դրա բաղադրիչ), այդ գործարքը պետք է լինի մեծապես հավանական:

6.3.4 Որպես հեջավորված հոդված կարող է նախորոշվել համակցված ենթարկվածութ-յունը, որն իրենից ներկայացնում է ածանցյալ գործիքի և այնպիսի ենթարկվածության համակցություն, որը 6.3.1 հոդվածին համապատասխան կարող է որպես հեջավորված հոդված(տես Բ6.3.3-Բ6.3.4 պարագրաֆները): Սա ներառում է նաև համակցված ենթարկվախությամբ կանխատեսված գործարքըը (այսինքն` չպարտավորված, սակայն ակնկալվող ապագա գործարքներ, որոնք առաջացնում են ռիսկին ենթարկվածություն և ածանցյալ գործիք), եթե այդ համակցված ենթարկվածությունը մեծապես հավանական է և տեղի ունենալուն պես, երբ հետևապես այլևս կանխատեսվող չէ, այն կհամապատասխանի հեջավորված հոդվածի չափանիշներին:

6.3.5 Հեջի հաշվառման նպատակներով` որպես հեջավորված հոդվածներ կարող են նախորոշվել միայն հաշվետու կազմակերպության նկատմամբ արտաքին կողմ ունեցող ակտիվները, պարտավորությունները, կայուն հանձնառությունները կամ մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքները: Հեջի հաշվառումը կարող է կիրառվել նույն խմբի կազմակերպությունների միջև կայացած գործարքների համար և կարող է օգտագործվել միայն այդ կազմակերպությունների անհատական կամ առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, բայց ոչ խմբի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, բացառությամբ ՖՀՄՍ 10-ով սահմանված ներդրումային կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների, երբ ներդրումային կազմակերպության և իր դուստր կազմակերպությունների միջև իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող գործարքները չեն փոխվերացվում համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

6.3.6 Այնուամենայնիվ, որպես 6.3.5 պարագրաֆից բացառություն, ներխմբային դրամային հոդվածի (օրինակ, երկու դուստր կազմակերպությունների միջև կրեդիտորական/դեբիտորական պարտքերի) արտարժութային ռիսկը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե դա առաջացնում է ենթարկվածություն արտարժույթի փոխարժեքային օգուտների կամ կորուստների, որոնք համախմբման ժամանակ ամբողջությամբ չեն փոխբացառվում` «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ին համապատասխան: Համաձայն ՀՀՄՍ 21-ի` ներխմբային դրամային հոդվածների գծով արտարժույթի փոխարժեքային օգուտները և կորուստները ամբողջությամբ չեն փոխբացառվում համախմբման ժամանակ, երբ ներխմբային դրամային հոդվածը գործարքի առարկա է խմբի երկու կազմակերպությունների միջև, որոնք ունեն տարբեր ֆունկցիոնալ արժույթներ: Բացի այդ, ներխմբային մեծապես հավանական կանխատեսված գործարքի արտարժութային ռիսկը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, եթե գործարքը սահմանված է գործարք կատարող կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից տարբերվող արժույթով, և արտարժույթային ռիսկը կազդի համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա:

 

Հեջավորված հոդվածի նախորոշումը

 

6.3.7 Հեջավորման փոխհարաբերությունում կազմակերպությունը կարող է ամբողջ հոդվածը կամ դրա բաղադրիչը նախորոշել որպես հեջավորված հոդված: Ամբողջ հոդվածը իր մեջ ներառում է հոդվածի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում բոլոր փոփոխությունները: Հոդվածի բաղադրիչը ներառում է ավելի պակաս, քան հոդվածի իրական արժեքի ամբողջ փոփոխությունը կամ դրամական հոսքերի ամբողջ փոփոխականությունը: Վերջին դեպքում կազմակերպությունը կարող է որպես հեջավորված հոդված նախորոշել բաղադրիչների հետևյալ տեսակները (ներառյալ համակցությունները)`

ա) դրամական հոսքերում կամ իրական արժեքում այն փոփոխությունները, որոնք վերագրելի են կոնկրետ ռիսկի կամ ռիսկերի (ռիսկային բաղադրիչ)`պայմանով, որ որոշակի շուկայի կառուցվածքի համատեքստում իրականացված գնահատման վրա հիմնվելով, ռիսկային բաղադրիչը առանձին նույնականացվող է և արժանահավատորեն չափելի (տես Բ6.3.8-Բ6.3.15 պարագրաֆները): Ռիսկային բաղադրիչները ներառում են հեջավորված հոդվածի դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի միայն որոշակի գնից կամ այլ փոփոխականից բարձր կամ ցածր փոփոխությունների (միակողմանի ռիսկ) նախորոշումը,

բ) մեկ կամ մի քանի ընտրված պայմանագրային դրամական հոսքերը,

գ) անվանական գումարի բաղադրիչները, այսինքն` հոդվածի գումարի սահմանված մասը (տե՛ս Բ6.3.16-Բ6.3.20 պարագրաֆները)

 

6.4 Հեջի հաշվառման որակման չափանիշները

---

6.4.1 Հեջավորման փոխհարաբերությունը որակվում է որպես հեջի հաշվառման պահանջներին բավարարող միայն այն դեպքում, եթե բավարարվում են բոլոր հետևյալ չափանիշները`

ա) հեջավորման փոխհարաբերությունը բաղկացած է միայն որակվող հեջավորման գործիքից և որակվող հեջավորված հոդվածից,

բ) հեջավորման փոխհարաբերության սկզբի դրությամբ գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերության և հեջի իրականացման հետ կապված կազմակերպության ռիսկերի կառավարման նպատակների և ռազմավա-րության ֆորմալ նախորոշում և փաստաթղթավորում: Այդ փաստաթղթա-վորմամբ պետք է նույնականացվեն հեջավորման գործիքը, հեջավորված հոդվածը, հեջավորվող ռիսկի բնույթը, և թե ինչպես է կազմակերպությունը գնահատելու հեջավորման փոխհարաբերույթան համապատասխանությու-նը հեջի արդյունավետության պահանջներին (ներառյալ հեջավորման ան-արդյունավետության աղբյուրների վերլուծությունը և հեջավորման գործակցի որոշման եղանակները),

գ) հեջավորման փոխհարաբերությունը բավարարում է հեջի արդյունավետության հետևյալ բոլոր պահանջներին`

     (i) առկա է տնտեսական փոխհարաբերություն հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի միջև (տես Բ6.4.4-Բ6.4.6 պարագրաֆները),

     (ii) պարտքային ռիսկի գործոնը գերակա ազդեցություն չունի տնտեսական փոխհարաբերությամբ պայմանավորված արժեքի փոփոխության վրա (տես Բ6.4.7-Բ6.4.8 պարագրաֆները), և

    (iii) հեջավորման փոխհարաբերության հեջավորման գործակիցն այն նույնն է, որն առաջանում է հեջավորված հոդվածի կազմակերպության կողմից փաստացի հեջավորվող քանակական մեծությունից և հեջավորման գործիքի այն քանակական մեծությունից, որը կազմակերպությունը փաստացի օգտագործում է հեջավորելու համար հեջավորվող հոդվածի այդ քանակությունը:: Այնուամենայնիվ, տվյալ նախորոշումը չպետք է արտացոլի հեջավոր-ված հոդվածի և հեջավորման գործիքի կշիռների միջև առկա անհա-վասարակշռությունը, որը կարող է առաջացնել հեջի անարդ-յունավետություն (անկախ նրանից, թե այն ճանաչվել է թե ոչ), ինչի հաշվապահական արդյունքը կարող է չհամապատասխանել հեջի հաշվառման նպատակին (տես Բ6.4.9-Բ6.4.11 պարագրաֆները):

 

6.5 Որակվող հեջավորման փոխհարաբերության հաշվառումը

---

6.5.1 Կազմակերպությունը կիարռում է հեջի հաշվառումը այն հեջավորման փոխհարա-բերության նկատմամբ, որը բավարարում է 6.4.1 պարագրաֆի որակման չափա-նիշներին (որը ներառում է կազմակերպության որոշումը նախորոշելու հեջավոր-ման փոխհարաբերությունը):

6.5.2 Գոյություն ունի հեջավորման փոխհարաբերության երեք տեսակ`

ա) իրական արժեքի հեջ. ճանաչված ակտիվի կամ պարտավորության կամ չճանաչված կայուն հանձնառության, կամ որևէ այդպիսի հոդվածի բաղադ-րիչի իրական արժեքի փոփոխությունների այնպիսի ենթարկվածության հեջ, որը վերագրելի է որոշակի ռիսկի և կարող է ազդեել շահույթի կամ վնասի վրա.

բ) դրամական հոսքերի հեջ. դրամական հոսքերի փոփոխականությանը ենթարկվածության հեջ, որը վերագրելի է որոշակի ռիսկի` կապված ճանաչ-ված ակտիվի կամ պարտավորության կամ դրանց մի բաղադրիչի (ինչպի-սին են փոփոխական տոկոսադրույքով պարտքի գծով ապագա տոկոսային բոլոր կամ որոշ վճարումները) հետ կամ մեծապես հավանական կան-խատեսված գործարքի հետ, և կարող է ազդել շահույթի կամ վնասի վրա:

գ) արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջ, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 21-ում:

6.5.3 Եթե հեջավորված հոդվածը բաժնային գործիք է, որի համար կազմակերպությունը որոշել է իրական արժեքում փոփոխությունները ներկայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան, ապա հեջավորված ենթարկվածությունը, որին հղում է արվում 6.5.2(ա) պարագրաֆում, պետք է համարվի այն, որը կարող է ազդել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վրա: Այդ և միայն այդ դեպքում ճանաչված հեջի անարդյունավետությունը ներկայացվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

6.5.4 Կայուն հանձնառության արտարժութային ռիսկի հեջը կարող է հաշվառվել որպես իրական արժեքի հեջ կամ դրամական հոսքերի հեջ:

6.5.5 Եթե հեջավորման փոխհարաբերությունը դադարում է բավարարել հեջավորման գործակցին վերաբերող հեջի արդյունավետության պահանջներին (տես 6.4.1(գ)(iii) պարագրաֆը), բայց ռիսկի կառավարման նպատակը տվյալ նախորոշված հեջավորման փոխհարաբերության համար մնում է նույնը, ապա կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի հեջավորման փոխհարաբերության հեջավորման գործակիցը այնպես, որ այն կրկին բավարարի որակման չափա-նիշներին (սույն ստանդարտում դա անվանվում է «վերահավասարակշռում»` տես Բ6.5.7-Բ6.5.21 պարագրաֆները):

6.5.6 Կազմակերպությունը պետք է առաջընթաց կիրառմամբ դադարեցնի հեջի հաշվառումը, միայն երբ հեջավորման փոխհարաբերությունը (կամ հեջավորման փոխհարաբերութան մի մասը) դադարում է բավարարել որակման չափանիշներին (եթե կիրառելի է, հեջավորման փոխհարաբերության վերահավասարակշռումը հաշվի առնելուց հետո): Սա ներառում է այն դեպքերը, երբ հեջավորման գործիքի ժամկետը լրանում է, կամ այն վաճառվում, դադարեցվում կամ իրագործվում է: Այդ նպատակով, հեջավորման գործիքի փոխարինումը կամ վերաձևակերպումը մեկ այլ հեջավորման գործիքի չի դիտվում որպես ժամկետի լրացում կամ դադարեցում, եթե նման փոխարինումը կամ վերաձևակերպումը կազմակերպության փաստաթղթավորված հեջավորման ռազմավարությանը համահունչ է և դրա մի մասն է կազմում: Ի լրումն, այդ նպատակի համար հեջավորման գործիքը չի համարվի ժամկետը լրացած կամ դադարեցված, եթե`

ա) գործող կամ նոր ընդունված օրենքների կամ այլ իրավական ակտերի արդյունքում հեջավորման գործիքի կողմերը համաձայնում են, որ քլիրինգի կոնտրագենտներից մեկը կամ մի քանիսը փոխարինում են քլիրինգի սկզբնական կոնտրագենտներին` դառնալով նոր կոնտրագենտ կողմերից յուրաքանչյուրի համար: Այս առումով քլիրինգի կոնտրագենտ է համարվում կենտրոնական կոնտրագենտը (երբեմն անվանվում է նաև «քլիրինգային կազմակերպություն» կամ «քլիրինգային գործակալություն») կամ կազմակերպությունը կամ կազմակերպությունները, օրինակ` քլիրինգային կազմակերպության քլիրինգային անդամը կամ քլիրինգային կազմակեր-պության քլիրինգային անդամի հաճախորդը, որը գործում է որպես կոնտրագենտ` կենտրոնական կոնտրագենտի կողմից քլրինգի իրականացման նպատակով: Այնուամենայնիվ, եթե հեջավորման գործիքի կողմերը փոխարինում են իրենց սկզբնական կոնտրագենտներին այլ կոնտրագենտներով, սույն ենթապարագրաֆի պահանջը բավարարված է համարվում, եթե այդ կողմերից յուրաքանչյուրը քլիրինգ է իրականացնում միևնույն կենտրոնական կենտրագենտի հետ,

բ) հեջավորման գործիքի այլ փոփոխությունները, եթե այդպիսիք առկա են, սահմանափկվում են այնպիսի փոփոխություններով, որոնք անհրաժեշտ են կոնտրագենտի նման փոխարինումը իրագործելու համար: Նշված փոփոխությունները սահմանափակվում են նրանցով, որոնք համահունչ են այն պայմաններին, որոնք կանկալվեին, եթե հեջավորման գործիքի քլիրինգը սկզբնապես նախատեսված լիներ քլիրինգի կոնտրագենտի կողմից: Այդ փոփոխությունները ներառում են գրավի պահանջներին, դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերի մնացորդների հաշվանցման իրավունքներին և գանձվող վճարներին վերաբերող փոփոխությունները:

Հեջի հաշվառման ընդհատումը կարող է ազդել ամբողջ հեջավորման փոխհարաբերության կամ դրա միայն մի մասի վրա (վերջին դեպքում հեջի հաշվառումը շարունակվում է հեջավորման փոխհարաբերության մնացած մասի նկատմամբ):

6.5.7 Կազմակերպությունը պետք է կիրառի`

ա) 6.5.10 պարագրաֆը, երբ այն ընդհատում է հեջի հաշվառումը իրական ար-ժեքի հեջի համար, որի շրջանակում հեջավորված հոդվածը ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական գործիք (կամ դրա բաղադրիչ) է, և

բ) 6.5.12 պարագրաֆը, երբ այն ընդհատում է հեջի հաշվառումը դրամական հոսքերի հեջի համար:

 

Իրական արժեքի հեջեր

 

6.5.8 Քանի դեռ իրական արժեքի հեջը բավարարում է 6.4.1 պարագրաֆի որակման չափանիշներին, հեջավորման փոխհարաբերությունը պետք է հաշվառվի հետևյա կերպ`

ա) հեջավորման գործիքի գծով օգուտը կամ կորուստը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում (կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, եթե հեջավորման գործիքը հեջավորում է այնպիսի բաժնային գործիք, որի համար կազմակերպությունը որոշել է իրական արժեքում փոփոխությունները ներկայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան.

բ) հեջավորված հոդվածի գծով հեջավորման օգուտը կամ կորուստը պետք է ճշգրտի հեջավորված հոդվածի հաշվեկշռային արժեքը (եթե կիրառելի է) և ճանաչվի շահույթում կամ վնասում: Եթե հեջավորված հոդվածը 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվ է (կամ դրա բաղադրիչ), հեջավորված հոդվածի գծով հեջավորման օգուտը կամ կորուստը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, եթե հեջավորված հոդվածը բաժնային գործիք է, որի համար կազմակերպությունը որոշել է իրական արժեքում փոփոխությունները ներ-կայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան, ապա այդ գումարները պետք է մնան այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Երբ հեջավորված հոդվածը չճանաչված կայուն հանձնառություն է (կամ դրա բաղադրիչ), հեջավորված հոդվածի նախորոշմանը հաջորդող իրական արժեքում կուտակային փոփոխությունները ճանաչվում են` որպես ակտիվ կամ պարտավորություն` համապատասխան օգուտ կամ կորուստը ճանաչելով շահույթում կամ վնասում:

6.5.9 Երբ իրական արժեքի հեջի շրջանակում հեջավորված հոդվածը ակտիվ ձեռք բերելու կամ պարտավորություն ստանձնելու կայուն հանձնառություն է (կամ դրա բաղադրիչ), ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը, որը առաջանում է կազմակերպության կողմից կայուն հանձնառության կատարման արդյունքում, ճշգրտվում է` ներառելու համար հեջավորված հոդվածին վերագրելի իրական արժեքի կուտակային փոփոխությունը, որը ճանաչվել էր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

6.5.10 6.5.8(բ) պարագրաֆից բխող ցանկացած ճշգրտում պետք է ամորտիզացվի շահույթում կամ վնասում, եթե հեջավորված հոդվածը ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական գործիք է (կամ դրա բաղադրիչ): Ամորտիզացիան կարող է սկսվել այն պահից, երբ առկա է ճշգրտում, բայց պետք է սկսվի ոչ ուշ, քան երբ դադարեցվում է հեջավորված հոդվածի ճշգրտումը` հեջավորման օգուտների և կորուստների գծով: Ամորտիզացիան հիմնվում է ամորտիզացիան սկսելու ամսաթվի դրությամբ վերահաշվարկած արդյունքային տոկոսադրույքի վրա: Այն դեպքում, երբ հեջավորված հոդվածը 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվ է (կամ դրա բաղադրիչ), ամորտիզացիան կիրառվում է նույն կերպ, բայց է այն գումարի նկատմամբ, որն իրենից ներկայացնում է 6.5.8(բ) պարագրաֆին համապատասխան նախկինում ճանաչված կուտակային օգուտը կամ կորուստը, այլ ոչ թե հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտելով:

 

Դրամական հոսքերի հեջեր

 

6.5.11 Քանի դեռ դրամական հոսքերի հեջը բավարարում է 6.4.1 պարագրաֆի որակման չափանիշներին, հեջավորման փոխհարաբերությունը պետք է հաշվառվի հետևյա կերպ`

ա) սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչը, որը կապված է հեջավորված հոդվածի հետ (դրամական հոսքերի հեջի պահուստ), ճշգրտվում է մինչև հե-տևյալ երկու մեծություններից նվազագույնը (բացարձակ մեծություններով)`

     (i) հեջի սկզբից հեջավորման գործիքի գծով կուտակված օգուտը կամ կորուստը, և

    (ii) հեջի սկզբից հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի (ներկա արժեքի) կուտակային փոփոխությունը (այսինքն` հեջավորված ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի կուտակային փոփոխությունը).

բ) հեջավորման գործիքի գծով օգուտի կամ կորստի այն մասը, որը որոշվում է որպես արդյունավետ հեջ (այսինքն` այն մասը, որը փոխհատուցվում է (ա) կետին համապատասխան հաշվարկվող դրամական հոսքերի հեջի պահուս-տի փոփոխությամբ) պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում.

գ) հեջավորման գործիքի մնացորդային օգուտը կամ կորուստը (կամ ցանկա-ցած օգուտ կամ կորուստ, որն անհրաժեշտ է հավասարակշռելու համար (ա) կետին համապատասխան հաշվարկվող դրամական հոսքերի հեջի պահուս-տի փոփոխությունը) հանդիսանում է հեջի անարդյունավետություն, որը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում.

դ) (ա) կետին համապատասխան դրամական հոսքերի հեջի պահուստում կուտակված գումարները պեպտք է հաշվառվեն հետևյալ կերպ`

    (i) եթե հեջավորված կանխատեսված գործարքը հետագայում հանգեց-նում է ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ֆինանսական պարտավո-րության ճանաչման, կամ ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ֆինանսական պարտավորության գծով կանխատեսված գործարքը դառնում է կայուն հանձնառություն, որի համար կիրառվում է իրական արժեքի հեջի հաշվառում, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ գումարը դուրս բերի դրամական հոսքերի հեջի պահուստից և այն ուղղակիորեն ներառի ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական արժեքի կամ այլ հաշվեկշռային արժեքի մեջ: Սա չի հանդիսանում վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1) և, հետևաբար, չի ազդում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վրա.

    (ii) (i) ենթակետում դիտարկվածներից բացի մյուս դրամական հոսքերի հեջերի դեպքում, այդ գումարը պետք է վերադասակարգվի դրամական հոսքերի հեջի պահուստից` ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1) այն նույն ժամանակաշրջանում կամ ժամանակաշրջաններում, որոնցում հեջավորված կանխատեսված դրամական հոսքերը ազդում են շահույթի կամ վնասի վրա (օրինակ, այն ժամանակաշրջաններում, երբ ճանաչվում է տոկոսային եկամուտը կամ տոկոսային ծախսը կամ երբ տեղի է ունենում կանխատեսված վաճառքը).

    (iii) այնուամենայնիվ, եթե այդ գումարը իրենից ներկայացնում է կորուստ, և կազմակերպությունն ակնկալում է, որ այդ կորուստն ամբողջությամբ կամ մասամբ չի փոխհատուցվի մեկ կամ մի քանի ապագա ժամանակաշրջաններում, ապա այն գումարը, որի չի փոխհատուցումը չի ակնկալիվում, կազմակերպությունը պետք է անմիջապես վերադասակարգի` ներառելով շահույթում կամ վնասում` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1):

6.5.12 Երբ կազմակերպությունը ընդհատում է հեջի հաշվառումը դրամական հոսքերի հեջի համար (տես 6.5.6 և 6.5.7(բ) պարագրաֆները), այն պետք է 6.5.11(ա) պարագրաֆին համաատասխան դրամական հոսքերի հեջի պահուստում կուտաակված գումարը հաշվառի հետևյալ կերպ`

ա) եթե դեռ ակնկալվում է, որ հեջավորված ապագա դրամական հոսքերը տեղի կունենան, ապա այդ գումարը պետք է մնա դրամական հոսքերի հեջի պահուստում մինչև այդ ապագա դրամական հոսքերը տեղի կունենան կամ մինչև, որ կկիրառվի 6.5.11(դ)(iii) պարագրաֆը: Երբ ապագա դրամական հոսքերը տեղի ունենան, կկիրառվի 6.5.11(դ) պարագրաֆը,

բ) եթե այլևս չի ակնկալվում, որ հեջավորված ապագա դրամական հոսքերը տեղի կունենան, ապա այդ գումարը պետք է անմիջապես դրամական հոսքերի հեջի պահուստից վերադասակարգվի շահույթ կամ վնաս` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1): Հեջավորված ապագա դրամական հոսքը, որն այլևս մեծապես հավանական չէ, որ տեղի կունենա, կարող է դեռևս ակնկալվել, որ տեղի կունենա:

 

Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջեր

 

6.5.13 Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջերը` ներառյալ դրամային հոդվածի հեջը, որը հաշվառվում է որպես զուտ ներդրման մի մաս (տե՛ս ՀՀՄՍ 21), պետք է հաշվառվեն դրամական հոսքերի հեջերի հաշվառմանը համանման`

ա) հեջավորման գործիքի գծով օգուտի կամ կորստի այն մասը, որը որոշված է որպես արդյունավետ հեջ, պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսա-կան արդյունքում (տես 6.5.11 պարագրաֆը).

բ) անարդյունավետ մասը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

6.5.14 Հեջի արդյունավետ մասին վերաբերող հեջավորման գործիքի գծով կուտակային օգուտը կամ կորուստը, որը կուտակվել էր արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում, պետք է վերադասակարգվի` դուրս բերվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տե՛ս ՀՀՄՍ 1) ՀՀՄՍ 21-ի 48-49-րդ պարագրաֆներին համապատասխան` արտերկրյա ստորաբաժանման օտարման կամ մասնակի օտարման ժամանակ:

 

Օպցիոնների ժամանակային արժեքի հաշվառումը

 

6.5.15 Երբ կազմակերպությունն առանձնացնում է օպցիոնի պայմանագրի ներքին արժեքը և ժամանակային արժեքը և որպես հեջավորման գործիք է նախորոշում միայն օպցիոնի ներքին արժեքում փոփոխությունը (տես 6.2.4 (ա) պարագրաֆը), այն պետք է հաշվառի օպցիոնի ժամանակային արժեքը հետևյալ կերպ (տես Բ6.5.29-Բ6.5.33 պարագրաֆները)`

ա) կազմակերպությունը պետք է տարբերակի օպցիոնների ժամանակային արժեքը` ըստ հեջավորված հոդվածի տեսակի, որն օպցիոնը հեջավորում է (տես Բ6.5.29 պարագրաֆը).

    (i) գործարքի վերաբերող հեջավորված հոդված, կամ

    (ii) ժամանակահատավածի վերաբերող հեջավորված հոդված:

բ) գործարքի վերաբերող հեջավորված հոդված հեջավորող օպցիոնի ժամանա-կային արժեքի իրական արժեքում փոփոխությունը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում այնքանով, որքանով այն վերաբերում է հեջավորված հոդվածին և պետք է կուտակվի սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում: Օպցիոնի ժամանակային արժեքից առաջացող իրական արժեքում աճողական փոփոխությունը, որը կուտակվել է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչումած («գումարը») պետք է հաշվառվի հետևյալ կերպ`

    (i) եթե հեջավորված հոդվածը հետագայում հանգեցնում է ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ֆինանսական պարտավորության ճանաչման, կամ ոչ ֆինանսական ակտիվի կամ ոչ ֆինանսական պարտավորության գծով կայուն հանձնառություն, որի համար կիրառվում է իրական արժեքի հեջի հաշվառում, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ «գումարը» դուրս բերի սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչից և այն ուղղակիորեն ներառի ակտիվի կամ պարտավորության սկզբնական արժեքի կամ այլ հաշվեկշռային արժեքի մեջ: Սա չի հանդիսանում վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1) և, հետևաբար, չի ազդում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վրա:

    (ii) (i) ենթակետում դիտարկվածներից բացի մյուս հեջավորման փոխհարա-բերությունների դեպքում այդ «գումարը» պետք է վերադասակարգվի սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչից` ներառվելով շահույթում կամ վնասում որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1) այն նույն ժամանակաշրջանում կամ ժամանակաշրջաններում, որոնցում հեջավորված կանխատեսված դրամական հոսքերը ազդում են շահույթի կամ վնասի վրա (օրինակ, երբ տեղի է ունենում կանխատեսված վաճառքը):

    (iii) այնուամենայնիվ, եթե չի ակնկալվում, որ այդ գումարն ամբողջությամբ կամ մասամբ կփոխհատուցվի մեկ կամ մի քանի ապագա ժամանակա-շրջաններում, ապա այն գումարը, որի փոխհատուցումը չի ակնկալվում, պետք է անմիջապես վերադասակարգիվ` ներառելով շահույթում կամ վնասում` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1):

գ) ժամանակահատվածի վերաբերող հեջավորված հոդված հեջավորող օպցիոնի ժամանակային արժեքի իրական արժեքում փոփոխությունը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում այնքանով, որքանով այն վերաբերում է հեջավորված հոդվածին և պետք է կուտակվի սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում: Օպցիոնը որպես հեջավորման գործիք նախորոշելու ամսաթվի դրությամբ ժամանակային արժեքը, այնքանով, որքանով այն վերաբերում է հեջավորված հոդվածին, պետք է ամորտիզացվի համակարգված և ռացիոնալ հիմքով այն ժամանակահատվածում, որի ընթացքում օպցիոնի ներքին արժեքի գծով հեջային ճշգրտումը կարող է ազդել շահույթի կամ վնասի վրա (կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վրա, եթե հեջավորված հոդվածը բաժնային գործիք է, որի համար կազմակերպությունը որոշել է իրական արժեքում փոփոխությունները ներկայացնել այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան): Հետևաբար, յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում ամորտիզացիայի գումարը պետք է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչից վերադասակարգվի շահույթ կամ վնաս` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1): Այնուամենայնիվ, եթե հեջի հաշվառումը ընդհատվում է այնպիսի հեջավորման փոխհարաբերության համար, որում որպես հեջավորման գործիք է հանդես գալիս օպցիոնի ներքին արժեքի փոփոխությունը, ապա սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում կուտակված զուտ գումարը (այսինքն` հաշվի առնելով կուտակված ամորտիզացիան) պետք է անմիջապես վերադասակարգվի` ներառվելով շա-հույթում կամ վնասում` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1):

 

Ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրի և ֆինանսական գործիքների արտարժութային բազիսային սփրեդի հաշվառումը

 

6.5.16 Երբ կազմակերպությունը առանձնացնում է ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդա-յին տարրը և սփոթ տարրը և որպես հեջավորման գործիք է նախորոշում ֆորվարդա-յին պայմանագրի միայն սփոթ տարրի արժեքում փոփոխությունը կամ երբ կազմա-կերպությունը առանձնացնում է ֆինանսական գործիքի գծով արտարժութային բազիսային սփրեդը և բացառում վերջինս ֆինանսական գործիքը որպես հեջավորման գործիք նախորոշելիս (տես պարագրաֆ 6.2.4(բ)), կազմակերպությունը կարող է կիրառել 6.5.15 պարագրաֆը է ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրի կամ արտարժութային բազիսային սփրեդի նկատմամբ նույն կերպ, ինչպես որ կիրառվում է օպցիոնի ժամանակային արժեքի նկատմամբ: Այդ դեպքում, կազմակերպությունը պետք է կիրառի Բ6.5.34-Բ6.5.39 պարագրաֆներում շարադրված կիրառման ուղեցույցը:

 

6.6 Հոդվածների խմբերի հեջեր

---

Հոդվածների խմբի` որպես հեջավորված հոդված որակումը

 

6.6.1  Հոդվածների խումբը (ներառյալ այնպիսի խումբը, որն իրենից ներկայացնում է զուտ դիրք, տես Բ6.6.1-Բ6.6.8 պարագրաֆները) հանդիսանում է որակվող հեջավորված հոդված միայն եթե`

ա) այն բաղկացած է հոդվածներից (ներառյալ հոդվածների բաղադրիչները), որոնք անհատապես որակվող հեջավորված հոդվածներ են,

բ) խմբի հոդվածները ռիսկի կառավարման նպատակով կառավարվում են միասին խմբային հիմունքով, և

գ) հոդվածների խմբի դրամական հոսքերի հեջի դեպքում այդ հոդվածների դրամական հոսքերի փոփոխականությունը չի ակնկալվում, որ մոտավորապես համեմատական կլինի խմբի գծով դրամական հոսքերի ընդհանուր փոփոխականությանը, ինչի արդյունքում առաջանում են չեզոքացնող ռիսկային դիրքեր`

    (i) հեջավորվող ռիսկ է հանդիսանում արտարժութային ռիսկը, և

    (ii) այդ զուտ դիրքի նախորոշումը սահմանում է հաշվետու ժամանակա-շրջանը, որի ընթացքում կանխատեսված գործարքները անկալվում է, որ կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա, ինչպես նաև իրենց բնույթի և ծավալի վրա (տես Բ6.6.7-Բ6.6.8 պարագրաֆները):

 

Անվանական արժեքի բաղադրիչի նախորոշումը

 

6.6.2 Բաղադրիչը, որը հանդիսանում է որակվող հոդվածների խմբի համամամասնություն համարվում է որակվող հեջավորված հոդված` պայմանով, որ այդ նախորոշումը համապատասխանում է կազմակերպության ռիսկի կառավարման նպատակին:

6.6.3 Հոդվածների համընդհանուր խմբի շերտային բաղադրիչը (օրինակ` ստորին շերտը) որակվում է հեջի հաշվառման առումով միայն եթե`

ա) այն առանձին նույնականացվող է և արժանահավատորեն չափելի,

բ) ռիսկի կառավարման նպատակն է հեջավորել շերտային բաղադրիչը,

գ) համընդհանուր խմբի հոդվածները, որոնցից նույնականացվել է շերտը, ենթարկված են նույն հեջավորված ռիսկին (ինչի արդյունքում հեջավորված շերտի չափման վրա նշանակալիորեն չի ազդում, թե համընդհանուր խմբի որ մասնավոր հոդվածներն են ձևավորում հեջավորված շերտը),

դ) առկա հոդվածների հեջի համար (օրինակ` չճանաչված կայուն հանձնառությու-նը կամ ճանաչված ակտիվը) կազմակերպությունը կարող է նույնականացնել և հետևել հոդվածների համընդհանուր խմբին, որոնցից որոշվում է հեջավորված շերտը (ինչի արդյունքում կազմակերպությունը կարողանում է համապատաս-խանել որակվող հեջի փոխհարաբերության հաշվառման պահանջներին), և

ե) խմբում վաղաժամ մարման հնարավորություն պարունակող ցանկացած հոդված բավարարում է անվանական արժեքի բաղադրիչի պահանջներին (տես Բ6.3.20 պարագրաֆը)

 

Ներկայացումը

 

6.6.4 Չեզոքացնող ռիսկայի դիրքերով հոդվածների խմբի հեջի դեպքում (այսինքն` զուտ դիրքի հեջի դեպքում), այդ հոդվածների գծով հեջավորված ռիսկը ազդում է շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության տարբեր տողային հոդվածների վրա, այդ հաշվետվության ցանկացած հեջավորման օգուտները կամ կորուստները պետք է ներկայացվեն հեջավորված հոդվածների արդյունքը արտացոլող տողային հոդվածներից առանձին տողային հոդվածով: Հետևաբար, այդ հաշվետվության մեջ այն տողային հոդվածը, որն վերաբերում է հեջավորված հոդվածին (օրինակ` հասույթը կամ վաճառքի ինքնարժեքը), մնում է անփոփոխ:

6.6.5 Իրական արժեքի հեջի շրջանակում որպես մի խումբ միասին հեջավորվող ակտիվ-ների և պարտավորությունների դեպքում առանձին ակտիվների և պարտավորությունների գծով օգուտը կամ կորուստը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ պետք է ճանաչվի` որպես 6.5.8(բ) պարագրաֆի համաձայն խումբ կազմող համապատասխան առանձին հոդվածների հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտում:

 

Զրոյական զուտ դիրքեր

 

6.6.6 Երբ հեջավորված հոդվածը զրոյական զուտ դիրք հանդիսացող խումբ է (այսինքն` հեջավորված հոդվածները միմյանց միջև ամբողջությամբ չեզոքացնում են խմբային հիմունքով կառավարվող ռիսկը), թույլատրվում է, որ կազմակերպությունը այն նախորոշի այնպիսի հեջավորման փոխհարաբերության մեջ, որը չի ներառում հեջավորման գործիք` պայմանով, որ`

ա) հեջը իրականացվում է զուտ դիրքի սահող հեջավորման ռազմավարության շրջանակում, որով կազմակերպությունը պարբերաբար հեջավորում է նույն տեսակի նոր դիրքերը ժամանակին համընթաց (օրինակ` երբ գործարքները հասնում են այն ժամանակահատվածին, որի համար կազմակերպությունը իրականացրել էր հեջավորում),

բ) հեջավորված զուտ դիրքը սահող հեջավորման ռազմավարության գործողութ-յան ժամկետի ընթացքում փոփոխվում է չափերով և կամզակերպությունը օգ-տագործում է որակվող հեջավորման գործիքներ զուտ ռիսկի հեջավորման համար (այսինքն` երբ զուտ դիրքը զրոյական չէ),

գ) հեջի հաշվառումը սովորաբար կիրառվում է նման զուտ դիրքերի նկատմամբ, երբ զուտ դիրքը զրոյական չէ և հեջավորվում է որակվող հեջավորման գործիքներով, և

դ) հեջի հաշվառման չկիրառումը զրոյական զուտ դիքրի նկատմամբ կառաջացնի անհամապատասխան հաշվապահական արդյունքներ, քանի որ հաշվետվութ-յան մեջ չեն ճանաչվի չեզոքացնող ռիսկային դիրքերը, որոնք հակառակ դեպքում կճանաչվեին զուտ դիրքի հեջավորման ժամանակ:

 

6.7  Պարտքային ռիսկին ենթարկվածության` որպես իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող նախորոշման հնարավորությունը

---

Պարտքային ռիսկին ենթարկվածության` որպես իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող նախորոշման որակումը

 

6.7.1  Եթե կազմակերպությունը օգտագործում է պարտքային ածանցյալ գործիք, որը չափվում է իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, որպեսզի կառավա-րի ֆինանսական գործիքի ամբողջ կամ մասնակի պարտքային ռիսկը (պարտքա-յին ռիսկին ենարկվածություն), այն կարող է այդ ֆինանսական գործիքը նախորո-շել` որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող այնքանով, որքանով դրա կառավարումը (այսինքն` ամբողջ գործիքը կամ դրա մի մասը) իրականացվում է նկարագարված ձևով, եթե`

ա) պարտապանը, որի գծով կազմակերպությունը ենթարկված է պարտքային ռիսկին (օրինակ` փոխառուն, կամ կողմը, որի նկատմամբ կազմակեր-պությունը ունի փոխառության գծով հանձնառության) համընկնում է տվյալ ածանցյալ գործիքում նշված պարտապանի հետ («անվան համընկնում»), և

բ) ֆինանսական գործիքի ավագության աստիճանը համապատասխանում է այն գործիքների նշված աստիճանին, որը կարող է փոխանցվել պարտ-քային ածանցյալ գործիքին համապատասխան:

Կազմակերպությունը կարող է իրականացնել այս նախորոշումը անկախ այն հանգամանքից, թե ֆինանսական գործիքը, որի պարտքայի ռիսկը կառավարվում է, գտնվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում թե ոչ (օրինակ` կազմա-կերպությունը կարող է նախորոշել փոխառության գծով այն հանձնառությունները, որոնք գտնվում են սույն ստանդարտի գործողության ոլորտից դուրս): Կազմա-կերպությունը կարող է նախորոշել ֆինանսական գործիքը սկզբնական ճանաչումին կամ հետագայում կամ երբ այն ճանաչման ենթակա չէ: Կազմակեր-պությունը պետք է միաժամանակ փաստաթղթավորի այդ նախորոշումը:

 

Որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով նախորոշված պարտքային ռիսկին ենթարկվածության հաշվառումը

 

6.7.2 Եթե ֆինանսական գործիքը 6.7.1 պարագրաֆին համապատասխան նախորոշված է իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով իր սկզբնական ճանաչումից հետո կամ նախկինում չի ճանաչվել, նախորոշման պահին հաշվեկշռային արժեքի և առկայության դեպքում իրական արժեքի միջև տարբերությունը պետք է անմիջապես ճանաչվի շահույթի կամ վնասի մկազմում: 4.1.2ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվների դեպքում նաախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտը կամ կորուստը պետք է անմիջապես վերադասակարգվի սեփական կապիտալից` ներառվելով շահույթում կամ վնասում` որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1):

6.7.3 Կազմակերպությունը պետք է ընդհատի պարտքային ռիսկ առաջացնող ֆինանսական գործիքի կամ դրա մի մասի չափումը իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, եթե`

ա) 6.7.1 պարագարֆի որակման չափանիշները այլևս բավարարված չեն, օրինակ`

    (i) պարտքային ռիսկին ենթարկվածություն առաջացնող պարտքային ածանցյալ գործիքի կամ դրա հետ կապակցված ֆինանսական գործիքի ժամկետը լրանում է կամ վաճառվում է, դադարեցվում կամ մարվում է, կամ

    (ii) ֆինանսական գործիքի պարտքային ռիսկը այլևս չի կառավարվում ածանցյալ գործիքների միջոցով: Օրինակ` դա կարող է տեղի ունենալ փոխառուի կամ այն անձի վարկային որակի բարելավման շնորհիվ, որի նկատմամբ կազմակերպությունը ունի փոխատվության հանձնառություն կամ ի շնորհիվ կազմակերպության կապիտալի նկատմամբ առաջադրվող պահանջների փոփոխության, և

բ) պարտքային ռիսկ առաջացնող ֆինանսական գործիքը չի պահանջվում չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով (այսինքն` կազմակերպութ-յան բիզնես մոդելը այդ ընթացքում չի փոփոխվել, ինչի արդյունքում կպահանջվեր վերադասակարգում 4.4.1 պարագրաֆին համապատասխան):

6.7.4 Երբ կազմակերպությունը ընդհատում է պարտքային ռիսկ առաջացնող ֆինանսական գործիքը կամ այդ ֆինանսական գործիքի մի մասը չափել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, ընդհատման ամսաթվի դրությաբ այդ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը դառնում է իր նոր հաշվեկշռային արժեքը: Հետևաբար, ֆինանսական գործիքի նկատմամբ պետք է կիրառվի այն նույն չափման մոտեցումը, որը կիրառվում էր մինչ ֆինանսական գործիքի` որպես իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով նախորոշումը (ներառյալ նոր հաշվեկշռային արժեքից բխող ամորտիզացիան): Օրինակ` սկզբնապես որպես ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվը նորից կչափվեր ամորտիզացված արժեքով և իր արդյունքային տոկոսադրույքը կվերահաշվարկվեր իր նոր համախառն հաշվեկշռային արժեքի հիման վրա այն ամսաթվի դրությամբ, երբ ընդհատվել է վերջինիս` որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափումը:

 

Գլուխ 7. Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթները

 

7.1 Ուժի մեջ մտնելը

---

7.1.1 Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը որոշում է կիրառել այս ստանդարտն ավելի վաղ, ապա նա պարտավոր է բացահայտել այդ փաստը և կիրառել սույն ստանդարտի բոլոր պահանջները (սակայն տե՛ս նաև 7.1.2, 7.2.21 և 7.3.2 պարագրաֆները): Միաժամանակ այն պետք է կիրառի Հավելված Գ-ի փոփոխությունները:

7.1.2 Չնայած 7.1.1 պարագրաֆի պահանջներին, 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար կազմակերպութ-յունը կարող է որոշել վաղաժամ կիրառել միայն իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ֆինանսական պարտավորությունների գծով օգուտների և կորուստների ներկայացման պահանջները` 5.7.1(գ), 5.7.7-5.7.9, 7.2.14 և Բ5.7.5-Բ5.7.20 պարագրաֆների համաձայն` առանց սույն ստանդարտի մնացած պահանջները կիրառելու: Եթե կազմակերպությունը որոշում է կիրառել միայն տվյալ պարագրաֆները, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը և շարունակական հիմունքով կատարի համապատասխան բացահայտումներ, որոնք նախատեսված են «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ի (ՖՀՄՍ 9 (2010) փոփոխություններով) 10-11-րդ պարագրաֆներով: (Տես նաև 7.2.2 և 7.2.15 պարագրաֆները):

7.1.3 2013 թվականին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարեփոխումներ` 2010-2012 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել են 4.2.1 և 5.7.5 պարագրաֆները` որպես ՖՀՄՍ 3-ի փոփոխությունից բխող հաջորդող փոփոխություն:

7.1.4 2014 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են 3.1.1, 4.2.1, 5.2.1, 5.7.6, Բ3.2.13, Բ5.7.1, Գ5 և Գ42 պարագրաֆները և հանվել է Գ16 պարագրաֆը և իր հարակից վերնագիրը: Ավելացվել են 5.1.3 և 5.7.1ա պարագրաֆները և Հավելված Ա-ի սահմանումը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

7.1.5 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 2.1, 5.5.15, Բ4.3.8, Բ5.5.34 և Բ5.5.46 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

7.1.6 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել են 2.1, Բ2.1, Բ2.4, Բ2.5 և Բ4.1.30 պարագրաֆները և ավելացվել 3.3.5 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

7.1.7 2017 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Բացասական փոխհատուցումով վաղաժամ մարման պայմաններ» (ՖՀՄՍ 9-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով ավելացվել են 7.2.29-7.2.34 և Բ4.1.12ա պարագրաֆները և փոփոխվել Բ4.1.11(բ) և Բ4.1.12(բ) պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառությունը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

7.2 Անցումային դրույթներ

---

7.2.1 Կազմակերպությունը պետք է սույն ստանդարտը կիրառի հետընթաց, «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապա-հական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան, բացառությամբ 7.2.4-7.2.26 և 7.2.28 պարագրաֆներում նշված պահանջների: Սույն ստանդարտը չպետք է կիրառվի այն հոդվածների նկատմամբ, որոնք սկզբնական կիրառման ամսաթվին արդեն ապաճանաչված էին:

7.2.2 7.2.1, 7.2.3 - 7.2.28 և 7.3.2 պարագրաֆների անցումային դրույթների նպատակով, սկզբնական կիրառման ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտի այդ պահանջները: ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման կազմակերպության կողմից ընտրված մոտեցումից կախված` անցումը կարող է առնչվել մեկ կամ մեկից ավելի ամսաթվերի տարբեր պահանջների սկզբնական կիրառման առումով:

 

Դասակարգման և չափման անցումային դրույթներ (Գլուխներ 4 և 5)

 

7.2.3 Սկզբնական կիրառման ամսաթվին կազմակերպությունը պետք է ուսումնասիրի, թե արդյոք ֆինանսական ակտիվը բավարարում է 4.1.2(ա) կամ 4.1.2Ա (ա) պարագրաֆների պայմանին` այդ ամսաթվին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա: Արդյունքում որոշված դասակարգումը պետք է կիրառվի հետընթաց` անկախ նախկին հաշվետու ժամանակաշրջաններում կազմակերպության բիզնես մոդելից:

7.2.4 Եթե սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության համար իրագործելի չէ (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 8-ով) գնահատել դրամային տարրի վերափոխված ժամանակային արժեքը Բ4.1.9Բ-Բ4.1.9Դ պարագրաֆներին համապատասխան, ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչումին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, կազմակերպությունը պետք է գնահատի ֆինանսական ակտիվի դրամական հոսքերի պայմանագրային բնութագրերը առանց հաշվի առնելու Բ4.1.9Բ-Բ4.1.9Դ պարագրաֆներով նախատեսված դրամային տարրի ժամանակային արժեքի վերափոխմանը վերաբերող պահանջները (Տես նաև ՖՀՄՍ 7-ի պարագրաֆ 42ԺԸ):

7.2.5 Եթե սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության համար իրագործելի չէ (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 8-ով) գնահատել, թե արդյոք վաղաժամ մարման պայմանի իրական արժեքն աննշան է եղել Բ4.1.12(գ) պարագրաֆին համապատասխան, ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, կազմակերպությունը պետք է գնահատի ֆինանսական ակտիվի դրամական հոսքերի պայմանագրային բնութագրերը ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա առանց հաշվի առնելու Բ4.1.12 պարագրաֆով նախատեսված վաղաժաման մարման պայմանի բացառությունը (Տես նաև ՖՀՄՍ 7-ի պարագրաֆ 42ԺԹ):

7.2.6 Եթե կազմակերպությունը հիբրիդային պայմանագիրը չափում է իրական արժեքով 4.1.2Ա, 4.1.4 կամ 4.1.5 պարագրաֆներին համապատասխան, բայց հիբրիդային պայմանագրի իրական արժեքը չի գնահատվել համադրելի հաշվետու ժամանակաշրջաններում, ապա հիբրիդային պայմանագրի իրական արժեքը համադրելի ժամանակաշրջաններում պետք է լինի բազադրիչների իրական արժեքի գումարը (այսինքն` ոչ ածանցյալ հիմնական պայմանագիր և ներկառուցված ածանցյալ գործիք) յուրաքանչյուր համադրելի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, եթե կազմակերպությունը վերաներկայացնում է նախորդ ժամանակաշրջանները (տես 7.2.15 պարագրաֆը):

7.2.7 Եթե կազմակերպությունը կիրառել է 7.2.6 պարագրաֆը, ապա սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է ճանաչի սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ ամբողջական հիբրիդային պայմանագրի իրական արժեքի և սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ հիբրիդային պայամանգրի բաղադրիչների իրական արժեքների միջև տարբերությունը այն հաշվետու ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում (կամ սեփական կապիտալի այլ բաղադրիչի կազմում` հանգամանքներից կախված), որը ներառում է սկզբնական կիրառման ամսաթիվը:

7.2.8 Սկզբնական կիրառման ամսաթվին կազմակերպությունը կարող է նախորոշել`

ա) ֆինանսական ակտիվը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» համաձայն 4.1.5 պարագրաֆի, կամ

բ) բաժնային գործիքում ներդրումը որպես «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող» համաձայն 5.7.5 պարագրաֆի:

Այս նախորոշումը պետք է կատարվի սկզբնական կիրառման պահին առկա փաստերի և հանգամանքների հիման վրա: Այդ դասակարգումը պետք է կիրառվի հետընթաց:

7.2.9 Սկզբնական կիրառման ամսաթվին կազմակերպությունը`

ա) պետք է չեղյալ համարի ֆինանսական ակտիվի համար իր նախկին նախորոշումը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», եթե այդ ֆինանսական ակտիվը չի բավարարում 4.1.5 պարագրաֆի պայմանին.

բ) կարող է չեղյալ համարել ֆինանսական ակտիվի համար իր նախկին նախորոշումը, որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», եթե այդ ֆինանսական ակտիվը բավարարում է 4.1.5 պարագրաֆի պայմանին.

Այդպիսի չեղյալ համարումը պետք է կատարվի սկզբնական կիրառման ամսաթվին առկա փաստերի ու հանգամանքների հիման վրա: Այդ դասակարգումը պետք է կիրառվի հետընթաց:

7.2.10 Սկզբնական կիրառման ամսաթվին կազմակերպությունը`

ա) կարող է նախորոշել ֆինանսական պարտավորությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» համաձայն 4.2.2(ա) պարագրաֆի.

բ) պետք է չեղյալ համարի իր նախկին նախորոշումը ֆինանսական պարտավորության համար որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», եթե այդպիսի նախորոշումն արվել է սկզբնական ճանաչման ժամանակ այն պայմանին համապատասխան, որն այժմ ներառված է 4.2.2(ա) պարագրաֆում, և այդպիսի նախորոշումը չի բավարարում այդ պայմանին սկզբնական կիրառման ամսաթվին:

գ) կարող է չեղյալ համարել իր նախկին նախորոշումը «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պարտավորության համար, եթե այդպիսի նախորոշումը կատարվել է սկզբնական ճանաչման ժամանակ այն պայմանին համապատասխան, որն այժմ ներառված է 4.2.2(ա) պարագրաֆում, և այդպիսի նախորոշումը բավարարում է այդ պայմանին սկզբնական կիրառման ամսաթվին:

Այդպիսի նախորոշումն ու չեղյալ համարումը պետք է կատարվի սկզբնական կիրառման ամսաթվին գոյություն ունեցող փաստերի ու հանգամանքների հիման վրա: Այդ դասակարգումը պետք է կիրառվի հետընթաց:

7.2.11 Եթե կազմակերպության համար անիրագործելի է (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 8-ում) արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդի հետընթաց կիրառումը, ապա կազմակերպությունը պետք է դիտի`

ա) ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը յուրաքանչյուր համադրելի ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ` որպես ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեք, եթե կազմակերպությունը վերաներկայացնում է նախկին ժամանակաշրջանները:

բ) ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ` որպես այդ ֆինանսական ակտիվի նոր հաշվեկշռային արժեք կամ ֆինանսական պարտավորության նոր ամորտիզացված արժեք` սույն ստանդարտի սկզբնական կիրառման ամսաթվով:

7.2.12 Եթե կազմակերպությունը բաժնային գործիքում ներդրումը, որին նմանատիպ գործիքի համար գործող շուկայում չկա գնանշված գին (այսինքն` 1-ին մակարդակի ելակետային տվյալ), (կամ ածանցյալ գործիք հանդիսացող ակտիվի համար, որը կապված է այդպիսի բաժնային գործիքի հետ և պետք է մարվի դրա մատակարարմամբ), նախկինում հաշվառել է ինքնարժեքով (համաձայն ՀՀՄՍ 39-ի), ապա պետք է այդ գործիքը սկզբնական կիրառման ամսաթվին չափի իրական արժեքով: Նախկին հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ճանաչվի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում (կամ սեփական կապիտալի այլ բաղադրիչի կազմում` հանգամանքներից կախված):

7.2.13 Եթե կազմակերպությունը ածանցյալ գործիք հանդիսացող պարտավորությունը, որը կապված է գործող շուկայում նմանատիպ գործիքի համար գնանշված գին չունեցող (այսինքն` 1-ին մակարդակի ելակետային տվյալ) բաժնային գործիքի հետ և պետք է մարվի դրա մատակարարմամբ, նախկինում հաշվառել է ինքնարժեքով` համաձայն ՀՀՄՍ 39-ի, ապա պետք է այդ ածանցյալ գործիք հանդիսացող պարտավորությունը սկզբնական կիրառման ամսաթվին չափի իրական արժեքով: Նախկին հաշվեկշռային արժեքի և իրական արժեքի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ճանաչվի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում:

7.2.14 Սկզբնական կիրառման ամսաթվին կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք 5.7.7 պարագրաֆի մոտեցումը շահույթում կամ վնասում ստեղծում է հաշվառման անհամապատասխանություն կամ այն մեծացնում այն փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, որոնք առկա են սկզբնական կիրառման ամսաթվին: Սույն ստանդարտը պետք է կիրառվի հետընթաց` այդ որոշման հիման վրա:

7.2.14Ա Սկզբնական կիրառման ամսաթվին թույլատրվում է, որ կազմակերպությունը նախորոշի 2.5 պարագրաֆում նախատեսված պայմանագրերը, որոնք արդեն գոյություն ունեին այդ ամսաթվի դրությամբ, եթե այն նախորոշում է բոլոր նույնանման պայմանագրերը: Նման նախորոշումից բխող զուտ ակտիվներում փոփոխությունը պետք է ճանաչվի սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ չբաշխված շահույթում:

7.2.15 Չնայած 7.2.1 պարագրաֆի պահանջներին, կազմակերպությունը, որն ընդունում է սույն ստանդարտի դասակարգման ու չափման պահանջները (որոնք ներառում են ֆինանսական ակտիվների համար ամորտիզացված արժեքով չափման և արժեզրկման պահանջները 5.4 և 5.5 բաժիններում), պետք է կատարի ՖՀՄՍ7-ի 42ԺԲ-42ԺԵ պարագրաֆներով նախատեսված բացահայտումները, բայց կարող է չվերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները: Կազմակերպությունը կարող է վերաներկայացնել նախորոդ ժամանակաշրջանները միայն և միայն այն դեպքում, եթե դա հնարավոր է առանց ավելի ուշ տեղեկատվության օգտագործման: Եթե կազմակերպությունը չի վերաներկայացնում նախկին ժամանակաշրջանները, ապա ցանկացած տարբերություն, որն առաջանում է նախկին հաշվեկշռային արժեքի և սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ներառող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի հաշվեկշռային արժեքի միջև պետք է ճանաչի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ներառող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում (կամ սեփական կապիտալի մեկ այլ բաղադրիչում, ըստ կիրառելիության): Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը վերաներկայացնում է նախկին ժամանակաշրջանները, ապա վերաներկայացված ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է արտացոլեն սույն ստանդարտի բոլոր պահանջները: Եթե կազմակերպությունը տարբեր պահանջների սկզբնական կիրառման առումով ընտրել է ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման մեկից ավելի ամսաթվերի մոտեցումը, սույն պարագրաֆը կիրառվում է սկզբնական կիրառման յուրաքանչյուր ամսաթվին (տես 7.2.2 պարագրաֆը): Նման իրավիճակը, օրինակ, հնարավոր է, եթե կազմակերպությունը որոշել է վաղաժամ կիրառել միայն 7.1.2 պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով նախորոշված ֆինանսական պարտավորությունների գծով օգուտների և կորուստների ներկայացման պահանջները մինչ սույն ստանդարտի այլ պահանջների կիրառումը:

7.2.16 Եթե կազմակերպությունը պատրաստում է միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ` «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 34-ին համապատասխան, ապա կարող է միջանկյալ ժամանակաշրջանների նկատմամբ չկիրառել սույն ստանդարտի պահանջները մինչև սկզբնական կիրառման ամսաթիվը, եթե դա անիրագործելի է (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 8-ում):

 

Արժեզրկում (Բաժին 5)

 

7.2.17 Կազմակերպությունը կարող է կիրառել 5.5 բաժնի արժեզրկման պահանջները հետընթաց` ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան` հաշվի առնելով 7.2.15 և 7.2.18-7.2.20 պարագրաֆները:

7.2.18 Սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պարտքային ռիսկը որոշելու համար պետք է օգտագործի ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի այն ամսաթվի դրությամբ, երբ ֆինանսական գործիքը սկզբնապես ճանաչվել է (կամ փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմա-նագրերի համար այն ամսաթվի դրությամբ, որբ կազմակերպությունը դարձել է անշրջելի կերպով պայմանագրային հանձնառության կողմ 5.5.6 պարագրաֆին համապատասխան) և համադրել այն սույն ստանդարտի կիրառման ամսաթվին պարտքային ռիսկի հետ:

7.2.19 Որոշելիս, թե ադրյոք սկզբնական ճանաչման ամսաթվից ի վեր տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ, կազմակերպությունը պետք է կիրառի`

ա) 5.5.10 և Բ5.5.22-Բ5.5.24 պարագրաֆների պահանջները, և

բ) 5.5.11 պարագրաֆի հերքելի ենթադրությունը պայմանագրով նախատեսված վճարումների համար, որոնք 30 օրից ավել ժամկետանց են, եթե կազմակերպությունը կկիրառի արժեզրկման պահանջները` հայտնաբերելով սզբնական ճանաչումից ի վեր ֆինանսական գործիքների գծով պարտքային ռիսկի նշանակալի աճերը` ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվության հիման վրա:

7.2.20 Եթե սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ որոշելիս, թե ադրյոք սկզբնական ճանաչման ամսաթվից ի վեր տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ, պահանջվում են չափազանց ծախսումներ կամ ջանքեր, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի կորստի պահուստ ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ մինչ այդ ֆինանսական գործիքի ապաճանաչումը (բացի այն դեպքերի, երբ այդ ֆինանսական գործիի գծով պարտքային ռիսկը ցածր է հաշվետու ամսաթվի դրությամբ, ինչի դեպքում կիրառվում է 7.2.19(ա) պարագրաֆը):

 

Հեջի հաշվառման անցումային դրույթներ (Գլուխ 6)

 

7.2.21 Երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտը, այն կարող է որդեգրել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն կիրառելու ՀՀՄՍ 39-ի հեջի հաշվառման պահանջները սույն ստանդարտի Գլուխ 6-ի պահանջների փոխարեն: Կազմակերպությունը պետք է այդ քաղաքականությունը կիրառի բոլոր հեջավորման փոխհարաբերությունների համար: Նման քաղաքականություն որդեգրած կազմակերպությունը պետք է նաև կիրառի «Արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրման հեջեր» ՖՀՄՍՄԿ 16-ը առանց այն փոփոխությունների, որոնք Մեկնաբանությունը համապատասխանեցնում են սույն ստանդարտի Գլուխ 6-ի պահանջներին:

7.2.22 Բացի 7.2.26 պարագրաֆում նշված դեպքերի, կազմակերպությունը պետք է առաջընթաց կիրառի սույն ստանդարտի հեջի հաշվառման պահանջները:

7.2.23 Սույն ստանդարտի հեջի հաշվառման պահանջների սկզբնական կիրառման ամսաթվից հետո հեջի հաշվառումը կիրառելու համար այդ ամսաթվին պետք է բավարարված լինեն որակման բոլոր չափանիշները:

7.2.24 Հեջավորման փոխհարաբերությունները, որոնց նկատմամբ կիրառվել են ՀՀՄՍ 39-ի պահանջները, բայց որոնք նաև բավարարում են սույն ստանդարտի հեջի հաշվառման պահանջներին (տես 6.4.1 պարագրաֆը)` անցումային պահին հեջավորման փոխհարաբերության վերահավասարակշռումը (տես 7.2.25 (բ) պարագրաֆը) հաշվի առնելուց հետո, պետք է դիտարկվեն` որպես շարունակվող հեջավորման փոխհարաբերություններ:

7.2.25 Սույն ստանդարտի հեջի հաշվառման պահանջների սկզբնական հաշվառման պահին կազմակերպությունը`

ա) կարող է սկսել կիրառել նշված պահանջները ժամանակի նույն պահին, երբ այն դադարեցնում է կիրառել ՀՀՄՍ 39-ի հեջի հաշվառման պահանջները, և

բ) պետք է դիտարկի հեջավորման գործակիցը` ՀՀՄՍ 39-ին համապատասխան` որպես շարունակվող հեջավորման փոխհարաբերության հեջավորման գործակցի վերահավասարակշռման ելակետ, եթե կիրառելի է: Նման վերահավասարակշռումից առաջացող օգուտը կամ կորուստը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

7.2.26 Որպես սույն ստանդարտի հեջի հաշվառման պահանջների առաջընթաց կիրառման բացառություն` կազմակերպությունը`

ա) պետք է հետընթաց կիրառի օպցիոնների ժամանակային արժեքի հաշվառումը 6.5.15 պարագրաֆին համապատասխան, եթե ՀՀՄՍ 39-ի համաձայն, օպցիոնի ներհատուկ արժեքը նախորոշվել է` որպես հեջավորման փոխհարա-բերության հեջավորման գործիք: Սույն հետընթաց կիրառումը կիրառվում է միայն այն հեջավորման փոխհարաբերությունների նկատմամբ, որոնք գոյութ-յուն ունեին ամենավաղ համադրելի ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ կամ նախորոշվել են այդ ամսաթվից հետո,

բ) կարող է հետընթաց կիրառել ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային բաղադրիչի հաշվառումը` 6.5.16 պարագրաֆին համապատասխան, եթե ՀՀՄՍ 39-ի համաձայն, ֆորվարդային պայմանագրի միայն սփոթ գինն է նախորոշվել` որպես հեջավորման փոխհարաբերության հեջավորման գործիք: Սույն հետընթաց կիրառումը կիրառվում է միայն այն հեջավորման փոխհարա-բերությունների նկատմամբ, որոնք գոյություն ունեին ամենավաղ համադրելի ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ կամ նախորոշվել է այդ ամսաթվից հետո: Ի լրումն, եթե կազմակերպությունը ընտրում է սույն հաշվառման հետընթաց կիրառումը, վերջինս պետք է կիրառվի նշված ընտրության չափանիշներին բավարարող բոլոր հեջավորման փոխհարաբերությունների նկատմամբ (այսինքն` անցումային պահին նշված ընտրությունը չի կարող կիրառվել առանձին հեջավորման փոխհարաբերությունների նկատմամբ): Արտարժութային բազիսային սփրեդի հաշվառումը (տես 6.5.16 պարագրաֆը) կարող է կիրառվել հետընթաց այն հեջավորման փոխհարաբերությունների նկատմամբ, որոնք գոյություն ունեին ամենավաղ համադրելի ժամանա-կաշրջանի սկզբի դրությամբ կամ նախորոշվել են այդ ամսաթվից հետո,

գ) պետք է հետընթաց կիրառի 6.5.6 պարագրաֆի պահանջը առ այն, որ հեջավորման գործիքը չի համարվի ժամկետը լրացած կամ դադարեցված, եթե`

    (i) գործող կամ նոր ընդունված օրենքների կամ այլ իրավական ակտերի արդյունքում հեջավորման գործիքի կողմերը համաձայնում են, որ քլիրինգի մասնակիցներից մեկ կամ մեկից ավելի կողմ փոխարինում են քլիրինգի սկզբնական մասնակիցներին` դառնալով նոր մասնակից կողմերից յուրաքանչյուրի համար, և

    (ii) հեջավորման գործիքի այլ փոփոխությունները, եթե այդպիսիք առկա են, սահմանափկվում են այնպիսի փոփոխություններով, որոնք անհրաժեշտ են մասնակցի նման փոխարինումը իրագործելու համար:

 

Կազմակերպություններ, որոնք վաղաժամ կիրառել են ՖՀՄՍ 9 (2009), ՖՀՄՍ 9 (2010) կամ ՖՀՄՍ 9 (2013)

 

7.2.27 Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 7.2.1-7.2.6 պարագրաֆների անցումային դրույթները սկզբնական կիրառման տեղի ամսաթվին: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 7.2.3-7.2.14Ա և 7.2.17-.7.2.26 պարագրաֆների անցումային դրությներից յուրաքանչյուրը միայն մեկ անգամ (այսինքն` եթե կազմակերպությունը սկզբնական կիրառման առումով ընտրել է ՖՀՄՍ 9-ի կիրառման մեկից ավելի ամսաթվերի մոտեցումը, այն չի կարող կրկին կիրառել այդ պահանջներից որևէ մեկը, եթե դրանք կիրառվել են ավել վաղ ամսաթվերին): (Տես 7.2.2 և 7.3.2 պարագրաֆները):

7.2.28 Կազմակերպությունը, որը կիրառել է ՖՀՄՍ 9 (2009), ՖՀՄՍ 9 (2010) կամ ՖՀՄՍ 9 (2013) և հաջորդիվ կիրառում է սույն ստանդարտը`

ա) պետք է չեղյալ համարի իր նախկին նախորոշումը «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվի համար, եթե այդպիսի նախորոշումը նախկինում կատարվել է 4.1.5 պարագրաֆի պայմանին համապատասխան, բայց այդ պայմանը այլև բավարարված չէ սույն ստանդարտի կիրառման արդյունքում,

բ) կարող է նախորոշել ֆինանսական ակտիվը որպես «իրական արժեքով`շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», եթե այդպիսի նախորոշումը նախկինում չի բավարարել 4.1.5 պարագրաֆում նշված պայմանին համապատասխան, բայց այդ պայմանը այժմ բավարարված է սույն ստանդարտի կիրառման արդյունքում,

գ) պետք է չեղյալ համարի իր նախկին նախորոշումը «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պարտավորության համար, եթե այդպիսի նախորոշումը կատարվել է 4.2.2(ա) պարագրաֆի պայմանին համապատասխան, բայց այդ պայմանը այլև բավարարված չէ սույն ստանդարտի կիրառման արդյունքում,

դ) կարող է նախորոշել ֆինանսական պարտավորությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»,», եթե այդպիսի նախորոշումը նախկինում չի բավարարել 4.2.2 (ա) պարագրաֆում նշված պայմանին, բայց այդ պայմանը այժմ բավարարված է սույն ստանդարտի կիրառման արդյունքում:

Նման նախորոշումը կամ չեղյալ համրումը պետք է կատարվի այն փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, որոնք գույություն ունեն սույն ստանդարտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին: Նշված դասակարգումը պետք է կիրաառվի հետընթաց:

 

«Բացասական փոխհատուցումով վաղաժամ մարման պայմաններ» փաստաթղթի կիրառման անցումային դրույթներ

 

7.2.29 Կազմակերպությունը պետք է հետընթաց կիրառի «Բացասական փոխհատուցումով վաղաժամ մարման պայմաններ» փաստաթուղթը (ՖՀՄՍ 9-ի փոփոխություններ) ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան, բացառությամբ 7.2.30-7.2.34 պարագրաֆներում նշված դեպքերի:

7.2.30 Կազմակերպությունը, որն առաջին անգամ է կիրառում սույն փոփոխություները սույն ստանդարտի առաջին անգամ կիրառման հետ մեկտեղ պետք է կիրառի 7.2.1-7.2.28 պարագրաֆները 7.2.31-7.2.34 պարագրաֆների փոխարեն:

7.2.31 Կազմակերպությունը, որն առաջին անգամ է կիրառում սույն փոփոխություները սույն ստանդարտը առաջին անգամ կիրառելուց հետո նաև պետք է կիրառի սույն ստանդարտի այլ անցումային դրույթները, որոնք անհրաժեշտ են սույն փոփոխությունների կիրառման համար: Այդ նպատակով, որպես սկզբնական կիրառման ամսաթիվ պետք է դիտարկել այն հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ կիրառել է սույն փոփոխությունները (սույն փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթիվ):

7.2.32 Ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը, որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, նախորոշման կապակցությամբ կազմակերպությունը`

ա) պետք է չեղյալ համարի իր նախկին նախորոշումը «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվի համար, եթե այդպիսի նախորոշումը նախկինում կատարվել է 4.1.5 պարագրաֆի պայմանին համապատասխան, բայց այդ պայմանը այլև բավարարված չէ սույն փոփոխությունների կիրառման արդյունքում,

բ) կարող է նախորոշել ֆինանսական ակտիվը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», եթե այդպիսի նախորոշումը նախկինում չի բավարարել 4.1.5 պարագրաֆում նշված պայմանին համապատասխան, բայց այդ պայմանը այժմ բավարարված է սույն փոփոխությունների կիրառման արդյունքում,

գ) պետք է չեղյալ համարի իր նախկին նախորոշումը «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պարտավորության համար, եթե այդպիսի նախորոշումը կատարվել է 4.2.2(ա) պարագրաֆի պայմանին համապատասխան, բայց այդ պայմանը այլև բավարարված չէ սույն փոփոխությունների կիրառման արդյունքում,

դ) կարող է նախորոշել ֆինանսական պարտավորությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»,», եթե այդպիսի նախորոշումը նախկինում չի բավարարել 4.2.2 (ա) պարագրաֆում նշված պայմանին, բայց այդ պայմանը այժմ բավարարված է սույն փոփոխությունների կիրառման արդյունքում:

Նման նախորոշումը կամ չեղյալ համրումը պետք է կատարվի այն փաստերի և հանգամանքների հիման վրա, որոնք գույություն ունեն սույն փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթվին: Նշված դասակարգումը պետք է կիրաառվի հետընթաց:

7.2.33 Կազմակերպությունից չի պահանջվում վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշր-ջանները սույն փոփոխությունների կիրառումը արտացոլելու համար: Կազմակեր-պությունը կարող է վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները միայն և միայն այն դեպքում, եթե դա հնարավոր է առանց ավելի ուշ տեղեկատվության օգտագործման և վերաներկայացված ֆինանսական հաշվետվությունները արտացոլում են սույ ստանդարտի բոլոր պահանջները: Եթե կազմակերպությունը չի վերաներկայացնում նախկին ժամանակաշրջանները, ապա ցանկացած տարբերություն, որն առաջանում է նախկին հաշվեկշռային արժեքի և սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ներառող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի հաշվեկշռային արժեքի միջև` պետք է ճանաչի սույն փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ներառող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում (կամ սեփական կապիտալի մեկ այլ բաղադրիչում, ըստ կիրառելիության):

7.2.34 Սույն փոփոխությունների սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ներառող հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը սույն փոփոխությունների ազդեցությունը կրող ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների գծով սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ`

ա) նախորդ չափման դասը և մինչ սույն փոփոխությունների կիրառումը որոշված հաշվեկշռային արժեքը

բ) նոր չափման դասը և մինչ սույն փոփոխությունների կիրառումից հետո որոշված հաշվեկշռային արժեքը

գ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ արտացոլված այն ֆինանսական ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքը, որոնք նախկինում նախորոշվել են` որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող, բայց այլևս չեն նախորոշվում որպես այդպիսին, և

դ) իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվների նախորոշման կամ նախորոշման դադարեցման պատճառները

 

7.3 ՖՀՄՄԿ 9-ի , ՖՀՄՍ 9-ի (2009), ՖՀՄՍ 9-ի (2010) և ՖՀՄՍ 9-ի (2013) գործողությունների դադարեցումը

---

7.3.1 Սույն ստանդարտը փոխարինում է «Ներկառուցված ածանցյալ գործիքների գնահատման վերանայումը» ՖՀՄՍՄԿ 9-ին: 2010 թվականի հոկտեմբերին ՖՀՄՍ 9-ում ավելացրած պահանջներն ընդգրկում են նախկինում ՖՀՄՍՄԿ 9-ի 5-րդ և 7-րդ պարագրաֆներում ներկայացված պահանջները: Որպես դրանից բխող փոփոխություն, «Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտների առաջին անգամ որդեգրում» ՖՀՄՍ 1-ն ընդգրկեց այն պահանջները, որոնք նախկինում սահմանվել էին ՖՀՄՍՄԿ 9-ի 8-րդ պարագրաֆում:

7.3.2 Սույն ստանդարտը փոխարինում է 2009 թվականին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ին (2009), ՖՀՄՍ 9-ին (2010) և ՖՀՄՍ 9-ին (2013): Սակայն, 2018 թվականի հունվարի 1-ին նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանների համար, կազմակերպությունը կարող է, իր ընտրությամբ, կիրառել ՖՀՄՍ 9-ի` նախորդ տարբերակները սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառելու փոխարեն:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանումներ

 

Սույն հավելվածը սույն ստանդարտի անբաժան մասն է:

 

12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստների գումար	Ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների մի մասը, որն իրենից ներկայացնում է այն ակնկալվող պարտքային կորուստները, որոնք առաջանում են ֆինանսական գործիքի գծով հաշվետու ամսաթվից հետո 12 ամսում հնարավոր պարտազանցման դեպքերից :
ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեք	Այն գումարը, որով չափվում է ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը սկզբնական ճանաչման պահին` հանած մայր գումարի վճարումները, գումարած կամ հանած արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդով հաշվարկված սկզբնական և մարման ենթակա գումարների միջև տարբերության կուտակային ամորտիզացիան և, ֆինանսական ակտիվների համար` ճշգրտված կորստի պահուստով:
պայմանագրի գծով ակտիվներ	Այն իրավունքները, որոնք «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն հաշվառվում են սույն ստանդարտին համապատասխան` արժեզրկումից օգուտների կամ կորուստների ճանաչման և չափման նպատակներով:
պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ	Ֆինանսական ակտիվը պարտքային առումով արժեզրկված է, երբ տեղի են ունեցել մեկ կամ մի քանի դեպքեր, որոնք բացասական ազդեցություն ունեն այդ ֆինանսական ակտիվի գնահատված ապագա դրամական հոսքերի վրա: Ֆինանսական ակտիվի պարտքային առումով արժեզրկված լինելու ապացույցներից են հետևյալ դեպքերի վերաբերյալ դիտելի տվյալները` ա) թողարկողի կամ փոխառուի նշանակալի ֆինանսական դժվարությունները, բ) պայմանագրի խախտումը, ինչպիսին է պարտազանցումը կամ ժամկետանց դառնալը, գ) փոխառուի ֆինանսական դժվարությունների հետ կապված տնտեսական կամ պայմանագրային պատճառներով փոխառուի պարտատիրոջ (պարտատերերի) կողմից զիջումների տրամադրումը, որոնք այլապես չէին տրամադրվի պարտատիրոջ (պարտատերերի) կողմից, դ) հավանական է դառնում, որ փոխառուն կսննկանա կամ այլ կերպ ֆինանսապես կվերակազմակերպվի, ե) ֆինանսական դժվարությունների պատճառով տվյալ ֆինանսական ակտիվի համար ակտիվ շուկայի վերացումը զ) ֆինանսական ակտիվի գնումը կամ սկզբնավորումը մեծ զեղչով, որն արտացոլում է կրած պարտքային կորուստները: Կարող է հնարավոր չլինի նույնականացնել մեկ առանձին դեպք` որպես ֆինանսական ակտիվների պարտքային առումով արժեզրկված դառնալու պատճառ. փոխարենը դա կարող է լինել մի քանի դեպքերի համակցված ազդեցության արդյունք:
պարտքային կորուստ	Պայմանագրին համապատասխան կազմակերպությանը հասանելիք բոլոր պայմանագրային դրամական հոսքերի և կազմակերպության կողմից ակնկալվող ստացվելիք դրամական հոսքերի միջև տարբերությունը (այսինքն` բոլոր դրամական պակասուրդները)` զեղչված սկզբնական արդյունքային տոկոսադրույքով (կամ պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքով` գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվի համար): Կազմակերպությունը պետք է գնահատի դրամական հոսքերը` դիտարկելով ֆինանսական գործիքի պայմանագրային բոլոր պայմանները (օրինակ` վաղաժամ մարումը, երկարացումը, գնման կամ նմանատիպ օպցիոնները) տվյալ ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում: Դիտարկվող դրամական հոսքերը պետք է ներառեն պահվող գրավի վաճառքից կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցներից հոսքերը, որոնք կազմում են պայմանագրային պայմանների անբաժանելի մասը: Ենթադրվում է, որ ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել: Այնուհանդերձ, այն հազվագյուտ դեպքերում, երբ ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետը հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի ֆինանսական գործիքի մնացորդային պայմանագրային ժամկետը:
պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույք	Դրույք, որը ֆինանսական ակտիվի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում ապագա դրամական վճարումները կամ մուտքերը զեղչում է ճիշտ մինչև ֆինանսական ակտիվի ամորտիզացված արժեքը, որը գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ է: Պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքը հաշվարկելիս կազմակերպությունը պետք է գնահատի ակնկալվող դրամական հոսքերը` դիտարկելով ֆինանսական ակտիվի բոլոր պայմանագրային պայմանները (օրինակ` վաղաժամ մարումը, երկարացումը, գնման կամ համանման օպցիոնները) և ակնկալվող պարտքային կորոսւտները: Հաշվարկը ներառում է բոլոր միջնորդավճարները և գումարները, որոնք վճարվել կամ ստացվել են պայմանագրային կողմերի միջև և որոնք կազմում են արդյունքային տոկոսադրույքի անբաժան մասը (տես Բ5.4.1-Բ5.4.3 պարագրաֆները), գործարքի գծով ծախսումները, և բոլոր այլ հավելավճարները կամ զեղչերը: Ենթադրվում է, որ համանման ֆինանսական գործիքների խմբի դրամական հոսքերը և ակնկալվող ժամկետը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել: Այնուամենայնիվ, այն հազվագյուտ դեպքերում, երբ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել ֆինանսական գործիքի (կամ ֆինանսական գործիքների խմբի) դրամական հոսքերը կամ ակնկալվող ժամկետը, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի ֆինանսական գործիքի (կամ ֆինանսական գործիքների խմբի) պայմանագրային դրամական հոսքերը ամբողջ պայմանագրային ժամկետի ընթացքում:
ապաճանաչում	Կազմակերպության ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից նախկինում ճանաչված ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորությանհանելը:
ածանցյալ (կամածանցյալ գործիք)	Ֆինանսական գործիք կամ սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող այլ պայմանագիր, որն ունի ստորև նշված բոլոր երեք հատկանիշները` ա) դրա արժեքը փոփոխվում է` ի պատասխան սահմանված տոկոսադրույքի, ֆինանսական գործիքի գնի, ապրանքի գնի, արտարժույթի փոխարժեքի, գների կամ դրույքների ինդեքսի, պարտքային վարկանիշի կամ պարտքային ինդեքսի կամ այլ փոփոխականի փոփոխությունների` պայմանով, որ ոչ ֆինանսական փոփոխականի դեպքում այդ փոփոխականը հատուկ չէ պայմանագրի կողմերից մեկին (երբեմն կոչվում են «հիմքում ընկած»). բ) այն չի պահանջում սկզբնական զուտ ներդրում կամ պահանջում է ավելի փոքր սկզբնական զուտ ներդրում, քան կպահանջվեր պայմանագրերի այլ տեսակների դեպքում, որոնք ակնկալվում է, որ շուկայական գործոնների փոփոխություններին կարձագանքեին համանման կերպով. գ) դրա գծով վերջնահաշվարկը կատարվում է ապագա մի ամսաթվի:
շահաբաժիններ	Շահույթների բաշխում բաժնային գործիքներ տիրապետողներին` կապիտալի որոշակի դասում իրենց ունեցած բաժնեմասերի համամասնությամբ:
արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդ	Մեթոդ, որն օգտագործվում է ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեքը հաշվարկելու, ինչպես նաև տոկոսային եկամուտը կամ տոկոսային ծախսը բաշխելու և համապատասխան ժամանակաշրջանի ընթացքում շահույթում կամ վնասում ճանաչելու համար:
արդյունքային տոկոսադրույք	Դրույք, որը ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ակնկալվող ժամկետի համար գնահատված ապագա դրամական վճարումները կամ մուտքերը զեղչում է ճիշտ մինչև ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեք կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեք: Արդյունքային տոկոսադրույքը հաշվարկելիս կազմակերպությունը պետք է գնահատի ակնկալվող դրամական հոսքերը` դիտարկելով ֆինանսական գործիքի բոլոր պայմանագրային պայմանները (օրինակ` վաղաժամ մարումը, երկարացումը, գնման կամ համանման օպցիոնները), սակայն չպետք է հաշվի առնի ակնկալվող պարտքային կորուստները: Հաշվարկը ներառում է բոլոր միջնորդավճարները և գումարները, որոնք վճարվել կամ ստացվել են պայմանագրային կողմերի միջև և որոնք կազմում են արդյունքային տոկոսադրույքի անբաժան մասը (տես Բ5.4.1-Բ5.4.3 պարագրաֆները), գործարքի գծով ծախսումները, և բոլոր այլ հավելավճարները կամ զեղչերը: Ենթադրվում է, որ համանման ֆինանսական գործիքների խմբի դրամական հոսքերը և ակնկալվող ժամկետը հնարավոր է արժանահավատորեն գնահատել: Այնուամենայնիվ, այն հազվագյուտ դեպքերում, երբ հնարավոր չէ արժանահավատորեն գնահատել ֆինանսական գործիքի (կամ ֆինանսական գործիքների խմբի) դրամական հոսքերը կամ ակնկալվող ժամկետը, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի ֆինանսական գործիքի (կամ ֆինանսական գործիքների խմբի) պայմանագրային դրամական հոսքերը ամբողջ պայմանագրային ժամկետի ընթացքում:
ակնկալվող պարտքային կորուստներ	Պարտքային կորուստների միջին կշռված մեծությունը, որը որոշվում է ` որպես կշռող գործակիցներ օգտագործելով պարտազանցման տեղի ունենալու համապատասխան ռիսկերը:
ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիր	Պայմանագիր, որով թողարկողից պահանջվում է կատարել սահմանված վճարումներ` փոխհատուցելու համար վնասը, որը կրում է այդ պայմանագրի տիրապետողը` որոշակի պարտապանի կողմից պարտքային գործիքի սկզբնական կամ փոփոխված պայմանների համաձայն վճարումը ժամանակին չկատարելու հետևանքով:
«Իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պարտավորություն	Ֆինանսական պարտավորություն, որը բավարարում է հետևյալ պայմաններից որևէ մեկին. (ա) այն համապատասխանում է «առևտրական նպատակներով պահվող»-ի սահմանմանը: (բ) սկզբնական ճանաչման ժամանակ կազմակերպության կողմից այն նախորոշվել է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»` 4.2.2 կամ 4.3.5 պարագրաֆին համապատասխան: (գ) սկզբնական ճանաչման պահին կամ հետագայում այն նախորոշվում է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»` 6.7.1 պարագրաֆին համապատասխան:
կայուն հանձնառություն	Սահմանված քանակի ռեսուրսներ սահմանված գնով սահմանված ապագա ամսաթվին կամ ամսաթվերին փոխանակելու պարտավորեցնող համաձայնություն:
կանխատեսված գործարք	Չպարտավորված, սակայն ակնկալվող ապագա գործարք:
ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեք	Ֆինանսական ակտիվի ամորտիզացված արժեք` նախքան կորսի պահուստի գծով ճշգրտումը:
հեջավորման գործակից	Հեջավորման գործիքի քանակական մեծության և հեջավորված հոդվածի քանակական մեծության միջև հարաբերակցությունը` արտահայտված դրանց հարաբերական կշռով:
առևտրական նպատակով պահվող	Ֆինանսական ակտիվ կամ ֆինանսական պարտավորություն, որը ա) ձեռք է բերվել կամ ստանձնվել է հիմնականում կարճ ժամանակամիջոցում վաճառելու կամ հետ գնելու նպատակով. բ) սկզբնական ճանաչման պահին որոշելի, միասին կառավարվող ֆինանսական գործիքների պորտֆելի մի մաս է, որի համար առկա է վկայություն կարճ ժամկետում շահույթ ստանալու արդիական (ոչ վաղ) փաստացի մոդելի վերաբերյալ, կամ գ) ածանցյալ գործիք է (բացառությամբ այնպիսի ածանցյալի, որը ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիր է կամ նախորոշված և արդյունավետ հեջավորման գործիք).
արժեզրկումից օգուտ կամ կորուստ	Օգուտներ կամ կորուստներ, որոնք ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում 5.5.8 պարագրաֆին համապատասխան և որոնք առաջանում են 5.5 Բաժնի արժեզրկման պահանջների կիրառումից:
ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստներ	Ակնկալվող պարտքային կորուստներ, որոնք առաջանում են բոլոր հնարավոր պարտազանցման դեպքերից ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում:
կորստի պահուստ	Ակնկալվող պարտքային կորուստների գծով պահուստը` 4.1.2 պարագրաֆին համապատասխան չափվող ֆինանսական ակտիվների, վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի և պայմանագրի գծով ակտիվների գծով, կուտակված արժեզրկման գումարը` 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան չափվող ֆինանսական ակտիվների գծով, ինչպես նաև փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով ակնկալվող պարտքային կորուստների գծով պահուստ:
վերափոխումից օգուտ կամ կորուստ	Գումար, որն առաջանում է ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտումից` վերաբանակցված կամ վերափոխված պայմանագրային դրամական հոսքերն արտացոլելու նպատակով: Կազմակերպությունը վերահաշվարկում է համախառն հաշվեկշռային արժեքը` որպես վերաբանակցված կամ վերափոխված ֆինանսական ակտիվի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում գնահատված ապագա դրամական վճարումների կամ մուտքերի ներկա արժեք, որոնք զեղչվում են ֆինանսական ակտիվի սկզբնական արդյունքային տոկոսադրույքով (կամ գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվի համար` սկզբնական պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքով) կամ, երբ կիրառելի է, 6.5.10 պարագրաֆին համապատասխան հաշվարկված վերանայված արդյունքային տոկոսադրույքով: Ֆինանսական ակտիվի ապագա դրամական հոսքերը գնահատելիս կազմակերպությունը պետք է դիտարկի պայմանագրային բոլոր պայմանները (օրինակ` վաղաժամ մարումը, երկարացումը, գնման կամ նմանատիպ օպցիոնները, բայց չպետք է դիտարկի ակնկալվող պարտքային կորուստները, բացառությամբ, երբ ֆինանսական ակտիվը գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ է, որի դեպքում կազմակերպությունը պետք է նաև դիտարկի սկզբնական ակնկալվող պարտքային կորուստները, որոնք հաշվի են առնվել ` սկզբնական պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքը հաշվարկելիս:
ժամկետանց	Ֆինանսական ակտիվը ժամկետանց է, երբ պայմանագրային կողմը չի կատարել վճարում պայմանագրով նախատեսված ժամկետում:
գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ	Գնված կամ սկզբնավորված ֆինանսական ակտիվ, որը պարտքային առումով արժեզրկված է սկզբնական ճանաչման պահին:
վերադասակարգման ամսաթիվ	Առաջին հաշվետու ժամանակաշրջանի առաջին օրն է, որը հաջորդում է բիզնես մոդելի փոփոխությանը, ինչի արդյունքում կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվները:
Կանոնավոր կերպով գնում կամ վաճառք	Ֆինանսական ակտիվի գնումը կամ վաճառքը համաձայն պայմանագրի, որի դրույթները պահանջում են այդ ակտիվի հանձնումը` տվյալ շուկայում սովորական կանոններով կամ ընդունված կարգով սահմանված ժամկետներում:
Գործարքի գծով ծախսումներ	Լրացուցիչ ծախսումներ, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության ձեռքբերմանը, թողարկմանը կամ օտարմանը (տե՛ս Բ5.4.8 պարագրաֆը): Լրացուցիչ ծախսումը այն ծախսումն է, որը կազմակերպությունը չէր կրի, եթե այն ձեռք չբերեր, չթողարկեր կամ չօտարեր ֆինանսական գործիքը:

 

Հետևյալ տերմինները սահմանվում են ՀՀՄՍ 32-ի 11-րդ պարագրաֆում, ՖՀՄՍ 7-ի Հավելված Ա-ում, ՖՀՄՍ 13-ի Հավելված Ա-ում կամ ՖՀՄՍ 15-ի Հավելված Ա-ում և օգտագործվում են սույն ՖՀՄՍ-ում այն նշանակությամբ, որը ներկայացվել է ՀՀՄՍ 32-ում, ՀՀՄՍ 39-ում, ՖՀՄՍ 7-ում. ՖՀՄՍ 13-ում կամ ՖՀՄՍ 15-ում.

ա) պարտքային ռիսկ¹

բ) բաժնային գործիք,

գ) իրական արժեք,

դ) ֆինանսական ակտիվ,

ե) ֆինանսական գործիք,

է) ֆինանսական պարտավորություն,

ժ) գործարքի գին:

__________________________

¹ Սույն տերմինը (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 7-ով) օգտագործվում է` որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով նախորոշված ֆինանսական պարտավորությունների պարտքային ռիսկում փոփոխությունների ներկայացման վերաբերյալ պահանջների համար (տես 5.7.7պարագրաֆը)

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը սույն ստանդարտի անբաժանելի մասն է:

 

Գործողության ոլորտը (Գլուխ 2)

---

Բ2.1 Որոշ պայմանագրեր պահանջում են վճարում` հիմնված կլիմայական, երկրաբանական կամ այլ ֆիզիկական փոփոխականների վրա: (Կլիմայական փոփոխականների վրա հիմնվածները երբեմն անվանվում են «եղանակային ածանցյալ գործիքներ»): Եթե այդ պայմանագրերը «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում չեն, ապա դրանք սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում են:

Բ2.2 Սույն ստանդարտը չի փոխում «Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը ու հաշվետվությունները» ՀՀՄՍ 26-ին համապատասխանող աշխատակիցների հատուցումների պլաններին վերաբերող պահանջները և «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն հաշվառվող` վաճառքի ծավալի կամ ծառայություններից հասույթի վրա հիմնված ռոյալթիների պայմանագրերին վերաբերող պահանջները:

Բ2.3 Երբեմն կազմակերպությունը կատարում է, ինչպես ինքն է համարում, «ռազմավարական ներդրում» այլ կազմակերպության կողմից թողարկված բաժնային գործիքներում` մտադրություն ունենալով ստեղծել կամ պահպանել երկարաժամկետ գործառնական հարաբերություններ այն կազմակերպության հետ, որում կատարվում է այդ ներդրումը: Ներդրող կամ համատեղ ձեռնարկող կազմակերպությունն օգտագործում է «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններոմ և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ը` որոշելու համար, թե արդյոք այդպիսի ներդրման նկատմամբ պետք է կիրառվի հաշվառման բաժնեմասնակցության մեթոդը:

Բ2.4 Սույն ստանդարտը կիրառվում է ապահովագրողների ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների նկատմամբ, բացառությամբ այն իրավունքների և պարտականությունների, որոնք բացառվում են 2.1(ե) պարագրաֆով, քանի որ դրանք առաջանում են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի ներքո:

Բ2.5 Ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերը կարող են ունենալ տարբեր իրավական ձևեր, ինչպիսիք են երաշխիքը, ակրեդիտիվների որոշակի տեսակները, պարտքի պարտազանցման դեպքերի վրա հիմնված պայմանագիրը կամ ապահովագրության պայմանագիրը: Դրանց հաշվառման մոտեցումը կախված չէ դրանց իրավական ձևից: Ստորև ներկայացված են համապատասխան մոտեցումների օրինակներ (տե՛ս 2.1(ե) պարագրաֆը)`

ա) չնայած ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիրը բավարարում է ՖՀՄՍ 17-ի ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը (տես ՖՀՄՍ 17-ի 7(ե) պարագրաֆը), եթե փոխանցվող ռիսկը նշանակալի է, ապա թողարկողը կիրառում է սույն ստանդարտը: Այդուհանդերձ, եթե թողարկողը նախկինում բացահայտ կերպով հայտարարել է, որ այդպիսի պայմանագրերը համարում է ապահովագրության պայմանագրեր և օգտագործել է ապահովագրության պայմանագրերի համար կիրառելի հաշվառումը, ապա այդպիսի երաշխավորության պայմանագրերի համար ապահովագրողը կարող է իր ընտրությամբ կիրառել կա՛մ սույն ստանդարտը, կա՛մ ՖՀՄՍ 17-ը: Եթե կիրառվում է սույն ստանդարտը, ապա 5.1.1 պարագրաֆը պահանջում է, որ թողարկողը սկզբնական ճանաչման ժամանակ ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիրը ճանաչի իրական արժեքով: Եթե ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիրը թողարկվել է չկապակցված կողմին` առանձին «անկախ կողմերի միջև գործարքի» շրջանակներում, ապա սկզբնավորման պահին դրա իրական արժեքն ամենայն հավանականությամբ հավասար կլինի ստացված հավելավճարին, եթե միայն առկա չէ վկայություն հակառակի վերաբերյալ: Հետագայում, բացի այն դեպքերից, երբ ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիրը սկզբնավորման պահին նախորոշվել է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», կամ երբ կիրառվում են ՖՀՄՍ 9-ի 3.2.15 -3.2.23 և Բ3.2.12-Բ3.2.17 պարագրաֆները (երբ ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը չի որակվում որպես ապաճանաչման ենթակա կամ կիրառվում է շարունակվող ներգրավվածության մոտեցումը), թողարկողն այն չափում է ստորև նշվածներից առավելագույնով`

(i) բաժին 5.5-ին համապատասխան որոշված գումար.

(ii) սկզբնապես ճանաչված գումար` հանած, համապատասխան դեպքերում, ՖՀՄՍ 15-ի սկզբունքներին համապատասխան (տե՛ս 4.2.1 (գ) պարագրաֆը) ճանաչված եկամտի կուտակային գումարը.

բ) պարտքի հետ կապված որոշ երաշխավորություններ որպես վճարման նախապայման չեն պահանջում, որ դրանց տիրապետողը ենթարկված լինի երաշխավորված ակտիվի գծով պարտապանի կողմից վճարումները ժամանակին չկատարելու ռիսկին և կորուստ կրած լինի դրանից: Այդպիսի երաշխավորության օրինակ է այն երաշխավորությունը, որով պահանջվում է կատարել վճարումներ` ի պատասխան որոշակի պարտքային վարկանիշի կամ վարկային ինդեքսի փոփոխությունների: Այդպիսի երաշխավորությունները սույն ստանդարտով սահմանված իմաստով ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրեր չեն, ինչպես նաև ՖՀՄՍ 17-ով սահմանված իմաստով ապահովագրության պայմանագրեր չեն: Այդպիսի երաշխավորություններն ածանցյալ գործիքներ են, և թողարկողը դրանց նկատմամբ կիրառում է սույն ստանդարտը.

գ) եթե ֆինանսական երաշխավորության պայմանագիրը թողարկվել է ապրանքների վաճառքի հետ կապված, ապա երաշխավորությունից և ապրանքի վաճառքից հասույթի ճանաչման պահը որոշելիս թողարկողը կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

Բ2.6 Հայտարարություններն առ այն, որ թողարկողը համարում է պայմանագրերը ապահովագրության պայմանագրեր, սովորաբար տեղ են գտնում թողարկողի հաղորդակցություններում հաճախորդների և կարգավորող մարմինների հետ, պայմանագրերում, գործարար փաստաթղթերում և ֆինանսական հաշվետվություններում: Ավելին, ապահովագրության պայմանագրերը հաճախ ենթակա են հաշվառման այնպիսի պահանջների, որոնք տարբերվում են այլ տիպի գործարքներին (օրինակ, բանկերի կամ առևտրային ընկերությունների կողմից թողարկված պայմանագրերին) ներկայացվող պահանջներից: Նման դեպքերում թողարկողի ֆինանսական հաշվետվությունները սովորաբար ներառում են պնդում, որ թողարկողը կիրառել է հաշվառման նշված պահանջները:

 

Ճանաչումը և ապաճանաչումը (Գլուխ 3)

---

Սկզբնական ճանաչումը (Բաժին 3.1)

 

Բ3.1.1 3.1.1 սկզբունքի կիրառման արդյունքում կազմակերպությունը ճանաչում է ածանցյալ գործիքների հետ կապված իր բոլոր պայմանագրային իրավունքներն ու պարտականությունները իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում որպես համապատասխանաբար ակտիվներ և պարտավորություններ, բացառությամբ այն ածանցյալ գործիքների, որոնք արգելում են ֆինանսական ակտիվների փոխանցման հաշվառումը որպես վաճառք (տե՛ս Բ3.2.14 պարագրաֆը): Եթե ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը չի բավարարում ապաճանաչման պայմաններին, ապա ստացողը չի ճանաչում փոխանցված ակտիվը որպես իր ակտիվ (տե՛ս Բ3.2.15 պարագրաֆը):

Բ3.1.2 Ստորև ներկայացված են 3.1.1 պարագրաֆի սկզբունքի կիրառման օրինակներ.

ա) ոչ պայմանական դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքերը ճանաչվում են որպես ակտիվներ և պարտավորություններ, երբ կազմակերպությունը դառնում է պայմանագրային կողմ և, որպես հետևանք, ունենում է դրամական միջոցներ ստանալու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք կամ վճարելու իրավական պարտականություն.

բ) ապրանքների կամ ծառայությունների գնման կամ վաճառքի կայուն հանձնառության արդյունքում ձեռքբերման ենթակա ակտիվները և ստանձնվելիք պարտավորությունները սովորաբար չեն ճանաչվում, քանի դեռ կողմերից առնվազն մեկը չի կատարել իր պայմանագրային պարտականությունները: Օրինակ` կազմակերպությունը, որը ստանում է կայուն պատվեր, սովորաբար չի ճանաչում ակտիվ (և պատվեր տվող կազմակերպությունը չի ճանաչում պարտավորություն) հանձնառության առաջացման ժամանակ, այլ փոխարենը հետաձգում է ճանաչումը մինչև պատվիրված ապրանքների կամ ծառայությունների առաքումը, մատակարարումը կամ մատուցումը: Եթե ոչ ֆինանսական հոդվածների գնման կամ վաճառքի կայուն հանձնառությունը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում է` ըստ 2.4-2.7-րդ պարագրաֆների, ապա դրա զուտ իրական արժեքը ճանաչվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն հանձնառության առաջացման ամսաթվին (տե՛ս Բ4.1.30 (գ) պարագրաֆը): Ի հավելումն, եթե նախկինում չճանաչված կայուն հանձնառությունը նախորոշվում է որպես հեջավորված հոդված իրական արժեքի հեջի շրջանակներում, հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքի ցանկացած զուտ փոփոխություն ճանաչվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն հեջի սկզբնավորման պահից հետո (տե՛ս 6.5.8 (բ) և 6.5.9 պարագրաֆները).

գ) ֆորվարդային պայմանագիրը, որը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում է (տե՛ս 2.1 պարագրաֆը), ճանաչվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն հանձնառության առաջացման ամսաթվին, այլ ոչ թե այն ամսաթվին, երբ իրականացվում է վերջնահաշվարկ: Երբ կազմակերպությունը դառնում է ֆորվարդային պայմանագրի կողմ, իրավունքի և պարտականության իրական արժեքները հաճախ հավասար են. այդպիսով, ֆորվարդի զուտ իրական արժեքը զրո է: Եթե իրավունքի և պարտականության զուտ իրական արժեքը զրո չէ, ապա պայմանագիրը ճանաչվում է որպես ակտիվ կամ պարտավորություն.

դ) օպցիոնի պայմանագրերը, որոնք սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում են (տե՛ս 2.1 պարագրաֆը), ճանաչվում են որպես ակտիվներ կամ պարտավորություններ, երբ տիրապետողը կամ տրամադրողը դառնում է պայմանագրային կողմ.

ե) պլանավորված ապագա գործարքները` անկախ դրանց հավանականությունից, ակտիվներ և պարտավորություններ չեն, քանի որ կազմակերպությունը չի դարձել պայմանագրային կողմ:

 

Ֆինանսական ակտիվների կանոնավոր կերպով գնումը կամ վաճառքը

 

Բ3.1.3 Ֆինանսական ակտիվների կանոնավոր կերպով գնումը կամ վաճառքը ճանաչվում է` օգտագործելով կա՛մ առևտրի ամսաթվով հաշվառումը, կա՛մ վերջնահաշվարկի ամսաթվով հաշվառումը, ինչպես նկարագրված է Բ3.1.5 և Բ3.1.6 պարագրաֆներում: Կազմակերպությունը պետք է հետևողականորեն կիրառի նույն մեթոդը այն ֆինանսական ակտիվների բոլոր գնումների և վաճառքների նկատմամբ, որոնք դասակարգվում են նույն կերպ` համաձայն սույն ստանդարտի: Այս նպատակով պարտադիր կերպով «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ակտիվները ձևավորում են առանձին դասակարգում այն ակտիվներից, որոնք նախորոշված են որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»: Բացի այդ, բաժնային գործիքներում ներդրումները, որոնք հաշվառվում են 5.7.5 պարագրաֆում ներկայացված հնարավորության կիրառմամբ, ձևավորում են առանձին դասակարգում:

Բ3.1.4 Պայմանագիրը, որը պահանջում կամ թույլատրում է պայմանագրի իրական արժեքի փոփոխության մարում զուտ հիմունքով, կանոնավոր կերպով պայմանագիր չի համարվում: Փոխարենը` այդպիսի պայմանագիրը հաշվառվում է որպես ածանցյալ գործիք առևտրի ամսաթվի և վերջնահաշվարկի ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում:

Բ3.1.5 Առևտրի ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, երբ կազմակերպությունը հանձնառություն է ստանձնում գնել կամ վաճառել ակտիվ: Առևտրի ամսաթվով հաշվառումը վերաբերում է` (ա) ստացման ենթակա ակտիվի և դրա դիմաց վճարման պարտավորության ճանաչմանը առևտրի ամսաթվի դրությամբ, և (բ) վաճառված ակտիվի ապաճանաչմանը, օտարումից ցանկացած օգուտի կամ կորստի ճանաչմանը և գնորդից ստացվելիք գումարի գծով դեբիտորական պարտքի ճանաչմանը առևտրի ամսաթվի դրությամբ: Սովորաբար ակտիվի և համապատասխան պարտավորության գծով տոկոսի հաշվեգրումը չի սկսվում մինչև վերջնահաշվարկի ամսաթիվը, երբ փոխանցվում է սեփականության իրավունքը:

Բ3.1.6 Վերջնահաշվարկի ամսաթիվն այն ամսաթիվն է, երբ ակտիվը մատակարարվում է կազմակերպությանը կամ նրա կողմից: Վերջնահաշվարկի ամսաթվով հաշվառումը վերաբերում է` (ա) ակտիվի ճանաչմանը կազմակերպության կողմից դրա ստացման օրվա դրությամբ և (բ) ակտիվի ապաճանաչմանը, օտարումից օգուտի կամ կորստի ճանաչմանը կազմակերպության կողմից դրա մատակարարման օրվա դրությամբ: Երբ կիրառվում է վերջնահաշվարկի ամսաթվով հաշվառումը, առևտրի ամսաթվի և վերջնահաշվարկի ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածի ընթացքում կազմակերպությունը հաշվառում է ստացման ենթակա ակտիվի իրական արժեքի ցանկացած փոփոխություն այնպես, ինչպես կհաշվառեր ձեռք բերված ակտիվը: Այլ կերպ ասած` արժեքի փոփոխությունը չի ճանաչվում ամորտիզացված արժեքով չափվող ակտիվների դեպքում. ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում` որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» դասակարգված ֆինանսական ակտիվների դեպքում. իսկ 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող» ֆինանսական ակտիվների և 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան հաշվառվող բաժնային գործիքներում ներդրումների դեպքում` ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

 

Ֆինանսական ակտիվների ապաճանաչումը (Բաժին 3.2)

 

Բ3.2.1 Հետևյալ սխեմայում ցուցադրվում է այն հարցի գնահատման ընթացքը, թե արդյոք և ինչ չափով պետք է ապաճանաչվի ֆինանսական ակտիվը:

 

 

Պայմանավորվածություններ, որոնցով կազմակերպությունը պահպանում է ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքերի ստացման պայմանագրային իրավունքները, սակայն ստանձնում է պայմանագրային պարտականություն` վճարել այդ դրամական հոսքերը մեկ կամ ավելի ստացողների (պարագրաֆ 3.2.4(բ))

 

Բ3.2.2  3.2.4(բ) պարագրաֆում նկարագրված իրավիճակը (երբ կազմակերպությունը պահպանում է ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքերի ստացման պայմանագրային իրավունքները, սակայն ստանձնում է պայմանագրային պարտականություն` վճարել այդ դրամական հոսքերը մեկ կամ ավելի ստացողների) առաջանում է, օրինակ, եթե կազմակերպությունը տրաստ է և ներդրողներին տրամադրում է շահառուական մասնակցություն հիմքում ընկած ֆինանսական ակտիվներում, որոնք պատկանում են իրեն, և որոնք ինքը սպասարկում է: Այս դեպքում ֆինանսական ակտիվները բավարարում են ապաճանաչման պայմանները, եթե բավարարվում են 3.2.5 և 3.2.6 պարագրաֆների պայմանները:

Բ3.2.3 3.2.5 պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը կարող է լինել, օրինակ, ֆինանսական ակտիվի սկզբնավորողը կամ կարող է լինել խումբ, որը ներառում է դուստր կազմակերպություն, որը ձեռք է բերել ֆինանսական ակտիվը և դրամական հոսքերը փոխանցում է չկապակցված երրորդ կողմ հանդիսացող ներդրողների:

Սեփականության հետ կապված բոլոր ռիսկերի ու հատույցների փոխանցման գնահատումը (պարագրաֆ 3.2.6)

Բ3.2.4 Կազմակերպության կողմից սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերի ու հատույցների փոխանցման օրինակներ են`

ա) ֆինանսական ակտիվի` ոչ պայմանական վաճառքը.

բ) ֆինանսական ակտիվի վաճառքը` հետգնման ամսաթվին իրական արժեքով այն հետ գնելու օպցիոնով .

գ) ֆինանսական ակտիվի վաճառքը` վաճառքի կամ գնման օպցիոնով, որը մեծապես ոչ ձեռնտու է (այսինքն` այնպիսի օպցիոն, որն այնքան ոչ ձեռնտու է, որ խիստ անհավանական է, որ այն դառնա ձեռնտու մինչև ժամկետի լրանալը):

Բ3.2.5 Կազմակերպության կողմից սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերի ու հատույցների պահպանման օրինակներ են`

ա) վաճառքի և հետգնման գործարքը, որտեղ հետգնման գինը ֆիքսված գին է կամ հավասար է վաճառքի գնին` գումարած փոխատուի հատույցը.

բ) արժեթղթերի փոխառության համաձայնագիրը.

գ) ֆինանսական ակտիվի վաճառքը` ընդհանուր հատույցների սվոպով, որը շուկայական ռիսկին ենթարկվածությունը հետ է փոխանցում կազմակերպությանը.

դ) ֆինանսական ակտիվի վաճառքը` մեծապես ձեռնտու վաճառքի կամ գնման օպցիոնով իրագործումը (այսինքն` այնպիսի օպցիոն է, որի իրագործումն այնքան ձեռնտու է, որ մեծապես անհավանական է, որ այն դառնա ոչ ձեռնտու մինչև ժամկետի լրանալը).

ե) կարճաժամկետ դեբիտորական պարտքերի վաճառքը, որի դեպքում կազմակերպությունը երաշխավորում է ստացողին փոխհատուցել պարտքային կորուստները, որոնք կարող են առաջանալ:

Բ3.2.6  Եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ փոխանցման արդյունքում փոխանցել է փոխանցված ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, ապա նորից չի ճանաչում փոխանցված ակտիվն ապագա ժամանակաշրջանում, եթե միայն նորից ձեռք չի բերում փոխանցված ակտիվը նոր գործարքում:

 

Հսկողության փոխանցման գնահատումը

 

Բ3.2.7 Կազմակերպությունը չի պահպանել փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը, եթե ստացողը գործնականում հնարավորություն ունի վաճառելու փոխանցված ակտիվը: Կազմակերպությունը պահպանել է փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը, եթե ստացողը գործնականում հնարավորություն չունի վաճառելու փոխանցված ակտիվը: Ստացող կողմը գործնականում հնարավորություն ունի վաճառելու փոխանցված ակտիվը, եթե այն շրջանառվում է գործող շուկայում, քանի որ ստացողը կարող է հետ գնել փոխանցված ակտիվը շուկայից, եթե ակտիվը պետք է վերադարձնի կազմակերպությանը: Օրինակ` ստացողը կարող է գործնականում հնարավորություն ունենալ վաճառելու փոխանցված ակտիվը, եթե փոխանցված ակտիվը կապված է օպցիոնի հետ, որը կազմակերպությանն այն հետ գնելու իրավունք է տալիս, բայց ստացողը կարող է փոխանցված ակտիվը հեշտությամբ ձեռք բերել շուկայից, եթե օպցիոնն իրագործվի: Ստացող կողմը գործնականում հնարավորություն չունի վաճառելու փոխանցված ակտիվը, եթե կազմակերպությունն ունի այդպիսի օպցիոն, իսկ ստացողը չի կարող հեշտությամբ ձեռք բերել փոխանցված ակտիվը շուկայից, եթե կազմակերպությունն իրագործի իր օպցիոնը:

Բ3.2.8  Ստացող կողմը գործնականում հնարավորություն ունի վաճառելու փոխանցված ակտիվը, միայն եթե կարող է փոխանցված ակտիվն ամբողջությամբ վաճառել երրորդ չկապակցված կողմին և կարող է դա անել միակողմանի և առանց փոխանցման վրա լրացուցիչ սահմանափակումներ դնելու: Կարևոր հարցն այն է, թե գործնականում ինչ կարող է անել ստացողը, և ոչ թե այն, թե ստացողն ինչ պայմանագրային իրավունքներ ունի` կապված այն բանի հետ, թե նա ինչ կարող է անել փոխանցված ակտիվի հետ, կամ թե ինչ պայմանագրային սահմանափակումներ գոյություն ունեն: Մասնավորապես`

ա) փոխանցված ակտիվն օտարելու պայմանագրային իրավունքն ունի փոքր գործնական նշանակություն, եթե փոխանցված ակտիվի համար շուկա չկա.

բ) փոխանցված ակտիվն օտարելու հնարավորությունն ունի փոքր գործնական նշանակություն, եթե այն չի կարող ազատորեն իրագործվել: Այդ պատճառով`

    (i) փոխանցված ակտիվն օտարելու` ստացողի հնարավորությունը պետք է անկախ լինի այլ կողմերի գործողություններից (այսինքն` դա պետք է լինի միակողմանի կարողություն).

    (ii) ստացողը պետք է հնարավորություն ունենա օտարելու փոխանցված ակտիվը` առանց փոխանցման վրա սահմանափակող պայմաններ կամ «կապեր» դնելու կարիք ունենալու (օրինակ` պայմաններ, թե ինչպես է սպասարկվում փոխառության գծով ակտիվը կամ օպցիոն, որը ստացողին ակտիվը հետգնելու իրավունք է տալիս):

Բ3.2.9  Այն, որ քիչ հավանական է, որ ստացողը կվաճառի փոխանցված ակտիվը, ինքնին չի նշանակում, որ փոխանցողը պահպանել է փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը: Սակայն, եթե վաճառքի օպցիոնը կամ երաշխիքը սահմանափակում են ստացողին վաճառելու փոխանցված ակտիվը, ապա փոխանցողը պահպանել է փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը: Օրինակ` եթե վաճառքի օպցիոնը կամ երաշխիքը բավական արժեքավոր են, ապա դա ստացողին խոչընդոտում է փոխանցված ակտիվը վաճառելուց, քանի որ ստացողը գործնականում չէր վաճառի փոխանցված ակտիվը երրորդ կողմին` առանց նմանատիպ օպցիոն կամ այլ սահմանափակող պայմաններ առաջադրելու: Փոխարենը` ստացողը կպահեր փոխանցված ակտիվը երաշխիքի կամ վաճառքի օպցիոնի դիմաց վճարումներ ստանալու նպատակով: Նման հանգամանքներում փոխանցողը պահպանել է փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը:

 

Փոխանցումներ, որոնք բավարարում են ապաճանաչման պայմանները

 

Բ3.2.10 Կազմակերպությունը կարող է պահպանել փոխանցված ակտիվի տոկոսային վճարումների մի մասը ստանալու իրավունքը` որպես այդ ակտիվների սպասարկման փոխհատուցում: Տոկոսային վճարումների այն մասը, որից կազմակերպությունը կզրկվեր սպասարկման պայմանագիրը դադարեցնելիս կամ փոխանցելիս, բաշխվում է սպասարկման ակտիվի կամ սպասարկման պարտավորության վրա: Տոկոսային վճարումների այն մասը, որից կազմակերպությունը չէր զրկվի, ստացվելիք զուտ «տոկոսային սթրիպ» է: Օրինակ` եթե սպասարկման պայմանագիրը դադարեցնելիս կամ փոխանցելիս կազմակերպությունը չէր զրկվի որևէ տոկոսից, ապա ամբողջ տոկոսը ստացվելիք զուտ «տոկոսային սթրիպ» է: 3.2.13 պարագրաֆի կիրառման նպատակով` սպասարկման ակտիվի և ստացվելիք զուտ «տոկոսային սթրիպ»-ի իրական արժեքներն օգտագործվում են` բաշխելու համար դեբիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքն ակտիվի այն մասի, որն ապաճանաչվում է, և այն մասի միջև, որը շարունակում է ճանաչվել: Եթե սպասարկման վճարը սահմանված չէ, կամ եթե չի ակնկալվում, որ ստացվելիք վճարը բավարար չափով կփոխհատուցի կազմակերպությանը սպասարկումն իրականացնելու համար, ապա սպասարկման պարտականության մասով ճանաչվում է պարտավորություն` իրական արժեքով:

Բ3.2.11  Դեռևս ճանաչվող մասի և ապաճանաչվող մասի իրական արժեքները գնահատելիս` 3.2.13 պարագրաֆի կիրառման նպատակով կազմակերպությունը, ի լրումն 3.2.14 պարագրաֆի, կիրառում է «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի իրական արժեքի չափման պահանջները:

 

Փոխանցումներ, որոնք չեն բավարարում ապաճանաչման պայմաններին

 

Բ3.2.12  Հետևյալը 3.2.15 պարագրաֆում ներկայացված սկզբունքի կիրառությունն է: Եթե փոխանցված ակտիվի գծով պարտազանցումից կորուստների համար կազմակերպության կողմից տրամադրված երաշխիքը խոչընդոտում է փոխանցված ակտիվի ապաճանաչումը, քանի որ կազմակերպությունը պահպանել է փոխանցված ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, ապա փոխանցված ակտիվը շարունակում է ամբողջությամբ ճանաչվել, իսկ ստացված հատուցումը ճանաչվում է որպես պարտավորություն:

 

Շարունակվող ներգրավվածությունը փոխանցված ակտիվներում

 

Բ3.2.13 Ստորև ներկայացված են օրինակներ, թե ինչպես է կազմակերպությունը փոխանցված ակտիվը և դրա հետ կապված պարտավորությունը չափում ըստ 3.2.16 պարագրաֆի:

 

Բոլոր ակտիվները

 

ա) Եթե կազմակերպության կողմից փոխանցված ակտիվի գծով պարտազանցման կորուստների համար տրամադրված երաշխիքը խոչընդոտում է փոխանցված ակտիվի ապաճանաչումը շարունակվող ներգրավվածության չափով, ապա փոխանցման ամսաթվի դրությամբ փոխանցված ակտիվը չափվում է ստորև նշվածներից նվազագույնով. (i) ակտիվի հաշվեկշռային արժեքից և (ii) փոխանցումից ստացված հատուցման այն առավելագույն գումարից, որը կազմակերպությունից կարող է պահանջվել վերադարձնել («երաշխիքի գումար»): Համապատասխան պարտավորությունը սկզբնապես չափվում է երաշխիքի գումարով` գումարած երաշխիքի իրական արժեքը (որը սովորաբար երաշխիքի համար ստացված հատուցումն է): Հետագայում երաշխիքի սկզբնական իրական արժեքը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում` պարտականությունը բավարարվելու պահին (կամ զուգընթաց) է (ՖՀՄՍ 15-ով նախատեսված սկզբունքներին համապատասխան), իսկ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է կորստի պահուստով:

 

Ամորտիզացված արժեքով չափվող ակտիվները

 

բ) Եթե կազմակերպության կողմից տրված վաճառքի օպցիոնի պարտականությունը կամ տիրապետվող գնման օպցիոնի իրավունքը խոչընդոտում է փոխանցված ակտիվի ապաճանաչումը, և կազմակերպությունը փոխանցված ակտիվը չափում է ամորտիզացված արժեքով, ապա համապատասխան պարտավորությունը չափվում է իր սկզբնական արժեքով (այսինքն` ստացված հատուցման գումարով)` ճշգրտված այդ սկզբնական արժեքի և օպցիոնի գործողության ժամկետի ավարտի ամսաթվի դրությամբ փոխանցված ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերության ամորտիզացիայի չափով: Օրինակ` ենթադրենք, որ փոխանցման ամսաթվի դրությամբ ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը և հաշվեկշռային արժեքը 98 ԱՄ է, իսկ ստացված հատուցումը` 95 ԱՄ: Օպցիոնի իրագործման ամսաթվի դրությամբ ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը կլինի 100 ԱՄ: Համապատասխան պարտավորության սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը 95 ԱՄ է, իսկ 95 ԱՄ-ի ու 100 ԱՄ-ի միջև տարբերությունը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում` օգտագործելով արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը: Եթե օպցիոնը իրագործվում է, ապա համապատասխան պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի և իրագործման գնի միջև ցանկացած տարբերություն ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում:

 

Իրական արժեքով չափվող ակտիվներ

 

գ) Եթե կազմակերպության կողմից պահպանված գնման օպցիոնի իրավունքը խոչընդոտում է փոխանցված ակտիվի ապաճանաչումը, և կազմակերպությունը փոխանցված ակտիվը չափում է իրական արժեքով, ապա ակտիվը շարունակվում է չափվել իրական արժեքով: Համապատասխան պարտավորությունը չափվում է` (i) օպցիոնի իրագործման գնով` հանած օպցիոնի ժամանակային արժեքը, եթե օպցիոնի իրագործումը ձեռնտու է, կամ (ii) փոխանցված ակտիվի իրական արժեքով` հանած օպցիոնի ժամանակային արժեքը, եթե օպցիոնի իրագործումը ոչ ձեռնտու է: Համապատասխան պարտավորության չափման ճշգրտումն ապահովում է, որպեսզի ակտիվի և համապատասխան պարտավորության հաշվեկշռային զուտ արժեքը հավասար լինի գնման օպցիոնի իրավունքի իրական արժեքին: Օրինակ` եթե հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքը 80 ԱՄ է, օպցիոնի իրագործման գինը` 95 ԱՄ և օպցիոնի ժամանակային արժեքը` 5 ԱՄ, ապա համապատասխան պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը 75 ԱՄ է (80 ԱՄ - 5 ԱՄ), իսկ փոխանցված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը` 80 ԱՄ (այսինքն` դրա իրական արժեքը):

դ) Եթե կազմակերպության կողմից տրված վաճառքի օպցիոնը խոչընդոտում է փոխանցված ակտիվի ապաճանաչմանը, և կազմակերպությունը փոխանցված ակտիվը չափում է իրական արժեքով, ապա համապատասխան պարտավորությունը չափվում է օպցիոնի իրագործման գնով` գումարած օպցիոնի ժամանակային արժեքը: Ակտիվի չափումը իրական արժեքով սահմանափակվում է իրական արժեքից և օպցիոնի իրագործման գնից նվազագույնով, քանի որ կազմակերպությունը իրավունք չունի փոխանցված ակտիվի իրական արժեքի այնպիսի աճի նկատմամբ, որը կգերազանցի օպցիոնի իրագործման գինը: Սա ապահովում է, որ ակտիվի և համապատասխան պարտավորության հաշվեկշռային զուտ արժեքը հավասար լինի վաճառքի օպցիոնի գծով պարտականության իրական արժեքին: Օրինակ` եթե ակտիվի իրական արժեքը 120 ԱՄ է, օպցիոնի իրագործման գինը` 100 ԱՄ և օպցիոնի ժամանակային արժեքը` 5 ԱՄ, ապա համապատասխան պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը կլինի 105 ԱՄ (100 ԱՄ + 5Ա Մ), իսկ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը` 100 ԱՄ (տվյալ դեպքում` օպցիոնի իրագործման գինը):

ե) Եթե ձեռք բերված գնման օպցիոնի և տրված վաճառքի օպցիոնի միջոցով ձևավորված «քոլարը» խոչընդոտում է փոխանցված ակտիվի ապաճանաչումը, և կազմակերպությունը փոխանցված ակտիվը չափում է իրական արժեքով, ապա ակտիվը շարունակվում է չափվել իրական արժեքով: Համապատասխան պարտավորությունը չափվում է` (i) գնման օպցիոնի իրագործման գնի և վաճառքի օպցիոնի իրական արժեքի գումարով` հանած գնման օպցիոնի ժամանակային արժեքը, եթե գնման օպցիոնի իրագործումը ձեռնտու է, կամ եթե դրա իրագործման գինը հավասար է հիմքում ընկած ակտիվների շուկայական գնին, կամ (ii) ակտիվի իրական արժեքի և վաճառքի օպցիոնի իրական արժեքի գումարով` հանած գնման օպցիոնի ժամանակային արժեքը, եթե գնման օպցիոնի իրագործումը ոչ ձեռնտու է: Համապատասխան պարտավորության ճշգրտումն ապահովում է, որ ակտիվի և համապատասխան պարտավորության հաշվեկշռային զուտ արժեքը հավասար լինի կազմակերպության կողմից տիրապետվող և տրված օպցիոնների իրական արժեքին: Օրինակ` ենթադրենք կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվ, որը չափվում է իրական արժեքով` միաժամանակ ձեռք բերելով գնման օպցիոն 120 ԱՄ իրագործման գնով և տրամադրելով վաճառքի օպցիոն 80 ԱՄ իրագործման գնով: Ենթադրենք նաև, որ փոխանցման ամսաթվի դրությամբ ակտիվի իրական արժեքը 100 ԱՄ է: Վաճառքի և գնման օպցիոնների ժամանակային արժեքները համապատասխանաբար 1 ԱՄ և 5 ԱՄ են: Այս դեպքում կազմակերպությունը ճանաչում է ակտիվ 100 ԱՄ-ով (ակտիվի իրական արժեք) և պարտավորություն` 96 ԱՄ-ով [(100 ԱՄ + 1 ԱՄ) - 5 ԱՄ]: Սա հանգեցնում է 4 ԱՄ արժեքով զուտ ակտիվի, ինչը կազմակերպության կողմից տիրապետվող և տրամադրված օպցիոնների իրական արժեքն է:

 

Բոլոր փոխանցումները

 

Բ3.2.14 Այնքանով, որքանով ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը չի բավարարում ապաճանաչման պայմաններին, փոխանցման հետ կապված փոխանցողի պայմանագրային իրավունքները կամ պարտականությունները չեն հաշվառվում առանձին` որպես ածանցյալ գործիքներ, եթե ածանցյալ գործիքի և փոխանցված ակտիվի կամ փոխանցումից առաջացած պարտավորության ճանաչումը կհանգեցներ նույն իրավունքների և պարտականությունների կրկնակի ճանաչման: Օրինակ` փոխանցողի կողմից պահպանված գնման օպցիոնը կարող է խոչընդոտել ֆինանսական ակտիվի փոխանցման հաշվառումը որպես վաճառք: Այդ դեպքում գնման օպցիոնը չի ճանաչվում առանձին` որպես ածանցյալ գործիք հանդիսացող ակտիվ:

Բ3.2.15 Այնքանով, որքանով ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը չի բավարարում ապաճանաչման պայմաններին, ստացողը չի ճանաչում փոխանցված ակտիվը որպես իր ակտիվ: Ստացողը ապաճանաչում է դրամական միջոցները կամ այլ վճարված հատուցումը և ճանաչում է դեբիտորական պարտք` փոխանցողից: Եթե փոխանցողն ունի և՛ իրավունք, և՛ պարտականություն` ֆիքսված գումարով հետ ստանալու ամբողջ փոխանցված ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը (օրինակ` համաձայն հետգնման պայմանագրի), ստացողը կարող է չափել իր դեբիտորական պարտքն ամորտիզացված արժեքով, եթե բավարարում է 4.1.2 պարագրաֆի չափանիշներին:

 

Օրինակներ

 

Բ3.2.16 Հետևյալ օրինակները ցուցադրում են սույն ստանդարտի ապաճանաչման սկզբունքների կիրառությունը:

ա) Հետգնման պայմանագրեր և արժեթղթերի փոխատվություն: Եթե ֆինանսական ակտիվը վաճառվում է` համաձայնությամբ, որ այն հետ կգնվի ֆիքսված գնով կամ վաճառքի գնով` գումարած փոխատուի հատույցը, կամ եթե այն հանձնվում է փոխատվության` այն փոխանցողին վերադարձնելու համաձայնությամբ, ապա այն չի ապաճանաչվում, քանի որ փոխանցողը պահպանում է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները: Եթե ստացողն իրավունք է ստանում վաճառելու կամ գրավադրելու ակտիվը, ապա փոխանցողն իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության մեջ վերադասակարգում է ակտիվը, օրինակ` որպես փոխառության գծով ակտիվ կամ հետգնման գծով դեբիտորական պարտք:

բ) Հետգնման պայմանագրեր և արժեթղթերի փոխատվություն` ակտիվներ, որոնք, ըստ էության, նույնն են: Եթե ֆինանսական ակտիվը վաճառվում է` համաձայնությամբ, որ նույն կամ, ըստ էության, նույն ակտիվը հետ կգնվի ֆիքսված գնով կամ վաճառքի գնով` գումարած փոխատուի հատույցը, կամ եթե ֆինանսական ակտիվը վերցվում կամ հանձնվում է փոխատվության նույն կամ, ըստ էության, նույն ակտիվը փոխանցողին վերադարձնելու համաձայնությամբ, ապա այն չի ապաճանաչվում, քանի որ փոխանցողը պահպանում է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

գ) Հետգնման պայմանագրեր և արժեթղթերի փոխատվություն` փոխարինման իրավունք: Եթե ֆիքսված հետգնման գնով կամ վաճառքի գին` գումարած փոխատուի հատույցին հավասար գնով հետգնման պայմանագիրը, կամ նմանատիպ արժեթղթերի փոխատվության գործարքը ստացողին իրավունք են տալիս փոխարինելու փոխանցված ակտիվները նմանատիպ և հետգնման ամսաթվի դրությամբ հավասար իրական արժեքով ակտիվներով, հետգնման կամ արժեթղթերի փոխատվության գործարքով վաճառված կամ փոխատվությամբ տրված ակտիվը չի ապաճանաչվում, քանի որ փոխանցողը պահպանում է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

դ) Իրական արժեքով հետգնման առաջին ընտրության իրավունք: Եթե կազմակերպությունը վաճառում է ֆինանսական ակտիվ և ստանում է միայն իրական արժեքով հետգնման առաջին ընտրության իրավունք` ստացողի կողմից հետագայում դրա վաճառքի դեպքում, ապա կազմակերպությունը ապաճանաչում է ակտիվը, քանի որ փոխանցել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

ե) «Լվացման վաճառքի» գործարք: Ֆինանսական ակտիվի հետգնումը վաճառքից կարճ ժամանակ անց երբեմն կոչվում է «լվացման վաճառք»: Այսպիսի հետգնումը չի արգելում ապաճանաչումը, եթե սկզբնական գործարքը բավարարում էր ապաճանաչման պահանջներին: Սակայն, եթե ֆինանսական ակտիվի վաճառքի պայմանագիրը կնքվել է նույն ակտիվը ֆիքսված գնով կամ վաճառքի գին` գումարած փոխատուի հատույցին հավասար գումարով հետգնման պայմանագրի հետ միաժամանակ, ապա ակտիվը չի ապաճանաչվում:

զ) Վաճառքի օպցիոններ և գնման օպցիոններ, որոնց իրագործումը մեծապես ձեռնտու է: Եթե փոխանցված ֆինանսական ակտիվը կարող է հետգնվել փոխանցողի կողմից, և գնման օպցիոնի իրագործումը մեծապես ձեռնտու է, փոխանցումը չի բավարարում ապաճանաչման պայմաններին, քանի որ փոխանցողը պահպանել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները: Նմանապես, եթե ֆինանսական ակտիվը կարող է հետ վաճառվել ստացողի կողմից, և վաճառքի օպցիոնի իրագործումը մեծապես ձեռնտու է, փոխանցումը չի որակվում որպես ապաճանաչման ենթակա, քանի որ փոխանցողը պահպանել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

է) Վաճառքի օպցիոններ և գնման օպցիոններ, որոնց իրագործումը մեծապես ոչ ձեռնտու է: Ֆինանսական ակտիվը, որը փոխանցվում է` զուգակցված միայն ստացողի կողմից պահվող վաճառքի կամ փոխանցողի կողմից պահվող գնման օպցիոնով, որի իրագործումը մեծապես ոչ ձեռնտու է, ապաճանաչվում է: Դրա պատճառն այն է, որ փոխանցողը փոխանցել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

ը) Հեշտությամբ ձեռքբերելի ակտիվներ, որոնք առարկա են գնման օպցիոնի, որի իրագործումը ո՛չ մեծապես ձեռնտու է, ո՛չ էլ մեծապես ոչ ձեռնտու: Եթե կազմակերպությունն ունի գնման օպցիոն որևէ ակտիվի գծով, որը հեշտությամբ կարող է ձեռք բերվել շուկայում, և օպցիոնի իրագործումը ո՛չ մեծապես ձեռնտու է, ո՛չ էլ մեծապես ոչ ձեռնտու, ապա ակտիվը ապաճանաչվում է: Դրա պատճառն այն է, որ կազմակերպությունը` (i) ո՛չ պահպանել, ո՛չ էլ փոխանցել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները և (ii) չի պահպանել հսկողությունը: Սակայն, եթե ակտիվը հեշտությամբ ձեռքբերելի չէ շուկայում, ապաճանաչումը արգելվում է այն գումարի չափով, որը առարկա է գնման օպցիոնի, քանի որ կազմակերպությունը պահպանել է հսկողությունը ակտիվի նկատմամբ:

թ) Հեշտությամբ ձեռք չբերվող ակտիվ, որը առարկա է կազմակերպության կողմից տրված վաճառքի օպցիոնի, որը ո՛չ մեծապես ձեռնտու է, ո՛չ էլ մեծապես ոչ ձեռնտու: Եթե կազմակերպությունը փոխանցում է ֆինանսական ակտիվ, որը հեշտությամբ ձեռքբերելի չէ շուկայում և տրամադրում է վաճառքի օպցիոն, որի իրագործումը մեծապես ոչ ձեռնտու չէ, ապա այդ տրված վաճառքի օպցիոնով կազմակերպությունը ո՛չ պահպանել է, ո՛չ էլ փոխանցել սեփականության հետ կապված ըստ էության բոլոր ռիսկերն ու հատույցները: Կազմակերպությունը պահպանում է ակտիվի հսկողությունը, եթե վաճառքի օպցիոնը բավարար արժեքավոր է, որպեսզի կանխի ստացողի կողմից ակտիվի վաճառքը, որի դեպքում ակտիվը շարունակվում է ճանաչվել փոխանցողի շարունակվող ներգրավ-վածության չափով (տե՛ս Բ3.2.9 պարագրաֆը): Կազմակերպությունը փոխանցում է ակտիվի հսկողությունը, եթե վաճառքի օպցիոնը բավարար արժեքավոր չէ, որպեսզի կանխի ստացողի կողմից ակտիվի վաճառքը, որի դեպքում ակտիվն ապաճանաչվում է:

ժ) Ակտիվներ, որոնք առարկա են իրական արժեքով վաճառքի կամ գնման օպցիոնի կամ հետգնման ֆորվարդային պայմանագրի: Ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը, որը ենթակա է միայն վաճառքի կամ գնման օպցիոնի կամ հետգնման ֆորվարդային պայմանագրի, որի իրագործման կամ հետգնման գինը հավասար է հետգնման ժամանակ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքին, հանգեցնում է ապաճանաչման, քանի որ փոխանցվել են սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

ժա) Դրամական միջոցներով մարվող վաճառքի կամ գնման օպցիոններ: Կազմակերպությունը գնահատում է ֆինանսական ակտիվի փոխանցումը, որը առարկա է վաճառքի կամ գնման օպցիոնի կամ հետգնման ֆորվարդային պայմանագրի, որը մարվելու է զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով, որպեսզի որոշի, արդյոք այն պահպանել, թե փոխանցել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները: Եթե կազմակերպությունը չի պահպանել փոխանցված ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, ապա որոշում է, թե արդյոք պահպանել է հսկողությունը փոխանցված ակտիվի նկատմամբ: Այն, որ վաճառքի կամ գնման օպցիոնը կամ հետգնման ֆորվարդային պայմանագիրը մարվելու է զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով, ինքնաբերաբար չի նշանակում, որ կազմակերպությունը փոխանցել է հսկողությունը (տե՛ս Բ3.2.9 և վերը ներկայացված (է), (ը) և (թ) պարագրաֆները):

ժբ) Հաշիվների դուրսբերման պայման: Հաշիվների դուրսբերման պայմանը հետգնման (գնման) ոչ պայմանական օպցիոն է, որը կազմակերպությանը իրավունք է տալիս հետ պահանջելու փոխանցված ակտիվները` որոշակի սահմանափակումներով: Եթե այսպիսի օպցիոնը հանգեցնում է այն բանին, որ կազմակերպությունը ո՛չ պահպանել, ո՛չ էլ փոխանցել է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, ապա այն արգելում է ապաճանաչումը միայն այն գումարի չափով, որը ենթակա է հետգնման (ենթադրելով, որ ստացողը չի կարող վաճառել այդ ակտիվները): Օրինակ` եթե փոխառության գծով ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը և դրանց փոխանցումից ստացված գումարը 100,000 ԱՄ է, և յուրաքանչյուր առանձին փոխառություն կարող է հետ գնվել, բայց փոխառությունների ընդհանուր գումարը, որ կարող է հետ գնվել, չի կարող գերազանցել 10,000 ԱՄ, ապա 90,000 ԱՄ գումարով փոխառությունները կբավարարեն ապաճանաչման պայմաններին :

ժգ) «Մաքրման» գնման օպցիոններ: Կազմակերպությունը, որը կարող է լինել փոխանցողը, և որը սպասարկում է փոխանցված ակտիվները, կարող է «մաքրման» գնման օպցիոն ունենալ փոխանցված ակտիվների մնացորդի գնման համար, երբ ակտիվների մնացորդային գումարը նվազում է մինչև որոշակի մակարդակ, որի դեպքում այդ ակտիվների սպասարկման ծախսումները դառնում են ոչ ձեռնտու` սպասարկման գծով հատուցումների համեմատությամբ: Եթե այսպիսի «մաքրման» գնման օպցիոնը հանգեցնում է այն բանին, որ կազմակերպությունը ո՛չ պահպանում, ո՛չ էլ փոխանցում է սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, իսկ ստացողը չի կարող վաճառել ակտիվները, ապա այն արգելում է ապաճանաչումը ակտիվների միայն այն գումարի չափով, որը ենթակա է գնման օպցիոնին:

ժդ) Ստորադաս պահպանված մասնակցություններ և պարտքային երաշխիքներ: Կազմակերպությունը ստացողի համար կարող է ապահովել պարտքային դիրքի ամրացում` ստորադասելով փոխանցված ակտիվում իր պահպանած մասնակցությունը մասամբ կամ ամբողջությամբ: Որպես այլընտրանք` կազմակերպությունը ստացողի համար կարող է ապահովել պարտքային դիրքի ամրացում պարտքային երաշխիքի ձևով, որը կարող է լինել անսահմանափակ կամ որոշակի գումարով սահմանափակված: Եթե կազմակերպությունը պահպանում է փոխանցված ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, ակտիվը շարունակվում է ճանաչվել ամբողջությամբ: Եթե կազմակերպությունը պահպանում է որոշ, բայց սեփականության հետ կապված, ըստ էության, ոչ բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, սակայն պահպանում է հսկողությունը, ապա ապաճանաչումը արգելում է դրամական միջոցների կամ այլ ակտիվների այն գումարի չափով, որը կազմակերպությունից կարող է պահանջվել վճարել:

ժե) Ամբողջ հատույցի սվոպեր: Կազմակերպությունը կարող է վաճառել ֆինանսական ակտիվ և ստացողի հետ կնքել ամբողջ հատույցների սվոպ, որով հիմքում ընկած ակտիվից տոկոսային վճարումների գծով ամբողջ դրամական հոսքերը փոխանցվում են կազմակերպությանը ֆիքսված վճարի կամ փոփոխուն դրույքով վճարի դիմաց, և հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի ցանկացած աճ կամ նվազում կլանվում է կազմակերպության կողմից: Նման դեպքում ամբողջ ակտիվի ապաճանաչումն արգելված է:

ժզ) Տոկոսադրույքի սվոպեր: Կազմակերպությունը կարող է ստացողին փոխանցել ֆիքսված տոկոսադրույքով ֆինանսական ակտիվ և ստացողի հետ մտնել տոկոսադրույքի սվոպի մեջ` ստանալու համար ֆիքսված տոկոսադրույք և վճարելու փոփոխուն տոկոսադրույք` հիմնված անվանական գումարի վրա, որը հավասար է փոխանցված ֆինանսական ակտիվի հիմնական գումարին: Տոկոսադրույքի սվոպը չի բացառում փոխանցված ակտիվի ապաճանաչումը` պայմանով, որ սվոպի գծով վճարումները պայմանավորված չեն փոխանցված ակտիվի գծով կատարվող վճարումներով:

ժէ) Ամորտիզացվող տոկոսադրույքի սվոպ: Կազմակերպությունը կարող է ստացողին փոխանցել ֆիքսված տոկոսադրույքով ֆինանսական ակտիվ, որը մարվում է ժամանակի ընթացքում և ստացողի հետ մտնել ամորտիզացվող տոկոսադրույքի սվոպի մեջ` ստանալու համար ֆիքսված տոկոսադրույք և վճարելու փոփոխուն տոկոսադրույք` հիմնված որևէ անվանական գումարի վրա: Եթե սվոպի անվանական գումարն ամորտիզացվում է այնպես, որ ժամանակի յուրաքանչյուր պահի դրությամբ այն հավասար է փոխանցված ֆինանսական ակտիվի մնացորդային հիմնական գումարին, ապա սվոպը սովորաբար հանգեցնում է այն բանին, որ կազմակերպությունը պահպանում է վաղաժամկետ վճարման նշանակալի ռիսկ, որի դեպքում կազմակերպությունը կա՛մ շարունակում է ճանաչել ամբողջ փոխանցված ակտիվը, կա՛մ շարունակում է ճանաչել փոխանցված ակտիվն իր շարունակվող ներգրավվածության չափով: Եվ հակառակը` եթե սվոպի անվանական գումարի ամորտիզացիան պայմանավորված չէ փոխանցված ակտիվի մնացորդային հիմնական գումարի հետ, ապա այսպիսի սվոպը չի հանգեցնում այն բանին, որ կազմակերպությունը պահպանի ակտիվի վաղաժամկետ վճարման նշանակալի ռիսկը: Այդպիսով, այն չի բացառի փոխանցված ակտիվի ապաճանաչումը` պայմանով, որ սվոպի գծով վճարումները պայմանավորված չեն փոխանցված ակտիվի գծով կատարվող տոկոսային վճարումներով, և սվոպը չի հանգեցնում այն բանին, որ կազմակերպությունը պահպանի փոխանցված ակտիվի սեփականության հետ կապված այլ նշանակալի ռիսկեր ու հատույցներ:

ժը) Դուրսգրում: Կազմակերպությունը չունի ամբողջությամբ վերցրած ֆինանսական ակտիվի կամ դրա մի մասի գծով պայմանագրային դրամական հոսքերը վերականգնելու ողջամիտ ակնկալիք:

Բ3.2.17  Այս պարագրաֆը ցուցադրում է շարունակվող ներգրավվածության մոտեցման կիրառությունը, երբ կազմակերպությունը շարունակվող ներգրավվածություն ունի ֆինանսական ակտիվի միայն մի մասի մեջ:

 

Ենթադրենք, կազմակերպությունն ունի վաղաժամկետ վճարման հնարավորությամբ փոխառությունների պորտֆել, որի արժեկտրոնային և արդյունքային տոկոսադրույքը 10 տոկոս է, և որի հիմնական գումարը և ամորտիզացված արժեքը 10,000 ԱՄ է: Կազմակերպությունը մտնում է գործարքի մեջ, որով 9,115 ԱՄ գումարի վճարման դիմաց ստացողն իրավունք է ձեռք բերում` հիմնական գումարի ցանկացած հավաքումներից ստանալու 9,000 ԱՄ` գումարած դրա նկատմամբ հաշվարկված տոկոսներ` 9,5 տոկոս տոկոսադրույքով: Կազմակերպությունը իրավունքներ է պահպանում հիմնական գումարի հավաքումներից 1,000 ԱՄ-ի, գումարած դրա նկատմամբ 10 տոկոս տոկոսադրույքով հաշվարկված տոկոսների, գումարած մնացած 9,000 ԱՄ հիմնական գումարի նկատմամբ 0,5 տոկոս տոկոսադրույքով հաշվարկված լրացուցիչ սփրեդի նկատմամբ: Վաղաժամկետ վճարումներից հավաքագրումները բաշխվում են կազմակերպության և ստացողի միջև համամասնորեն` 1:9 հարաբերակցությամբ, բայց ցանկացած չվճարում նվազեցվում է կազմակերպության 1,000 ԱՄ մասնաբաժնից մինչև այդ մասնաբաժնի սպառվելը: Փոխառությունների իրական արժեքը գործարքի ամսաթվի դրությամբ 10,100 ԱՄ է, իսկ 0,5 տոկոս լրացուցիչ սփրեդի իրական արժեքը` 40 ԱՄ:
Կազմակերպությունը որոշում է, որ փոխանցել է սեփականության հետ կապված որոշ նշանակալի ռիսկեր ու հատույցներ (օրինակ` վաղաժամկետ վճարման նշանակալի ռիսկը), բայց նաև պահպանել է սեփականության հետ կապված որոշ նշանակալի ռիսկեր ու հատույցներ (իր ստորադաս պահպանված մասնակցության պատճառով), և պահպանել է վերահսկողությունը: Կազմակերպությունը, հետևաբար, կիրառում է շարունակվող ներգրավվածության մոտեցումը:
Սույն ստանդարտի կիրառման նպատակով կազմակերպությունը վերլուծում է գործարքը որպես` (ա) լիովին համամասնական 1,000 ԱՄ մասնաբաժնի պահպանում, գումարած (բ) այդ պահպանված մասնակցության ստորադասում` ստացողի պարտքային վնասների մասով պարտքային դիրքի ամրացման նպատակով:
Կազմակերպությունը հաշվարկում է, որ ստացված 9,115 ԱՄ վճարից 9,090 ԱՄ-ն (90% x 10,100 ԱՄ) ներկայացնում է լիովին համամասնական 90 տոկոս մասնաբաժնի համար հատուցումը: Ստացված հատուցման մնացած մասը (25 ԱՄ) ներկայացնում է ստացողի պարտքային վնասների մասով պարտքային դիրքի ամրացման նպատակով կազմակերպության կողմից պահպանած մասնաբաժնի ստորադասման համար ստացված հատուցումը: Բացի այդ, 0,5 տոկոս լրացուցիչ սփրեդը ներկայացնում է պարտքային դիրքի ամրացման համար ստացված հատուցում: Հետևաբար, պարտքային դիրքի ամրացման համար ստացված ամբողջ հատուցումը կազմում է 65 ԱՄ (25 ԱՄ + 40 ԱՄ):
Կազմակերպությունը հաշվարկում է դրամական միջոցների հոսքերի 90 տոկոս մասնաբաժնի վաճառքից օգուտը կամ կորուստը: Ենթադրելով, որ փոխանցված 90 տոկոս մասի և պահպանված 10 տոկոս մասի առանձին իրական արժեքներն առկա չեն փոխանցման ամսաթվի դրությամբ` կազմակերպությունը բաշխում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը ՖՀՄՍ 9-ի 3.2.14 պարագրաֆի համաձայն հետևյալ կերպ.
Գնահատված իրական արժեք Տոկոս Բաշխված հաշվեկշռային արժեք Փոխանցված մաս 9,090 90% 9,000 Պահպանված մաս 1,010 10% 1,000 Ընդամենը 10,100   10,000
Կազմակերպությունը հաշվարկում է դրամական միջոցների հոսքերի 90 տոկոս մասնաբաժնի վաճառքից իր օգուտը կամ վնասը` ստացված հատուցումից հանելով փոխանցված մասի բաշխված հաշվեկշռային արժեքը, այսինքն` 90 ԱՄ (9,090 ԱՄ – 9,000 ԱՄ): Կազմակերպության կողմից պահպանված մասի հաշվեկշռային արժեքը 1,000 ԱՄ է: Բացի այդ, կազմակերպությունը ճանաչում է շարունակվող ներգրավվածությունը, որն առաջանում է պարտքային կորուստների մասով իր պահպանած մասնաբաժնի ստորադասումից: Հետևաբար, ճանաչում է 1,000 ԱՄ գումարով ակտիվ (դրամական միջոցների հոսքերի առավելագույն գումարը, որը կարող է չստանալ ստորադասման հետևանքով) և համապատասխան պարտավորություն 1,065 ԱՄ գումարով (որը դրամական միջոցների հոսքերի առավելագույն գումարն է, որը կարող է չստանալ ստորադասման հետևանքով, այսինքն` 1,000 ԱՄ` գումարած ստորադասման իրական արժեքը` 65 ԱՄ): Գործարքը հաշվառելու համար կազմակերպությունն օգտագործում է վերը նշված տեղեկությունները հետևյալ կերպ.
	Դեբետ	Կրեդիտ
Սկզբնական ակտիվ	–	9,000
Ստորադասումից կամ մնացորդային մասնակցությունից ակտիվի ճանաչում	1,000	–
Լրացուցիչ սփրեդի տեսքով ստացված հատուցման գծով ակտիվ	40	–
Շահույթ կամ վնաս (փոխանցումից օգուտ)	–	90
Պարտավորություն	–	1,065
Ստացված դրամական միջոցներ	9,115	–
Ընդամենը	10,155	10,155
Գործարքից անմիջապես հետո ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը 2,040 ԱՄ է` բաղկացած 1,000 ԱՄ-ից, որը ներկայացնում է պահպանված մասի սկզբնական արժեքի բաշխումը և 1,040 ԱՄ-ից, որը ներկայացնում է կազմակերպության լրացուցիչ շարունակվող ներգրավվածությունը պարտքային կորուստների մասով իր պահպանած մասնակցության ստորադասումից (որը ներառում է 40 ԱՄ լրացուցիչ սփրեդը): Հետագա ժամանակաշրջաններում կազմակերպությունը ճանաչում է պարտքային դիրքի ամրացման համար ստացված հատուցումը (65 ԱՄ) ժամանակային համամասնության հիմունքով, ճանաչված ակտիվի վրա հաշվեգրում է տոկոս` օգտագործելով արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը, և ճանաչում է արժեզրկման կորուստները` ճանաչված ակտիվների գծով: Որպես վերջինիս օրինակ` ենթադրենք, որ հաջորդ տարում հիմքում ընկած փոխառությունների գծով առկա է արժեզրկումից վնաս 300 ԱՄ գումարով: Կազմակերպությունը նվազեցնում է իր ճանաչած ակտիվը 600 ԱՄ-ով (300 ԱՄ իր պահպանած մասնակցության մասով և 300 ԱՄ լրացուցիչ շարունակվող ներգրավվածության մասով, որն առաջանում է արժեզրկման կորուստների գծով իր պահպանած մասնակցության ստորադասումից) և նվազեցնում է իր ճանաչած պարտավորությունը 300 ԱՄ-ով: 300 ԱՄ գումարով զուտ արդյունքը արժեզրկման կորուստների ճանաչումն է շահույթում կամ վնասում:

 

Ֆինանսական պարտավորությունների ապաճանաչումը (Բաժին 3.3)

 

Բ3.3.1  Ֆինանսական պարտավորությունը (կամ դրա մի մասը) մարվում է, երբ պարտապանը`

ա) մարում է պարտավորությունը (կամ դրա մի մասը)` վճարելով պարտատիրոջը` սովորաբար դրամական միջոցներով, այլ ֆինանսական ակտիվներով, ապրանքներով կամ ծառայություններով, կամ

բ) իրավական առումով ազատվում է պարտավորության (կամ դրա մի մասի) գծով հիմնական պատասխանատվությունից` իրավական ընթացակարգով կամ պարտատիրոջ կողմից: (Եթե պարտապանը տրամադրել է երաշխիք, այս պայմանը, միևնույն է, կարող է բավարարվել:)

Բ3.3.2 Եթե պարտքային գործիք թողարկողը հետ է գնում այդ գործիքը, պարտքը մարվում է, եթե նույնիսկ թողարկողն այդ գործիքի «մարկետ մեյքեր» է (շուկա ստեղծող) կամ մտադրված է վաճառել այն կարճ ժամանակամիջոցում:

Բ3.3.3  Երրորդ կողմին, ներառյալ որևէ տրաստի, վճարումը (որ երբեմն կոչվում է «ըստ էության չեղյալ ճանաչում») ինքնին պարտապանին չի ազատում իր սկզբնական պարտականությունից պարտատիրոջ նկատմամբ, եթե առկա չէ իրավական տեսանկյունից ազատում:

Բ3.3.4 Եթե պարտապանը վճարում է երրորդ կողմին` պարտականությունն ստանձնելու դիմաց, և տեղեկացնում է պարտատիրոջը, որ երրորդ կողմը ստանձնել է իր պարտքային պարտականությունը, ապա պարտապանը չի ապաճանաչում պարտքային պարտականությունը, քանի դեռ չի բավարարվել Բ3.3.1(բ) պարագրաֆի պայմանը: Եթե պարտապանը վճարում է երրորդ կողմին` պարտականություն ստանձնելու դիմաց, և պարտատիրոջից ստանում է իրավական ազատում, ապա պարտապանը մարել է պարտքը: Սակայն, եթե պարտապանը համաձայնում է կատարել պարտքի գծով վճարումներ երրորդ կողմին կամ ուղղակիորեն իր սկզբնական պարտատիրոջը, ապա պարտապանը ճանաչում է նոր պարտքային պարտականություն երրորդ կողմի հանդեպ:

Բ3.3.5  Թեև իրավական ազատումը` դատական կարգով կամ պարտատիրոջ կողմից, հանգեցնում է պարտավորության ապաճանաչման, կազմակերպությունը կարող է ճանաչել նոր պարտավորություն, եթե փոխանցված ֆինանսական ակտիվների համար բավարարված չեն 3.2.1-3.2.23 պարագրաֆների ապաճանաչման չափանիշները: Եթե այդ չափանիշները բավարարված չեն, փոխանցված ակտիվները չեն ապաճանաչվում, և կազմակերպությունը ճանաչում է փոխանցված ակտիվների հետ կապված նոր պարտավորություն:

Բ3.3.6  3.3.2 պարագրաֆի նպատակներով` պայմանները, ըստ էության, տարբեր են, եթե նոր պայմաններով դրամական հոսքերի զեղչված ներկա արժեքը, ներառյալ վճարված վճարները զուտ ստացված վճարներով և զեղչված սկզբնական արդյունքային տոկոսադրույքով, նվազագույնը 10 տոկոսով տարբերվում է սկզբնական ֆինանսական պարտավորության մնացած դրամական հոսքերի զեղչված ներկա արժեքից: Եթե պարտքային գործիքների փոխանակումը կամ պայմանների փոփոխումը հաշվառվում է որպես մարում, ապա ցանկացած կրած ծախսում կամ վճար ճանաչվում է որպես մարումից օգուտի կամ կորստի մաս: Եթե փոխանակումը կամ պայմանների փոփոխումը չի հաշվառվում որպես մարում, ապա ցանկացած կրած ծախսում կամ վճար ճշգրտում է պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը և ամորտիզացվում փոփոխված պարտավորության մնացորդային ժամանակահատվածում:

Բ3.3.7 Որոշ դեպքերում պարտատերը պարտապանին ազատում է վճարումները կատարելու իր ներկա պարտականությունից, բայց պարտապանը ստանձնում է վճարելու երաշխիքային պարտականություն, եթե հիմնական պատասխանատվությունը ստանձնած կողմը պարտազանցում է: Այս դեպքում պարտապանը`

ա) ճանաչում է նոր ֆինանսական պարտավորություն` հիմնված երաշխիքի գծով իր պարտականության իրական արժեքի վրա.

բ) ճանաչում է օգուտ կամ կորուստ` հիմնված հետևյալ գումարների տարբերության վրա` (i) վճարված որևէ գումարի և (ii) սկզբնական ֆինանսական պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի` հանած նոր ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը:

 

Դասակարգումը (Գլուխ 4)

---

Ֆինանսական ակտիվների դասակարգումը (Բաժին 4.1)

 

Ֆինանսական ակտիվների կառավարման կազմակերպության բիզնես մոդելը

 

Բ4.1.1 4.1.1(ա) պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը դասակարգի ֆինանսական ակտիվները` հիմնվելով ֆինանսական ակտիվների կառավարման կազմակերպության բիզնես մոդելի վրա, բացառությամբ, երբ կիրառվում է 4.1.5 պարագրաֆը: Կազմակերպությունը գնահատում է, թե արդյոք իր ֆինանսական ակտիվները բավարարում են 4.1.2(ա) պարագրաֆով նախատեսված պայմանին կամ 4.1.2Ա(ա) պարագրաֆով նախատեսված պայմանին` հիմք ընդունելով բիզնես մոդելը, ինչպես դա որոշվել է կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմի (ինչպես սահմանված է «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ում) կողմից:

Բ4.1.2 Կազմակերպության բիզնես մոդելը որոշվում է այն մակարդակով, որն արտացոլում է, թե ինչպես են ֆինանսական ակտիվների խմբերը միասին կառավարվում` որոշակի բիզնեսի նպատակի հասնելու համար: Կազմակերպության բիզնես մոդելը կախված չէ առանձին գործիքի վերաբերյալ ղեկավարության մտադրություններից: Հետևաբար, այս պայմանը գործիք առ գործիք դասակարգման մոտեցում չէ և պետք է որոշվի խմբավորման ավելի բարձր մակարդակով: Սակայն մեկ կազմակերպությունը կարող է ունենալ մեկից ավելի բիզնես մոդել` իր ֆինանսական գործիքների կառավարման համար: Հետևաբար, կարիք չկա, որ դասակարգումը որոշվի հաշվետու կազմակերպության մակարդակով: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է ունենալ ներդրումների պորտֆել, որը կառավարում է պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու համար, և ներդրումների մեկ այլ պորտֆել, որը կառավարում է առևտրի միջոցով` իրական արժեքի փոփոխություններն իրացնելու համար: Նմանապես, որոշ դեպքերում կարող է տեղին լինել ֆինանսական ակտիվների պորտֆելը առանձնացնել ենթապորտֆելների` արտացոլելու համար այն մակարդակը, որով կազմակերպությունը կառավարում է այդ ֆինանսական ակտիվները: Օրինակ` դա կարող է տեղին լինել, եթե կազմակերպությունը սկզբնավորում կամ գնում է հիպոթեքային վարկային պորտֆել և այդ պորտֆելից որոշ վարկեր կառավարում է պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման, իսկ այլ վարկերը` դրանք վաճառոելու նպատակով:

Բ4.1.2Ա Կազմակերպության բիզնես մոդելը վերաբերում է նրան, թե ինչպես է կազմակերպությունը կառավարում իր ֆինանսական ակտիվները` դրամական հոսքեր ստեղծելու նպատակով: Այսինքն, կազմակերպության բիզնես մոդելը սահմանում է, թե դրամական հոսքերը ստացվելու են պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելուց, ֆինանսական ակտիվները վաճառելուց կամ այդ երկուսից: Հետևաբար, այս գնահատականը չի կատարվում` ելնելով այն սցենարների հիման վրա, որոնց տեղի ունենալը կազմակերպության կողմից ողջամտորեն չի ակնկալում, ինչպիսիք են, այսպես կոչված, «վատագույն դեպք» կամ «լարված դեպք» սցենարները: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը ակնկալում է, որ այն կվաճառի ֆինանսական ակտիվների որոշակի պորտֆելը միայն լարված դեպքի սցենարում, այդ սցենարը չի ազդի այդ ակտիվների բիզնես մոդելին վերաբերող կազմակերպության գնահատականի վրա, եթե կազմակերպությունը ողջամտորեն ակնկալում է, որ նման սցենար տեղի չի ունենա: Եթե դրամական հոսքերն իրացվում են բիզնես մոդելի գնահատման ժամանակ կազմակերպության ակնկալիքներից տարբերվող եղանակով (օրինակ` եթե կազմակերպությունը վաճառում է ավել կամ պակաս ֆինանսական ակտիվներ, քան այն ակնկալում էր, երբ դասակարգում էր ակտիվները), այն չի հանգեցնում նախորդ ժամանակաշրջանի սխալի կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում (տես «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8 ) և ոչ էլ կփոփոխի այդ բիզնես մոդելում պահվող մնացած ֆինանսական ակտիվների դասակարգումը (այսինքն` այն ակտիվների, որոնք կազմակերպությունը ճանաչել է նախորդ ժամանակաշրջաններում և դեռևս պահում է)` պայմանով, որ կազմակերպությունը դիտարկել է ամբողջ տեղին տեղեկատվությունը, որը հասանելի էր բիզնես մոդելի գնահատման ժամանակ: Այնուամենայնիվ, երբ կազմակերպությունը գնահատում է բիզնես մոդելը նոր սկզբնավորված կամ նոր գնված ֆինանսական ակտիվների համար, այն պետք է դիտարկի նախկինում դրամական հոսքերի իրացմանը վերաբերող տեղեկատվությունը` մնացած բոլոր այլ տեղեկատվության հետ մեկտեղ:

Բ4.1.2Բ Ֆինանսական ակտիվների կառավարման կազմակերպության բիզնես մոդելը հանդիսանում է փաստ և ոչ թե ուղղակի հավաստում: Այն սովորաբար դիտելի է կազմակերպության կողմից ձեռնարկվող գործողությունների միջոցով, որոնք ծառայում են բիզնես մոդելի նպատակին: Կազմակերպությունը պետք է դատողություն կիրառի, երբ այն գնահատում է ֆինանսական ակտիվների կառավարման բիզնես մոդելը, և այդ գնահատականը չի որոշվում մեկ գործոնով կամ գործառույթով: Փոխարենը կազմակերպությունը պետք է դիտարկի բոլոր տեղին ապացույցները, որոնք հասանելի են գնահատման ամսաթվի դրությամբ: Նման տեղին ապացույցները ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) ինչպես է բիզնես մոդելի և այդ բիզնես մոդելում պահվող ֆինանսական ակտիվների արդյունքները գնահատվում և հաղորդակցվում առանցքային կառավարչական անձնակազմին,

բ) ռիսկերը, որոնք ազդում են կազմակերպության բիզնես մոդելի վրա (և այդ բիզնես մոդելում պահվող ֆինանսական ակտիվների վրա) և, մասնավորապես, թե ինչպես են այդ ռիսկերը կառավարվում,

գ) ինչպես են վարձատրվում բիզնեսը կառավարող մենեջերները (օրինակ` արդյոք վարձատրությունը հիմնված է կառավարվող ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքի վրա թե հավաքված դրամական հոսքերի վրա):

 

Բիզնես մոդել, որի նպատակն է պահել ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքման նպատակով

 

Բ4.1.2Գ Ֆինանսական ակտիվները, որոնք պահվում են բիզնես մոդելում, որի նպատակն է պահել ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման նպատակով, կառավարվում են` իրացնելու համար դրամական հոսքերը` գործիքի ժամկետի ընթացքում պայմանագրային դրամական վճարումները հավաքելու միջոցով: Այսինքն, կազմակերպությունը կառավարում է պորտֆելում պահվող ակտիվներն այդ կոնկրետ պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու համար (ակտիվները պահելու և վաճառելու միջոցով պորտֆելի ընդհանուր եկամտաբերությունը կառավարելու փոխարեն): Որոշելու համար, թե արդյոք դրամական հոսքերն իրացվելու են ֆինանսական ակտիվների պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման միջոցով, անհրաժեշտ է դիտարկել նախորդ ժամանակաշրջաններում վաճառքների հաճախականությունը, արժեքը և ժամկետները, այդ վաճառքների պատճառները և ապագա վաճառքների հետ կապված ակնկալիքները: Այնուամենայնիվ, վաճառքնենրն ինքնին չեն որոշում բիզնես մոդելը և հետևաբար չեն կարող դիտարկվել մեկուսի: Փոխարենը, նախորդ վաճառքների վերաբերյալ տեղեկատվությունը և ապագա վաճառքներին վերաբերող ակնկալիքները ապացույց են տրամադրում առ այն, թե ինչպես է իրագործվում ֆինանսական ակտիվների կառավարման կազմակերպության նպատակը և, մասնավորապես, ինչպես են իրացվում դրամական հոսքերը: Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի նախորդ վաճառքների վերաբերյալ տեղեկատվությունը` այդ վաճառքների պատճառների և ընթացիկ պայմանների համեմատ այդ ժամանակ գոյություն ունեցող պայմանների համատեքստում:

Բ4.1.3  Թեև կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակը կարող է լինել ֆինանսական ակտիվներ պահելը` պայմանագրային դրամական հոսքեր հավաքելու համար, կազմակերպությունը կարիք չունի պահելու բոլոր այդ գործիքները մինչև մարման ժամկետը: Այսպիսով, կազմակերպության բիզնես մոդելը կարող է լինել պայմանագրային դրամական հոսքեր հավաքելու համար ֆինանսական ակտիվներ պահելը նույնիսկ այն դեպքում, երբ տեղի է ունենում ֆինանսական ակտիվների վաճառք:

Բ4.1.3Ա Բիզնես մոդելը կարող է նախատեսել ակտիվների պահում` պայմանագրային դրամական միջոցների հավաքման համար, նույնիսկ եթե կազմակերպությունը վաճառում է ֆինանսական ակտիվները դրանց գծով պարտքային ռիսկի աճի պարագայում:  Որոշելու համար, թե արդյոք տեղի է ունեցել ակտիվների պարտքային ռիսկի աճ, կազմակերպությունը դիտարկում է ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն` ներառյալ ապագայամետ տեղեկատվությունը: Անկախ իերնց հաճախականությունից և արժեքից, վաճառքները ակտիվների պարտքային ռիսկի աճի պատճառով տեղի ունեցած վաճառքները չեն հակասում այն բիզնես մոդելին, որի նպատակն է պահել ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական միջոցների հավաքման նպատակով, քանի որ ֆինանսական ակտիվների վարկային որակը առնչվում է պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման կարողությանը: Պարտքային ռիսկի կառավարման գործունեությունը, որն ուղղված է պոտենցիալ պարտքային կորուստների մինիմալացմանը` պարտքային դիրքի վատթարացման արդյունքում, կազմում եմ բիզնես մոդելի անբաժան մասը: Ֆինանսական  ակտիվի վաճառքը, քանի որ այն այլևս չի բավարարում կազմակերպության փաստաթղթավորված ներդրումային քաղաքականությամբ սահմանված վարկային որակի չափանիշին, հանդիսանում է վաճառքի օրինակ, որը տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի աճի հետևանքով:  Այնուամենայնիվ, նման քաղաքականության բացակայության դեպքում, կազմակերպությունը կարող է այլ կերպ ցուցադրել, որ վաճառքը տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի աճի արդյունքում:

Բ4.1.3Բ Այլ պատճառներով տեղի ունեցած վաճառքները, ինչպիսիք են` պարտքային համակենտորանացման ռիսկի կառավարման նպատակով կատարված վաճառքները (առանց ակտիվների պարտքային ռիսկի աճի) նույնպես կարող են համապատասխան լինել բիզնես մոդելին, որի նպատակն է պահել ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման նպատակով: Մասնավորապես, նման վաճառքները կարող են համապատասխանել բզինես մոդելին, որի նպատակն է պահել ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման նպատակով, եթե այդ վաճառքները հաճախակի չեն (նույնիսկ եթե արժեքով նշանակալի են) կամ արժեքով նշանակալի չեն և առանձին, և միասին (նույնիսկ եթե հաճախակի են): Եթե պորտֆելից ակտիվների վաճառքը հազվադեպ չէ և արժեքը նշանակալի է (առանձին կամ միասին), կազմակերպությանը անհրաժեշտ է գնահատել, թե արդյոք և ինչպես են այդ վաճառքները համապատասխանում դրամական միջոցների հավաքման նպատակին: Այս գնահատման առումով կարևոր չէ, թե ֆինանսական ակտիվների վաճառքը տեղի է ունեցել երրորդ անձի պահանջով թե կազմակերպության որոշման արդյունքում: Որոշակի ժամանակահատվածում վաճառքների հաճախականության կամ արժեքի աճը պարտադիր չէ, որ անհամապատասխան լինի ֆինանսական ակտիվների պահման նպատակին` պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար, եթե կազմակերպությունը կարող է բացատրել վաճառքի պատճառները և ցուցադրել, թե ինչու այդ վաճառքները չեն արտացոլում կազմակերպության բիզնես մոդելում փոփոխությունը: Ի լրումն, վաճառքները կարող են համապատսխան լինել ֆինանսական ակտիվների պահման նպատակին` պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար,, եթե վաճառքները կատարվում են ֆինանսական ակտիվների մարման ժամկետին մոտ և վաճառքից մուտքերը մոտավորաես հավասար են հավաքման ենթակա մնացորդային պայմանագրային դրամական հոսքերին:

Բ4.1.4 Ստորև բերված են օրինակներ, թե երբ կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակը կարող է լինել ֆինանսական ակտիվներ պահելը` պայմանագրային դրամական հոսքեր հավաքելու համար:  Օրինակների ցուցակը սպառիչ չէ: Ավելին, այդ օրինակները նպատակ չեն հետապնդում քննարկելու բոլոր գործոնները, որոնք կարող են վերաբերել կազմակերպության բիզնեդս մոդելի գնահատմանը և ոչ էլ հստակեցնում են այդ գործոնների հարաբերական կարևորությունը:

 

Օրինակ	Վերլուծություն
Օրինակ 1 Կազմակերպությունը պահում է ներդրումներ` հավաքելու համար դրանց պայմանագրային դրամական հոսքերը: Կազմակերպության ֆինանսավորման կարիքները կանխատեսելի են, իսկ իր ֆինանսական ակտիվների մարման ժամկետները համապատասխանում են կազմակերպության գնահատված ֆինանսավորման կարիքներին: Կազմակերպությունը իրականացնում է պարտքային ռիսկի կառավարման գործողություններ պարտքային կորուստների նվազեցման նպատակով: Նախկինում, վաճառքները սովորաբար տեղի էին ունենում, երբ ֆինանսական ակտիվների պարտքային ռիսկն այնքան էր աճում, որ ակտիվներն այլևս չէին բավարարում կազմակերպության փաստաթղթավորված ներդրումային քաղաքականությամբ սահմանված պարտքային որակի չափանիշին: Բացի այդ, տեղի են ունեցել հազվադեպ վաճառքներ չնախատեսված ֆինանսավորման պահանջի առաջացման արդյունքում: Կառավարչական անձնակազմին ուղղված հաշվետվությունները կենտրոնանում են ֆինանսական ակտիվների պարտքային որակի և պայմանագրային եկամտաբերության վրա: Կազմակերպությունն այլ տեղեկատվության հետ մեկտեղ մշտադիտարկման տակ է պահում ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքները:	Թեև կազմակերպությունն այլ տեղեկատվության հետ մեկտեղ դիտարկում է ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքներն` իրացվելիության տեսանկյունից (այսինքն` այն դրամական գումարը, որը կիրացվի, եթե կազմակերպությունը կարիք ունենա վաճառելու ակտիվները), սակայն կազմակերպության նպատակն է պահել ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու նպատակով: Վաճառքներն այդ նպատակին չեն հակասի, եթե դրանք տեղի են ունեցել ակտիվների պարտքային ռիսկի աճին ի պատասխան, օրինակ` եթե ակտիվները այլևս չեն բավարարում կազմակերպության փաստաթղթավորված ներդրումային քաղաքականությամբ սահմանված պարտքային որակի չափանիշին: Ֆինանսավորման չնախատեսված պահանջից բխող վաճառքները (օրինակ «լարված դեպքի» սցենարում) նույնպես չեն հակասի այդ նպատակին, նույնիսկ եթե այդ վաճառքները արժեքով նշանակալի են:
Օրինակ 2 Կազմակերպության բիզնես մոդելն է ֆինանսական ակտիվների, ինչպես օրինակ` վարկերի, պորտֆելներ գնելը: Այդ պորտֆելները կարող են ներառել կամ չներառել պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվներ: Եթե այդ վարկերի գծով վճարումը չի կատարվում ժամանակին, կազմակերպությունը փորձում իրացնել պայմանագրային դրամական հոսքերը տարբեր միջոցներով, օրինակ, կապվելով պարտապանի հետ փոստով, հեռախոսով կամ այլ միջոցներով: Կազմակերպության նպատակն է հավաքել պայմանագրային դրամական հոսքերը, և կազմակերպությունը չի կառավարում այդ պորտֆելի վարկերից որևէ մեկը վաճառքի միջոցով դրամական հոսքերը իրացնելու նպատակով: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը կնքում է տոկոսադրույքի սվոպեր` փոխելու համար պորտֆելի որոշակի ֆինանսական ակտիվների տոկոսադրույքը` լողացող տոկոսադրույքը փոխելով հաստատուն տոկոսադրույքի:	Կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակն է ֆինանսական ակտիվներ պահելը պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման նպատակով: Նույն վերլուծությունը կկիրառվի, նույնիսկ եթե կազմակերպությունը չի ակնկալում ստանալ բոլոր պայմանագրային դրամական հոսքերը (օրինակ, որոշ ֆինանսական ակտիվներ սկզբնական ճանաչման պահին պարտքային առումով արժեզրկված են): Ավելին, այն փաստը, որ կազմակերպությունը կնքում է ածանցյալ գործիքներ` փոփոխելու համար պորտֆելի դրամական հոսքերը, ինքնին չի փոխում կազմակերպության բիզնես մոդելը:
Օրինակ 3 Կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակն է` սկզբնավորել վարկեր հաճախորդների համար և հետագայում վաճառել է այդ վարկերը արժեթղթավորման կազմակերպությանը: Արժեթղթավորման կազմակերպությունը գործիքներ է թողարկում ներդրողների համար: Սկզբնավորող կազմակերպությունը հսկում է արժեթղթավորման կազմակերպությանը և, հետևաբար, համախմբում է այն: Արժեթղթավորման կազմակերպությունը հավաքում է պայմանագրային դրամական հոսքերը վարկերից և փոխանցում դրանք իր ներդրողներին: Սույն օրինակի նպատակներով ենթադրվում է, որ վարկերը շարունակում են ճանաչվել ֆինանսական վիճակի մասին համախմբված հաշվետվությունում, քանի որ դրանք չեն ապաճանաչվում արժեթղթավորման կազմակերպության կողմից:	Համախմբված խումբը սկզբնավորել է վարկերը` նպատակ ունենալով պահել դրանք` պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու համար: Սակայն սկզբնավորող կազմակերպության նպատակն է իրացնել վարկային պորտֆելի գծով դրամական հոսքերը` վաճառելով այդ վարկերը արժեթղթավորման կազմակերպությանը: Այնպես որ, իր առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակներով, չի համարվի, որ կազմակերպությունը կառավարում է այդ պորտֆելը պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու համար:
Օրինակ 4 Ֆինանսական հաստատությունը պահում է ֆինանսական ակտիվները «լարված դեպքի» սցենարում իրացվելիության պահանջները բավարարելու նպատակով (օրինակ` բանկային ավանդների զանգվածային հանումների դեպքում): Կազմակերպությունը չի ակնկալում վաճառել այդ ակտիվները, բացառությամբ նման դեպքերի: Կազմակերպությունը հսկողություն է սահմանում ֆինանսական ակտիվների պարտքային որակի նկատմամբ, իսկ իր նպատակն է կառավարել ֆինանսական ակտիվները` պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու նպատակով: Կազմակերպությունը գնահատում է ակտիվների կատարողականը` վաստակած տոկոսային եկամտի և իրացված պարտքային կորուստների հիման վրա: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը նաև մշտադիտարկման տակ է պահում ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքն իրացվելիության տեսանկյունից հավաստիանալու համար, որ «լարված դեպքի» սցենարում ակտիվների վաճառքից իրացվելիք դրամական միջոցները բավարար կլինեն կազմակերպության իրացվելիության կարիքների բավարարման համար: Կազմակերպությունը, իրացվելիությունը ցուցադրելու նպատակով, պարբերաբար կատարում է վաճառքներ, որոնք արժեքով նշանակալի չեն:	Կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակն է պահել ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման նպատակով: Վերլուծությունը չէր փոխվի նույնիսկ եթե նախորդ «լարված դեպքի» սցենարի ժամանակ կազմակերպությունը կատարեր նշանակալի արժեքով վաճառքներ իրացվելիության կարիքների բավարարման նպատակով: Նմանապես, պարբերաբար տեղի ունեցող վաճառքները, որոնք արժեքով ոչ նշանակալի են, անհամատեղելի չեն ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար պահելու նպատակի հետ: Ի տարբերություն դրա, եթե կազմակերպությունը պահում է ֆինանսական ակտիվներն իր առօրյա իրացվելիության կարիքները բավարարելու նպատակով և այդ նպատակի բավարարումը ենթադրում է հաճախակի վաճառքներ, որոնք արժեքով նշանակալի են, այդ դեպքում կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակ չի հանդիսանում ֆինանսական ակտիվների պահումը պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար: Նմանապես, եթե կարգավորող մարմինը պահանջում է, որ կազմակերպությունը պարբերաբար վաճառի ֆինանսական ակտիվներ` ցուցադրելու համար, որ այդ ակտիվները իրացվելի են, և վաճառված ակտիվների արժեքը նշանակալի է, ապա կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակ չի հանդիսանում ֆինանսական ակտիվների պահումը պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար: Այս վերլուծության վրա չի ազդում այն, թե արդյոք ֆինանսական ակտիվների վաճառքը երրորդ կողմի պարտադրանքով է, թե կազմակերպության հայեցողությամբ:

 

Բիզնես մոդել, որի նպատակն իրագործվում է և՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքմամբ, և՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքով

 

Բ4.1.4Ա Կազմակերպությունը կարող է ֆինանսական ակտիվներ պահել այնպիսի բիզնես մոդելում, որի նպատակն իրագործվում է ինչպես պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքումով, այնպես էլ ֆինանսական ակտիվների վաճառքով: Նման բիզնես մոդելի դեպքում կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմը կայացրել է որոշում, որ թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքումը, թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքը հանդիսանում են բիզնես մոդելի նպատակի իրագործման անբաժանելի մասը: Գոյություն ունեն տարբեր նպատակներ, որոնք կարող են համապատասխանել բիզնես մոդելի այս տեսակին: Օրինակ` բիզնես մոդելի նպատակ կարող է հանդիսանալ առօրյա իրացվելիության կարիքների կառավարումը, տոկոսային որոշակի եկամտաբերության մակարդակի ապահովումը կամ ֆինանսական ակտիվների ժամկետների համապատասխա-նեցումը այն պարտավորությունների ժամկետներին, որոնք ֆինանսավորվում են տվյալ ակտիվներով:

Բ4.1.4Բ Համեմատած այն բիզնես մոդելի հետ, որի նպատակն է պահել ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար, այս բիզնես մոդելը սովորաբար ենթադրում է ավելի մեծ հաճախականությամբ և արժեքով վաճառքներ: Դա այդպես է, քանի որ ֆինանսական ակտիվների վա-ճառքը հանդիսանում է բիզնես մոդելի նպատակի անբաժանելի մասը և ոչ թե կրում երկրորդային բնույթ: Այնուամենայնիվ, գոյություն չունի հաճախականության կամ արժեքի որևէ շեմ վաճառքների համար, որոնք պետք է տեղի ունենան այս բիզնես մոդելում, քանի որ թե՛ պայմանագրային դրամական միջոցների հավաքումը, թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքը հանդիսանում են նպատակի իրագործման անբաժանելի մասը:

Բ4.1.4Գ Ստորև բերվում են օրինակներ, որոնք վկայում են, որ կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակը կարող է իրագործվել պայմանագրային դրամական միջոցների հավաքումով և ֆինանսական ակտիվների վաճառքով: Բերված ցանկը սպառիչ չէ: Ավելին, օրինակները նպատակ չեն հետապնդում նկարագրել այն բոլոր գործոն-ները, որոնք կարող են տեղին լինել կազմակերպության բիզնես մոդելի գնահատման համար, ոչ էլ հստակեցնել այդ գործոնների հարաբերական կարևորությունը:

 

Օրինակ	Վերլուծություն
Օրինակ 5 Կազմակերպությունն ակնկալում է, որ իրեն անհրաժեշտ կլինի կատարել կապիտալ ծախսումներ մի քանի տարի հետո: Կազմակերպությունը ներդնում է իր ավելցուկային դրամական միջոցները կարճաժամկետ և երկարաժամկետ ֆինանսական ակտիվներում այնպես, որ այն կարողանա ֆինանսավորել ծախսումները, երբ դա անհրաժեշտ լինի: Նման ֆինանսական ակտիվների մեծ մասի պայմանագրային ժամկետները գերազանցում են կազմակերպության ակնկալվող ներդրումային ժամանակահատվածը: Կազմակերպությունը կպահի ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար, և երբ հնարավորություն առաջանա, այն կվաճառի ֆինանսական ակտիվները` դրամական միջոցներն ավելի բարձր եկամտաբերությամբ ֆինանսական ակտիվներում վերաներդնելու համար: Պորտֆելի համար պատասխանատու կառավարիչները վարձատրվում են պորտֆելի ընդհանուր եկամտաբերության հիման վրա:	Բիզնես մոդելի նպատակն իրագործվում է և՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքմամբ, և՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքով: Կազմակերպությունը շարունակական հիմունքով որոշումներ կկայացնի, թե արդյոք պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքումը կամ ֆինանսական ակտիվների վաճառքը կբարձրացնեն պորտֆելի եկամտաբերությունը, մինչև պահանջ կառաջանա ներդրված դրամական միջոցների նկատմամբ: Հակառակ դրան, երբ կազմակերպությունը, որն ակնկալում է դրամական արտահոսք 5 տարի հետո կապիտալ ծախսումների ֆինանսավորման ուղղությամբ, ավելցուկային դրամական միջոցները ներդնում է կարճաժամկետ ֆինանսական ակտիվներում: Երբ լրանում է ներդրումների մարման ժամկետը, կազմակերպությունը վերաներդնում է դրամական միջոցները նոր կարճաժամկետ ֆինանսական ակտիվներում: Կազմակերպությունը պահպանում է այս ռազմավարությունը մինչ ֆինանսավորման պահանջի առաջացումը, երբ կազմակերպությունն օգտագործում է այդ ֆինանսական ակտիվների մարումից մուտքերը կապիտալ ծախսումների ֆինանսավորման համար: Մինչև մարման ժամկետի լրանալը կատարվում են միայն արժեքով ոչ նշանակալի վաճառքներ (բացառությամբ պարտքային ռիսկի աճի դեպքի): Այս հակադրվող բիզնես մոդելի նպատակն է պահել ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար:
Օրինակ 6 Ֆինանսական հաստատությունը պահում է ֆինանսական ակտիվներն իր առօրյա իրացվելիության կարիքները բավարարելու համար: Կազմակերպությունը ձգտում է կրճատել իրացվելիության կարիքների կառավարման ծախսերը և հետևաբար ակտիվ կերպով կառավարում է պորտֆելի գծով հատույցը: Այդ հատույցը բաղկացած է պայմանագրային վճարումների հավաքումից, ինչպես նաև ֆինանսական ակտիվների վաճառքից օգուտներից և կորուստներից: Որպես արդյունք, կազմակերպությունը պահում է ֆինանսական ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման նպատակով և վաճառում է ֆինանսական ակտիվներն ավելի բարձր եկամտաբերությամբ ֆինանսական ակտիվներում վերաներդրելու նպատակով կամ իր պարտավորությունների ժամկետներին ավելի լավ համապատասխանեցնելու: Անցյալում այս ռազմավարությունը հանգեցրել է հաճախակի վաճառքների, որոնք արժեքով նշանակալի են եղել: Ակնկալվում է, որ այս գործունեությունը կշարունակվի ապագայում:	Բիզնես մոդելի նպատակն է առավելագույնի հասցնել պորտֆելի գծով հատույցն` ամենօրյա իրացվելիության կարիքների բավարարման համար և կազմակերպությունն այդ նպատակն իրագործում է պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելով և ֆինանսական ակտիվները վաճառելով: Այլ կերպ ասած, թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքումը, թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքը կազմում են բիզնես մոդելի նպատակի իրագործման անբաժանելի մասը:
Օրինակ 7 Ապահովագրողը պահում է ֆինանսական ակտիվներ ապահովագրության պայմանագրի գծով իր պարտավորությունները ֆինանսավորելու նպատակով: Ապահովագրողն օգտագործում է ֆինանսական ակտիվների գծով պայմանագրային դրամական ներհոսքերն ապահովագրության պայմանագրերի գծով պարտավորությունների մարման համար, երբ որ դրանք դառնում են կատարման ենթակա: Ապահովելու համար, որ ֆինանսական ակտիվներից պայմանագրային դրամական հոսքերը բավարար են այդ պարտավորությունների մարման համար, ապահովագրողը պարբերաբար գնման և վաճառքի նշանակալի գործարքներ է իրականացնում ակտիվների իր պորտֆելը վերահավասարակշռելու և դրամական հոսքերի կարիքները դրանց առաջացմանը զուգընթաց բավարարելու համար:	Բիզնես մոդելի նպատակն է ֆինանսավորել ապահովագրության պայմանագրերի գծով պարտավորությունները: Այդ նպատակին հասնելու համար կազմակերպությունը պայմանագրային դրամական հոսքեր է հավաքում և վաճառում է ֆինանսական ակտիվներն ակտիվների պորտֆելի ցանկալի կազմության ապահովման համար: Հետևաբար, պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքումը և ֆինանսական ակտիվների վաճառքը հանդիսանում են բիզնես մոդելի նպատակի իրագործման անբաժանելի մասը:

 

Այլ բիզնես մոդելներ

 

Բ4.1.5  Ֆինանսական ակտիվները չափվում են իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով, եթե դրանք չեն պահվում այնպիսի բիզնես մոդելի ներքո, որի նպատակն է պահել ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու համար և ոչ էլ պահվում են այնպիսի բիզնես մոդելի ներքո, որի նպատակն է պահել ակտիվները թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման, թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքի համար (բայց նաև տե՛ս 5.7.5 պարագրաֆը): Բիզնես մոդելներից մեկը, որը հանգեցնում է իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափման, այն է, որի ներքո կազմակերպությունը կառավարում է ֆինանսական ակտիվներն ակտիվների վաճառքի միջոցով դրամական հոսքերի իրացման նպատակով: Կազմակերպությունը որոշումներ է կայացնում ակտիվների իրական արժեքի հիման վրա և կառավարում ակտիվներն այդ իրական արժեքների իրացման նպատակով: Այս դեպքում կազմակերպության նպատակը սովորաբար կհանգեցնի ակտիվ գնումների և վաճառքների: Չնայած կազմակերպությունը կհավաքի պայմանագրային դրամական հոսքեր ֆինանսական ակտիվների պահման ընթացքում, այդպիսի բիզնես մոդելի նպատակը չի իրագործվում թե՛ պայմանագրային դրամական միջոցների հավաքմամբ, թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքով: Պատճառն այն է, որ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքումը չի կազմում բիզնես մոդելի նպատակի անբաժանելի մասը, փոխարենը` այն կրում է երկրորդային բնույթ:

Բ4.1.6  Ֆինանսական ակտիվների պորտֆելը, որը կառավարվում է, և որի կատարողականը գնահատվում է իրական արժեքի հիմունքով (ինչպես նկարագրված է 4.2.2(բ) պարագրաֆում), չի պահվում ոչ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար և ոչ էլ պահվում է թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման և թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքի համար: Կազմակերպությունն իր հիմնական ուշադրությունը կենտրոնացնում է իրական արժեքի վերաբերյալ տեղեկատվության վրա և օգտագործում է այդ տեղեկատվությունն ակտիվների կատարողականի գնահատման և որոշումների կայացման համար: Բացի այդ, ֆինանսական ակտիվների պորտֆելը, որը համապատասխանում է «առևտրական նպատակներով պահվող»-ի սահմանմանը, չի պահվում ո՛չ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար, ո՛չ էլ պահվում է թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման և թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքի համար: Այդպիսի պորտֆելների համար պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքումը բիզնես մոդելի նպատակի իրագործման առումով համարվում է միայն երկրորդային: Հետևաբար, ֆինանսական ակտիվների այդպիսի պորտֆելները պետք է չափվեն իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

 

Պայմանագրային դրամական հոսքեր, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են

 

Բ4.1.7  4.1.1(բ) պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը դասակարգի ֆինանսական ակտիվն այդ ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերի բնութագրերի հիման վրա, եթե ֆինանսական ակտիվը պահվում է այնպիսի բիզնես մոդելի ներքո, որի նպատակն է պահել ակտիվները պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքման համար կամ այնպիսի բիզնես մոդելի ներքո, որի նպատակն իրագործվում է թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքմամբ, թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքով, բացառությամբ, երբ կիրառվում 4.1.5 պարագրաֆը: Դրա համար 4.1.2(բ) և 4.1.2Ա(բ) պարա-գրաֆների պայմանը պահանջում է, որ կազմակերպությունը որոշի, թե արդյոք ակտիվների պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են:

Բ4.1.7Ա Միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ հանդիսացող պայմանագրային դրամական հոսքերը համապատասխանում են բազային վարկային պայմանագրի պայմաններին: Բազային վարկային պայմանագրում, սովորաբար, տոկոսի ամենանշանակալի տարրերն են փողի ժամանակային արժեքի համար հատուցումը (տես Բ4.1.9Ա-Բ4.1.9Ե պարագրաֆները) և պարտքային ռիսկը:: Այնուամենայնիվ, նման պայմանագրի շրջանակներում տոկոսը կարող է նաև ներառել հատուցում այլ սովորական փոխատվական ռիսկերի (օրինակ` իրացվելիության ռիսկի) և ծախսերի (օրինակ` վարչական ծախսերի) համար, որոնք կապված են ֆինանսական ակտիվը որոշակի ժամանակահատվածում պահելու հետ: Բացի այդ, տոկոսը կարող է ներառել բա-զային վարկային պայմանագրին համապատասխանող շահույթի վերադիր (մարժա): Ծայրահեղ տնտեսական հանգամանքներում տոկոսը կարող է լինել բացասական, օրինակ` եթե ֆինանսական ակտիվ տիրապետողը բացահայտորեն կամ անուղղակիորեն վճարում է որոշակի ժամկետով իր փողի տեղաբաշխման համար (և այդ վճարը գերազանցում է այն հատուցումը, որը տիրապետողը ստանում է փողի ժամանակային արժեքի, պարտքային ռիսկի և այլ սովորական փոխատվական ռիսկերի և ծախսերի համար): Այնուամենայնիվ, պայմանագրային պայմանները, որոնց արդյունքում առաջանում է ռիսկերին ենթարկվածություն կամ պայմանագրային դրամական հոսքերի փոփոխականություն, որոնք կապված չեն բազային վարկային պայմանագրի հետ, ինչպիսիք են` բաժնետոմսերի գների կամ ապրանքների գների փոփոխություններին ենթարկվածությունը, չեն առաջացնում պայմանագրային դրամական հոսքեր, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ են: Սկզբնավորված կամ գնված ֆինան-սական ակտիվը կարող է լինել բազային վարկային պայմանագիր` անկախ նրանից, թե արդյոք այն իր իրավական ձևով վարկ է

Բ4.1.7Բ  4.1.3(ա) պարագրաֆին համապատասխան` մայր գումարն սկզբնական ճանաչման պահին ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքն է: Այնուամենայնիվ, այդ մայր գումարը կարող է փոփոխվել ֆինանսական ակտիվի ժամկետի ընթացքում (օրինակ` եթե տեղի են ունենում մայր գումարի մարումներ):

Բ4.1.8  Կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներն են այն արժույթի համար, որով արտահայտված է ֆինանսական ակտիվը:

Բ4.1.9  Լծակավորումը որոշ ֆինանսական ակտիվների պայմանագրային դրամական հոսքերի բնութագիր է: Լծակավորումը մեծացնում է պայմանագրային դրամական հոսքերի փոփոխականությունը, ինչի արդյունքում դրանք չունեն տոկոսի տնտեսական բնութագրերը: Առանձին օպցիոնը, ֆորվարդային կամ սվոպի պայմանագրերը այդպիսի լծակավորում ներառող ֆինանսական ակտիվների օրինակներ են: Հետևաբար, այդպիսի պայմանագրերը չեն բավարարում 4.1.2(բ) և 4.1.2Ա(բ) պարագրաֆների պայմանին և չեն կարող հետագայում չափվել ամորտիզացված արժեքով կամ իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով:

 

Հատուցում փողի ժամանակային արժեքի համար

 

Բ4.1.9Ա  Փողի ժամանակային արժեքը տոկոսի այն տարրն է, որն ապահովում է հատուցում միայն ժամանակի անցնելու համար: Այսինքն` փողի ժամանակային արժեքի տարրը չի ապահովում հատուցում այլ ռիսկերի կամ ծախսերի համար, որոնք կապված են ֆինանսական ակտիվը պահելու հետ: Գնահատելու համար, թե արդյոք տարրն ապահովում է հատուցում միայն ժամանակի անցնելու համար, կազմակերպությունը դատողություն է կիրառում և դիտարկում տեղին գործոնները, ինչպիսիք են արժույթը, որով արտահայտված է ֆինանսական ակտիվը և ժամկետը, որի համար սահմանվում է տոկոսադրույքը:

Բ4.1.9Բ  Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում, փողի ժամանակային արժեքի տարրը կարող է վերափոխվել (այսինքն` կատարյալ չէ): Նման իրավիճակ կարող է առաջանալ, օրինակ, եթե ֆինանսական ակտիվի տոկոսադրույքը պարբերաբար վերասահմանվում է, բայց այդ վերասահմանման հաճախականությունը չի համապատասխանում տոկոսադրույքի բազային ժամկետին (օրինակ` տոկոսադրույքը յուրաքանչյուր ամիս վերասահմանվում է այդ պահին մեկ տարվա ժամկետով տոկոսադրույքի չափով) կամ եթե ֆինանսական ակտիվի տոկո-սադրույքը պարբերաբար վերասահմանվում է որոշակի կարճաժամկետ և երկարաժամկետ տոկոսադրույքների միջինի չափով: Նման դեպքերում կազմակերպությունը պետք է գնահատի վերափոխումը` որոշելու համար, թե արդյոք պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել կատարել այդ որոշումը` փողի ժամանակային արժեքի տարրի որակական գնահատում իրականացնելու միջոցով, մինչդեռ այլ հանգամանքներում կարող է անհրաժեշտ լինել կատարել քանա-կական գնահատում:

Բ4.1.9Գ Վերափոխված փողի ժամանակային արժեքի տարրի գնահատման նպատակն է որոշել, թե ինչքանով կտարբերվեին պայմանագրային (չզեղչված) դրամական հոսքերն այն (չզեղչված) դրամական հոսքերից, որոնք կառաջանային, եթե փողի ժամանակային արժեքի տարրը չվերափոխվեր (ուղենշային դրամական հոսքեր): Օրինակ` եթե գնահատման առարկա հանդիսացող ֆինանսական ակտիվը պարունակում է փոփոխուն տոկոսադրույք, որը վերասահմանվում է յուրաքանչյուր ամիս` մեկ տարվա ժամկետով տոկոսադրույքի չափով, կազմակերպությունը կհամեմատի այդ ֆինանսական ակտիվը մի ֆինանսական գործիքի հետ, որն ունի նույնական պայմանագրային պայմաններ և նույնական պարտքային ռիսկ, բացառությամբ այն բանի, որ փոփոխուն տոկոսադրույքը վերասահմանվում է յուրաքանչյուր ամիս մեկ ամսվա ժամկետով տոկոսադրույքի չափով: Եթե վերափոխված ժամանակային արժեքի տարրը կարող է հանգեցնել այնպիսի պայմանագրային (չզեղչված) դրամական հոսքերի, որոնք նշանակալիորեն տարբերվում են (չզեղչված) ուղենշային դրամական հոսքերից, ֆինանսական ակ-տիվը չի բավարարում 4.1.2 (բ) և 4.1.2Ա ( բ) պարագրաֆների պայմանին: Այս որոշումը կատարելու համար կազմակերպությունը պետք է դիտարկի վերափոխված փողի ժամանակային արժեքի տարրի ազդեցությունը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում և կուտակային հիմքով ֆինանսական գործիքի ողջ ժամկետի ընթացքում: Այս վերլուծության վրա չի ազդում, թե որն է տոկոսադրույքն այդ կերպ սահմանելու պատճառը: Եթե նվազագույն վերլուծությամբ կամ առանց դրա էլ պարզ է դառնում, որ գնահատման առարկա հանդիսացող ֆինանսական ակտիվի գծով պայմանագրային (չզեղչված) դրամական հոսքերը կարող են (կամ չեն կարող) նշանակալիորեն տարբերվել (չզեղչված) ուղենշային դրամական հոսքերից, ապա կարիք չկա, որ կազմակերպությունը կատարի մանրամասն գնահատում:

Բ4.1.9Դ  Վերափոխված փողի ժամանակային արժեքի տարրը գնահատելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի այն գործոնները, որոնք կարող են ազդել ապագա պայմանագրային դրամական հոսքերի վրա: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը գնահատում է 5 տարվա ժամկետ ունեցող պարտատոմսը, որի փոփոխուն տոկոսադրույքը վերասահմանվում է յուրաքանչյուր 6 ամիսը մեկ` 5 տարվա ժամկետով տոկոսադրույքի չափով, կազմակերպությունը չի կարող եզրահանգել, որ պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են լոկ այն պատճառով, որ տոկոսադրույքի կորը գնահատման պահին այնպիսին է, որ 5 տարվա համար տոկոսադրույքի և 6-ամսյա տոկոսադրույքի միջև տարբերությունը նշանակալի չէ: Փոխարենը, կազմակերպությունը պետք է նաև դիտարկի, թե արդյոք 5 տարվա համար տոկոսադրույքի և 6-ամսյա տոկոսադրույքի միջև հարաբերակցությունը կարող է փոփոխվել գործիքի ժամկետի ընթացքում այնպես, որ գործիքի ժամկետի ընթացքում պայմանագրային (չզեղչված) դրամական հոսքերը կարող են նշանակալիորեն տարբերվել (չզեղչված) ուղենշային դրամական հոսքերից: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի միայն ողջամիտ հնարավոր սցենարները, այլ ոչ թե յուրաքանչյուր հնարավոր սցենար: Եթե կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ պայմանագրային (չզեղչված) դրամական հոսքերը կարող են նշանակալիորեն տարբերվել (չզեղչված) ուղենշային դրամա-կան հոսքերից, ապա ֆինանսական ակտիվը չի բավարարում 4.1.2 (բ) և 4.1.2Ա ( բ) պարագրաֆների պայմանին, և, հետևաբար, չի կարող չափվել ամորտիզացված արժեքով կամ իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով:

Բ4.1.9Ե  Որոշ իրավակարգերում, տոկոսադրույքները սահմանվում են կառավարության կամ կարգավորող մարմինների կողմից: Օրինակ` տոկոսադրույքների նման պետական կարգավորումը կարող է լինել լայն մակրոտնտեսական քաղա-քականության մաս, կամ այն կարող է կիրառվել կազմակերպությունների կողմից տնտեսության որոշակի ոլորտում ներդրումները խթանելու համար: Նման դեպքերից որոշներում փողի ժամանակային արժեքի տարրը նպատակը միայն ժամանակի անցնելու համար հատուցում ապահովելը չէ: Այնուամենայնիվ, չնայած Բ4.1.9Ա-Բ4.1.9Դ պարագրաֆներին, կարգավորվող տոկոսադրույքը պետք է դիտարկվի որպես փողի ժամանակային արժեքի տարրի փոխարինող ցուցանիշ` 4.1.2(բ) և 4.1.2Ա(բ) պարագրաֆների պայմանի կիրառման նպատակով, եթե այդ կարգավորվող տոկոսադրույքը ապահովում է հատուցում, որն ընդհանուր առմամբ համապատասխանում է ժամանակի անցնելուն և չի պայմանավորում բազային վարկային պայմանագրին չհամապատասխանող ռիսկերին ենթարկվածություն կամ պայմանագրային դրամական հոսքերի փոփոխականություն:

 

Պայմանագրային պայմաններ, որոնք փոխում են պայմանագրային դրամական հոսքերի ժամկետները կամ գումարը

 

Բ4.1.10  Եթե ֆինանսական ակտիվը պարունակում է պայմանագրային պայման, որը կարող է փոխել պայմանագրային դրամական հոսքերի ժամկետները կամ գումարը (օրինակ` եթե ակտիվը կարող է վաղաժամ մարվել կամ ժամկետը կարող է երկարացվել), կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք գործիքի ամբողջ ժամկետի ընթացքում առաջացող պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են: Այս որոշումը կայացնելու համար կազմակերպությունը պետք է գնահատի պայմա-նագրային դրամական հոսքերը, որոնք կարող են առաջանալ պայմանագրային դրամական հոսքերի փոփոխությունից առաջ և հետո: Կարող է կարիք լինի նաև, որ կազմակերպությունը գնահատի ցանկացած պայմանական դեպքի (այսպես կոչված` «դրդիչ» դեպքի) բնույթը, որը կարող է փոխել պայմանագրային դրամական հոսքերի ժամկետները կամ գումարը: Գնահատելիս, թե արդյոք պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են, պայմանական դեպքի բնույթը չնայած ինքն իրենով չի համարվում որոշիչ գործոն, այնուամենայնիվ այն կարող է լինել հայտանիշ: Օրինակ` համեմատենք ֆինանսական գործիքը, որի տոկոսադրույքը վերասահմանվում է ավելի բարձր դրույքաչափի, եթե պարտապանը չի կատարում որոշակի թվով վճարումներ, այն ֆինանսական գործիքի հետ, որի տոկոսադրույքը վերասահմանվում է ավելի բարձր դրույքաչափի, եթե սահմանված բաժնային գործիքների ինդեքսը հասնում է որոշակի մակարդակի: Ավելի հավանական է, որ առաջին դեպքում գործիքի ամբողջ ժամկետի ընթացքում պայմանագրային դրամական հոսքերը լինեն միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ, քանի որ կապ բաց թողնված վճարումների և պարտքային ռիսկի աճի միջև: (Տես նաև Բ4.1.18 պարագրաֆը:)

Բ4.1.11  Ստորև բերվում են պայմանագրային պայմանների օրինակներ, որոնք առաջացնում են պայմանագրային դրամական հոսքեր, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են`

ա) փոփոխուն տոկոսադրույք, որը բաղկացած է փողի ժամանակային արժեքի, որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում չմարված մայր գումարի հետ կապված պարտքային ռիսկի (պարտքային ռիսկի համար հատուցումը կարող է որոշվել սկզբնական ճանաչման պահին միայն և, այդպիսով, լինել հաստատուն) և այլ սովորական փոխատվական ռիսկերի և ծախսերի համար հատուցումից, ինչպես նաև շահույթի վերադիրից.

բ) պայմանագրային պայման, որը թույլատրում է թողարկողին (այսինքն` պարտապանին) վաղաժամ մարել (այսինքն` վաղավճարել) պարտքային գործիքը կամ թույլատրում է տիրապետողին (այսինքն` պարտատիրոջը) վերադարձնել պարտքային գործիքը թողարկողին մինչ մարման ժամկետը լրանալը, իսկ վաղավճարման գումարն ըստ էության իրենից ներկայացնում է մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների չվճարված գումարները, որոնք կարող են ներառել պայմանագրի վաղաժամ դադարեցման համար ողջամիտ փոխհատուցում, և

գ) պայմանագրային պայման, որը թույլատրում է թողարկողին կամ տիրապետողին երկարաձգել պարտքային գործիքի պայմանագրային ժամկետը (այսինքն` երկարաձգման ընտրանք) և երկարաձգման ընտրանքի պայմանները հանգեցնում են երկարացված ժամանակահատվածում այնպիսի պայմանագրային դրամական հոսքերի, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ են և որոնք կարող են ներառել պայմանագրի երկարաձգման համար ողջամիտ փոխհատուցում:

Բ4.1.12  Չնայած Բ4.1.10 պարագրաֆի դրույթներին, ֆինանսական ակտիվը, որը այլ պարագայում կբավարարեր4.1.2 (բ) և 4.1.2Ա(բ) պարագրաֆների պայմանին, բայց չի բավարարում այնպիսի պայմանագրային պայմանի պատճառով, որը թույլատրում է (կամ պահանջում է) թողարկողին վաղավճարել պարտքային գործիքը կամ թույլատրում է (կամ պահանջում է) տիրապետողին վերադարձնել պարտքային գործիքը թողարկողին մինչ մարման ժամկետի լրանալը, կարող է չափվել ամորտիզացված արժեքով կամ իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով (4.1.2(ա) կամ 4.1.2Ա(ա) պարագրաֆների պայմանի բավարարման դեպքում), եթե`

ա) կազմակերպությունը ձեռք է բերում կամ սկզբնավորում է ֆինանսական ակտիվը հավելագնով կամ զեղչով պայմանագրային անվանական արժեքի նկատմամբ,

բ) վաղավճարման գումարն ըստ էության ներկայացնում է պայմանագրային անվանական արժեքը և հաշվեգրված (բայց չվճարված) պայմանագրային տոկոսը, որը կարող է ներառել ողջամիտ փոխհատուցում պայմանագրի վաղաժամ դադարեցման համար, և

գ) կազմակերպության կողմից ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման պահին վաղաժամ մարման հատկանիշի իրական արժեքն աննշան է:

Բ4.1.12Ա Բ4.1.11(բ) և Բ4.1.12(բ) պարագրաֆների կիրառման նպատակով, անկախ դեպքից կամ հանգամանքից, որը հանգեցնում է պայմանագրի վաղաժամ դադարեցման, կողմը կարող է վճարել կամ ստանալ ողջամիտ հատուցում այդ վաղաժամ դադարեցման համար: Օրինակ` կողմը կարող է վճարել կամ ստանալ ողջամիտ հատուցում, երբ այն որոշում է վաղաժամ դադարեցնել պայմանագիրը (կամ այլ կերպ հանգեցնում է վաղաժամ դադարեցման):

Բ4.1.13  Հետևյալ օրինակները ցուցադրում են պայմանագրային դրամական հոսքեր, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներն են: Օրինակների այս ցանկը սպառիչ չէ:

 

Գործիք	Վերլուծություն
Գործիք Ա Գործիք Ա-ն պարտատոմս է` նշված մարման ժամկետով: Մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկած տոկոսի վճարումները կապված են սղաճի ինդեքսի հետ այն արժույթի, որով թողարկվել է գործիքը: Սղաճի կապը չի լծակավորվում, և մայր գումարը պաշտպանված է:	Պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսների վճարումներն են: Մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումների կապակցումը սղաճի չլծակավորված ինդեքսին վերականգնում է փողի ժամանակային արժեքը ընթացիկ մակարդակին: Այլ խոսքերով, գործիքին վերաբերող տոկոսադրույքը արտացոլում է «իրական» տոկոսը: Այսպիսով, տոկոսի գումարներն իրենցից ներկայացնում են չմարված մայր գումարի գծով` փողի ժամանակային արժեքի համար փոխհատուցում: Այնուամենայնիվ, եթե տոկոսի վճարումներն ինդեքսավորվեն մեկ այլ փոփոխուն մեծությամբ, ինչպիսին է պարտապանի գործունեության արդյունքը (օրինակ` պարտապանի զուտ եկամուտը) կամ սեփական կապիտալի ինդեքսը, ապա պայմանագրային դրամական հոսքերը մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումները չեն (քանի դեռ դեբիտորի արդյունավետության ինդեքսավորումը չի հանգեցնում ճշգրտման, որը տիրապետողին փոխհատուցում է միայն գործիքի պարտքային ռիսկի փոփոխության մասով այնպես, որ պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և տոկոսների վճարումներ են): Դա տեղի է ունենում այն պատճառով, որ պայմանագրային դրամական հոսքերը արտացոլում են այն եկամտաբերություն, որն անհամաչափ է բազային վարկային պայմանագրի հետ (տես Բ4.1.7Ա պարագրաֆը):
Գործիք Բ Գործիք Բ-ն փոփոխուն տոկոսադրույքով գործիք է` նշված մարման ժամկետով, որը փոխառուին թույլ է տալիս ընտրել շուկայական տոկոսադրույքը`շարունական հիմունքով: Օրինակ, տոկոսադրույքի յուրաքանչյուր նորացման ամսաթվին փոխառուն կարող է ընտրել եռամսյա ԼԻԲՈՐ-ի վճարում` երեք ամիս ժամկետով կամ միամսյա ԼԻԲՈՐ-ի վճարում` մեկ ամիս ժամկետով:	Պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումներն են, քանի դեռ գործիքի օգտակար օգտագործման ժամկետում վճարված տոկոսն արտացոլում է փոխհատուցումը փողի ժամանակային արժեքի, գործիքի հետ առնչվող պարտքային ռիսկի և այլ վարկային սովորական ռիսկերի և ծախսերի համար, ինչպես նար շահույթի մարժան (տես Բ4.1.7Ա պարագրաֆը): Այն փաստը, որ ԼԻԲՈՐ-ի տոկոսադրույքը նորացվում է գործիքի օգտակար օգտագործման ժամկետում, ինքնին չի որակազրկում գործիքը: Սակայն եթե փոխառուն կարողություն ունի ընտրելու միամսյա տոոկսադրույք, որը վերանայվում է յուրաքանչյուր երեք ամիսը մեկ, ապա տոկոսադրույքի փոփոխության հաճախականությունը չի համընկնում տոկոսադրույքի ժամկետի հետ : Հետևաբար, փողի ժամանակային արժեքի տարրը վերափոխվում է: Նմանապես, եթե գործիքն ունի պայմանագրային տոկոսադրույք` հիմնված գործիքի մնացած օգտակար օգտագործման ժամկետը գերազանցող ժամկետի վրա (օրինակ` եթե 5 տարվա մարման ժամկետով գործիքի գծով վճարվում են փոփոխուն դրույքով տոկոսներ, որը պարբերաբար վերանայվում է, սակայն մշտապես արտացոլում է հնգամյա մարման ժամկետը), ապա փողի ժամանակային արժեքի տարրը վերափոխվում է: Սա բացատրվում է նրանով, որ յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում վճարման ենթակա տոկոսն անջատված է տոկոսադրույքի ժամկետից: Նման դեպքերում կազմակերպությունը պետք է որակապես կամ քանապես գնահատի պայմանագրային դրամական հոսքերը այն գործիքի գծով դրամական հոսքերի հետ, որը նմանատիպ է բոլոր առւմներով, բացի նրանից, որ տոկոսադրույքի ժամկետը համընկնում է տոկոսների հաշվեգրման ժամկետի հետ որոշելու համար, թե դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումներն են: (Սակայն, կարգավորվող տոկոսադրույքների գծով ուղեցույցի համար տես Բ4.1.9Ե պարագրաֆը:) Օրինակ` 5 ատրվա մարման ժամկետ ունեցող պարտատոմսի գնահատման ժամանակ , որի գծով վճարվում են փոփոխուն դրույքով տոկոսներ, ոորոնք վերանայվում են 6 ամիսը մեկ, բայց մշտապես արտացոլում հնգամյա մարման ժամկետը, կազմակերպությունը դիտարկում է գործիքի գծով պայմանագրային դրամական հոսքերը, որը վերանայվում է յուրաքանչյուր վեց ամիսը մեկ 6-ամսյա ժամկետի համար, որը, սակայն, բոլոր այլ առումներով նույնատիպ է: Նույն վերլուծությունը կկիրառվի, եթե փոխառուն կարող է ընտրել փոխատուի տարբեր հրապարակվող տոկոսադրույքների միջև (օրինակ` փոխառուն կարող է ընտրել փոխատւոի հրապարակվող մեկ-ամսյա փոփոխուն տոկոսադրույքի և փոխատուի 3-ամսյա փոփոխուն տոկոսադրույքի միջև):
Գործիք Գ Գործիք Գ-ն պարտատոմս է` նշված մարման ժամկետով, և վճարումը կատարվում է փոփոխուն շուկայական տոկոսադրույքով: Այդ փոփոխուն տոկոսադրույքը վերին մակարդակի սահմանափակում ունի:	Ստորև երկու նշվածների, այսինքն` ա) հաստատուն տոկոսադրույքով գործիքի. և բ) փոփոխուն տոկոսադրույքով գործիքի պայմանագրային դրամական հոսքերը մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումներն են, քանի որ տոկոսն արտացոլում է փոխհատուցումը փողի ժամանակային արժեքի և գործիքի հետ առնչվող պարտքային ռիսկի համար` գործիքի օգտակար օգտագործման ժամկետում, և այլ սովորական վարկային ռիսկերի և ծախսերի համար, ինչպես նաև շահույթի մարժայի համար (Տես Բ4.1.7Ա պարագրաֆը): Համապատասխանաբար, (ա) և (բ) կետերի համակցությունը ներկայացնող գործիքը (օրինակ, տոկոսադրույքի վերին մակարդակի սահմանափակումով պարտատոմսը) կարող է ունենալ դրամական հոսքեր, որոնք միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումներն են: Այդպիսի պայմանագրային պայմանը կարող է կրճատել դրամական հոսքերի փոփոխականությունը` սահմանափակում դնելով փոփոխուն տոկոսադրույքի վրա (օրինակ, տոկոսադրույքի վերին կամ ստորին մակարդակի սահմանափակում) կամ մեծացնել դրամական հոսքերի փոփոխականությունը, քանի որ հաստատուն տոկոսադրույքը վերածվում է փոփոխուն տոկոսադրույքի:
Գործիք Դ Գործիք Դ-ն ամբողջությամբ վերադարձելի վարկ է և ապահովված է գրավով:	Ամբողջությամբ վերադարձելի վարկի գրավով ապահովված լինելու փաստն ինքնին չի ազդում վերլուծության վրա, թե արդյոք պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումներն են:
Գործիք Ե Գործիք Ե-ն թողարկվել է բանկի կողմից, որի գործունեությունը կարգավորվող է, և ունի հայտարարված մարման ժամկետ: Գործիքի գծով վճարովում են ֆիքսված տոկոսադրույքով վճարումներ և բոլոր պայմանագրային դրամական հոսքերը հանդիսանում են պարտադիր: Այնուամենայնիվ, թողարկողի վրա տարածվում են այնպիսի օրենսդրական դրույթներ, որոնք թույլատրում կամ պահանջում են, որ ազգային կարգավորող մարմինները որոշակի հանգամանքներում որոշակի գործիքների, ներառյալ գործիք Ե-ի գծով կորուստները վերագրեն թողարկողներին: Օրինակ` ազգային կարգավորող մարմինները ունեն իշխանություն դուրս գրելու գործիք Ե-ի պայմանագրային անվանական արժեքը կամ այն փոխարկել թողարկողի ֆիքսված թվով սովորական բաժնետոմսերի, եթե ազգային կարգավորող մարմինները որոշում են, որ թողարկողը ունի լուրջ ֆինանսական դժվարություններ,կարիք ունի լրացուցիչ նորմատիվային կապիտալի կամ գտնվում է «սնանկության շեմին»:	Տիրապետողը կվերլուծի ֆինանսական գործիքի պայմանագրային պայմանները որոշելու համար, թե արդյոք դրանք առաջացնում են միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսների վճարումներ: և հետևաբար համապատասխանում են բազային վարկային պայմանագրին: Այդ վերլուծությունը չի դիտարկի այն վճարումները, որոնք առաջանում են միայն նրա արդյւնքում, որ ազգային կարգավորող մարմինները գործիք Ե-ի գծով կորուստները վերագրեն թողարկողին: Դա տեղի է ունենում, քանի որ այդ իշխանությունը և դրա արդյունքում առաջացաող վճարումները չեն հանդիսանում ֆինանսական գործիքի պայմանագրային պայմաններ: Հակառակը, պայմանագրային դրամական հոսքերը կհամարվեն միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսների վճարումներ, եթե ֆինանսական գործիքի պայմանագրային պայմանները թույլատրում կամ պահանջում են թողարկողին կամ այլ կազմակերպությանը կորուստները վերագրել թողարկողին (օրինակ` անվանական արժեքի դուրս գրման միջոցով կամ գործիքը փոխարկելով թողարկողի ֆիքսված թվով սովորական բաժնետմոսերի) պայմանով, որ այդ պայմանագրային պայմանները իրական են, նույնիսկ եթե կորուստների նման վերագրումը քիչ հավանական է:

 

Բ4.1.14  Հետևյալ օրինակները ցուցադրում են պայմանագրային դրամական հոսքեր, որոնք մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսների վճարումներ չեն: Օրինակների այս ցանկը սպառիչ չէ:

 

Գործիք	Վերլուծություն
Գործիք Զ Գործիք Զ-ն պարտատոմս է, որը փոխարկելի է թողարկողի ֆիքսված թվով բաժնային գործիքների:	Տիրապետողը վերլուծության է ենթարկում փոխարկելի պարտատոմսն ամբողջությամբ: Պայմանագրային դրամական հոսքերը մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումները չեն, քանի որ տոկոսադրույքը չի արտացոլում այն եկամուտը, որը չի համապատասխանում բազային վարկային պայմանագրին (տես Բ4.1.7Ա պարագրաֆը), այսինքն` եկամուտը կապված է թողարկողի սեփական կապիտալի արժեքին:
Գործիք է Գործիք Է-ն վարկ է, որը վճարում է հակադարձ լողացող տոկոսադրույքով (այսինքն, տոկոսադրույքը հակադարձ կապի մեջ է շուկայական տոկոսադրույքների հետ):	Պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումները չեն: Տոկոսի գումարները չմարված մայր գումարի գծով փողի ժամանակային արժեքի փոխհատուցումը չեն:
Գործիք Ը Գործիք Ը-ն անժամկետ գործիք է, սակայն թողարկողը կարող է ցանկացած պահի հետ գնել գործիքը և վճարել տիրապետողին անվանական գումարը` գումարած վճարման ենթակա հաշվեգրված տոկոսը: Գործիք Ը-ն վճարում է շուկայական տոկոսադրույքով, բայց տոկոսը կարող է վճարվել միայն այն դեպքում, եթե թողարկողը դրանից անմիջապես հետո պահպանի վճարունակությունը: Հետաձգված տոկոսը լրացուցիչ տոկոս չի հաշվեգրում:	Պայմանագրային դրամական հոսքերը մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումները չեն: Դա բացատրվում է նրանով, որ թողարկողից կարող է պահանջվել հետաձգել տոկոսի վճարումները, և այդ հետաձգված տոկոսագումարների գծով լրացուցիչ տոկոս չի հաշվեգրվում: Արդյունքում տոկոսի գումարները չմարված մայր գումարի գծով փողի ժամանակային արժեքի փոխհատուցումը չեն: Եթե հետաձգված գումարի վրա տոկոս հաշվեգրվի, ապա պայմանագրային դրամական հոսքերը կարող են լինել մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումներ:
	Գործիք Ը-ի անժամկետ լինելու փաստն ինքնին չի նշանակում, որ պայմանագրային դրամական հոսքերը մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումները չեն: Իրականում անժամկետ գործիքն ունի շարունակական (բազմակի) երկարացման հնարավորություններ: Այդպիսի հնարավորությունները կարող են հանգեցնել պայմանագրային դրամական հոսքերի, որոնք մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումներն են, եթե տոկոսների վճարումները պարտադիր են և պետք է վճարվեն անսահմանափակ ժամկետով: Միաժամանակ, այն փաստը, որ Գործիք Ը-ն հնարավոր է հետ գնել, չի նշանակում, որ պայմանագրային դրամական հոսքերը մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկված տոկոսի վճարումները չեն, եթե միայն այն հետ չի գնվում մի գումարով, որն էապես չի արտացոլում չմարված մայր գումարի և դրա վրա հաշվարկած տոկոսի վճարումը: Նույնիսկ եթե հետգնման ենթակա գումարը ներառում է մի գումար, որը ողջամտորեն փոխհատուցում է տիրապետողին գործիքին առնչվող պայմանագրի վաղ դադարեցման համար, պայմանագրային դրամական հոսքերը կարող են լինել մայր գումարի և դրա չմարված մասի վրա հաշվարկած տոկոսի վճարումները: (Տես Բ4.1.12 պարագրաֆը)

 

Բ4.1.15  Որոշ դեպքերում ֆինանսական ակտիվը կարող է ունենալ պայմանագրային դրամական հոսքեր, որոնք նկարագրված են որպես մայր գումար և տոկոս, սակայն այդ դրամական հոսքերը չեն ներկայացնում մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարում, ինչպես դա նկարագրված է սույն ստանդարտի 4.1.2(բ), 4.1.2Ա(բ) և 4.1.3 պարագրաֆներում:

Բ4.1.16  Այդպես կարող է լինել, եթե ֆինանսական ակտիվը ներկայացնում է որոշակի ակտիվներում կամ դրամական հոսքերում ներդրում և, հետևաբար, պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ չեն: Օրինակ, եթե պայմանագրային պայմանները ամրագրում են, որ ֆինանսական ակտիվի դրամական հոսքերն աճում են որոշակի վճարովի ճանապարհից օգտվող ավտոմեքենաների քանակի աճին զուգընթաց, այդ դրամական հոսքերը չեն համապատասխանում բազային վարկային պայմանագրին: Արդյունքում գործիքը չի բավարարի 4.1.2(բ) և 4.1.2Ա(բ) պարագրաֆների պայմանին: Այդպես կարող է լինել, երբ պարտատիրոջ պահանջը սահմանափակվում է պարտապանի որոշակի ակտիվներով կամ որոշակի ակտիվներից առաջացող դրամական հոսքերով (օրինակ, առանց ռեգրեսի իրավունքի ֆինանսական ակտիվ):

Բ4.1.17  Սակայն այն փաստը, որ ֆինանսական ակտիվն առանց ռեգրեսի իրավունքի է, ինքնին արգելք չի հանդիսանում, որ ֆինանսական ակտիվը բավարարի 4.1.2(բ) և 4.1.2Ա(բ) պարագրաֆների պայմանին: Նման իրավիճակներում պարտատերը պարտավոր է գնահատել («մանրակրկիտ ուսումնասիրել») հիմքում գտնվող առանձին ակտիվները կամ դրամական հոսքերը` որոշելու համար, թե արդյոք դասակարգման ենթարկվող ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերը մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ են: Եթե ֆինանսական ակտիվի պայմաններն առաջացնում են որևէ այլ դրամական հոսքեր կամ սահմանափակում են դրամական հոսքերը` մայր գումարը և տոկոսը ներկայացնող վճարումներին չհամապատասխանող ձևով, ապա ֆինանսական ակտիվը չի բավարարում 4.1.2(բ) և 4.1.2Ա(բ) պարագրաֆների պայմանին: Արդյոք հիմքում դրված ակտիվները ֆինանսական ակտիվներ են կամ ոչ ֆինանսական ակտիվներ` ինքնին ազդեցություն չի թողնում այս գնահատման վրա:

Բ4.1.18  Պայմանագրային դրամական հոսքերի որևէ բնութագիր չի ազդում ֆինանսական ակտիվի դասակարգման վրա, եթե այն կարող է ունենալ միայն շատ աննշան ազդեցություն ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերի վրա: Այդ փաստը որոշելու համար կազմակերպությունը պետք է դիտարկի պայմանագրային դրամական հոսքի բնութագրի հնարավոր ազդեցությունը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում և ֆինանսական գործիքի ողջ ժամ-կետի ընթացքում կուտակային հիմքով: Ի լրումն, եթե պայմանագրային դրա-մական հոսքի բնութագիրը պայմանագրային դրամական հոսքերի վրա կարող է ունենալ ազդեցություն, որն ավելին է, քան շատ աննշանը (կամ առանձին հաշվետու ժամանակաշրջանում, կամ կուտակային հիմունքով), բայց պայմանագրային դրամական հոսքի բնութագիրն իրական չէ, այն չի ազդում ֆինանսական ակտիվի դասակարգման վրա: Պայմանագրային դրամական հոսքի բնութագիրն իրական չէ, երբ այն ազդում է պայմանագրային դրամական հոսքերի վրա միայն այնպիսի դեպք տեղի ունենալիս, որը ծայրահեղ հազվագյուտ է, չափազանց անսովոր ևշատ անհավանական :

Բ4.1.19 Փոխատվության գրեթե յուրաքանչյուր գործարքում պարտատիրոջ գործիքի աստիճանակարգումն իրականացվում է պարտապանի մյուս պարտատերերի գործիքների համեմատ: Այլ գործիքների նկատմամբ ստորադասված գործիքը կարող է ունենալ պայմանագրային դրամական հոսքեր, որոնք մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ են, եթե պարտապանի չվճարումը պայմանագրի խախտում է, և տիրապետողը պայմանագրային իրավունք ունի մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի չվճարված գումարների նկատմամբ նույնիսկ պարտապանի սնանկացման դեպքում: Օրինակ, առևտրական դեբիտորական պարտքը, որը դասում է իր պարտատիրոջը սովորա-կան պարտատերերի շարքին, որակվում է որպես մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ ունեցող: Սա վերաբերում է նույնիսկ այն դեպքին, երբ պարտապանը գրավով ապահովված վարկեր է թողարկել, ինչը սնանկացման դեպքում այդ վարկը տիրապետողին կտա առաջնություն` գրավի վերաբերյալ սովորական պարտատիրոջ պահանջների նկատմամբ, սակայն ազդեցություն չի ունենա չվճարված մայր գումարի և վճարման ենթակա այլ գումարների նկատմամբ սովորական պարտատիրոջ պայմանագրային իրավունքների վրա:

 

Պայմանագրով կապված գործիքներ

 

Բ4.1.20 Գործարքների որոշ տեսակներում կազմակերպությունը կարող է վճարումների առաջնահերթություն սահմանել ֆինանսական ակտիվներ տիրապետողներին համար` օգտագործելով պայմանագրով կապված բազմաթիվ գործիքներ, որոնք ստեղծում են պարտքային ռիսկի կենտրոնացումներ (տրանշեր): Յուրաքանչյուր տրանշ ունի աստիճանակարգում` ըստ ստորադասության, որը սահմանում է թողարկողի կողմից ստեղծվող ցանկացած դրամական հոսքերի` տրանշին հատկացնելու հերթականությունը: Այսպիսի իրավիճակներում տրանշի տիրապետողներն իրավունք ունեն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումների նկատմամբ միայն այն դեպքում, եթե թողարկողը ստեղծում է բավականաչափ դրամական հոսքեր` ավելի բարձր դասվող տրանշերին բավարարելու համար:

Բ4.1.21  Նման գործարքներում տրանշի դրամական հոսքերը բնութագրվում են որպես մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ միայն այն դեպքում, երբ`

ա) դասակարգման համար գնահատվող տրանշի պայմանագրային պայմանները (առանց ուսումնասիրելու ֆինանսական գործիքների` հիմքում ընկած համախումբը) առաջացնում են դրամական հոսքեր, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ են (օրինակ, տրանշի գծով տոկոսադրույքը կապված չէ ապրանքային ինդեքսի հետ).

բ) ֆինանսական գործիքների` հիմքում ընկած համախումբը (փուլ) ունի Բ4.1.23 և Բ4.1.24 պարագրաֆներում նկարագրված դրամական հոսքերի բնութագրերը. և

գ) ֆինանսական գործիքների հիմքում ընկած համախմբում` տրանշին բնորոշ պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը հավասար է ֆինանսական գործիքների հիմքում ընկած համախմբի` պարտքային ռիսկի ենթարկվածությանը կամ դրանից ցածր է (օրինակ դասակարգման համար գնահատվող տրանշի պարտքային վարկանիշը հավասար է կամ բարձր այն պարտքային վարկանիշից, որը կկիրառվեր մեկ տրանշի նկատմամբ, որով ֆինանսավորվել է ֆինանսական գործիքների հիմքում ընկած համախումբը):

Բ4.1.22 Կազմակերպությունը պետք է շարունակի ուսումնասիրությունը, մինչև որ կարողանա նույնացնել հիմքում ընկած համախումբն (պուլն) այն գործիք-ների, որոնք ստեղծում են դրամական հոսքերը (դրանց փոխանցման փոխարեն): Սա է ֆինանսական գործիքների հիմքում ընկած համախումբը:

Բ4.1.23 Հիմքում ընկած համախումբը (պուլը) պետք է պարունակի մեկ կամ ավելի գործիքներ, որոնց պայմանագրային դրամական հոսքերը միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներն են:

Բ4.1.24  Գործիքների հիմքում ընկած համախումբը կարող է նաև ներառել գործիքներ, որոնք`

ա) նվազեցնում են Բ4.1.23 պարագրաֆում նշված գործիքների դրամական հոսքերի փոփոխականությունը և, Բ4.1.23 պարագրաֆի գործիքների հետ միավորելու դեպքում, հանգեցնում են դրամական հոսքերի, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներն են (օրինակ, տոկոսադրույքի «առաստաղ» կամ «հատակ» կամ պայմանագիր, որը նվազեցնում է պարտքային ռիսկը` Բ4.1.23 պարագրաֆի մի քանի կամ բոլոր գործիքների գծով):

բ) համապատասխանեցնում են տրանշերի դրամական հոսքերը Բ4.1.23 պարագրաֆի հիմքում ընկած գործիքների դրամական հոսքերին` կարգավորելու համար այն և միայն այն տարբերությունները, որոնք արտահայտվում են`

     (i) տոկոսադրույքի հաստատուն կամ լողացող լինելով.

     (ii) արժույթով, որով արտահայտված են դրամական հոսքերը` ներառյալ այդ արժույթի սղաճը, կամ

    (iii) դրամական հոսքերի ժամանակացույցով:

Բ4.1.25  Եթե համախմբում (պուլում) որևէ գործիք չի բավարարում Բ4.1.23 կամ Բ4.1.24 պարագրաֆի պայմաններին, ապա չի բավարարվում Բ4.1.21(բ) պարագրաֆի պայմանը: Այս գնահատումը իրականացնելիս համախմբի յուրաքանչյուր գործիքի վերլուծություն կարող է չպահանջվել: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է կիրառի դատողություն և կատարի բավարար վերլուծություն որոշելու համար, թե արդյոք համախմբի գործիքները բավարարում են Բ4.1.23-Բ4.1.24 պարագրաֆների պայմաններին: (Տես նաև Բ4.1.18 պարագրաֆը այն պայմանագրային դրամական հոսքերի բնութագրերի համար, որոնք ունեն միայն շատ աննշան ազդեցություն):

Բ4.1.26  Եթե տիրապետողը չի կարողանում գնահատել Բ4.1.21 պարագրաֆի պայմանները սկզբնական ճանաչման պահին, ապա տրանշը պետք է չափվի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով: Եթե գործիքների հիմքում ընկած համախումբը սկզբնական ճանաչումից հետո կարող է փոխվել այնպես, որ համախումբը կարող է չբավարարել Բ4.1.23-Բ4.1.24 պարագրաֆների պայմաններին, ապա տրանշը չի բավարարում Բ4.1.21 պարագրաֆի պայմաններին և պետք է չափվի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով: Այնուամենայնիվ, եթե հիմքում ընկած համախումբը ներառում է գործիքներ, որոնք ապահովված են ակտիվներով, որոնք չեն բավարարում Բ4.1.23-Բ4.1.24 պարագրաֆների պայմաններին, այդպիսի ակտիվների առգրավման կարողությունը չպետք է հաշվի առնվի սույն պարագրաֆի կիրառման առումով, բացառությամբ, երբ կազմակերպությունը տրանշը ձեռք է բերել ապահովում հանդիսացող ակտիվները հսկելու նպատակով:

 

Ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշելու ընտրանքը (Բաժիններ 4.1 և 4.2)

 

Բ4.1.27  Համաձայն 4.1.5 և 4.2.2 պարագրաֆների պայմանների` սույն ստանդարտը թույլ է տալիս կազմակերպությանը նախորոշել ֆինանսական ակտիվը, ֆինանսական պարտավորությունը կամ ֆինանսական գործիքների խումբը (ֆինանսական ակտիվներ, ֆինանսական պարտավորություններ, կամ երկուսը միասին) որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» այն դեպքում, երբ դա հանգեցնում է առավել տեղին տեղեկատվության:

Բ4.1.28 Կազմակերպության որոշումը` նախորոշել ֆինանսական ակտիվը կամ ֆինանսական պարտավորությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», նման է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրությանը (թեև, ի տարբերություն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրության, չի պահանջվում, որ այն հետևողականորեն կիրառվի բոլոր նմանատիպ գործարքների նկատմամբ): Երբ կազմակերպությունն ունի նման ընտրություն, ՀՀՄՍ 8-ի 14(բ) պարագրաֆը պահանջում է, որ ընտրած քաղաքականության արդյունքում ֆինանսական հաշվետվությունները տրամադրեն արժանահավատ ու առավել տեղին տեղեկատվություն կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքի և դրամական հոսքերի վրա գործարքների, այլ դեպքերի ու պայմանների ազդեցության վերաբերյալ: Օրինակ, ֆինանսական պարտավորությունը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշելու դեպքում 4.2.2 պարագրաֆը նկարագրում է երկու հանգամանք, երբ առավել տեղին տեղեկատվության պահանջը բավարարվում է: Հետևաբար, 4.2.2 պարագրաֆին համապատասխան այդպիսի նախորոշում ընտրելու համար կազմակերպությունը կարիք ունի ցուցադրելու, որ համապատասխանում է այդ երկու հանգամանքներից մեկին (կամ երկուսին):

 

Նախորոշումը վերացնում է կամ էապես նվազեցնում է հաշվառման անհամապատասխանությունը

 

Բ4.1.29  Ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության չափումը և դրա արժեքում ճանաչված փոփոխությունների դասակարգումը որոշվում է տվյալ միա-վորի դասակարգմամբ և նրանով, թե արդյոք միավորը նախորոշված հեջավորման հարաբերության մաս է կազմում: Այդ պահանջները կարող են ստեղծել չափման կամ ճանաչման անհամապատասխանություն (որը երբեմն կոչվում է «հաշվառման անհամապատասխանություն»), երբ, օրինակ, որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» չնախորոշվելու դեպքում ֆինանսական ակտիվը դասակարգվեր որպես հետագայում իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող, իսկ պարտավորությունը, որը կազմակերպությունը համարում է տվյալ ակտիվի հետ կապված, հետագայում չափվեր ամորտիզացված արժեքով (որի իրական արժեքի փոփոխությունները չէին ճանաչվի): Այդպիսի հանգամանքներում կազմակերպությունը կարող է եզրակացնել, որ իր ֆինանսական հաշվետվությունները կտրամադրեին ավելի տեղին տեղեկատվություն, եթե և՛ ակտիվը, և՛ պարտավորությունը չափվեին «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով»:

Բ4.1.30  Հետևյալ օրինակները ցույց են տալիս, թե երբ կարող է բավարարված լինել այս պայմանը: Բոլոր դեպքերում կազմակերպությունը կարող է այս պայմանն օգ-տագործել ֆինանսական ակտիվները կամ ֆինանսական պարտավորությունները որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշելու համար, միայն եթե այն բավարարում է 4.1.5 կամ 4.2.2(ա) պարագրաֆում ներկայացված սկզբունքին`

ա) կազմակերպությունն ունի ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրեր (որոնց չափումը պարունակում է ընթացիկ տեղեկատվութ-յունը), ինչպես նաև ֆինանսական ակտիվներ, որոնք կազմակերպությունը համարում է դրանց հետ կապված, և որոնք այլապես կչափվեին ամորտիզացված արժեքով կամ իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով:

բ) կազմակերպությունն ունի ֆինանսական ակտիվներ, ֆինանսական պարտավորություններ կամ այդ երկուսն էլ, որոնք կիսում են մի ռիսկ, օրինակ` տոկոսադրույքի ռիսկը, և դա առաջացնում է իրական արժեքների հակառակ ուղղությամբ փոփոխություններ, որոնք միտում ունեն միմյանց չեզոքացնելու: Սակայն միայն որոշ գործիքներ կչափվեին «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով» (օրինակ` այնպիսիք, ինչպիսիք են ածանցյալ գործիքները կամ որոնք դասակարգված են որպես առևտրական նպատակներով պահվող): Հնարավոր է նաև այնպիսի դեպք, երբ բավարարված չլինեն հեջի հաշվառման պահանջները, օրինակ` 6.4.1 պարագրաֆի հեջի արդյունավետության պահանջների բավարարված չլինելու պատճառով:

գ) կազմակերպությունն ունի ֆինանսական ակտիվներ, ֆինանսական պարտավորություններ կամ այդ երկուսն էլ, որոնք կիսում են մի ռիսկ, օրինակ` տոկոսադրույքի ռիսկը, որն առաջացնում է իրական արժեքների հակառակ ուղղությամբ փոփոխություններ, որոնք միտում ունեն միմյանց չեզոքացնելու, և ֆինանսական ակտիվներից կամ ֆինանսական պարտավորություններից ոչ մեկը չի բավարարում որպես հեջավորման գործիք նախորոշելու պայմաններին, քանի որ դրանք չեն չափվում իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով: Ավելին` հեջի հաշվառման բացակայության պարագայում առկա է օգուտների և կորուստների ճանաչման նշանակալի անհամապատասխանություն: Օրինակ, կազմակերպությունը ֆինանսավորել է տրամադրված փոխառությունների որոշակի խումբ` թողարկելով շրջանառվող պարտատոմսեր: Ընդ որում, դրանց իրական արժեքների փոփոխությունները միտում ունեն միմյանց չեզոքացնելու: Եթե, ի լրումն, կազմակերպությունը պարբերաբար գնում և վաճառում է պարտատոմսերը, բայց հազվադեպ է գնում և վաճառում փոխառությունները, եթե երբևէ գնում կամ վաճառում է դրանք, ապա փոխառությունների ու պարտատոմսերի ներկայացումը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» վերացնում է օգուտների և կորուստների ճանաչման ժամանակային անհամապատասխանությունը, որն այլապես կառաջանար դրանք երկուսն էլ ամորտիզացված արժեքով չափելուց և օգուտը կամ կորուստը` պարտատոմսի յուրաքանչյուր հետգնման ժամանակ ճանաչելուց:

Բ4.1.31  Նախորդ պարագրաֆում նկարագրվածներին նման դեպքերում, սկզբնական ճանաչման պահին ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների նախորոշումը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», եթե այլապես դրանք այդպես չէին չափվի, կարող է վերացնել կամ նշանակալիորեն նվազեցնել չափման կամ ճանաչման անհամապատասխանությունը և ապահովել ավելի տեղին տեղեկատվություն: Գործնական նկատառումներով պարտադիր չէ, որ չափման կամ ճանաչման անհամապատասխանություն առաջացնող բոլոր ակտիվներն ու պարտավո-րությունները կազմակերպության մոտ առաջանան ճիշտ նույն պահին: Խելամիտ ժամանակային շեղումը թույլատրելի է, եթե յուրաքանչյուր գործարք սկզբնական ճանաչման պահին նախորոշվում է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», և եթե այդ պահի դրությամբ ակնկալվում է, որ մնացած գործարքները, տեղի կունենան:

Բ4.1.32  Անհամապատասխանություն առաջացնող ֆինանսական ակտիվների և ֆինան-սական պարտավորությունների միայն որոշ մասի նախորոշումը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ընդունելի չէ, եթե դա չի վերացնի կամ նշանակալիորեն նվազեցնի չափման կամ ճանաչման անհամապատասխանությունը և, հետևաբար, չի հանգեցնի ավելի տեղին տեղեկատվության: Այնուամենայնիվ, մի շարք համանման ֆինանսական ակտիվ-ների կամ համանման ֆինանսական պարտավորությունների միայն մի մասի նախորոշումն ընդունելի է, եթե դա ապահովում է անհամապատասխանության նշանակալի նվազում (և, հնարավոր է, ավելի մեծ նվազում, քան թույլատրելի այլ նախորոշումների դեպքում): Օրինակ` ենթադրենք կազմակերպությունն ունի մի շարք համանման ֆինանսական պարտավորություններ, որոնց գումարը կազմում է 100 ԱՄ, և մի շարք համանման ֆինանսական ակտիվներ, որոնց գումարը կազմում է 50 ԱՄ, բայց որոնք չափվում են տարբեր հիմունքներով: Կազմակերպությունը կարող է նշանակալիորեն նվազեցնել չափման անհամապատասխանությունը` սկզբնական ճանաչման ժամանակ նախորոշելով բոլոր ակտիվները, սակայն պարտավորությունների միայն որոշ մասը (օրինակ` 45 ԱՄ ընդհանուր գումարով առանձին պարտավորությունները) որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»: Սակայն, քանի որ նախորոշումը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» կարող է կիրառվել միայն ամբողջ ֆինանսական գործիքի նկատմամբ, այս օրինակում կազմակերպությունը պետք է նախորոշի մեկ կամ մի քանի պարտավորություններ ամբողջությամբ: Այն չի կարող նախորոշել ո՛չ պարտավորության որևէ մի բաղադրիչ (օրինակ` միայն մեկ ռիսկին վերագրելի արժեքի փոփոխությունները, ինչպիսիք են ուղենիշային տոկոսադրույքի փոփոխությունները), ո՛չ էլ պարտավորության որևէ մի համամասնական մասը (այսինքն` որևէ տոկոսը):

 

Ֆինանսական պարտավորությունների կամ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խումբը կառավարվում է, և դրա արդյունքը (կատարողականը) գնահատվում է իրական արժեքի հիմունքով

 

Բ4.1.33  Կազմակերպությունը կարող է ֆինանսական պարտավորությունների կամ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խումբը կառավարել և դրա արդյունքը (կատարողականը) գնահատել այնպես, որ այդ խմբի չափումն «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով», հանգեցնի ավելի տեղին տեղեկատվության: Այս դեպքում շեշտը դրվում է կազմակեր-պության կողմից կառավարման և արդյունքի (կատարողականի) գնահատման եղանակի վրա, այլ ոչ թե ֆինանսական գործիքների բնույթի վրա:

Բ4.1.34  Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է այս պայմանն օգտագործել ֆինանսական պարտավորությունները որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշելու համար, եթե այն բավարարում է 4.2.2(բ) պարագրաֆի սկզբունքին, և կազմակերպությունն ունի ֆինանսական ակտիվներ և ֆինանսական պարտավորություններ, որոնք կիսում են մեկ կամ ավելի ռիսկեր, և այդ ռիսկերը կառավարվում և գնահատվում են իրական արժեքի հիմունքով` ակտիվների և պարտավորությունների կառավարման փաստաթղթավորված քաղաքականությանը համապատասխան: Օրինակ կարող է հանդիսանալ կազմակերպությունը, որը թողարկել է բազմաթիվ ներկառուցված ածանցյալ գործիքներ պարունակող «կառուցավորված գործիքներ», և առաջացող ռիսկերը կառավարում են իրական արժեքի հիմունքով` օգտագործելով ածանցյալ և ոչ ածանցյալ ֆինանսական գործիքների համակցությունը:

Բ4.1.35  Ինչպես վերևում նշված է, այս պայմանը հիմնվում է այն եղանակի վրա, որով կազմակերպությունն իրականացնում է դիտարկվող ֆինանսական գործիքների խմբի կառավարումը և արդյունքի (կատարողականի) գնահատումը: Հետևաբար (սկզբնական ճանաչման ժամանակ նախորոշման պահանջի բավարարման պայմանով), կազմակերպությունն այս պայմանի հիման վրա ֆինանսական պարտավորությունները որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշելիս պետք է այդպես դասակարգի պայմաններին համապատասխանող բոլոր այն ֆինանսական պարտավորությունները, որոնք կառավարվում և գնահատվում են միասին:

Բ4.1.36  Պարտադիր չէ, որ կազմակերպության ռազմավարության փաստաթղթավորումը լինի ընդարձակ, սակայն այն պետք է լինի բավարար` 4.2.2(բ) պարագրաֆին համապատասխանությունը ցուցադրելու համար: Այդպիսի փաստաթղթավորում չի պահանջվում յուրաքանչյուր առանձին միավորի համար. այն կարող է լինել պորտֆելի մակարդակով: Օրինակ` եթե որևէ ստորաբաժանման կատարողականի կառավարման համակարգը` ինչպես հաստատված է կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմի կողմից, հստակ ցուցադրում է, որ այդ ստորաբաժանման կատարողականը գնահատվում է այդ հիմունքով, ապա 4.2.2(բ) պարագրաֆին համապատասխանությունը ցուցադրելու համար որևէ այլ փաստաթղթավորում չի պահանջվում:

 

Ներկառուցված ածանցյալ գործիքներ (Բաժին 4.3)

 

Բ4.3.1  Երբ կազմակերպությունը դառնում է հիբրիդային պայմանագրի կողմ, որի «հիմնական» մասը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող ակտիվ չէ, 4.3.3 պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը նույնականացնի ցանկացած ներկառուցված ածանցյալ գործիք, գնահատի, թե արդյոք այն պահանջվում է առանձնացնել «հիմնական» պայմանագրից, և առանձնացման ենթակա ածանցյալ գործիքները չափի իրական արժեքով սկզբնական ճանաչման ժամանակ և հետագայում իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

Բ4.3.2 Եթե «հիմնական» պայմանագիրը չունի սահմանված կամ նախապես որոշված մարման ժամկետ և իրենից ներկայացնում է որևէ կազմակերպության զուտ ակտիվներում մնացորդային մասնակցություն, ապա դրա տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը բաժնային գործիքի տնտեսական բնութագրեր և ռիսկեր են, և ներկառուցված ածանցյալ գործիքը պետք է ունենա նույն կազմակերպության հետ կապված բաժնային գործիքի բնութագրեր, որպեսզի համարվի սերտորեն կապված: Եթե «հիմնական» պայմանագիրը բաժնային գործիք չէ և բավարարում է ֆինանսական գործիքի սահմանմանը, ապա դրա տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը պարտքային գործիքի տնտեսական բնութագրեր և ռիսկեր են:

Բ4.3.3 Ներկառուցված` օպցիոն չհանդիսացող ածանցյալ գործիքը (ինչպիսին է ներկա-ռուցված ֆորվարդը կամ սվոպը) իր «հիմնական» պայմանագրից առանձնացվում է իր սահմանված կամ ենթադրվող հիմնական պայմանների հիման վրա այնպես, որ արդյունքում այն սկզբնական ճանաչման պահին ունենա զրոյական իրական արժեք: Օպցիոնի վրա հիմնված ներկառուցված ածանցյալ գործիքը (ինչպիսիք են ներկառուցված վաճառքի օպցիոնը, գնման օպցիոնը, «առաստաղը» (քեփը), «հատակը» (ֆլորը) կամ սվոպցիոնը) առանձնացվում է իր «հիմնական» պայմանագրից` օպցիոնի հատկանիշի սահմանված պայմանների հիման վրա: «Հիմնական» գործիքի սկզբնական հաշվեկշռային արժեքը ներկառուցված ածանցյալ գործիքն առանձնացնելուց հետո մնացորդային գումարն է:

Բ4.3.4 Սովորաբար մեկ հիբրիդային պայմանագրում բազմաթիվ ներկառուցված ածանցյալ գործիքները դիտարկվում են որպես մեկ բաղադրյալ ներկառուցված ածանցյալ գործիք: Սակայն որպես սեփական կապիտալ դասակարգված ներկառուցված ածանցյալ գործիքները (տե՛ս «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32) հաշվառվում են որպես ակտիվներ կամ պարտավորութ-յուններ դասակարգվածներից առանձին: Բացի այդ, եթե հիբրիդային պայմա-նագիրն ունի մեկից ավելի ներկառուցված ածանցյալ գործիք, և այդ ածանցյալ գործիքները կապված են տարբեր ռիսկերի հետ և հեշտությամբ առանձնացվող ու միմյանցից անկախ են, ապա դրանք հաշվառվում են միմյանցից առանձին:

Բ4.3.5 Հետևյալ օրինակներում ներկառուցված ածանցյալ գործիքի տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը սերտորեն կապված չեն «հիմնական» պայմանագրի հետ (պարագրաֆ 4.3.3(ա)): Այս օրինակներում, ենթադրելով, որ բավարարված են 4.3.3(բ) և (գ) պարագրաֆների պայմանները, կազմակերպությունը ներկառուցված ածանցյալ գործիքը հաշվառում է «հիմնական» պայմանագրից առանձին.

ա) Որևէ գործիքում ներկառուցված վաճառքի օպցիոնը, որը դրա տիրապետողին հնարավորություն է տալիս թողարկողից պահանջելու հետ գնել գործիքը դրամական միջոցների կամ այլ ակտիվների մի գումարով, որը տատանվում է որևէ բաժնային գործիքի կամ ապրանքի գնի կամ ինդեքսի փոփոխության հիման վրա, սերտորեն կապված չէ «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ::

բ) Պարտքային գործիքի` մինչև մարման ժամկետը մնացյալ ժամանակա-հատվածը երկարաձգելու օպցիոնը կամ ինքնաբերաբար պայմանը սեր-տորեն կապված չէ «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ, բացա-ռությամբ, եթե երկարաձգման պահին միաժամանակ տեղի է ունենում տոկոսադրույքի ճշգրտում` ըստ մոտավոր ընթացիկ շուկայական դրույքի: Եթե կազմակերպությունը թողարկում է պարտքային գործիք, և այդ պարտքային գործիքի տիրապետողը երրորդ կողմին տրամադրում է այդ պարտքային գործիքի գնման օպցիոն, ապա թողարկողը գնման օպցիոնը համարում է պարտքային գործիքի մարման ժամկետը երկարաձգող` պայմանով, որ գնման օպցիոնի իրագործման արդյունքում թողարկողից կարող է պահանջվել մասնակցել կամ օժանդակել պարտքային գործիքի վերատեղաբաշխմանը:

գ) Բաժնային գործիքներով ինդեքսավորվող տոկոսի կամ հիմնական գումարի վճարումները, որոնք ներկառուցված են «հիմնական» պարտքային գործիքում կամ ապահովագրության պայմանագրում, որով տոկոսի կամ հիմնական գումարի գումարներն ինդեքսավորվում են ըստ բաժնային գործիքների արժեքի, սերտորեն կապված չեն «հիմնական» գործիքի հետ, քանի որ «հիմնական» գործիքին և ներկառուցված ածանցյալ գործիքին ներհատուկ ռիսկերը համանման չեն:

դ) Ապրանքների գներով ինդեքսավորվող տոկոսի կամ հիմնական գումարի վճարումները, որոնք ներկառուցվածեն «հիմնական» պարտքային գործիքում կամ ապահովագրության պայմանագրում, որով տոկոսի կամ հիմնական գումարի գումարներն ինդեքսավորվում են ըստ որևէ ապրանքի (օրինակ` ոսկու) գնի, սերտորեն կապված չեն «հիմնական» գործիքի հետ, քանի որ «հիմնական» գործիքին և ներկառուցված ածանցյալ գործիքին ներհատուկ ռիսկերը համանման չեն:

ե) «Հիմնական» պարտքային պայմանագրում կամ «հիմնական» ապահովագրության պայմանագրում ներկառուցված գնման, վաճառքի կամ վաղավճարման օպցիոնը սերտորեն կապված չէ «հիմնական» պայմանագրի հետ` բացառությամբ, երբ`

    (i) օպցիոնի իրագործման գինը իրագործման յուրաքանչյուր ամսաթվի դրությամբ մոտավորապես հավասար է «հիմնական» պարտքային գործիքի ամորտիզացված արժեքին կամ «հիմնական» ապահովագրության պայմանագրի հաշվեկշռային արժեքին, կամ

    (ii) նախավճարման օպցիոնի իրագործման գինը փոխհատուցում է պարտատիրոջը մինչև կորցրած տոկոսի մոտավոր ներկա արժեքի չափով, «հիմնական» պայմանագրի ամբողջ մնացած ժամկետի համար: Կորցրած տոկոսը մայր գումարի վաղավճարված մասի և տոկոսադրույքների տարբերության արտադրյալն է: Տոկոսադրույքների տարբերությունը «հիմնական» պայմանագրի արդյունքային տոկոսադրույքի ավելցուկն է այն արդյունքային տոկոսադրույքի նկատմամբ, որը կազմակերպությունը կստանար վաղավճարման ամսաթվին, եթե վերաներդներ մայր գումարի վաղավճարված մասը նմանատիպ պայմանագրի մեջ` «հիմնական» պայմանագրի մնացած ժամկետի համար:

Գնահատումը, թե արդյոք գնման կամ վաճառքի օպցիոնը սերտորեն կապված է «հիմնական» պարտքային պայմանագրի հետ, կատարվում է մինչև փոխարկելի պարտքային գործիքի` սեփական կապիտալի տարրն առանձնացնելը` ՀՀՄՍ 32-ին համապատասխան:

զ) Պարտքային ածանցյալները, որոնք ներկառուցված են «հիմնական» պարտ-քային գործիքում և մի կողմին («շահառուին») թույլ են տալիս որոշակի նշված ակտիվի, որը կարող է իր սեփականությունը չլինել, պարտքային ռիս-կը փոխանցել մեկ այլ կողմի («երաշխավորող»), սերտորեն կապված չեն «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ: Այդպիսի պարտքային ածանցյալ-ները երաշխավորողին թույլ են տալիս ստանձնել նշված ակտիվի հետ կապ-ված պարտքային ռիսկը` առանց դրա ուղղակի սեփականատերը լինելու:

Բ4.3.6  Հիբրիդային պայմանագրի օրինակ է ֆինանսական գործիքը, որը տիրապետողին իրավունք է տալիս ֆինանսական գործիքը հետ վաճառելու դրա թողարկողին` փոխանակելով այն դրամական միջոցների կամ այլ ֆինանսական ակտիվների մի գումարի հետ, որը տատանվում է որևէ բաժնային գործիքի կամ ապրանքի ինդեքսի փոփոխման հիման վրա, որը կարող է աճել կամ նվազել («վերադարձնելի գործիք»): Բացառությամբ, երբ թողարկողը վերադարձնելի գործիքը սկզբնական ճանաչման պահին նախորոշում է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ֆինանսական պար-տավորություն, պահանջվում է առանձնացնել ներկառուցված ածանցյալ գործիքը (այսինքն` հիմնական գումարի ինդեքսավորված վճարումը)` համաձայն 4.3.3 պարագրաֆի, քանի որ «հիմնական» պայմանագիրը պարտքային գործիք է` համաձայն 4.3.2 պարագրաֆի, և հիմնական գումարի ինդեքսավորված վճարումը սերտորեն կապված չէ «հիմնական» պարտքային գործիքի հետ` համաձայն Բ4.3.5(ա) պարագրաֆի: Քանի որ հիմնական գումարի վճարումը կարող է աճել կամ նվազել, ապա ներկառուցված ածանցյալ գործիքը ոչ օպցիոն ածանցյալ գործիք է, որի արժեքն ինդեքսավորվում է ըստ հիմքում ընկած փոփոխականի:

Բ4.3.7  Վերադարձնելի այն գործիքի դեպքում, որը ցանկացած ժամանակ կարող է հետ վաճառվել կազմակերպության զուտ ակտիվների արժեքի համամասնական մասնաբաժնին հավասար դրամական միջոցների դիմաց (ինչպիսիք են բաց հրապարակային ներդրումայինֆոնդի փայերը կամ փայերին կապված որոշ ներդրումային հոդվածներ), ներկառուցված ածանցյալ գործիքն առանձնացնելու և յուրաքանչյուր բաղադրիչն առանձին հաշվառելու արդյունքն այն է, որ հիբրիդային պայմանագիրը կչափվի մարման գումարով, որը ենթակա է վճարման հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, եթե տիրապետողն իրագործի գործիքը դրա թողարկողին հետ վաճառելու իր իրավունքը:

Բ4.3.8  Հետևյալ օրինակներում ներկառուցված ածանցյալի տնտեսական բնութագրերը և ռիսկերը սերտորեն կապված են «հիմնական» պայմանագրի տնտեսական բնութագրերի և ռիսկերի հետ: Այս դեպքերում կազմակերպությունը ներկառուցված ածանցյալ գործիքը չի հաշվառում «հիմնական» պայմանագրից առանձին.

ա) Ներկառուցված ածանցյալը, որի հիմքում ընկածը տոկոսադրույք է կամ տոկոսադրույքի ինդեքս, որը կարող է փոփոխել տոկոսի գումարը, որն այլապես կվճարվեր կամ կստացվեր տոկոսակիր «հիմնական» պարտքային պայմանագրի կամ ապահովագրության պայմանագրի գծով, սերտորեն կապված է «հիմնական» պայմանագրի հետ, բացառությամբ, եթե հիբրիդային պայմանագիրը կարող է մարվել այնպես, որ դրա տիրապետողին չփոխհատուցվի ըստ էության ամբողջ ճանաչված ներդրումը, կամ եթե ներկառուցված ածանցյալը կարող է առնվազն կրկնապատկել «հիմնական» պայմանագրի գծով տիրապետողի սկզբնական հատույցադրույքը և կարող է հանգեցնել այնպիսի հատույցադրույքի, որն առնվազն կրկնակին է այն շուկայական դրույքի, որը կստացվեր «հիմնական» պայմանագրի միևնույն պայմաններով պայմանագրի գծով:

բ) Պարտքային պայմանագրի կամ ապահովագրության պայմանագրի տոկոսադրույքի գծով ներկառուցված «հատակը» կամ «առաստաղը» սերտորեն կապված է «հիմնական» պայմանագրի հետ` պայմանով, որ պայմանագիրը թողարկելու ժամանակ «առաստաղը» հավասար կամ մեծ է շուկայական տոկոսադրույքից, իսկ «հատակը» հավասար կամ փոքր է շուկայական տոկոսադրույքից, և «առաստաղը» կամ «հատակը» լծակավորված չեն «հիմնական» պայմանագրի նկատմամբ: Նմանապես, ակտիվի (օրինակ` ապրանքի) գնման կամ վաճառքի պայմանագրում ներառված դրույթները, որոնք ակտիվի համար վճարվող կամ ստացվող գնի նկատմամբ սահմանում են «առաստաղ» և «հատակ», սերտորեն կապված են «հիմնական» պայմանագրի հետ, եթե և՛ «առաստաղը», և՛ «հատակը» սկզբնավորման պահին ոչ ձեռնտու են իրագործման համար և լծակավորված չեն:

գ) Ներկառուցված արտարժութային ածանցյալը, որը տալիս է հիմնական գումարի կամ տոկոսի` արտարժույթով արտահայտված վճարումների հոսք, և որը ներկառուցված է «հիմնական» պարտքային գործիքում (օրինակ` երկակի արժույթով պարտատոմսում) սերտորեն կապված է «հիմնական» պարտքային պայմանագրի հետ: Այսպիսի ածանցյալը չի առանձնացվում «հիմնական» պայմանագրից, քանի որ «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ը պահանջում է, որ դրամային հոդվածների գծով արտարժութային օգուտները կամ կորուստները ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում:

դ) Այնպիսի «հիմնական» պայմանագրում ներկառուցված արտարժութային ածանցյալը, որն ապահովագրության պայմանագիր է կամ ֆինանսական գործիք չէ (ինչպիսին է ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի պայմանագիրը, որում գինն արտահայտված է արտարժույթով), սերտորեն կապված է «հիմնական» պայմանագրի հետ` պայմանով, որ այն լծակավորված չէ, չի պարունակում օպցիոնի հատկանիշ և պահանջում է վճարումներ` արտահայտված հետևյալ արժույթներից որևէ մեկով`

    (i) այդ պայմանագրի հիմնական կողմերից որևէ մեկի ֆունկցիոնալ արժույթով.

    (ii) այն արժույթով, որով համապատասխան ձեռք բերվող կամ մատակարարվող ապրանքի կամ ծառայության գինը սովորաբար արտահայտվում է ամբողջ աշխարհում կատարվող առևտրային գործարքներում (ինչպես, օրինակ, ԱՄՆ դոլարը նավթի գործարքների դեպքում), կամ

    (iii) այն արժույթով, որը սովորաբար կիրառվում է ոչ ֆինանսական հոդվածների գնման կամ վաճառքի պայմանագրերում այն տնտեսական միջավայրում, որում տեղի է ունենում գործարքը (օրինակ` համեմատաբար կայուն և իրացվելի արժույթը, որը սովորաբար կիրառվում է տեղական ձեռնարկատիրական գործարքներում կամ արտաքին առևտրում):

ե) Ներկառուցված վաղավճարման օպցիոնը միայն տոկոսի կամ միայն հիմնական գումարի սթրիպում սերտորեն կապված է «հիմնական» պայմանագրի հետ` պայմանով, որ «հիմնական» պայմանագիրը` (i) սկզբնապես ձևավորվել է այնպիսի ֆինանսական գործիքի պայմանագրային դրամական հոսքերի ստացման իրավունքի առանձնացումից, որն իրենում և իրենով չէր պարունակում ներկառուցված ածանցյալ և (ii) չի պարունակում որևէ պայման, որն առկա չէր սկզբնական «հիմնական» պարտքային պայմանագրում:

զ) «Հիմնական» վարձակալության պայմանագրում ներկառուցված ածանցյալը սերտորեն կապված է «հիմնական» պայմանագրի հետ, եթե ներկառուցված ածանցյալը` (i) սղաճի հետ կապված ինդեքս է, ինչպիսին է վարձավճարների ինդեքսը` կապված սպառողական գների ինդեքսի հետ (պայմանով, որ վարձակալությունը լծակավորված չէ, և ինդեքսը կապված է կազմակերպության տնտեսական միջավայրի սղաճի հետ), (ii) փոփոխուն վարձավճարներ է` հիմնված դրա հետ կապված վաճառքների վրա կամ (iii) փոփոխուն վարձավճարներ է` հիմնված փոփոխուն տոկոսադրույքների վրա:

է) «Հիմնական» ֆինանսական գործիքում կամ «հիմնական» ապահովագրության պայմանագրում ներկառուցված` փային կապակցման հատկանիշը սերտորեն կապված է «հիմնական» գործիքի կամ «հիմնական» պայմանագրի հետ, եթե փայերով արտահայտված վճարումները չափվում են փայերի ընթացիկ արժեքով, որոնք արտացոլում են ֆոնդի ակտիվների իրական արժեքները: Փային կապակցման հատկանիշը պայմանագրային դրույթ է, որը պահանջում է վճարումներ` արտահայտված ներքին կամ արտաքին ներդրումային ֆոնդի փայերով:

ը) Ապահովագրության պայմանագրում ներկառուցված ածանցյալը սերտորեն կապված է «հիմնական» ապահովագրության պայմանագրի հետ, եթե ներկառուցված ածանցյալը և «հիմնական» ապահովագրության պայմանագիրն այնքան փոխկախված են, որ կազմակերպությունը չի կարող չափել ներկառուցված ածանցյալն առանձին (այսինքն` առանց հաշվի առնելու «հիմնական» պայմանագիրը):

 

Ներկառուցված ածանցյալներ պարունակող գործիքներ

 

4.3.9  Ինչպես նշվեց Բ4.3.1 պարագրաֆում, երբ կազմակերպությունը դառնում է հիբրիդային պայմանագրի կողմ, որի «հիմնական» մասը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող ակտիվ չէ, և որն ունի մեկ կամ ավելի ներկառուցված ածանցյալներ, 4.3.3 պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը նույնականացնի ցանկացած այդպիսի ներկառուցված ածանցյալ, գնահատի, թե արդյոք այն պահանջվում է առանձնացնել «հիմնական» պայմանագրից, և առանձնացման ենթակա ածանցյալները չափի իրական արժեքով սկզբնական ճանաչման ժամանակ և հետագայում: Այս պահանջները կարող են լինել ավելի բարդ կամ կարող են հանգեցնել պակաս արժանահավատ չափումների, քան ամբողջ գործիքի չափումն «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով»: Այդ պատճառով սույն ստանդարտը թույլատրում է նախորոշել ամբողջ հիբրիդային պայմանագիրը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող»:

Բ4.3.10  Այդպիսի նախորոշումը կարող է օգտագործվել` անկախ այն բանից, թե արդյոք 4.3.3 պարագրաֆը պահանջում է ներկառուցված ածանցյալներն առանձնացնել «հիմնական» պայմանագրից, թե արգելում է այդ առանձնացումը: Սակայն 4.3.5 պարագրաֆը հիբրիդային պայմանագրի նախորոշումը որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» հիմնավոր չի համարում 4.3.5(ա) և (բ) պարագրաֆներում շարադրված դեպքերում, քանի որ այդպիսով չի նվազեցվի բարդությունը կամ ավելացվի արժանահավատությունը:

 

Ներկառուցված ածանցյալների վերանայումը

 

Բ4.3.11  4.3.3 պարագրաֆին համապատասխան, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք պահանջվում է, որ ներկառուցված ածանցյալն առանձնացվի «հիմնական» պայմանագրից և հաշվառվի որպես ածանցյալ գործիք, երբ կազմակերպությունն առաջին անգամ պայմանագրի կողմ է դառնում: Հետագա վերանայումն արգելվում է, բացառությամբ, երբ կատարվում էփոփոխություն պայմանագրային պայմաններում, որն նշանակալիորեն վերափոխում է դրամական հոսքերը, որոնք այլապես կպահանջվեին պայմանագրի ներքո, որի դեպքում պահանջվում է վերանայում: Կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք դրամական հոսքերի վերփոխումը նշանակալի է` հաշվի առնելով, թե ինչ չափով են ներկառուցված ածանցյալի, «հիմնական» պայմանագրի կամ այդ երկուսի հետ կապված ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերը փոփոխվել և արդյոք այդ փոփոխությունը նշանակալի է` նախկինում այդ պայմանագրի գծով ակնկալվող դրամական հոսքերի համեմատ:

Բ4.3.12  Բ4.3.11 պարագրաֆը չի կիրառվում ներկառուցված ածանցյալների նկատմամբ այն պայմանագրերում, որոնք ձեռք են բերվել`

ա) բիզնեսների միավորումում (ինչպես սահմանված է «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ում).

բ)  ընդհանուր հսկողության տակ գտնվող կազմակերպությունների կամ բիզնեսների միավորումում, ինչպես նկարագրված է ՖՀՄՍ 3-ի Բ1-Բ4 պարագրաֆներում. կամ

գ)  համատեղ ձեռնարկում հիմնադրելիս, ինչպես սահմանված է է «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ում,

կամ դրանց հնարավոր վերանայման դեպքում` ձեռք բերման ամսաթվով¹

_____________________________________________

¹ ՖՀՄՍ 3-ը նկարագրում է բիզնեսի միավորումում պարունակվող ածանցյալ գործիքներով պայմանագրերի ձեռք բերումը

 

Ֆինանսական ակտիվների վերադասակարգումը (Բաժին 4.4)

 

Ֆինանսական ակտիվների վերադասակարգումը

 

Բ4.4.1  4.4.1 պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը վերադասակարգի ֆինանսական ակտիվները, եթե կազմակերպությունը փոփոխում է ֆինանսական ակտիվների կառավարմանն իր բիզնես մոդելը: Ակնկալվում է, որ այդպիսի փոփոխությունները չափազանց հազվադեպ կլինեն: Այդպիսի փոփոխությունները որոշվում են կազմակերպության ավագ ղեկավարության կողմից` արտաքին ու ներքին փոփոխությունների արդյունքում և պետք է նշանակալի լինեն կազմակերպության գործունեության համար ու տեսանելի` արտաքին կողմերի համար: Համապատասխանաբար, կազմակերպության բիզնես մոդելում փոփոխությունը տեղի կունենա միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը կամ սկսում է կամ դադարեցնում է իրականացնել այնպիսի գործունեություն, որը նշանակալի է իր գործառնությունների համար, օրինակ` երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերել, օտարել է կամ դադարեցրել բիզնեսի ուղղություն: Բիզնես մոդելի փոփոխության օրինակները ներառում են հետևյալը`

ա) կազմակերպությունն ունի առևտրային վարկերի պորտֆել, որը նա պահում է` կարճ ժամկետում վաճառելու համար: Կազմակերպությունը ձեռք է բերում ընկերություն, որը կառավարում է առևտրային վարկեր և ունի բիզնես մոդել, որը պահում է վարկերը պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու համար: Առևտրային վարկերի պորտֆելն այլևս վաճառքի համար չէ, և այդ պորտֆելն այժմ կառավարվում է ձեռք բերված առևտրային վարկերի հետ միասին, և բոլորը պահվում են պայմանագրային դրամական հոսքերը հավաքելու համար.

բ) ֆինանսական ծառայություններ մատուցող ընկերությունը որոշում է փակել իր հիպոթեքային վարկավորման բիզնեսը: Այդ բիզնեսն այլևս չի ընդունում նոր հաճախորդներ, և ֆինանսական ծառայություններ մատուցող ընկերությունն ակտիվորեն առաջարկում է իր հիպոթեքային վարկային պորտֆելը վաճառքի համար:

Բ4.4.2 Կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակի փոփոխությունը պետք է իրագործվի նախքան վերադասակարգման ամսաթիվը: Օրինակ, եթե ֆինանսական ծառայություններ մատուցող ընկերությունը փետրվարի 15-ին որոշում է փակել իր հիպոթեքային վարկավորման բիզնեսը և, հետևաբար, պետք է վերադասակարգի դրա ազդեցությունը կրող բոլոր ֆինանսական ակտիվներն ապրիլի 1-ին (այսինքն` կազմակերպության հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի առաջին օրը), ապա փետրվարի 15-ից հետո կազմակերպությունը չպետք է տրամադրի նոր հիպոթեքային վարկեր կամ այլ կերպ ներգրավվի իր նախկին բիզնես մոդելին համապատասխանող գործունեության մեջ:

Բ4.4.3  Ստորև բերվածները բիզնես մոդելի փոփոխություններ չեն`

ա) առանձին ֆինանսական ակտիվների վերաբերյալ մտադրության փոփոխություն (նույնիսկ շուկայական պայմաններում նշանակալի փոփոխությունների հանգամանքներում).

բ) ֆինանսական ակտիվների համար որոշակի շուկայի ժամանակավոր անհետացումը.

գ) կազմակերպության` տարբեր բիզնես մոդելներով մասերի միջև ֆինանսական ակտիվների փոխանցում:

 

Չափումը (Գլուխ 5)

---

Սկզբնական չափումը (Բաժին 5.1)

 

Բ5.1.1  Ֆինանսական գործիքի իրական արժեքը սկզբնական ճանաչման պահին սովորաբար գործարքի գինն է (այսինքն` վճարված կամ ստացված հատուցման իրական արժեքը. տե՛ս նաև Բ5.1.2Ա պարագրաֆը և ՖՀՄՍ 13-ը): Սակայն, եթե վճարված կամ ստացված հատուցման մի մասը ֆինանսական գործիքի դիմաց չէ, այլ` ինչ-որ այլ բանի դիմաց, ապա կազմակերպությունը պետք է չափի ֆինան-սական գործիքի իրական արժեքը: Օրինակ` անտոկոս երկարաժամկետ տրամադ-րած փոխառության կամ դեբիտորական պարտքի իրական արժեքը կարելի է չափել որպես բոլոր ապագա դրամական մուտքերի ներկա արժեք` զեղչված համանման պարտքային վարկանիշով համանման գործիքների (համանման` արժույթի, ժամկետի, տոկոսադրույքի տեսակի և այլ գործոնների տեսանկյունից) համար շուկայում գերակշռող տոկոսադրույքով (տոկոսադրույքներով): Փոխառությամբ տրված ցանկացած լրացուցիչ գումար ծախս է կամ եկամտի նվազեցում, բացառությամբ, երբ այն համապատասխանում է որևէ այլ տիպի ակտիվ ճանաչվելու պահանջներին:

Բ5.1.2  Եթե կազմակերպությունը տրամադրում է փոխառություն, որը կրում է շուկայականից տարբեր տոկոսադրույք (օրինակ` 5 տոկոս, երբ համանման փոխառությունների շուկայական տոկոսադրույքը 8 տոկոս է), և որպես հատուցում սկզբնապես գանձում է վճար, ապա կազմակերպությունը ճանաչում է փոխառությունն իր իրական արժեքով, այսինքն` ստացված վճարը հանած:

Բ5.1.2Ա Սկզբնական ճանաչման պահին ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի լավագույն ապացույցը սովորաբար գործարքի գինն է (այսինքն` տրված կամ ստացված հատուցման իրական արժեքը. տե՛ս նաև ՖՀՄՍ 13-ը): Եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ սկզբնական ճանաչման պահին իրական արժեքը տարբերվում է գործարքի գնից, ինչպես նշված է 5.1.1Ա պարագրաֆում, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվառի այդ գործիքն այդ ամսաթվով հետևյալ կերպ`

ա) 5.1.1 պարագրաֆով պահանջվող չափումով, եթե այդ իրական արժեքը վկայվում է գործող շուկայում նույնական ակտիվի կամ պարտավորության համար գնանշված գնով (այսինքն` 1-ին մակարդակի ելակետային տվյալ), կամ հիմնված է գնահատման մեթոդի վրա, որն օգտագործում է միայն դիտելի շուկաների տվյալները: Կազմակերպությունը պետք է սկզբնական ճանաչման պահին իրական արժեքի և գործարքի գնի միջև տարբերությունը ճանաչի որպես օգուտ կամ կորուստ,

բ) բոլոր այլ դեպքերում, 5.1.1 պարագրաֆով պահանջվող չափումով` ճշգրտված սկզբնական ճանաչման պահին իրական արժեքի և գործարքի գնի միջև տարբերության հետաձգումով: Սկզբնական ճանաչումից հետո կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ հետաձգված տարբերությունը որպես օգուտ կամ կորուստ միայն այն չափով, որով այն առաջանում է ակտիվի կամ պարտավորության գնորոշման ժամանակ շուկայի մասնակիցների կողմից հաշվի առնվող գործոնի (ներառյալ ժամանակը) փոփոխությունից:

 

Հետագա չափումը (Բաժիններ 5.2 և 5.3)

 

Բ5.2.1  Եթե ֆինանսական գործիքը, որը նախկինում ճանաչվել է որպես ֆինանսական ակտիվ, չափվում է իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, և դրա իրական արժեքը դառնում է զրոյից ցածր, ապա այն ֆինանսական պարտա-վորություն է, որը չափվում է 4.2.1 պարագրաֆին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, հիբրիդային պայմանագրերը, որոնց «հիմնական» պայմանագրերը սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող ակտիվներ են, միշտ չափվում են 4.3.2 պարագրաֆին համապատասխան:

Բ5.2.2 Հետևյալ օրինակը ցուցադրում է գործարքի գծով ծախսումների հաշվառումը 5.7.5 կամ 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվի սկզբնական և հետագա չափման ժամանակ: Կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվ է ձեռք բերել 100 ԱՄ-ով` գումարած ձեռքբերման միջնորդավճար` 2 ԱՄ: Ակտիվը սկզբնապես ճանաչվում է 102 ԱՄ-ով: Հաշվետու ժամանակաշրջանն ավարտվում է մեկ օր անց, երբ ակտիվի գնանշված շուկայական գինը 100 ԱՄ է: Եթե ակտիվը վաճառվեր, ապա կվճարվեր 3 ԱՄ միջնորդավճար: Այդ ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունն ակտիվը չափում է 100 ԱՄ-ով (առանց հաշվի առնելու վաճառքի հնարավոր միջնորդավճարը) և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչում է 2 ԱՄ կորուստ: Եթե ֆինանսական ակտիվը չափվում է իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան, ապա գործարքի գծով ծախսումները ամորտիզացվում են շահույթում կամ վնասում` կիրառելով արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը:

Բ5.2.2.Ա Ֆինանսական ակտիվի կամ ֆինանսական պարտավորության հետագա չափումը և Բ5.1.2Ա պարագրաֆում նկարագրված օգուտների ու կորուստերի հետագա ճանաչումը է պետք է համապատասխանի սույն ստանդարտի պահանջներին:

 

Ներդրումներ բաժնային գործիքներում և այդ ներդրումների գծով պայմանագրերը

 

Բ5.2.3  Բաժնային գործիքներում բոլոր ներդրումներն ու այդ ներդրումների գծով պայմանագրերը պետք է չափվեն իրական արժեքով: Սակայն, սահմանափակ հանգամանքներում, ինքնարժեքը կարող է լինել իրական արժեքի պատշաճ գնահատումը: Դա կարող է լինել այն դեպքում, երբ առկա ամենավերջին տեղեկատվությունը բավարար չէ իրական արժեքի գնահատման համար, կամ եթե կա իրական արժեքի հնարավոր գնահատումների ընդարձակ տիրույթ, և այդ տիրույթում իրական արժեքի լավագույն գնահատումը ներկայացնում է ինքնարժեքը:

Բ5.2.4 Ցուցանիշները, որ ինքնարժեքը կարող է չներկայացնել իրական արժեքը, ներառում են`

ա) էական փոփոխություն ներդրման օբյեկտի կատարողականում` համեմատած բյուջեների, պլանների կամ ուղենիշների հետ.

բ) փոփոխություններ ակնկալիքում, որ ներդրման օբյեկտի տեխնիկական արտադրանքի ուղենիշերը կապահովվեն.

գ) էական փոփոխություն ներդրման օբյեկտի բաժնային գործիքի կամ նրա արտադրանքի կամ հնարավոր արտադրանքի շուկայում.

դ) էական փոփոխություն համաշխարհային տնտեսությունում կամ տնտեսական միջավայրում, որում գործում է ներդրման օբյեկտը.

ե) էական փոփոխություն համադրելի կազմակերպությունների կատա-րողականում կամ ընդհանուր շուկայի կողմից ենթադրվող գնահատումներում.

զ) ներդրման օբյեկտի ներքին խնդիրներ, ինչպես օրինակ, խարդախություն, առևտրային վեճեր, դատավարություններ, կառավարման կամ ռազմավարության փոփոխություններ.

է) արտաքին վկայություններ ներդրման օբյեկտի բաժնային գործիքներով գործարքներից` կա՛մ ներդրման օբյեկտի կողմից կատարված (օրինակ, նոր բաժնետոմսերի թողարկումը), կա՛մ երրորդ կողմերի միջև բաժնային գործիքների փոխանցումներից:

Բ5.2.5 Բ 5.2.4 պարագրաֆում բերված ցուցակը սպառիչ չէ: Կազմակերպությունը պետք է օգտագործի ներդրման օբյեկտի կատարողականի և գործունեության վերաբերյալ ամբողջ տեղեկատվությունը, որը մատչելի է դառնում սկզբնական ճանաչման ամսաթվից հետո: Նման գործոնները, առկայության պարագայում, կարող են մատնանշել, որ ինքնարժեքը կարող է չներկայացնել իրական արժեքը: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը պարտավոր է չափել իրական արժեքը:

Բ5.2.6 Ինքնարժեքը երբեք իրական արժեքի լավագույն գնահատումը չի հանդիսանում գնանշված բաժնային գործիքներում ներդրումների (կամ գնանշված բաժնային գործիքների գծով պայմանագրերի) համար:

 

Ամորտիզացված արժեքի չափումը (Բաժին 5.4)

 

Արդյունքային տոկոսադրույք

 

Բ5.4.1  Արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը կիրառելիս կազմակերպությունը նույնականացնում է այն վճարները, որոնք կազմում եմ ֆինանսական գործիքի արդյունքային տոկոսադրույքի անբաժանելի մասը: Ֆինանսական ծառայությունների համար վճարների նկարագրությունը կարող է չմատնանշել մատուցվող ծառայությունների բնույթը և բովանդակությունը: Վճարները, որոնք կազմում են ֆինանսական գործիքի արդյունքային տոկոսադրույքի անբաժանելի մասը, դիտվում են` որպես արդյունքային տոկոսադրույքի ճշգրտում, եթե ֆինանսական գործիքը չի չափվում իրական արժեքով, որի փոփոխությունը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում: Այդ դեպքերում վճարները ճանաչվում են` որպես հասույթ կամ ծախս, երբ գործիքը սկզբնապես ճանաչվում է:

Բ5.4.2  Վճարները, որոնք ֆինանսական գործիքի արդյունքային տոկոսադրույքի անբաժան մասն են, ներառում են`

ա) սկզբնավորման վճարները, որոնք ստացվում են կազմակերպության կողմից կապված ֆինանսական ակտիվի ստեղծման կամ ձեռք բերման հետ: Նման վճարները կարող են ներառել այնպիսի գործառնությունների դիմաց հատուցում, ինչպիսին են` փոխառուի ֆինանսական վիճակի գնահատումը, երաշխավորների, գրավի առարկաների և այլ ապահովության համաձայ-նությունների գնահատումը և հաշվառումը և գործառնության ձևակերպումը, գործիքի պայմանների բանակցումը, փաստաթղթերի պատրաստումը և մշակումը, ինչպես նաև գործարքի ձևակերպումը: Այդ վճարները կազմում են ֆինանսական գործիքի ստեղծման անբաժանելի մասը.

բ) կազմակերպության կողմից վարկի սկզբնավորման համար ստացված հանձնառության վճարները , երբ փոխատվության հանձնառությունը չի չափվում 4.2.1(ա) պարագրաֆին համապատասխան և հավանական է, որ կազմակերպությունը կկնքի որոշակի վարկային պայմանագիր: Այս վճարները դիտվում են` որպես փոխհատուցում ֆինանսական գործիքի ձեռքբերման շարունակական պատրաստականության դիմաց: Եթե հանձ-նառության ժամկետը լրանում է առանց կազմակերպության կողմից վարկի տրամադրման, միջնորդավճարը ճանաչվում է որպես հասույթ մարման ժամկետի լրանալու պահին.

գ) ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական պարտավորությունների թողարկման համար վճարվող սկզբնավորման վճարները: Այս վճարները կազմում են ֆինանսական պարտավորության ստեղծման անբաժանելի մասը: Կազմակերպությունը տարբերակում է ֆինանսական պարտավորութ-յան արդյունքային տոկոսադրույքի անբաժանելի մասը կազմող վճարները և ծախսերը սկզբնավորման վճարներից և գործարքի գծով ծախսումներից, որոնք վերաբերում են ծառայությունների մատուցման իրավունքին, ինչպիսիք են ներդրումների կառավարման ծառայությունները:

Բ5.4.3 Վճարները, որոնք ֆինանսական գործիքի արդյունքային տոկոսադրույքի անբա-ժան մասը չեն և հաշվառվում են ՖՀՄՍ 15-ին համապատասխան, ներառում են`

ա) վարկի սպասարկման դիմաց վճարները,

բ) վարկի սկզբնավորման համար հանձնառության վճարները, երբ փոխատվության հանձնառությունը չի չափվում 4.2.1(ա) պարագրաֆին համապատասխան և անհավանական է, որ կկնքվի որոշակի վարկային պայմանագիր, և

գ) վարկի սինդիկացման միջնորդվճարները, որոնք ստացվում են կազմակեր-պության կողմից, որը կազմակերպում է վարկի տրամադրումը և վարկի փաթեթի որևէ ի մաս իր մոտ չի պահում (կամ պահում է մի մաս նույն արդյունքային տոկոսադրույքով համադրելի ռիսկի համար, ինչ որ այլ մասնակիցները):

Բ5.4.4  Արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդը կիրառելիս կազմակերպությունը սովորաբար ամորտիզացնում է բոլոր միջնորդավճարները, վճարված և ստացված գումարները, գործարքի գծով ծախսումները և այլ հավելավճարները կամ զեղչերը, որոնք ներառված են ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում արդյունքային տոկոսադրույքի հաշվարկում: Այնուամենայնիվ, եթե միջնորդավճարները, վճարված և ստացված գումարները, գործարքի գծով ծախսումները և այլ հավելավճարները կամ զեղչերը վերաբերում են ավելի կարճ ժամանակահատվածին, ապա կիրառվում է այդ ժամանակահատվածը: Նման իրավիճակ ծագում է, երբ փոփոխականը, որին վերաբերում են միջնորդավճար-ները, վճարված և ստացված գումարները, գործարքի գծով ծախսումները և այլ հավելավճարները կամ զեղչերը վերագնահատվում են շուկայական դրույքներով մինչ ֆինանսական գործիքի ակնկալվող մարման ժամկետը: Այդ դեպքում համապատասխան ամորտիզացիայի ժամանակահատվածը մինչ մյուս վերագնահատումն ընկած ժամանակահատվածն է: Օրինակ, եթե լողացող դրույքով ֆինանսական գործիքի գծով հավելավճարը կամ զեղչը արտացոլում է այն տոկոսը, որը հաշվեգրվել է այդ ֆինանսական գործիքի գծով տոկոսի վերջին վճարման պահից կամ շուկայական դրույքների փոփոխությունը` սկսած այն պահից, երբ վերջին անգամ լողացող տոկոսադրույքը վերասահմանվել է շուկայական դրույքներով, այն կամորտիզացվի մինչև լողացող տոկոսադրույքի` շուկայական դրույքներով հաջորդ վերասահմանման ամսաթիվը: Դա բացատրվում է նրանով, որ հավելավճարը կամ զեղչը վերաբերում է մինչև հաջորդ վերասահմանումն ընկած ժամկետին, քանի որ այդ ամսաթվին է, որ փոփո-խականը, որին վերաբերում է հավելավճարը կամ զեղչը (այսինքն` տոկոսա-դրույքները) վերասահմանվում են շուկայական դրույքներով: Եթե, այնուամենայնիվ, հավելավճարը կամ զեղչը բխում է ֆինանսական գործիքում նշված լողացող դրույքի նկատմամբ վարկային սփրեդի փոփոխությունից, կամ այլ փոփոխականներից, որոնք չեն վերասահմանվում շուկայական դրույքներով, այն ամորտիզացվում է ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում:

Բ5.4.5  Լողացող դրույքով ֆինանսական ակտիվների և լողացող դրույքով ֆինանսական պարտավորությունների գծով շուկայական դրույքներում փոփոխություններն արտացոլելու նպատակով դրամական հոսքերի պարբերական վերագնահատումը հանգեցնում է արդյունքային տոկոսադրույքի փոփոխության: Եթե լողացող դրույքով ֆինանսական ակտիվը կամ լողացող դրույքով ֆինանսական պարտավորությունը սկզբնապես ճանաչվում է մարման ժամկետին ստացվելիք կամ վճարվելիք մայր գումարի չափով, ապա ապագա տոկոսային վճարումների վերագնահատումը սովորաբար չունի նշանակալի ազդեցություն ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի վրա:

Բ5.4.6  Եթե կազմակերպությունը վերանայում է վճարումների կամ մուտքերի գնահատականները (բացառությամբ 5.4.3 պարագրաֆին համապատասխան վերափոխումների և ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատականներում փոփոխությունների), այն պետք է ճշգրտի ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը կամ ֆինանսական պարտավորության (կամ ֆինանսական գործիքների խմբի) ամորտիզացված արժեքը` արտացոլելու համար փաստացի և վերանայված գնահատված պայմանագրային դրամական հոսքերը: Կազմակերպությունը վերահաշվարկում է ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքը կամ ֆինանսական պարտավորության ամորտիզացված արժեքը` որպես գնահատված ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեք, որոնք զեղչվում են ֆինանսական գործիքի սկզբնական արդյունքային տոկոսադրույքով (կամ, գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆի-նանսական ակտիվի համար, պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքով) կամ, երբ կիրառելի է, 6.5.10 պարագրաֆին համապատասխան հաշվարկված վերանայված արդյունքային տոկոսադրույքով: Ճշգրտումը ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում` որպես եկամուտ կամ ծախս:

Բ5.4.7  Որոշ դեպքերում ֆինանսական ակտիվը սկզբնական ճանաչման պահին դիտվում է` որպես պարտքային առումով արժեզրկված, քանի որ պարտքային ռիսկը շատ բարձր է, և վերջինիս գնման դեպքում այն ձեռք է բերվում մեծ զեղչով: Սկզբնական ճանաչման պահին որպես գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված համարվող ֆինանսական ակտիվների գծով պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքը հաշվարկելիս` կազմակերպությունը պետք է սկզբնապես ակնկալվող պարտքային կորուստները ներառի գնահատվող դրամական հոսքերում:: Այնուամենայնիվ, դա չի նշանակում, որ պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքը պետք է կիրառվի միայն այն պատճառով, որ ֆինանսական ակտիվը սկզբնական ճանաչման պահին ունի բարձր պարտքային ռիսկ:

 

Գործարքի գծով ծախսումներ

 

Բ5.4.8  Գործարքի գծով ծախսումները ներառում են գործակալներին (ներառյալ որպես վաճառքի գործակալներ հանդես եկող աշխատակիցներին), խորհրդատուներին, բրոքերներին և դիլերներին վճարված վարձատրությունը և միջնորդավճարները, կարգավորող գործակալությունների և արժեթղթերի բորսաների կողմից գանձումները և փոխանցման հարկերն ու տուրքերը: Գործարքի գծով ծախսումները չեն ներառում պարտքային գործիքների գծով հավելավճարներն ու զեղչերը, ֆինանսավորման ծախսումները կամ ներքին կառավարչական կամ պահպանման ծախսումները:

 

Դուրսգրումներ

 

Բ5.4.9  Դուրսգրումները կարող են վերաբերալ ամբողջությամբ վերցրած ֆինանսական ակտիվին կամ դրա մի մասին: Օրինակ, կազմակերպությունը պլանավորում է առգրավել ֆինանսական ակտիվի գծով գրավը և գրավից ակնկալում է փոխհատուցել ֆինանսական ակտիվի ոչ ավել, քան 30%: Եթե կազմակերպությունը չունի ֆինանսական ակտիվից դրամական հոսքերի հետագա վերականգնման ողջամիտ հեռանկարներ, ապա այն պետք է դուրս գրի ֆինանսական ակտիվի մնացած 70%-ը:

 

Արժեզրկում (Բաժին 5.5)

 

Խմբային և անհատական գնահատման հիմքեր

 

Բ5.5.1  Սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի գծով ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման նպատակին հասնելու համար կարող է անհրաժեշտ լինել իրականացնել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի գնահատում խմբային հիմքով` դիտարկելով տեղեկատվությունը, որը կարող է վկայել ֆինանսական գործիքների, օրինակ, խմբի կամ ենթախմբի գծով պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի մասին: Դա արվում է, որպեսզի ապահովվի, որ կազմակերպությունը իրագործի ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման նպատակը, երբ առկա է պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ, նույնիսկ եթե պարտքային ռիսկի նման նշանակալի աճի ապացույց անհատական գործիքի մակարդակով դեռ հասանելի չէ:

Բ5.5.2  Սովորաբար ակնկալվում է, որ ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները կճանաչվեն նախքան ֆինանսական գործիքը կդառնա ժամկետանց: Սովորաբար, պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն աճում է նախքան ֆինանսական գործիքը կդառնա ժամկետանց կամ նախքան կդիտվեն մարման հետաձգումը վկայող փոխառուին ներհատուկ գործոններ (օրինակ` վերափոխում կամ վերակառուցում): Հետևաբար, երբ առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի հասանելի է դառնում այնպիսի ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն, որն ավելի ապագայամետ է, քան ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվությունը, այն պետք է օգտագործվի գնահատելու համար պարտքային ռիսկի փոփոխությունները:

Բ5.5.3  Այնուամենայնիվ, կախված ֆինանսական գործիքների բնույթից և ֆինանսական գործիքների որոշակի խմբերի գծով պարտքային ռիսկի վերաբերյալ տեղե-կատվությունից` կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի չլինել նույնացնել առանձին ֆինանսական գործիքների գծով պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ նախքան ֆինանսական գործիքի ժամկետանց դառնալը: Դա կարող է տեղի ունենալ այնպիսի ֆինանսական գործիքների գծով, ինչպիսիք են ֆիզիկական անձանց տրվող վարկերը, որոնց պարտքային ռիսկի գծով առկա է սակավ կամ ոչ թարմ տեղեկատվություն, որը կանոնավոր կերպով ստացվում և մշտադիտարկվում է առանձին գործիքի գծով մինչև որևէ հաճախորդ կխախտի պայմանագրային պայմանները: Եթե առանձին ֆինանսական գործիքների գծով պարտքային ռիսկի փոփոխությունները չեն գրանցվում մինչ դրանց ժամկետանց դառնալը, ապա, որը ձևավորվում է միայն առանձին ֆինանսական գործիքի մակարդակով պարտքային տեղեկատվության վրա հիմնված պարտքային կորուստների պահուստը, արժանահավատորեն չի ներկայացնի սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի փոփոխությունները:

Բ5.5.4  Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը չի ունենում ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի, առանձին գործիքի գծով ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների չափման համար: Այդ դեպքում, ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է ճանաչվեն խմբային հիմունքով` դիտարկելով պարտքային ռիսկի վերաբերյալ համապարփակ տեղեկատվությունը: Պարտքային ռիսկի վերաբերյալ այդ համապարփակ տեղեկատվությունը պետք է ներառի ոչ միայն ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվությունը, այլ նաև ողջ տեղին պարտքային տեղեկատվությունը, ներառյալ` ապագայամետ մակրոտնտեսական տեղեկատվությունը, որպեսզի մոտարկվի առանձին գործիքի մակարդակով սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի դեպքում ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման արդյունքը:

Բ5.5.5  Պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի որոշման և խմբային հիմունքով պարտքային կորուստների պահուստի ճանաչման նպատակով կազմակերպությունը կարող է վերլուծության հեշտացման նպատակով ֆինանսական գործիքները խմբավորել ընդհանրական պարտքային ռիսկի բնութագրերի հիման վրա, ինչը կապահովի ժամանակին պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի հայտնաբերումը: Կազմակերպությունը չպետք է «խամրեցնի» նման տեղեկատվությունը` խմբավորելով ռիսկերի տարբեր բնութագրեր ունեցող ֆինանսական գործիքներ: Ընդհանրական պարտքային ռիսկի բնութագրերը կարող են ներառել, բայց չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) գործիքի տեսակը,

բ) պարտքային ռիսկի վարկանիշը,

գ) գրավի տեսակը,

դ) սկզբնական ճանաչման ամսաթիվը,

ե) մինչև մարման ժամկետը մնացյալ ժամանակահատվածը,

զ) ճյուղը,

է) փոխառուի աշխարհագրական տեղադիրքը, և

ը) գրավի արժեքը ֆինանսական ակտիվի հարաբերությամբ, եթե դա ազդում է պարտազանցման տեղի ունենալու հավանականության վրա (օրինակ` առանց ռեգրեսի իրավունքի վարկերը որոշ իրավակարգերում կամ վարկի գումարի և գրավի արժեքիհարաբերակցությունը):

Բ5.5.6  5.5.4 պարագրաֆը պահանջում է, որ ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները ճանաչվեն բոլոր այն ֆինանսական գործիքների գծով, որոնց պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է: Այդ նպատակի բավարարման համար, եթե կազմակերպությունն ի վիճակի չէ խմբավորել ֆինանսական գործիքները, որոնց գծով համարվում է, որ սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ է տեղի ունեցել` պարտքային ռիսկի ընդհանրական բնութագրերի հիման վրա, կազմակերպությունը պետք է ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները ճանաչի ֆինանսական գործիքների այն մասի համար, որոնց գծով համրվում է, որ պարտքային ռիսկը նշանակալի աճել է: Ֆինանսական գործքիների համախմբումը` գնահատելու համար, թե արդյոք խմբային հիմունքով առկա է պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ, կարող է ժամանակի ընթացքում փոխվել, երբ հասանելի կդառնա նոր տեղեկատվություն առանձին ֆինանսական գործիքների կամ դրանց խմբի վերաբերյալ:

 

Ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման ժամկետները

 

Բ5.5.7 Գնահատումը, թե արդյոք պետք է ճանաչվեն ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները, հիմնված է սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտազանցման հավանականության կամ ռիսկի նշանակալի աճի (անկախ նրանից, թե արդյոք ֆինանսական գործիքի գինը վերանայվել է պարտքային ռիսկի աճն արտացոլելու համար) վրա, այլ ոչ թե այն բանի վկայության վրա, որ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական ակտիվը պարտքային առումով արժեզրկված է կամ որ տեղի է ունեցել փաստացի պարտազանցում: Սովորոբար, պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն աճած է լինում նախքան ֆինանսական ակտիվի պարտքային առումով արժեզրկված դառնալը կամ փաստացի պարտազանցում տեղի ունենալը:

Բ5.5.8  Փոխատվության հանձնառությունների համար կազմակերպությունը դիտարկում է այն վարկի (փոխատվության) գծով պարտազանցման ռիսկի փոփոխությունները, որին տվյալ փոխատվության հանձնառությունը վերաբերում է: Ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի համար կազմակերպությունը դիտարկում է այն ռիսկի փոփոխությունները, որ որոշակի պարտապանը կպարտազանցի պայմանագրի գծով:

Բ5.5.9  Սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի փոփոխության նշա-նակալիությունը կախված է սկզբնական ճանաչման պահին առկա պարտազանցման ռիսկից: Հետևաբար, պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի տրված փոփոխությունը, բացարձակ արտահայտությամբ, կլինի ավելի նշանակալի այն ֆինանսական գործիքի համար, որի սկզբնական պարտազանցման ռիսկը ավելի ցածր է, քան այն ֆինանսական գործիքի համար, որի սկզբնական պարտազանցման ռիսկը ավելի բարձր է:

Բ5.5.10  Համադրելի պարտքային ռիսկ ունեցող ֆինանսական գործիքների գծով պարտա-զանցում տեղի ունենալու ռիսկն այնքան ավելի բարձր է, որքան ավելի երկար է գործիքի ակնկալվող ժամկետը, օրինակ` AAA վարկանիշ ունեցող 10 տարվա ակնկալվող ժամկետ ունեցող պարտատոմսի գծով պարտազանցում տեղի ունենալու ռիսկն ավելի բարձր է, քան AAA վարկանիշ ունեցող 5 տարվա ակնկալվող ժամկետ ունեցող պարտատոմսինը:

Բ5.5.11  Ակնկալվող ժամկետի և պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի միջև կապի պատճառով պարտքային ռիսկի փոփոխությունը չի կարող գնահատվել պարզապես պարտազանցման տեղի ունենալու բացարձակ ռիսկի փոփոխությունը ժամանակի ընթացքում համեմատելու միջոցով: Օրինակ` եթե 10 տարի ակնկալվող ժամետով ֆինանսական գործիքի գծով պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկը սկզբնական ճանաչման պահին նույնական է այդ ֆինանսական գործիքի գծով պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկին, երբ ակնկալվող ժամկետը հետագա ժամանակաշրջանում կազմում է միայն հինգ տարի, դա կարող է վկայել պարտքային ռիսկի աճի մասին: Դա պայմանավորված է նրանով, որ ակնկալվող ժամկետի ընթացքում պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկը սովորաբար նվազում է ժամանակի անցնելուն զուգընթաց, եթե պարտքային ռիսկը մնում է անփոփոխ և ֆինանսական գործիքի մարման ժամկետը մոտենում է: Այնուամենայնիվ, միայն մարման ժամկետին մոտ նշանակալի վճարման պարտականություններ ունեցող ֆինանսական գործիքների գծով պարտա-զանցման տեղի ունենալու ռիսկը պարտադիր չէ, որ նվազի ժամանակի անցնելուն զուգընթաց: Այդ դեպքում, կազմակերպությունը պետք է նաև դիտարկի այլ որակական գործոնները, որոնք կցուցադրեին, թե արդյոք սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն աճել է:

Բ5.5.12  Կազմակերպությունը կարող է տարբեր մոտեցումներ կիրառել, երբ այն գնահա-տում է ֆինանսական գործիքի սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճը կամ երբ չափում է ակնկալվող պարտքային կորուստները: Կազմակերպությունը կարող է կիրառել տարբեր մոտեցումներ տարբեր ֆինանսական գործիքների գծով: Մոտեցումը, որը չի ներառում հստակ պարտազանցման հավանականությունը որպես ելակետային տվյալ (ներդրանք), ինչպիսին է պարտքային կորուստների գործակցի մոտեցումը, կարող է համապատասխանել սույն ստանդարտի պահանջներին` պայմանով, որ կազմակերպությունն ի վիճակի է առանձնացնել պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխությունները ակնկալվող պարտքային կորուստների այլ գործոնների փոփոխություններից, ինչպիսին է գրավի առկայությունը, և գնահատում կատարելիս դիտարկում է հետևյալ հանգամանքները`

ա) պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխությունը սկզբնական ճանաչումից ի վեր,

բ) ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետը, և

գ) ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվությունը, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի, որը կարող է ազդել պարտքային ռիսկի վրա:

Բ5.5.13  Մեթոդները, որոնք օգտագործվում են` որոշելու համար, թե արդյոք ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանա-կալիորեն աճել է, պետք է դիտարկեն ֆինանսական գործիքի (կամ ֆինանսական գործիքների խմբի) բնութագրերը և նախկինում պարտազանցման դեպքերն ու հանգամանքները համադրելի ֆինանսական գործիքների գծով: Չնայած 5.5.9 պարագրաֆի պահանջին, այն ֆինանսական գործիքների դեպքում, որոնց գծով պարտազանցման դեպքերը չեն կենտրոնանում ֆինանսական գործիքի ժամկետի որոշակի պահին, պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխությունը հաջորդ 12 ամիսների ընթացքում կարող է լինել ամբողջ ժամկետում պարտա-զանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխության ողջամիտ մոտարկումը: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը կարող է օգտագործել հաջորդ 12 ամիսների ընթացքում պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխությունները` որոշելու համար, թե արդյոք պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է, բացառությամբ, երբ հանգամանքները ցույց են տալիս, որ անհրաժեշտ է իրականացնել ամբողջ ժամկետի գնահատում:

Բ5.5.14 Այնուամենայնիվ, որոշ ֆինանսական գործիքների համար կամ որոշ հանգա-մանքներում կարող է տեղին չլինել օգտագործել հաջորդ 12 ամիսների ընթացքում պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխությունները որոշելիս, թե արդյոք ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է ճանաչվեն: Օրինակ` հաջորդ 12 ամսում պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխութ-յունը կարող է տեղին չլինե` որոշելու համար, թե արդյոք 12 ամսից ավել մարման ժամկետ ունեցող ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկը աճել է, երբ`

ա) ֆինանսական գործիքն ունի նշանակալի վճարումների պարտականություններ միայն հաջորդ 12 ամիսներից հետո,

բ) տեղի են ունենում մակրոտնտեսական կամ պարտքային ռիսկի հետ կապված այլ գործոնների փոփոխություններ, որոնք պատշաճորեն արտացոլված չեն հաջորդ 12 ամիսներում պարտազանցում տեղի ունենալու ռիսկում:

գ) պարտքային ռիսկի հետ կապված այլ գործոնների փոփոխությունները ազդում են ֆինանսական գործիքի պարտքային ռիսկի վրա (կամ ունեն ավելի արտահայտված արդյունք) միայն 12 ամսից հետո:

 

Սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկի նշանակալի աճած լինելու որոշումը

 

Բ5.5.15  Երբ որոշվում է, թե արդյոք պահանջվում է ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչում, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի և որը կարող է ազդել ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկի վրա 5.5.17(գ) պարագրաֆին համապատասխան: Կազմակերպությունը պարտավոր չէ իրականացնել տեղեկատվության սպառիչ որոնում, երբ որոշում է, թե արդյոք պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է:

Բ5.5.16  Պարտքային ռիսկի վերլուծությունը բազմագործոն և ամբողջական (բազմակող-մանի) վերլուծություն է, և որոշակի գործոնի տեղին լինելն ու դրա կշիռն այլ գործոնների համեմատ կախված կլինեն արտադրանքի (ծառայության) տեսակից, ֆինանսական գործիքների և փոխառուի բնութագրերից, ինչպես նաև աշխարհագրական տարածքից: Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվությունը, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի և որը տեղին է գնահատվող որոշակի ֆինանսական գործիքի համար: Այնուամենայնիվ, որոշ գործոններ կամ ցուցանիշներ առանձին ֆինանսական գործիքի մակարդակով կարող են նույնականացվող չլինել: Այդպիսի դեպքում, 5.5.3 պարագրաֆի ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման գծով պահանջի բավարարված լինելը որոշելու համար, գործոնները կամ ցուցանիշները պետք է գնահատվեն համապատասխան ֆինանսական գործիքների պորտֆելների, պորտֆելների խմբերի կամ պորտֆելի մի մասի համար:

Բ5.5.17 Ստորև բերված ոչ սպառիչ տեղեկատվության ցանկը կարող է տեղին լինել պարտքային ռիսկի փոփոխությունները գնահատելիս`

ա) պարտքային ռիսկի ներքին գնային ցուցանիշների նշանակալի փոփոխու-թյունները` որպես սկզբնավորումից հետո վարկային ռիսկի փոփոխության արդյունք, ներառյալ, ի թիվս այլնի, վարկային սփրեդը, որը կառաջանար, եթե որոշակի ֆինանսական գործիքը կամ նույն պայմաններով և նույն գործընկերոջ գծով համանման ֆինանսական գործիքը նորովի սկզբնավորվեր կամ թողարկվեր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ:

բ) գոյություն ունեցող ֆինանսական գործիքի դրույքներում կամ պայման-ներում այլ փոփոխությունները, որոնք նշանակալիորեն կտարբերվեին, եթե գործիքը նորովի սկզբնավորվեր կամ թողարկվեր հաշվետու ամսաթվի դրությամբ (ինչպիսին են` ավելի խիստ կովենանտները, գրավի կամ երաշխավորությունների գումարի ավելացումը կամ ավելի բարձր եկամտային ծածկույթը), քանի որ ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է:

գ) որոշակի ֆինանսական գործիքի կամ միևնույն ակնկալվող ժամկետով համանման ֆինանսական գործիքների պարտքային ռիսկի արտաքին շուկայական ցուցանիշների նշանակալի փոփոխությունները: Պարտքային ռիսկի շուկայական ցուցանիշների փոփոխությունները, ի թիվս այլնի, ներառում են`

    (i) վարկային սփրեդ,

    (ii) պարտքի պարտազանցման սվոփի գները փոխառուի համար,

    (iii) ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը ր իր ամորտիզացված արժեքից ցածր լինելու ժամանակի տևողությունը, կամ աստիճանը,

    (iv) փոխառուին վերաբերող այլ շուկայական տեղեկատվությունը, ինչ-պիսին է փոխառուի պարտքային և բաժնային գործիքների գնի փոփոխությունները.

դ) ֆինանսական գործիքի արտաքին վարկանիշի փաստացի կամ ակնկալվող նշանակալի փոփոխությունը.

ե) փոխառուի ներքին վարկանիշի փաստացի կամ ակնկալվող անկումը կամ փոխառուի վարքագծային բալերի նվազումը, որոնք գտագործվում են պարտքային ռիսկի ներքին գնահատումների համար: Ներքին պարտքային վարկանիշերը և ներքին վարքագծային բալերը ավելի հուսալի են, երբ դրանք կապվում են արտաքին վարկանիշերի հետ կամ հիմնավորվում են պարտազանցումների ուսումնասիրություններով.

զ) առևտրային, ֆինանսական կամ տնտեսական պայմանների առկա կամ կանխատեսվող անբարենպաստ փոփոխությունները, որոնք ակնկալվում է, որ կհանգեցնեն փոխառուի պարտքային պարտավորությունների կատար-ման կարողության նշանակալի փոփոխության, օրինակ` տոկոսադրույքների փաստացի կամ ակնկալվող աճը կամ գործազրկության մակարդակի փաստացի կամ ակնկալվող նշանակալի աճը.

է) փոխառուի գործառնական արդյունքների փաստացի կամ ակնկալվող նշա-նակալի փոփոխությունը: Օրինակները ներառում են հասույթի կամ հա-վելագների փաստացի կամ ակնկալվող նվազումը, գործառնական ռիսկերի աճը, շրջանառու կապիտալի անբավարարությունը, ակտիվների որակի նվազումը, հաշվեկշռային լծակավորման աճը, իրացվելիությունը, կառավարման հետ կապված խնդիրները կամ բիզնեսի շրջանակի կամ կազմակերպական կառուցվածքի փոփոխությունները (ինչպիսին են` բիզնեսի որևէ սեգմենտի ընդհատումը), որը հանգեցնում է փոխառուի պարտքային պարտավորությունների կատարման կարողության նշանակալի փոփոխության:

ը) նույն փոխառուի այլ ֆինանսական գործիքների գծով պարտքային ռիսկի նշանակալի աճը:

թ) փոխառուի օրենսդրական (կարգավորմն), տնտեսական կամ տեխնոլոգի-ական միջավայրի փաստացի կամ ակնկալվող անբարենպաստ փոփոխու-թյունը, ինչը հանգեցնում է փոխառուի պարտքային պարտավորությունների կատարման կարողության նշանակալի փոփոխության, ինչպիսին է փոխառուի իրացվող արտադրանքի նկատմամբ պահանջարկի նվազումը տեխնոլոգիական փոփոխության արդյունքում:

ժ) պարտավորությունը ապահովող գրավի առարկայի արժեքի կամ երրորդ անձանց կողմից տրամադրված երաշխավորությունների կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների որակի նշանակալի փոփոխությունները, որոնք ակնկալվում է, որ կնվազեցնեն նախատեսված վճարումները փոխառուի կողմից կատարելու տնտեսական խթանը կամ այլ կերպ կազդեն պարտազանցման տեղի ունենալու հավանականության վրա: Օրինակ, եթե գրավի արժեքը նվազում է անշարժ գույքի գների անկման պատճառով, որոշ իրավակարգերում փոխառուները ավելի մեծ խթան կունենան պարտազանցելու իրենց հիպոտեկային վարկերի գծով:

ժա) բաժնետիրոջ (կամ ֆիզիկական անձի ծնողների) կողմից տրամադրված երաշխավորության որակի նշանակալի փոփոխությունը, եթե բաժնետերը (կամծնողները) ունեն խթան և ֆինանսական կարողություն կանխելու պարտազանցումը կապիտալի կամ դրամական միջոցների ներարկման միջոցով:

ժբ) նշանակալի փոփոխությունները, ինչպիսիք են մայր կազմակերպության կամ այլ կապակցված կազմակերպության կողմից տրամադրված ֆինանսական օգնության կրճատումը կամ պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցների փաստացի կամ ակնկալվող նշանակալի փոփոխությունը, որոնք ակնկալվում է, որ կնվազեցնեն փոխառուի կողմից նախատեսված պայմանագրային վճարումները կատարելու տնտեսական խթանը: Պարտքի որակի բարելավման միջոցները կամ օժանդակությունը ներառում են երաշխավորողի ֆինանսական վիճակի վերլուծությունը և/կամ, արժեթղթավորման շրջանակներում թողարկված մասնակցություների դեպքում, վերլուծություն, թե արդյոք ակնկալվում է, որ ստորադաս մաս-նակցություններն ի վիճակի կլինեն կլանել ակնկալվող պարտքային կորուստները (օրինակ` արժեթղթի հիմքում ընկած վարկերի գծով):

ժգ) վարկի փաստաթղթավորման ակնկալվող փոփոխությունները, ներառյալ պայմանագրի ակնկալվող խախտումը, ինչը կարող է հանգեցնել կովե-նանտներից ազատման կամ դրանց փոփոխման, տոկոսների վճարումից ժամանակավոր ազատման, տոկոսադրույքների աճին, լրացուցիչ գրավ կամ երաշխավորություններ պահանջելուն կամ գործիքի պայմանագրային հիմունքների այլ փոփոխությունները:

ժդ) փոխառուի գործունեության արդյունքների և վարքագծի ակնկալվող նշանա-կալի փոփոխությունները, ներառյալ` խմբի մեջ ներառված փոխառուների վճարային կարգավիճակի փոփոխությունները (օրինակ` պայմանագրային վճարումների ուշացումների ակնկալվող քանակի կամ աստիճանի աճը կամ կրեդիտային քարտերով այն վարկառուների ակնկալվող քանակի նշանակալի աճը, որոնք ակնկալվում է, որ կմոտենան կամ կգերազանցեն իրենց վարկային սահմանաչափը, կամ, որոնք կվճարեն նվազագույն ամսավճարը:

ժե) ֆինանսական գործիքի գծով կազմակերպության պարտքային ռիսկի կառա-վարման մոտեցման փոփոխությունը, այսինքն` ֆինանսական գործիքի պարտքային ռիսկի փոփոխությունը վկայող փոփոխվող ցուցանիշների հի-ման վրա ակնկալվում է, որ պարտքային ռիսկի կառավարման կազմակեր-պության գործընթացը ավելի կակտիվանա կամ ավելի կկենտրոնանա ֆի-նանսական գործիքի կառավարման վրա, ներառյալ ֆինանսական գործիքի նկատմամբ ավելի մանրակրկիտ մշտադիտարկումը կամ հսկողությունը կամ փոխառուի գործունեության մեջ կազմակերպության անմիջական միջամտությունը:

ժզ) ժամկետանցության վերաբերյալ տեղեկատվությունը, ներառյալ 5.5.11 պարագրաֆում շարադրված հերքելի ենթադրությունը:

Բ5.5.18 Որոշ դեպքերում, հասանելի որակական կամ ոչ վիճակագրական քանակական տեղեկատվությունը կարող է բավարար լինել որոշելու համար, թե արդյոք ֆինանսական գործիքը բավարարում է ամբողջ ժամկետքում ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով կորստի պահուստ ճանաչելու չափանիշին: Այսպիսով, պարտադիր չէ, որ տեղեկատվությունն անցնի վիճակագրական մոդելով կամ պարտքային վարկանշավորման գործընթացով, որպեսզի որոշվի, թե արդյոք ֆինանսական գործիքի գծով տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ: Այլ դեպքերում, կարող է կարիք լինի, որ կազմակերպությունը դիտարկի այլ տեղեկատվություն, այդ թվում` իր վիճակագրական մոդելներից կամ վարկանշավորման գործընթացներից ստացվող տեղեկատվությունը: Որպես այլընտրանք` կազմակերպությունը կարող է իր գնահատման հիմքում դնել նշված երկու տեսակի տեղեկատվությունը, այսինքն` որակական գործոնները, որոնք չեն գրանցվում ներքին վարկանշավորման գործընթացների միջոցով, և հաշվետու ամսաթվի դրությամբ որոշակի ներքին վարկանիշային դասը` հաշվի առնելով սկզբնական ճանաչման պահին պարտքային ռիսկի բնութագրերը, եթե տեղեկատվության երկու տեսակն էլ տեղին են:

 

30 օրից ավել ժամկետանցության վերաբերյալ հերքելի ենթադրությունը

 

Բ5.5.19  5.5.11 պարագրաֆում նշված հերքելի ենթադրությունը չի համարվում բացարձակ ցուցանիշ առ այն, որ պետք է ճանաչվեն ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները, սակայն ենթադրվում է, որ այն կլինի այն վերջնակետը, երբ պետք է ճանաչվեն ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները, նույնիսկ եթե կիրառվում է ապագայամետ տեղե-կատվությունը (ներառյալ` պորտֆելի մակարդակով մակրոտնտեսական գործոնները):

Բ5.5.20 Կազմակերպությունը կարող է հերքել այս ենթադրությունը: Այնուամենայնիվ, այն կարող է դա անել միայն, երբ իրեն հասանելի է ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն, որը ցուցադրում է, որ նույնիսկ եթե պայմանագրային վճա-րումները 30 օրից ավել ժամկետանց են, դա չի վկայում ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի մասին: Օրինակ` երբ չվճարման փաստը վարչական անփութության արդյունք է և ոչ թե փոխառուի ֆինանսական դժվարության հետևանք, կամ կազմակերպությունն ունի պատմական տվյալներ, որոնք վկայում են, որ առկա չէ որևէ կորելյացիա պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի նշանակալի աճի և 30 օրից ավել ժամկետանց ֆինանսական ակտիվների միջև, սակայն այդպիսի կորելյացիան առկա է վճարումները 60 օրից ավել ժամկետանց լինելու դեպքում:

Բ5.5.21  Կազմակերպությունը չի կարող հավասարեցնել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի և ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման պահը ֆինանսական ակտիվը որպես պարտքային առումով արժեզրկված համարվելու պահի հետ կամ կազմակերպության ներքին սահմանմամբ պարտազանցման հետ:

 

Ֆինանսական գործիքներ, որոնց պարտքային ռիսկը ցածր է հաշվետու ամսաթվի դրությամբ

 

Բ5.5.22  Ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկը համարվում է ցածր 5.5.10 պարագրաֆի նպատակների համար, եթե ֆինանսական գործիքի պարտազանց-ման ռիսկը ցածր է, փոխառուն մոտ ապագայում ունի պայմանագրային դրամական հոսքերի պարտականությունները կատարելու կայուն հնարավորու-թյուն, իսկ ավելի երկար ժամկետում տնտեսական և առևտրային պայմանների անբարենպաստ փոփոխությունները կարող են, բայց պարտադիր չէ, որ նվազեցնեն փոխառուի կարողությունը կատարելու պայմանագրային դրամական հոսքերի պարտականությունները: Ֆինանսական գործիքները չեն համարվում ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող, եթե դրանք դիտվում են որպես կորստի ցածր ռիսկ ունեցող միայն գրավի արժեքի շնորհիվ, և ֆինանսական գործիքն առանց այդ գրավի չէր համարվի որպես ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող: Ֆինանսական գործիքները նաև չեն համարվում ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող պարզապես այն պատճառով, որ դրանց գծով պարտազանցման ռիսկն ավելի ցածր է, քան կազմակերպության այլ ֆինանսական գործիքներինը կամ համեմատած այն իրավակարգի պարտքային ռիսկի հետ, որում գործում է կազմակերպությունը:

Բ5.5.23  Որոշելու համար, թե արդյոք ֆինանսական գործիքի պարտքային ռիսկը ցածր է, կազմակերպությունը կարող է օգտագործել պարտքային ռիսկի իր ներքին վարկանշավորումը կամ այլ մեթոդաբանություն, որունք համահունչ են աշխարհով մեկ հասկացվող ցածր պարտքային ռիսկի սահմանմանը և որոնք հաշվի են առնում գնահատվող ֆինանսական գործիքների ռիսկերը և տեսակը: «Ներդրումային մակարդակի» արտաքին վարկանիշը ունենալը օրինակ է, երբ ֆինանսական գործիքը կարող է համարվել որպես ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող: Այնուամենայնիվ, ֆինանսական գործիքները պարտադիր չէ, որ ունենան արտաքին վարկանիշ, որպեսզի համարվեն որպես ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող: Այնուամենայնիվ, դրանք պետք է համարվեն որպես ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող` հաշվի առնելով ֆինանսական գործիքի բոլոր պայմանները:

Բ5.5.24  Ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները ֆինանսական գործիքի գծով չեն ճանաչվում պարզապես այն պատճառով, որ նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում այն համարվել է ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող, իսկ հաշվետու ամսաթվի դրությամբ չի համարվում ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող: Այդպիսի դեպքում կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն աճել է և հետևաբար արդյոք ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է ճանաչվեն 5.5.3 պարագրաֆին համապատասխան:

 

Վերափոխումներ

 

Բ5.5.25  Որոշ հանգամանքներում ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային դրամական հոսքերի վերաբանակցումը կամ վերափոխումը կարող է հանգեցնել առկա ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչման սույն ստանդարտին համապատասխան: Երբ ֆինանսական ակտիվի վերափոխումը հանգեցնում է առկա ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչման և վերափոխված ֆինանսական ակտիվի հետագա ճանաչման, վերափոխված ֆինանսական ակտիվը համարվում է «նոր» ֆինանսական ակտիվ սույն ստանդարտի նպատակների համար:

Բ5.5.26 Համապատասխանաբար, վերափոխված ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ արժեզրկման պահանջները կիրառելիս որպես ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման ամսաթիվ է համարվում վերափոխման ամսաթիվը: Սա սովորաբար նշանակում է, որ կորուստների պահուստը չափվում է 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստներին հավասար գումարով, քանի դեռ չեն բավարարվում ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման պահանջները 5.5.3 պարագրաֆին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, որոշ անսովոր հանգամանքներում, սկզբնական ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչմանը հանգեցրած վերափոխումից հետո, կարող է առկա լինել վկայություն, որ վերափոխված ֆինանսական ակտիվը պարտքային առումով արժեզրկված է սկզբնական ճանաչման պահին, և, հետևաբար, ֆինանսական ակտիվը պետք է ճանաչվի որպես սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ: Դա կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, այնպիսի իրավիճակում, երբ խնդրահարույց ակտիվը ենթարկվել է նշանակալի վերափոխման, ինչը հանգեցրել է սկզբնական ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչման: Այդ դեպքում հնարավոր է, որ վերափոխումը հանգեցնի նոր ֆինանսական ակտիվի, որը սկզբնական ճանաչման պահին պարտքային առումով արժեզրկված է:

Բ5.5.27  Եթե ֆինանսական ակտիվի գծով դրամական հոսքերը վերաբանակցվում են կամ այլ կերպ վերափոխվում, բայց ֆինանսական ակտիվը չի ապաճանաչվում, այդ ֆինանսական ակտիվն ինքնաբերաբար որպես ցածր պարտքային ռիսկ ունեցող: Կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք սկզբնական ճանաչումից ի վեր տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ ողջամիտ և հիմնավորվող ողջ տեղեկատվության հիման վրա, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի: Այն ներառում է անցյալ և ապագայամետ տեղեկատվությունը և ֆինանսական ակտիվի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում պարտքային ռիսկի գնահատականը, ինչը ներառում է տեղեկատվություն վերափոխման հանգեցրած հանգամանքների մասին: Ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների ճանաչման չափանիշների այլևս բավարարված չլինելու ապացույց կարող է հանդիսանալ արդիական տեղեկատվությունը, որ առկա է վճարումները ժամանակին կատարելու պատմություն` վերափոխված պայմանագրային պայմաններին համապատասխան: Սովորաբար անհրաժեշտ է, որ հաճախորդը հետևողականորեն ցուցադրի պարտաճանաչ վճարման վարքագիծ որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում, մինչև որ պարտքային ռիսկը կհամարվի նվազած: Օրինակ` բաց թողնված կամ ոչ լրիվ վճարումների պատմությունը սովորաբար չի կարող անտեսվել միայն այն պատճառով, որ պայմանագրային պայմանների վերափոխումից հետո կատարվել է մեկ հատ ժամանակին վճարում:

 

Ակնկալվող պարտքային կորուստների չափումը

 

Ակնկալվող պարտքային կորուստներ

 

Բ5.5.28  Ակնկալվող պարտքային կորուստները ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետի ընթացքում պարտքային կորուստների (այսինքն` բոլոր դրամական պակասուրդների ներկա արժեքի) հավանականությամբ կշռված գնահատականն են: Դրամական պակասուրդը պայմանագրին համապատասխան կազմակերպութ-յանը հասանելիք դրամական հոսքերի և կազմակերպության կողմից ակնկալվող ստացվելիք դրամական հոսքերի միջև տարբերությունն է: Քանի որ ակնկալվող պարտքային կորուստները հաշվի են առնում վճարումների գումարը և ժամկետները, պարտքային կորուստ առաջանում է նույնիսկ, եթե կազմակերպու-թյունը ակնկալում է, որ կստանա ամբողջական վճարում, բայց ավելի ուշ, քան պայմանագրով նախատեսված ժամկետները:

Բ5.5.29  Ֆինանսական ակտիվների համար պարտքային կորուստը ստորև նշվածների միջև տարբերության ներկա արժեքն է`

ա) պայմանագրի համաձայն կազմակերպությանը հասանելիք պայմանագրային դրամական հոսքերի և

բ) այն դրամական հոսքերի, որոնք կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ:

Բ5.5.30 Չօգտագործված փոխատվության հանձնառությունների համար պարտքային կորուստը ստորև նշվածների միջև տարբերության ներկա արժեքն է`

ա) պայմանագրային դրամական հոսքերի, որոնք ենթակա են վճարման կազմակերպությանը, եթե փոխատվության հանձնառության տիրապետողն օգտագործում է փոխառության ստացման իրավունքը, և

բ) կազմակերպության կողմից ակնկալվող ստացվելիք դրամական հոսքերի, եթե փոխառության ստացման իրավունքն օգտագործվում է:

Բ5.5.31  Փոխատվության հանձնառությունների գծով կազմակերպության ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատականը պետք է համահունչ լինի փոխատվության հանձնառության ներքո իրավունքների օգտագործմամբ փոխառությունների ստացմանակնկալիքների հետ, այսինքն` այն պետք է դիտարկի փոխատվության հանձնառության ակնկալվող այն մասը, որը կօգտագործվի հաշվետու ամսաթվից հետո 12 ամիսների ընթացքում` 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստները գնահատելիս, և փոխատվության հանձնառության ակնկալվող այն մասը, որը կօգտագործվի փոխատվության հանձնառության ակնկալվող ժամկետի ընթացքում` ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստները գնահատելիս:

Բ5.5.32 Ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրի գծով կազմակերպությունից պահանջվում է կատարել վճարումներ միայն այն դեպքում, եթե պարտապանը պարտազանցում է երաշխավորվող գործիքի պայմաններին համապատասխան: Համապատասխանաբար, դրամական պակասուրդները այն ակնկալվող վճարումներն են, որոնք փոխհատուցում են տիրապետողին կրած պարտքային կորստի դիմաց` հանած ցանկացած գումար, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ տիրապետողից, պարտապանից կամ ցանկացած այլ կողմից: Եթե ակտիվն ամբողջությամբ երաշխավորված է, ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրի գծով դրամական պակասուրդների գնահատումը համահունչ կլինի երաշխավորության առարկա հանդիսացող ակտիվի գծով դրամական պակասուրդների գնահատումների հետ:

Բ5.5.33  Հաշվետու ամսաթվի դրությամբ պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվի համար, որը գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվ չէ, կազմակերպությունը պետք է չափի ակնկալվող պարտքային կորուստները` որպես ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի և ֆինանսական ակտիվի սկզբնական արդյունքային տոոկսադրույքով զեղչված ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի միջև տարբերություն: Ցանկացած ճշգրտում ճանաչվում է շահույթում կամ վնասում` որպես արժեզրկումից օգուտ կամ կորուստ:

Բ5.5.34 Վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքի գծով կորստի պահուստը չափելիս` ակնկալվող պարտքային կորուստների որոշման համար օգտագործվող դրամական հոսքերը պետք է համահունչ լինեն «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ին համապատասխան վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքի չափման համար օգտագործվող դրամական հոսքերի հետ:

Բ5.5.35 Կազմակերպությունը կարող է, ակնկալվող պարտքային կորուստները չափելիս, օգտագործել գործնական բնույթի պարզեցումներ, եթե դրանք համահունչ են 5.5.17 պարագրաֆի սկզբունքների հետ: Գործնական բնույթի պարզեցման օրինակ է առևտրական դեբիտորական պարտքերի գծով ակնկալվող պարտքային կորուստների հաշվարկումը` պահուստավորման մատրիցի օգտագործման միջոցով: Կազմակերպությունը կօգտագործի առևտրական դեբիտորական պարտքերի գծով անցյալ ժամանակաշրջանների իր պարտքային կորուստների փորձը (Բ5.5.51-Բ5.5.52 պարագրաֆներին համապատասխան ճշգրտված չափով) ֆինանսական ակտիվի գծով համապատասխանաբար 12-ամսյա կամ ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատման համար: Պահուստավորման մատրիցը կարող է, օրինակ, սահմանել ֆիքսված պահուստավորման դրույքաչափեր` կախված առևտրական դեբիտորական պարտքի ժամկետանցության օրերի թվից (օրինակ` 1%, եթե ժամկետանց չէ, 2%, եթե 30 օրից պակաս ժամկետանց է, 3%, եթե 30-ից 90 օր ժամկետանց է, 20%, եթե 90-180 օր ժամկետանց է և այլն): Հաճախորդների բազայի բազմազանությունից կախված` կազմակերպությունը կօգտագործի համապատասխան խմբավորումներ, եթե իր անցյալի պարտքային կորուստների փորձը ցուցադրում է նշանակալիորեն տարբերվող կորուստների բնութագրեր (մոդելներ) հաճախորդների տարբեր սեգմենտների համար: Ակտիվների խմբավորման համար օգտագործվող հնարավոր հայտանիշների օրինակներ են աշխարհագրական տարածաշրջանը, արտադրատեսակը, հաճախորդի վար-կանիշը, գրավը կամ առևտրական պարտքային ռիսկերի ապահովագրությունը և հաճախորդի տեսակը (օրինակ` մեծածախ կամ մանրածախ):

 

Պարտազանցման սահմանումը

 

Բ5.5.36  5.5.9 պարագրաֆը պահանջում է, որ, երբ կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկը նշանակալիորեն աճել է, այն պետք է դիտարկի սկզբնական ճանաչումից ի վեր պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի փոփոխությունը:

Բ5.5.37 Պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկի որոշման նպատակով պարտազանցումը սահմանելիս կազմակերպությունը պետք է կիրառի պարտազանցման այնպիսի սահմանում, որը համահունչ է համապատասխան ֆինանսական գործիքի գծով ներքին պարտքային ռիսկի կառավարման նպատակով օգտագործվող պար-տազանցման սահմանման հետ և, եթե տեղին է, դիտարկի որակական ցուցանիշները (օրինակ` ֆինանսական կովենանտները): Այնուամենայնիվ, գոյություն ունի հերքելի ենթադրություն, որ պարտազանցումը տեղի չի ունենում ավելի ուշ, քան ֆինանսական ակտիվի 90 օր ժամկետանց լինելը, բացառությամբ, երբ կազմակերպությունը չունի ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն, որը ցուցադրում է, որ ժամկետանցության ավելի մեծ ժամկետն ավելի տեղին է: Այս նպատակներով օգտագործվող պարտազանցման սահմանումը պետք է հետևողականորեն կիրառվի բոլոր ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, բացառությամբ, երբ հասանելի է դառնում այնպիսի տեղեկատվություն, որը ցուցադրում է, որ պարտազանցման այլ սահմանումն ավելի տեղին է որոշակի ֆինանսական գործիքի համար:

 

Ժամանակահատվածը, որի ընթացքում գնահատվում են ակնկալվող պարտքային կորուստները

 

Բ5.5.38  5.5.19 պարագրաֆին համապատասխան` առավելագույն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում պետք է չափվեն ակնկալվող պարտքային կորուստները, առա-վելագույն պայմանագրային ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում կազմա-կերպությունը ենթարկված է պարտքային ռիսկին: Փոխատվության հանձնառությունների և ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի համար դա առավելագույն պայմանագրային ժամանակահատվածն է, որի ընթացքում կազմակերպությունն ունի ներկա պայմանագրային պարտականություն վարկ տրամադրելու:

Բ5.5.39 Այնուամենայնիվ, 5.5.20 պարագրաֆին համապատասխան, որոշ ֆինանսական գործիքներ ներառում են թե՛ փոխատվության բաղադրիչ, թե՛ չօգտագործված հանձնառության բաղադրիչ, և կազմակերպության պայմանագրային կարողությունը պահանջելու մարումը և չեղյալ համարելու չօգտագործված հանձնառությունը չի սահմանափակում կազմակերպության ենթարկվածությունը պարտքային կորուստներին պայմանագրային ծանուցման ժամկետով: Օրինակ` վերականգնվող վարկավորման մեխանիզմները, ինչպիսիք են կրեդիտային քարտերը և օվերդրաֆտները, կարող են պայմանագրի համաձայն հետ կանչվել պարտատիրոջ կողմից ընդամենը 1 օր առաջ ծանուցելով: Այնուամենայնիվ, գործնականում պարտատերերը շարունակում են վարկ տրամադրել ավելի երկար ժամանակահատվածում և կարող են դադարեցնել վարկի տրամադրումը միայն, երբ փոխառուի պարտքային ռիսկն աճում է, ինչը կարող է շատ ուշ լինել կանխելու համար ակնկալվող պարտքային կորուստները ամբողջությամբ կամ մասամբ: Այդ ֆինանսական գործիքները` պայմանավորված իրենց բնույթով, դրանց կառավարման եղանակով և պարտքային ռիսկի նշանակալի աճի վերաբերյալ հասանելի տեղեկատվության բնույթով, սովորաբար ունեն ստորև բերված բնու-թագրերը`

ա) ֆինանսական գործիքները չունեն ֆիքսված ժամկետ կամ մարման սխեմա և սովորաբար ունեն խզման կարճ պայմանագրային ժամկետ (օրինակ` 1 օր),

բ) պայմանագիրը խզելու պայմանագրային կարողությունը չի օգտագործվում ֆինանսական ակտիվի ընթացիկ կառավարման շրջանակներում, և պայ-մանագիրը կարող է խզվել միայն, երբ կազմակերպությունը տեղեկանում է վարկավորման հանձնառության մակարդակով պարտքային ռիսկի աճի մասին,

գ) ֆինանսական գործիքները կառավարվում են խմբային հիմունքով:

Բ5.5.40 Երբ որոշվում է, թե որն է այն ժամանակահատվածը, որի ընթացքում կազմակերպությունը ակնկալում, որ ենթարկված կլինի պարտքային ռիսկին, բայց որի համար ակնկալվող պարտքային կորուստները չեն մեղմվում կազմա-կերպության բնականոն պարտքային ռիսկի կառավարման գործողություններով, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի գործոններ, ինչպիսիք են անցյալ ժամանակաշրջանների տեղեկատվությունն ու փորձը ստորև նշվածների մասին`

ա) ժամանակահատվածը, որի ընթացքում կազմակերպությունը ենթարկված է եղել պարտքային ռիսկին համանման ֆինանսական գործիքների գծով,

բ) համանման ֆինանսական գործիքների գծով պարտքային ռիսկի նշանակալի աճից հետո մինչև պարտազանցման տեղի ունենալն ընկած ժամանակահատվածի տևողությունը,

գ) պարտքային ռիսկի կառավարման գործողությունները, որոնք կազմակեր-պությունն ակնկալում է ձեռնարկել ֆինանսական գործիքի գծով պարտքային ռիսկի աճելուն պես, ինչպիսիք են չօգտագործված սահմանաչափերի նվազեցումը կամ չեղարկումը:

 

Հավանականությամբ կշռված արդյունք

 

Բ5.5.41  Ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատման նպատակը ոչ վատագույն սցենարի գնահատումն է, ոչ էլ լավագույն սցենարի գնահատումը: Փոխարենը, ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատականը պետք է միշտ արտացոլի հնարավորությունը, որ պարտքային կորուստը տեղի կունենա և հնարավորությունը, որ պարտքային կորուստ տեղի չի ունենա, նույնիսկ եթե ամենահավանական արդյունքը պարտքային կորուստների բացակայությունն է:

Բ5.5.42 5.5.17(ա) պարագրաֆը պահանջում է, որ ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատականն արտացոլի անկողմնակալ և հավանականությամբ կշռված գումար, որը որոշվում է մի շարք հնարավոր տարբերակների գնահատման միջոցով: Գործնականում պարտադիր չէ, որ դա լինի բարդ վերլուծություն: Որոշ դեպքերում համեմատաբար պարզ մոդելավորումը կարող է բավարար լինել, առանց մեծ թվով մանրակրկիտ սցենարների սիմուլյացիայի: Օրինակ` նույն ռիսկային բնութագրերով ֆինանսական գործիքների մեծ խմբի համար միջին պարտքային կորուստը կարող է լինել հավանականությամբ կշռված գումարի ողջամիտ գնահատականը: Այլ իրավիճակներում կարող է կարիք լինի նույնականացնելու սցենարներ, որոնք հստակեցնում են որոշակի արդյունքների համար դրամական հոսքերի գումարը և ժամկետները, ինչպես նաև գնահատելու այդ արդյունքների հավանականությունները: Այդ իրավիճակներում, ակնկալվող պարտքային կորուստները 5.5.18 պարագրաֆին համապատասխան պետք է արտացոլեն առնվազն երկու արդյունք:

Բ5.5.43 Ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների համար կազմակեր-պությունը պետք է գնահատի ֆինանսական գործիքի գծով պարտազանցման տեղի ունենալու ռիսկը դրա ակնկալվող ժամկետի ընթացքում: 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստները ամբողջ ժամկետում ակնկալվող պարտքային կորուստների մաս են և արտացոլում են ամբողջ ժամկետում դրամական պակասուրդները, որոնք կառաջանան, եթե պարտազանցում տեղի ունենա հաշվետու ամսաթվից հետո հաջորդող 12 ամսում (կամ ավելի կարճ ժամկետում, եթե ֆինանսական գործիքի ակնկալվող ժամկետը 12 ամսից պակաս է)` կշռված այդ պարտազանցումը տեղի ունենալու հավանականությամբ: Այսպիսով, 12-ամսյա ակնկալվող պարտքային կորուստները ո՛չ ամբողջ ժամկետում ակնկալվող այն պարտքային կորուստներն են, որոնք կազմակերպությունը կկրի այն ֆինանսական գործիքների գծով, որոնք իր կանխատեսմամբ կպարտազանցվեն հաջորդ 12 ամսում, ո՛չ էլ այն դրամական պակասուրդներն են, որոնք կանխատեսվում են հաջորդող 12 ամիսների ընթացքում:

 

Փողի ժամանակային արժեքը

 

Բ5.5.44  Ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է զեղչվեն մինչև հաշվետու ամսաթիվը և ոչ թե մինչև ակնկալվող պարտազանցման կամ որևէ այլ ամսաթիվը` օգտագործելով սկզբնական ճանաչման պահին որոշված արդյունքային տոկոսադրույքը կամ դրա մոտարկումը: Փոփոխուն տոկոսադրույքով ֆինանսական գործիքի դեպքում ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է զեղչվեն` օգտագործելով Բ5.4.5 պարագրաֆին համապատասխան որոշված ընթացիկ ադրյունքային տոկոսադրույքը:

Բ5.5.45 Գնված կամ սկզբնավորված պարտքային առումով արժեզրկված ֆինանսական ակտիվների գծով ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է զեղչվեն` օգտագործելով սկզբնական ճանաչման պահին որոշված պարտքային ռիսկով ճշգրտված արդյունքային տոկոսադրույքը:

Բ5.5.46  Վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի գծով ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է զեղչվեն` օգտագործելով այն նույն զեղչման դրույքը, որն օգտագործվել է ՖՀՄՍ 16-ին համապատասխան վարձակալության գծով դեբիտորական պարտքերի չափման համար:

Բ5.5.47 Փոխատվության հանձնառության գծով ակնկալվող պարտքային կորուստները պետք է զեղչվեն` օգտագործելով արդյունքային տոկոսադրույքը կամ դրա մոտարկումը, որը կկիրառվի փոխատվության հանձնառությունից առաջացող ֆինանսական ակտիվի ճանաչման ժամանակ: Դա պայմանավորված է նրանով, որ արժեզրկման պահանջների կիրառման նպատակով ֆինանսական ակտիվը, որը ճանաչվում է փոխատվության հանձնառության օգտագործումից հետո, պետք է դիտվի որպես այդ հանձնառության շարունակություն, այլ ոչ թե որպես նոր ֆի-նանսական գործիք: Ֆինանսական ակտիվի գծով ակնկալվող պարտքային կորուստները, հետևաբար, պետք է չափվեն` դիտարկելով փոխատվության հանձնառության սկզբնական պարտքային ռիսկը այն ամսաթվից սկսած, երբ կազմակերպությունը դարձել է անշրջելի հանձնառության կողմ:

Բ5.5.48 Ակնկալվող պարտքային կորուստները ֆինանսական երաշխավորության պայ-մանագրերի կամ փոխատվության հանձնառությունների գծով, որոնց համար արդյունքային տոկոսադրույքը չի կարող որոշվել, պետք է զեղչվեն` կիրառելով փողի ժամանակային արժեքի ընթացիկ շուկայական գնահատականն ու դրամական հոսքերին ներհատուկ ռիսկերն արտացոլող զեղչման դրույք, բայց միայն եթե և այն չափով, որքանով ռիսկերը հաշվի են առնվում զեղչման դրույքի ճշգրտման միջոցով, այլ ոչ թե զեղչվող դրամական պակասուրդները ճշգրտելով:

 

Ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվություն

 

Բ5.5.49  Սույն ստանդարտի առումով ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվությունը այն է, որը ողջամտորեն հասանելի է հաշվետու ամսաթվի դրությամբ` առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի, ներառյալ անցյալ դեպքերին, ընթացիկ պայմաններին և ապագա տնտեսական պայմանների կանխատեսմանը վերա-բերող տեղեկատվությունը: Տեղեկատվությունը, որը հասանելի է ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման նպատակների համար, համարվում է հասանելի առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի:

Բ5.5.50 Պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունն օգտագործի ապագա պայմանների կանխատեսումները ֆինանսական գործիքի ողջ ժամկետի ընթացքում: Ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատման համար անհրաժեշտ դատողության աստիճանը կախված է մանրամասն տեղեկատվության հասանելիությունից: Որքան մեծանում է կանխատեսման հորիզոնը, այնքան նվազում է մանրամասն տեղեկատվության հասանելիությունը, իսկ ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատման համար անհրաժեշտ դատողության աստիճանը` աճում: Ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատականը չի պահանջում մանրամասն գնահատումներ ժամանակաշրջանների համար, որոնք հեռու ապագայում են. նման ժամանակաշրջանների համար կազմակերպությունը կարող է արտարկել (էքստրապոլացնել) կանխատեսումներ` հասանելի մանրամասն տեղեկատվության հիման վրա

Բ5.5.51 Կազմակերպությունից չի պահանջվում ձեռնարկել տեղեկատվության սպառիչ որոնում, բայց այն պետք է դիտարկի ամբողջ ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվությունը, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի և որը տեղին է ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատման համար, ներառյալ ակնկալվող վաղավճարումների ազդեցությունը: Օգտագործվող տեղեկատվությունը պետք է ներառի բոլոր այն գործոնները, որոնք ներհատուկ են փոխառուին, ընդհանուր տնտեսական պայմաններին և պայմանների ինչպես ընթացիկ, այնպես էլ կանխատեսվող զարգացմանը հաշվետու ամսաթվի դրությամբ: Կազմակերպությունը կարող է օգտագործել տվյալների տարբեր աղբյուրներ, որոնք կարող են լինել ներքին (կազմակերպությանը ներհատուկ) և արտաքին: Տվյալների հնարավոր աղբյուրները ներառում են կորուստների վերաբերյալ անցյալի ներքին փորձը, ներքին վարկանիշները, այլ կազմակերպությունների պարտքային կորուստների պատմությունը և արտաքին վարկանիշները, զեկույցները և վիճակագրությունը: Կազմակերպությունները, որոնք չունեն կամ ունեն անբավարար կազմակերպությանը ներհատուկ տվյալների աղբյուրներ, կարող են օգտագործել համանման կազմակերպությունների փորձը համադրելի ֆինանսական գործիքի (կամ ֆինանսական գործիքենրի խմբի) գծով:

Բ5.5.52  Անցյալի տեղեկատվությունը կարևոր ելակետ կամ հիմք է ակնկալվող պարտքային կորուստների չափման համար: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի անցյալ ժամանակաշրջանների տվյալները, ինչպիսին է պարտքային կորուստների փորձը, ընթացիկ դիտելի տվյալների հիման վրա` արտացոլելու համար ընթացիկ պայմանների և ապագա պայմանների իր կանխատեսումների ազդեցությունը, որոնք չեն ազդել այն ժամանակաշրջանի վրա, որի վրա հիմնված են անցյալի տվյալները, և բացառելու համար անցյալ ժամանակահատվածի այն պայմանների ազդեցությունը, որոնք տեղին չեն ապագա պայմանագրային դրամական հոսքերի համար: Որոշ դեպքերում ողջամիտ և հիմնավորվող լավա-գույն տեղեկատվությունը կարող է լինել անցյալ ժամանակաշրջանների չճշգրտված տեղեկատվությունը` կախված անցյալի տեղեկատվության բնույթից և նրանից, թե երբ է այն հաշվարկվել և ինչպես են դրանք հարաբերվում հաշվետու ամսաթվին գոյություն ունեցող հանգամանքների և դիտարկվող ֆինանսական գործիքի բնութագրերի հետ: Ակնկալվող պարտքային կորուստների փոփոխությունների գնահատականները պետք է արտացոլեն ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջա համապատասխան դիտելի տվյալների փոփոխությունները (ինչպիսիք են` գործազրկության մակարդակի, անշարժ գույքի գների, սպառողական գների, վճարման կարգավիճակի կամ այնպիսի այլ գործոնների փոփոխությունները, որոնք վկայում են ֆինանսական գործիքի կամ ֆինանսական գործիքների խմբերի պարտքային կորուստների մասին, ինչպես նաև այդ փոփոխությունների մեծությունը): Կազմակերպությունը պետք է պարբերաբար վերանայի ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատման համար օգտագործվող մեթոդաբանությունը և դատողությունները, որպեսզի նվազեցնի պարտքային կորուստների գնահատականների և փաստացի փորձի միջև տարբերությունները:

Բ5.5.53  Ակնկալվող պարտքային կորուստների գնահատման ժամանակ պարտքային կորուստների անցյալի փորձն օգտագործելիս կարևոր է, որ անցյալ ժամանակաշրջանների պարտքային կորուստների մակարդակներին վերաբերող տեղեկատվությունը կիրառվի խմբերի նկատմամբ այնպես, որ դրանք համահունչ լինեն այն խմբերի հետ, որոնց գծով արձանագրվել են նախորդ տարիների պարտքային կորուստների համապատասխան մակարդակները: Հետևաբար, օգտագործվող մեթոդը պետք է հնարավորություն ընձեռի, որ ֆինանսական ակտիվների յուրաքանչյուր խումբ զուգորդվի համանման ռիսկային բնութագրեր ունեցող ֆինանսական ակտիվների խմբերում պարտքային կորուստների նախորդ փորձին վերաբերող տեղեկատվության հետ և ընթացիկ պայմաններն արտացոլող համապատասխան դիտելի տվյալների հետ:

Բ5.5.54 Ակնկալվող պարտքային կորուստներն արտացոլում են պարտքային կորուստների վերաբերյալ կազմակերպության սեփական ակնկալիքները: Այնուամենայնիվ, երբ ակնկալվող պարտքային կորուստները գնահատելիս դիտարկվում էողջամիտ և հիմնավորվող ամբողջ տեղեկատվությունը, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի, կազմակերպությունը պետք է նաև հաշվի առնի կոնկրետ ֆինանսական գործիքի կամ համանման ֆինանսական գործիքների պարտքային ռիսկի վերաբերյալ դիտելի շուկայական տեղեկատվությունը:

 

Գրավ

 

Բ5.5.55 Ակնկալվող պարտքային կորուստների չափման նպատակներով, ակնկալվող դրամական պակասուրդների գնահատումը պետք է արտացոլի դրամական հոսքերը, որոնք ակնկալվում են գրավից և պարտքի որակի բարելավման այլ միջոցներից, որոնք պայմանագրային պայմանների մաս են և կազմակերպության կողմից առանձին չեն ճանաչվում: Գրավով ապահովված ֆինանսական գործիքների գծով ակնկալվող դրամական պակասուրդների գնահատումն արտացոլում է այն դրամական հոսքերի գումարը և ժամկետները, որոնք ակնկալվում են գրավի առգրավումից` հանած գրավի ստացման և վաճառքի հետ կապված ծախսերը` անկախ գրավի առգրավման հավանական լինելուց (այսինքն` ակնկալվող դրամական հոսքերի գնահատումն հաշվի է առնում առգրավման հավանականությունը և դրանից առաջացող դրամական հոսքերը): Հետևաբար, պայմանագրային մարման ժամկետից հետո գրավի իրացումից ակնկալվող դրամական հոսքերը պետք է ներառվեն այս վերլուծության մեջ: Առգրավված գրավը չի ճանաչվում որպես գրավով ապահովված ֆինանսական գործիքից առանձին ակտիվ, բացառությամբ, երբ այն բավարարում է սույն կամ այլ ստանդարտով ակտիվի ճանաչման համապատասխան չափանիշները:

 

Ֆինանսական ակտիվների վերադասակարգումը (Բաժին 5.6)

 

Բ5.6.1 Եթե կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվները 4.4.1 պարագրաֆին համապատասխան, ապա 5.6.1 պարագրաֆը պահանջում է, որ վերադասակարգումը կիրառվի առաջընթաց` վերադասակարգման ամսաթվից սկսած: Ինչպես ամորտիզացված արժեքով չափման կատեգորիան, այնպես էլ «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով» չափ-ման կատեգորիան պահանջում են, որ արդյունքային տոկոսադրույքը որոշվի սկզբնական ճանաչման պահին: Այդ երկու չափման կատեգորիաները նաև պահանջում են, որ արժեզրկման պահանջները կիրառվեն նույն կերպով: Հետևա-բար, երբ կազմակերպությունը վերադասակարգում է ֆինանսական ակտիվը ամորտիզացված արժեքով չափման կատեգորիայի և «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով» չափման կատեգորիայի միջև`

ա) տոկոսային եկամտի ճանաչումը չի փոխվի, և հետևաբար կազմակերպու-թյունը շարունակում է օգտագործել նույն արդյունքային տոկոսադրույքը

բ) ակնկալվող պարտքային կորուստների չափումը չի փոխվի, քանի որ չափման երկու կատեգորիան էլ կիրառում են արժեզրկման միևնույն մոտեցումը: Այնուամենայնիվ, եթե ֆինանսական ակտիվը վերա-դասակարգվում է` հանվելով «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինան-սական արդյունքի միջոցով» չափման կատեգորիայից և ներառվելով ամորտիզացված արժեքով չափման կատեգորիա, կճանաչվի կորստի պահուստ` որպես ֆինանսական ակտիվի համախառն հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտում վերադասակարգման ամսաթվից սկսած: Եթե ֆինանսական ակտիվը վերադասակարգվում է` հանվելով ամորտիզացված արժեքով չափման կատեգորիայից և ներառվելով «իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով» չափման կատեգորիա, ապա կորստի պահուստը կապաճանաչվի (և հետևաբար այլևս չի ճանաչվի որպես համախառն հաշվեկշռային արժեքի ճշգրտում), բայց փոխարենը կճանաչվի որպես կուտակված արժեզրկման գումար (դրան հավասար գումարով) այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և կբացահայտվի վերադասակարգման ամսաթվից սկսած:

Բ5.6.2  Այնուամենայնիվ, «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով» չափվող ֆինանսական ակտիվի համար կազմակերպությունից չի պահանջվում առանձին ճանաչել տոկոսային եկամուտը կամ արժեզրկումից օգուտները կամ կորուստները: Հետևաբար, երբ կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվը վերադասակարգում է` հանելով «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով» չափվող կատեգորիայից, արդյունքային տոկոսադրույքը որոշվում է վերադասակարգման ամսաթվի դրությամբ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի հիման վրա: Բացի այդ, վերադասակարգման ամսաթվից սկսած ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ 5.5 բաժնի կիրառման նպատակներով` վերադասակարգման ամսաթիվը դիտվում է որպես սկզբնական ճանաչման ամսաթիվ:

 

Օգուտները և կորուստները (Բաժին 5.7)

 

Բ5.7.1  5.7.5 պարագրաֆը թույլ է տալիս, որ կազմակերպությունը անշրջելի ընտրություն կատարի` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացնելու առևտրական նպատակով չպահվող բաժնային գործիքում ներդրման իրական արժեքի փոփոխությունները: Այս ընտրությունն արվում է գործիք առ գործիք (այսինքն` բաժնետոմս առ բաժնետոմս) հիմունքով: Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացվող գումարները չպետք է հետագայում տեղափոխվեն շահույթ կամ վնաս: Սակայն կազմակերպությունը կարող է սեփական կապիտալի ներսում փոխանցել օգուտի կամ կորստի կուտակային գումարը: Այդպիսի ներդրումների գծով շահաբաժինները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում` 5.7.6 պարագրաֆին համապատասխան, բացառությամբ, երբ շահաբաժինը ակնհայտորեն ներկայացնում է ներդրման ինքնարժեքի մասի վերականգնումը:

Բ5.7.1Ա Բացառությամբ այն դեպքերի, երբ կիրառվում է 4.1.5 պարագրաֆը, 4.1.2Ա պարագրաֆը պահանջում է, որ ֆինանսական ակտիվը չափվի իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով, եթե ֆինանսական ակտիվի պայմանագրային պայմանները առաջացնում են դրամական հոսքեր, որոնք միայն մայր գումարի և չմարված մայր գումարի գծով տոկոսի վճարումներ են, և ակտիվը պահվում է այնպիսի բիզնես մոդելում, որի նպատակն իրագործվում է թե՛ պայմանագրային դրամական հոսքերի հավաքմամբ, թե՛ ֆինանսական ակտիվների վաճառքով: Այս չափման կատեգորիան համապատասխան գումարները շահույթում կամ վնասում ճանաչում է այնպես, ինչպես եթե ֆինանսական ակտիվը չափվեր ամորտիզացված արժեքով, մինչդեռ ֆինանսական ակտիվը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում չափվում է իրական արժեքով: Բացի 5.7.10-5.7.11 պարագրաֆներին համապատասխան շահույթում կամ վնասում ճանաչվող օգուտներից կամ կորուստներից, մնացած օգուտները կամ կորուստները ճանաչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Ֆինանսական ակտիվի ապաճանաչման ժամանակ նախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային օգուտները կամ կորուստները վերադասակարգվում են շահույթում կամ վնասում: Այն արտացոլում է այն օգուտները կամ կորուստները, որոնք կճանաչվեին շահույթում կամ վնասում ապաճանաչման ժամանակ, եթե ֆինանսական ակտիվը չափվեր ամորտիզացված արժեքով:

Բ5.7.2  Կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 21-ը կիրառում է այն ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների նկատմամբ, որոնք ՀՀՄՍ 21-ին համապատասխան դրամային հոդվածներ են և արտահայտված են արտարժույթով: ՀՀՄՍ 21-ը պահանջում է, որ դրամային ակտիվների և դրամային պարտավորությունների գծով փոխարժեքային օգուտները և կորուստները ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում: Բացառություն է կազմում այն դրամային հոդվածը, որը նախորոշված է որպես հեջավորման գործիք դրամական հոսքերի հեջում (տե՛ս 6.5.11 պարագրաֆը), զուտ ներդրման հեջում (տե՛ս 6.5.13 պա-րագրաֆը) կամ բաժնային գործիքի իրական արժեքի հեջում, որի համար կազմակերպությունը որոշել է ներկայացնել իրական արժեքում փոփոխու-թյունները այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.5 պարագրաֆին համապատասխան (տե՛ս 6.5.8 պարագրաֆը):

Բ5.7.2Ա  ՀՀՄՍ 27-ին ներքո փոխարժեքային տարբերություններից օգուտների և կո-րուստների ճանաչման նպատակով 4.1.2Ա պարագրաֆին համապատասխան իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվը դիտվում է որպես դրամային հոդված: Համապա-տասխանաբար, այդպիսի ֆինանսական ակտիվը դիտվում է որպես արտարժույթով ամորտիզացված արժեքով չափվող ֆինանսական ակտիվ: Ամորտիզացված արժեքի գծով փոխարժեքային տարբերությունները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում, իսկ հաշվեկշռային արժեքում մնացած փոփոխությունները ճանաչվում են 5.7.10 պարագրաֆին համապատասխան:

Բ5.7.3 5.7.5 պարագրաֆը թույլ է տալիս, որ կազմակերպությունը անշրջելի ընտրություն կատարի` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացնելու բաժնային գործիքներում որոշակի ներդրումների իրական արժեքի հետագա փոփոխությունները: Այդպիսի ներդրումը դրամային հոդված չէ: Համա-պատասխանաբար, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում 5.7.5 պա-րագրաֆին համապատասխան ներկայացված օգուտը կամ կորուստը, , ներառում է առնչվող ցանկացած փոխարժեքային բաղադրիչ:

Բ5.7.4  Եթե ոչ ածանցյալ դրամային ակտիվի և ոչ ածանցյալ դրամային պարտավորության միջև առկա է հեջավորման հարաբերություն, ապա այդ ֆինանսական գործիքների արտարժութային բաղադրիչի փոփոխությունները ներկայացվում են շահույթում կամ վնասում:

 

Որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված պարտավորություններ

 

Բ5.7.5  Երբ կազմակերպությունը ֆինանսական պարտավորությունը նախորոշում է որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող», ապա պետք է որոշի, թե արդյոք պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցության ներկայացումն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում կառաջացնի կամ կմեծացնի հաշվառման անհամապատասխանությունը շահույթում կամ վնասում: Հաշվառման անհամապատասխանությունը առաջանում կամ մեծանում է, եթե պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցության ներկայացումն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ավելի մեծ անհամապատասխանության է հանգեցնում շահույթում կամ վնասում, քան եթե այդ գումարները ներկայացվեին շահույթում կամ վնասում:

Բ5.7.6  Այդ որոշումը կայացնելու համար կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք ակնկալում է, որ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը շահույթում կամ վնասում կհաշվանցվի «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» մեկ այլ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունով: Այդպիսի ակնկալիքը պետք է հիմնվի պարտավորության բնութագրերի և մյուս ֆինանսական գործիքի բնութագրերի միջև տնտեսական փոխկապվածության վրա:

Բ5.7.7  Այդ որոշումը կայացվում է սկզբնական ճանաչման պահին և չի վերանայվում: Գործնական նպատակներով պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունը հաշվառման անհամապատասխանություն առաջացնող բոլոր ակտիվների ու պարտավորությունների գծով պայմանագրային կողմ դառնա ճիշտ միևնույն պահին: Թույլատրվում է ողջամիտ հետաձգում` պայմանով, որ մնացած գործարքների կատարումն ակնկալվում է: Կազմակերպությունը պետք է հետևողականորեն կիրառի իր մեթոդաբանությունը` որոշելու համար, թե արդյոք պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցության ներկայացումն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում կառաջացնի կամ կմեծացնի հաշվառման անհամապատասխանություն շահույթում կամ վնասում: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է օգտագործել տարբեր մեթոդաբա-նություններ, երբ առկա են տարբեր տնտեսական փոխհարաբերություններ որպես «իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» նախորոշված պարտավորությունների բնութագրերի և այլ ֆինանսական գործիքների բնութագրերի միջև: ՖՀՄՍ 7-ը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում տրամադրի որակական բացահայտումներ` այդ որոշումը կայացնելու համար կիրառված իր մեթոդաբանության վերաբերյալ:

Բ5.7.8 Այդպիսի անհամապատասխանության առաջացման կամ մեծացման դեպքում կազմակերպությունը պարտավոր է ներկայացնել իրական արժեքի բոլոր փոփոխությունները (ներառյալ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը) շահույթում կամ վնասում: Եթե այդպիսի անհամապատասխանություն չի առաջանում կամ մեծանում, ապա կազմակերպությունը պարտավոր է ներկայացնել պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

Բ5.7.9 Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացրած գումարները չպետք է հետագայում տեղափոխվեն շահույթ կամ վնաս: Սակայն կազմակերպությունը կարող է սեփական կապիտալի ներսում փոխանցել օգուտի կամ կորստի ընդհանուր գումարը:

Բ5.7.10 Հետևյալ օրինակը նկարագրում է մի իրավիճակ, որում հաշվառման անհամապատասխանություն է առաջանում շահույթում կամ վնասում, եթե պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը ներկայացվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում: Հիպոթեքային բանկը տրամադրում է վարկեր հաճախորդներին և ֆինանսավորում է այդ վարկերը` շուկայում վաճառելով պարտատոմսեր` իրար համապատասխանող բնութագրերով (օրինակ` չմարված գումարը, մարման ժամանակացույցը, ժամկետներն ու արժույթը): Վարկի պայմանագրային պայմանները թույլ են տալիս հիպոթեքային հաճախորդին վաղաժամկետ մարել իր վարկը (այսինքն` կատարել իր պարտականությունը բանկի նկատմամբ)` գնելով իրական արժեքով համապատասխան պարտատոմս շուկայում և հանձնելով այդ պարտատոմսը հիպոթեքային բանկին: Վաղաժամկետ մարման այդ պայմանագրային իրավունքի արդյունքում, եթե պարտատոմսի վարկային որակը վատթարանում է (և, հետևաբար, հիպոթեքային բանկի պարտավորության իրական արժեքը նվազում է), հիպոթեքային բանկի վարկային ակտիվի իրական արժեքը նույնպես նվազում է: Ակտիվի իրական արժեքի փոփոխությունն արտացոլում է հիպոթեքային հաճախորդի պայմանագրային իրավունքը` վաղաժամկետ մարելու հիպոթեքային վարկը` գնելով հիմքում ընկած պարտատոմսն իրական արժեքով (որը տվյալ օրինակում նվազել է) և հանձնելով այդ պարտատոմսը հիպոթեքային բանկին: Հետևաբար, պարտավորության (պարտատոմսի) պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը կհաշվանցվի շահույթում կամ վնասում ֆինանսական ակտիվի (վարկի) իրական արժեքի համապատասխան փոփոխության դիմաց: Եթե պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը ներկայացվեր այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, ապա հաշվառման անհամապատասխանություն կառաջանար շահույթում կամ վնասում: Հետևաբար, հիպոթեքային բանկը պարտավոր է ներկայացնել պարտավորության իրական արժեքի բոլոր փոփոխությունները (ներառյալ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը) շահույթում կամ վնասում:

Բ5.7.11  Բ5.7.10 պարագրաֆի օրինակում պայմանագրային կապ կա պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցության և ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի փոփոխությունների միջև (այսինքն` հիպոթեքային հաճախորդի պայմանագրային իրավունքի արդյունքում, որն է վաղաժամկետ մարել հիպոթեքային վարկը` գնելով պարտատոմսն իրական արժեքով և հանձնելով այդ պարտատոմսը հիպոթեքային բանկին): Սակայն հաշվառման անհամապատասխանություն կարող է առաջանալ նաև պայմանագրային կապի բացակայության դեպքում:

Բ5.7.12 5.7.7 և 5.7.8 պարագրաֆների պահանջների կիրառման նպատակներով, հաշվառման անհամապատասխանություն չի առաջանում զուտ այն չափման մեթոդի արդյունքում, որը կազմակերպությունը կիրառում է` որոշելու համար պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը: Շահույթում կամ վնասում հաշվառման անհամապատասխանություն կառաջանա միայն այն ժամանակ, երբ ակնկալվում է, որ պարտավորության պարտքային ռիսկի (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 7-ում) փոփոխությունների ազդեցությունը կհաշվանցվի մեկ այլ ֆինանսական գործիքի իրական արժեքի փոփոխություններով: Միայն չափման մեթոդի արդյունքում առաջացած անհամապատասխանությունը (այսինքն, այն պատճառով, որ կազմակերպությունը չի տարանջատել պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունները դրա իրական արժեքի որոշ այլ փոփոխություններից) չի ազդում 5.7.7 և 5.7.8 պարագրաֆներով պահանջվող որոշման վրա: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է չտարանջատել պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխություն-ները իրացվելիության ռիսկի փոփոխություններից: Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է այդ երկու գործոնների համատեղ ազդեցությունն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, ապա անհամապատասխանություն կարող է առաջանալ, քանի որ իրացվելիության ռիսկի փոփոխությունները կարող են ներառվել կազմակերպության ֆինանսական ակտիվների իրական արժեքի չափման մեջ, իսկ այդ ակտիվների իրական արժեքի ընդհանուր փոփոխությունը ներկայացվում է շահույթում կամ վնասում: Սակայն այդպիսի անհամապատասխա-նության պատճառը չափման անճշտությունն է, այլ ոչ թե Բ5.7.6 պարագրաֆում նկարագրված հաշվանցման փոխհարաբերությունը և, հետևաբար, այն չի ազդում 5.7.7 և 5.7.8 պարագրաֆներով պահանջված որոշման վրա:

 

«Պարտքային ռիսկի» իմաստը (5.7.7 և 5.7.8 պարագրաֆներ)

 

Բ5.7.13  ՖՀՄՍ 7-ը սահմանում է պարտքային ռիսկը որպես «ռիսկ, որ ֆինանսական գործիքի մի կողմը իր պարտականությունների չկատարմամբ մյուս կողմի համար կառաջացնի ֆինանսական կորուստ»: 5.7.7(ա) պարագրաֆի պահանջը վերաբերում է ռիսկին, որ թողարկողը չի կատարի իր պարտականություններն այդ առանձին պարտավորության գծով: Պարտադիր չէ, որ դա վերաբերի թողարկողի վարկունակությանը: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը թողարկում է գրավով ապահովված պարտավորություն և գրավով չապահովված պարտավորություն, որոնք այլ առումներով նույնական են, այդ երկու պարտավորությունների պարտքային ռիսկը տարբեր կլինի, չնայած որ դրանք թողարկված են նույն կազմակերպության կողմից: Գրավով ապահովված պարտավորության գծով պարտքային ռիսկն ավելի ցածր կլինի, քան գրավով չապահովված պարտավորության պարտքային ռիսկը: Գրավով ապահովված պարտավորության պարտքային ռիսկը կարող է մոտ լինել զրոյին:

Բ5.7.14  5.7.7(ա) պարագրաֆի պահանջի կիրառման նպատակներով` պարտքային ռիսկը տարբերվում է կոնկրետ ակտիվի կատարողականի (եկամտաբերության) ռիսկից: Կոնկրետ ակտիվիի կատարողականի (եկամտաբերության) ռիսկը չի վերաբերում այն ռիսկին, որ կազմակերպությունը չի կատարի իր որոշակի պարտականությունը. փոխարենը այն վերաբերում է ռիսկին, որ առանձին ակտիվի կամ ակտիվների խմբի կատարողականը (եկամտաբերությունը) ցածր կլինի (կամ ընդհանրապես չի լինի):

Բ5.7.15  Ստորև բերված են ակտիվին բնորոշ կատարողականի (եկամտաբերության) ռիսկի օրինակներ`

ա) «միավորին կապակցման» հատկանիշով պարտավորություն, որտեղ ներդ-րողներին վճարման ենթակա գումարը, ըստ պայմանագրի, որոշվում է սահ-մանված ակտիվների կատարողականի (եկամտաբերության) հիման վրա: Միավորին կապակցման այդ հատկանիշի ազդեցությունը պարտավորութ-յան իրական արժեքի վրա ակտիվին բնորոշ կատարողականի (եկամտա-բերության) ռիսկ է, այլ ոչ թե պարտքային ռիսկ,

բ) կառուցավորված կազմակերպության կողմից թողարկված պարտավորու-թյուն` հետևյալ բնութագրերով: Կազմակերպությունը իրավականորեն առանձնացված է, այնպես որ ակտիվները կազմակերպությունում «պարսպ-ված» են միայն ի օգուտ իր ներդրողների, նույնիսկ սնանկացման դեպքում: Կազմակերպությունը որևէ այլ գործարքներ չի կնքում, և ակտիվները կազմակերպությունում չեն կարող գրավադրվել: Գումարներն ենթակա են վճարման կազմակերպության ներդրողներին միայն այն դեպքում, եթե «պարսպված» ակտիվները դրամական հոսքեր են առաջացնում: Այսպիսով, պարտավորության իրական արժեքում փոփոխությունները հիմնականում արտացոլում են փոփոխություններն ակտիվների իրական արժեքում: Ակտիվների կատարողականի (եկամտաբերության) ազդեցությունը պարտավորության իրական արժեքի վրա ակտիվին բնորոշ կատարողակա-նի (եկամտաբերության) ռիսկ է, այլ ոչ թե պարտքային ռիսկ:

 

Պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցության որոշումը

 

Բ5.7.16  5.7.7(ա) պարագրաֆի պահանջի կիրառման նպատակներով` կազմակերպությունը պետք է որոշի ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքի փոփոխության գումարը, որը վերագրելի է այդ պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխություններին, կա՛մ

ա) որպես դրա իրական արժեքի փոփոխության գումար, որը վերագրելի չէ շուկայական պայմանների փոփոխություններին, որոնք շուկայական ռիսկ են առաջացնում (տե՛ս Բ5.7.17 և Բ5.7.18 պարագրաֆները). կա՛մ

բ) օգտագործելով որևէ այլընտրանքային մեթոդ, որը, ըստ կազմակերպության համոզմունքի, ավելի ճիշտ է ներկայացնում պարտավորության իրական արժեքի փոփոխության գումարը, որը վերագրելի է պարտքային ռիսկի փոփոխություններին:

Բ5.7.17  Շուկայական պայմանների փոփոխությունները, որոնք շուկայական ռիսկ են առաջացնում, ներառում են ուղենիշային տոկոսադրույքի, մեկ այլ կազմա-կերպության ֆինանսական գործիքի գնի, ապրանքի գնի, արտարժույթի փոխարժեքի կամ գների կամ դրույքների ինդեքսի փոփոխությունները:

Բ5.7.18  Եթե պարտավորության համար շուկայական պայմանների միակ համապա-տասխան նշանակալի փոփոխությունները դիտվող (ուղենիշային) տոկոսադրույքի փոփոխություններն են, Բ5.7.16 (ա) պարագրաֆի գումարը կարող է հաշվարկվել հետևյալ կերպ`

ա) նախ և առաջ` կազմակերպությունը հաշվարկում է պարտավորության ներքին հատույցադրույքը ժամանակաշրջանի սկզբին` օգտագործելով պարտավորության իրական արժեքը և պարտավորության պայմանագրային դրամական հոսքերը ժամանակաշրջանի սկզբին: Այդ հատույցադրույքից հանում է դիտվող (ուղենիշային) տոկոսադրույքը ժամանակաշրջանի սկզբին` ստանալու համար ներքին հատույցադրույքի` գործիքին բնորոշ բաղադրիչը.

բ) այնուհետև` կազմակերպությունը հաշվարկում է պարտավորության հետ կապված դրամական հոսքերի ներկա արժեքը` օգտագործելով պարտավորության պայմանագրային դրամական հոսքերը ժամանակաշրջանի վերջին և զեղչման դրույք, որը հավասար է (i) դիտվող (ուղենիշային) տոկոսադրույքին` ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և (ii) ներքին հատույցադրույքի` գործիքին բնորոշ բաղադրիչը, ինչպես սահմանված է (ա) կետում.

գ) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պարտավորության իրական արժեքի և (բ) կետում որոշված գումարի միջև տարբերությունը իրական արժեքի այն փոփոխությունն է, որը վերագրելի չէ դիտվող (ուղենիշային) տոկոսադրույքի փոփոխություններին: Սա այն գումարն է, որը պետք է ներկայացվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 5.7.7 (ա) պարագրաֆին համապատասխան:

Բ5.7.19  Բ5.7.18 պարագրաֆի օրինակը ենթադրում է, որ գործիքի պարտքային ռիսկի փոփոխություններին կամ դիտվող (ուղենիշային) տոկոսադրույքի փոփոխու-թյուններին չվերաբերող գործոններից առաջացող փոփոխություններն իրական արժեքում նշանակալի չունեն: Այս մեթոդը տեղին չի լինի, եթե այլ գործոններից առաջացող փոփոխություններն իրական արժեքում նշանակալի են: Այդպիսի դեպքերում կազմակերպությունը պարտավոր է օգտագործել այլընտրանքային մեթոդ, որն ավելի արժանահավատորեն կչափի պարտավորության պարտքային ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը (տե՛ս 5.7.16(բ) պարագրաֆը): Օրինակ, եթե այս օրինակում հիշատակված գործիքը ներառում է ներկառուցված ածանցյալ գործիք, ապա այդ ներկառուցված ածանցյալ գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունը բացառվում 5.7.7(ա) պարագրաֆին համապատասխան այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացվելիք գումարը որոշելիս :

Բ5.7.20 Ինչպես իրական արժեքի բոլոր չափումների դեպքում, կազմակերպության չափման մեթոդը` որոշելու համար պարտավորության իրական արժեքի փոփո-խության այն մասը, որը վերագրելի է իր պարտքային ռիսկի փոփոխություններին, պետք է առավելագույն չափով օգտագործի համապատասխան դիտելի ներդանքները (ելակետային տվյալներ) և նվազագույն չփով օգտագործի ոչ դիտելի ներդրանքները:

 

Հեջի հաշվառումը (Գլուխ 6)

---

Հեջավորման գործիքներ (Բաժին 6.2)

 

Որակվող գործիքներ

 

Բ6.2.1  Հիբրիդային պայմանագրերում ներկառուցված, սակայն առանձին չհաշվառվող ածանցյալ գործիքները չեն կարող նախորոշվել որպես առանձին հեջավորման գործիքներ:

Բ6.2.2 Կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքները կազմակերպության ֆինանսական ակտիվները կամ ֆինանսական պարտավորությունները չեն և, հետևաբար, չեն կարող նախորոշվել որպես հեջավորման գործիքներ:

Բ6.2.3  Արտարժութային ռիսկի հեջերի համար ոչ ածանցյալ ֆինանսական գործիքի արտարժութային ռիսկի բաղադրիչը որոշվում է ՀՀՄՍ 21-ին համապատասխան:

 

Տրված օպցիոններ

 

Բ6.2.4 Սույն ստանդարտով չեն սահմանափակվում այն հանգամանքները, որոնցում «իրական արժեքով շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող» ածանցյալ գործիքը կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք, բացառությամբ որոշ տրված օպցիոնների: Տրված օպցիոնը չի որակվում որպես հեջավորման գործիք, բացառությամբ այն դեպքի, երբ այն նախորոշված է ձեռք բերված օպցիոնի չեզոքացման համար, ներառյալ մեկ այլ ֆինանսական գործիքում ներկառուցված օպցիոնը (օրինակ, տրված գնման օպցիոն, որն օգտագործվում է հետկանչելի պարտավորության հեջի համար):

Հեջավորման գործիքների նախորոշումը

Բ6.2.5  Արտարժութային ռիսկի հեջերից տարբերվող հեջերի համար, երբ կազմակերպությունը որպես հեջավորման գործիք է նախորոշում իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող ոչ ածանցյալ ֆինանսական ակտիվ կամ ոչ ածանցյալ ֆինանսական պարտավորություն, այն կարող է նախորոշել միայն ոչ ածանցյալ ֆինանսական գործիքն ամբողջությամբ կամ դրա համամասնական մասը:

Բ6.2.6  Հեջավորման մեկ առանձին գործիքը կարող է նախորոշվել որպես մեկից ավելի տեսակի ռիսկերի հեջավորման գործիք, պայմանով, որ հստակ նախորոշվում են հեջավորման գործիքը և հեջավորված հոդվածների տարբեր ռիսկային դիրքերը: Այդ հեջավորված հոդվածները կարող են լինել տարբեր հեջավորման հարաբերություններ:

 

Հեջավորված հոդվածներ (Բաժին 6.3)

 

Հոդվածների որակումը

 

Բ6.3.1 Բիզնեսների միավորման դեպքում բիզնես ձեռք բերելու կայուն հանձնառությունը չի կարող լինել հեջավորված հոդված, բացառությամբ փոխարժեքային ռիսկի, քանի որ այլ հեջավորման ենթակա ռիսկերը չեն կարող հստակորեն նույնացվել և չափվել: Այդ այլ ռիսկերը ընդհանուր ձեռնարկատիրական ռիսկեր են:

Բ6.3.2  Բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ներդրումը չի կարող լինել հեջա-վորված հոդված իրական արժեքի հեջում, քանի որ, ըստ այդ մեթոդի, շահույթում կամ վնասում ճանաչվում է ներդրման օբյեկտի շահույթի կամ վնասի` ներդրողի բաժնեմասը, այլ ոչ թե ներդրման իրական արժեքի փոփոխությունները: Նման պատճառով, համախմբված դուստր կազմակերպությունում ներդրումը չի կարող լինել հեջավորված հոդված իրական արժեքի հեջում: Պատճառն այն է, որ համախմբման ժամանակ շահույթում կամ վնասում ճանաչվում է դուստր կազմակերպության շահույթը կամ վնասը, այլ ոչ թե ներդրման իրական արժեքի փոփոխությունները: Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջն այլ է, քանի որ այն արտարժութային ռիսկին ենթարկվածության հեջ է, այլ ոչ թե ներդրման արժեքի փոփոխության իրական արժեքի հեջ:

Բ6.3.3  Պարագրաֆ 6.3.4-ը թույլատրում է, որ կազմակերպությունը որպես հեջավորված հոդված նախորոշի համակցվածն ենթարկվածությունները, որոնք ենթարկվածութ-յան և ածանցյալի համակցություն են: Նման հեջավորված հոդված նախորոշելիս կազմակերպությունը գնահատում է, թե արդյոք համակցված ենթարկվածությունը միավորում է ենթարկվածությունը ածանցյալի հետ այնպես, որ ստեղծում է մեկ ուրիշ համակցված ենթարկվածություն, որը կառավարվում է որպես մեկ ենթարկվածություն որոշակի ռիսկի (կամ ռիսկերի) գծով: Այդ դեպքում կազմա-կերպությունը կարող է հեջավորված հոդվածը նախորոշել համակցված ենթարկվածության հիման վրա: Օրինակ`

ա) կազմակերպությունը կարող է հեջավորել 15 ամիս հետո մեծապես հավանական որոշակի քանակությամբ սուրճի գնումը է գնայի ռիսկի դիմաց (ԱՄՆ դոլարով արտահայտված)` օգտագործելով սուրճի 15-ամսյա ֆյու-չերսային պայմանագիր: Մեծապես հավանական սուրճի գնումները և սուրճի ֆյուչերսային պայմանագրերը միասին ռիսկի կառավարման տեսանկյունից կարելի է դիտարկել` որպես 15-ամսյա ժամկետով ԱՄՆ դոլարով ֆիքսված գումարով արտարժութային ռիսկին ենթարկվածություն (այսինքն` նույն ձևով, ինչպես ցանկացած ԱՄՆ դոլարով ֆիքսված դրամա-կան արտահոսքը 15 ամիս հետո),

բ) կազմակերպությունը կարող է հեջավորել արտարժութային ռիսկը արտարժույթով արտահայտված ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքային գործիքի ամբողջ 10 տարվա ժամկետի համար: Սակայն, կազմակեր-պությանն անհրաժեշտ է իր ֆունկցիոնալ արժույթով արտահայտված ֆիքսված տոկոսադրույքի ենթարկվածություն (դիրք) միայն կարճաժամկետից միջնաժամկետ տևողությամբ (օրինակ` երկու տարվա), իսկ մինչև մարումը մնացած ժամկետի համար` փոփոխական տոկո-սադրույքի ենթարկվածություն (դիրք) իր ֆունկցիոնալ արժույթով: Յուրա-քանչյուր երկամյա ժամանակահատվածի վերջում (այսինքն` երկամյա սահող հիմունքով) կազմակերպությունը ֆիքսում է հաջորդ երկու տարիների տոկոսադրույքը (եթե տոկոսադրույքի մակարդակն այնպիսին է, որ կազմակերպությունը ցանկանում է ֆիքսել տոկոսադրույքները): Այդպիսի իրավիճակում կազմակերպությունը կարող է կնքել 10-ամյա արժութա-տոկոսային սվոփ, որը ֆիքսված տոկոսադրույքով արտարժույթով արտահայտված պարտավորությունը կփոխանակի ֆունկցիոնալ արժույթով արտահայտված փոփոխական տոկոսադրույքով ենթարկվածության: Ի լրումն դրա, նաև կնքվում է երկամյա տոկոսային սվոփ, որը ֆունկցիոնալ արժույթով փոփոխական տոկոսադրույքը փոխանակում է ֆիքսված տոկասադրույքի հետ: Ըստ էության, 10-ամյա ֆիքսված տոկոսադրույքով արտարժութային պարտավորությունը և 10-ամյա արժութա-տոկոսային սվոփի հետ համակցությամբ, ռիսկերի կառավարման նպատակների համար, դիտվում են որպես ֆունկցիոնալ արժույթով արտահայտված 10-ամյա ժամկետով փոփոխական տոկոսադրույքի ենթարկվածություն:

Բ6.3.4  Համակցված ենթարկվածության հիման վրա հեջավորված հոդվածը նախորոշելիս` կազմակերպությունը դիտարկում է համակցված ենթարկվածությունը կազմող հոդվածների միացյալ արդյունքը` հեջի արդյունավետության գնահատման և հեջի անարդյունավետության չափման նպատակով: Այնուամենայնիվ, համակցված ենթարկվածությունը կազմող հոդվածները շարունակվում են առանձին հաշվառվել: Դա նշանակում է, որ օրինակ`

ա) համակցված ենթարկվածության մաս կազմող ածանցյալները ճանաչվում են որպես իրական արժեքով չափվող առանձին ակտիվներ կամ պարտավորություններ, և

բ) եթե կազմակերպությունը հեջավորման հարաբերություն է նախորոշում համակցված ենթարկվածություն կազմող հոդվածների միջև, եղանակը, որով ածանցյալը ներառվում է որպես համակցված ենթարկվածության մաս, պետք է համահունչ լինի համակցված ենթարկվածության մակարդակով այդ ածանցյալը որպես հեջավորման գործիք նախորոշելու հետ: Օրինակ` եթե համակցված ենթարկվածությունը կազմող հոդվածների միջև հեջավորման հարաբերության համար որպես հեջավորման գործիք նախորոշելիս կազմակերպությունը բացառում է ածանցյալ գործիքի ֆորվարդային տարրը, այն պետք է բացառի ֆորվարդային տարրը նաև, երբ ներառում է որպես հեջավորված հոդված որպես համակցված ենթարկվածության մաս:: Հակառակ դեպքում, համակցված ենթարկվածության մեջ պետք է ներառվի կամ ածանցյալ գործիքն ամբողջությամբ, կամ դրա համամասնական մասը:

Բ6.3.5  Պարագրաֆ 6.3.6-ը նշում է, որ համախմբված ֆինանսական հաշվետվություն-ներում մեծապես հավանական կանխատեսված ներխմբային գործարքի արտար-ժութային ռիսկը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված դրամական հոսքերի հեջում, եթե գործարքը սահմանված է գործարքի մեջ մտնող կազմա-կերպության ֆունկցիոնալ արժույթից տարբեր արժույթով, և այդ արտարժութային ռիսկը կազդի համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա: Այս նպատակով` «կազմակերպությունը» կարող է լինել մայր կազմակերպություն, դուստր կազմակերպություն, ասոցիացված կազմակերպություն, համատեղ պայմանավոր-վածություն կամ մասնաճյուղ: Եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքի արտարժութային ռիսկը չի ազդում համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա, այդ ներխմբային գործարքը չի կարող որակվել որպես հեջավորված հոդված: Սովորաբար, դա տեղի է ունենում նույն խմբի անդամների միջև ռոյալթիի վճարումների, տոկոսային վճարումների կամ կառավարման ծառայությունների վճարների դեպքում, եթե միայն առկա չէ առնչվող արտաքին գործարք: Սակայն, եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքի արտարժութային ռիսկը կազդի համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա, այդ ներխմբային գործարքը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված: Դրա օրինակներից է նույն խմբի անդամների միջև պաշարների կանխատեսված վաճառքները կամ գնումները, եթե տեղի է ունենում այդ պաշարների հետագա վաճառք խմբի նկատմամբ արտաքին կողմին: Նմանապես, հիմնական միջոցների կանխատեսված ներխմբային վաճառքը խմբի այն կազմակերպության կողմից, որն արտադրել է դրանք, խմբի այլ կազմակերպությանը, որն օգտագործելու է այդ հիմնական միջոցները իր գործունեության մեջ, կարող է ազդեցություն ունենալ համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա: Դա կարող է տեղի ունենալ, օրինակ, այն պատճառով, որ հիմնական միջոցների գծով գնող կազմակերպությունը մաշվածություն է հաշվարկելու, և հիմնական միջոցների սկզբնապես ճանաչված գումարը կարող է փոփոխվել, եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքն արտահայտված է գնող կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթից տարբեր արժույթով:

Բ6.3.6  Եթե կանխատեսված ներխմբային գործարքի հեջը որակվում է հեջի հաշվառման համար, ապա ցանկացած օգուտ կամ կորուստ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում պետք է ճանաչվի և այդտեղից դուրս բերվի 6.5.11 պարագրաֆին համապատասխան: Համապատասխան ժամանակաշրջանը կամ ժամանակա-շրջանները, որոնց ընթացքում հեջավորման գործարքի արտարժութային ռիսկն ազդում է շահույթի կամ վնասի վրա, այն է կամ նրանք են, որոնց ընթացքում որի կամ այն ազդում է համախմբված շահույթի կամ վնասի վրա:

 

Հեջավորված հոդվածի նախորոշումը

 

Բ6.3.7  Բաղադրիչը հեջավորված հոդված է, որը փոքր է, քան ամբողջ հոդվածը: Հետևա-բար, բաղադրիչն արտացոլում է միայն որոշ ռիսկեր այն հոդվածի, որի մաս է ինքը, կամ արտացոլում է այդ ռիսկերը միայն որոշակի աստիճանով (օրինակ` երբ որպես հեջավորված հոդված է նախորոշվում հոդվածի համամասնական մասը):

 

Ռիսկային բաղադրիչներ

 

Բ6.3.8  Որպեսզի ռիսկային բաղադրիչը կարելի լինի նախորոշելը որպես հեջավորված հոդված, այն պետք է լինի ֆինանսական կամ ոչ ֆինանսական հոդվածի առանձին նույնականացվող բաղադրիչ, իսկ ռիսկային բաղադրիչի փոփոխություններին վերագրելի` իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում փոփոխությունները պետք է լինեն արժանահավատորեն չափելի:

Բ6.3.9  Երբ նույնականացվում է, թե որ ռիսկային բաղադրիչներն են որակվում որպես հեջավորված հոդված նախորոշելու համար, կազմակերպությունը գնահատում է այդպիսի ռիսկային բաղադրիչները այն շուկայի կառուցվածքի համատեքստում, որին վերաբերում է ռիսկը կամ ռիսկերը և որտեղ տեղի է ունենում հեջավորման գործունեությունը: Նման որոշումը պահանջում է համապատասխան փաստերի և հանգամանքների գնահատում, որոնք տարբեր են լինում` կախված ռիսկից և շուկայից:

Բ6.3.10 Ռիսկային բաղադրիչները որպես հեջավորված հոդվածներ նախորոշելիս` կազմակերպությունը դիտարկում է, թե արդյոք ռիսկային բաղադրիչները բացահայտորեն հատկորոշված են պայմանագրում (պայմանագրորեն հատկորոշված ռիսկային բաղադրիչներ) կամ արդյոք դրանք ոչ բացահայտորեն պարունակվում (ենթադրվում) են այն հոդվածի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում, որի մասը դրանք կազմում են (պայմանագրորեն չհատկորոշված ռիսկային բաղադրիչներ): Պայմանագրորեն չհատկորոշված ռիսկային բաղադրիչներ կարող են վերաբերել հոդվածների, որոնք պայմանագիր չեն (օրինակ` կանխատեսված գործարքներ) կամ պայմանագրերի, որոնք բացահայտորեն չեն հատկորոշում բաղադրիչը (օրինակ` կայուն հանձնառությունը, որը ներառում է միայն մեկ գին և ոչ թե գնորոշման բանաձև, որտեղ օգտագործվում են տարբեր փոփոխականներ): Օրինակ`

ա) Ա կազմակերպությունն ունի բնական գազի մատակարարման երկարաժամկետ պայմանագիր, որի գնորոշումը կատարվում է պայմանագրորեն հատկորոշված բանաձևով, որտեղ օգատգործվում են ապրանքների գներ և այլ գործոններ (օրինակ` գազայուղի, մազութի գին և այլ բաղադրիչներ, ինչպիսիք են փոխադրման ծախսերը): Ա կազմակեր-պությունը հեջավորում է տվյալ մատակարարման պայմանագրի գազայուղի բաղադրիչը` օգտագործելով գազայուղի ֆորվարդային պայմանագիր: Քանի որ գազայուղի բաղադրիչը հատկորոշված է մատակարարման պայմանագրի պայմաններում, այն համարվում է պայմանագրորեն հատկորոշված ռիսկային բաղադրիչ: Հետևաբար, գնորոշման բանաձևի շնորհիվ Ա կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ գազայուղի գնային ռիսկի ենթարկվածությունը առանձին նույնականացվող է: Միաժամանակ, գազայուղի ֆորվարդային պայմանագրերի համար առկա է շուկա: Ուստի, Ա կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ գազայուղի գնային ռիսկին ենթարկվածությունը արժանահավատորեն չափելի է: Հետևաբար, մատակարարման պայմանագրում նախատեսված գազայուղի գնային ռիսկին ենթարկվածությունը ռիսկային բաղադրիչ է, որը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված նախորոշելու համար.

բ) Բ կազմակերպությունը հեջավորում է իր ապագա սուրճի գնումները սեփական արտադրության կանխատեսումների հիմա վրա: Կանխատեսվող գնումների ծավալի մի մասի գծով հեջավորումը սկսվում է մատակարարումից մինչև 15 ամիս առաջ: Բ կազմակերպությունը ժա-մանակի ընթացքում մեծացնում է հեջավորված ծավալը (մատակարարման ժամկետի մոտենալուն զուգընթաց): Բ կազմակերպությունը սուրճի գնային ռիսկի կառավարման համար օգտագործում է պայմանագրերի երկու տարբեր տեսակ`

    (i) բորսայում շրջանառվող սուրճի ֆյուչերսային պայմանագրեր, և

    (ii) Կոլումբիայից «արաբիկա» տեսակի սուրճը որոշակի արտադրական տարածք մատակարարելու պայմանագրեր: Այս պայմանագրերով սուրճի տոննայի դիմաց գինը որոշվում է` օգտագործելով գնորոշման բանաձև, որը հիմնված է բորսայում շրջանառվող սուրճի ֆյուչերսային պայմանագրերի գնի վրա` գումարած ֆիքսված գնային տարբերություն, գումարած տրանսպորտային ծառայությունների դիմաց փոփոխուն վճար: Սուրճի մատակարարման պայմանագիրը կատարման ենթակա պայմանագիր է, որով սուրճը փաստացի կմատակարարվի Բ Կազմակերպությանը:

Ընթացիկ տարվա բերքահավաքին վերաբերող մատակարարումների հա-մար սուրճի մատակարարման պայմանագրերի կնքումը թույլ է տալիս Կազ-մակերպությանը ֆիքսել գնային տարբերությունը փաստացի ձեռքբերված որակի սուրճի գնի (Կոլումբիայից «արաբիկա» տեսակի սուրճ) և ուղենշային որակական բնութագրերով սուրճի գնի միջև, որը ընկած է շրջանառվող ֆյուչերսային պայմանագրի հիմքում: Այնուամենայնիվ, հաջորդ բերքահավաքին վերաբերող մատակարարումների համար սուրճի մատակարարման պայմանագրերը դեռևս հասանելի չեն, այսպիսով գնային տարբերությունը չի կարող ֆիքսվել: Բ կազմակերպությունն օգտագործում է բորսայում շրջանառվող սուրճի ֆյուչերսային պայմանագրեր ընթացիկ և հաջորդ բերքահավաքներին վերաբերող մատակարարումների ուղենշային որակական բնութագրերով սուրճի գնային ռիսկը հեջավորելու համար: Բ Կազմակերպությունը որոշում է, որ այն ենթարկված է երեք տարբեր ռիսկերի` սուրճի գնային ռիսկին, որն արտացոլում է ուղենշային որակական բնութագրերը, ուղենշային որակական բնութագրերով սուրճի գնի և Կոլումբիայից փաստացի ստացվող որոշակի «արաբիկա» տեսակի սուրճի գնի միջև գնային տարբերությունն (սփրեդ) արտացոլող ռիսկին և փոփոխուն տրանսպորտային ծառայությունների վճարի հետ կապված ռիսկին: Ընթացիկ բերքահավաքին վերաբերող մատակարարումների համար Բ կազմակերպության կողմից սուրճի մատակարարման պայմանագիր կնքելուց հետո ը ուղենշային որակական բնութագրերն արտացոլող սուրճի գնային ռիսկը կլինի պայմանագրորեն հատկորոշված ռիսկային բաղադրիչ, քանի որ գնորոշման բանաձևը նախատեսում է բորսայում շրջանառվող սուրճի ֆյուչերսային պայմանագրերի գներով ինդեքսավորում: Բ կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ այս ռիսկային բաղադրիչը առանձին նույնականացվող է և արժանահավատորեն չափելի: Հաջորդ բերքահավաքին վերաբերող մատակարարումների համար Բ կազ-մակերպությունը դեռևս չունի կնքված սուրճի մատակարարման պայմանագրեր (այսինքն` այդ մատակարարումները կանխատեսված գործարքներ են): Հետևաբար, ուղենշային որակական բնութագրերն արտացոլող սուրճի գնային ռիսկը պայմանագրորեն չհատկորոշված ռիսկային բաղադրիչ է: Բ կազմակերպության կողմից շուկայի կառուցվածքի վերլուծություն իրականացնելիս հաշվի է առնվում, թե ինչպես են գնո-րոշվում որոշակի սուրճի փաստացի մատակարարումները, որոնք այն ի վերջո ստանում է: Բ Կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ կանխատեսված գործարքները նույնպես ներառում են ուղենշային որակական բնութագրերն արտացոլող սուրճի գնային ռիսկը` որպես առանձին նույնականացվող և արժանահավատորեն չափելի ռիսկային բաղադրիչ, թեև այն պայմանագրորեն հատկորոշված չէ: Հետևաբար, Բ կազմակերպությունը կարող է նախորոշել հեջավորման հարաբերություններ ռիսկային բաղադրիչների հիմունքով (ուղենշային որակական բնութագրերն արտացոլող սուրճի գնային ռիսկի համար)` թե սուրճի մատակարման պայմանագրերի, թե կանխատեսված գործարքների գծով.

գ) Գ կազմակերպությունը հեջավորում է իր ապագա գնվող ավիացիոն վառելիքի մի մասն իր սպառումների կանխատեսման հիման վրա` մա-տակարարումից մինչև 24 ամիս առաջ և ժամանակի ընթացքում մեծացնում է հեջավորված ծավալը: Գ կազմակերպությունը ռիսկին այդ ենթարկվածությունը հեջավորում է օգտագործելով տարբեր տեսակի պայմանագրեր` կախված հեջավորման ենթակա ժամկետից, ինչն ազդում է համապատասխան ածանցյալների շուկայական իրացվելիության վրա: Ավելի երկար ժամանակահատվածների համար (12-ից 24 ամիս) Գ կազ-մակերպությունն օգտագործում է հում նավթի պայմանագրեր, քանի որ միայն դրանք ունեն բավարար շուկայական իրացվելիություն: 6-12-ամսյա ժամանակահատվածի համար Գ կազմակերպությունն օգտագործում է գազայուղի ածանցյալ գործիքներ, քանի որ դրանք բավականաչափ իրացվելի են: Մինչև 6 ամիս ժամանակահատվածի համար Գ կազմակերպությունն օգտագործում է ավիացիոն վառելիքի պայմանագրեր: Գ կազմակերպությունը վերլուծում է նավթի և նավթամթերքի շուկայի կառուցվածքը, և համապատասխան փաստերի ու հանգամանքների իր գնահատականը հետևյալն է`

(i) Գ կազմակերպությունն իր գործունեությունը ծավալում է այնպիսի աշխարհագրական տարածքում, որտեղ «բրենտ» տեսակը հում նավթի ուղենիշ է հանդիսանում: Հում նավթը հումքային ուղենիշ է, որն ազդում է տարբեր վերամշակված նավթամթերքների գների վրա, քանի որ հում նավթը ընկած է մնացած վերամշակված նավթամթերքների հիմքում: Գազայուղը ուղենիշ է վերամշակված նավթամթերքների համար, որն օգտագործվում է որպես գնորոշման հիմք նավթի թորվածքների համար լայն առումով: Դա նաև արտացոլվում է Գ կազմակերպության գործունեության միջավայրի շուկաներում հում նավթի և վերամշակված նավթամթերքների համար ածանցյալ ֆինանսական գործիքների տեսակներում, ինչպիսիք են`

• Ֆյուչերսային պայմանագիր ուղենշային հում նավթի գծով, որպիսին հանդիսանում է «բրենտ» տեսակի հում նավթը,

• Ֆյուչերսային պայմանագրեր ուղենշային գազայուղի գծով, որն օգտագործվում է որպես գնորոշման հիմք նավթի թորվածքների համար. օրինակ` ավիացիոն վառելիքի սփրեդի ածանցյալները ծածկում են գնային տարբերությունը ավիացիոն վառելիքի գնի և գազայուղի գնի միջև, և

• Ուղենշային գազայուղի կրեկ-սփրեդի գծով ածանցյալ գործիքը (այսինքն` ածանցյալ գործիքը հում նավթի և գազյուղի միջև գնային տարբերության գծով, որն էլ վերամշակման հավելագինն է), որն ինդեքսավորվում է «բրենտ» տեսակի հում նավթի գնով.

(ii) Վերամշակված նավթամթերքի գնորոշումը կախված չէ նրանից, թե ինչպիսի հում նավթ է վերամշակվում որոշակի նավթավերամշակող գործարանում, քանի որ տվյալ վերամշակված նավթամթերքները (ինչպիսիք են` գազայուղն ու ավիացիոն վառելիքը) հանդիսանում են ստանդարտացված արտադրատեսակներ

Հետևաբար, Գ Կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ ավիացիոն վառելիքի իր ձեռքբերումների գնային ռիսկը իր մեջ ներառում է հում նավթի գնային ռիսկի բաղադրիչ` հիմնված «բրենտ» տեսակի հում նավթի վրա, և գազայուղի գնային ռիսկի բաղադրիչ, չնայած նրան, որ ո՛չ հում նավթը, ո՛չ էլ գազայուղը հատկորոշված չեն որևէ պայմանագրում: Գ կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ այս երկու ռիսկայի բաղադրիչները առանձին նույնականացվող և արժանահավատորեն չափելի են, չնայած նրան, որ դրանք հատկորոշված չեն պայմանագրորեն: Հետևաբար, Գ կազմակերպությունը կարող է նախորոշել հեջավորման հարաբերություններ ավիացիոն վառելիքի կանխատեսվող գնումների գծով ռիսկային բաղադրիչների (հում նավթի կամ գազայուղի) հիմունքով: Այս վեր-լուծությունը նաև նշանակում է, որ, օրինակ, եթե Գ կազմակերպությունը օգտագործեր հում նավթի ածանցյալներ` հիմնված West Texas Intermediate (WTI) հում նավթի վրա, ապա «բրենտ» տեսակի և WTI տեսակի հում նավթի գների միջև գային տարբերության փոփոխությունները կհանգեցնեն հեջավորման անարդյունավետության:

դ) Դ կազմակերպությունն ունի ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքային գործիք: Այս գործիքը թողարկվել է այնպիսի տնտեսական միջավայրում, որտեղ շուկայում մեծ քանակությամբ համանման պարտքային գործիքներ միմյանց միջև համեմատվում են ուղենշային տոկոսադրույքի (օրինակ, ԼԻԲՈՐ-ի) նկատմամբ իրենց սփրեդով և որտեղ լողացող տոկոսադրույքով ֆինանսական գործիքները սովորաբար ինդեքսավորվում են մինչ այդ ուղենշային տոկոսադրույքը: Տոկոսադրույքային ռիսկի կառավարման համար հաճախ օգտագործվում են տոկոսդրույքային սվոպեր` հիմնված այդ ուղենշային դրույքի վրա ` անկախ տվյալ ուղենշային դրույքի նկատմամբ պարտքային գործիքների սփրեդից: Ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքային գործիքների գինը փոխվում է ուղենշային դրույքի փոփոխմանը ուղիղ համեմատական և դրան զուգընթաց: Դ կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ տվյալ ուղենշային դրույքը բաղադրիչ է, որը կարող է առանձին նույնականացվել և արժանահավատորեն չափվել: Հետևաբար, ֆիքսված տոկոսադրույքով տվյալ պարտքային գործիքի համար ուղենշային տոկասադրույքի ռիսկի գծով Դ կազմակերպությունը կարող է նախորոշել հեջավորման հարաբերություններ ռիսկային բաղադրիչի հիմունքով:

Բ6.3.11  Ռիսկային բաղադրիչը որպես հեջավորված հոդված նախորոշելիս հեջի հաշվառման պահանջները կիրառվում են այդ ռիսկային բաղադրիչի նկատմամաբ նույն կերպ, ինչպես դրանք կիրառվում են այլ հեջավորված հոդվածների նկատմամբ, որոնք ռիսկային բաղադրիչ չեն: Օրինակ` կիրառվում են որակման չափանիշները, ներառյալ այն պահանջները, որ հեջավորման հարաբերությունները պետք է բավարարեն հեջի արդյունավետության պահանջներին, իսկ հեջի ցանկացած անարդյունավետություն պետք է չափվի և ճանաչվի:

Բ6.3.12  Կազմակերպությունը կարող է նաև նախորոշել հեջավորված հոդվածի դրամական հոսքերի կամ իրական արժեքի միայն որոշակի գնից կամ այլ փոփոխականից բարձր կամ ցածր փոփոխությունները (միակողմանի ռիսկ): Ձեռք բերված օպցիոն հանդիսացող հեջավորման գործիքի ներքին արժեքը (ենթադրելով, որ այն ունի նույն հիմնական պայմաններն, ինչ նախորոշված ռիսկը), բայց ոչ դրա ժամանակային արժեքը, արտացոլում է հեջավորված հոդվածի միակողմանի ռիսկը: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է նախորոշել ապագա դրամական հոսքերի փոփոխականությունը, որն առաջանում է կանխատեսված ապրանքի գնման գնի աճից: Այդպիսի իրավիճակում կազմակերպությունը նախորոշում է միայն սահմանված մակարդակից բարձր գնի աճի արդյունքում առաջացած դրամական հոսքերի կորուստները: Հեջավորված ռիսկը չի ներառում ձեռք բերված օպցիոնի ժամանակային արժեքը, քանի որ ժամանակային արժեքը կանխատեսված գործարքի բաղադրիչ չէ, որն ազդում է շահույթի կամ վնասի վրա:

Բ6.3.13 Գոյություն ունի հերքելի ենթադրություն, որ քանի դեռ գնաճի ռիսկը պայմա-նագրորեն հատկորոշված չէ, այն չի հանդիսանում առանձին նույնականացվող և արժանահավատորեն չափելի, և, հետևաբար, չի կարող նախարոշվել որպես ֆինանսական գործիքի ռիսկային բաղադրիչ: Այնուամենայնիվ, որոշ սահմանափակ դեպքերում, հնարավոր է գնաճի ռիսկի գծով նույնականացնել ռիսկային բաղադրիչ, որը առանձին նույնականացվող է և արժանահավատորեն չափելի` պայմանավորված գնաճի միջավայրի և համապատասխան պարտքային գործիքների շուկայի կոնկրետ հանգամանքներով:

Բ6.3.14 Օրինակ` կազմակերպությունը պարտքային գործիք է թողարկում այնպիսի տնտեսական միջավայրում, որտեղ գնաճին կապակցված պարտատոմսերը ունեն այնպիսի ծավալային և ժամկետային կառուցվածք, որը հանգեցնում է բավականաչափ իրացվելի շուկայի առկայության, որը թույլ է տալիս կառուցավորել զրոյական արժեկտրոնով իրական տոկոսադրույքների ժամկետային կառուցվածք: Դա նշանակում է, որ համապատասխան արժույթի համար գնաճը նշանակալի գործոն է, որը առանձին է դիտարկվում պարտքային գործիքների շուկաների կողմից: Այդ հանգամանքներում գնաճի ռիսկային բաղադրիչը կարող է որոշվել զեղչելով հեջավորված պարտքային գործիքի դրամական հոսքերը` կիրառելով զրոյական արժեկտրոնով իրական տոկոսադրույքների ժամկետային կառուցվածքը (այսինքն` այնպես, ինչպես որ կարող է որոշվել ոչ ռիսկային (անվանական) տոկոսադրույքի բաղադրիչը): Եվ հակառակը, շատ դեպքերում գնաճի ռիսկային բաղադրիչը առանձին նույնականացվող և արժանահավատորեն չափելի չէ: Օրինակ` կազմակերպությունը թողարկում է միայն անվանական տոոկսադրույքով պարտքային գործիք այնպիսի միջավայրում, որտեղ գնաճին կապակցված պարտատոմսերի շուկան բավականաչափ իրացվելի չէ, որպեսզի թույլ տա կառուցավորել զրոյական արժեկտրոնով իրական տոկոսադրույքների ժամկետային կառուցվածք: Այս դեպքում շուկայի կառուցվածքի, ինչպես նաև փաստերի և հանգամանքների վերլուծությունը թույլ չի տալիս կազմակերպությանը եզրակացնելու, որ գնաճը տեղին գործոն է, որն առանձին դիտարկվում է պարտքային գործիքների շուկաների կողմից: Հետևաբար, կազմակերպությունը չի կարող հաղթահարել հերքելի ենթադրությունն առ այն, որ պայմանագրորեն չհատկորոշված գնաճի ռիսկը չի համարվում առանձին նույնականացվող և արժանահավատորեն չափելի: Որպես արդյունք, գնաճի ռիսկային բաղադրիչը չի կարող որակվել որպես հեջավորված հոդված նախորոշելու համար: Դա կիրառելի է անկախ նրանից, թե գնաճը հեջավորող ինչ գործիքներ է փաստացի կնքել կազմակերպությունը: Մասնավորապես, կազմակերպությունը չի կարող պարզապես վերագրել գնաճը հեջավորող գործիքի փաստացի ժամկետներն ու պայմանները` տարածելով դրա ժամկետներն ու պայմանները անվանական տոկոսադրույքով պարտքային գործիքի վրա:

Բ6.3.15 Գնաճին կապակցված պարտատոմսի դրամական հոսքերի պայմանագրորեն հատկորոշված գնաճի ռիսկային բաղադրիչը (ենթադրելով, որ ներկառուցված ածանցյալն առանձին հաշվառելու պահանջ չկա) առանձին նույնականացվող է և արժանահավատորեն չափելի, քանի դեռ գնաճի ռիսկային բաղադրիչը գործիքի այլ դրամական հոսքերի վրա ազդեցություն չի թողնում:

 

Անվանական գումարի բաղադրիչները

 

Բ6.3.16 Գոյություն ունի անվանական գումարների բաղադրիչների երկու տեսակ, որոնք հեջավորման հարաբերությունում կարող են նախորոշվել որպես հեջավորված հոդված. ամբողջ հոդվածի համամասնական մաս հանդիսացող բաղադրիչը և շերտային բաղադրիչը: Բաղադրիչի տեսակից կախված տարբեր կլինի հաշվապահական արդյունքը: Հաշվապահական հաշվառման նպատակներով կազմակերպությունը պետք է բաղադրիչը նախորոշի ռիսկի կառավարման նպատակին համահունչ:

Բ6.3.17 Համամասնական մաս հանդիսացող բաղադրիչի օրինակ է վարկի պայմանագրային դրամական հոսքերի 50 տոկոսը:

Բ6.3.18  Շերտային պահադրիչը կարող է հատկորոշվել հոդվածների սահմանված, բայց բաց բազմությունից կամ սահմանված անվանական գումարից: Շերտային բաղադրիչի օրինակներ են`

ա) գործարքի դրամային ծավալի մի մասը, օրինակ` արտարժույթով արտա-հայտված վաճառքներից 201Xթ. մարտի առաջին 20ԱԱՄ² դրամական հոսքերին հաջորդող 10ԱԱՄ դրամական հոսքերը,

բ) ֆիզիկական ծավալի մի մասը, օրինակ` XYZ տարածքում պահվող բնական գազի պաշարների վերջին 5 միլիոն խորանարդ մետրը

գ) գործարքի ֆիզիկական կամ այլ ծավալի մի մասը, օրինակ` 201Xթ. Հունիսին գնված առաջին 100 բարել նավթը կամ 201Xթ. հունիսին վաճառված էլեկտրաէներգիայի առաջին 100 Մվտժ, կամ

դ) հեջավորված հոդվածի անվանական գումարի շերտը, օրինակ` 100մլն ԱՄ կայուն հանձնառության վերջին 80մլն ԱՄ, 100մլն ԱՄ ֆիքսված դրույքով պարտատոմսի 20մլն ԱՄ ստորին շերտը կամ ֆիքսված դրույքով 100մլն ԱՄ պարտքային գործիքի ընդհանուր գումարի 30մլն ԱՄ վերին շերտը, որը կարող է վաղաժամ մարվել իրական արժեքով (սահմանված անվանական գումարը 100մլն ԱՄ է):

_______________________________

² Սույն ստանդարտում դրամային գումարներն արտահայտված են «արժույթի միավորներով» (ԱՄ) և «արտարժույթի միավորենրով» (ԱԱՄ)

 

Բ6.3.19 Եթե շերտային բաղադրիչ է նախորոշվում իրական արժեքի հեջում, կազ-մակերպությունը պետք է այն հատկորոշի սահմանված անվանական գումարից: Որակվող իրական արժեքի հեջերի պահանջներին բավարարելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է վերաչափի հեջավորվոած հոդվածը` հաշվի առնելու համար իրական արժեքում փոփոխությունները (այսինքն` հոդվածը վերաչափի հեջավորված ռիսկին վերագրելի իրական արժեքում փոփոխությունները հաշվի առնելու համար): Իրական արժեքի հեջի ճշգրտումը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում հոդվածի ապաճանաչումից ոչ ուշ: Հետևաբար, անհրաժեշտ է հետևել այն հոդվածին, որին վերաբերում է իրական արժեքի հեջի ճշգրտումը: Իրական արժեքի հեջում շերտային բաղադրիչի համար սույն պահանջը նշանակում է, որ կազմակերպությունը պետք է հետևի այն անվանական գումարին, որից սահմանված է տվյալ բաղադրիչը: Օրինակ, Բ6.3.18 (դ) պարագրաֆում, անհրաժեշտ է հետևել 100 միլիոն ԱՄ ընդհանուր սահմանված անվանական գումարին` 20 միլիոն ԱՄ ստորին շերտին կամ 30 միլիոն ԱՄ վերին շերտին հետևելու համար:

Բ6.3.20 Վաղավճարման ընտրանք պարունակող շերտային բաղադրիչը իրական արժեքի հեջում չի կարող նախորոշվել որպես հեջավորված հոդված, եթե վաղաժամ մարման ընտրանքի իրական արժեքի վրա ազդում են հեջավորված ռիսկում փոփոխությունները, բացառությամբ, երբ, հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխությունը որոշելիս, նախորոշված շերտի մեջ հաշվի է առնվում համապա-տասխան վաղավճարման ընտրանքի ազդեցությունը:

 

Հոդվածի բաղադրիչների և ընդհանուր դրամական հոսքերի միջև փոխհարաբերությունը

 

Բ6.3.21 Եթե ֆինանսական կամ ոչ ֆինանսական հոդվածի դրամական հոսքերի բաղադրիչը նախորոշվում է որպես հեջավորված հոդված, այդ բաղադրիչը պետք է լինի փոքր կամ հավասար ամբողջ հոդվածի ընդհանուր դրամական հոսքերին: Այնուամենայնիվ, որպես հեջավորված հոդված կարող են նախորոշվել ամբողջ հոդվածի ընդհանուր դրամական հոսքերը և հեջավորվել միայն մեկ որոշակի ռիսկի դիմաց (օրինակ` միայն այն փոփոխությունների համար, որոնք վերագրելի են ԼԻԲՈՐ-ում կամ այլ ուղենշային ապրանքների գնում փոփոխություններին):

Բ6.3.22 Օրինակ ԼԻԲՈՐ-ից ցածր արդյունքային տոկոսադրույք ունեցող ֆինանսական պարտավորության դեպքում կազմակերպությունը չի կարող նախորոշել`

ա) պարտավորության բաղադրիչը, որը հավասար է ԼԻԲՈՐ-ով հաշվարկված տոկոսային վճարումներին (իրական արժեքի հեջի դեպքում` նաև գումարած մայր գումարը), և

բ) բացասական մնացորդային բաղադրիչը:

Բ6.3.23 Այնուամենայնիվ, ֆիքսված դրույքով ֆինանսական պարտավորության դեպքում, որի արդյունքային տոկոսադրույք ը ԼԻԲՈՐ-ից ցածր է (օրինակ) 100 բազիսային կետով, կազմակերպությունը կարող է որպես հեջավորված հոդված նախորոշել այդ ամբողջ պարտավորության արժեքում փոփոխությունները (այսինքն` մայր գումար` գումարած տոկոսներ` հաշվարկված ԼԻԲՈՐ-ից հանած 100 բազիսային կետով), որոնք վերագրելի են ԼԻԲՈՐ-ում փոփոխություններին: Եթե ֆիքսված դրույքով ֆինանսական գործիքը հեջավորվում է իր սկզբնավորումից որոշ ժամանակ անց և այդ ընթացքում տոկոսադրույքները փոփոխվել են, կազմակերպությունը կարող է նախորոշել ռիսկային բաղադրիչ, որը հավասար է ուղենշային դրույքին, որը բարձր է տրված հոդվածի գծով վճարվող պայմանագրային տոկոսադրույքից: Կազմակերպությունը կարող է այդպես անել պայմանով, որ ուղենշային դրույքը ցածր է արդյունքային տոկոսադրույքից, որը հաշվարկվել է այն ենթադրության վրա, որ կազմակերպությունը գնել է գործիքը այն օրը, երբ այն առաջին անգամ նախորոշել է հեջավորված հոդվածը: Օրինակ` ենթադրենք, որ կազմակերպությունը սկզբնավորել է 100 ԱՄ ֆիքսված տոկոսադրույքով ֆինանսական ակտիվ, որի արդյունքային տոկոսադրույքը 6 տոկոս էր այն ժամանակ, երբ ԼԻԲՈՐ-ը 4 տոկոս էր: Որոշ ժամանակ անց այն սկսում է հեջավորել այդ ակտիվը, երբ ԼԻԲՈՐ-ը աճել էր մինչև 8 տոկոս, իսկ ակտիվի իրական արժեքը նվազել էր մինչև 90ԱՄ: Կազմակերպությունը հաշվարկում է, որ եթե այն գնած լիներ ակտիվը այն օրը, երբ այն առաջին անգամ նախորոշել է համապտասխան ԼԻԲՈՐ-ի տոկոսադրույքային ռիսկը որպես հեջավորված հոդված, 90ԱՄ իրական արժեքի վրա հիմնված ակտիվի արդյունքային եկամտաբերությունը կկազմեր 9.5 տոկոս: Քանի որ ԼԻԲՈՐ-ը ցածր է այդ արդյունքային եկամտաբերությունից, կամզակերպությունը կարող է նախորոշել 8 տոկոսանոց ԼԻԲՈՐ-ի բաղադրիչը, որը բաղկացած է մասամբ պայմանագրային տոկոսային դրամական հոսքերից և մասամվ ընթացիկ իրական արժեքի (այսինքն 90ԱՄ) և մարման ենթակա գումարի (այսինքն 100ԱՄ) միջև տարբերությունից:

Բ6.3.24 Եթե փոփոխական դրույքով ֆինանսական պարտավորության գծով տոկոսները հաշվեգրվում են (օրինակ) եռամսյա ԼԻԲՈՐ-ի հիման վրա` հանած 20 բազիսային կետ (նախատեսվում է ստորին մակարդակ («հատակ») զրոյական բազիսային կետ), կազմակերպությունը կարող է որպես հեջավորված հոդված նախորոշել այդ ամբողջ պարտավորության դրամական հոսքերում փոփոխությունը (այսինքն` եռամսյա ԼԻԲՈՐ` հանած 20 բազիսային կետ, ներառյալ «հատակը»), որը վերագրելի է ԼԻԲՈՐ-ում փոփոխություններին: Հետևաբար, քանի դեռ եռամսյա ԼԻԲՈՐ-ի ֆորվարդային դրույքների կորը տվյալ պարտավորության մնացորդային ժամկետի ընթացքում չի իջինում 20 բազիսային կետից ներքև, հեջավորված հոդվածի դրամական հոսքերի փոփոխականությունը կլինի նույնը, ինչ որ եռամսյա ԼԻԲՈՐ-ով վճարումներ ենթադրող զրոյական կամ դրական սփրեդով պարտավորությանը: Սակայն, եթե եռամսյա ԼԻԲՈՐ-ի ֆորվարդային դրույքների կորը տվյալ պարտավորության մնացորդային ժամկետի (կամ դրա մի մասի) համար իջինի 20 բազիսային կետից ներքև, հեջավորված հոդվածի դրամական հոսքերի փոփոխականությունը կլինի ավելի ցածր, քան եռամսյա ԼԻԲՈՐ-ով վճարումներ ենթադրող զրոյական կամ դրական սփրեդով պարտավորությանը:

Բ6.3.25 Ոչ ֆինանսական հոդվածի նմանատիպ օրինակ է կոնկրետ նավթահանքից ստացվող յուրահատուկ տեսակի հում նավթը, որը գնորոշվում է համապատասխան ուղենշային հում նավթի հիման վրա: Եթե կազմակերպությունը վաճառում է այդ հում նավթը պայմանագրով` օգտագործելով պայմանագրային գնորոշման բանաձև, որի համաձայն մեկ բարելի գինը սահմանվում է հավասար ուղենշային հում նավթի գնին` հանած 10ԱՄ և նախատեսելով «հատակ» 15ԱՄ, ապա կազմակերպությունը կարող է որպես հեջավորված հոդված նախորոշել վաճառքի պայմանագրի ներքո ամբողջ դրամական հոսքերի փոփոխականությունը, որը վերագրելի է ուղենշային հում նավթի գնի փոփոխու-թյանը: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը չի կարող նախորոշել բաղադրիչը, որն հավասար է ուղենշային հում նավթի գնի ամբողջ փոփոխությանը: Հետևաբար, քանի դեռ ֆորվարդային գինը (յուրաքանչյուր առաքման համար) չի իջնում 25ԱՄ-ից ներքև, հեջավորված հոդվածը կունենա է դրամական հոսքերի նույն փոփոխականությունը, ինչ որ հում նավթի վաճառքն ուղենշային հում նավթի գնով (կամ դրական սփրեդով): Սակայն, եթե որևէ առաքման համար ֆորվարդային գինն իջնի 25ԱՄ-ից ներքև, հեջավորված հոդվածը կունենա ավելի ցածր փոփոխականություն, քան հում նավթի վաճառքն ուղենշային հում նավթի գնով (կամ դրական սփրեդով):

 

Հեջի հաշվառման համար որակման չափանիշները (Բաժին 6.4)

 

Հեջի արդյունավետությունը

 

Բ6.4.1  Հեջի արդյունավետությունը այն աստիճանն է, որով հեջավորման գործիքի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում փոփոխությունները հաշվանցում (չեզոքացնում) են հեջավորված հոդվածի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում փոփոխությունները (օրինակ` երբ հեջավորված հոդվածը ռիսկային բաղադրիչ է, հոդվածի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում համապատասխան փոփոխությունը այն է, որը վերաբերում է հեջավորված ռիսկին): Հեջի անարդյունավետությունը այն աստիճանն է, որով հեջավորման գործիքի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում փոփոխությունները գերազանցում են կամ ավելի փոքր են հեջավորված հոդվածի գծով փոփոխություններից:

Բ6.4.2  Հեջավորման հարաբերության նախորոշման ժամանակ, ինչպես նաև շարունակական հիմունքով, կազմակերպությունը պետք է վերլուծի հեջի անարդյունավետության աղբյուրները, որոնք ակնկալվում է, որ կազդեն հեջավորման հարաբերության վրա դրա ժամկետի ընթացքում: Այս վերլուծությունը (ներառյալ հեջավորման հարաբերության վերահավասա-րակշռումից առաջացող Բ6.5.21 պարագրաֆին համապատասխան թար-մացումները) հիմք է հանդիսանում կազմակերպության կողմից հեջի արդյունավետության պահանջներին համապատասխանության գնահատման համար:

Բ6.4.3  Կասկածներից խուսափելու նպատակով սկզբնական մասնակցին քլիրինգի մասնակցով փոխարինելու և 6.5.6 պարագրաֆում նկարագրված համապատասխան փոփոխությունների կատարման հետևանքները պետք է արտացոլվեն հեջավորման գործիքի չափման մեջ և հետևաբար հեջի արդյունավետության գնահատման և հեջի արդյունավետության չափման մեջ:

 

Հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի միջև տնտեսական կապը

 

Բ6.4.4  Տնտեսական կապի գոյության վերաբերյալ պահանջը նշանակում է, որ հեջավորման գործիքն ու հեջավորված հոդվածը ունեն այնպիսի արժեքներ, որոնք, որպես կանոն, շարժվում են հակառակ ուղղություններով միևնույն ռիսկի պատճառով, որը հեջավորված ռիսկն է: Հետևաբար, հարկ է ակնկալել, որ հեջավորման գործիքի արժեքը և հեջավորված հոդվածի արժեքը պարբերաբար կփոխվեն ի պատասխան հիմքում ընկած միևնույն փոփոխականի կամ փոփոխականների փոփոխությունների, որոնք տնտեսապես այնպես են կապված, որ հեջավորված ռիսկին արձագանքում են համանման ձևով (օրինակ` «բրենտ» կամ WIT տեսակի հում նավթը):

Բ6.4.5  Եթե հիմքում ընկած փոփոխականները նույնը չեն, բայց տնտեսապես փոխկապակցված են, ապա կարող են լինել իրավիճակներ, երբ հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի արժեքները շարժվում են միևնույն ուղղությամբ, օրինակ, նրա արդյունքում, որ երկու կապակցված հիմքում ընկած փոփոխականների միջև գնային տարբերությունը փոխվում է, մինչդեռ հիմքում ընկած փոփոխականները նշանակալիորեն չեն փոխվում: Նման իրավիճակում հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև առկա տնտեսական կապի վերաբերյալ պահանջը այդուհանդերձ կարող է կատարվել, եթե դեռևս ակնկալվում է, որ հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի արժեքները սովորաբար կշարժվեն հիմքում ընկած փոփոխականների շարժմանը հակառակ ուղղությամբ:

Բ6.4.6  Հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև տնտեսական կապի առկայության գնահատումը ներառում է իր ժակետի ընթացքում հեջավորման հարաբերութան հնարավոր վարքագծի վերլուծությունը` հավաստիանալու համար, թե արդյոք կարելի է ակնկալել, որ դա կբավարարի ռիսկերի կառավարման նպատակին: Երկու փոփոխականների միջև լոկ վիճակագրական կորելյացիայի առկայությունը ինքնին չի հանդիսանում հիմք` եզրակացնելու համար, որ դրանց միջև առկա է տնտեսական կապ:

 

Պարտքային ռիսկի ազդեցությունը

 

Բ6.4.7  Քանի որ հեջի հաշվառման մոդելը հիմնված է հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի գծով օգուտների և կորուստների փոխադարձ չեզոքացման ընդհանուր գաղափարի վրա, հեջի արդյունավետությունը որոշվում է ոչ միայն այդ հոդվածների միջև տնտեսական կապով (այսինքն` հիմքում ընկած փոփոխականների փոփոխությամբ), այլ նաև հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի արժեքների վրա պարտքային ռիսկի ազդեցությամբ: Պարտքային ռիսկի ազդեցությունը նշանակում է, որ նույնիսկ եթե առկա է տնտեսական կապ հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև, փոխչեզոքցման աստիճանը կարող է դառնալ անկանոն: Դա կարող է առաջանալ հեջավորման գործիքի կամ էլ հեջավորված հոդվածի պարտքային ռիսկի այն աստիճանի փոփոխությունից, որի արդյունքում պարտքային ռիսկը դառնում է գերակայող տնտեսական կապից առաջացող արժեքի փոփոխությունների (այսինքն` հիմքում ընկած փոփոխականների փոփոխության ազդեցության) նկատմամբ: Պարտքային ռիսկի փոփոխության աստիճանը համարվում է գերակայություն առաջացնող, երբ պարտքային ռիսկից առաջացած կորուստը (կամ օգուտը) գերազանցում է հեջավորման գործիքի կամ հեջավորված հոդվածի արժեքի վրա հիմքում ընկած փոփոխականների փոփոխության ազդեցությանը, նույնիսկ եթե այդ փոփոխությունները նշանակալի էին: Եվ հակառակը, եթե որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում հիմքում ընկած փոփոխականների փոփոխությունը աննշան է, ապա այն փաստը, որ պարտքային ռիսկով պայմանավորված հեջավորման գործիքի կամ հեջավորված հոդվածի արժեքի նույնիսկ փոքր փոփոխությունները կարող են արժեքի վրա ազդել ավելի մեծ չափով, քան հիմքում ընկած փոփոխականները, չեն առաջացնում գերակայություն:

Բ6.4.8  Հեջավորման հարաբերությունում պարտքային ռիսկի գերակայության օրինակ է այն դեպքը, երբ կազմակերպությունը ապրանքի գնի ռիսկին ենթարկվածությունը հեջավորում է` օգտագործելով չապահովված ածանցյալ գործիք: Եթե այդ ածանցյալի կոնտրագենտի վարկունակությունը նշանակալիորեն վատթարանում է, ապա հեջավորման գործիքի իրական արժեքի վրա կոնտրագենտի վարկունակության փոփոխության ազդեցությունը կարող է գերակշռել ապրանքի գնի փոփոխության ազդեցության նկատմամբ, այն դեպքում, երբ հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունները մեծապես կախված են ապրանքի գնի փոփոխություններից:

 

Հեջավորման գործակից

 

Բ6.4.9  Հեջի արդյունավետության պահանջներին համապատասխան` հեջավորման հարաբերության հեջավորման գործակիցը պետք է լինի այն նույնը, որն առաջանում է հեջավորված հոդվածի կազմակերպության կողմից փաստացի հեջավորվող քանակական մեծությունից և հեջավորման գործիքի այն քանակական մեծությունից, որը կազմակերպությունը փաստացի օգտագործում է հեջավորելու համար հեջավորված հոդվածի այդ քանակությունը: Հետևաբար, եթե կազմակերպությունը հեջավորում է հոդվածի գծով ռիսկին ենթարկվածության 100 տոկոսից փոքր մասը, օրինակ` 85 տոկոսը, ապա այն պետք է նախորոշի հեջավորման հարաբերությունը` կիրառելով հեջավորման գործակից, որը այն նույնն է, որն առաջանում է ենթարկվածության 85 տոկոսից և այդ 85 տոկոսի հեջավորման համար փաստացի օգտագործվող հեջավորման գործիքի քանակական մեծությունից: Նմանապես, եթե օրինակ, կազմակերպությունը հեջավորում է ռիսկին ենթարկվածությունը` օգտագործելով ֆինանսական գործիքի 40 միավորների անվանական արժեքը, այն պետք է նախորոշի հեջավորման հարաբերությունը` կիրառելով հեջավորման գործակից, որը այն նույնն է, որն առաջանում է այդ 40 միավոր քանակից (այսինքն` կազմակերպությունը չպետք է օգտագործի հեջավորման գործակից` հիմնված միավորների ավելի մեծ քանակի վրա, որը այն կարող է տիրապետել ամբողջությամբ վերցրած, կամ միավորների ավելի փոքր քանակի վրա) և հեջավորված հոդվածի այն քանակական մեծությունից, որը փաստացի հեջավորվում է այդ 40 միավորներով:

Բ6.4.10  Այնուամենայնիվ, հեջավորման հարաբերության նախորոշումը` օգտագործելով հեջավորման նույն գործակիցը, որն առաջանում է հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի քանակական մեծություններից, որոնք կազմակերպությունը փաստացի օգտագործում է, չպետք է արտացոլի հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի կշիռների միջև անհավասարակշռությունը, որն իր հերթին կստեղծեր հեջի անարդյունավետություն (անկախ նրանից, այն ճանաչվում է թե ոչ), որը կարող է հանգեցնել հեջի հաշվառման նպատակին անհամահունչ հաշվապահական արդյունքի: Հետևաբար, հեջավորման հարաբերության նախորոշման նպատակով կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի հեջավորման գործակիցը, որն առաջանում է հեջավորված հոդվածի և կազմակերպության կողմից փաստացի օգտագործվող հեջավորման գործիքի քանակական մեծություններից, եթե դա անհրաժեշտ է այդպիսի անհավասարակշռությունից խուսափելու համար:

Բ6.4.11  Հեջի հաշվառման նպատակին հաշվապահական արդյունքի անհամահունչ լինելը գնահատելուն վերաբերող համապատասխան դիտարկումների օրինակներ են`

ա) արդյոք նախատեսված հեջավորման գործակիցը սահմանվում է` դրամական հոսքերի հեջի գծով հեջի անարդյունավետության ճանաչումից խուսափելու համար, թե ավելի շատ հեջավորված հոդվածների գծով իրական արժեքի հեջի ճշգրտումների հասնելու համար` նպատակ ունենալով ընդլայնել իրական արժեքով հաշվառման օգտագործումը, բայց առանց չեզոքացնելու հեջավորման գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունները, և

բ) արդյոք հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի որոշակի կշիռների համար առկա է առևտրային հիմնավորում, նույնիսկ եթե այն առաջացնում է հեջի անարդյունավետություն: Օրինակ, կազմակերպությունը կնքում և նախորոշում է այնպիսի քանակի հեջավորման գործիք, որն այն քանակը չէ, որը կապահովեր հեջավորված հոդվածի լավագույն հեջավորում, քանի որ հեջավորման գործիքների գծով ստանդարտ ծավալները թույլ չեն տալիս կնքել գործարք պահանջվող կոնկրետ քանակի հեջավորման գործիքի գծով («խմբաքանակի չափի խնդիր»): Օրինակ` կազմակերպությունը հեջավորում է 100 տոննա սուրճի գնումները սուրճի ստանդարտ ֆյուչերսային պայմանագրերի միջոցով, որոնցից յուրաքանչյուրը ենթադրում է 37,500 ֆունտ սուրճի մատակարարում: Կազմակերպությունը կարող է օգտագործել միայն հինգ կամ վեց պայմանագիր (ինչը կազմում է համապատասխանա-բար 85,0 կամ 102.1 տոննա) 100 տոննա ծավալի գնումը հեջավորելու նպա-տակով: Այդ դեպքում կազմակերպությունը հեջավորման հարաբերությունը նախորոշում է` օգտագործելով հեջավորման գործակից, որը բխում է իր կողմից փաստացի օգտագործվող սուրճի ֆյուչերսային պայմանագրերի քանակից, քանի որ հեջի անարդյունավետությունը, որնառաջանում է հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի կիշիռների միջև անհամապատասխանությունից, չի հանգեցնի հեջի հաշվառման նպատակին անհամահունչ հաշվապահական արդյունքի:

 

Հեջի արդյունավետության պահանջների բավարարված լինելը գնահատելու հաճախականությունը

 

Բ6.4.12 Հեջավորման հարաբերության սկզբնավորման պահին և շարունակական հիմունքով կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք հեջավորման հարաբերությունը բավարարում է հեջի արդյունավետության պահանջներին: Կազմակերպությունը պետք է իրականացնի շարունակական գնահատում` նվազագույնը յուրաքանչյուր հաշվետու ամսաթվին կամ հեջի արդյունավետության պահանջների վրա ազդող հանգամանքների նշանակալի փոփոխման դեպքում` կախված նրանից, թե որն է ավելի վաղ տեղի ունենում:

 

Հեջի արդյունավետության պահանջների բավարարված լինելը գնահատելու մեթոդները

 

Բ6.4.13  Սույն ստանդարտը չի մասնավորեցնում որևէ մեթոդ` գնահատելու համար, թե արդյոք հեջավորման հարաբերությունը բավարարում է հեջի արդյունավետության պահանջները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի մի մեթոդ, որը «կլանում» է հեջավորման հարաբերության համապատասխան բնութագրերը, ներառյալ հեջի անարդյունավետության աղբյուրները: Այդ գործոններից կախված` մեթոդը կարող է իրենից ներկայացնել որակական կամ քանակական գնահատում:

Բ6.4.14  Օրինակ` երբ հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի առանցքային պայմանները (ինչպիսիք են` անվանական արժեքը, մարման ժամկետը և հիմքում ընկած փոփոխականը) համընկնում են կամ սերտորեն մոտ են միմյանց, կազմակերպությունը կարող է այդ առանցքային պայմանների որակական գնահատման հիման վրա եզրակազնել, որ մևնույն ռիսկի արդյունքում հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի արժեքները, որպես կանոն, կշարժվեն հակառակ ուղղություններով և, հետևաբար, հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի միջև առկա է տնտեսական կապ (տես Բ6.4.4-Բ6.4.6 պարագրաֆները):

Բ6.4.15  Այն փաստը, որ որպես հեջավորման գործիք նախորոշելիս ածանցյալ գործիքի իրագործումը ձեռնտու կամ ոչ ձեռնտու է, ինքին չի նշանակում, որ որակական գնահատումը տեղին չէ: Այն, , թե արդյոք այդ փաստից առաջացող հեջի անարդյունավետությունը կարող է ունենալ այնպիսի մեծություն, որ որակական գնահատումը պատշաճորեն չի բացահայտի, կախված է հանգամանքներից:

Բ6.4.16  Հակառակը, եթե հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի առանցքային պայմանները սերտորեն մոտ չեն միմյանց, ապա առկա է բարձր մակարդակի անորոշություն չեզոքացման աստիճանի վերաբերյալ: Հետևաբար, հեջավորման հարաբերության ժամկետի ընթացքում հեջի արդյունավետությունը ավելի դժվար է կանխատեսել: Նման իրավիճակում կազմակերպությանը մնում է միայն որակական գնահատման հիման վրա եզրահանգել, որ առկա է տնտեսական կապ հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի միջև (տես Բ6.4.4-Բ6.4.6 պարագրաֆները): Որոշ իրավիճակներում կպահանջվի նաև քանակական գնահատում` գնահատելու համար, թե արդյոք հեջավորման հարաբերության նախորոշման համար կիրառվող հեջավորման գործակիցը բավարարում է հեջի արդյունավետության պահանջներին (տես Բ6.4.9-Բ6.4.11 պարագրաֆները): Կազմակերպությունը կարող է օգտագործել նույն կամ տարբեր մեթոդներ այդ երկու տարբեր նպատակների համար:

Բ6.4.17  Եթե առկա են հեջի արդյունավետության վրա ազդող հանգամանքների փոփոխություններ, կազմակերպությունը կարող է ստիպված լինել փոխել մեթոդը, որն այն կիրառում է գնահատելու համար, թե արդյոք հեջավորման հարաբերությունը բավարարում է հեջի արդյունավետության պահանջներին, որպեսզի հավաստիանա, որ այն շարունակում է արտացոլել հեջավորման հարաբերության համապատասխան բնութագրերը, ներառյալ հեջի անարդյունավետության աղբյուրները:

Բ6.4.18  Կազմակերպության ռիսկի կառավարումը տեղեկատվության հիմնական աղբյուրն է` գնահատելու համար, թե արդյոք հեջավորման հարաբերությունը բավարարում է հեջի արդյունավետության պահանջներին: Դա նշանակում է, որ որոշումների կայացման համար օգտագործվող կառավարչական տեղեկատվությունը (կամ վերլուծությունը) կարող է օգտագործվել որպես հիմք հեջի արդյունավետության պահանջներին հեջավորման հարաբերության համապատասխանության գնահատման համար:

Բ6.4.19  Հեջավորման հարաբերությանը վերաբերող կազմակերպության փաստաթղթա-վորումը ներառում է, թե ինչպես են գնահատվում հեջի արդյունավետության պահանջները, ներառյալ օգտագործվող մեթոդը կամ մեթոդները: Հեջավորման հարաբերության փաստաթղթավորումը պետք է թարմացվի մեթոդների փոփոխության դեպքում (տես Բ6.4.17 պարագրաֆը):

 

Որակվող հեջավորման հարաբերության հաշվառումը (Բաժին 6.5)

 

Բ6.5.1  Իրական արժեքի հեջի օրինակ է ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքային գործիքի իրական արժեքի` տոկոսադրույքների փոփոխություններից առաջացող փոփոխություններին ենթարկվածության հեջը: Այսպիսի հեջ կարող է իրագրոծվել թողարկողի կամ տիրապետողի կողմից:

Բ6.5.2  Դրամական հոսքերի հեջի նպատակն է հեջավորման գործիքի գծով օգուտը կամ կորուստը հետաձգել մինչև այն ժամանակաշրջանը կամ ժամանակաշրջանները, երբ հեջավորված ակնկալվող ապագա դրամական հոսքերը կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա: Դրամական հոսքերի հեջի օրինակ է սվոփի օգտագործումը` փոփոխուն տոկոսադրույքով պարտքը ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքով փոխարինելու համար (այսինքն, ապագա գործարքի հեջ, երբ հեջավորման ենթակա ապագա դրամական հոսքերը ապագա տոկոսային վճարումներն են): Հակառակը, բաժնային գործիքի կանխատեսված գնումը, որը ձեռքբերումից հետո կհաշվառվի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, հոդվածի օրինակ է, որը չի կարող լինել հեջավորված հոդված դրամական հոսքերի հեջում, քանի որ հեջավորման գործիքի գծով օգուտը կամ կորուստը, որը կհետաձգվեր, հնարավոր չէր լինի համապատասխանաբար վերադասակարգել շահույթին կամ վնասին այն ժամանակաշրջանում, որում փոխչեզոքացումը տեղի կունենար: Նույն պատճառով էլ, բաժնային գործիքի կանխատեսված գնումը, որը ձեռքբերումից հետո կհաշվառվի իրական արժեքով` իրական արժեքի փոփոխությունները ներկայացնելով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, չի կարող լինել հեջավորված հոդված դրամական հոսքերի հեջում:

Բ6.5.3  Կայուն հանձնառության հեջը (օրինակ, վառելիքի գնի փոփոխության հեջը` կապված էլեկտրաէներգետիկական կազմակերպության կողմից ֆիքսված գնով վառելիք գնելու չճանաչված պայմանագրային հանձնառության հետ) իրական արժեքի փոփոխությանը ենթարկվածության հեջ է: Համապատասխանաբար, այսպիսի հեջն իրական արժեքի հեջ է: Սակայն, 6.5.4 պարագրաֆին համապատասխան, կայուն հանձնառության արտարժութային ռիսկի հեջը, որպես այլընտրանք, կարող է նաև հաշվառվել որպես դրամական հոսքերի հեջ:

 

Հեջի անարդյունավետության չափումը

 

Բ6.5.4  Հեջի անարդյունավետությունը չափելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի փողի ժամանակային արժեքը: Հետևաբար, կազմակերպությունը հեջավորված հոդվածի արժեքը որոշում է ներկա արժեքի հիմունքով և հետևաբար հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունը նաև ներառում է փողի ժամանակային արժեքի արդյունքը:

Բ6.5.5  Հեջի անարդյունավետության չափման նպատակով հեջավորված հոդվածի արժեքի փոփոխությունը հաշվարկելու համար կազմակերպությունը կարող է օգտագործել ածանցյալ գործիք, որը կունենա այնպիսի պայմաններ, որոնք համընկնում են հեջավորված հոդվածի առանցքային պայմաններին (այն սովորաբար անվանվում է «հիպոթետիկ ածանցյալ») և, օրինակ, կանխատեսված գործարքի հեջում, այն կկարգաբերվի (կստուգաճշտվի)` կիրառելով հեջավորված գնի (կամ դրույքի) մակարդակը: Օրինակ` եթե հեջը նախատեսված լիներ ընթացիկ շուկայական մակարդակի երկկողմանի ռիսկի համար, ապա հիպոթետիկ ածանցյալ գործիքը իրենից կներկայացներ հիպոթետիկ ֆորվարդային պայմանագիր, որը հեջավորման հարաբերության նախորոշման պահին կարգաբերված է մինչև զրոյական արժեք: Եթե, օրինակ, հեջը նախատեսված լիներ միակողմանի ռիսկի համար, հիպոթետիկ ածանցյալն իրենից կներկայացներ ներքին արժեքը այն հիպոթետիկ օպցիոնի, որի իրագործումը հեջավորման հարաբերության նախորոշման պահին ձեռնտու է, եթե հեջավորված գնային մակարդակը ընթացիկ շուկայական մակարդակում է, կամ ձեռնտու չէ, եթե հեջավորված գնային մակարդակը ընթացիկ շուկայական մակարդակից բարձր է (կամ, երկար դիրքի հեջի դեպքում, ցածր է): Հիպոթետիկ ածանցյալի օգտագործումը հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունը հաշվարկելու հնարավոր եղանակներից մեկն է: Հիպոթետիկ ածանցյալը հստակ պատճենում (նմանարկում) է հեջավորված հոդվածը և հետևաբար հանգեցնում է նույն արդյունքի այնպես, ինչպես եթե արժեքում փոփոխությունը որոշվեր այլ մոտեցման միջոցով: Հետևաբար, «հիպոթետիկ ածանցյալն» իրենից ինքնուրույն մեթոդ չի ներկայացնում, այլ մաթեմատիկական հնարք է, որը կարող է օգտագործվել միայն հեջավորված հոդվածի արժեքի հաշվարկի համար: Հետևաբար, «հիպոթետիկ ածանցյալ»-ը չի կարող օգտագործվել հեջավորված հոդվածի արժեքի մեջ այնպիսի բնութագրերի ներառման համար, որոնք առկա են միայն հեջավորման գործիքում (բայց ոչ հեջավորված հոդվածում): Օրինակ կարող է հանդիսանալ արտարժույթով արտահայտված պարտքային գործիքը (անկախ նրանից, թե այն ֆիքսված դրույքով է թե փոփոխական դրույքով): Նման պարտքային գործիքի գծով արժեքում փոփոխության կամ դրամական հոսքերում կուտակային փոփոխության ներկա արժեքի հաշվարկի համար հիպոթետիկ ածանցյալ օգտագործելիս հիպոթետիկ ածանցյալը չի կարող ներառել տարբեր արժույթների փոխարկման համար վճար, չնայած նրան, որ փաստացի ածանցյալ գործիքները, որոնց ներքո փոխարկվում են տարբեր արժույթները, կարող են ներառել նման վճար (օրինակ` արժութա-տոկոսային սվոփեր):

Բ6.5.6  Հիպոթետիկ ածանցյալ գործիքի օգտագործմամբ որոշված հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունը կարող է նաև օգտագործվել` գնահատելու համար, թե արդյոք հեջավորման հարաբերությունը բավարարում է հեջի արդյունավետության պահանջներին:

 

Հեջավորման հարաբերության վերահավասարակշռումը և հեջավորման գործակցի փոփոխությունները

 

Բ6.5.7  Վերահավասարակշռումը վերաբերում է այն ճշգրտումներին, որոնք կատարվում են արդեն գոյություն ունեցող հեջավորման հարաբերության հեջավորված հոդվածի կամ հեջավորման գործիքի նախորոշված քանակական մեծությունների նկատմամբ` հեջի արդյունավետության պահանջներին համապատասխանող հեջավորման գործակցի ապահովման նպատակով: Հեջավորված հոդվածի կամ հեջավորման գործիքի քանակական մեծությունների այլ նպատակով կատարված փոփոխությունները չեն հանդիսանում վերահավասարակշռում սույն ստանդարտի առումով:

Բ6.5.8  Վերահավասարակշռումը հաշվառվում է որպես հեջավորման հարաբերության շարունակություն` Բ6.5.9-Բ6.5.21 պարագրաֆներին համապատասխան: Վերահավասարակշռում իրականացնելիս հեջավորման հարաբերության հեջի անարդյունավետությունը որոշվում է և ճանաչվում անմիջապես հեջավորման հարաբերության ճշգրտումից առաջ:

Բ6.5.9  Հեջավորման գործակցի ճշգրտումը թույլ է տալիս կազմակերպությանը արձագանքել հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև կապի փոփոխությանը, որն առաջանում է հիմքում ընկած փոփոխականներից կամ ռիսկի փոփոխականներից: Օրինակ, հեջավորման հարաբերությունը, որում հեջավորման գործիքը և հեջավորված հոդվածը ունեն տարբեր, սակայն կապակցված հիմքում ընկած փոփոխականներ, փոխվում է ի պատասխան այդ երկու հիմքում ընկած փոփոխականների (օրինակ` տարբեր, բայց կապակցված ինդեքսների, դրույքների կամ գների) միջև կապի փոփոխության: Հետևաբար, վերահավասարակշռումը թույլ է տալիս հեջավորման հարաբերության շարունակություն այն իրավիճակներում, երբ հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև կապը փոխվում է այնպես, որ այն կարող է փոխհատուցվել հեջավորման գործակցի ճշգրտման միջոցով:

Բ6.5.10  Օրինակ` կազմակերպությունը հեջավորում է Արտարժույթ Ա-ի նկատմամբ իր ենթարկվածության ռիսկը` օգտագործելով արժութային ածանցյալ գործիք, որի բազային արժույթը Արտարժույթ Բ-ն է, և Արտարժույթ Ա-ն և Բ-ն արհեստականորեն պահպանվում են (այսինքն` դրանց փոխարժեքը պահպանվում է որոշակի միջակայքում կամ որոշակի մակարդակում, որը սահմանվում է կենտրոնական բանկի կամ այլ լիազոր մարմնի կողմից): Եթե Արտարժույթ Ա-ի և Արտարժույթ Բ-ի միջև փոխարժեքը փոխվեր (այսինքն` նոր միջակայք կամ փոխարժեք սահմանվեր), ապա նոր փոխարժեքն արտացոլող հեջավորման հարաբերության վերահավասարակշռումը կապահովեր, որ նոր հանգամանքներում հեջավորման հարաբերությունը հեջավորման գործակցի մասով շարունակվի բավարարել հեջի արդյունավետության պահանջներին: Եվ հակառակը, եթե արժութային ածանցյալի գծով պարտազանցում տեղի ունենար, հեջավորման գործակցի փոփոխությունը չէր կարողանա ապահովել, որ հեջավորման հարաբերությունը շարունակի բավարարել հեջի արդյունավետության այդ պահանջներին: Հետևաբար, վերահավասարակշռումը չի նպաստում հեջավորման հարաբերության շարունակությանը այն իրավիճակներում, որտեղ հեջավորման գործակցի և հեջավորված հոդվածի միջև կապը փոխվում է այնպես, որ այդ փոփոխությունը չի կարող փոխհատուցվել հեջավորման գործակցի ճշգրտման միջոցով:

Բ6.5.11  Հեջավորման գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունը չեզոքացնող հեջավորված հոդվածի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերի ամեն փոփոխություն չէ, որ իրենից ներկայացնում է հեջավորման գործքի և հեջավորված հոդվածի միջև կապի փոփոխություն: Կազմակերպությունը վերլուծում է հեջի անարդյունավետության աղբյուրները, որոնք այն ակնկալում է, որ կազդեն հեջավորման հարաբերության վրա իր ողջ ժամկետի ընթացքում և գնահատում է, թե արդյոք հաշվանցման աստիճանի այդ փոփոխությունները իրենցից ներկայացնում են`

ա) տատանումներ հեջավորման գործակցի շուրջ, որը մնում է վավեր (այսինքն` շարունակում է պատշաճ ձևով արտացոլել հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև կապը), կամ

բ) հայտանիշ, որ հեջավորման գործակիցն այլևս պատշաճ ձևով չի արտացոլում հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի միջև կապը:

Կազմակերպությունը այս վերլուծությունն իրականացնում է` հաշվի առնելով հեջավորման գործակցի գծով հեջի արդյունավետության պահանջները, այսինքն` հավաստիանալու համար, որ հեջավորման հարաբերությունը չի արտացոլում հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի կշիռների միջև անհավասարակշռությունը, որը կստեղծի հեջի անարդյունավետություն (անկախ նրանից ճանաչվում է թե ոչ), ինչը կարող է հանգեցնել հեջի հաշվառման նպատակին անհամահունչ հաշվապահական արդյունքի: Հետևաբար, այս գնահատականը պահանջում է դատողություն:

Բ6.5.12  Հաստատուն հեջավորման գործակցի շուրջ տատանումները (և հետևաբար դրանց հետ կապակցված հեջի անարդյունավետությունը) չեն կարող նվազեցվել յուրաքանչյուր արդյունքին ի պատասխան հեջավորման գործակցի ճշգրտմամբ: Հետևաբար, նման հանգամանքներում, հաշվանցման աստիճանում փոփոխությունը հեջի անարդյունավետության չափման և ճանաչման հարց է, սակայն այն չի պահանջում վերահավասարակշռում:

Բ6.5.13  Հակառակը, եթե չեզոքացման աստիճանում փոփոխությունները վկայում են, որ տատանումները տեղի են ունենում հեջավորման գործակցի շուրջ, որը տարբերվում է ներկա պահին տվյալ հեջավորման հարաբերության համար օգտագործվող հեջավորման գործակցից, կամ, որ առկա է տվյալ հեջավորման գործակցից հեռացման միտում, հեջի անարդյունավետությունը կարող է նվազեցվել հեջավորման գործակցի ճշգրտմամբ, մինչդեռ հեջավորման գործակցի պահպանումը գնալով կստեղծի ավելի մեծ հեջի անարդյունավետություն: Հետևաբար, նման հանգամանքներում, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք հեջավորման հարաբերությունն արտացոլում է հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործիքի կշիռների միջև անհավասարակշռությունը, որը կստեղծի հեջի անարդյունավետություն (անկախ նրանից ճանաչվում է թե ոչ), ինչը կարող է հանգեցնել հաշվապահական արդյունքի, որը անհամահունչ կլինի հեջի հաշվառման նպատակին: Եթե հեջավորման գործակիցը ճշգրտվում է, այն նաև ազդում է հեջի անարդյունավետության չափման և ճանաչման վրա, քանի որ վերահավասարակշռում իրականացնելիս հեջավորման հարաբերության հեջի անարդյունավետությունը պետք է, Բ6.5.8 պարագրաֆին համապատասխան, որոշվի և ճանաչվի անմիջապես հեջավորման հարաբերության ճշգրտումից առաջ:

Բ6.5.14  Վերահավասարակշռումը նշանակում է, որ հեջի հաշվառման նպատակներով հեջավորման հարաբերության մեկնարկից հետո կազմակերպությունը ճշգրտում է հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի քանակական մեծությունները` այդ հեջավորման հարաբերության գծով հեջավորման գործակցի վրա ազդող հանգամանքների փոփոխությանը ի պատասխան: Սովորաբար այդ ճշգրտումը պետք է արտացոլի իր կողմից փաստացի օգտագործվող հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի քանակական մեծությունների ճշգրտումները: Այնուամենայ-նիվ, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի հեջավորման գործակիցը, որը բխում է իր կողմից փաստացի օգտագործվող հեջավորված հոդվածի և հեջավորման գործքի քանակական մեծություններից, եթե`

ա) կազմակերպության կողմից փաստացի օգտագործվող հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի քանակական մեծություններից առաջացող հեջավորման գործակիցը կարտացոլի հեջի անարդյունավետություն, որը կստեղծի հեջի անարդյունավետություն, ինչը կարող է հանգեցնել հաշվապահական արդյունքի, որն անհամահունչ կլինի հեջի հաշվառման նպատակին, կամ

բ) կազմակերպությունը կպահպանի իր կողմից փաստացի օգտագործվող հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի քանակական մե-ծությունները, ինչը կհանգեցնի հեջավորման գործակցի, որը նոր հան-գամանքներում կարտացոլի հեջի անարդյունավետություն, որը կստեղծի հեջի անարդյունավետություն, ինչը կարող է հանգեցնել հաշվապահական արդյունքի, որն անհամահունչ կլինի հեջի հաշվառման նպատակին (այսինքն` կազմակերպությունը չպետք է ստեղծի անհավասարակշռություն այն բանի արդյունքում, որ այն չի իրագործում հեջավորման գործակցի ճշգրտում):

Բ6.5.15  Վերահավասարակշռումը չի կիրառվում, եթե ռիսկերի կառավարման նպատակը հեջավորման հարաբերության համար փոխվել է: Փոխարենը այդ հեջավորման հարաբերության համար հեջի հաշվառումը պետք է ընդհատվի (չնայած նրան, որշ ինչպես նկարագրված է Բ6.5.28 պարագրաֆում, կազմակերպությունը կարող է համապատասխան նախորոշել նոր հեջավորման հարաբերություն, որը ներառում է նախկին հեջավորման հարաբերության հեջավորման գործիքը և հեջավորված հոդվածը):

Բ6.5.16  Եթե հեջավորման հարաբերությունը վերահավասարակշռվում է, հեջավորման գործակցի ճշգրտումը կարող է իրագործվել տարբեր եղանակներով`

ա) հեջավորված հոդվածի կշիռը կարող է մեծացվել (ինչը միաժամանակ նվազեցնում է հեջավորման գործիքի կշիռը) հետևյալ ձևով`

    (i) մեծացնելով հեջավորված հոդվածի ծավալը, կամ

    (ii) նվազեցնելով հեջավորման գործիքի ծավալը:

բ) հեջավորման գործիքի կշիռը կարող է մեծացվել (ինչը միաժամանակ նվազեցնում է հեջավորված հոդվածի կշիռը) հետևյալ ձևով`

    (i) մեծացնելով հեջավորման գործիքի ծավալը, կամ

    (ii) նվազեցնելով հեջավորված հոդվածի ծավալը:

Ծավալի փոփոխությունները վերաբերում են հեջավորման հարաբերության մաս կազմող քանակական մեծություններին: Հետևաբար, ծավալների նվազեցումները պարտադիր չէ, որ նշանակեն, որ հոդվածները կամ գործարքները այլևս գոյություն չունեն կամ այլևս չեն ակնկալվում տեղի ունենալ, այլ այն, որ դրանք հեջավորման հարաբերության մաս չեն կազմում: Օրինակ` հեջավորման գործիքի ծավալի նվազեցումը կարող է հանգեցնել նրան, որ կազմակերպությունը պահպանի ածանցյալ գործիքը, սակայն դրա միայն մի մասը կմնա որպես հեջավորման հարաբերության հեջավորման գործիք: Դա կարող է տեղի ունենալ այն դեպքում, եթե վերահավասարակշռումը հնարավոր է իրականացնել հեջավորման հարաբերության հեջավորման գործիքի ծավալի նվազեցմամբ, ընդ որում` կազմակերպությունը կպահպանի այն ծավալը, որն այլևս անհրաժեշտ չէ: Այդ դեպքում ածանցյալ գործիքի չնախորոշված մասը կհաշվառվի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով (բացառությամբ, երբ այն նախորոշվում է որպես հեջավորման գործիք այլ հեջավորման հարաբերությունում):

Բ6.5.17  Հեջավորման գործակցի ճշգրտումը հեջավորված հոդվածի ծավալի աճի միջոցով չի ազդում այն բանի վրա, թե ինչպես են չափվում հեջավորման գործիքի իրական արժեքում փոփոխությունները: Նախկինում նախորոշված ծավալին վերաբերող` հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունների չափումը նույնպես մնում է անփոփոխ: Այնուամենայնիվ, վերահավասարակշռման ամսաթվից սկսած, հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունները նաև ներառում են հեջավորված հոդվածի լրացուցիչ ծավալի արժեքի փոփոխությունները: Այդ փոփոխությունները չափվում են սկսած վերահավասարակշռման ամսաթվից և վերջինիս հղում տալով` հեջավորման հարաբերության նախորոշման ամսաթվի փոխարեն: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը սկզբնապես հեջավորել է 100 տոննա ծավալով ապրանքը 80ԱՄ ֆորվարդային գնով (հեջավորման հարաբերության սկզբնավորման պահին ֆորվարդային գին) և ավելացրել այդ ծավալը 10 տոննայով վերահավասարակշռման ժամանակ, երբ ֆորվարդային գինը 90ԱՄ էր, վերահավասարակշռումից հետո հեջավորված հոդվածը բաղկացած կլինի երկու շերտից` 80ԱՄ-ով հեջավորված 100 տոննա և 90ԱՄ-ով հեջավորված 10 տոննա:

Բ6.5.18  Հեջավորման գործիքի ծավալի նվազեցմամբ հեջավորման գործակցի ճշգրտումը չի ազդում այն բանի վրա, թե ինչպես են չափվում հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունները: Հեջավորման գործիքի իրական արժեքում փոփոխությունների չափումը, որը վերաբերում է այն ծավալին, որը շարունակում է նախորոշված լինել, նույնպես մնում է անփոփոխ: Այնուամենայնիվ, վերահավասարակշռման ամսաթվից սկսած ծավալը, որով նվազեցվել էր հեջավորման գործիքը, այլևս հեջավորման հարաբերության մաս չի կազմում: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը սկզբնապես հեջավորել է ապրանքի գնային ռիսկը` որպես հեջավորման գործիք օգտագործելով 100 տոննա ծավալով ածանցյալ գործիք, և վերահավասարակշռման ժամանակ այդ ծավալը նվազեցնում է 10 տոննայով, ապա հեջավորման գործիք ծավալից կմնա 90 տոննա անվանական արժեքը (տես Բ6.5.16 պարագրաֆը ածանցյալ գործիքի ծավալի (այսինքն` 10 տոննայի) հետևանքների համար, որն այլևս հեջավորման հարաբերության մաս չի կազմում):

Բ6.5.19  Հեջավորման գործիքի ծավալի մեծացմամբ հեջավորման գործակցի ճշգրտումը չի ազդում այն բանի վրա, թե ինչպես են չափվում հեջավորված հոդվածի արժեքում փոփոխությունները: Հեջավորման գործիքի իրական արժեքում փոփոխությունների չափումը, որը վերաբերում է նախկինում նախորոշված ծավալին, նույնպես մնում է անփոփոխ: Այնուամենայնիվ, վերահավասարակշռման ամսաթվից սկսած` հեջավորման գործիքի արժեքում փոփոխությունները նաև ներառում են հեջավորման գործիքի լրացուցիչ ծավալի արժեքի փոփոխու-թյունները: Այդ փոփոխությունները չափվում են սկսած վերահավասարակշռման ամսաթվից և վերջինիս հղում տալով` հեջավորման հարաբերության նախորոշման ամսաթվի փոխարեն: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը սկզբնապես հեջավորել է ապրանքի գնային ռիսկը` որպես հեջավորման գործիք օգտագործելով 100 տոննա ծավալով ածանցյալ գործիք, և վերահավասարակշռման ժամանակ այդ ծավալը մեծացնում է 10 տոննայով, ապա վերահավասարակշռումից հետո հեջավորման գործիքը կազմված կլինի 110 տոննա ընդհանուր ծավալով ածանցյալիք: Հեջավորման գործիքի իրական արժեքում փոփոխությունը իրենից ներկայացնում է 110 տոննա ընդհանուր ծավալը կազմող ածանցյալների իրական արժեքում ընդհանուր փոփոխությունը: Այդ ածանցյալները կարող են ունենալ (և հավանաբար կունենան) տարբեր առանցքային պայմաններ, ինչպիսիք են` դրանց ֆորվարդային դրույքները, քանի որ դրանք կնքվել են ժամանակի տարբեր պահերի (հաշվի առնելով սկզբնական ճանաչման պահից հետո հեջավորման հարաբերության մեջ ածանցյալ գործիքների նախորոշման հնարավորությունը):

Բ6.5.20  Հեջավորված հոդվածի ծավալի նվազեցմամբ հեջավորման գործակցի ճշգրտումը չի ազդում այն բանի վրա, թե ինչպես են չափվում հեջավորման գործիքի արժեքում փոփոխությունները: Հեջավորված հոդվածի իրական արժեքում փոփոխությունների չափումը, որը վերաբերում է այն ծավալին, որը շարունակում է նախորոշված լինել, նույնպես մնում է անփոփոխ: Այնուամենայնիվ, վերա-հավասարակշռման ամսաթվից սկսած` ծավալը, որով նվազեցվել էր հեջավորված հոդվածը, այլևս հեջավորման հարաբերության մաս չէ: Օրինակ` եթե կազմակերպությունը սկզբնապես հեջավորել է 100 տոննա ապրանքի ծավալը 80ԱՄ ֆորվարդային գնով և նվազեցրել այդ ծավալը 10 տոննայով վերահավասարակշռման ժամանակ, վերահավասարակշռումից հետո հեջավորված հոդվածը կկազմի 90 տոննա` հեջավորված 80ԱՄ-ով: Հեջավորված հոդվածի 10 տոննան, որն այլևս հեջավորման հարաբերության մաս չէ, կհաշվառվի հեջի հաշվառման ընդհատմանը վերաբերող պահանջներին համապատասխան (տես 6.5.6-6.5.7 և Բ6.5.22-Բ6.5.28 պարագրաֆները):

Բ6.5.21  Հեջավորման հարաբերությունը վերահավասարակշռելիս` կազմակերպությունը պետք է թարմացնի իր վերլուծությունը հեջի անարդյունավետության աղբյուրների վերաբերյալ, որոնք ակնկալվում է, որ կազդեն հեջավորման հարաբերության վրա իր (մնացորդային) ժամկետի ընթացքում (տես Բ6.4.2 պարագրաֆը): Հեջավորման հարաբերության փաստաթղթավորումը պետք է համապատասխան ձևով թարմացվի:

 

Հեջի հաշվառման ընդհատում

 

Բ6.5.22  Հեջի հաշվառման ընդհատումը կիրառվում է առաջընթաց այն ամսաթվից սկսած, երբ որակման չափանիշները այլևս չեն բավարարվում:

Բ6.5.23  Կազմակերպությունը չպետք է ապանախորոշի (չեղարկի), ուստի և ընդհատի հեջավորման հարաբերությունը, որը`

ա) դեռևս բավարարում է ռիսկերի կառավարման նպատակին, ինչից ելնելով այն որակվել է հեջի հաշվառման համար (այսինքն` կազմակերպությունը դեռևս հետապնդում է ռիսկերի կառավարման տվյալ նպատակը), և

բ) շարունակում է բավարարել որակման բոլոր այլ չափանիշներին (եթե կիրառելի է, հեջավորման հարաբերության վերահավասարակշռումը հաշվի առնելուց հետո):

Բ6.5.24  Սույն ստանդարտի առումով կազմակերպության ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը տարբերակվում է ռիսկերի կառավարման նպատակներից: Ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը հաստատվում է ամենաբարձր մակարդակով, որում կազմակերպությունը որոշում է, թե ինչպես կառավարել ռիսկերը: Ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը սովորաբար նույ-նականացնում է այն ռիսկերը, որոնց ենթարկված է կազմակերպությունը և սահմանում, թե ինչպես է կազմակերպությունը արձագանքում դրանց: Ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը սովորաբար սահմանվում է ավելի երկար ժամանակահատվածի համար և կարող է ներառել որոշ ճկունություն հակազդելու համար այն հանգամանքների փոփոխությանը, որոնք տեղի են ունենում տվյալ ռազմավարության գործողության ժամկետում (օրինակ` տարբեր տոկոսադրույքներ կամ ապրանքի գնի մակարդակներ, որոնք հանգեցնում են հեջավորման տարբեր աստիճանի): Դա սովորաբար սահմանվում է հիմնական փաստաթղթով, որը ավելի ցածր մակարդակներում տարածվում է կազմակերպության կողմից հաստատված այնպիսի փաստաթղթերով, որոնք սահմանում են քաղաքականությունը և ներառում են ավելի մանրակրկիտ ուղեցույցներ: Ի տարբերություն դրա, հեջավորման հարաբերության գծով ռիսկերի կառավարման նպատակը կիրառվում է կոնկրետ հեջավորման հարաբերության մակարդակում: Այն վերաբերում է նրան, թե ինչպես է նախորոշված կոնկրետ հեջավորման գործիքը օգտագործվում հեջավորելու համար կոնկրետ ռիսկին ենթարկվածությունը, որը նախորոշվել է որպես հեջավորված հոդված: Հետևաբար, ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը կարող է ներառել շատ տարբեր հեջավորման հարաբերություններ, որոնց ռիսկերի կառավարման նպատակները վերաբերում են այդ ընդհանուր ռիսկերի կառավարման ռազմավարության իրագործմանը: Օրինակ`

ա) փոխատվական ֆինանսավորման գծով տոկոսադրույքային ռիսկի ենթարկվածության կառավարմանը վերաբերող կազմակերպության ռազմավարությունը ենթադրում է ամբողջ կազմակերպության համար հաստատված միջակայքերի օգտագործում, որոնք որոշում են ֆիքսված և լողացող դրույքներով փոխառությունների կառուցվածքը: Այս ռազմավարության համաձայն` ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքային գործիքները պետք է մնան 20-ից 40 տոկոս միջակայքում: Կազ-մակերպությունը ժամանակ առ ժամանակ որոշում է կայացնում այս ռազ-մավարության իրագործման եղանակների մասին (այսինքն` թե ինչ կոնկրետ մակարդակ է պետք սահմանել ֆիքսված դրույքով փոխառությունների համար սահմանված 20-40 տոկոսի միջակայքում)` տոկոսադրույքների մակարդակից կախված: Եթե տոկոսադրույքները ցածր են, կազմա-կերպությունը ավելի շատ օգտագործում է ֆիքսված դրույքով պարտքային գործիքներ` ի համեմատ այն իրավիճակների, երբ տոկոսադրույքները բարձր են: Կազմակերպության պարտքը ներկայացված է լողացող տոկոսա-դրույքով 100 ԱՄ արժեքով պարտքային գործիքի տեսքով, որից 30 ԱՄ-ը սվոփի միջոցով փոխարկվել է ֆիքսված տոկոսադրույքով դիրքի: Կազմակերպությունը որոշում է օգտվել ցածր տոկոսադրույքներից խոշոր ներդրման ֆինանսավորմանը ուղղվելիք լրացուցիչ 50 ԱՄ լրացուցիչ փոխառու միջոցների ներգրավման նպատակով, և դա իրականացնում է` թողարկելով ֆիքսված դրույքով պարտատոմս: Հաշվի առնելով ցածր տոկոսադրույքները` կազմակերպությունը որոշում է կայացնում մեծացնել ֆիքսված դրույքով փոխառությունների մասնաբաժինը` ամբողջ պարտա-վորության մեջ մինչև 40 տոկոսի չափով` նվազեցնելով նախկինում հեջա-վորված լողացող տոկոսադրույքով դիրքը 20 ԱՄ-ով, ինչի արդյունքում ձևավորվում է 60ԱՄ-ի արժեքով ֆիքսված դրույքով ենթարկվածություն: Այդ իրավիճակում ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունն ինքնին մնում է անփոփոխ: Ի հակառակ դրան, կազմակերպության կողմից տվյալ ռազմավարության իրագործումը փոխվել է, և դա նշանակում է, որ լողացող տոկոսադրույքով 20ԱՄ արժեքով նախկինում հեջավորված ենթարկվածության գծով ռիսկերի կառավարման նպատակը փոխվել է (այսինքն` հեջավորման հարաբերութան մակարդակում): Հետևաբար, նման իրավիճակում անհրաժեշտ է ընդհատել հեջի հաշվառումը լողացող դրույքով 20 ԱՄ արժեքով նախկինում հեջավորված ենթարկվածության համար: Դա կարող է պահանջել սվոփի գծով դիրքի նվազեցում 20ԱՄ անվանական արժեքով, սակայն, հանգամանքներից կախված, կազմակերպությունը կարող է պահպանել սվոփի ամբողը ծավալը, և, օրինակ, այն օգտագործել այլ ռիսկին ենթարկվածության հեջավորման համար կամ այն կարող է առևտրային պորտֆելի մաս դառնալ: Մյուս կողմից, եթե կազմակերպությունը դրա փոխարեն սվոփի միջոցով փոխարկեր ֆիքսված դրույքով իր նոր պարտավորությունը լողացող դրույքով ենթարկվածության, լողացող դրույքվող հեջավորված ենթարկվածության գծով հեջի հաշվառումը կշարունակվեր,

բ) որոշ ենթարկվածություններ կարող են առաջանալ հաճախակի փոփոխվող դիրքերից, օրինակ` պարտքային գործիքների բաց պոտֆելի գծով տոկոսադրույքային ռիսկը: Նոր պարտքային գործիքների ավելացումը և պարտքային գործիքների ապաճանաչումը շարունակաբար փոփոխում են տվյալ ռիսկին ենթարկվածությունը (այսինքն` այս իրա-վիճակը տարբերվում է մարման ժամկետի լրանալով պայմանավորված դիրքի աստիճանական նվազումից): Դա դինամիկ գործընթաց է, որի շրջանակներում թե՛ ռիսկին ենթարկվածությունը, թե՛ դրա կառավարման համար օգտագործվող հեջավորման գործիքները երկար ժամանակ նույնը չեն մնում: Համապատասխանաբար նման ենթարկվածություն ունեցող կազմակերպությունը, ենթարկվածության փոփոխմանը զուգընթաց, հաճախակի է ճշգրտում տոկոսադրույքային ռիսկի կառավարման համար օգտագործվող հեջավորման գործիքները: Օրինակ` կազմակերպությունը 24 ամիս մնացորդային մարման ժամկետ ունեցող պարտքային գործիքները նախորոշում է որպես հեջավորված հոդված` 24 ամսյա տոկոսադրույքային ռիսկի գծով: Նույն գործընթացն է կիրառվում նաև այլ ժամկետային փնջերի կամ մինչև մարումը մնացած ժամկետների գծով: Կարճ ժամանակ անց կազմակերպությունն ընդհատում է բոլոր կամ որոշ հեջավորման հարաբերությունները, կամ էլ դրանց մի մասը, որոնք նախկինում նախորոշվել էին մինչև մարման ժամկետը մնացած ժամանակաշրջանների համար, և նախորոշում է նոր հեջավորման հարաբերություններ մինչև մարման ժամկետները մնացած ժամանակահատվածների համար` դրանց չափերի և այդ ժամանակ գոյություն ունեցող հեջավորման գործիքների հիման վրա: Այս իրավիճակում հեջի հաշվառման պահանջների ընդհատումն արտացոլում է այն, որ այդ հեջավորման հարաբերությունները այնպես են հաստատվում, որ կազմակերպությունը դիտարկում է նոր հեջավորման գործիքը և նոր հեջավորված հոդվածը նախկինում նախո-րոշված հեջավորման գործիքի և հեջավորված հոդվածի փոխարեն: Ռիս-կերի կառավարման ռազմավարությունը մնում է նույնը, սակայն նախկինում նախորոշված հեջավորման հարաբերությունների գծով ռիսկերի կառավարման նպատակ այլևս գոյություն չունի: Այդպիսի իրավիճակում հեջի հաշվառման ընդհատումը կիրառվում է այնքանով, որքանով փոխվում է ռիսկերի կառավարման նպատակը: Դա կախված է կազմակերպության վիճակից և կարող է, օրինակ, ազդել մինչև մարման ժամկետով բոլոր կամ որոշ հեջավորման հարաբերությունների վրա, կամ էլ հեջավորման հարաբերության մի մասի վրա,

գ) կազմակերպությունն ունի ռիսկերի կառավարման ռազմավարություն, որով այն կառավարում է կանխատեսվող վաճառքների և դրանից ծագող դեբիտորական պարտքերի արտարժութային ռիսկը: Այս ռազմավարության ներքո կազմակերպությունը կառավարում է արտարժութային ռիսկը որպես որոշակի հեջավորման հարաբերություն միայն մինչ դեբիտորական պարտքերի ճանաչման պահը: Այնուհետև կազմակերպությունն այլևս չի կառավարում արտարժութային ռիսկն այդ կոնկրետ հեջավորման հարաբերության հիման վրա: Փոխարենը, այն միասին է կառավարում է արտարժութային ռիսկը նույն արժույթով արտահայտված դեբիտորական պարտքերի, կրեդիտորական պարտքերի և ածանցյալ գործիքների գծով (որոնք չեն վերաբերում դեռևս չիրականացված կանխատեսվող գործարք-ներին): Հաշվապահական հաշվառման նպատակներով դա գործում է որպես «բնական հեջավորում», քանի որ արտարժութային ռիսկից առաջացող օգուտները և կորուստները բոլոր այդ հոդվածների գծով անմիջապես ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում: Հետևաբար, հաշվապահական հաշվառման նպատակով, եթե հեջավորման հարաբերությունը նախորոշվում է մինչև վճարման ժամկետը ընկած ժամանակահատվածի համար, դեբիտորական պարտքը ճանաչելիս այն պետք է ընդհատվի, քանի որ սկզբնական հեջավորման հարաբերության ռիսկերի կառավարման նպատակն այլևս գոյություն չունի: Արտարժութային ռիսկն այժմ կառավարվում է միևնույն ռազմավարությամբ, սակայն այլ հիմունքով: Ի տարբերություն, եթե կազմակերպությունն ունենար ռիսկերի կառավարման այլ նպատակ և արտարժութային ռիսկը կառավարեր որպես որոշակի կանխատեսվող վաճառքի գումարի և դրանից առաջացող դեբիտորական պարտքի մեկ շարունակական հեջավորման հարաբերություն մինչև գործարքի գծով հաշվարկի կատարումը, ապա հեջի հաշվառումը կշարունակվեր մինչ այդ ամսաթիվը:

Բ6.5.25  Հեջի հաշվառման ընդհատումը կարող է ազդել`

ա) ամբողջ հեջավորման հարաբերության վրա, կամ

բ) հեջավորման հարաբերության մի մասի վրա (ինչը նշանակում է, որ հեջի հաշվառումը շարունակվում է հեջավորման հարաբերության մնացած մասի համար):

Բ6.5.26  Հեջավորման հարաբերությունն ընդհատվում է ամբողջությամբ, երբ, ընդհանուր վերցրած, այն դադարում է բավարարել որակման չափանիշներին: Օրինակ`

ա) հեջավորման հարաբերությունը այլևս չի բավարարում ռիսկերի կառավարման նպատակին այն հիմունքով, որով այն որակվել է հեջի հաշվառման համար (այսինքն` այն այլևս չի հետապնդում ռիսկերի կառավարման այդ նպատակը),

բ) հեջավորման գործիքը կամ գործիքները վաճառվել են կամ դադարեցվել (հեջավորման հարաբերության մաս կազմող ամբողջ ծավալին առնչվող), կամ

գ) հեջավորված հոդվածի կամ հեջավորման գործիքի միջև այլևս առկա չէ տնտեսական կապ, կամ պարտքային ռիսկի գործոնը սկսում է գերակայել տնտեսական կապից բխող արժեքային փոփոխությունների վրա

Բ6.5.27  Հեջավորման հարաբերության մի մասը ընդհատվում է (իսկ հեջի հաշվառումը շարունակվում մնացած մասի նկատմամբ), երբ հեջավորման հարաբերության միայն մի մասն է դադարում բավարարել որակման չափանիշներին: Օրինակ`

ա) հեջավորման հարաբերության վերահավասարակշռման ժամանակ հեջավորման գործակիցը կարող է ճշգրտվել այնպես, որ հեջավորված հոդվածի ծավալի որոշ մասն այլևս հեջավորման հարաբերության մաս չի կազմում (տես Բ6.5.20 պարագրաֆը), հետևաբար, հեջի հաշվառումը ընդհատվում է հեջավորված հոդվածի միայն այն ծավալի համար, որն այլևս հեջավորման հարաբերության մաս չի կազմում, կամ

բ) այն ժամանակ, երբ կանխատեսված գործարք հանդիսացող հեջավորված հոդվածի որոշ ծավալի տեղի ունենալն այլևս մեծապես հավանական չէ, հեջի հաշվառումը դադարեցվում է հեջավորված հոդվածի այն ծավալի համար, որի տեղի ունենալն այլևս մեծապես հավանական չէ: Հետևաբար, եթե անցյալի տվյալները վկայում են, որ կազմակերպությունը նախորոշել է կանխատեսված գործարքների հեջեր և այնուհետև որոշել, որ կանխատեսված գործարքներն այլևս չի ակնկալվում, որ տեղի կունենան, ապա, համանման կանխատեսված գործարքներ նախատեսելիս, կանխա-տեսված գործարքները ճշգրտորեն նախատեսելու կազմակերպության կարողությունը դրվում է կասկածի տակ: Դա ազդում է այն գնահատականի վրա, թե արդյոք համանման կանխատեսված գործարքները մեծապես հավանական են (տես 6.3.3 պարագրաֆը) և հետևաբար, թե արդյոք դրանք կարող են որակվել որպես հեջավորված հոդվածներ:

Բ6.5.28  Կազմակերպությունը կարող է նախորոշել նոր հեջավորման հարաբերություն, որը ներառում է նախորդ հեջավորման հարաբերության հեջավորման գործիքը կամ հեջավորված հոդվածը, որի գծով հեջի հաշվառումը ընդհատվել էր (մասամբ կամ ամբողջությամբ): Դա իրենից չի ներկայացնում հեջավորման հարաբերության շարունակություն, այլ` նորի սկիզբ: Օրինակ`

ա) հեջավորման գործիքի պարտքային վարկանիշի այնպիսի կտրուկ վատթարացում է տեղի ունենում, որ կազմակերպությունը այն փոխարինում է նոր հեջավորման գործիքով: Դա նշանակում, որ սկզբնական հեջավորման հարաբերության շրջանակներում չի հաջողվում իրագործել ռիսկերի կառավարման նպատակը և հետևաբար այն ամբողջությամբ ընդհատվում է: Նոր հեջավորման գործիքը նախորոշվում է որպես այն նույն ենթարկվածության հեջ, որը հեջավորված էր նախկինում, և ձևավորում է նոր հեջավորման հարաբերություն: Հետևաբար, հեջավորված հոդվածի իրական արժեքում կամ դրամական հոսքերում փոփոխությունները չափվում են նոր հեջավորման հարաբերության ամսաթվից սկսած և այդ ամսաթվին հղում տալով, այլ ոչ թե սկզբնական հեջավորման հարաբերության նախորոշման ամսաթվին,

բ) հեջավորման հարաբերությունը ընդհատվում է մինչ իր ժամկետի լրանալը: Այդ հեջավորման հարաբերության հեջավորման գործիքը կարող է նախորոշվել` որպես մեկ այլ հեջավորման հարաբերության հեջավորման գործիք (օրինակ` վերահավասարակշռման ժամանակ հեջավորման գործիքի ծավալի ավելացմամբ հեջավորման գործակիցը ճշգրտելիս կամ ամբողջովին նոր հեջավորման հարաբերություն նախորոշելիս):

 

Օպցիոնների ժամանակային արժեքի հաշվառումը

 

Բ6.5.29  Օպցիոնը կարող է դիտարկվել` որպես որոշակի ժամանակահատվածի վերաբերող, քանի որ իր ժամանակային արժեքը ներկայացնում է վճար օպցիոնը տիրապետողին որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում ապահովության տրամադրման համար: Այնուամենայնիվ, գնահատելու համար, թե հատկապես ինչն է հեջավորում օպցիոնը` գործարքին թե ժամանակահատվածին վերաբերող հեջավորված հոդված, տեղին են այնպիսի ասպեկտները, ինչպիսիք են` հեջավորված հոդվածի բնութագրերը, ներառյալ այն, թե ինչպես և երբ է դա ազդում շահույթի կամ վնասի վրա: Հետևաբար, կազմակերպությունը պետք է գնահատի հեջավորված հոդվածի տեսակը (տես 6.5.15(ա) պարագրաֆը) հեջավորված հոդվածի բնույթի հիման վրա (անկախ նրանից, թե հեջավորման հարաբերությունը դրամական հոսքերի թե իրական արժեքի հեջ է)`

ա) օպցիոնի ժամանակային արժեքը վերաբերում է գործարքին վերաբերող հե-ջավորված հոդվածին, եթե հեջավորված հոդվածի բնույթը այնպիսի գործարք է, որի համար ժամանակային արժեքը բնութագրվում է որպես այդ գործարքի հետ կապված ծախսումներ: Նման օրինակ է, երբ օպցիոնի ժամանակային արժեքը վերաբերում է հեջավորված հոդվածի, որը հանգեցնում է այնպիսի հոդվածի ճանաչման, որի սկզբնական չափումը ներառում է գործարքի գծով ծախսումներ (օրինակ` կազմակերպությունը հեջավորում է ապրանքի գնումը ապրանքի գնային ռիսկի դիմաց` անկախ նրանից, թե այն կանխատեսված գործարք է թե կայուն հանձնառություն, և գործարքի գծով ծախսումները ներառում է պաշարների սկզբնական չափման մեջ): Հեջավորված հոդվածի սկզբնական չափման մեջ օպցիոնի ժամանակային արժեքի ներառման արդյունքում ժամանակային արժեքն ազդում է շահույթի կամ վնասի վրա նույն պահին, ինչ որ հեջավորված հոդվածը: Նմանապես, կազմակերպությունը, որը հեջավորում է ապրանքի վաճառքը (անկախ նրանից` այն կանխատեսված գործարք է թե կայուն հանձնառություն), վաճառքին հետ կապված ծախսումների մեջ կներառի օպցիոնի ժամանակային արժեքը (հետևաբար, ժամանակային արժեքը կճանաչվի շահույթում կամ վնասում նույն ժամանակաշրջանում, ինչ որ հեջավորված վաճառքից հասույթը).

բ) օպցիոնի ժամանակային արժեքը վերաբերում է ժամանակահատվածի վերաբերող հեջավորված հոդվածի, եթե հեջավորված հոդվածի բնույթն այնպիսին է, որ ժամանակային արժեքը բնութագրվում է որպես որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում ռիսկի դիմաց պաշտպանություն ձեռք բերելու համար ծախսում (սակայն հեջավորված հոդվածը չի հանգեցնում այնպիսի գործարքի, որը ներառում է գործարքի գծով ծախսում (ա) կետին համապատասխան): Օրինակ` եթե ապրանքների պաշարը հեջավորվում է իրական արժեքի նվազման դիմաց վեց ամիս ժամետով` օգտագործելով համապատասխան ժամկետով ապրանքային օպցիոն, օպցիոնի ժամանակային արժեքը կբաշխվի շահույթին կամ վնասին ում (այսինքն` կամորտիզացվի համակարգված և տրամաբանական հիմքով) վեցամսյա ժամկետի ընթացքում: Մեկ այլ օրինակ է արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջը, որը հեջավորվում է 18 ամիս ժամկետով` օգտագործելով արտարժութային օպցիոն և որը կհանգեցնի օպցիոնի ժամանակային արժեքի բաշխման 18-ամսյա ժամկետի ընթացքում:

Բ6.5.30  Հեջավորված հոդվածի բնութագրերից, ներառյալ այն բանից, թե ինչպես և երբ է հեջավորված հոդվածն ազդում շահույթի կամ վնասի վրա, նաև կախված է այն ժամկետը, որի ընթացքում ժամանակահատվածի վերաբերող հեջավորված հոդվածն հեջավորող օպցիոնի ժամանակային արժեքը ամորտիզացվում է, ինչը համահունչ է այն ժամկետին, որի ընթացքում օպցիոնի ներքին արժեքը կարող է ազդել շահույթի կամ վնասի վրա հեջի հաշվառմանը համապատասխան: Օրինակ` եթե տոկոսադրույքային օպցիոնը («առաստաղը») օգտագործվում է լողացող տոկո-սադրույքով պարտատոմսի գծով տոկոսային ծախսի աճից պաշտպանվելու համար, այդ «առաստաղի» ժամանակային արժեքը ամորտիզացվում է շահույթում կամ վնասում` այն նույն ժամանակահատվածում, որի ընթացքում «առաստաղի» ներքին արժեքը կազդի շահույթի կամ վնասի վրա`

ա) եթե «առաստաղը» հեջավորում է լողացող տոկոսադրույքով պարտատոմսի 5 տարվա ժամկետի առաջին երեք տարիներին տոկոսադրույքների աճը, այդ «առաստաղի» ժամանակային արժեքը ամորտիզացվում է առաջին երեք տարիների ընթացքում, կամ

բ) եթե «առաստաղն» իրենից ներկայացնում է գործողության հետաձգված մեկնարկով օպցիոն, որը հեջավորում է լողացող տոկոսադրույքով պարտատոմսի 5 տարվա ժամկետի երկրորդ և երրորդ տարում տոկոսադրույքների աճը, այդ «առաստաղի» ժամանակային արժեքն ամորտիզացվում է երկրորդ և երրորդ տարիների ընթացքում:

Բ6.5.31  6.5.15 պարագրաֆին համապատասխան օպցիոնների ժամանակային արժեքի հաշվառումը նաև կիրառվում է գնված և թողարկված օպցիոնների համակցության նկատմամբ (որտեղ օպցիոններից մեկը վաճառքի օպցիոն է, մյուսը` գնման), որը հեջավորման գործիքի նախորոշման ամսաթվին ունի զրոյական զուտ ժամանակային արժեք (սովորաբար անվանվում է «զրոյական ծախսումներով քոլար»): Այդ դեպքում կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ժամանակային արժեքում փոփոխությունները այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, չնայած նրան, որ ժամանակային արժեքում կուտակային փոփոխությունը հեջավորման հարաբերության ամբողջ ժամանակահատվածի համար հավասար է զրոյի: Հետևաբար, եթե օպցիոնի ժամանակային արժեքը վերաբերում է`

ա) գործարքին վերաբերող հեջավորված հոդվածի, ապա հեջավորման հարաբերության վերջում ժամանակային արժեքի գումարը, որը ճշգրտում է հեջավորված հոդվածը կամ որը վերադասակարգվում է շահույթում կամ վնասում (տես 6.5.15 (բ) պարագրաֆը), կլինի զրո.

բ) ժամանակաշրջանին վերաբերվող հեջավորված հոդվածի, ապա ժամանակային արժեքին վերաբերող ամորտիզացիոն ծախսը հավասար է զրոյի:

Բ6.5.32  Օպցիոնների ժամանակային արժեքի հաշվառումը 6.5.15 պարագրաֆին համապատասխան կիրառվում է միայն այն չափով, որքանով ժամանակային արժեքը վերաբերում է հեջավորված հոդվածին (համընկնող ժամանակային արժեք): Օպցիոնի ժամանակային արժեքը վերաբերում է հեջավորված հոդվածին, եթե օպցիոնի առանցքային պայմանները (այնպիսիք, ինչպիսիք են` անվանական արժեքը, ժամկետը և հիմքում ընկած փոփոխականը) համընկնում են հեջավորված հոդվածի հետ: Ուստի, եթե օպցիոնի և հեջավորված հոդվածի առանցքային պայմանները ամբողջությամբ չեն համընկնում, կազմակերպությունը պետք է որոշի համընկնող ժամանակային արժեքը, այսինքն` թե հավելավճարի մեջ ներառված ժամանակային արժեքից (փաստացի ժամանակային արժեք) որքանն է վերաբերում հեջավորված հոդվածին (և հետևաբար պետք է հաշվառվի 6.5.15 պարագրաֆին համապատասխան): Կազմակերպությունը որոշում է համընկնող ժամանակային արժեքը` այնպիսի օպցիոնի գնահատման միջոցով, որը կունենար առանցքային պայմաններ, որոնք ամբողջությամբ համընկնում են հեջավորված հոդվածին:

Բ6.5.33  Եթե փաստացի ժամանակային արժեքը և համընկնող ժամանակային արժեքը տարբերվում են, կազմակերպությունը պետք է որոշի այն գումարը, որը կուտակվում է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում 6.5.15 պարագրաֆին համապատասխան հետևյալ կերպ`

ա) եթե հեջավորման հարաբերության սկզբնավորման պահին փաստացի ժամանակային արժեքը բարձր է համընկնող ժամանակային արժեքից, կազմակերպությունը պետք է`

    (i) որոշի այն գումարը, որը կուտակվում է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում համընկնող ժամանակային արժեքի հիման վրա, և

    (ii) երկու ժամանակային արժեքների միջև իրական արժեքում փոփո-խությունների տարբերությունները հաշվառի շահույթում կամ վնասում.

բ) եթե հեջավորման հարաբերության սկզբնավորման պահին փաստացի ժամանակային արժեքը ցածր է համընկնող ժամանակային արժեքից, կազմակերպությունը պետք է որոշի այն գումարը, որը կուտակվում է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում` ելնելով հետևյալ երկու մեծությունների իրական արժեքի կուտակային փոփոխություններից նվազագույնից`

    (i) փաստացի ժամանակային արժեքի, և

    (ii) համընկնող ժամանակային արժեքի:

Փաստացի ժամանակային արժեքի իրական արժեքի փոփոխության մնացորդային մասը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

 

Ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրի և ֆինանսական գործիքների արտարժութային բազիսային սփրեդի հաշվառումը

 

Բ6.5.34  Ֆորվարդային պայմանագիրը կարող է դիտարկվել որպես ժամանակահատվածին վերաբերող, քանի որ իր ֆորվարդային տարրն իրենից ներկայացնում է որոշակի ժամանակահատվածի համար վճար (որն իրենից ներկայացնում է այն ժամկետը, որի համար այն կնքված է): Այնուամենայնիվ, գնահատելու համար, թե արդյոք հեջավորման գործիքը հեջավորում է գործարքին վերաբերող թե ժամանակաշրջանին վերաբերող հեջավորված հոդված, տեղին են այնպիսի ասպեկտները, ինչպիսիք են` հեջավորված հոդվածի բնութագրերը, ներառյալ այն, թե ինչպես և երբ է այն ազդում շահույթի կամ վնասի վրա: Ուստի, կազմակերպությունը պետք է գնահատի հեջավորված հոդվածի տեսակը (տես 6.5.16 և 6.5.15(ա) պարագրաֆները) հեջավորված հոդվածի բնույթի հիման վրա (անկախ նրանից, թե հեջավորման հարաբերությունը դրամական հոսքերի թե իրական արժեքի հեջ է)`

ա) ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրը վերաբերում է գործարքին վերաբերող հեջավորված հոդվածի, եթե հեջավորված հոդվածի բնույթը գործարք է, որի համար ֆորվարդային տարրը բնութագրվում է որպես այդ գործարքի հետ կապված ծախսումների մաս: Օրինակ` ֆորվարդային տարրը վերաբերում է հեջավորված հոդվածի, որը հանգեցնում է այնպիսի հոդվածի ճանաչման, որի սկզբնական չափումը ներառում է գործարքի գծով ծախսումներ (օրինակ` կազմակերպությունը հեջավորում է պաշարի արտարժույթով արտահայտված գնումը (անկախ նրանից, թե այն կանխատեսված գործարք է թե կայուն հանձնառություն)` արտարժութային ռիսկի դիմաց, և ներառում է գործարքի գծով ծախսումները պաշարների սկզբնական չափման մեջ): Հեջավորված հոդվածի սկզբնական չափման մեջ ֆորվարդային տարրը ներառելու արդյունքում ֆորվարդային տարրն ազդում է շահույթի կամ վնասի վրա նույն պահին, ինչ որ հեջավորված հոդվածը: Նմանապես, կազմակերպությունը, որը հեջավորում է ապրանքի արտարժույթով արտահայտված վաճառքը (անկախ նրանից, թե այն կանխատեսված գործարք է թե կայուն հանձնառություն)` արտարժութային ռիսկի դիմաց, ֆորվարդային տարրը կներառի վաճառքին հետ կապված ծախսումների մեջ (հետևաբար, ֆորվարդային տարրը կճանաչվի շահույթում կամ վնասում նույն ժամանակաշրջանում, ինչ որ հեջավորված վաճառքից հասույթը).

բ) ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրը վերաբերում է ժամանակահատվածի վերաբերող հեջավորված հոդվածի, եթե հեջավորված հոդվածի բնույթն այնպիսին է, որ ֆորվարդային տարրը բնութագրվում է որպես որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում ռիսկի դիմաց պաշտպա-նություն ձեռք բերելու համար ծախսում (սակայն հեջավորված հոդվածը չի հանգեցնում այնպիսի գործարքի, որը ներառում է գործարքի գծով ծախսում (ա) կետին համապատասխան): Օրինակ` եթե ապրանքների պաշարը հեջավորվում է իրական արժեքի նվազման դիմաց վեց ամիս ժամետով` օգտագործելով համապատասխան ժամկետով ապրանքային ֆորվարդային պայմանագիր, ֆորվարդային տարրը կբաշխվի շահույթին կամ վնասին (այսինքն` կամորտիզացվի համակարգված և տրամաբանական հիմքով) վեցամսյա ժամկետի ընթացքում: Մեկ այլ օրինակ է արտերկրյա ստորա-բաժանումում զուտ ներդրման հեջը, որը հեջավորվում է 18 ամիս ժամկետով` օգտագործելով արտարժութային ֆորվարդային պայմանագիր և որը կհանգեցնի ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրի բաշխման 18 ամսյա ժամկետի ընթացքում:

Բ6.5.35  Հեջավորված հոդվածի բնութագրերից, ներառյալ այն բանից, թե ինչպես և երբ է հեջավորված հոդվածն ազդում շահույթի կամ վնասի վրա, նաև կախված է այն ժամկետը, որի ընթացքում ժամանակահատվածի վերաբերող հեջավորված հոդվածն հեջավորող ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրն ամորտիզացվում է, այսինքն այն ժամանակահատվածի ընթացքում, որին վերաբերում է ֆորվարդային տարրը: Օրինակ` եթե ֆորվարդային պայմանագիրը հեջավորում է եռամսյա տոկոսադրույքների փոփոխականության ռիսկին ենթարկ-վածությունը 6 ամիս հետո սկսվող եռամսյա ժամանակահատվածի համար, ապա ֆորվարդային տարրն ամորտիզացվում է յոթերորդից իններորդ ամիսներն ընդգրկող ժամանակահատվածում:

Բ6.5.36  6.5.16 պարագրաֆին համապատասխան ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրի հաշվառումը նաև կիրառվում է, եթե ֆորվարդային պայմանագրի` որպես հեջավորման գործիք նախորոշման ամսաթվի դրությամբ ֆորվարդային տարրը հավասար է զոյի: Այդ դեպքում կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ֆորվարդային պայմանագրի իրական արժեքում փոփոխությունները այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, չնայած նրան, որ ֆորվարդային տարրին վերաբերող իրական արժեքում կուտակային փոփոխությունը հեջավորման հարաբերության ամբողջ ժամանակահատվածի համար հավասար է զրոյի: Հետևաբար, եթե ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրը վերաբերում է`

ա) գործարքին վերաբերող հեջավորված հոդվածի, ապա հեջավորման հարաբերության վերջում ֆորվարդային տարրի գծով գումարը, որը ճշգրտում է հեջավորված հոդվածը կամ որը վերադասակարգվում է շահույթում կամ վնասում (տես 6.5.15(բ) և 6.5.16 պարագրաֆները), կլինի զրո:

բ) ժամանակաշրջանին վերաբերվող հեջավորված հոդվածի, ապա ֆորվարդային տարրին վերաբերող ամորտիզացիոն գումարը հավասար է զրոյի:

Բ6.5.37 Ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրի հաշվառումը 6.5.16 պարագրաֆին համապատասխան կիրառվում է միայն այն չափով, որքանով ֆորվարդային տարրը վերաբերում է հեջավորված հոդվածին (համընկնող ֆորվարդային տարր): Ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրը վերաբերում է հեջավորված հոդվածին, եթե ֆորվարդային պայմանագրի առանցքային պայմանները (այնպիսիք, ինչպիսիք են` անվանական արժեքը, ժամկետը և հիմքում ընկած փոփոխականը) համընկնում են հեջավորված հոդվածի հետ: Ուստի, եթե ֆորվարդային պայմանագրի և հեջավորված հոդվածի առանցքային պայմանները ամբողջությամբ չեն համընկնում, կազմակերպությունը պետք է որոշի համընկնող ֆորվարդային տարրը, այսինքն` թե ֆորվարդային պայմանագրում ներառված ֆորվարդային տարրից (փաստացի ֆորվարդային տարր) որքանն է վերաբերում հեջավորված հոդվածին (և հետևաբար պետք է հաշվառվի 6.5.16 պարագրաֆին համապատասխան): Կազմակերպությունը որոշում է համընկնող ֆորվարդային տարրն` այնպիսի ֆորվարդային պայմանագրի գնահատման միջոցով, որը կունենար առանցքային պայմաններ, որոնք ամբողջությամբ համընկնում են հեջավորված հոդվածին:

Բ6.5.38  Եթե փաստացի ֆորվարդային տարրը և համընկնող ֆորվարդային տարրը տարբերվում են, կազմակերպությունը պետք է որոշի այն գումարը, որը կուտակվում է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում 6.5.16 պարագրաֆին համապատասխան հետևյալ կերպ`

ա) եթե հեջավորման հարաբերության սկզբնավորման պահին փաստացի ֆորվարդային տարրի բացարձակ գումարը բարձր է համընկնող ֆորվարդային տարրի բացարձակ գումարից, կազմակերպությունը պետք է`

    (i) որոշի այն գումարը, որը կուտակվում է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում համընկնող ֆորվարդային տարրի հիման վրա, և

    (ii) երկու ֆորվարդային տարրերի միջև իրական արժեքում փոփոխությունների տարբերությունները հաշվառի շահույթում կամ վնասում:

բ) եթե հեջավորման հարաբերության սկզբնավորման պահին փաստացի ֆորվարդային տարրի բացարձակ գումարը ցածր է համընկնող ֆորվարդային տարրի բացարձակ գումարից, կազմակերպությունը պետք է որոշի այն գումարը, որը կուտակվում է սեփական կապիտալի առանձին բաղադրիչում` ելնելով հետևյալ երկու մեծությունների իրական արժեքի կուտակային փոփոխություններից նվազագույնից`

    (i) ֆորվարդային տարրի բացարձակ գումարի, և

    (ii) համընկնող ֆորվարդային տարրի բացարձակ գումարի:

Փաստացի ֆորվարդային տարրի իրական արժեքի փոփոխության մնացորդային մասը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում:

Բ6.5.39  Երբ կազմակերպությունը առանձնացնում է ֆինանսական գործիքից արտար-ժութային բազիսային սփրեդը և բացառում վերջինս ֆինանսական գործիքը որպես հեջավորման գործիք նախորոշելիս (տես պարագրաֆ 6.2.4 (բ)), ապա Բ6.5.34-Բ6.5.38 պարագրաֆներում շարադրված կիրառման ուղեցույցը կիրառ-վում է արտարժութային բազիսային սփրեդի նկատմամբ նույն կերպ, ինչպես այն կիրառվում է ֆորվարդային պայմանագրի ֆորվարդային տարրի նկատմամբ:

 

Հոդվածների խմբերի հեջ (Բաժին 6.6)

 

Զուտ դիրքի հեջ

 

Հեջի հաշվառման և զուտ դիրքի նախորոշման կարելիությունը

 

Բ6.6.1  Զուտ դիրքը կարող է որակվել հեջի հաշվառման համար միայն, եթե կազմակերպությունը ռիսկի կառավարման նպատակներով հեջավորում է զուտ հիմունքով: Հարցը, թե արդյոք կազմակերպությունը հեջավորում է հենց այդ կերպ, կախված է փաստերից (ոչ թե պարզապես հավաստումից կամ փաստաթղթավորումից): Ուստի, կազմակերպությունը չի կարող կիրառել հեջի հաշվառումը զուտ հիմունքով միայն որոշակի հաշվապահական արդյունքի ստացման համար, եթե դա չի արտացոլում ռիսկի կառավարման իր մոտեցումը: Զուտ դիրքով հեջավորումը պետք է կազմի հաստատված ռիսկերի կառավարման ռազմավարության մաս: Սովորաբար այն հաստատվում է առանցքային կառավարչական անձնակազմի կողմից, ինչպես այն սահմանված է ՀՀՄՍ 24-ում:

Բ6.6.2  Օրինակ` Ա Կազմակերպությունը, որի գործառնական արժույթն իր ազգային արժույթն է, ունի 9 ամիս անց գովազդային ծախսերի համար 150,000 ԱԱՄ վճարելու կայուն հանձնառություն և 15 ամիս անց 150,000ԱԱՄ-ով պատրաստի արտադրանք վաճառելու կայուն հանձնառություն: Ա Կազմակերպությունը կնքում է արտարժութային ածանցյալ, որը մարվում է 9 ամիս անց, որի համաձայն այն ստանում է 100ԱԱՄ և վճարում 70ԱՄ: Ա Կազմակերպությունը ԱԱՄ-ին այլ ենթարկվածություն չունի: Ա Կազմակերպությունը չի կառավարում իր արտարժութային ռիսկը զուտ հիմունքով: Հետևաբար, Ա Կազմակերպությունը չի կարող կիրառել հեջի հաշվառումը արտարժութային ածանցյալի և 100ԱԱՄ զուտ դիրքի միջև (որը բաղկացած է 150,000ԱԱՄ գնման կայուն հանձնառությունից, այսինքն` գովազդային ծառայությունների ձեռքբերումից, և 149,900 ԱԱՄ (150,000 ԱԱՄ-ից) վաճառքի կայուն հանձնառությունից) հեջավորման հարաբերության նկատմամբ 9 ամիս ժամկետով:

Բ6.6.3  Եթե Ա Կազմակերպությունը կառավարեր իր արտարժութային ռիսկը զուտ հիմունքով և չկնքեր արտարժութային ածանցյալը (քանի որ դա մեծացնում է արտարժութային ռիսկին ենթարկվածությունը այն նվազեցնելու փոխարեն), ապա կազմակերպությունը կունենար բնական հեջավորված դիրք 9 ամսվա համար: Սովորաբար այս հեջավորված դիրքը չի արտացոլվի ֆինանսական հաշվետվություններում, քանի որ գործարքները ապագայում կճանաչվեն տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում: Այս զրոյական զուտ դիրքը կորակվի հեջի հաշվառման համար միայն, եթե բավարարված են 6.6.6 պարագրաֆի պայմանները:

Բ6.6.4  Եթե զուտ դիրք ներկայացնող հոդվածների խումբը նախորոշվում է որպես հեջավորված հոդված, ապա կազմակերպությունը պետք է նախորոշի հոդվածների ընդհանուր խումբը, որը ներառում է այն հոդվածները, որոնք կարող են կազմել զուտ դիրքը: Կազմակերպությանը չի թույլատրվում նախորոշել զուտ դիրքի ոչ հստակեցված վերացական գումար: Օրինակ` կազմակերպությունն ունի 9 ամիս անց 100ԱԱՄ-ի վաճառքի կայուն հանձնառության խումբ և 18 ամիս անց 120ԱԱՄ-ի գնման կայուն հանձնառության խումբ: Կազմակերպությունը չի կարող նախորոշել 20ԱԱՄ զուտ դիրքի վերացական գումարը: Փոխարենը, այն պետք է նախորոշի գնումների համախառն գումարը և վաճառքի համախառն գումարը, որոնք միասին առաջացնում են հեջավորված զուտ դիրք: Կազմակերպությունը պետք է նախորոշի համախառն դիրքերը, որոնք առաջացնում են զուտ դիրք այնպես, որ կազմակերպությունը ի վիճակի լինի համապատասխանել որակվող հեջավորման հարաբերության հաշվառման պահանջներին:

 

Հեջի արդյունավետության պահանջների կիրառումը զուտ դիրքի հեջի նկատմամբ

 

Բ6.6.5  Երբ կազմակերպությունը որոշում է, թե արդյոք զուտ դիրքը հեջավորելիս բավարարված են 6.4.1(գ) պարագրաֆով նախատեսված հեջի արդյունավետության գծով պահանջները, այն պետք է դիտարկի հեջավորման գործիքի արդյունքին համանման արդյունք ունեցող զուտ դիրքի հոդվածների արժեքում փոփոխությունները հեջավորման գործիքի իրական արժեքի փոփոխությունների հետ մեկտեղ: Օրինակ` կազմակերպությունն ունի 9 ամիս անց 100 ԱԱՄ-ի վաճառքի կայուն հանձնառությունների խումբ և 18 ամիս անց 120ԱԱՄ-ի գնման կայուն հանձնառության խումբ: Այն հեջավորում է 20 ԱԱՄ զուտ դիրքի արտարժութային ռիսկը` օգտագործելով 20 ԱԱՄ-ով արժութային ֆորվարդային պայմանագիր: Որոշելիս, թե արդյոք բավարարված են 6.4.1(գ) պարագրաֆի հեջի արդյունավետության պահանջները, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի ստորև նշվածների միջև հարաբերությունը `

ա) արտարժութային ֆորվարդային պայմանագրի իրական արժեքի փոփոխությունը` վաճառքի կայուն հանձնառության արժեքի` արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունների հետ միասին, և

բ) գնման կայուն հանձնառության արժեքի` արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունները:

Բ6.6.6  Նմանապես, եթե Բ6.6.5 պարագրաֆում բերված օրինակում կազմակերպությունն ունենար զրոյական զուտ դիրք, ապա, 6.4.1(գ) պարագրաֆի հեջի արդյունավետության պահանջների բավարարված լինելը որոշելիս, այն կդիտարկեր հարաբերությունը վաճառքի կայուն հանձնառությունների արժեքի` արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունների և գնման կայուն հանձնառությունների արժեքի` արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունների միջև:

 

Զուտ դիրք ներկայացնող դրամական հոսքերի հեջեր

 

Բ6.6.7  Երբ կազմակերպությունը հեջավորում է չեզոքացնող ռիսկային դիրքերով հոդվածների խումբ ( այսինքն` զուտ դիրք), հեջի հաշվառման պահանջներին համապատասխանությունը կախված է հեջի տեսակից: Եթե հեջը իրական արժեքի հեջ է, ապա զուտ դիրքը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված: Սակայն, եթե հեջը դրամական հոսքերի հեջ է, ապա զուտ դիրքը կարող է որակվել որպես հեջավորված հոդված, եթե այն հեջավորում է արտարժութային ռիսկ և այդ զուտ դիրքի նախորոշումը հատկորոշում է հաշվետու ժամանակաշրջանը, որում ակնկալվում է, որ կանխատեսված գործարքները կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա, ինչպես նաև հատկորոշում է դրանց բնույթը և ծավալը:

Բ6.6.8  Օրինակ` կազմակերպությունն ունի զուտ դիրք, որը բաղկացած է վաճառքների 100ԱԱՄ ստորին շերտից և գնումների 150 ԱԱՄ ստորին շերտից: Թե՛ վաճառքները, թե՛ գնումները արտահայտված են նույն արտարժույթով: Հեջավորված զուտ դիրքի նախորոշումը բավականաչափ հստակենցնելու նպատակով կազմակերպությունը հեջավորման հարաբերության սկզբնական փաստաթղթավորման մեջ հատկորոշում է, որ կարող են դիտարկվել Արտադրատեսակ Ա-ի կամ Արտադրատեսակ Բ-ի վաճառքները և Սարքավորում Ա-ի, Սարքավորում Բ-ի և Հումք Ա-ի գնումնեը: Կազմակերպությունը նաև հատկորոշում է գործարքի ծավալներն ըստ յուրաքանչյուր բնույթի: Կազմակերպությունը փաստաթղթավորում է, որ վաճառքների ստորին շերտը (100ԱԱՄ) բաղկացած է Արտադրատեսակ Ա-ի առաջին 70ԱԱՄ վաճառքից և Արտադրատեսակ Բ-ի առաջին 30ԱԱՄ վաճառքից: Եթե այդ վաճառքի ծավալները ակնկալվում է, որ կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա տարբեր ժամանակաշրջաններում, կազմակերպությունը դա կներառի փաստաթղթավորման մեջ, օրինակ` Արտադրատեսակ Ա-ի առաջին 70ԱԱՄ վաճառքը ակնկալվում է, որ կազդի շահույթի կամ վնասի վրա առաջին հաշվետու ժամանակաշրջանում, իսկ Արտադրատեսակ Բ-ի առաջին 30ԱԱՄ վաճառքը ակնկալվում է, որ կազդի շահույթի կամ վնասի վրա երկրորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում: Կազմակերպությունը նաև փաստաթղթավորում է, որ գնումների ստորին շերտը (150ԱԱՄ) բաղկացած է Սարքավորում Ա-ի առաջին 60ԱԱՄ գնումից, Սարքավորում Բ-ի առաջին 40ԱԱՄ գնումից և Հումք Ա-ի առաջին 50ԱԱՄ գնումից: Եթե այդ գնումների ծավալ ակնկալվում է, որ կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա տարբեր հաշվետու ժամանակաշրջաններում, ապա կազմակերպությունը փաստաթղթավորման մեջ կներառի գնումների ծավալի մանրամասն բացվածքը` ըստ հաշվետու ժամանակաշրջանների, որոնցում ակնկալվում է, որ դրանք կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա (համանման նրան, ինչպես այն փաստաթղթավորում է վաճառքի ծավալները): Օրինակ` կանխատեսված գործարքը կհատկորոշվի որպես`

ա) Սարքավորում Ա-ի առաջին 60ԱԱՄ գնումներն ակնկալվում է, որ կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա երրորդ հաշվետու ժամանակաշրջանից սկսած հաջորդ տաս հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում,

բ) Սարքավորում Բ-ի առաջին 40ԱԱՄ գնումները ակնկալվում է, որ կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա չորրորդ հաշվետու ժամանակաշրջանից սկսած հաջորդ քսան հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում, և

գ) Հումք Ա-ի առաջին 50ԱԱՄ գնումները, որոնք ակնկալվում է, որ կստացվեն երրորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում և կվաճառվեն, ասինքն կազդեն շահույթի կամ վնասի վրա այդ և հաջորդ հաշվետու ժամանակաշրջանում:

Կանխատեսված գործարքի ծավալների բնույթի հատկորոշումը կներառի այնպիսի ասպեկտներ, ինչպիսիք են նույն տեսակի հիմնական միջոցների մաշվածության մեթոդը, եթե այդ հոդվածների բնույթը այնպիսին է, որ մաշվածության մեթոդը կարող է տարբերվել` կախված նրանից, թե ինչպես է կազմակերպությունն օգտագործում այդ հոդվածները: Օրինակ` եթե կազմակերպությունն օգտագործում է Սարքավորում Ա-ի միավորները երկու տարբեր արտադրական գործընթացներում, որը հանգեցնում է մաշվածության երկու տարբեր մեթոդների` գծային մեթոդով մաշվածություն 10 հաշվետու ժամանակաշրջանների ընթացքում, իսկ մյուսում` թողարկված միավորների մեթոդով, ապա Սարքավորում Ա-ի կանխատեսվող գնման ծավալի գծով իր փաստաթղթավորումը կազմակերպությունը բացվածքով կներկայացնի այն ծավալը` ըստ մաշվածության այն մեթոդների, որոնք կկիրառվեն:

Բ6.6.9  Զուտ դիրքի դրամական հոսքերի հեջի համար 6.5.11 պարագրաֆին համապատասխան որոշված գումարները պետք է ներառեն հեջավորման գործիքի արդյունքին համանման արդյունք ունեցող զուտ դիրքի հոդվածների արժեքում փոփոխությունները` հեջավորման գործիքի իրական արժեքի փոփոխության հետ մեկտեղ: Այնուամենայնիվ, հեջավորման գործիքի արդյունքին համանման արդյունք ունեցող զուտ դիրքի հոդվածների արժեքում փոփոխությունները ճանաչվում են միայն այն պահին, երբ գործարքները, որոնց դրանք վերաբերում են, ճանաչվում են, օրինակ այն պահին, երբ կանխատեսված վաճառքը ճանաչվում է որպես հասույթ: Օրինակ` կազմակերպությունն ունի 9 ամիս անց 100 ԱԱՄ մեծապես հավանական կանխատեսված վաճառքների խումբ և 18 ամիս անց 120 ԱԱՄ մեծապես հավանական կանխատեսված գնումների խումբ: Այն հեջավորում է 20 ԱԱՄ զուտ դիրքի արտարժութային ռիսկը` օգտագործելով 20 ԱԱՄ-ով արժութային ֆորվարդային պայմանագիր: Որոշելիս այն գումարները, որոնք ճանաչվում են դրամական հոսքերի հեջի պահուստում 6.5.11(ա)-6.5.11(բ) պարագրաֆներին համապատասխան, կազմակերպությունը համեմատում է`

ա) արտարժութային ֆորվարդային պայմանագրի իրական արժեքի փոփոխությունը` մեծապես հավանական կանխատեսված վաճառքների արժեքի` արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունների հետ միասին, և

բ) մեծապես հավանական կանխատեսվող գնումների արժեքի` արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունները:

Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը արտարժութային ֆորվարդային պայմանագրին վերաբերող գումարները ճանաչում է միայն մինչև մեծապես հավանական կանխատեսվող վաճառքի գործարքները ճանաչվում են ֆինանսական հաշվետվություններում, երբ որ ճանաչվում են կանխատեսված գործարքների գծով օգուտները կամ կորուստները (այսինքն` արժեքում փոփոխությունը, որը վերագրելի է արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությանը հեջավորման հարաբերության նախորոշման պահի և հասույթի ճանաչման պահի միջև):

Բ6.6.10  Նմանապես, եթե վերոնշյալ օրինակում կազմակերպությունն ունենար զրոյական զուտ դիրք, այն կհամեմատեր մեծապես հավանական կանխատեսվող վաճառքների արժեքում արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունները մեծապես հավանական կանխատեսվող գնումների արժեքում արտարժութային ռիսկով պայմանավորված փոփոխությունների հետ: Այնուամենայնիվ, այդ գումարները ճանաչվում են միայն այն ժամանակ, երբ համապատասխան կանխատեսված գործարքները ճանաչվում են ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

Որպես հեջավորված հոդված նախորոշված հոդվածների խմբերի շերտերը

 

Բ6.6.11  Բ6.3.19 պարագրաֆում նկարագրված նույն պատճառով գոյություն ունեցող հոդվածների խմբերի շերտային բաղադրիչների նախորոշումը պահանջում է հոդվածների այն խմբի անվանական արժեքի հստակ նույնականացում, որի կազմից որոշվում է հեջավորված շերտային բաղադրիչը:

Բ6.6.12  Հեջավորման հարաբերությունը կարող է ներառել շերտեր հոդվածների մի քանի տարբեր խմբերից: Օրինակ` ակտիվների խմբի և պարտավորությունների խմբի զուտ դիրքի հեջում հեջավորման հարաբերությունը կարող է համակցել ակտիվների խմբի շերտային բաղադրիչ և պարտավորությունների խմբի շերտային բաղադրիչ:

 

Հեջավորման գործիքի գծով օգուտների կամ կորուստների ներկայացումը

 

Բ6.6.13  Եթե հոդվածները հեջավորվում են միասին` որպես խումբ դրամական հոսքերի հեջում, դրանք կարող են ազդել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության տարբեր տողային հոդվածների վրա: Հեջավորման օգուտների կամ կորուստների ներկայացումը այդ հաշվետվության մեջ կախված է հոդվածների խմբից:

Բ6.6.14  Եթե հոդվածների խումբը չունի չեզոքացնող (փոխմարվող) ռիսկային դիրքեր (օրինակ` արտարժութային ծախսերի խումբը, որոնք ազդում են շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվության տարբեր տողային հոդվածների վրա, որոնք հեջավորված են արտարժութային ռիսկի գծով), ապա հեջավորման գործիքի գծով վերադասակարգված օգուտները կամ կորուստները պետք է բաշխվեն այն տողային հոդվածների միջև, որոնց վրա ազդում են հեջավորված հոդվածները: Այս բաշխումը պետք է իրականացվի համակարգված և տրամաբանական հիմքով և չպետք է հանգեցնի մեկ հեջավորման գործիքից առաջացող զուտ օգուտների կամ կորուստների համախառն ներկայացմանը:

Բ6.6.15  Եթե հոդվածների խումբն ունի չեզոքացնող ռիսկային դիրքեր (օրինակ` արտարժույթով արտահայտված վաճառքների և ծախսերի խումբը, որոնք միասին հեջավորված են արտարժութային ռիսկի գծով), ապա կազմակերպությունը պետք է շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում հեջավորման օգուտները և կորուստները ներկայացնի առանձին տողային հոդվածում: Դիտարկենք, օրինակ, 100 ԱԱՄ արտարժութային վաճառքների և 80ԱԱՄ արտարժութային ծախսերի զուտ դիրքի արտարժութային ռիսկի հեջը, որն իրականացվում է 20ԱԱՄ արտարժութային ֆորվարդային պայմանագրի միջոցով: Արտարժութային ֆորվարդային պայմանագրի գծով օգուտը կամ կորուստը, որը դրամական հոսքերի հեջի պահուստից վերադասակարգվում է շահույթում կամ վնասում (երբ զուտ դիրքն ազդում է շահույթի կամ վնասի վրա), պետք է ներկայացվի հեջավորված վաճառքներից և ծախսերից առանձին տողային հոդվածում: Ավելին, եթե վաճառքները տեղի են ունենում ավելի վաղ ժամանակաշրջանում, քան ծախսերը, վաճառքից հասույթը, միևնույնն է, չափվում է սփոթ փոխարժեքով ՀՀՄՍ 21-ին համապատասխան: Հեջավորման համապատասխան օգուտը կամ կորուստը ներկայացվում է առանձին տողային հոդվածով, այնպես որ շահույթը կամ վնասը արտացոլի զուտ դիրքի հեջավորման արդյունքը` դրամական հոսքերի պահուստում համապատասխան ճշգրտմամբ: Երբ հեջավորված ծախսերն ազդում են շահույթի կամ վնասի վրա ավելի ուշ ժամանակաշրջանում, հեջավորման օգուտը կամ կորուստը, որը նախկինում ճանաչվել էր դրամական հոսքերի պահուստում վաճառքների գծով, վերադասակարգվում է շահույթում կամ վնասում և ներկայացվում որպես տողային հոդված` հեջավորված ծախսերը ներառող տողային հոդվածներից առանձին, որոնք ՀՀՄՍ21-ին համապատասխան չափվում են սփոթ փոխարժեքով:

Բ6.6.16  Իրական արժեքի հեջերի որոշ տեսակների համար հեջի հիմնական նպատակը հեջավորված հոդվածի իրական արժեքի փոփոխության չեզոքացումը չէ, այլ փոխարենը հեջավորված հոդվածի դրամական հոսքերի փոխակերպումն է: Օրինակ` կազմակերպությունը հեջավորում է ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտքային գործիքի իրական արժեքի տոկոսադրույքային ռիսկը տոկոսադրույքային սվոփի միջոցով: Կազմակերպության հեջավորման նպատակը ֆիքսված տոկոսադրույքով դրամական հոսքերի փոխակերպումն է լողացող տոկոսադրույքով դրամական հոսքերի: Այդ նպատակն արտացոլվում է հեջավորման հարաբերության հաշվառման մեջ` հաշվեգրելով տոկոսադրույքային սվոփի գծով զուտ հաշվեգրված տոկոսները շահույթում կամ վնասում: Զուտ դիրքի հեջի դեպքում (օրինակ` ֆիքսված տոկոսադրույքով ակտիվի և ֆիքսված տոկոսադրույքով պարտավորության զուտ դիրքը) այդ զուտ հաշվեգրված տոկոսները պետք է շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում ներկայացվեն առանձին տողային հոդվածով: Դա արվում է մեկ գործիքի գծով զուտ օգուտների կամ կորուստների միմյանց չեզոքացնող և առանձին տողային հոդվածներում ճանաչվող համախառն գումարների ներկայացումից խուսափելու համար (օրինակ` նման մոտեցումը թույլ է տալիս խուսափել մեկ տոկոսադրույքային սվոփի գծով զուտ տոկոսային մուտքերի համախառն ներկայացումը` որպես համախառն տոկոսային եկամուտ և համախառն տոկոսային ծախս):

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ (գլուխ 7)

---

Անցումային դրույթներ (Բաժին 7.2)

 

Առևտրական նպատակով պահվող ֆինանսական ակտիվներ

 

Բ7.2.1  Սույն ՖՀՄՍ-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվին կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք իր որևէ ֆինանսական ակտիվների կառավարման` կազմակերպության բիզնես մոդելի նպատակը բավարարում է 4.1.2 (ա) պարագրաֆի պայմանին, կամ արդյոք ֆինանսական ակտիվը համապատասխանում է 5.7.5 պարագրաֆում նշված ընտրության պահանջին: Այդ նպատակով, կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք ֆինանսական ակտիվները համապատասխանում են «առևտրական նպատակով պահվող» սահմանմանը, ինչպես, եթե կազմակերպությունը ձեռք բերած լիներ ակտիվները սկզբնական կիրառման ամսաթվին:

 

Արժեզրկում

 

Բ7.2.2 Անցման ժամանակ կազմակերպությունը պետք է ձգտի մոտարկել պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչման պահին` դիտարկելով ամբողջ ողջամիտ և հիմնավորվող տեղեկատվությունը, որը հասանելի է առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի: Կազմակերպությունից չի պահանջվում ձեռնարկել տեղեկատվության սպառիչ որոնում անցման ամսաթվի դրությամբ որոշելու համար, թե արդյոք պարտքային ռիսկը սկզբնական ճանաչումից ի վեր նշանակալիորեն աճել է: Եթե կազմակերպությունն ի վիճակի չէ առանց չափազանց ծախսերի կամ ջանքերի որոշել, թե արդյոք տեղի է ունեցել պարտքային ռիսկի նշանակալի աճ սկզբնական ճանաչումից ի վեր, ապա կիրառվում է 7.2.20 պարագրաֆը:

Բ7.2.3  Գնահատելու համար կորստի պահուստը ֆինանսական գործիքների գծով, որոնց սկզբնական ճանաչման ամսաթիվը (իսկ փոխատվության հանձնառությունների կամ ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի գծով` ամսաթիվը, երբ կազմակերպությունը դարձել է պայմանագրի կողմ) սույն ստանդարտի սկզբնական կիրառման ամսաթվից վաղ է, կազմակերպությունը պետք է անցման ամսաթվի դրությամբ և մինչ այդ ֆինանսական գործիքների ապաճանաչումը դիտարկի , սկզբնական ճանաչման դրությամբ պարտքային ռիսկի որոշման կամ մոտարկման համար տեղին տեղեկատվությունը: Սկզբնական պարտքային ռիսկը որոշելու կամ մոտարկելու համար կազմակերպությունը կարող է դիտարկել ներքին և արտաքին տեղեկատվությունը, ներառյալ` Բ5.5.1-Բ5.5.6 պարագրաֆներին համապատասխան պորտֆելի գծով տեղեկատվությունը:

Բ7.2.4 Անցյալ ժամանակաշրջանների վերաբերյալ անբավարար տեղեկատվություն ունեցող կազմակերպությունը կարող է օգտագործել ներքին հաշվետվություններում և վիճակագրական տվյալներում պարունակվող տեղե-կատվությունը (որոնք կարող է կազմված լինեն նոր ծառայություն մեկնարկելու նպատակահարմարության վերաբերյալ որոշում կայացնելիս), համանման ծառայությունների վերաբերյալ տեղեկատվությունը կամ, եթե կիրառելի է, համանման կազմակերպությունների փորձը համադրելի ֆինանսական գործիքի գծով:

 

Սահմանումներ (Հավելված Ա)

---

Ածանցյալներ

 

ԲԱ.1 Ածանցյալների տիպիկ օրինակներ են ֆյուչերսային և ֆորվարդային, սվոպի և օպցիոնի պայմանագրերը: Ածանցյալը սովորաբար ունենում է անվանական քանակ, որն արժույթի որոշակի գումար է, բաժնետոմսերի քանակ, քաշի կամ ծավալի միավորների կամ պայմանագրում նշված այլ միավորների քանակ: Սակայն ածանցյալը չի պահանջում, որ դրա տիրապետողը կամ դուրս գրողը պայմանագրի սկզբում ներդնի կամ ստանա այդ անվանական քանակը: Կամ էլ ածանցյալը կարող է պահանջել ֆիքսված վճարում կամ մի գումարի վճարում, որը կարող է փոխվել (բայց ոչ հիմքում ընկածի փոփոխությանը համամասնորեն) անվանական քանակի հետ չկապված ապագա որևէ դեպքի արդյունքում: Օրինակ` պայմանագիրը կարող է պահանջել 1,000 ԱՄ-ի ֆիքսված վճարում այն դեպքում, եթե վեցամսյա ԼԻԲՈՐ-ն աճի 100 բազիսային կետով: Այսպիսի պայմանագիրը ածանցյալ է, թեև անվանական քանակ չի սահմանված:

ԲԱ.2 Սույն ՖՀՄՍ-ում ածանցյալի սահմանումը ներառում է այնպիսի պայմանագրեր, որոնք մարվում են համախառն հիմունքով` հիմքում ընկած հոդվածի մատակարարմամբ (օրինակ` ֆիքսված դրույքով պարտքային գործիք գնելու ֆորվարդային պայմանագիրը): Կազմակերպությունը կարող է ունենալ ոչ ֆինանսական հոդվածի գնման կամ վաճառքի պայմանագիր, որը կարող է մարվել զուտ հիմունքով` դրամական միջոցներով կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքով, կամ ֆինանսական գործիքների փոխանակմամբ (օրինակ` ապագա ամսաթվին ֆիքսված գնով ապրանք գնելու կամ վաճառելու պայմանագիր): Այդպիսի պայմանագիրը սույն ՖՀՄՍ-ի գործողության ոլորտում է, բացառությամբ, երբ կնքվել և շարունակում է պահվել ոչ ֆինանսական հոդվածի մատակարարման նպատակով` կազմակերպության ակնկալվող գնման, վաճառքի կամ օգտագործման պահանջներին համապատասխան (տե՛ս ՀՀՄՍ 39-ի 5-7-րդ պարագրաֆները):

ԲԱ.3 Ածանցյալի բնորոշ հատկանիշներից է այն, որ ունի սկզբնական զուտ ներդրում, որն ավելի փոքր է, քան կպահանջվեր այլ տիպի պայմանագրերի համար, որոնք, ակնկալվում է, որ նմանատիպ կերպով կարձագանքեին շուկայական գործոնների փոփոխություններին: Օպցիոնի պայմանագիրը բավարարում է այդ սահմանմանը, քանի որ պարգևավճարն ավելի փոքր է, քան ներդրումը, որը կպահանջվեր հիմքում ընկած այն ֆինանսական գործիքի ձեռքբերման համար, որին կապված է օպցիոնը: Արժութային սվոպը, որը պահանջում է հավասար իրական արժեքներով տարբեր արժույթների սկզբնական փոխանակում, բավարարում է սահմանմանը, քանի որ այն ունի զրոյական սկզբնական զուտ ներդրում:

ԲԱ.4 Կանոնավոր կերպով գնումը կամ վաճառքը առաջացնում է ֆիքսված գնով հանձնառություն գործարքի օրվա և վերջնահաշվարկի օրվա միջև, որը բավարարում է ածանցյալի սահմանմանը: Այնուամենայնիվ հանձնառության կարճ տևողության պատճառով այն չի ճանաչվում որպես ածանցյալ ֆինանսական գործիք: Փոխարենը` սույն ՖՀՄՍ-ն նախատեսում է հատուկ հաշվառում այդպիսի կանոնավոր կերպով գնման կամ վաճառքի պայմանագրերի համար (տե՛ս 3.1.2 և Բ3.1.3-Բ3.1.6 պարագրաֆները):

ԲԱ.5 Ածանցյալի սահմանումը հղում է պարունակում ոչ ֆինանսական փոփոխականների, որոնք հատուկ չեն պայմանագրի որևէ կողմին: Դրանք ներառում են որոշակի տարածաշրջանում երկրաշարժից կորուստների ինդեքսը և որոշակի քաղաքում ջերմաստիճանների ինդեքսը: Պայմանագրի կողմին հատուկ ոչ ֆինանսական փոփոխականները ներառում են հրդեհի առաջանալը կամ չառաջանալը, որը վնասում կամ ոչնչացնում է պայմանագրային կողմի ակտիվը: Ոչ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի փոփոխությունը հատուկ է դրա սեփականատիրոջը, եթե իրական արժեքն արտացոլում է ոչ միայն այդպիսի ակտիվների շուկայական գների փոփոխությունները (ֆինանսական փոփոխական), այլ նաև պավող տվյալ ոչ ֆինանսական ակտիվի վիճակը (ոչ ֆինանսական փոփոխական): Օրինակ` եթե որոշակի ավտոմեքենայի մնացորդային արժեքի երաշխիքը երաշխավորողին ենթարկում է ավտոմեքենայի ֆիզիկական վիճակի փոփոխությունների ռիսկին, այդ մնացորդային արժեքի փոփոխությունը հատուկ է ավտոմեքենայի սեփականատիրոջը:

 

Առևտրական նպատակներով պահվող ֆինանսական ակտիվներ և պարտավորություններ

 

ԲԱ.6 Առևտուրը սովորաբար արտացոլում է ակտիվ և հաճախակի առքուվաճառք, և առևտրական նպատակներով պահվող ֆինանսական գործիքները սովորաբար օգտագործվում են գների կարճաժամկետ տատանումներից կամ դիլերային հավելագնից շահույթ ստանալու նպատակով:

ԲԱ.7 Առևտրական նպատակներով պահվող ֆինանսական պարտավորությունները ներառում են`

ա) ածանցյալ պարտավորություններ, որոնք չեն հաշվառվում որպես հեջավորման գործիքներ.

բ) կարճ դիրքով վաճառողի (այսինքն` կազմակերպության, որը վաճառում է ֆինանսական ակտիվներ, որոնք այն փոխառել է, բայց դեռ դրանց սեփականատերը չէ) կողմից փոխառված ֆինանսական ակտիվների մատակարարման պարտականություններ.

գ) ֆինանսական պարտավորություններ, որոնք ստանձնվել են կարճ ժամանակամիջոցում դրանց հետգնման մտադրությամբ (օրինակ` գնանշված պարտքային գործիք, որը թողարկողը կարող է հետգնել կարճ ժամանակամիջոցում` կախված դրա իրական արժեքի փոփոխություններից).

դ) ֆինանսական պարտավորություններ, որոնք նույնականացվող ֆինան-սական գործիքների պորտֆելի մի մաս են, որոնք կառավարվում են միասին, և որոնց համար առկա է վկայություն կարճ ժամկետում շահույթ ստանալու արդիական փաստացի պատկերի վերաբերյալ:

ԲԱ.8 Այն փաստը, որ պարտավորությունը օգտագործվում է առևտրական գործունեությունը ֆինանսավորելու համար, ինքնին այդ պարտավորությունը չի դարձնում առևտրական նպատակներով պահվող:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 10

Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է սահմանել համախմբված ֆինանսական հաշվետվութ-յունների ներկայացման ու պատրաստման սկզբունքները, երբ կազմակերպությունը հսկողություն ունի մեկ կամ ավելի այլ կազմակերպությունների նկատմամբ:

 

Նպատակին հասնելը

 

2. Պարագրաֆ 1-ում նշված նպատակին հասնելու համար սույն ՖՀՄՍ-ն`

ա) պահանջում է, որ մեկ կամ ավելի այլ կազմակերպությունների (դուստր կազմակերպություններ) նկատմամբ հսկողություն ունեցող կազմակերպությունը (մայր կազմակերպություն) ներկայացնի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ.

բ) սահմանում է հսկողության սկզբունքը, և հսկողությունը հաստատում է որպես համախմբման հիմք.

գ) նկարագրում է, թե ինչպես կիրառել հսկողության սկզբունքը` պարզելու համար, թե արդյո՞ք ներդրողը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ և, հետևաբար, պետք է համախմբի նրան.

դ)  նկարագրում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստ-մանը ներկայացվող հաշվապահական հաշվառման պահանջները, և.

ե) սահմանում է ներդրումային կազմակերպությունը և նկարագրում ներդրումային կազմակերպության կոնկրետ դուստր կազմակերպությունները համախմբելու բացառությունը:

3. Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում բիզնեսի միավորումների և համախմբման վրա դրանց ազդեցության` ներառյալ բիզնեսի միավորման ժամանակ առաջացող գուդվիլի հետ կապված հաշվապահական հաշվառման պահանջներին (տե՛ս «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ը):

 

Գործողության ոլորտը

---

4. Մայր հանդիսացող կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ: Սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառվում է բոլոր կազմակերպությունների նկատմամբ` բացառությամբ ստորև նշվածների`

ա) մայր կազմակերպությունը կարող է չներկայացնել համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, եթե բավարարում է հետևյալ բոլոր պայմանները`

    (i) այն հանդիսանում է մեկ այլ կազմակերպությանը ամբողջությամբ կամ մասնակիորեն պատկանող դուստր կազմակերպություն, և իր բոլոր մյուս սեփականատերերը, ներառյալ նրանք, ովքեր այլ դեպքերում չունեն ձայնի իրավունք, տեղեկացված են, որ մայր կազմակերպությունը չի ներկայացնելու համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ և այդ առումով չունեն որևէ առարկություն.

    (ii) այն չունի հրապարակային շուկայում (տեղական կամ արտերկրյա ֆոնդային բորսայում կամ արտաբորսայական կարգավորվող շուկայում, ներառյալ տեղական և տարածաշրջանային շուկաները) շրջանառվող պարտքային կամ բաժնային գործիքներ.

    (iii) այն իր ֆինանսական հաշվետվությունները չի ներկայացնում արժե-թղթերի հանձնաժողովին կամ այլ կարգավորող կազմակերպության` որևէ դասի գործիք հրապարակային շուկայում թողարկելու նպատակով, և ոչ էլ գտնվում է այդպիսի ներկայացման գործընթացում. և

    (iv) նրա վերջնական մայր կամ որևէ միջանկյալ մայր կազմակերպությունը պատրաստում է հանրության կողմից օգտագործման համար հասանելի ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք համապատասխանում են ՖՀՄՍ-ներին, և որոնցում դուստր կազմակերպությունները համախմբված են կամ չափվում են իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն:

բ) [հանված է]

գ) [հանված է]

4Ա. Սույն ՖՀՄՍ-ն չի կիրառվում հետաշխատանքային հատուցումների պլանների կամ աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ հատուցումների պլանների դեպքում, որոնց համար կիրառվում է «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը:

4Բ. Ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող մայր կազմակերպությունը չպետք է ներկայացնի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, եթե, սույն ՖՀՄՍ-ի պարագրաֆ 31-ի համաձայն, պահանջվում է չափել իր բոլոր դուստր կազմակերպությունները իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

 

Հսկողություն

---

5. Ներդրողը, անկախ տվյալ կազմակերպությունում (ներդրման օբյեկտում) իր ներգրավվածության բնույթից, պետք է որոշի, թե արդյոք ինքը հանդիսանում է մայր կազմակերպություն` գնահատելով իր կողմից ներդրման օբյեկտը հսկելու հանգամանքը:

6. Ներդրողը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, երբ ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում նա ունի փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն և ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր իշխանության միջոցով այդ հատույցների վրա ազդելու կարողություն:

7. Այսպիսով, ներդրողը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ միայն և միայն այն դեպքում, եթե ներդրողն ունի ստորև նշվածներից բոլորը`

ա) իշխանություն ներդրման օբյեկտի նկատմամբ (տե՛ս 10-14-րդ պարագրաֆները).

բ) ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն (տե՛ս 15-րդ և 16-րդ պարագրաֆները). և

գ) ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր իշխանությունն օգտագործելու կարողություն` ներդրողի հատույցների գումարն իր ազդեցությանը ենթարկելու նպատակով (տե՛ս 17-րդ և 18-րդ պարագրաֆները):

8. Ներդրողը պետք է հաշվի առնի բոլոր փաստերն ու հանգամանքները, երբ գնահատում է, թե արդյոք ինքը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ: Ներդրողը պետք է վերանայի, թե արդյոք ինքը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, եթե փաստերն ու հանգամանքները ցույց են տալիս, որ փոփոխվել են 7-րդ պարագրաֆում թվարկված հսկողության երեք տարրերից մեկը կամ մի քանիսը (տե՛ս Բ80-Բ85 պարագրաֆները):

9. Երկու կամ ավելի ներդրողներ միասնական հսկողություն ունեն ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, երբ նրանք պետք է գործեն միասին` համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու նպատակով: Այդպիսի դեպքերում, քանի որ ոչ մի ներդրող չի կարող ուղղորդել գործունեություներն առանց մյուսների համագործակցության, ոչ մի ներդրող անհատապես հսկողություն չունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ: Յուրաքանչյուր ներդրող կհաշվառի իր մասնակցությունը ներդրման օբյեկտում համաձայն համապատասխան ՖՀՄՍ-ների, ինչպիսիք են` «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ը, «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ը կամ «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Իշխանություն

 

10. Ներդրողը իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, եթե նրա մոտ առկա են գործող իրավունքներ, որոնք նրան տալիս են ընթացիկ կարողություն` ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները, այսինքն նրանք, ովքեր էապես ազդում են ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա:

11. Իշխանությունը սկիզբ է առնում իրավունքներից: Որոշ դեպքերում իշխանություն ունենալու գնահատումը պարզ է, օրինակ երբ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանությունը ձեռք է բերվում ուղղակիորեն և միայն բաժնային գործիքներից, օրինակ` բաժնետոմսերի միջոցով ստացած ձայնի իրավունքից, և կարող է գնահատվել այդ բաժնետոմսերի սեփականությունից առաջացող ձայնի իրավունքը հաշվի առնելով: Այլ դեպքերում գնահատումն ավելի բարդ է և պահանջվում է հաշվի առնել մեկից ավելի հանգամանքներ, օրինակ, երբ իշխանությունը մեկ կամ ավելի պայմանագրային պայմանավորվածությունների արդյունք է:

12. Ներդրողը` համապատասխան գործունեությունները ուղղորդելու ընթացիկ կարողությամբ, իշխանություն ունի նույնիսկ այն դեպքում, երբ նրա ուղղորդելու իրավունքները դեռևս պետք է գործադրվեն: Ներդրողի կողմից համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու փաստը կարող է նպաստել որոշելու, թե արդյոք ներդրողն իշխանություն ունի, սակայն, այդպիսի փաստն ինքնին վերջնական չէ որոշելու համար, թե արդյոք ներդրողն իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ:

13. Եթե երկու կամ ավելի ներդրողներից յուրաքանչյուրն ունի գործող իրավունքներ, որոնք նրանց տարբեր համապատասխան գործունեությունների ուղղորդման միակողմանի կարողություն են տալիս, ապա ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն ունի այն ներդրողը, ով ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա առավել էական ազդող գործունեությունների ուղղորդման ընթացիկ կարողություն ունի:

14. Ներդրողը կարող է իշխանություն ունենալ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ նույնիսկ եթե այլ կազմակերպություններ ունեն գործող իրավունքներ, որոնք նրանց համապատասխան գործունեությունների ուղղորդման ընթացիկ կարողություն են տալիս, օրինակ, երբ մեկ այլ կազմակերպություն նշանակալի ազդեցություն ունի: Այնուամենայնիվ, միայն պաշտպանական իրավունքներ ունեցող ներդրողն իշխանություն չունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ (տե՛ս Բ26-Բ28 պարագրաֆները) և, հետևաբար, հսկողություն չունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ:

 

Հատույցներ

 

15. Ներդրողը ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն ունի, եթե իր ներգրավվածությունից ստացվող հատույցները կարող են փոփոխվել` կախված ներդրման օբյեկտի գործունեության արդյունքներից: Ներդրողի հատույցները կարող են լինել միայն դրական, միայն բացասական, կամ էլ` և՛ դրական, և՛ բացասական:

16. Թեև միայն մեկ ներդրող կարող է հսկել ներդրման օբյեկտին, վերջինիս հատույցներից կարող է բաժին հասնել մեկից ավելի կողմերի: Օրինակ` չհսկող բաժնեմասերի տիրապետողները կարող են մաս ունենալ ներդրման օբյեկտի շահույթից կամ բաշխումներից:

 

Իշխանության և հատույցների միջև կապը

 

17. Ներդրողը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, եթե նա ոչ միայն իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, և փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն` ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում, այլ նաև ունի իր իշխանությունն օգտագործելու կարողություն` ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածությունից ստացվող ներդրողի հատույցների վրա ազդելու համար:

18. Այսպիսով, որոշում ընդունելու իրավունք ունեցող ներդրողը պետք է որոշի, թե արդյո՞ք նա պրինցիպալ է, թե՞ գործակալ: Գործակալ ներդրողը, համաձայն Բ58-Բ72 պարագրաֆների, հսկողություն չունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, երբ նա գործադրում է իրեն պատվիրակված որոշում ընդունելու իրավունքները:

 

Հաշվապահական հաշվառման պահանջները

---

19. Մայր կազմակերպությունը պետք է պատրաստի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` միանման գործարքների և նույն հանգամանքներում տեղի ունեցող այլ դեպքերի համար օգտագործելով հաշվապահական հաշվառման միօրինակ քաղաքականություն:

20. Ներդրման օբյեկտի համախմբումը պետք է սկսվի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ ներդրողի կողմից հսկողություն ձեռք բերելու ամսաթվից և դադարի` ներդրման օբյեկտի նկատմամբ ներդրողի հսկողությունը կորցնելուն պես:

21. Բ86-Բ93 պարագրաֆներն ուղեցույց են տրամադրում համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման վերաբերյալ:

 

Չհսկող բաժնեմասեր

 

22. Մայր կազմակերպությունը պետք է չհսկող բաժնեմասերը ներկայացնի ֆինանսական վիճակի մասին համախմբված հաշվետվությունում որպես սեփական կապիտալի հոդված` մայր կազմակերպության սեփականատերերի սեփական կապիտալից առանձին:

23. Դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության սեփականության բաժնեմասի փոփոխությունները, որոնք չեն հանգեցնում մայր կազմակերպության կողմից հսկողության կորստի, սեփական կապիտալի գործարքներ են (այսինքն` գործարքներ սեփականատերերի հետ, երբ վերջիններս հանդես են գալիս որպես սեփականատերեր):

24. Բ94-Բ96 պարագրաֆներն ուղեցույց են տրամադրում համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում չհսկող բաժնեմասի հաշվառման վերաբերյալ:

 

Հսկողության կորուստը

 

25. Եթե մայր կազմակերպությունը կորցնում է դուստր կազմակերպության նկատմամբ իր հսկողությունը, ապա այն`

ա) ապաճանաչում է ֆինանսական վիճակի մասին համախմբված հաշվետվությունում նախկին դուստր կազմակերպության ակտիվներն ու պարտավորությունները,

բ) ճանաչում է նախկին դուստր կազմակերպությունում մնացած իր ցանկացած ներդրում և հետագայում դրանք ու նախկին դուստր կազմակերպությունից ակնկալվող կամ դրա նկատմամբ պարտավորության ցանկացած գումար հաշվառում է համապատասխան ՖՀՄՍ-ների համաձայն: Այդ մնացած բաժնեմասը վերաչափվում է, ինչպես նկարագրված է Բ98(բ)(iii) և Բ99Ա պարագրաֆներում: Վերաչափված արժեքը, հսկողության կորստի ամսաթվի դրությամբ, պետք է դիտվի ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն ֆինանսական ակտիվի սկզբնական ճանաչման ժամանակ որպես իրական արժեք կամ էլ որպես ինքնարժեք` ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրման սկզբնական ճանաչման ժամանակ, եթե կիրառելի է,

գ) ճանաչում է օգուտ կամ կորուստ` կապված հսկողության կորստի հետ, որը վերագրելի է նախկին հսկող մասնակցությանը, ինչպես սահմանված է Բ98-Բ99Ա պարագրաֆներում:

26. Բ97-Բ99Ա պարագրաֆները տրամադրում են դուստր կազմակերպության հսկողության կորստի հաշվառման վերաբերյալ ուղեցույց:

 

Որոշումը, թե արդյոք կազմակերպությունը համարվում է ներդրումային կազմակերպություն

---

27. Մայր կազմակերպությունը պետք է որոշի` արդյոք այն ներդրումային կազմակերպություն է: Ներդրումային կազմակերպություն է համարվում այն կազմակերպությունը, որը`

ա) մեկ կամ ավելի ներդրողներից ստանում է միջոցներ (ֆինանսավորում), որի նպատակը այդ ներդրող(ներ)ին ներդրումների կառավարման ծառայություններ տրամադրելն է,

բ) իր ներդրող(ներ)ին վստահեցնում է, որ իր բիզնեսի նպատակը բացառապես կապիտալի հավելաճից, ներդրումային եկամտից, կամ երկուսը միասին, հատույց ստանալու նպատակով միջոցներ ներդնելն է, և

գ) չափում և գնահատում է ըստ էության իր բոլոր ներդրումների արդյունքները իրական արժեքի հիման վրա:

Բ85Ա-Բ85ԺԳ պարագրաֆները տրամադրում են համապատասխան կիրառման ուղեցույց:

28. Գնահատելիս, թե արդյոք այն բավարարում է պարագրաֆ 27-ում նկարագրված սահմանումը, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի` արդյոք այն ունի ներդրումային կազմակերպությանը բնորոշ հետևյալ հատկանիշները`

ա) այն ունի մեկից ավելի ներդրում (տե՛ս Բ85ԺԵ-Բ85ԺԶ պարագրաֆները),

բ) այն ունի մեկից ավելի ներդրող (տե՛ս Բ85ԺԷ-Բ85ԺԹ պարագրաֆները),

գ) այն ունի ներդրողներ, որոնք կազմակերպության կապակցված կողմեր չեն (տե՛ս Բ85ԺԺ-Բ85ԺԺԱ պարագրաֆները), և

դ) այն ունի սեփական կապիտալում կամ համանման ձևով սեփականության բաժնեմասեր (տե՛ս Բ85ԺԺԲ-Բ85ԺԺԳ պարագրաֆները):

Վերոնշյալ բնորոշ հատկանիշներից ցանկացածի բացակայությունը պարտադիր չէ, որ խանգարի կազմակերպությունը որպես ներդրումային կազմակերպություն դասակարգել: Ներդրումային կազմակերպությունը, որը չունի այս բնորոշ հատկանիշներից բոլորը, պետք է ներկայացնի «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ի պարագրաֆ 9Ա-ով պահանջվող լրացուցիչ բացահայտում:

29. Եթե փաստերն ու հանգամանքները ցույց են տալիս, որ փոփոխվել են երեք տարերրից մեկը կամ մի քանիսը, որոնք կազմում են ներդրումային կազմակերպության սահմանումը, ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ 27-ում, կամ ներդրումային կազմակերպության բնորոշ հատկանիշները, ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ 28-ում, մայր կազմակերպությունը պետք է վերանայի, թե արդյոք այն ներդրումային կազմակերպություն է:

30. Մայր կազմակերպությունը, որն այլևս ներդրումային կազմակերպություն չէ կամ էլ դառնում է ներդրումային կազմակերպություն, պետք է իր կարգավիճակի փոփոխությունը հաշվառի առաջընթաց` այն ամսաթվից սկսած, երբ տեղի է ունեցել կարգավիճակի փոփոխությունը (տե՛ս Բ100-Բ101 պարագրաֆները):

 

Ներդրումային կազմակերպություններ. համախմբման բացառություն

---

31. Բացառությամբ պարագրաֆ 32-ում նկարագրվածի` ներդրումային կազմակերպությունը չպետք է համախմբի իր դուստր կազմակերպությունները կամ կիրառի ՖՀՄՍ 3-ը, երբ այն հսկողություն է ձեռք բերում մեկ այլ կազմակերպության նկատմամբ: Փոխարենը, ներդրումային կազմակերպությունը պետք է դուստր կազմակերպությունում ներդրում չափի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` ՖՀՄՍ 9¹-ի համաձայն:

________________________________________

¹ «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի Գ7 պարագրաֆում նշվում է, որ «Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն, բայց դեռ չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, սույն ՖՀՄՍ-ում ՖՀՄՍ 9-ին կատարված ցանկացած հղում պետք է մեկնաբանվի որպես «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին կատարված հղում»

 

32. Չնայած պարագրաֆ 31-ի պահանջին, եթե ներդրումային կազմակերպությունը ունի դուստր կազմակերպություն, որն ինքնին ներդրումային կազմակերպություն չէ, և որի հիմնական նպատակը և գործունեությունը ներդրումային կազմակերպությանը ներդրումային գործունեության վերաբերող ծառայություններ տրամադրելն է (տե՛ս Բ85Գ-Բ85Ե պարագրաֆները), այն պետք է այդ դուստր կազմակերպությունը համախմբի սույն ՖՀՄՍ-ի 19-26-րդ պարագրաֆների համաձայն, և ցանկացած նման դուստր կազմակերպության ձեռքբերման համար կիրառի ՖՀՄՍ 3-ի պահանջները:

33. Ներդրումային կազմակերպության մայր կազմակերպությունը պետք է համախմբի այն բոլոր կազմակերպությունները, որոնք գտնվում են իր հսկողության ներքո, ներառյալ նրանք, որոնք հսկվում են ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող դուստր կազմակերպության միջոցով, եթե մայր կազմակերպությունն ինքնին ներդրումային կազմակերպություն չէ:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Այս հավելվածը սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասն է:

 

համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ	Խմբի ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնցում մայր կազմակերպության և նրա դուստր կազմակերպությունների ակտիվները, պարտավորությունները, սեփական կապիտալը, եկամուտը, ծախսերը և դրամական հոսքերը ներկայացվում են որպես այդպիսիք մեկ տնտեսվարող սուբյեկտի համար:
ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողություն	Ներդրողը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, երբ ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում նա փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն և այդ հատույցների վրա ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր իշխանության միջոցով ազդելու կարողություն ունի:
որոշում ընդունող	Որոշում ընդունելու իրավունք ունեցող կազմակերպություն, որն այլ կողմերի համար պրինցիպալ կամ գործակալ է:
խումբ	Մայր կազմակերպությունը և նրա դուստր կազմակերպությունները
ներդրումային կազմակերպություն	Կազմակերպություն, որը` ա) մեկ կամ ավելի ներդրողներից ստանում է միջոցներ (ֆինանսավորում), որի նպատակը այդ ներդրող(ներ)ին ներդրումների կառավարման ծառայություններ տրամադրելն է, բ) իր ներդրող(ներ)ին վստահեցնում է, որ իր բիզնեսի նպատակը բացառապես կապիտալի հավելաճից, ներդրումային եկամտից, կամ երկուսը միասին, հատույց ստանալու նպատակով միջոցներ ներդնելն է, և գ) չափում և գնահատում է ըստ էության իր բոլոր ներդրումների արդյունքները իրական արժեքի հիման վրա:
չհսկող բաժնեմաս	Սեփական կապիտալը դուստր կազմակերպությունում, որը վերագրելի չէ, ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն, մայր կազմակերպությանը:
մայր կազմակերպություն	Կազմակերպություն, որը հսկողություն ունի մեկ կամ ավելի կազմակերպությունների նկատմամբ:
իշխանություն	Գործող իրավունքներ, որոնք տալիս են ընթացիկ կարողություն` ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները:
պաշտպանական իրավունքներ	Իրավունքներ, որոնք նախատեսված են այդ իրավունքներն ունեցող կողմի մասնակցությունը պաշտպանելու համար` չտալով նրան իշխանություն այն կազմակերպության նկատմամբ, որին վերաբերում են այդ իրավունքները
համապատասխան գործունեություններ	Ըստ սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակների` համապատասխան գործունեությունները ներդրման օբյեկտի գործողություններն են, որոնք էապես ազդում են ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա:
զրկելու իրավունք	Որոշում ընդունողին որոշում ընդունելու իր իրավասությունից զրկելու իրավունքը:
դուստր կազմակերպություն	Կազմակերպություն, որը հսկվում է մեկ այլ կազմակերպության կողմից:

 

Հետևյալ տերմինները սահմանվում են ՖՀՄՍ 11-ում, «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ում, ՀՀՄՍ 28-ում (2011 թվականին փոփոխված տարբերակում) կամ «Կապակցված կողմի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ում և սույն ՖՀՄՍ-ում օգտագործվում են այդ ՖՀՄՍ-ներում սահմանված նշանակությամբ`

• ասոցիացված կազմակերպություն

• մասնակցություն մեկ այլ կազմակերպությունում

• համատեղ ձեռնարկում

• առանցքային կառավարչական անձնակազմ

• կապակցված կողմ

• նշանակալի ազդեցություն:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Այս հավելվածը սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասն է: Այն նկարագրում է 1-33-րդ պարագրաֆների կիրառումը և ունի նույն ուժը, ինչ որ և սույն ՖՀՄՍ-ի այլ մասերը:

Բ1. Սույն հավելվածում բերված օրինակները պատկերում են ենթադրական իրավիճակ-ներ: Թեև այդ օրինակների որոշ դրվագներ կարող են հանդիպել իրական իրա-վիճակում, այնուամենայնիվ, ՖՀՄՍ 10-ի կիրառման ժամանակ առանձին իրական իրավիճակի բոլոր փաստերն ու հանգամանքները գնահատման կարիք կունենան:

 

Հսկողության գնահատումը

---

Բ2. Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր հսկողության առկայությունը որոշելու համար ներդրողը պետք է գնահատի, թե արդյոք նա ունի ստորև բերվածներից բոլորը`

ա) իշխանություն ներդրման օբյեկտի նկատմամբ.

բ) ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն. և

գ) ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր իշխանությունն իրագործելու կարողություն` ներդրողի հատույցների գումարի վրա ազդեցություն գործելու համար:

Բ3. Այդ որոշման ընդունմանը կարող է նպաստել հետևյալ գործոնների դիտարկումը`

ա) ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը (տե՛ս Բ5-Բ8 պարագրաֆները).

բ) որո՞նք են համապատասխան գործունեությունները, և ինչպե՞ս են որոշումներ ընդունվում այդ գործունեությունների վերաբերյալ (տե՛ս Բ11-Բ13 պարագրաֆները).

գ) արդյո՞ք ներդրողի իրավունքները տալիս են նրան ընթացիկ կարողություն` ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները (տե՛ս Բ14-Բ54 պարագրաֆները).

դ) արդյո՞ք ներդրողը փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն ունի ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում (տե՛ս Բ55-Բ57 պարագրաֆները). և

ե)  արդյո՞ք ներդրողը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր իշխանությունն իրագործելու կարողություն ունի` ներդրողի հատույցների գումարի վրա ազդեցություն գործելու համար (տե՛ս Բ58-Բ72 պարագրաֆները):

Բ4. Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողությունը գնահատելիս ներդրողը պետք է հաշվի առնի այլ կողմերի հետ իր փոխհարաբերությունների բնույթը (տե՛ս Բ73-Բ75 պարագրաֆները):

 

Ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը

 

Բ5. Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողությունը գնահատելիս ներդրողը պետք է հաշվի առնի ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը, որպեսզի պարզի, թե որոնք են համապատասխան գործունեությունները, ինչպես են որոշումներ ընդունվում համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ, ով ունի ընթացիկ կարողություն` ուղղորդելու այդ գործունեությունները, և ով է ստանում հատույցներն այդ գործունեությունների արդյունքում:

Բ6. Ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը հաշվի առնելու ժամանակ կարող է պարզվել, որ ներդրման օբյեկտի հսկողությունը կատարվում է բաժնային գործիքների միջոցով, որոնք դրանց տիրապետողին տալիս են ձայնի համամասնական իրավունքներ, ինչպիսիք են, օրինակ, ներդրման օբյեկտում սովորական բաժնետոմսերը: Այս դեպքում, եթե բացակայում են որոշում ընդունելու վրա ազդող լրացուցիչ պայմանավորվածություններ, հսկողության գնահատումը կենտրոնանում է այն հարցի շուրջ, թե ո՞ր կողմը, եթե կա այդպիսին, կարողություն ունի գործադրելու ձայնի բավարար իրավունքներ` որոշելու համար ներդրման օբյեկտի գործառնական ու ֆինանսական քաղաքականությունները (տե՛ս Բ34-Բ50 պարագրաֆները): Ամենապարզ դեպքում ձայների մեծամասնություն ունեցող ներդրողն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողություն, եթե բացակայում են այլ գործոններ:

Բ7. Ներդրողի կողմից ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողությունը որոշելու ավելի բարդ դեպքերում կարող է անհրաժեշտություն առաջանալ հաշվի առնելու Բ3 պարագրաֆում բերված այլ գործոններից մի քանիսը կամ բոլորը:

Բ8. Ներդրման օբյեկտը կարող է այնպիսի կառուցվածք ունենալ, որ նրա նկատմամբ հսկողություն իրականացնողին որոշելու համար ձայնի իրավունքը գերակշռող գործոն չլինի, ինչպես օրինակ այն դեպքում, երբ ձայնի իրավունքը վերաբերում է միայն վարչական խնդիրներին, և համապատասխան գործունեություններն ուղղորդվում են պայմանագրային պայմանավորվածությունների միջոցով: Այդպիսի դեպքերում ներդրողը, ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը հաշվի առնելիս, պետք է հաշվի առնի նաև այն ռիսկերը, որոնց ներդրման օբյեկտն ըստ նախատեսվածի ենթարկվելու է և այն ռիսկերը, որոնք նա ըստ նախատեսվածի փոխանցելու է ներդրման օբյեկտում ներգրավված կողմերին, նաև այն, թե արդյոք ներդրողը ենթարկվելու է նշված ռիսկերից որոշներին կամ բոլորին: Ռիսկերի հաշվի առնելը ներառում է ոչ միայն բաժնետոմսերի արժեքի նվազման ռիսկը, այլ նաև դրանց արժեքի բարձրացման դեպքում ակնկալվող օգուտը:

 

Իշխանություն

 

Բ9. Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն ունենալու համար ներդրողը պետք է ունենա գործող իրավունքներ, որոնք նրան տալիս են ընթացիկ կարողություն` ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները: Իշխանության գնահատման նպատակով պետք է հաշվի առնվեն միայն իրական իրավունքները և այն իրավունքները, որոնք պաշտպանական չեն (տե՛ս Բ22-Բ28 պարագրաֆները):

Բ10. Ներդրողի իշխանություն ունենալը որոշելը կախված է համապատասխան գործունեություններից, դրանց վերաբերյալ որոշումների ընդունման եղանակից և ներդրման օբյեկտի նկատմամբ ներդրողի և այլ կողմերի իրավունքներից:

 

Համապատասխան գործունեությունները և համապատասխան գործունեությունների ուղղորդումը

 

Բ11. Ներդրման օբյեկտներից շատերի մոտ գործառնական ու ֆինանսական գործունեութ-յունների տեսակներն էականորեն ազդում են նրանց հատույցների վրա: Գործունեությունների օրինակները, որոնք, հանգամանքներից կախված, կարող են համարվել համապատասխան գործունեություններ, ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) ապրանքների կամ ծառայությունների վաճառքը կամ գնումը.

բ) ֆինանսական ակտիվների կառավարումը` դրանց կյանքի ընթացքում (ներառյալ պարտավորությունների չկատարման դեպքերը).

գ) ակտիվների ընտրությունը, ձեռքբերումը կամ օտարումը.

դ) հետազոտություն և նոր արտադրատեսակների կամ գործընթացների մշակում. և

ե) ֆինանսավորման կառուցվածքի որոշումը կամ ֆինանսավորման ներգրավումը:

Բ12. Համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումների օրինակները ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) ներդրման օբյեկտի գործառնական գործունեության և կապիտալի վերաբերյալ որոշումներ, ներառյալ` բյուջեները. և

բ) ներդրման օբյեկտի առանցքային կառավարչական անձնակազմի կամ ծառայություն մատուցողների նշանակման ու վարձատրության և դրանց ծառայությունների մատուցման կամ աշխատանքի դադարեցման վերաբերյալ որոշումներ:

Բ13. Որոշ իրավիճակներում գործունեությունները, որոնք կատարվում են որոշակի հանգամանքներ առաջանալուց կամ դեպք տեղի ունենալուց ինչպես առաջ, այնպես էլ հետո, կարող են համարվել համապատասխան գործունեություններ: Երբ երկու կամ ավելի ներդրող ընթացիկ կարողություն ունեն ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները, և այդ գործունեությունները տեղի են ունենում տարբեր ժամանակներում, ապա ներդրողները պետք է որոշեն, միաժամանակյա որոշման իրավունքի մեկնաբանության համաձայն, թե որ ներդրողը կարողություն ունի ուղղորդելու այն գործունեությունները, որոնք առավել էականորեն են ազդում հատույցների վրա (տե՛ս 13-րդ պարագրաֆը): Ներդրողները պետք է վերանայեն այս գնահատումը ժամանակի ընթացքում, եթե համապատասխան փաստերը կամ հանգամանքները փոփոխվում են:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 1 Երկու ներդրող կազմավորել են ներդրման օբյեկտ` դեղորայքի մշակման և վաճառքի համար: Ներդրողներից մեկը պատասխանատու է դեղորայքը մշակելու և կարգավորող մարմնից համապատասխան թույլտվություն ստանալու համար, ինչը ներառում է դեղորայքի մշակմանը և կարգավորող մարմիններից համապատասխան թույլտվություն ստանալուն վերաբերող բոլոր որոշումների ընդունման միակողմանի կարողություն: Կարգավորող մարմնի կողմից դեղորայքը հաստատելուն պես մյուս ներդրողը կարտադրի այն և կզբաղվի վաճառահանմամբ. այս ներդրողն ունի արտադրանքի արտադրության և վաճառահանման վերաբերյալ բոլոր որոշումների ընդունման միակողմանի կարողություն: Եթե այդ բոլոր գործունեությունները, այսինքն` դեղորայքի մշակումն ու կարգավորող մարմնից թույլտվության ստացումը, ինչպես նաև դրա արտադրությունն ու վաճառքը համարվում են համապատասխան գործունեություններ, ապա յուրաքանչյուր ներդրող պետք է որոշի, թե արդյոք նա կարող է ուղղորդել այն գործունեությունները, որոնք առավել էականորեն են ազդում ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա: Համապատասխանաբար, յուրաքանչյուր ներդրող պետք է հաշվի առնի, թե արդյոք դեղորայքի մշակումը և կարգավորող մարմինից թույլտվություն ստանալը կամ դրա արտադրությունը և վաճառքը այն գործունեություններն են, որոնք առավել էականորեն են ազդում ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա, և թե արդյո՞ք նա կարողություն ունի ուղղորդելու այդ գործունեությունը: Որոշելու համար, թե որ ներդրողինն է իշխանությունը, ներդրողները պետք է հաշվի առնեն հետևյալը` ա) ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը. բ) այն գործոնները, որոնք որոշում են շահութաբերությունը, հասույթը և ներդրման օբյեկտի արժեքը, ինչպես նաև դեղորայքի արժեքը. գ) ազդեցությունը ներդրման օբյեկտի հատույցի վրա` (բ) կետում բերված գործոնների վերաբերյալ յուրաքանչյուր ներդրողի որոշում ընդունելու իրավազորության արդյունքում. և դ) ներդրողների ենթարկվածությունը հատույցների փոփոխականությանը:Այս մասնավոր օրինակում ներդրողները պետք է հաշվի առնեն նաև` ե) կարգավորող մարմնի թույլտվությունը ստանալու հետ կապված անոոշությունը և պահանջվող ջանքերը (հաշվի առնելով ներդրողի` դեղորայք մշակելու և կարգավորող մարմնից թույլտվություն ստանալու նախկինում ունեցած հաջող փորձը). և զ) թե որ ներդրողն է հսկողություն ունենում դեղորայքի նկատմամբ` մշակման փուլը հաջողությամբ ավարտելուց հետո: Օրինակ 2 Ներդրման կազմակերպությունը (ներդրման օբյեկտը) ստեղծվում և ֆինանսավորվում է մի ներդրողի պարտքային գործիքի (պարտքային գործիքում ներդրող) և մի քանի այլ ներդրողների բաժնային գործիքների միջոցով: Բաժնային գործիքները նախատեսված են առաջին վնասները ծածկելու և ներդրման օբյեկտից որևէ մնացորդային հատույց ստանալու համար: Բաժնային ներդրողներից մեկը, որը տիրապետում է բաժնեմասնակցության 30 տոկոսին, միաժամանակ նաև ակտիվների կառավարիչն է: Ներդրման օբյեկտն իր դրամական մուտքերն օգտագործում է ֆինանսական ակտիվների պորտֆել գնելու համար` ներդրման օբյեկտին ենթարկելով պարտքայինպարտքային ռիսկի` կապված ակտիվների հիմնական գումարի և տոկոսների հնարավոր չվճարման հետ: Գործարքը վաճառվում է պարտքային գործիքում ներդրողին որպես մի ներդրում, որը պորտֆելում ընդգրկված ակտիվների հնարավոր չվճարման առումով նվազագույն պարտքայինպարտքային ռիսկ ունի, ինչը պայմանավորված է այդ ակտիվների բնույթով և նրանով, որ բաժնային գործիքը նախատեսված է ներդրման օբյեկտի առաջին վնասները ծածկելու համար: Ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա էական ազդեցություն ունի ներդրման օբյեկտի ակտիվների պորտֆելի կառավարումը, ինչը ներառում է ակտիվների ընտրության, ձեռք բերման և օտարման վերաբերյալ որոշումները` պորտֆելի կառավարման ուղեցույցի շրջանակներում, ինչպես նաև կառավարումը` պորտֆելի որևէ ակտիվի գծով պարտավորությունների չկատարման դեպքում: Այս բոլոր գործունեությունները կառավարվում են ակտիվների կառավարիչի կողմից մինչ այն պահը, երբ պարտավորությունների չկատարման արդյունքում վնասը կազմում է պորտֆելի արժեքի սահմանված տոկոսը (այսինքն, երբ պորտֆելի արժեքն այնպիսին է, որ ներդրման օբյեկտի բաժնային գործիքը ամբողջությամբ սպառված է): Այդ պահից սկսած, ակտիվները կառավարվում են երրորդ կողմ հանդիսացող հավատարմագրային կառավարիչի կողմից` պարտքային գործիքում ներդրողի ցուցումների համաձայն: Ներդրման օբյեկտի ակտիվների պորտֆելի կառավարումը ներդրման օբյեկտի համապատասխան գործունեությունն է: Ակտիվների կառավարիչը կարողություն ունի ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները մինչև որ չվճարված ակտիվները կազմեն պորտֆելի արժեքի սահմանված տոկոսը, իսկ պարտքային գործիքում ներդրողը կարողություն ունի ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները, երբ չվճարված ակտիվների արժեքն անցնում է պորտֆելի արժեքի այդ սահմանված տոկոսը: Ակտիվների կառավարիչը և պարտքային գործիքում ներդրողը պետք է առանձին որոշեն, թե արդյո՞ք նրանք կարող են ուղղորդել այն գործունեությունները, որոնք առավել էականորեն են ազդում ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա` միաժամանակ հաշվի առնելով ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը, ինչպես նաև յուրաքանչյուր կողմի ենթարկվածությունը հատույցների փոփոխականությանը:

 

Իրավունքներ, որոնք ներդրողին իշխանություն են տալիս ներդրման օբյեկտի նկատմամբ

 

Բ14. Իշխանությունը սկիզբ է առնում իրավունքներից: Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն ունենալու համար ներդրողին անհրաժեշտ է ունենալ գործող իրավունքներ, որոնք նրան տալիս են համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն: Ներդրողին իշխանություն տվող իրավունքները տարբեր ներդրման օբյեկտների նկատմամբ կարող են տարբեր լինել:

Բ15. Իրավունքների օրինակները, որոնք առանձին կամ համակցված ձևով կարող են ներդրողին իշխանություն տալ, ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) իրավունքներ` ներդրման օբյեկտում ձայնի իրավունքների (կամ պոտենցիալ ձայնի իրավունքների) տեսքով (տե՛ս Բ34-Բ50 պարագրաֆները).

բ) իրավունքներ` նշանակելու, վերանշանակելու կամ պաշտոնից ազատելու ներդրման օբյեկտի առանցքային կառավարչական անձնակազմի անդամներից համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու կարողություն ունեցողներին.

գ) իրավունքներ` նշանակելու կամ նշանակումից հանելու մեկ այլ կազմակեր-պություն, որն ուղղորդում է համապատասխան գործունեությունները.

դ) իրավունքներ` ուղղորդելու ներդրման օբյեկտին կնքելու գործարքներ կամ արգելելու դրանցում փոփոխություններ կատարել` ի շահ ներդրողի. և

ե) այլ իրավունքներ (ինչպիսիք են կառավարման պայմանագրում նախատեսված որոշում ընդունելու իրավունքները), որոնք այդ իրավունքն ունեցողին տալիս են համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու կարողություն:

Բ16. Սովորաբար, երբ ներդրման օբյեկտն ունի գործառնական ու ֆինանսական գործունեությունների տեսակներ, որոնք էականորեն ազդում են ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա, և երբ այդ գործունեությունների վերաբերյալ հիմնական որոշումների ընդունման շարունակական պահանջ կա, ապա ձայնի կամ նմանատիպ իրավունքներն են, որ առանձին կամ այլ պայմանավորվածությունների համակցությամբ` ներդրողին տալիս են իշխանություն:

Բ17. Երբ ձայնի իրավունքը չի կարող էականորեն ազդել ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա, ինչպես օրինակ, եթե ձայնի իրավունքը վերաբերում է միայն վարչական խնդիրներին, և համապատասխան գործունեությունների ուղղորդումը որոշվում է պայմանագրային պայմանավորվածությամբ, ներդրողին հարկավոր է գնահատել այդ պայմանագրային պայմանավորվածությունները որոշելու համար, թե արդյո՞ք նրա իրավունքները բավարար են` ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն տալու համար: Որոշելու համար, թե արդյոք ներդրողն իրեն իշխանություն տվող բավարար իրավունքներ ունի, նա պետք է հաշվի առնի ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը (տե՛ս Բ5-Բ8 պարագրաֆները) և Բ51-Բ54 պարագրաֆների պահանջները` Բ18-Բ20 պարագրաֆների հետ միասին:

Բ18. Որոշ հանգամանքներում դժվար է լինում որոշել, թե արդյոք ներդրողի իրավունքները բավարար են` ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն տալու համար: Այդպիսի դեպքերում, իշխանության ունենալու գնահատումը հնարավոր դարձնելու համար, ներդրողը պետք է հաշվի առնի համապատասխան գործունեությունները միակողմանի ուղղորդելու իր գործնական կարողության ապացույցը: Պետք է հաշվի առնել, սակայն չսահմանափակվել միայն հետևյալով, որոնք, երբ հաշվի առնվեն ներդրողի իրավունքների և Բ19 ու Բ20 պարագրաֆների ցուցանիշների հետ մեկտեղ, կարող են ապացույց հանդիսանալ, որ ներդրողի իրավունքները բավարար են` ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն տալու համար`

ա) ներդրողը կարող է, առանց դրա համար պայմանագրային իրավունք ունենալու, նշանակել կամ հաստատել ներդրման օբյեկտի առանցքային կառավարչական անձնակազմի անդամներին, որոնք կարողություն ունեն ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները,

բ) ներդրողը կարող է, առանց դրա համար պայմանագրային իրավունք ունենալու, ուղղորդել ներդրման օբյեկտին, որ նա ներդրողի շահերից բխող էական գործարքներ կնքի կամ արգելել, որ նա դրանցում փոփոխություններ կատարի,

գ) ներդրողը կարող է որոշիչ դերակատարում ունենալ ներդրման օբյեկտի ղեկավար մարմնի անդամների ընտրության ժամանակ թեկնածուների առաջադրման գործընթացում կամ այլ ձայնի իրավունք ունեցողներից, որպես վստահված անձ, քվեարկելու լիազորություն ստանալ,

դ) ներդրման օբյեկտի առանցքային կառավարչական անձնակազմի անդամները հանդիսանում են ներդրողի կապակցված կողմեր (օրինակ, ներդրման օբյեկտի և ներդրողի գլխավոր գործադիր տնօրենը միևնույն անձնավորությունն է),

ե) ներդրման օբյեկտի ղեկավար մարմնի անդամների մեծամասնությունը կապակցված կողմեր են ներդրողին:

Բ19. Երբեմն որոշ նշաններ վկայում են, որ ներդրողը հատուկ փոխհարաբերության մեջ է ներդրման օբյեկտի հետ, ինչը ենթադրում է, որ ներդրողի հետաքրքրությունը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ ավելին է, քան պասիվ հետաքրքրությունը: Առանձին նշանի կամ դրանց որոշակի համակցության առկայությունը պարտադիր չէ, որ բավարար լինի իշխանության չափանիշին ապահովելու համար: Այնուամենայնիվ, ներդրման օբյեկտի նկատմամբ ավելի, քան պասիվ հետաքրքրություն ունենալը կարող է ցույց տալ, որ ներդրողն ունի այլ հարակից իրավունքներ, որոնք բավարար են նրան իշխանություն տալու կամ ապացույց տրամադրելու, որ նա իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ: Օրինակ, ստորև բերվածից բխում է, որ ներդրողն ավելի քան պասիվ հետաքրքրություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ և, այլ իրավունքների հետ մեկտեղ, դա կարող է ապացույց հանդիսանալ իշխանության մասին`

ա) ներդրման օբյեկտի առանցքային կառավարչական անձնակազմը, որը կարողություն ունի ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները, բաղկացած է ներդրողի ներկա կամ նախկին աշխատակիցներից,

բ) ներդրման օբյեկտի գործառնությունները կախված են ներդրողից, ինչպես օրինակ, հետևյալ իրավիճակներում`

    (i) ներդրման օբյեկտը կախված է ներդրողից` իր գործառնությունների էական մասի ֆինանսավորման հարցում,

    (ii) ներդրողը երաշխավորում է ներդրման օբյեկտի պարտատոմսերի էական մասը,

    (iii) ներդրման օբյեկտը կախված է ներդրողից` կարևոր ծառայությունների, տեխնոլոգիայի, նյութերի կամ հումքի ստացման հարցում,

    (iv) ներդրողը հսկողություն ունի ներդրող օբյեկտի գործողությունների համար կարևոր ակտիվների նկատմամբ, ինչպիսիք են լիցենզիաներն ու ապրանքանիշերը,

    (v) ներդրման օբյեկտը կախված է ներդրողից` առանցքային կառավարչա-կան անձնակազմի հարցում, երբ, օրինակ, ներդրողի աշխատակազմը հատուկ գիտելիքներ ունի ներդրման օբյեկտի գործառնությունների վերաբերյալ.

գ) ներդրման օբյեկտի գործունեությունների էական մասն իրականացվում է ներդրողի ներգրավմամբ կամ նրա անունից,

դ) ներդրողի փոփոխական հատույցների իրավունքը կամ ռիսկին ենթարկվածությունը ներդրման օբյեկտում` իր ներգրավվածության արդյունքում անհամամասնորեն ավելի մեծ է, քան ձայնի կամ նմանատիպ այլ իրավունքները: Օրինակ, կարող է այնպիսի իրավիճակ լինել, երբ ներդրողն իրավունք ունի ստանալու կամ ենթարկվում է ռիսկի ներդրման օբյեկտի հատույցների կեսից ավելիի համար, այն դեպքում, երբ ներդրման օբյեկտում նրա ձայնի իրավունքը կեսից պակաս է:

Բ20. Որքան մեծ է ներդրման օբյեկտում ներդրողի ներգրավվածության արդյունքում նրա փոփոխական հատույցների իրավունքը կամ ռիսկին ենթարկվածությունը, այնքան մեծ է նրան դրդող ուժը` իշխանության համար բավարար իրավունքներ ձեռք բերելու համար: Հետևաբար, փոփոխական հատույցների պատճառով մեծ ռիսկի ենթարկ-վածությունը վկայում է այն մասին, որ ներդրողը կարող է իշխանություն ունենալ: Սակայն ներդրողի` ռիսկի ենթարկվածության չափն ինքնին չի որոշում, թե արդյոք ներդրողն իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ:

Բ21. Երբ Բ18 պարագրաֆի գործոնները և Բ19 ու Բ20 պարագրաֆների ցուցանիշները հաշվի են առնվում ներդրողի իրավունքների հետ մեկտեղ, ավելի մեծ կշիռ պետք է տրվի Բ18 պարագրաֆում նկարագրված իշխանության ապացույցին:

 

Իրական իրավունքներ

 

Բ22. Իշխանության առկայությունը գնահատելիս ներդրողը պետք է միայն հաշվի առնի ներդրման օբյեկտին վերաբերող իրական իրավունքները (որոնցից օգտվում են ներդրողը և ուրիշները): Որպեսզի իրավունքը իրական համարվի, դրանից օգտվողը պետք է այն գործադրելու գործնական կարողություն ունենա:

Բ23. Իրավունքների իրական լինելը որոշելու համար պահանջվում է դատողություն, որը հաշվի է առնում բոլոր փաստերն ու հանգամանքները: Այդպիսի որոշման համար հաշվի առնվող գործոնները ներառում են հետևյալը` չսահմանափակվելով սակայն միայն դրանցով`

ա) արդյո՞ք կան որևէ արգելքներ (տնտեսական կամ այլ բնույթի), որոնք խանգարում են իրավունք ունեցողին (կամ ունեցողներին) գործադրել իրենց իրավունքը: Այդպիսի արգելքների օրինակներն ընդգրկում են հետևյալը` չսահմանափակվելով սակայն միայն դրանցով`

    (i) ֆինանսական պատժամիջոցները և խրախուսանքները, որոնք արգելում են (կամ խանգարում են), որ իրավունք ունեցողը գործադրի իր իրավունքը.

    (ii) իրականացման կամ փոխարկման գինը, որը ֆինանսական արգելք է ստեղծում, որն արգելում է (կամ խանգարում է), որ իրավունք ունեցողը գործադրի իր իրավունքը.

    (iii) պայմաններն ու հանգամանքները, որոնք անհավանական են դարձնում իրավունքների գործադրումը, օրինակ, այն պայմանները, որոնք չափազանց սահմանափակում են դրանց գործադրման ժամկետները.

    (iv) բացահայտ, ողջամիտ մեխանիզմի բացակայությունը ներդրման օբյեկտի հիմնադիր փաստաթղթերում կամ կիրառելի օրենքներում կամ կանոնակարգերում, որոնք թույլ կտային իրավունք ունեցողին գործադրել իր իրավունքը.

    (v) իրավունք ունեցողի անկարողությունը` ձեռք բերել իրավունքը գործադրելու համար անհրաժեշտ տեղեկատվությունը.

   (vi) գործառնական արգելքները կամ խրախուսանքները, որոնք արգելում են (կամ խանգարում են), որ իրավունք ունեցողը գործադրի իր իրավունքը (օրինակ, այլ կառավարիչների բացակայությունը, որոնք ցանկանում են կամ կարող են մատուցել մասնագիտացված ծառայություններ, կամ մատուցել ծառայություններ և իրենց վրա վերցնել ներկայիս կառավարչի տնօրինության ներքո գտնվող այլ բաժնեմասնակցությունները).

    (vii) օրենսդրական կամ կարգավորող պահանջները, որոնք արգելում են, որ իրավունք ունեցողը գործադրի իր իրավունքը (օրինակ, երբ արտասահմանյան ներդրողին արգելվում է գործադրել իր իրավունքը),

բ) երբ իրավունքների գործադրումը պահանջում է մեկից ավելի կողմերի համաձայնությունը, կամ երբ իրավունքները մեկից ավելի կողմերի մոտ են, արդյոք կա՞ որևէ մեխանիզմ, որն այդ կողմերին գործնական կարողություն է տալիս միասնաբար գործադրելու իրենց իրավունքները, եթե նրանք այդպիսի ցանկություն ունենան: Այդպիսի մեխանիզմի բացակայությունը վկայում է այն մասին, որ իրավունքները կարող են իրական չլինել: Որքան ավելի շատ են կողմերը, որոնց համաձայնությունը պահանջվում է իրավունքների գործադրման համար, այնքան ավելի փոքր է հավանականությունը, որ այդ իրավունքներն իրական են: Այնուամենայնիվ, տնօրենների խորհուրդը, որի անդամները որոշում ընդունողից անկախ են, կարող է ծառայել որպես բազմաթիվ ներդրողների միասնական գործողությունների մեխանիզմ` իրենց իրավունքները գործադրելու համար: Հետևաբար, տնօրենների անկախ խորհրդի կողմից զրկելու իրավունքի գործադրելիության իրական լինելն ավելի մեծ հավանականություն ունի, քան եթե այդ նույն իրավունքները գործադրելի լինեին առանձին-առանձին, մեծ քանակությամբ ներդրողների կողմից,

գ) արդյո՞ք իրավունք ունեցող կողմը կամ կողմերը օգուտ կքաղեն այդ իրավունքները գործադրելուց: Օրինակ, ներդրման օբյեկտում պոտենցիալ ձայներ ունեցողը (տե՛ս Բ47-Բ50 պարագրաֆները) պետք է հաշվի առնի գործիքի գործադրման կամ փոխարկման գինը: Ձայնի պոտենցիալ իրավունքների պայմաններն ավելի հավանական է որ իրական լինեն, երբ գործիքը գործադրելը ձեռնտու է կամ էլ ներդրողը գործիքի գործադրումից կամ փոխարկումից այլ պատճառներով օգուտ կունենա (օրինակ, ներդրողի և ներդրման օբյեկտի միջև սիներգիաներ իրականացնելու միջոցով):

Բ24. Իրավունքներն իրական լինելու համար դրանք նաև պետք է գործադրելի լինեն, երբ անհրաժեշտ է որոշում ընդունել համապատասխան գործունեությունների ուղղորդման վերաբերյալ: Սովորաբար, իրական լինելու համար, պետք է տվյալ պահին գործադրելի լինեն: Սակայն երբեմն իրավունքները կարող են իրական լինել, նույնիսկ երբ դրանք տվյալ պահին գործադրելի չեն:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 3 Ներդրման օբյեկտն անց է կացնում բաժնետերերի տարեկան ժողովներ, որոնց ընթացքում համապատասխան գործունեությունների ուղղորդման որոշումներ են ընդունվում: Բաժնետերերի հաջորդ ժողովը տեղի է ունենալու ութ ամիս հետո: Այնուամենայնիվ, այն բաժնետերերը, ովքեր առանձին կամ միասին տիրապետում են ձայնի իրավունքի առնվազն 5 տոկոսին, կարող են հրավիրել արտահերթ ժողով` համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ գոյություն ունեցող քաղաքականությունը փոխելու համար, սակայն մյուս բաժնետերերին համապատասխան ծանուցում անելու պահանջն ասում է, որ այդպիսի ժողովը չի կարող իրականացվել առնվազն 30 օրվա ընթացքում: Համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ քաղաքականությունը կարող է փոխվել միայն բաժնետերերի հերթական կամ արտահերթ ժողովների ժամանակ: Այն ընդգրկում է ակտիվների էական վաճառքի հաստատումը, ինչպես նաև էական ներդրումների կատարումը կամ օտարումը: Վերը շարադրված դրվագը կիրառելի է ստորև նկարագրված 3Ա–3Դ օրինակների համար: Յուրաքանչյուր օրինակ հաշվի է առնվում առանձին: Օրինակ 3 Ա Ներդրողը տիրապետում է ներդրման օբյեկտում ձայների մեծամասնությանը: Ներդրողի ձայնի իրավունքն իրական է, քանի որ ներդրողը կարողություն ունի որոշումներ ընդունելու համապատասխան գործունեությունների ուղղորդման վերաբերյալ, եթե այդպիսի կարիք առաջանա: Այն փաստը, որ 30 օր պետք է անցնի, որպեսզի ներդրողը կարողանա գործադրել իր ձայնի իրավունքը, խոչընդոտ չի հանդիսանում, որ ներդրողը, բաժնետոմսերի ձեռքբերման պահից սկսած, համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն ունենա: Օրինակ 3 Բ Ներդրողը ներդրման օբյեկտում բաժնետոմսերի մեծամասնության ձեռքբերման ֆորվարդային պայմանագրի կողմ է հանդիսանում: Ֆորվարդային պայմանագրի իրականացման ժամկետը լրանում է 25 օրից: Առկա բաժնետերերը անկարող են փոխել գոյություն ունեցող քաղաքականությունը համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ, քանի որ արտահերթ ժողովը չի կարող տեղի ունենալ առնվազն 30 օրվա ընթացքում, երբ ֆորվարդային պայմանագիրն արդեն իրականացված կլինի: Այսպիսով, ներդրողն ունի իրավունքներ, որոնք, ըստ էության, հավասարազոր են վերը բերված 3Ա օրինակի` բաժնետոմսերի մեծամասնությանը տիրապետող բաժնետիրոջ իրավունքներին (այսինքն` ֆորվարդային պայմանագրի կողմ հանդիսացող բաժնետերը կարող է որոշումներ ընդունել համապատասխան գործունեությունների ուղղորդման վերաբերյալ, եթե այդպիսի կարիք առաջանա): Ներդրողի ֆորվարդային պայմանագիրն իրական իրավունք է, որը ներդրողին տալիս է համապատասխան գործունեությունները ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն` նույնիսկ մինչև ֆորվարդային պայմանագիրը կատարելը: Օրինակ 3 Գ Ներդրողն ունի ներդրման օբյեկտում բաժնետոմսերի մեծամասնությունը ձեռք բերելու իրական օպցիոն, որի կատարման ժամկետը լրանում է 25 օրից, և որի իրականացումը մեծապես ձեռնտու է: Նույն եզրակացության կարելի է հանգել, ինչպես և 3Բ օրինակում: Օրինակ 3 Դ Ներդրողը ներդրման օբյեկտում բաժնետոմսերի մեծամասնությունը ձեռք բերելու ֆորվարդային պայմանագրի կողմ է և այլ հարակից իրավունքներ ներդրման օբյեկտի նկատմամբ չունի: Ֆորվարդային պայմանագրի իրականացման ժամկետը լրանում է վեց ամսից: Վերը բերված օրինակներին հակառակ, ներդրողը համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն չունի: Գոյություն ունեցող բաժնետերերն ունեն համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն, քանի որ նրանք կարող են փոխել համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ գոյություն ունեցող քաղաքականությունը մինչև ֆորվարդային պայմանագրի կատարելը:

 

Բ25. Այլ կողմերի կողմից գործադրելի իրական իրավունքները կարող են թույլ չտալ, որ ներդրողը վերահսկի ներդրման օբյեկտին, որին վերաբերում են այդ իրավունքները: Այդպիսի իրական իրավունքները չեն պահանջում, որ այդ իրավունքներին տիրապետողները որոշումների ընդունում նախաձեռնելու կարողություն ունենան: Քանի որ այդ իրավունքները միայն պաշտպանական չեն (տե՛ս Բ26-Բ28 պարագրաֆները), այլ կողմերի իրական իրավունքները կարող են թույլ չտալ, որ ներդրողը վերահսկի ներդրման օբյեկտին, նույնիսկ եթե այդ իրավունքները դրանց տիրապետողներին տալիս են միայն ընթացիկ կարողություն` հաստատելու կամ կասեցնելու համապատասխան գործունեություններին վերաբերող որոշումները:

 

Պաշտպանական իրավունքներ

 

Բ26. Երբ ներդրողը գնահատում է, թե արդյոք իրավունքները նրան իշխանություն են տալիս ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, նա պետք է քննարկի իր և ուրիշների իրավունքների պաշտպանական լինելու հանգամանքը: Պաշտպանական իրավունքները վերաբերում են ներդրման օբյեկտի գործունեությունների արմատական փոփոխություններին կամ կիրառվում են բացառիկ իրադրություններում: Սակայն ոչ բոլոր իրավունքներն են, որ կիրառվում են բացառիկ իրադրություններում կամ կախված են իրադարձություններից, պաշտպանական են համարվում (տե՛ս Բ13-Բ53 պարագրաֆները):

Բ27. Քանի որ պաշտպանական իրավունքները նախատեսված են նրանց տիրապետողների շահերը պաշտպանելու համար` չտալով սակայն այդ կողմին իշխանություն ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, որին նշված իրավունքները վերաբերում են, ապա միայն պաշտպանական իրավունք ունեցող ներդրողը չի կարող իշխանություն ունենալ կամ խանգարել, որ մյուս կողմը իշխանություն ունենա ներդրման օբյեկտի նկատմամբ (տե՛ս 14-րդ պարագրաֆը):

Բ28. Պաշտպանական իրավունքների օրինակներից են`

ա) վարկատուի իրավունքը` արգելելու վարկառուին նախաձեռնել գործունեություն, որը կարող է էապես փոխել վարկառուի պարտքային ռիսկը ի վնաս վարկատուի,

բ) ներդրման օբյեկտում չհսկող բաժնեմաս ունեցող կողմի իրավունքը` հաստատելու կապիտալ ծախսումները, որոնք ավելի մեծ են, քան դա պահանջվում է սովորական տնտեսական գործունեության ընթացքում կամ հաստատելու բաժնային կամ պարտքային գործիքների թողարկումը,

գ) վարկատուի իրավունքը` առգրավելու վարկառուի ակտիվները, եթե վարկառուն անկարող է կատարել վարկի վճարման սահմանված պայմանները:

 

Գործունեության թույլտվություն (ֆրանչայզինգ)

 

Բ29. Ֆրանչայզինգի պայմանագիրը, որում ներդրման օբյեկտը օգտագործողն է, հաճախ իրավատիրոջը տալիս է իրավունքներ, որոնք նախատեսված են պաշտպանելու գործունեության (ֆրանչայզի) ապրանքանիշը: Ֆրանչայզինգի պայմանագրերը սովորաբար իրավատերերին տալիս են որոշումների ընդունման որոշ իրավունքներ` օգտագործողի գործողությունների նկատմամբ:

Բ30. Ընդհանուր առմամբ, իրավատերերի իրավունքները չեն սահմանափակում այլ կողմերի` օգտագործողի հատույցների վրա էական ազդեցություն ունեցող որոշում ընդունելու կարողությունը: Ոչ էլ իրավատերերի իրավունքները ֆրանչայզինգի պայմանագրում անպայմանորեն նրանց ընթացիկ կարողություն են տալիս` ուղղորդելու այն գործունեությունը, որն էականորեն ազդում է օգտագործողի հատույցների վրա:

Բ31. Անհրաժեշտ է տարբերություն դնել օգտագործողի հատույցների վրա էականորեն ազդող որոշումներ ընդունելու ընթացիկ կարողության և գործունեության ապրանքանիշի պաշտպանությանն ուղղված որոշումներ ընդունելու կարողության միջև: Իրավատերն իշխանություն չունի օգտագործողի նկատմամբ, եթե այլ կողմերն ունեն գործող իրավունքներ, որոնք նրանց տալիս են օգտագործողի համապատասխան գործունեություններն ուղղորդող ընթացիկ կարողություն:

Բ32. Կնքելով ֆրանչայզինգի պայմանագիր` օգտագործողը միակողմանի որոշում է ընդունում գործի դնել իր բիզնեսը ֆրանչայզինգի պայմանագրի պայմանների համաձայն, սակայն իր սեփական հաշվին:

Բ33. Այնպիսի հիմնարար որոշումների նկատմամբ հսկողությունը, ինչպիսիք են օգտագործողի իրավական տեսակը և նրա ֆինանսավորման կառուցվածքը, կարող է որոշվել այն կողմերի կողմից, որոնք իրավատեր չեն, և կարող է էապես ազդել օգտագործողի հատույցների վրա: Որքան ցածր է իրավատիրոջ կողմից տրամադրվող ֆինանսական օժանդակության մակարդակը, և որքան ցածր է իրավատիրոջ ենթարկվածությունը օգտագործողից ստացվող հատույցների փոփոխականության ռիսկին, այնքան մեծ է հավանականությունը, որ իրավատիրոջ իրավունքները միայն պաշտպանական են:

 

Ձայնի իրավունք

 

Բ34. Հաճախ ներդրողն ունենում է ընթացիկ կարողություն` ձայնի կամ նմանատիպ իրավունքների միջոցով ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները: Ներդրողը պետք է հաշվի առնի այս բաժնի պահանջները (Բ35-Բ50 պարագրաֆներ), եթե ներդրման օբյեկտի համապատասխան գործունեություններն ուղղորդվում է ձայնի իրավունքի միջոցով:

 

Իշխանություն` ձայների մեծամասնությամբ

 

Բ35. Ներդրողը, ով տիրապետում է ներդրման օբյեկտում ձայների կեսից ավելիին, իշխանություն ունի հետևյալ իրավիճակներում, եթե միայն չեն կիրառվում Բ36 և Բ37 պարագրաֆները`

ա) համապատասխան գործունեություններն ուղղորդվում են ձայների մեծամասնությանը տիրապետողի ձայնով,

բ) համապատասխան գործունեություններն ուղղորդող ղեկավար մարմնի անդամների մեծամասնությունը նշանակվում է ձայների մեծամասնությանը տիրապետողի ձայնով:

 

Ձայների մեծամասնություն` առանց իշխանության

 

Բ36. Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն ունենալու համար նրա ձայների կեսից ավելիին տիրապետող ներդրողի ձայնի իրավունքը պետք է լինի իրական, համաձայն Բ22-Բ25 պարագրաֆների, և պետք է ներդրողին տա ընթացիկ կարողություն` ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները, ինչը հաճախ իրականացվում է գործառնական ու ֆինանսական քաղաքականությունների սահմանման միջոցով: Եթե մեկ այլ կազմակերպություն տիրապետում է գործող իրավունքների, որոնք նրան տալիս են համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու իրավունք, և այդ կազմակերպությունը ներդրողի գործակալը չէ, ապա ներդրողն իշխանություն չի իրագործում ներդրման օբյեկտի նկատմամբ:

Բ37. Ներդրողն իշխանություն չունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, նույնիսկ երբ ներդրողը տիրապետում է ներդրման օբյեկտում ձայների մեծամասնությանը, եթե ձայնի այդ իրավունքներն իրական չեն: Օրինակ, ներդրողը, որը տիրապետում է ձայնի իրավունքի կեսից ավելիին ներդրման օբյեկտում, չի կարող իշխանություն ունենալ, եթե համապատասխան գործունեությունները ենթակա են ուղղորդման կառավարության, դատարանի, կառավարչի, գույքը տնօրինողի, լուծարողի կամ կարգավորողի կողմից:

 

Իշխանություն` առանց ձայների մեծամասնություն ունենալու

 

Բ38. Ներդրողը կարող է իշխանություն ունենալ, նույնիսկ եթե նրա ձայները ներդրման օբյեկտում մեծամասնություն չեն կազմում: Ներդրողը կարող է իշխանություն ունենալ մեծամասնություն չկազմող ձայներով ներդրման օբյեկտում, օրինակ, ստորև բերվածի միջոցով`

ա) պայմանագրային պայմանավորվածություն` ներդրողի և ձայնի իրավունքի այլ տիրապետողների միջև (տե՛ս պարագրաֆ Բ39).

բ) այլ պայմանագրային պայմանավորվածություններից առաջացող իրավունքներ (տե՛ս պարագրաֆ Բ40).

գ) ներդրողի ձայները (տե՛ս Բ41-Բ45 պարագրաֆները).

դ) պոտենցիալ ձայներ (տե՛ս Բ47-Բ50 պարագրաֆները). կամ

ե) (ա)-(դ) կետերի համակցությունը:

 

Պայմանագրային պայմանավորվածություն ձայնի իրավունքի այլ տիրապետողների հետ

 

Բ39. Ներդրողի և ձայնի իրավունքի այլ տիրապետողների միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունը կարող է ներդրողին իրավունք տալ գործադրելու ձայնի իրավունքներ, որոնք բավարար կլինեն նրան իշխանություն ապահովելու համար, նույնիսկ եթե ներդրողը չունի ձայնի իրավունքներ, որոնք բավարար կլինեն նրան իշխանություն ապահովելու համար առանց այդպիսի պայմանագրային համաձայնության: Սակայն պայմանագրային համաձայնությունը կարող է երաշխավորել, որ ներդրողը կարող է քվեարկության հարցում ուղղորդել ձայնի իրավունքի` բավարար քանակի այլ տիրապետողների, որպեսզի ներդրողին հնարավորություն տա որոշունմներ ընդունելու համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ:

 

Այլ պայմանագրային պայմանավորվածություններից առաջացող իրավունքներ

 

Բ40. Որոշումների ընդունման այլ իրավունքները, ձայնի իրավունքների զուգակցությամբ, կարող են ներդրողին տալ համապատասխան գործունեությունների ուղղորդման ընթացիկ կարողություն: Օրինակ, պայմանագրային պայմանավորվածությունում նախատեսված իրավունքները` ձայնի իրավունքի զուգակցությամբ, կարող են բավարար լինել ներդրողին ընթացիկ կարողություն տալու համար` ուղղորդելու ներդրման օբյեկտի արտադրական գործընթացները կամ ուղղորդելու ներդրման օբյեկտի այլ գործառնական կամ ֆինանսական գործունեությունները, որոնք էականորեն ազդում են ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա: Սակայն այլ իրավունքների բացակայության պարագայում` ներդրման օբյեկտի տնտեսական առումով կախվածությունը ներդրողից (ինչպիսին է, օրինակ, մատակարարի հարաբերությունն իր հիմնական հաճախորդի հետ) չի հանգեցնում ներդրողի իշխանությանը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ:

 

Ներդրողի ձայնի իրավունքը

 

Բ41. Ներդրողը, որի ձայները մեծամասնություն չեն կազմում, ունի բավարար իրավունքներ իրեն իշխանություն տալու համար, երբ նա համապատասխան գործունեությունները միակողմանի ուղղորդելու գործնական կարողություն ունի:

Բ42. Իշխանություն տալու համար ներդրողի ձայնի իրավունքի բավարար լինելը գնահատելիս, ներդրողը հաշվի է առնում բոլոր փաստերն ու հանգամանքները, ներառյալ `

ա) ներդրողի` ձայնի իրավունքի տիրապետման չափը` ձայնի իրավունքի այլ տիրապետողների տիրապետման չափի ու ապակենտրոնացման աստիճանի հարաբերությամբ, նշելով հետևյալը`

    (i) որքան մեծ է ներդրողի ձայնի իրավունքը, այնքան ավելի մեծ է հավանականությունը, որ ներդրողն ունի գործող իրավունք, որն իրեն համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն է տալիս.

    (ii) որքան մեծ է ներդրողի ձայնի իրավունքը` ձայնի իրավունքի այլ տիրապետողների համեմատությամբ, այնքան ավելի մեծ է հավանականությունը, որ ներդրողը գործող իրավունք ունի, որն իրեն համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն է տալիս.

    (iii) որքան շատ կողմեր են պահանջվում, որոնք պետք է համագործակցեն` ներդրողի ձայնը չեզոքացնելու համար, այնքան ավելի մեծ է հավանականությունը, որ ներդրողը գործող իրավունք ունի, որն իրեն համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն է տալիս,

բ) պոտենցիալ ձայները, որոնց տիրապետում է ներդրողը, այլ ձայնի իրավունք ունեցողները կամ այլ կողմերը (տե՛ս Բ47-Բ50 պարագրաֆները).

գ) պայմանագրային այլ պայմանավորվածություններից առաջացող իրավունք-ները (տե՛ս Բ40 պարագրաֆը). և

դ) լրացուցիչ փաստերն ու հանգամանքները, որոնք ցուցանշում են, որ ներդրողը որոշում ընդունելու անհրաժեշտության պահին ունի կամ չունի համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն, ներառյալ` ձայների բաշխման պատկերը բաժնետերերի նախորդ ժողովներին:

Բ43. Երբ համապատասխան գործունեությունների ուղղորդումը որոշվում է ձայների մեծամասնությամբ, և ներդրողի ձայնի իրավունքը զգալիորեն ավելի մեծ է, քան ձայնի իրավունքի որևէ այլ տիրապետողինը կամ տիրապետողների կազմակերպված խմբինը, իսկ բաժնետիրության այլ պորտֆելները ապակենտրոնացված են, ապա կարող է պարզ դառնալ, հաշվի առնելով միայն Բ42 պարագրաֆի (ա) - (գ) կետերում թվարկված գործոնները, որ ներդրողն իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 4 Ներդրողը ձեռք է բերում ներդրման օբյեկտի ձայների 48 տոկոսը: Ձայնի իրավունքի մնացած մասը պատկանում է հազարավոր բաժնետերերի, որոնցից և ոչ մեկը չունի ձայնի իրավունքի 1 տոկոսը գերազանցող իրավունք: Ոչ մի բաժնետեր մյուսների հետ խորհրդակցելու կամ միասնական որոշում ընդունելու պայմանավորվածություն չունի: Ձայնի իրավունքի ձեռք բերվող համամասնությունը գնահատելիս` հիմնվելով մյուս բաժնեմասնակցությունների համեմատական մեծության վրա, ներդրողը որոշում է, որ 48 տոկոսի մասնակցությունը բավարար կլինի այն վերահսկելու համար: Այդ դեպքում, հիմնվելով իր մասնակցության բացարձակ մեծության և մյուս բաժնեմասնակցությունների համեմատական մեծության վրա, ներդրողը եզրակացնում է, որ նա ունի ձայնի իրավունք տվող բավարար չափով գերիշխող մասնակցություն` իշխանության չափանիշին համապատասխանելու համար, առանց իշխանության որևէ այլ ապացույց հաշվի առնելու անհրաժեշտության: Օրինակ 5 Ներդրող Ա-ն տիրապետում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 40 տոկոսին, իսկ 12 այլ ներդրողներ` յուրաքանչյուրը ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 5 տոկոսին: Համաձայն բաժնետերերի միջև համաձայնության, ներդրող Ա-ին իրավունք է տրվում նշանակել, ազատել համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու համար պատասխանատու կառավարող մարմնի անդամներին և սահմանել նրանց վարձատրության չափը: Այդ համաձայնության մեջ փոփոխություն մտցնելու համար անհրաժեշտ է բաժնետերերի երկու երրորդը կազմող մեծամասնության ձայների առկայությունը: Այդ դեպքում ներդրող Ա-ն եզրակացնում է, որ միայն իր մասնակցության բացարձակ մեծությունը և մյուս բաժնեմասնակցությունների համեմատական մեծությունը վճռող չեն կարող լինել որոշելու համար, թե արդյո՞ք ներդրողի իրավունքները բավարար են` նրան իշխանություն տալու համար: Այնուամենայնիվ, ներդրող Ա-ն որոշում է, որ համապատասխան գործունեությունները ուղղորդելու համար պատասխանատու կառավարող մարմնի անդամներին նշանակելու, ազատելու և նրանց փոխհատուցման չափը սահմանելու իր պայմանագրային իրավունքը բավարար է եզրակացնելու համար, որ նա իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ: Այն փաստը, որ ներդրող Ա-ն կարող է չգործադրել այդ իրավունքը, կամ նրա կողմից ղեկավարության անդամներին նշանակելու, ազատելու և նրանց փոխհատուցման չափը սահմանելու իր իրավունքը գործադրելու հավանականությունը չպետք է հաշվի առնվի ներդրող Ա-ի իշխանություն ունենալը գնահատելիս:

 

Բ44. Այլ իրավիճակներում, միայն Բ42 պարագրաֆի (ա) - (գ) կետերում նշված գործոնները հաշվի առնելուց հետո կարող է պարզ դառնալ, որ ներդրողն իշխանություն չունի:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 6 Ներդրող Ա-ն տիրապետում է ներդրման օբյեկտում ձայների 45 տոկոսին: Երկու այլ ներդրողներից յուրաքանչյուրը տիրապետում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 26 տոկոսին: Ձայնի իրավունքի մնացած մասին տիրապետում են երեք այլ բաժնետերեր, որոնցից յուրաքանչյուրի ձայնի իրավունքը կազմում է 1 տոկոս: Չկան որոշումների ընդունման վրա ներազդող որևէ այլ պայմանավորվածություններ: Այս դեպքում, վերլուծելով ներդրող Ա-ի ձայնի իրավունք տվող մասնակցության մեծությունը և դրա հարաբերակցությունը մյուս բաժնեմասնակցությունների մեծության նկատմամբ, հնարավոր կլինի եզրակացնել, որ ներդրող Ա-ն իշխանություն չունի: Միայն մյուս երկու ներդրողները համագործակցության կարիք կունենան, որպեսզի կարողանան զրկել ներդրող Ա-ին ներդրման օբյեկտի համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու հնարավորությունից:

 

Բ45. Սակայն Բ42 պարագրաֆի (ա) - (գ) կետերում թվարկված գործոններն ինքնին չեն կարող վճռորոշ լինել: Եթե այդ գործոնները հաշվի առնելուց հետո ներդրողը վստահ չէ, թե արդյոք ինքը իշխանություն ունի, ապա նա պետք է ուսումնասիրի լրացուցիչ փաստեր ու հանգամանքներ, ինչպես օրինակ այն, թե արդյոք այլ բաժնետերերը իրենց բնույթով պասիվ են, ինչպես դա երևում է բաժնետերերի նախորդ ժողովների քվեարկության արդյունքներից: Սա ներառում է Բ18 պարագրաֆում նկարագրած գործոնների գնահատումը և Բ19 ու Բ20 պարագրաֆների ցուցանիշները: Որքան քիչ են ներդրողի ձայնի իրավունքները, և որքան քիչ են այն կողմերը, որոնք համագործակցության կարիք ունեն` ներդրողին իր իրավունքից զրկելու համար, այնքան ավելի մեծ է լինելու վստահությունը լրացուցիչ փաստերի ու հանգամանքների նկատմամբ` գնահատելու համար, թե արդյոք ներդրողի իրավունքները բավարար են, որ նրան իշխանություն տան: Երբ Բ18 ու Բ20 պարագրաֆների փաստերն ու հանգամանքները ուսումնասիրվում են ներդրողի իրավունքների հետ միասին, ապա իշխանության ապացույցին Բ18 պարագրաֆում պետք է տրվի ավելի մեծ կշիռ, քան իշխանության ցուցանիշներին` Բ19 ու Բ20 պարագրաֆներում:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 7 Ներդրողը տիրապետում է ներդրման օբյեկտում ձայների 45 տոկոսին: Տասնմեկ այլ բաժնետերերից յուրաքանչյուրը տիրապետում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 5 տոկոսին: Բաժնետերերից և ոչ մեկը չունի մյուսների հետ խորհրդակցելու կամ միասնական որոշում ընդունելու պայմանագրային պայմանավորվածություն, չունի ձայնի իրավունքի 1 տոկոսը գերազանցող իրավունք: Այս դեպքում ներդրողի մասնակցության բացարձակ մեծությունը և մյուս բաժնեմասնակցությունների համեմատական մեծությունը ինքնին վճռորոշ չեն կարող լինել որոշելու համար, թե արդյոք ներդրողի իրավունքները բավարար են` նրան ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն տալու համար: Պետք է հաշվի առնվեն լրացուցիչ փաստեր ու հանգամանքներ, որոնք կարող են ապացույց տրամադրել ներդրողի` իշխանություն ունենալու կամ չունենալու մասին: Օրինակ 8 Ներդրողը տիրապետում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 35 տոկոսին: Երեք այլ բաժնետերերից յուրաքանչյուրը տիրապետում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 5 տոկոսին: Ձայնի իրավունքի մնացած մասը պատկանում է բազմաթիվ այլ բաժնետերերի, որոնցից և ոչ մեկը չունի ձայնի իրավունքի 1 տոկոսը գերազանցող իրավունք: Ոչ մի բաժնետեր մյուսների հետ խորհրդակցելու կամ միասնական որոշում ընդունելու համաձայնություն չունի: Ներդրման օբյեկտի համապատասխան գործունեությունների մասին որոշումները ձայների մեծամասնությամբ հաստատում են պահանջում բաժնետերերի համապատասխան ժողովների ժամանակ. բաժնետերերի վերջին համապատասխան ժողովներին տրվել է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 75 տոկոսը: Այդ դեպքում վերջին համապատասխան ժողովներին այլ բաժնետերերի ակտիվ մասնակցությունը ցուցանշում է, որ ներդրողը չունի գործնական կարողություն` միակողմանի ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները, անկախ նրանից, թե արդյոք ներդրողն ուղղորդել է համապատասխան գործունեությունները, քանի որ բավարար քանակի այլ բաժնետերեր քվեարկել են նույն ձևով, ինչպես և ներդրողը:

 

Բ46. Եթե Բ42 պարագրաֆի (ա) - (դ) կետերում թվարկված գործոնները հաշվի առնելուց հետո պարզ չի դառնում, թե արդյոք ներդրողն իշխանություն ունի, ապա ներդրողը հսկողություն չունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ:

 

Պոտենցիալ ձայները

 

Բ47. Հսկողությունը գնահատելիս ներդրողը հաշվի է առնում իր ձայները, ինչպես նաև մյուս կողմերի ձայնի պոտենցիալ իրավունքները` որոշելու համար, թե արդյոք նա իշխանություն ունի: Ձայնի հնարավոր իրավունքը ներդրման օբյեկտում ձայների ձեռքբերման իրավունքն է, ինչպիսին է, օրինակ, փոխարկելի գործիքներից կամ օպցիոններից առաջացող իրավունքը` ներառյալ ֆորվարդային պայմանագրերը: Ձայնի այդպիսի հնարավոր իրավունքները հաշվի են առնվում միայն այն դեպքում, երբ իրավունքներն իրական են (տե՛ս Բ22-Բ25 պարագրաֆները):

Բ48. Երբ հաշվի են առնվում պոտենցիալ ձայները, ներդրողը պետք է հաշվի առնի գործիքի նպատակն ու կառուցվածքը, ինչպես նաև ներդրման օբյեկտում ցանկացած այլ մասնակցության նպատակն ու կառուցվածքը: Սա ներառում է գործիքի տարբեր ժամկետների ու պայմանների գնահատումը, ինչպես նաև այդ ժամկետներին ու պայմաններին համաձայնելու համար ներդրողի ակնհայտ ակնկալիքները, դրդապատճառներն ու նկատառումները:

Բ49. Եթե ներդրողն ունի նաև ներդրման օբյեկտի գործունեություններին վերաբերող ձայնի կամ որոշումներ ընդունելու այլ իրավունքներ, ապա ներդրողը պետք է գնահատի, թե արդյոք այդ իրավունքները, պոտենցիալ ձայների հետ միասին, նրան տալիս են իշխանություն:

Բ50. Իրական պոտենցիալ ձայները, առանձին կամ այլ իրավունքների համակցությամբ, կարող են ներդրողին ընթացիկ կարողություն տալ` ուղղորդելու համապատասխան գործունեությունները: Օրինակ, սա կարող է լինել այն դեպքը, երբ ներդրողը տիրապետում է ներդրման օբյեկտում ձայների 40 տոկոսին և, համաձայն Բ23 պարագրաֆի, ունի իրական իրավունքներ, որոնք առաջանում են լրացուցիչ 20 տոկոս ձայնի իրավունք ձեռք բերելու օպցիոններից:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 9 Ներդրող Ա-ն տիրապետում է ներդրման օբյեկտում ձայների 40 տոկոսին: Ներդրող Բ-ն տիրապետում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 30 տոկոսին, ինչպես նաև ունի ներդրող Ա-ի ձայնի իրավունքի կեսի ձեռք բերման օպցիոն: Օպցիոնը գործադրելի է հաջորդող երկու տարիների ընթացքում հաստատուն գնով, ինչը մեծապես ձեռնտու չէ (և ակնկալվում է այդպիսին մնալ այդ երկու տարվա ժամանակահատվածում): Ներդրող Ա-ն գործադրում է իր ձայնի իրավունքը և ակտիվորեն ուղղորդում է ներդրման օբյեկտի համապատասխան գործունեությունները: Այդպիսի դեպքում հավանական է, որ ներդրող Ա-ն բավարարի իշխանության չափանիշին, քանի որ նա ունի համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն: Թեև ներդրող Բ-ն ունի ձայնի լրացուցիչ իրավունքի գնման օպցիոններ, որոնք գործադրելի են տվյալ պահին (այսինքն` գործադրելու դեպքում դրանք կապահովեն ներդրման օբյեկտում ձայների մեծամասնություն), այդ օպցիոններին վերաբերող ժամկետներն ու պայմաններն այնպիսին են, որ դրանք իրական չեն համարվում: Օրինակ 10 Ներդրող Ա-ն և երկու այլ ներդրողներից յուրաքանչյուրը տիրապետում են ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի մեկ երրորդին: Ներդրման օբյեկտի տնտեսական գործունեությունը սերտորեն կապված է ներդրող Ա-ի գործունեության հետ: Բացի բաժնային գործիքներից, ներդրող Ա-ն ունի նաև պարտքային գործիքներ, որոնք ցանկացած պահի և սահմանված գնով փոխարկելի են ներդրման օբյեկտի սովորական բաժնետոմսերի, ինչը ձեռնտու չէ (սակայն չպատճառելով շատ մեծ վնաս): Պարտքային գործիքի փոխարկման դեպքում ներդրող Ա-ն կունենա ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքի 60 տոկոսը: Ներդրող Ա-ն օգուտ կքաղի սիներգիաների իրականացումից, եթե պարտքային գործիքները փոխարկվեն ներդրման օբյեկտի սովորական բաժնետոմսերի: Ներդրող Ա-ն իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, քանի որ նա տիրապետում է ներդրման օբյեկտի ձայնի իրավունքին` իրական պոտենցիալ ձայների հետ միասին, որոնք նրան տալիս են համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն:

 

Իշխանություն, երբ ձայնի կամ նմանատիպ իրավունքներն էականորեն չեն ազդում ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա

 

Բ51. Ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը գնահատելիս (տե՛ս Բ5-Բ8 պարագրաֆները) ներդրողը պետք է հաշվի առնի մասնակցության և որոշումների ընդունման հարցերը ներդրման օբյեկտի ստեղծման փուլում, որպես դրա կառուցվածքի մի մաս, և գնահատի, թե արդյոք գործարքի պայմաններն ու մասնակցության բնորոշ հատկանիշները ներդրողին տալիս են բավարար իրավունքներ իշխանության համար: Ներդրման օբյեկտի կառուցվածքում ներգրավվածությունն ինքնին բավարար չէ ներդրողին հսկողության հնարավորություն տալու համար: Սակայն կառուցվածքում ներգրավվածությունը կարող է վկայել, որ ներդրողը հնարավորություն ունի ձեռք բերելու իրավունքներ, որոնք բավարար են ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն ունենալու համար:

Բ52. Ի լրումն, ներդրողը պետք է հաշվի առնի այնպիսի պայմանագրային պայմանավորվածություններ, ինչպիսիք են գնման իրավունքը, վաճառքի իրավունքը և լուծարման իրավունքը, որոնք սահմանվել են ներդրման օբյեկտի ստեղծման ժամանակ: Եթե այդպիսի պայմանագրային պայմանավորվածությունները ներառում են գործունեություններ, որոնք սերտորեն կապված են ներդրման օբյեկտի հետ, ապա այդ գործունեությունները, ըստ էության, ներդրման օբյեկտի բոլոր գործունեությունների անբաժան մասն են, նույնիսկ եթե դրանք կարող են տեղի ունենալ ներդրման օբյեկտի իրավական սահմաններից դուրս: Հետևաբար, ներդրման օբյեկտի հետ սերտորեն կապված պայմանագրային պայմանավորվածություններում ներառված` որոշումների ընդունման բացահայտ կամ ենթադրվող իրավունքները պետք է հաշվի առնվեն որպես համապատասխան գործունեություններ, երբ որոշվում է ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանության հարցը:

Բ53. Որոշ ներդրողների համար համապատասխան գործունեությունները տեղի են ունենում միայն այն ժամանակ, երբ ստեղծվում են առանձին իրավիճակներ կամ տեղի են ունենում առանձին իրադարձություններ: Ներդրման օբյեկտի կառուցվածքը կարող է լինել այնպիսին, որ նրա գործունեությունների ուղղորդումը և նրա հատույցները նախորոշված են, եթե միայն չառաջանան այդպիսի իրավիճակներ կամ տեղի չունենան այդպիսի իրադարձություններ: Այդ դեպքում, միայն ներդրման օբյեկտի գործունեությունների վերաբերյալ որոշումները, երբ այդպիսի իրավիճակները կամ իրադարձությունները տեղի են ունենում, կարող են էականորեն ազդել նրա հատույցների վրա և, հետևաբար, համարվել համապատասխան գործունեություններ: Այդպիսի իրավիճակների կամ իրադարձությունների անհրաժեշտությունը չունի այն ներդրողը, որն ունի իշխանություն ունենալու համար այդ որոշումներն ընդունելու կարողություն: Այն փաստը, որ որոշումների ընդունման իրավունքը պայմանավորված է ստեղծվող իրավիճակով կամ տեղի ունեցող իրադարձությամբ, ինքնին այդ իրավունքները չի դարձնում պաշտպանական:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 11 Ներդրման օբյեկտի միակ տնտեսական գործունեությունը, ըստ հիմնադիր փաստաթղթերի, դեբիտորական պարտքերի գնումն է և դրանց առօրյա սպասարկումը իր ներդրողների համար: Առօրյա սպասարկումը ներառում է մայր գումարի և տոկոսների վճարումների հավաքագրումը և փոխանցումը, երբ դրանց վճարման ժամկետը լրանում է: Դեբիտորական պարտքի չվճարման դեպքում ներդրման օբյեկտն անմիջապես վաճառում է դեբիտորական պարտավորությունը ներդրողին, ինչպես դա առանձին համաձայնեցվել է վաճառքի պայմանագրով, որը կնքվել է ներդրողի և ներդրման օբյեկտի միջև: Միակ համապատասխան գործունեությունները դեբիտորական պարտավորությունների կառավարումն է` դրանց չվճարման դեպքում, քանի որ դա միակ գործունեությունն է, որը կարող է էականորեն ազդել ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա: Դեբիտորական պարտավորությունների կառավարումը մինչև դրանց չվճարումը համապատասխան գործունեություն չի համարվում, քանի որ այն էական որոշումներ չի պահանջում, որոնք կարող են էականորեն ազդել ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա. մինչև չվճարումը կատարված գործողությունները նախորոշված են և կայանում են վճարման ենթակա դրամական հոսքերի հավաքագրման և ներդրողներին դրանց փոխանցման մեջ: Հետևաբար, ներդրողի` ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա էականորեն ազդող համընդհանուր գործունեությունը գնահատելիս, պետք է հաշվի առնվի միայն պարտավորությունների չկատարման դեպքում ներդրողի կողմից ակտիվների կառավարման իրավունքը: Այս օրինակում ներդրման օբյեկտի կառուցվածքը երաշխավորում է ներդրողի մոտ հատույցների վրա էականորեն ազդող գործունեությունների վերաբերյալ որոշումների ընդունման իրավունքի առկայությունը ճիշտ այն միակ պահին, երբ պահանջվում է որոշումների ընդունման այդպիսի իրավունք: Վաճառքի պայմանագրի պայմաններն ընդհանուր գործարքի և ներդրման օբյեկտի հիմնադրման անբաժանելի մասն են: Հետևաբար, վաճառքի պայմանագրի պայմանները, ներդրման օբյեկտի հիմնադիր փաստաթղթերի հետ մեկտեղ, բերում են այն եզրակացության, որ ներդրողն իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, նույնիսկ երբ ներդրողը ստանձնում է դեբիտորական պարտքերի սեփականությունը միայն պարտավորությունների չկատարման պարագայում և իրականացնում է չվճարված դեբիտորական պարտավորությունների կառավարումը ներդրման օբյեկտի իրավական սահմաններից դուրս: Օրինակ 12 Ներդրման օբյեկտի միակ ակտիվները դեբիտորական պարտավորություններն են: Ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը հաշվի առնելու ժամանակ որոշվում է, որ միակ համապատասխան գործունեությունը դեբիտորական պարտավորությունների կառավարումն է` դրանց չվճարման դեպքում: Ժամկետանց դեբիտորական պարտքերի կառավարման կարողություն ունեցող կողմը իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ` անկախ նրանից, թե արդյոք վարկառուներից որևէ մեկն է պարտավորությունները չկատարողը:

 

Բ54. Ներդրողը կարող է ունենալ ակնհայտ կամ ենթադրական հանձնառություն` համոզվելու, որ ներդրման օբյեկտը շարունակում է գործունեությունն ըստ նախատեսվածի: Այդպիսի հանձնառությունը կարող է մեծացնել ներդրողի ենթարկվածությունը հատույցների փոփոխականության ռիսկին և, հետևաբար, խթանել ներդրողի` իշխանություն ապահովելու համար բավարար իրավունքներ ձեռք բերելու ցանկությունը: Այսպիսով, հանձնառությունը` համոզվելու, որ ներդրման օբյեկտը շարունակում է գործունեությունն ըստ նախատեսվածի, կարող է ներդրողի` իշխանություն ունենալու ցուցանիշ հանդիսանալ, սակայն այն ինքնին ներդրողին իշխանություն չի տալիս և չի խոչընդոտում, որ մեկ այլ կողմ իշխանություն ունենա:

 

Ներդրման օբյեկտից փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն

 

Բ55. Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ ներդրողի կողմից ունեցած հսկողության առկայությունը գնահատելիս ներդրողը որոշում է, արդյոք ինքն ունի փոփոխական հատույցների իրավունք կամ ռիսկին ենթարկվածություն, որոնք արդյունք են ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության:

Բ56. Փոփոխական հատույցներն այն հատույցներն են, որոնք հաստատուն չեն և կարող են փոփոխվել` կախված ներդրման օբյեկտի գործունեության արդյունքներից: Փոփոխական հատույցները կարող են լինել միայն դրական, միայն բացասական կամ դրական և բացասական (տե՛ս 15-րդ պարագրաֆը): Ներդրողը գնահատում է, թե արդյոք ներդրման օբյեկտից հատույցները փոփոխական են, և թե ինչ աստիճանի է դրանց փոփոխականությունը` հիմք ընդունելով համաձայնության էությունը և անտեսելով հատույցների իրավական տեսակը: Օրինակ, ներդրողը կարող է ունենալ պարտատոմս` հաստատուն տոկոսի վճարմամբ: Հաստատուն տոկոսավճարները սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակներով, փոփոխական հատույց են, քանի որ դրանք ենթակա են պարտավորությունների չկատարման ռիսկի և ներդրողին ենթարկում են պարտատոմսը թողարկողի պարտքային ռիսկի: Փոփոխականության աստիճանը (այսինքն` որքանով է փոփոխական այդ հատույցը) կախված է պարտատոմսի պարտքային ռիսկից: Նմանապես, ներդրման օբյեկտի ակտիվների կառավարման հետ կապված գործունեության արդյունքների համար հաստատուն վճարները փոփոխական հատույց են, քանի որ դրանք ներդրողին ենթարկում են ներդրման օբյեկտի` պարտավորությունների չկատարման ռիսկի: Փոփոխականության աստիճանը կախված է ներդրման օբյեկտի` վճարը կատարելու համար բավարար եկամուտ ստեղծելու կարողությունից:

Բ57. Հատույցի օրինակները ներառում են`

ա) շահաբաժինները, ներդրման օբյեկտից ստացվող տնտեսական օգուտների այլ բաշխումները (օրինակ, ներդրման օբյեկտի կողմից թողարկվող պարտքային արժեթղթերից տոկոսները) և այդ ներդրման օբյեկտում ներդրողի կատարած ներդրման արժեքի փոփոխությունները.

բ) ներդրման օբյեկտի ակտիվների ու պարտավորությունների սպասարկման համար վարձատրությունը, պարտքային օժանդակության կամ լիկվիդայնության ապահովման համար վճարը կամ վնասներ կրելու ռիսկը, ներդրման օբյեկտի լիկվիդացման դեպքում` նրա ակտիվներում ու պարտավորություններում մասնակցության մնացորդային բաժինները, հարկային արտոնությունները և ներդրողի համար ապագա լիկվիդայնության մատչելիությունը` ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում.

գ) հատույցները, որոնք այլ բաժնեմասնակցություն ունեցողներին հասանելի չեն: Օրինակ, ներդրողը կարող էր օգտագործել իր ակտիվները` զուգակցելով դրանք ներդրման օբյեկտի ակտիվների հետ, ինչպես օրինակ, ծավալների մեծացումից տնտեսման, ծախսումների կրճատման, սակավ ապրանքի մատակարարի որոնման, արտոնագրված գիտելիքների մատչելիության ապահովման կամ որոշակի գործողությունների կամ ակտիվների սահմանափակման նպատակով համախմբել գործառնական գործառույթները, որպեսզի ավելացնի իր այլ ակտիվների արժեքը:

 

Կապը իշխանության և հատույցների միջև

 

Պատվիրակված իշխանություն

 

Բ58. Երբ որոշում ընդունելու իրավունք ունեցող ներդրողը (որոշում ընդունողը) գնահատում է իր կողմից ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողության առկայությունը, ապա նա պետք է պարզի, թե արդյոք նա պրինցիպալ է, թե գործակալ: Ներդրողը պետք է նաև որոշի, թե արդյոք կա որոշում ընդունելու իրավունք ունեցող որևէ այլ կազմակերպություն, որը գործում է որպես գործակալ` ներդրողի համար: Գործակալն այն կողմն է, որը նախ և առաջ ներգրավվում է մյուս կողմի կամ կողմերի (պրինցիպալ(ներ)ի) անունից և նրանց օգտին գործելու համար և, հետևաբար, հսկողություն չունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, երբ վերջինս գործադրում է որոշում ընդունելու իր իրավունքը (տե՛ս 17-րդ և 18-րդ պարագրաֆները): Այսպիսով, երբեմն պրինցիպալի իշխանություն կարող է ունենալ և գործադրել գործակալը, սակայն միայն պրինցիպալի անունից: Որոշում ընդունողը գործակալը չէ այն պարզ հիմունքով, որ նրա ընդունած որոշումներից կարող են օգուտ քաղել մյուս կողմերը:

Բ59. Ներդրողը որոշակի խնդիրների կամ ամբողջ համապատասխան գործունեություննե-րի վերաբերյալ որոշում ընդունելու իր իրավունքը կարող է հանձնարարել գործակա-լին: Ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր հսկողության առկայությունը գնահատելիս` ներդրողը պետք է իր գործակալին պատվիրակած որոշում ընդունելու իրավունքը դիտի որպես ուղղակիորեն ներդրողին պատկանող իրավունք: Մեկից ավելի պրինցիպալների դեպքում պրինցիպալներից յուրաքանչյուրը պետք է գնահատի, թե արդյոք նա իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ` հաշվի առնելով Բ5-Բ54 պարագրաֆների պահանջները: Բ60-Բ72 պարագրաֆները ուղեցույց են տրամադրում` որոշելու համար, թե արդյոք որոշում ընդունողը պրինցիպալ է, թե գործակալ:

Բ60. Որոշում ընդունողն իր գործակալ լինելը որոշելու համար պետք է հաշվի առնի իր, կառավարվող ներդրման օբյեկտի և այդ օբյեկտում ներգրավված այլ կողմերի միջև բոլոր փոխհարաբերությունները և, մասնավորապես, ստորև բերված բոլոր գործոնները`

ա) ներդրման օբյեկտի վերաբերյալ որոշում ընդունելու իր իրավունքի շրջանակները (Բ62 և Բ63 պարագրաֆները).

բ) այլ կողմերի իրավունքները (Բ64 - Բ67 պարագրաֆները).

գ) ըստ վարձատրության համաձայնագրի (համաձայնագրերի) իրեն հասանելի փոխհատուցումը (Բ68 - Բ70 պարագրաֆները).

դ) որոշում ընդունողի ենթարկվածությունը ռիսկի` ներդրման օբյեկտում իր այլ բաժնեմասնակցություններից ստացվող հատույցների փոփոխականության արդյունքում (Բ71 և Բ72 պարագրաֆները).

Հաշվի առնելով առանձին փաստերն ու հանգամանքները` յուրաքանչյուր գործոնի համար պետք է կիրառվեն տարբեր կշիռներ:

Բ61. Որոշում ընդունողի` գործակալ լինելու որոշումը պահանջում է Բ60 պարագրաֆում թվարկած բոլոր գործոնների գնահատում, եթե միայն չկա այնպիսի մի կողմ, որը որոշում ընդունողին զրկելու իրական իրավունքներ ունի (զրկելու իրավունքներ) և կարող է նրան հեռացնել առանց պատճառաբանության (տե՛ս Բ65 պարագրաֆը):

Որոշում ընդունելու իրավունքի շրջանակները

Բ62. Որոշում ընդունողի որոշում ընդունելու իրավունքի շրջանակները գնահատվում են` հաշվի առնելով հետևյալը`

ա) գործողությունները, որոնք թույլատրվում են որոշում ընդունելու համաձայնագր(եր)ով և սահմանվում օրենքով. և

բ) որոշում ընդունողի հայեցողությունը` այդ գործողությունների վերաբերյալ որոշում ընդունելիս:

Բ63. Որոշում ընդունողը պետք է հաշվի առնի ներդրման օբյեկտի նպատակն ու կառուցվածքը, ռիսկերը, որոնց նա ըստ նախատեսվածի ենթակա է, ռիսկերը, որոնք նա ըստ նախատեսվածի պետք է փոխանցի ներգրավված կողմերին, և ներդրման օբյեկտի կազմավորման գործընթացում որոշում ընդունողի ներգրավվածության աստիճանը: Օրինակ, եթե որոշում ընդունողի ներգրավվածությունը ներդրման օբյեկտի կազմավորման գործընթացում էական է (ներառյալ որոշում ընդունելու իրավունքի շրջանակների սահմանումը), ապա այդպիսի ներգրավվածությունը կարող է վկայել այն մասին, որ որոշում ընդունողն ունեցել է հնարավորություն և դրդապատճառներ` ձեռք բերելու իրավունքներ, որոնք որոշում ընդունողին համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու կարողություն են տալիս:

 

Այլ կողմերի իրավունքները

 

Բ64. Այլ կողմերի իրական իրավունքները կարող են ազդեցություն ունենալ որոշում ընդունողի` ներդման օբյեկտի համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու կարողության վրա: Զրկելու կամ այլ իրական իրավունքների առկայությունը կարող է վկայել այն մասին, որ որոշում ընդունողը գործակալ է:

Բ65. Եթե որևէ մի կողմ ունի զրկելու իրական իրավունք և կարող է առանց պատճառաբանության զրկել որոշում ընդունողին, ապա այսպիսի իրադրությունն արդեն բավարար է եզրակացնելու համար, որ որոշում ընդունողը գործակալ է: Եթե այդպիսի իրավունքներ ունեն մեկից ավելի կողմեր (և ոչ մի կողմ չի կարող հեռացնել որոշում ընդունողին առանց մյուս կողմերի համաձայնության), ապա այդպիսի իրավունքներն ինքնին վճռորոշ չեն` որոշելու համար, որ որոշում ընդունողը գործում է գլխավորապես մյուսների անունից և նրանց շահերից ելնելով: Ավելին, որքան ավելի շատ կողմերի միասնական գործողությունն է պահանջվում` որոշում ընդունողին հեռացնելու իրավունքը գործադրելու համար, և որքան մեծ են որոշում ընդունողի այլ տնտեսական շահերի ծավալները և դրանց փոփոխականության աստիճանը (այսինքն` վարձատրությունը և այլ բաժնեմասնակցությունները), այնքան փոքր է այս գործոնի կշիռը:

Բ66. Որոշում ընդունողի գործակալ լինելը գնահատելիս` այլ կողմերի իրական իրավունքները, որոնք սահմանափակում են որոշում ընդունողի հայեցողությունը, պետք է հաշվի առնվեն նույն կերպ, ինչպես և զրկելու իրավունքները: Օրինակ, որոշում ընդունողը, որից պահանջվում է ձեռք բերել այլ փոքրաքանակ կողմերի համաձայնությունն իր գործողությունների համար, սովորաբար հանդիսանում է գործակալ: (Տե՛ս Բ22-Բ25 պարագրաֆները, որպես իրավունքների և դրանց իրական լինելու վերաբերյալ լրացուցիչ ուղեցույց:)

Բ67. Այլ կողմերի իրավունքների հաշվի առնելը պետք է ներառի ներդրման օբյեկտի տնօրենների խորհրդի (կամ այլ ղեկավար մարմնի) կողմից գործադրելի ցանկացած իրավունքների գնահատումը և դրանց ազդեցությունը որոշում ընդունելու իրավունքի վրա (տե՛ս Բ23(բ) պարագրաֆը):

 

Վարձատրության

 

Բ68. Որքան մեծ է որոշում ընդունողի վարձատրության չափը և դրա փոփոխականության աստիճանը` ներդրման օբյեկտի գործունեությունից ակնկալվող հատույցների համեմատությամբ, այնքան մեծ է հավանականությունը, որ որոշում ընդունողը պրինցիպալ է:

Բ69. Իր պրինցիպալ կամ գործակալ լինելը որոշելիս` որոշում ընդունողը պետք է նաև հաշվի առնի հետևյալ հանգամանքների առկայությունը`

ա) որոշում ընդունողի վարձատրությունը մատուցվող ծառայություններին համապատասխան է,

բ) վարձատրության համաձայնագիրը ներառում է միայն այն ժամկետները, պայմաններն ու գումարները, որոնք սովորաբար լինում են նմանատիպ ծառայությունների վերաբերյալ պայմանավորվածություններում, իսկ որակավորման անհրաժեշտ մակարդակը սահմանվում է ընդունելի առևտրային պայմանների հիման վրա` անմիջական բանակցության միջոցով:

Բ70. Որոշում ընդունողը չի կարող գործակալ լինել, եթե միայն առկա չեն Բ69 պարագրա-ֆի (ա) և (բ) կետերի պայմանները: Սակայն այդ պայմանների առկայությունն ինքնին բավարար չէ եզրակացնելու համար, որ որոշում ընդունողը գործակալ է:

Այլ մասնակցություններից հատույցների փոփոխականության ռիսկը

Բ71. Որոշում ընդունողը, որն ունի այլ բաժնեմասնակցություններ ներդրման օբյեկտում (օրինակ, ունի ներդրումներ ներդրման օբյեկտում կամ տրամադրում է երաշխիքներ` վերջինիս գործունեության արդյունքների վերաբերյալ), իր գործակալ լինելը գնահա-տելիս պետք է հաշվի առնի այդ մասնակցություններից հատույցների փոփոխակա-նության հետ կապված ռիսկերը: Ներդրման օբյեկտում այլ բաժնեմասնակցություններ ունենալը վկայում է այն մասին, որ որոշում ընդունողը կարող է պրինցիպալ լինել:

Բ72. Ներդրման օբյեկտում այլ բաժնեմասնակցություններից հատույցների փոփոխակա-նության ռիսկի իր ենթարկվածությունը գնահատելիս որոշում ընդունողը պետք է հաշվի առնի հետևյալը`

ա) որքան մեծ են նրա այլ տնտեսական շահերի ծավալները և դրանց հետ կապված փոփոխականության աստիճանը, երբ վարձատրությունը և այլ բաժնեմասնակցությունները հաշվի են առնվում միասին, այնքան մեծ է հավանականությունը, որ որոշում ընդունողը պրինցիպալ է,

բ) արդյո՞ք հատույցների փոփոխականության հետ կապված ռիսկերը տարբերվում են մյուս ներդրողների այդ ռիսկերից և, եթե այդպես է, արդյո՞ք դա ազդեցություն կունենա նրա գործողությունների վրա: Օրինակ, սա կարող է լինել այն դեպքում, երբ որոշում ընդունողը ներդրման օբյեկտում ունի ստորադասված բաժնեմասնակցություն կամ նրան տրամադրում է վարկի բարելավման այլ ձևեր:

Որոշում ընդունողը պետք է գնահատի իր ռիսկերը` կապված ներդրման օբյեկտից հատույցների ընդհանուր փոփոխականության հետ: Այդ գնահատումը կատարվում է գլխավորապես ներդրման օբյեկտի գործունեությունից ակնկալվող հատույցների հիման վրա, սակայն այն չպետք է անտեսի որոշում ընդունողի առավելագույն ենթարկվածությունը ռիսկի` կապված նրա այլ բաժնեմասնակցությունների միջոցով ներդրման օբյեկտից ստացվող հատույցների փոփոխականության հետ:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 13 Որոշում ընդունողը (ֆոնդի կառավարիչը) հիմնադրում, շուկայում գովազդում և կառավարում է արժեթղթերի շուկայում հրապարակայնորեն շրջանառվող, կարգավորված ֆոնդ` համաձայն ներդրման մանդատում հստակ սահմանված ցուցանիշների, ինչպես դա պահանջվում է տեղական օրենքներով ու կանոնակարգերով: Ֆոնդը ներկայացվում է ներդրողներին որպես ներդրում` հրապարակայնորեն շրջանառվող կազմակերպությունների բաժնային արժեթղթերի դիվերսիֆիկացված պորտֆելում: Առաջնորդվելով սահմանված ցուցանիշներով, ֆոնդի կառավարիչն իրավասու է ըստ հայեցողության ընտրելու այն ակտիվները, որոնցում ներդրում է անելու: Ֆոնդի կառավարիչը ֆոնդում կատարել է համամասնական ներդրումներ` 10 տոկոսի չափով և ստացել շուկայական վարձավճար իր ծառայությունների համար, որը կազմում է ֆոնդի ակտիվների զուտ արժեքի մեկ տոկոսը: Վարձավճարը համապատասխանում է մատուցված ծառայություններին: Ֆոնդի կառավարիչը պարտավորություններ չի կրում ֆոնդի` իր ներդրման 10 տոկոսը գերազանցող վնասների համար: Ֆոնդը պարտավոր չէ ստեղծել և չի ստեղծում տնօրենների անկախ խորհուրդ: Ներդրողները չունեն իրական իրավունքներ, որոնք կարող էին ազդել ֆոնդի կառավարչի որոշում ընդունելու իրավասության վրա, սակայն կարող են, ֆոնդի կողմից սահմանված որոշակի սահմաններում, շրջանառությունից հանել իրենց մասնակցության բաժինները: Ֆոնդի կառավարիչը, թեև գործում է ներդրման մանդատով սահմանված ցուցանիշների սահմաններում և կարգավորող մարմինների պահանջների համաձայն, ունի որոշում ընդունելու իրավունքներ, որոնք նրան ընթացիկ կարողություն են տալիս` ուղղորդելու ֆոնդի համապատասխան գործունեությունները. ներդրողները չունեն իրական իրավունքներ, որոնք կարող են ազդեցություն ունենալ ֆոնդի կառավարչի` որոշում ընդունելու իրավասության վրա: Ֆոնդի կառավարիչն իր ծառայությունների համար ստանում է շուկայական վարձավճար, որը համապատասխանում է մատուցված ծառայություններին և կատարել է նաև համամասնական ներդրումներ ֆոնդում: Վարձավճարը և ներդրումները ֆոնդի կառավարչին ենթարկում են ֆոնդի գործունեությունից հատույցների փոփոխականության ռիսկի, սակայն այդ ռիսկի չափերն այնպիսի նշանակություն չունեն` վկայելու համար, որ ֆոնդի կառավարիչը պրինցիպալ է:Այս օրինակում ռիսկերի հաշվի առնելը, որոնց ենթարկվում է ֆոնդի կառավարիչը` ֆոնդից ստացվող հատույցների փոփոխականության արդյունքում, ինչպես նաև որոշում ընդունելու նրա իրավասությունը` սահմանափակ պարամետրերի շրջանակներում, վկայում են այն մասին, որ ֆոնդի կառավարիչը գործակալ է: Այսպիսով, ֆոնդի կառավարիչը եզրակացնում է, որ ինքը հսկողություն չունի ֆոնդի նկատմամբ: Օրինակ 14 Որոշում ընդունողը հիմնադրում, շուկայում գովազդում և կառավարում է ֆոնդ, որը մի շարք ներդրողների ներդրումային հնարավորություններ է տրամադրում: Որոշում ընդունողը (ֆոնդի կառավարիչը) պետք է որոշումներ ընդունի` ելնելով բոլոր ներդրողների շահերից և ֆոնդի կառավարման վերաբերյալ համաձայնագրերի համաձայն: Այնուամենայնիվ, ֆոնդի կառավարիչը որոշումների ընդունման հարցում մեծ ազատություն ունի: Որոշում ընդունողն իր ծառայությունների համար ստանում է շուկայական վարձավճար, որը հավասար է կառավարվող ակտիվների 1 տոկոսին և ֆոնդի ընդհանուր շահույթի 20 տոկոսին, եթե շահույթի սահմանված մակարդակն ապահովված է: Վարձավճարը համապատասխանում է մատուցված ծառայություններին: Թեև նա պետք է որոշումներ ընդունի` ելնելով բոլոր ներդրողների շահերից, ֆոնդի կառավարիչն ունի որոշումների ընդունման մեծ իրավասություն` ուղղորդելու ֆոնդի համապատասխան գործունեությունները: Ֆոնդի կառավարչին վճարվում են հաստատուն և գործունեության արդյունքներով պայմանավորված վարձավճարներ, որոնք համապատասխան են մատուցվող ծառայություններին: Բացի այդ, վարձավճարը հավասարեցնում է ֆոնդի կառավարչի և մյուս ներդրողների շահագրգռվածությունը` ֆոնդի արժեքի մեծացման հարցում, չստեղծելով ֆոնդի գործունեությունից հատույցների փոփոխականության ռիսկեր, որոնք այնքան էական կլինեն, որ վարձավճարն ինքնին կվկայի, որ ֆոնդի կառավարիչը պրինցիպալ է: Վերը բերված դրվագն ու վերլուծությունը կիրառելի են ստորև նկարագրված 14Ա–14Գ օրինակների համար: Օրինակներից յուրաքանչյուրը քննարկվում է առանձին: Օրինակ 14Ա Ֆոնդի կառավարիչն ունի նաև 2 տոկոսի ներդրում ֆոնդում, որը նույնացնում է իր և մյուս ներդրողների շահերը: Ֆոնդի կառավարիչն իր երկու տոկոս ներդրումը գերազանցող վնասների ֆինանսավորման որևէ պարտավորություն չունի: Ներդրողները կարող են հեռացնել ֆոնդի կառավարչին քվեարկության ձայների պարզ մեծամասնությամբ, սակայն միայն պայմանագրի պայմանների խախտման համար: Ֆոնդի կառավարչի երկու տոկոս կազմող ներդրումը մեծացնում է նրա ռիսկը` կապված ֆոնդի գործունեությունից հատույցների փոփոխականության հետ, որը բավականաչափ մեծության է` վկայելու համար, որ ֆոնդի կառավարիչը պրինցիպալ է: Ֆոնդի կառավարչին հեռացնելու առումով մյուս ներդրողների իրավունքները համարվում են պաշտպանական իրավունքներ, քանի որ դրանք գործադրելի են միայն պայմանագրի խախտման դեպքում: Այս օրինակում, թեև ֆոնդի կառավարիչն ունի որոշումների ընդունման լայն իրավասություններ և ենթարկվում է ռիսկերի` կապված իր բաժնեմասնակցության և փոխհատուցման արդյունքում ստացվող հատույցների փոփոխականության հետ, նրա ռիսկի մեծությունը վկայում է այն մասին, որ ֆոնդի կառավարիչը գործակալ է: Այսպիսով, ֆոնդի կառավարիչը գալիս է այն եզրակացության, որ նա հսկողություն չունի ֆոնդի նկատմամբ: Օրինակ 14Բ Ֆոնդի կառավարիչն ունի ավելի էական համամասնական ներդրումներ ֆոնդում, սակայն պարտավորություն չի կրում ֆոնդի` այդ ներդրումները գերազանցող վնասները ֆինանսավորելու համար: Ներդրողները կարող են հեռացնել ֆոնդի կառավարչին ձայների պարզ մեծամասնությամբ, սակայն միայն պայմանագրի խախտման համար: Այս օրինակում մյուս ներդրողների իրավունքները` ֆոնդի կառավարչին հեռացնելու առումով, համարվում են պաշտպանական իրավունքներ, քանի որ դրանք գործադրելի են միայն պայմանագրի պայմանների խախտման դեպքում: Թեև ֆոնդի կառավարիչը ստանում է հաստատուն և գործունեության արդյունքներով պայմանավորված վարձավճարներ` մատուցվող ծառայություններին համապատասխան, ֆոնդի կառավարչի ներդրումն ու վարձավճարը միասին կարող են նրան ենթարկել ֆոնդի գործունեությունից հատույցների փոփոխականության ռիսկի, որը բավականաչափ նշանակալի կլինի` վկայելու համար, որ ֆոնդի կառավարիչը պրինցիպալ է: Որքան մեծ են ֆոնդի կառավարչի տնտեսական շահերի ծավալները և դրանց հետ կապված փոփոխականության աստիճանը (հաշվի առնելով նրա փոխհատուցումը և մյուս բաժնեմասնակցությունները միասին), այնքան մեծ կարևորություն կտա ֆոնդի կառավարիչն այդ տնտեսական շահերին վելուծության մեջ, և ավելի մեծ կլինի հավանականությունը, որ ֆոնդի կառավարիչը պրինցիպալ է: Օրինակ, քննարկելով իր փոխհատուցումը և այլ գործոններ, ֆոնդի կառավարիչը կարող է համարել, որ 20 տոկոս ներդրումը բավարար է` եզրակացնելու համար, որ ինքը հսկողություն ունի ֆոնդի նկատմամբ: Սակայն այլ իրավիճակներում (այսինքն, եթե փոխհատուցումը կամ այլ գործոնները տարբերվում են վերը նշվածից), հսկողությունը կարող է առաջանալ ներդրման այլ մակարդակի դեպքում: Օրինակ 14Գ Ֆոնդի կառավարիչն ունի 20 տոկոսի համամասնական ներդրումներ ֆոնդում, սակայն պարտավորություն չի կրում իր 20 տոկոս ներդրումները գերազանցող վնասները ֆինանսավորելու համար: Ֆոնդն ունի տնօրենների խորհուրդ, որի բոլոր անդամներն անկախ են ֆոնդի կառավարչից և նշանակվում են մյուս ներդրողների կողմից: Խորհուրդը ֆոնդի կառավարիչ է նշանակում յուրաքանչյուր տարի: Եթե խորհուրդը որոշի չվերակնքել ֆոնդի կառավարչի պայմանագիրը, ապա վերջինիս կողմից իրականացվող ծառայությունները կարող են մատուցվել տվյալ ոլորտի այլ կառավարիչների կողմից: Թեև ֆոնդի կառավարչին վճարվում են հաստատուն և գործունեության արդյունքներով պայմանավորված վարձավճարներ, որոնք համապատասխան են մատուցվող ծառայություններին, ֆոնդի կառավարչի 20 տոկոս ներդրումն ու վարձավճարը միասին կարող են նրան ենթարկել ֆոնդի գործունեությունից հատույցների փոփոխականության ռիսկի, որը բավականաչափ մեծության կլինի` վկայելու համար, որ ֆոնդի կառավարիչը պրինցիպալ է: Այնուամենայնիվ, ներդրողները ֆոնդի կառավարչին զրկելու իրական իրավունքներ ունեն. տնօրենների խորհուրդը մեխանիզմ է տրամադրում` երաշխավորելու համար, որ ներդրողները կարող են հեռացնել ֆոնդի կառավարչին, եթե այդպիսի որոշում ընդունեն: Այս օրինակում ֆոնդի կառավարիչը վերլուծության ընթացքում մեծ տեղ է տալիս զրկելու իրական իրավունքներին: Այսպիսով, թեև ֆոնդի կառավարիչն ունի որոշումների ընդունման լայն իրավասություններ և ենթարկվում է ռիսկերի` կապված իր փոխհատուցման և ներդրման արդյունքում ֆոնդի հատույցների փոփոխականության հետ, այլ ներդրողների իրական իրավունքները վկայում են այն մասին, որ ֆոնդի կառավարիչը գործակալ է: Այսպիսով, ֆոնդի կառավարիչը գալիս է այն եզրակացության, որ ինքը հսկողություն չունի ֆոնդի նկատմամբ: Օրինակ 15 Ներդրման օբյեկտը ստեղծվել է հաստատուն դրույքով, ակտիվներով ապահովված արժեթղթերի պորտֆելի գնման համար, ինչը ֆինանսավորվում է հաստատուն դրույքով պարտքային և բաժնային գործիքների միջոցով: Բաժնային գործիքները նախատեսվում են պարտքային գործիքում ներդրողներին առաջին վնասներից պաշտպանելու և ներդրման օբյեկտի մնացորդային հատույցներն ստանալու համար: Գործարքն առաջարկվել է հնարավոր պարտքային գործիքում ներդրողներին, որպես ակտիվներով ապահովված արժեթղթերի պորտֆելում ներդրում, առաջացնելով պարտքային ռիսկ` կապված պորտֆելում ակտիվներով ապահովված արժեթղթերի թողարկողների պարտավորությունների հնարավոր չկատարման հետ, և տոկոսադրույքի ռիսկ` կապված պորտֆելի կառավարման հետ: Պորտֆելի կազմավորման պահին բաժնային գործիքները կազմում են գնված ակտիվների արժեքի 10 տոկոսը: Որոշում ընդունողը (ակտիվների կառավարիչը) կառավարում է օգտագործվող ակտիվների պորտֆելը` ներդրման օբյեկտի ուրվագրում նկարագրված ցուցանիշների շրջանակներում ներդրումային որոշումներ ընդունելով: Այդ ծառայությունների համար ակտիվների կառավարիչը ստանում է հաստատուն շուկայական վարձավճար (այսինքն` կառավարվող ակտիվների 1 տոկոսը) և գործունեության արդյունքներով պայմանավորված վարձավճար (այսինքն` շահույթի 10 տոկոսը), եթե ներդրման օբյեկտի շահույթը գերազանցում է սահմանված մակարդակը: վարձավճարները համապատասխան են մատուցվող ծառայություններին: Ակտիվների կառավարչին է պատկանում ներդրման օբյեկտի բաժնային գործիքների 35 տոկոսը: Բաժնային գործիքների մնացած 65 տոկոսը և բոլոր պարտքային գործիքները պատկանում են երրորդ կողմ հանդիսացող, լայնորեն սփռված, անկախ մեծաքանակ ներդրողների: Ակտիվների կառավարիչը կարող է հեռացվել, առանց որևէ պատճառի, մյուս ներդրողների ձայների պարզ մեծամասնությամբ ընդունված որոշման հիման վրա: Ակտիվների կառավարչին վճարվում են հաստատուն և գործունեության արդյունքներով պայմանավորված վարձավճարներ, որոնք համապատասխան են մատուցվող ծառայություններին: Վարձավճարը հավասարեցնում է ակտիվների կառավարչի և մյուս ներդրողների շահագրգռվածությունը` պորտֆելի արժեքի մեծացման հարցում: Ակտիվների կառավարիչը ենթարկվում է հատույցների փոփոխականության ռիսկի, որոնք ստացվում են ֆոնդի գործունեությունից, քանի որ նրան են պատկանում բաժնային գործիքների 35 տոկոսը, և իր փոխհատուցումից: Թեև ակտիվների կառավարիչը գործում է ներդրման օբյեկտի ուրվագրում նկարագրված ցուցանիշների շրջանակներում, նա ունի ներդրման օբյեկտի հատույցների վրա էականորեն ազդող ներդրումային որոշումների ընդունման ընթացիկ կարողություն. մյուս ներդրողների զրկելու իրավունքները փոքր կշիռ ունեն վերլուծության մեջ, քանի որ այդ իրավունքները պատկանում են լայնորեն սփռված մեծաքանակ ներդրողների: Այս օրինակում ակտիվների կառավարիչն ավելի մեծ տեղ է տալիս ֆոնդի հատույցների փոփոխականության հետ կապված իր ռիսկերին, որոնք առաջանում են պարտքային գործիքների նկատմամբ ստորադաս հանդիսացող իր բաժնեմասնակցության արդյունքում: 35 տոկոս բաժնեմասնակցությունն առաջացնում է վնասների ստորադաս ռիսկեր և ներդրման օբյեկտի հատույցների իրավունք, որոնք այնքան էական են, որ վկայում են այն մասին, որ ակտիվների կառավարիչը պրինցիպալ է: Այսպիսով, ակտիվների կառավարիչը եզրակացնում է, որ ինքը հսկողություն ունի ներդրման օբյեկտի նկատմամբ: Օրինակ 16 Որոշում ընդունողը (երաշխավորը) օժանդակում է բազմանպատակային կոնդուիտին, որը թողարկում է կարճաժամկետ պարտքային գործիքներ երրորդ կողմ հանդիսացող չկապակցված ներդրողների համար: Գործարքն առաջարկվել է հնարավոր ներդրողներին, որպես բարձր վարկանիշ ունեցող միջնաժամկետ ակտիվների պորտֆելում ներդրում, որն ունի նվազագույն պարտքային ռիսկ` կապված պորտֆելի ակտիվները թողարկողների կողմից պարտավորությունների հնարավոր չկատարման հետ: Տարբեր փոխանցողներ կոնդուիտին վաճառում են բարձր վարկանիշ ունեցող, միջնաժամկետ ակտիվների պորտֆելներ: Յուրաքանչյուր փոխանցող սպասարկում է իր կողմից կոնդուիտին վաճառած ակտիվների պորտֆելը և կառավարում է դեբիտորական պարտքերը շուկայական վարձավճարի դիմաց` պարտավորությունների չկատարման դեպքում: Յուրաքանչյուր փոխանցող ապահովում է նաև առաջին վնասներից պաշտպանություն` իր ակտիվների պորտֆելից առաջացող պարտքային ռիսկերի առնչությամբ, կոնդուիտին փոխանցված ակտիվների լրացուցիչ ապահովման միջոցով: Երաշխավորը սահմանում է կոնդուիտի պայմանները և կառավարում նրա գործողությունները` շուկայական վարձավճարի դիմաց: Վարձավճարը համապատասխան է մատուցվող ծառայություններին: Երաշխավորը հաստատում է այն վաճառողներին, որոնց թույլատրվում է գործիքներ վաճառել կոնդուիտին, հաստատում է կոնդուիտի կողմից ձեռք բերվող ակտիվները և որոշումներ է ընդունում կոնդուիտի ֆինանսավորման վերաբերյալ: Երաշխավորը պետք է գործի` ելնելով բոլոր ներդրողների շահերից: Երաշխավորն իրավունք ունի կոնդուիտի մնացորդային հատույցների նկատմամբ, նա նաև կոնդուիտին տրամադրում է վարկի բարելավման և իրացվելիության միջոցներ: Երաշխավորի կողմից վարկի բարելավման տրամադրումը կլանում է վնասները մինչև կոնդուիտի բոլոր ակտիվների 5 տոկոսը` փոխանցողների կողմից վնասների կլանումից հետո: Իրացվելիության միջոցները չեն նախատեսվում չվճարված ակտիվների համար: Ներդրողները չունեն իրական իրավունքներ, որոնք կարող են ազդեցություն ունենալ երաշխավորի որոշում ընդունելու իրավասության վրա: Թեև երաշխավորին վճարվում է շուկայական վարձավճար իր ծառայությունների համար, որը համապատասխան է մատուցվող ծառայություններին, երաշխավորը ենթարկվում է կոնդուիտի գործունեությունից ստացվող հատույցների փոփոխականության ռիսկի, քանի որ երաշխավորն իրավունքներ ունի կոնդուիտի մնացորդային հատույցների նկատմամբ և նրան տրամադրում է վարկի բարելավման և իրացվելիության միջոցներ (այսինքն, կոնդուիտը ենթարկվում է իրացվելիության ռիսկի` միջնաժամկետ ակտիվները ֆինանսավորելու համար օգտագործելով կարճաժամկետ պարտքային գործիքներ). Թեև փոխանցողներից յուրաքանչյուրն ունի որոշումներ ընդունելու իրավունք, որոնք որն ազդում են է կոնդուիտի ակտիվների արժեքի վրա, երաշխավորն ունի որոշումների ընդունման լայն իրավասություն, որը նրան տալիս է ընթացիկ կարողություն` ուղղորդելու այն գործողությունները, որոնք առավել էականորեն են ազդում կոնդուիտի հատույցների վրա (այսինքն` երաշխավորը սահմանել է կոնդուիտի պայմանները, իրավունք ունի որոշումներ ընդունելու ակտիվների վերաբերյալ (ձեռք բերվող ակտիվների և դրանք փոխանցողների հաստատումը) և կոնդուիտի ֆինանսավորման վերաբերյալ (որի համար կանոնավոր կերպով նոր ներդրումներ պետք է հայթայթվեն)). Կոնդուիտի մնացորդային հատույցների նկատմամբ իրավունքը և վարկի բարելավման և իրացվելիության միջոցների տրամադրումը երաշխավորին ենթարկում է կոնդուիտի գործունեությունից ստացվող հատույցների փոփոխականության ռիսկի, որը տարբերվում է մյուս ներդրողների ռիսկերից: Համապատասխանաբար, այդ ռիսկը վկայում է, որ երաշխավորը պրինցիպալ է, իսկ երաշխավորը եզրակացնում է, որ ինքը հսկողություն ունի կոնդուիտի նկատմամբ: Երաշխավորի` բոլոր ներդրողների շահերից ելնելով գործելու պարտավորությունը խոչընդոտ չի հանդիսանում, որ նա դիտվի որպես պրինցիպալ:

 

Փոխհարաբերությունները մյուս կողմերի հետ

 

Բ73. Հսկողության առկայությունը գնահատելիս` ներդրողը պետք է հաշվի առնի մյուս կողմերի հետ իր փոխհարաբերությունների բնույթը և այն, թե արդյոք մյուս կողմերը գործում են ներդրողների անունից (այսինքն, նրանք փաստացի «գործակալներ» են): Մյուս կողմերի` որպես փաստացի գործակալ գործելու վերաբերյալ որոշումը դատողություն է պահանջում, երբ պետք է քննարկվի ոչ միայն փոխհարաբերության բնույթը, այլ նաև այն, թե ինչպես են այդ կողմերը համագործակցում միմյանց և ներդրողի հետ:

Բ74. Այդպիսի փոխհարաբերությունը պայմանագրային պայմանավորվածություն չի նա-խատեսում: Կողմը փաստացի գործակալ է, երբ ներդրողը կամ ներդրողի գործունե-ությունն ուղղորդողները կարողություն ունեն ուղղորդելու այդ կողմին, որ նա գործի ներդրողի անունից: Այդպիսի հանգամանքներում, ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողության առկայությունը գնահատելիս, ներդրողը պետք է հաշվի առնի իր փաստացի գործակալի` որոշում ընդունելու իրավունքները և փաստացի գործակալի միջոցով փոփոխական հատույցների իրավունքին կամ ռիսկին անուղղակի ենթարկվածությունը` իր սեփական ռիսկերի ու իրավունքների հետ մեկտեղ:

Բ75. Ստորև բերված են այլ կողմերի օրինակներ, որոնք կարող են գործել որպես փաստացի գործակալ ներդրողի համար` ըստ իրենց փոխհարաբերության բնույթի`

ա) ներդրողի կապակցված կողմերը.

բ) կողմ, որն իր բաժնեմասնակցությունը ներդրման օբյեկտում ստացել է ներդրման կամ ներդրողից ստացված վարկի տեսքով.

գ) կողմ, որը համաձայնել է չվաճառել, չփոխանցել կամ չծանրաբեռնել ներդրման օբյեկտում իր բաժնեմասնակցությունը առանց ներդրողի նախնական համաձայնության (բացառությամբ այն իրավիճակների, երբ ներդրողը և մյուս կողմը նախնական համաձայնության իրավունք ունեն, և այդ իրավունքները հիմնված են անկախ հոժարակամ կողմերի փոխադարձաբար համաձայնեցրած պայմանների վրա).

դ) կողմ, որը չի կարող ֆինանսավորել իր գործողություններն առանց ներդրողի ստորադաս ֆինանսական օժանդակության.

ե) ներդրման օբյեկտ, որի կառավարող մարմնի անդամների մեծամասնությունը կամ առանցքային կառավարչական անձնակազմը նույնն է, ինչ ներդրողինը.

զ) կողմ, որն ունի սերտ գործնական փոխհարաբերություններ ներդրողի հետ, ինչպես օրինակ, մասնագիտական ծառայություններ մատուցողի և նրա խոշոր պատվիրատուներից որևէ մեկի միջև փոխհարաբերությունները:

 

Նշված ակտիվների հսկողությունը

 

Բ76. Ներդրողը պետք է հաշվի առնի, թե արդյո՞ք նա դիտում է ներդրման օբյեկտի մի մասը որպես ինքնուրույն համարվող կազմակերպություն, և եթե դա այդպես է, արդյո՞ք նա հսկողություն ունի այդ ինքնուրույն համարվող կազմակերպության նկատմամբ:

Բ77. Ներդրողը պետք է դիտի ներդրման օբյեկտի մի մասը որպես ինքնուրույն համարվող կազմակերպություն միայն և միայն այն դեպքում, եթե բավարարվում է հետևյալ պայմանը.

Ներդրման օբյեկտի նշված ակտիվները (և առնչվող` վարկի բարելավումը, եթե կա այդպիսին) ներդրման օբյեկտի նշված պարտավորությունների կամ նրանում այլ նշված մասնակցությունների համար միակ վճարման աղբյուրն են: Նշված պարտավորություն չունեցող կողմերը չունեն իրավունքներ կամ պարտականություններ, որոնք վերաբերում են նշված ակտիվներին կամ այդ ակտիվներից մնացորդային դրամական հոսքերին: Ըստ էության, նշված ակտիվներից ստացվող ոչ մի հատույց չի կարող օգտագործվել ներդրման օբյեկտի մնացած մասի կողմից, և ինքնուրույն համարվող կազմակերպության ոչ մի պարտավորություն ենթակա չէ վճարման ներդրման օբյեկտի մնացած մասի ակտիվներից: Այսպիսով, ըստ էության, այդ ինքնուրույն համարվող կազմակերպության բոլոր ակտիվները, պարտավորություններն ու սեփական կապիտալը, ամբողջությամբ վերցրած, պարսպված են ներդրման օբյեկտից: Ինքնուրույն համարվող այդպիսի կազմակերպությունը հաճախ կոչվում է «հոր»:

Բ78. Երբ Բ77 պարագրաֆի պայմանը բավարարվում է, ներդրողը պետք է բացահայտի ինքնուրույն համարվող կազմակերպության հատույցների վրա էականորեն ազդող գործողությունները և այն, թե ինչպես են այդ գործողություններն ուղղորդվում` գնա-հատելու համար, թե արդյոք նա իշխանություն ունի ներդրման օբյեկտի այդ մասի վրա: Ինքնուրույն համարվող կազմակերպության նկատմամբ հսկողությունը գնահա-տելիս ներդրողը պետք է նաև հաշվի առնի, թե արդյոք ինքը ենթարկվում է այդ ինքնուրույն համարվող կազմակերպությունում իր ներգրավվածությունից փոփոխա-կան հատույցների հետ կապված ռիսկերի կամ իրավունքներ ունի դրանց նկատմամբ, ինչպես նաև կարողություն ունի գործադրելու իր իշխանությունը ներդրման օբյեկտի այդ մասի նկատմամբ` ազդելու համար իր հատույցների գումարի վրա:

Բ79. Եթե ներդրողը հսկողություն ունի ինքնուրույն համարվող կազմակերպության նկատմամբ, ապա նա պետք է համախմբի ներդրման օբյեկտի այդ մասը: Այդպիսի դեպքում, ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողությունը գնահատելիս կամ դրա համախմբումն իրականացնելիս, մյուս կողմերը պետք է բացառեն ներդրման օբյեկտի այդ մասը:

 

Շարունակական գնահատումը

 

Բ80. Ներդրողը պետք է վերագնահատի իր հսկողության առկայությունը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, եթե փաստերն ու հանգամանքները վկայում են այն մասին, որ 7-րդ պարագրաֆում թվարկված հսկողության երեք տարրերից մեկում կամ մեկից ավելի տարրերում տեղի է ունեցել փոփոխություն:

Բ81. Եթե փոփոխությունը վերաբերում է նրան, թե ինչպես կարող է գործադրվել իշխանությունը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, ապա այդ փոփոխությունը պետք է արտացոլվի ներդրողի կողմից ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իր իշխանությունը գնահատելու ձևում: Օրինակ, որոշում ընդունելու իրավունքների փոփոխությունները կարող են նշանակել, որ համապատասխան գործունեությունները այլևս չեն ուղղորդվում ձայնի իրավունքի միջոցով. դրա փոխարեն մյուս կողմին կամ կողմերին համապատասխան գործունեություններն ուղղորդելու ընթացիկ կարողություն են տալիս այլ համաձայնությունները, ինչպես օրինակ, պայմանագրերը:

Բ82. Ներդրողը կարող է ստանալ կամ կորցնել ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանությունը որևէ իրադարձության արդյունքում` առանց ներգրավված լինելու այդ իրադարձության մեջ: Օրինակ, ներդրողը կարող է իշխանություն ձեռք բերել ներդրման օբյեկտի նկատմամբ այն դեպքում, երբ մյուս կողմի կամ կողմերի որոշում ընդունելու իրավունքները, որոնք ներդրողի համար արգելք էին հանդիսանում ներդրման օբյեկտի հսկողության հարցում, կորցնում են իրենց ուժը:

Բ83. Ներդրողը պետք է հաշվի առնի նաև ներդրման օբյեկտում իր ներգրավվածության արդյունքում փոփոխական հատույցների ռիսկին ենթարկվածության կամ դրանց նկատմամբ իրավունքների վրա ազդող փոփոխությունները: Օրինակ, ներդրման օբյեկտի նկատմամբ իշխանություն ունեցող ներդրողը կարող է կորցնել հսկողությունը ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, եթե ներդրողը կորցնում է հատույցներ ստանալու իր իրավունքը կամ այլևս պարտավորություններ չի կրում, քանի որ նա չի բավարարում 7-րդ պարագրաֆի (բ) կետի պահանջներին (օրինակ, երբ գործունեության արդյունքներով պայմանավորված վարձավճար ստանալու պայմանագրի գործողությունը դադարեցվում է):

Բ84. Ներդրողը պետք է հաշվի առնի, թե արդյո՞ք իր գործակալ կամ պրինցիպալ լինելու վերաբերյալ գնահատումը փոփոխություն է կրել: Փոփոխությունները ներդրողի և մյուս կողմերի միջև համընդհանուր փոխհարաբերություններում կարող են նշանակել, որ ներդրողն այլևս չի գործում որպես գործակալ, նույնիսկ եթե նա նախկինում գործել է որպես գործակալ, և հակառակը: Օրինակ, եթե փոփոխություններ են տեղի ունեցել ներդրողի կամ մյուս կողմերի իրավունքներում, ապա ներդրողը պետք է վերանայի իր` պրինցիպալի կամ գործակալի կարգավիճակը:

Բ85. Ներդրողի սկզբնական գնահատումը հսկողության առկայության կամ իր` պրինցիպալի կամ գործակալի կարգավիճակի վերաբերյալ, միայն շուկայական պայմանների փոփոխության պատճառով, փոփոխություն չի կրի (օրինակ, ներդրման օբյեկտի հատույցների փոփոխությունը, որը պայմանավորված է շուկայական պայմաններով)` բացառությամբ այն դեպքի, երբ շուկայական պայմանների փոփոխությունը փոփոխության է ենթարկում 7-րդ պարագրաֆում թվարկված հսկողության երեք տարրերից մեկը կամ մեկից ավելին կամ փոխում է պրինցիպալի և գործակալի միջև համընդհանուր փոխհարաբերությունները:

 

Որոշումը, թե արդյոք կազմակերպությունը համարվում է ներդրումային կազմակերպություն

---

Բ85Ա. Կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի բոլոր փաստերն ու հանգամանքները, երբ գնահատում է` արդյոք այն ներդրումային կազմակերպություն է, ներառյալ` իր նպատակն ու կառուցվածքը: Կազմակերպությունը, որը բավարարում է պարագրաֆ 27-ում նշված ներդրումային կազմակերպության սահմանման երեք տարրերին, համարվում է ներդրումային կազմակերպություն: Բ85Բ-Բ85ԺԳ պարագրաֆներն ավելի մանրամասն են նկարագրում սահմանման տարրերը:

 

Բիզնեսի նպատակը

 

Բ85Բ. Համաձայն ներդրումային կազմակերպության սահմանման` կազմակերպության նպատակը պետք է լինի բացառապես կապիտալի հավելաճից, ներդրումային եկամտից (ինչպես օրինակ` շահաբաժին, տոկոսային եկամուտ կամ վարձավճարից եկամուտ), կամ երկուսը միասին, հատույց ստանալու նպատակով ներդրում կատարելը: Փաստաթղթերը, որոնք ցույց են տալիս, թե որոնք են կազմակերպության ներդրումային նպատակները, ինչպես օրինակ, կազմակերպության փոխըմբռնման հուշագիրը, կազմակերպության կողմից տարածվող հրապարակումները և այլ կորպորատիվ կամ ընկերակցության փաստաթղթերը, սովորաբար, տրամադրում են ներդրումային կազմակերպության բիզնես նպատակի վկայություն: Հետագա վկայությունները կարող են լինել այն, որով կազմակերպությունը իրեն ներկայացնում է այլ կողմերին (ինչպես օրինակ` հավանական ներդրողներ կամ հավանական ներդրման օբյեկտներ): Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է իր բիզնեսը ներկայացնել որպես կապիտալի հավելաճի ստացման նպատակով միջնաժամկետ ներդրումների կատարում: Ի հակադրության սրա` կազմակերպությունը, որն իրեն ներկայացնում է որպես ներդրող, և որի նպատակն է իր ներդրման օբյեկտների հետ միասին արտադրել արտադրանք կամ վաճառել ապրանքներ, ունի բիզնես նպատակ, որը չի համապատասխանում ներդրումային կազմակերպության բիզնես նպատակին, քանի որ կազմակերպությունը իր ներդրումներից եկամտի հետ միասին մտադրություն ունի վաստակել եկամուտներ նաև արտադրության կամ վաճառքի գործունեություններից (տե՛ս Բ85Թ պարագրաֆը):

Բ85Գ. Ներդրումային կազմակերպությունը, ուղղակիորեն կամ դուստր կազմակերպության միջոցով, կարող է ներդրումների հետ կապված ծառայություններ (օրինակ` ներդրումների վերաբերյալ խորհրդատվություն, ներդրումների կառավարում, ներդրումներին օժանդակություն և կառավարչական բնույթի ծառայություններ) մատուցել երրորդ կողմերին, ինչպես նաև իր ներդրողներին, եթե անգամ այդ գործունեությունները էական են կազմակերպության համար, բայց այն պայմանով, որ կազմակերպությունը շարունակում է բավարարել ներդրումային կազմակերպության սահմանումը:

Բ85Դ. Ներդրումային կազմակերպությունը, ուղղակիորեն կամ դուստր կազմակերպության միջոցով, կարող է նաև մասնակցել ներդրումների հետ կապված հետևյալ գործունեություններին, եթե այս գործունեությունները իրականացվում են իր ներդրման օբյեկտներում ներդրումից հատույցը (կապիտալի հավելաճ կամ ներդրային եկամուտ) առավելագույնի հասցնելու նպատակով և ներդրումային կազմակերպության համար չեն ներկայացնում առանձին էական բիզնես կամ եկամտի էական աղբյուր`

ա) ներդրման օբյեկտին կառավարման ծառայությունների և ռազմավարական խորհրդատվության տրամադրում, և

բ) ներդրման օբյեկտին ֆինանսական օժանդակության տրամադրում, ինչպես օրինակ, փոխառություն, կապիտալի տրամադրման պարտավորություն կամ երաշխավորություն:

Բ85Ե. Եթե ներդրումային կազմակերպությունը ունի դուստր կազմակերպություն, որն ինքնին ներդրումային կազմակերպություն չէ, և որի հիմնական նպատակը և գործունեությունը մայր կազմակերպությանը կամ այլ կողմերին ներդրումային գործունեություններին վերաբերող ծառայությունները մատուցելն է կամ գործունեություններն իրականացնելն է, ինչպես օրինակ, Բ85Գ-Բ85Դ-ում նկարագրված դեպքերը, այն պետք է համախմբի այդ դուստր կազմակերպությունը` պարագրաֆ 32-ի համաձայն: Եթե դուստր կազմակերպությունը, որը մատուցում է ներդրումների հետ կապված ծառայություններ կամ իրականացնում է գործունեություններ, ինքնին ներդրումային կազմակերպություն է, ներդրումային կազմակերպության մայր կազմակերպությունը պետք է այդ դուստր կազմակերպությունը չափի իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով` պարագրաֆ 31-ի համաձայն:

 

Ելքի ռազմավարություններ

 

Բ85Զ.Կազմակերպության ներդրումային պլանները նաև տրամադրում են իր բիզնեսի նպատակի վկայություն: Ներդրումային կազմակերպությունը այլ կազմակերպություններից տարբերակող մեկ հատկանիշ է այն, որ ներդրումային կազմակերպությունը չի պլանավորում իր ներդրումները պահել անորոշ ժամկետով: Այն դրանք պահում է որոշակի ժամկետով: Քանի որ բաժնային գործիքները և ոչ ֆինանսական ակտիվի տեսքով ներդրումները ունեն անորոշ ժամկետով պահվելու հավանականություն, ներդրումային կազմակերպությունը պետք է ունենա ելքի ռազմավարություն` փաստաթղթավորելով, թե ինչպես է կազմակերպությունը պլանավորում իրացնել ըստ էության իր բոլոր բաժնային գործիքներից կապիտալի հավելաճը և ոչ ֆինանսական ակտիվի տեսքով ներդրումները: Ներդրումային կազմակերպությունը պետք է նաև ունենա ելքի ռազմավարություն ցանկացած պարտքային գործիքների համար, որոնք ունեն անորոշ ժամկետով պահվելու հավանականություն, օրինակ, անժամկետ պարտքային գործիքներ: Կազմակերպությունից չի պահանջվում փաստաթղթավորել հատուկ ելքի ռազմավարություններ յուրաքանչյուր առանձին ներդրման համար, բայց պետք է որոշակիացնի տարբեր հավանական ռազմավարություններ ներդրումների տարբեր տեսակների կամ պորտֆելների համար, ներառյալ` գոյություն ունեցող ներդրումների համար հիմնավորված ժամկետը: Ելքային մեխանիզմները, որոնք միայն նախատեսված են դեֆոլտ դեպքերում կիրառելու համար, ինչպես օրինակ, պայմանագրի կետերի խախտումը կամ դրա չկատարումը, սույն գնահատման նպատակով չեն համարվում ելքի ռազմավարություններ:

Բ85Է. Ելքի ռազմավարությունները կարող են տարբեր լինել ըստ ներդրման տեսակի: Բաժնային արժեթղթերում ներդրումների համար ելքի ռազմավարությունների օրինակներ են արժեթղթերի առաջնային տեղաբաշխումը, արժեթղթերի փակ տեղաբաշխումը, բիզնեսի վաճառքը, ներդրման օբյեկտներում սեփականության բաժնեմասերի բաշխումները (ներդրողներին) և ակտիվների վաճառքը (ներառյալ` ներդրման օբյեկտի ակտիվների վաճառքը, որին հետևում է ներդրման օբյեկտի լուծարումը): Հրապարակային շուկայում վաճառվող բաժնային գործիքների համար ելքի ռազմավարությունների օրինակներ են փակ տեղաբաշխմամբ կամ հրապարակային շուկայում ներդրման վաճառքը: Անշարժ գույքի ներդրումների համար ելքային ռազմավարության օրինակներ են մասնագիտացված գույքի դիլերների միջոցով կամ բաց շուկայում անշարժ գույքի վաճառքը:

Բ85Ը. Ներդրումային կազմակերպությունը կարող է ունենալ ներդրում մեկ այլ ներդրումային կազմակերպությունում, որը կապված է կազմակերպության հետ իրավական, կանոնակարգային, հարկային կամ համանման բիզնես պատճառներով: Այս դեպքում, ներդրող համարվող ներդրումային կազմակերպությանը անհրաժեշտ չէ, որ ունենա ելքի ռազմավարություն այդ ներդրման համար, պայմանով, որ ներդրումային կազմակերպության ներդրման օբյեկտը ունի համապատասխան ելքի ռազմավարություններ իր ներդրումների համար:

 

Ներդրումներից եկամուտ

 

Բ85Թ. Կազմակերպությունը ներդրում չի կատարում բացառապես կապիտալի հավելաճի, ներդրումային եկամտի համար կամ երկուսը միասին, եթե կազմակերպությունը կամ կազմակերպությունը ներառող խմբի (այսինքն` այն խումբը, որը գտնվում է ներդրումային կազմակերպության վերջնական մայր կազմակերպության հսկողության ներքո) մեկ այլ անդամ կազմակերպության ներդրումներից այլ օգուտներ է ստանում կամ ունի ստանալու նպատակ, որոնք ներդրման օբյեկտի հետ չկապված այլ կողմերին հասանելի չեն: Նման օգուտները ներառում են`

ա) ներդրման օբյեկտի գործընթացների, ակտիվների կամ տեխնոլոգիաների ձեռքբերումը, օգտագործումը, փոխանակումը կամ շահագործումը: Սա կարող էր լինել, երբ կազմակերպությունը կամ խմբի մեկ այլ անդամ ունենա ներդրման օբյեկտի ակտիվները, տեխնոլոգիաները, արտադրանքները կամ ծառայությունները ձեռք բերելու ոչ համաչափ կամ բացառիկ իրավունքներ, օրինակ` տեխնոլոգիայի գնման օպցիա, եթե ակտիվի մշակման գործընթացը լինի հաջող,

բ) կազմակերպության կամ խմբի մեկ այլ անդամի և ներդրման օբյեկտի միջև համատեղ պայմանավորվածություններ (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 11-ում) կամ այլ պայմանավորվածություններ, որոնց նպատակն է ապրանքների կամ ծառայությունների մշակումը, արտադրությունը, շուկայում առաջխաղացումը կամ ներկայացումը,

գ) ֆինանսական երաշխավորություններ կամ ակտիվներ, որոնք տրամադրվում են ներդրման օբյեկտի կողմից, որպես կազմակերպության կամ խմբի մեկ այլ անդամի փոխառության պայմանագրերի ապահովում (միևնույն ժամանակ ներդրումային կազմակերպությունը ունի հնարավորություն ներդրման օբյեկտում ներդրումը օգտագործել իր փոխառությունների ապահովման համար),

դ) Կազմակերպության կապակցված կողմից պահվող օպցիա` ձեռքբերելու այդ կազմակերպությունից կամ խմբի մեկ այլ անդամից ներդրումային օբյեկտում այդ կազմակերպության սեփականության բաժնեմասը,

ե) բացառությամբ պարագրաֆ Բ85Ժ-ում նկարագրվածի` կազմակերպության կամ խմբի մեկ այլ անդամի և ներդրման օբյեկտի միջև գործարքները, որոնք`

     (i) այնպիսի պայմաններով են, որոնք հասանելի չեն կազմակերպությանը, խմբի մեկ այլ անդամին կամ ներդրման օբյեկտին չկապակցված կազմակերպությունների համար,

     (ii) իրական արժեքով չեն, կամ

    (iii) ներկայացնում են ներդրման օբյեկտի կամ կազմակերպության առևտրային գործունեության էական մասը, ներառյալ` խմբի այլ կազմակերպությունների առևտրային գործունեության:

Բ85Ժ. Ներդրումային կազմակերպությունը կարող է ունենալ նույն ճյուղի, շուկայի կամ աշխարհագրական տարածքի մեկից ավելի ներդրման օբյեկտում ներդրումներ կատարելու ռազմավարություն` սիներգիզմի էֆֆեկտը ստանալու նպատակով, որը մեծացնում է այդ ներդրման օբյեկտներից կապիտալի հավելաճը և ներդրումային եկամուտը: Չնայած Բ85Ժ (ե) պարագրաֆի` կազմակերպությունը չի դադարում լինել ներդրումային կազմակերպություն միայն այն պատճառով, որ նման ներդրման օբյեկտները իրար հետ առևտրային գործարքներ են իրականացնում:

 

Իրական արժեքի չափում

 

Բ85ԺԱ. Ներդրումային կազմակերպության սահմանման կարևոր տարր է, որ այն իր ըստ էության բոլոր ներդրումների կատարողականը չափում և գնահատում է իրական արժեքի հիման վրա, քանի որ իրական արժեքի օգտագործումը տալիս է ավելի տեղին տեղեկատվություն, քան, օրինակ, իր դուստր կազմակերպությունների համախմբումը կամ իր ասոցիացված կազմակերպություններում կամ համատեղ ձեռնարկումներում բաժնեմասնակցության մեթոդի օգտագործումը: Ցույց տալու համար, որ այն բավարարում է սահմանման այդ տարրին, ներդրումային կազմակերպությունը`

ա) ներդրողներին տրամադրում է իրական արժեքի հիման վրա ստացված տեղեկատվություն և իր ֆինանսական հաշվետվություններում չափում է ըստ էության իր բոլոր ներդրումները իրական արժեքով, երբ պահանջվում է կամ թույլատրվում է իրական արժեքի չափումը` համաձայն ՖՀՄՍ-ների, և

բ) իրական արժեքի հիման վրա ստացված տեղեկատվությունը ներքին հաշվետվողականության շրջանակում ներկայացնում է կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմին (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 24-ում), որը իրական արժեքը օգտագործում է որպես ըստ էության բոլոր ներդրումների կատարողականը գնահատելու և ներդրումային որոշումների կայացնելու համար առաջնային չափման հատկանիշ:

Բ85ԺԲ. Պարագրաֆ Բ85ԺԱ-ի (ա) կետի պահանջը բավարարելու նպատակով ներդրումային կազմակերպությունը պետք է`

ա) ընտրի հաշվառել ցանկացած ներդրումային գույքը` օգտագործելով «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ի իրական արժեքի մոդելը,

բ) ընտրի ՀՀՄՍ 28-ի բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման բացառությունը` ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում իր ներդրումների համար, և

գ) չափի իր ֆինանսական ակտիվները իրական արժեքով` օգտագործելով ՖՀՄՍ 9-ի պահանջները:

Բ85ԺԳ. Ներդրումային կազմակերպությունը կարող է ունենալ որոշ ոչ ներդրումային ակտիվներ, ինչպես օրինակ, գլխամասային գրասենյակի գույք և համապատասխան սարքավորում, և կարող է նաև ունենալ ֆինանսական պարտավորություններ: Պարագրաֆ 27-ի (ա) կետի ներդրումային կազմակերպության սահմանման իրական արժեքի չափման տարրը կիրառվում է ներդրումային կազմակերպության ներդրումների համար: Հետևաբար անհրաժեշտություն չկա, որ ներդրումային կազմակերպությունը չափի իր ոչ ներդրումային ակտիվները կամ իր պարտավորությունները իրական արժեքով:

 

Ներդրումային կազմակերպությանը բնորոշ հատկանիշներ

 

Բ85ԺԴ. Որոշելիս` արդյոք այն համապատասխանում է ներդրումային կազմակերպության սահմանմանը, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի` արդյոք իրեն բնութագրական են ներդրումային կազմակերպության բնորոշ հատկանիշները (տե՛ս պարագրաֆ 28-ը): Այս բնորոշ հատկանիշներից մեկի կամ ավելիի բացակայության հետևանքով պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունը դադարում է լինել որպես ներդրումային կազմակերպություն, բայց ցույց է տալիս, որ պահանջվում է լրացուցիչ դատողություն` որոշելու` արդյոք կազմակերպությունը ներդրումային կազմակերպություն է:

 

Ավելի քան մեկ ներդրում

 

Բ85ԺԵ. Սովորաբար ներդրումային կազմակերպությունը պահում է մի քանի ներդրումներ` դիվերսիֆիկացնելու իր ռիսկը և առավելագույնին հասցնելու հատույցները: Կազմակերպությունը կարող է պահել ներդրումների պորտֆել` ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն, օրինակ, պահելով մեկ ներդրում մեկ այլ ներդրումային կազմակերպությունում, որը ինքնին պահում է մի քանի ներդրումներ:

Բ85ԺԶ. Կարող է ժամանակ լինել, երբ կազմակերպությունը պահում է մեկ ներդրում: Այնուամենայնիվ, մեկ ներդրում պահելը պարտադիր չէ, որ մատնանշում է կազմակերպությանը` ներդրումային կազմակերպության սահմանմանը չհամապատասխանելու վերաբերյալ: Օրինակ, ներդրումային կազմակերպությունը կարող է պահել միայն մեկ ներդրում, եթե կազմակերպությունը`

ա) գտնվում է գործունեության սկզբնավորման փուլում և դեռ չի որոշակիացրել նպատակահարմար ներդրումները և, հետևաբար, չի իրականացրել ներդրումներ ձեռքբերելու իր ներդրումային պլանը,

բ) դեռ այլ ներդրումներ չի կատարել` ելքագրված (օտարված) ներդրումների փոխարեն,

գ) մեկ ներդրման մեջ ներդրվող միջոցների միավորման համար հիմնադրվում է ներդրողների ֆոնդ, երբ այդ ներդրումը հնարավոր չէ ձեռք բերել առանձին ներդրողների կողմից (օրինակ, երբ պահանջվող նվազագույն ներդրումը չափազանց մեծ է առանձին ներդրողի համար), կամ

դ) գտնվում է լուծարման գործընթացում:

 

Ավելի քան մեկ ներդրող

 

Բ85ԺԷ. Սովորաբար, ներդրումային կազմակերպությունը կարող է ունենալ մի քանի ներդրողներ, ովքեր միավորում են իրենց միջոցները, որպեսզի ստանան ներդրումների կառավարման ծառայություններին և ներդրումային հնարավորություններին հասանելիություն, որը հնարավոր է չունենային, եթե գործեին առանձին-առանձին: Մի քանի ներդրողներ ունենալը նվազ հավանական կդարձնի, որ կազմակերպությունը կամ կազմակերպությունը ներառող խմբի այլ անդամները կստանան կապիտալի հավելաճից կամ ներդրումային եկամուտից տարբեր օգուտներ (տե՛ս պարագրաֆ Բ85Թ-ն):

Բ85ԺԸ. Մյուս կողմից, ներդրումային կազմակերպությունը կարող է ձևավորվել մեկ ներդրողի կողմից կամ նրա համար, որը ներդրողների ավելի լայն շրջանակի շահերն է ներկայացնում կամ աջակցում (օրինակ` թոշակային ֆոնդ, պետական ներդրումային ֆոնդ կամ ընտանեկան թրասթ):

Բ85ԺԹ. Կարող են լինել նաև դեպքեր, երբ կազմակերպությունը ժամանակավորապես ունենա մեկ ներդրող: Օրինակ` ներդրումային կազմակերպությունը կարող է ունենալ միայն մեկ ներդրող, երբ կազմակերպությունը`

ա) գտնվում է իր առաջնային տեղաբաշխման փուլում, որի ժամկետը դեռ չի լրացել և կազմակերպությունը ակտիվորեն որոշակիացնում է նպատակահարմար ներդրողներին,

բ) դեռ չի որոշակիացրել իր կողմից գնված սեփականության բաժնեմասերի համար նպատակահարմար ներդրողներին, կամ

գ) գտնվում է լուծարման գործընթացում:

 

Չկապակցված ներդրողներ

 

Բ85Ի. Սովորաբար, ներդրումային կազմակերպությունը ունի մի քանի ներդրողներ, որոնք կազմակերպության կամ կազմակերպությունը ներառող խմբի այլ անդամների կապակցված կողմերը չեն (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 24-ում): Չկապակցված ներդրողներ ունենալը նվազ հավանական կդարձներ, որ կազմակերպությունը կամ կազմակերպությունը ներառող խմբի այլ անդամները կստանան կապիտալի հավելաճից կամ ներդրումային եկամուտից տարբեր օգուտներ (տե՛ս պարագրաֆ Բ85Թ-ը):

Բ85ԻԱ. Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է դեռ որակվել որպես ներդրումային կազմակերպություն, եթե անգամ իր ներդրողները իրեն կապակցված կողմեր են: Օրինակ, ներդրումային կազմակերպությունը կարող է հիմնադրել առանձին «զուգահեռ» ֆոնդ իր աշխատակիցների խմբի (ինչպես օրինակ` առանցքային կառավարչական անձնակազմ) կամ այլ կապակցված կողմի ներդրող(ներ)ի համար, որը ճշտորեն պատճենում է կազմակերպության հիմնական ներդրումային ֆոնդի ներդրումները: Այդ «զուգահեռ» ֆոնդը կարող է որակվել որպես ներդրումային կազմակերպություն, եթե անգամ իր բոլոր ներդրողները կապակցված կողմեր են:

 

Սեփականության բաժնեմասեր

 

Բ85ԻԲ. Սովորաբար ներդրումային կազմակերպությունը առանձին իրավաբանական անձ է, բայց որը պարտադիր չէ: Ներդրումային կազմակերպությունում սեփականության բաժնեմասերը սովորաբար սեփական կապիտալում կամ համանման ձևով բաժնեմասնակցություններ են (օրինակ` ընկերակցության բաժնեմասեր), որոնց վերագրվում են ներդրումային կազմակերպության զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը: Այնուամենայնիվ, ներդրողների տարբեր խմբեր ունենալը, որոնց որոշ մասը իրավունք ունեն միայն որոշակի ներդրման կամ ներդրումների խմբերի նկատմամբ, կամ որոնք ունեն տարբեր զուտ ակտիվների համամասնական բաժինը, չի խանգարում կազմակերպությանը հանդիսանալ որպես ներդրումային կազմակերպություն:

Բ85ԻԳ. Ի լրումն` կազմակերպությունը, որն ունի նշանակալի սեփականության բաժնեմասեր պարտքային գործիքների ձևով, որը, այլ կիրառելի ՖՀՄՍ-ների համաձայն, չի համապատասխանում սեփական կապիտալի սահմանմանը, կարող է դեռ որակվել որպես ներդրումային կազմակերպություն, պայմանով, որ պարտատերերը ենթարկվեն կազմակերպության զուտ ակտիվների իրական արժեքի փոփոխություններից առաջացող հատույցների փոփոխության ռիսկին:

 

Հաշվապահական հաշվառման պահանջները

---

Համախմբման ընթացակարգեր

 

Բ86. Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում`

ա) համախմբվում են մայր կազմակերպության և դուստր կազմակերպությունների ակտիվների, պարտավորությունների, սեփական կապիտալի, եկամուտների, ծախսերի և դրամական հոսքերի նմանատիպ հոդվածները.

բ) հաշվանցվում է (բացառվում է) յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության ներդրման հաշվեկշռային արժեքը և յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպության սեփական կապիտալում մայր կազմակերպության բաժինը (ՖՀՄՍ 3-ը բացատրում է առնչվող գուդվիլի հաշվառման կարգը).

գ) ամբողջությամբ բացառվում են ներխմբային ակտիվները և պարտավորությունները, սեփական կապիտալը, եկամուտը, ծախսերը և դրամական հոսքերը, որոնք վերաբերում են խմբում ընդգրկված կազմակերպությունների միջև գործարքներին (ներխմբային գործարքներից առաջացող շահույթը կամ վնասը, որը ճանաչվել է ակտիվներում, օրինակ, պաշարներում և հիմնական միջոցներում, բացառվում է ամբողջությամբ): Ներխմբային վնասները կարող են ցույց տալ արժեզրկում, որը ճանաչում է պահանջում համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ը կիրառվում է այն ժամանակավոր տարբերությունների համար, որոնք առաջանում են ներխմբային գործարքների արդյունքում առաջացող շահույթը կամ վնասը բացառելիս:

 

Հաշվապահական հաշվառման միօրինակ քաղաքականություն

 

Բ87. Եթե խմբի անդամը կիրառում է հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, որը տարբերվում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում նմանատիպ իրավիճակներում նման գործարքների և իրադարձությունների համար որդեգրած քաղաքականությունից, ապա, համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս, համապատասխան ճշգրտումներ պետք է կատարվեն խմբի այդ անդամի ֆինանսական հաշվետվություններում` ապահովելու համար համապատասխանությունը խմբի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությանը:

 

Չափումը

 

Բ88. Կազմակերպությունը ներառում է դուստր կազմակերպության եկամուտներն ու ծախսերը համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում նրա նկատմամբ հսկողությունը ձեռք բերելու ամսաթվից մինչև դուստր կազմակերպության նկատմամբ հսկողությունը կորցնելու ամսաթիվը: Դուստր կազմակերպության եկամուտն ու ծախսերը հիմնված են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ձեռք բերման ամսաթվով ճանաչված ակտիվների ու պարտավորությունների գումարների վրա: Օրինակ, ձեռք բերման ամսաթվից հետո համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունում ճանաչված մաշվածության ծախսը հիմնված է ձեռք բերման ամսաթվին համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված համապատասխան մաշվող ակտիվների իրական արժեքների վրա:

 

Պոտենցիալ ձայները

 

Բ89. Երբ առկա են պոտենցիալ ձայներ կամ պոտենցիալ ձայներ պարունակող այլ ածանցյալ գործիքներ, ապա համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս մայր կազմակերպությանը և չհսկող բաժնեմասերին վերագրվող շահույթի կամ վնասի և սեփական կապիտալում փոփոխությունների համամասնությունը որոշվում է բացառապես գործող սեփականության բաժնեմասերի հիման վրա և չի արտացոլում պոտենցիալ ձայների հավանական գործադրումը կամ փոխարկումը և այլ ածանցյալ գործիքները, եթե միայն չի կիրառվում Բ 90 պարագրաֆը:

Բ90. Որոշ հանգամանքներում կազմակերպությունն ունի, ըստ էության, գոյություն ունեցող սեփականության բաժնեմաս այնպիսի գործարքի արդյունքում, որը ներկայումս կազմակերպությանը հասանելիություն է տալիս սեփականության բաժնեմասերի հետ կապված հատույցներին: Նման հանգամանքներում համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս մայր կազմակերպությանը և չհսկող բաժնեմասերին վերագրվող համամասնությունը որոշվում է` հաշվի առնելով այդ պոտենցիալ ձայների և այլ ածանցյալ գործիքների հնարավոր գործադրումը, որոնք ներկա դրությամբ կազմակերպությանը հասանելի են դարձնում հատույցները:

Բ91. ՖՀՄՍ 9-ը չի կիրառվում համախմբվող դուստր կազմակերպություններում բաժնեմասնակցությունների համար: Եթե պոտենցիալ ձայներ պարունակող գործիքները, ըստ էության, ներկա դրությամբ հասանելի են դարձնում դուստր կազմակերպությունում սեփականության բաժնեմասի հետ կապված եկամուտները, ապա այդ գործիքների համար չեն կիրառվում ՖՀՄՍ 9-ի պահանջները: Բոլոր այլ դեպքերում դուստր կազմակերպությունում ձայնի պոտենցիալ իրավունքներ պարունակող գործիքները հաշվառվում են ՖՀՄՍ9-ի պահանջների համաձայն:

 

Հաշվետվության ամսաթիվը

 

Բ92. Մայր կազմակերպության և նրա դուստր կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք օգտագործվում են համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ պատրաստելիս, պետք է ունենան հաշվետվության նույն ամսաթիվը: Երբ մայր և դուստր կազմակերպությունների հաշվետու ժամանակաշրջաններն ավարտվում են տարբեր ամսաթվերի, դուստր կազմակերպությունը, համախմբման նպատակով` եթե միայն դա իրագործելի չէ, պատրաստում է լրացուցիչ ֆինանսական տեղեկատվություն մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվով, որպեսզի մայրը կարողանա համախմբել դուստր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները:

Բ93. Եթե դա իրագործելի չէ, ապա մայր կազմակերպությունը պետք է համախմբի դուստր կազմակերպության ֆինանսական տեղեկատվությունը` օգտագործելով դուստր կազմակերպության ամենավերջին ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնցում համապատասխան ճշգրտումներ են կատարվել այդ ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի և համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի միջև ընկած ժամանակահատվածում տեղի ունեցած էական գործարքներըի և դեպքերնի ազդեցությունն արտացոլելու համար: Ցանկացած դեպքում դուստր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի և համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվի միջև տարբերությունը չպետք է երեք ամսից ավել լինի, իսկ հաշվետու ժամանակաշրջանների տևողությունը և ֆինանսական հաշվետվությունների ամսաթվերի միջև տարբերությունը պետք է ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան անփոփոխ մնա:

 

Չհսկող բաժնեմասերը

 

Բ94. Կազմակերպությունը պետք է վերագրի շահույթը կամ վնասը և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի յուրաքանչյուր բաղադրիչ մայր կազմակերպության սեփականատերերին և չհսկող բաժնեմասերին: Կազմակերպությունը պետք է նաև վերագրի ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքը մայր կազմակեր-պության սեփականատերերին և չհսկող բաժնեմասնակցություններին, նույնիսկ եթե դա հանգեցնի չհսկող բաժնեմասնակցություններում պակասորդային մնացորդի:

Բ95. Եթե դուստր կազմակերպությունն ունի շրջանառվող կուտակային արտոնյալ բաժնետոմսեր, որոնք դասակարգվում են որպես սեփական կապիտալ և գտնվում են չհսկող բաժնեմասնակցության մեջ, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվարկի շահույթի կամ վնասի իր բաժինը` այդպիսի բաժնետոմսերից ստացվող շաբաժինների համար համապատասխան ճշգրտում կատարելուց հետո, անկախ նրանից`, թե արդյոք նման շահաբաժիններ հայտարարվում են, թե ոչ:

 

Փոփոխությունները չհսկող բաժնեմասերի համամասնությունում

 

Բ96. Երբ չհսկող բաժնեմասերում պահվող սեփական կապիտալի համամասնությունը փոփոխվում է, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի հսկող ու չհսկող բաժնեմասնակցությունների հաշվեկշռային արժեքները` արտացոլելու համար դուստր կազմակերպությունում նրանց մասնակցության հարաբերակցության փոփոխությունները: Կազմակերպությունը պետք է ուղղակիորեն սեփական կապիտալում ճանաչի չհսկող բաժնեմասնակցության ճշգրտման գումարի և վճարած կամ ստացած փոխհատուցման իրական արժեքի միջև տարբերությունը և վերագրի այն մայր կազմակերպության սեփականատերերին:

 

Հսկողության կորուստը

 

Բ97. Մայր կազմակերպությունը կարող է կորցնել դուստր կազմակերպության նկատմամբ հսկողությունը երկու կամ ավելի պայմանավորվածությունների (գործարքների) արդյունքում: Սակայն երբեմն հանգամանքները ցույց են տալիս, որ բազմակի պայմանավորվածությունները պետք է հաշվառվեն որպես մեկ գործարք: Պայմանավորվածությունները որպես մեկ գործարք հաշվառելու վերաբերյալ որոշում ընդունելիս` մայր կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այդ պայմանավորվածությունների բոլոր պայմանները և դրանց տնտեսական հետևանքները: Ստորև բերված մեկ կամ մեկից ավելի գործոնների առկայությունը ցույց է տալիս, որ մայր կազմակերպությունը պետք է հաշվառի բազմակի պայմանավորվածությունները որպես մեկ գործարք`

ա) դրանք կնքվել են միևնույն ժամանակ կամ մեկը մյուսի ակնկալիքով,

բ) դրանք կազմում են մեկ գործարք, որը նախատեսված է ընդհանուր առևտրային արդյունքի հասնելու համար,

գ) մեկ պայմանավորվածության ի հայտ գալը կախված է առնվազն մեկ այլ պայմանավորվածության ի հայտ գալուց,

դ) մեկ պայմանավորվածությունը, առանձին վերցրած, տնտեսապես արդարաց-ված չէ, սակայն այն տնտեսապես արդարացված է համարվում, երբ դիտարկ-վում է մյուս համաձայնությունների հետ միասին: Օրինակ, երբ բաժնետոմսերի օտարումն իրականացվում է շուկայականից ցածր գներով և փոխհատուցվում է հաջորդող օտարումներով, որոնք իրականացվում են շուկայականից բարձր գներով:

Բ98. Երբ մայր կազմակերպությունը կորցնում է հսկողությունը դուստր կազմակերպության նկատմամբ, այն պետք է`

ա) ապաճանաչի`

    (i) դուստր կազմակերպության ակտիվները (ներառյալ գուդվիլը) և պարտավորությունները` իրենց հաշվեկշռային արժեքներով, հսկողության կորստի ամսաթվի դրությամբ. և

    (ii) նախկին դուստր կազմակերպությունում չհսկող բաժնեմասերի հաշվեկշռային արժեքը` հսկողության կորստի ամսաթվի դրությամբ (ներառյալ դրանց վերագրվող այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի բաղադրիչները):

բ) ճանաչի`

    (i) այն գործարքից, դեպքից կամ հանգամանքներից ստացված փոխհատուցման իրական արժեքը, եթե կա այդպիսին, որի արդյունքում հսկողության կորուստ է տեղի ունեցել.

    (ii) եթե հսկողության կորստի պատճառ դարձած գործարքը, դեպքը կամ հանգամանքները ներառում են դուստր կազմակերպության բաժնետոմսերի բաշխում սեփականատերերին, որոնք իրենց սեփականատեր լինելու կարգավիճակում են, ապա այդ բաշխումը. և

    (iii) նախկին դուստր կազմակերպությունում պահպանվող ցանկացած ներդրում` իր իրական արժեքով, հսկողության կորստի ամսաթվի դրությամբ.

գ) վերադասակարգի` հատկացնելով շահույթին կամ վնասին, կամ ուղղակի փո-խանցի չբաշխված շահույթին, եթե դա պահանջվում է այլ ՖՀՄՍ-ներով, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում դուստր կազմակերպության հետ կապված ճանաչված գումարները` Բ99 պարագրաֆում նկարագրված հիմունքով.

դ) ճանաչի արդյունքում առաջացած ցանկացած տարբերություն որպես օգուտ կամ կորուստ` մայր կազմակերպությանը վերագրվող շահույթում կամ վնասում:

Բ99. Եթե մայր կազմակերպությունը կորցնում է հսկողությունը դուստր կազմակերպության նկատմամբ, նա պետք է այդ դուստր կազմակերպությանը վերաբերող այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված բոլոր գումարները հաշվառի նույն հիմունքով, ինչը կպահանջվեր, եթե մայր կազմակերպությունը անմիջականորեն օտարած լիներ առնչվող ակտիվները կամ պարտավորությունները: Հետևաբար, եթե նախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտը կամ կորուստը վերադասակարգվեր` ներկայացվելով շահույթում կամ վնասում, որն առաջացել է առնչվող ակտիվների կամ պարտավորությունների օտարումից, ապա մայր կազմակերպությունը պետք է վերադասակարգի օգուտը կամ կորուստը` տեղափոխելով այն սեփական կապիտալից դեպի շահույթ կամ վնաս (որպես վերադասակարգման ճշգրտում), երբ նա կորցնում է հսկողությունը դուստր կազմակերպության նկատմամբ: Եթե նախկինում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված վերագնահատման հավելուրդը ակտիվն օտարելիս փոխանցվում է ուղղակիորեն չբաշխված շահույթին, ապա մայր կազմակերպությունը պետք է փոխանցի վերագնահատման հավելուրդը ուղղակիորեն չբաշխված շահույթ, երբ նա կորցնում է հսկողությունը դուստր կազմակերպության նկատմամբ:

Բ99Ա. Եթե մայր կազմակերպությունը կորցնում է հսկողությունը դուստր կազմակերպության նկատմամբ (որը բիզնես չի, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում), որպես հետևանք գործարքի, որը պարունակում է բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառվող ասոցիացված կազմակերպություն կամ համատեղ ձեռնարկում, մայր կազմակերպությունը պետք է օգուտը կամ կորուստը որոշի Բ98-Բ99 պարագրաֆների համաձայն: Գործարքից առաջացող օգուտը կամ կորուստը (ներառյալ` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված գումարները, որոնք կվերադասակարգվեին շահույթում կամ վնասում` Բ99 պարագրաֆի համաձայն) ճանաչվում է մայր կազմակերպության շահույթում կամ վնասում միայն այդ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում չկապակցված ներդրողների բաժնեմասերի չափով: Օգուտի մնացած մասը բացառվում է այդ ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում ներդրումի հաշվեկշռային արժեքից: Ի հավելումն` եթե մայր կազմակերպությունը նախկին դուստր կազմակերպությունում պահում է ներդրում և այդ նախկին դուստր կազմակերպությունը այդ պահին ասոցիացված կազմակերպություն է կամ համատեղ ձեռնարկում, որը հաշվառվում է` օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, մայր կազմակերպությունը իր շահույթում կամ վնասում ճանաչում է օգուտի կամ կորստի այն մասը, որը առաջանում է այդ նախկին դուստր կազմակերպությունում մնացորդային ներդրման իրական արժեքով վերաչափումից` միայն այդ նոր ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում չկապակցված ներդրողների բաժնեմասերի չափով: Այդ օգուտի կամ կորստի մնացած մասը բացառվում է նախկին դուստր կազմակերպությունում մնացորդային ներդրման հաշվեկշռային արժեքից: Եթե մայր կազմակերպությունը նախկին դուստր կազմակերպությունում պահում է ներդրում, որն այժմ հաշվառվում է ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն, նախկին դուստր կազմակերպությունում պահված ներդրումի վերաչափման արդյունքում առաջացող օգուտի կամ կորստի մասը ճանաչվում է ամբողջական` մայր կազմակերպության շահույթում կամ վնասում:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 17 Մայր կազմակերպությունն ունի 100 տոկոս բաժնեմաս, որը բիզնես չէ: Մայր կազմակերպությունը վաճառում է դուստր կազմակերպությունում իր բաժնեմասի 70 տոկոսը ասոցիացված կազմակերպությանը, որում այն ունի 20 տոկոս բաժնեմաս: Գործարքի արդյունքում մայր կազմակերպությունը կորցնում է դուստր կազմակերպության նկատմամբ ունեցած իր հսկողությունը: Դուստր կազմակերպության զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը 100ԱՄ է և վաճառված բաժնեմասի հաշվեկշռային արժեքը 70ԱՄ է (70ԱՄ=100ԱՄx70%): Ստացված հատուցման իրական արժեքը 210ԱՄ է, որը նաև վաճառված բաժնեմասի իրական արժեքն է: Նախկին դուստր կազմակերպությունում ներդրման մնացորդային մասը ասոցիացված կազմակերպություն է, որը հաշվառվում է` օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, իսկ դրա իրական արժեքը 90ԱՄ է: Բ98-Բ99 պարագրաֆների համաձայն որոշվող օգուտը, նախքան Բ99Ա-ով պահանջվող բացառումը (նվազեցումը), 200ԱՄ է (200ԱՄ=210ԱՄ+90ԱՄ-100ԱՄ): Այս օգուտը բաղկացած է երկու մասից` ա) օգուտը (140ԱՄ), որն առաջանում է դուստր կազմակերպությունում ասոցիացված կազմակերպությանը 70 տոկոս բաժնեմասի վաճառքից: Օգուտը ստացվող հատուցման (210ԱՄ) իրական արժեքի և վաճառված բաժնեմասի (70ԱՄ) հաշվեկշռային արժեքի միջև տարբերությունն է: Բ99Ա պարագրաֆի համաձայն` մայր կազմակերպությունն իր շահույթում կամ վնասում ճանաչում է գոյություն ունեցող ասոցիացված կազմակերպությունում չկապակցված ներդրողների բաժնեմասերին վերագրելի օգուտը: Սա այս օգուտի 80 տոկոսն է, որը կազմում է 112ԱՄ (112ԱՄ=140ԱՄx80%): Օգուտի մնացած 20 տոկոսը (28ԱՄ=140ԱՄx20%) բացառվում (նվազեցվում) է գոյություն ունեցող ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրման հաշվեկշռային արժեքից, բ) օգուտը (60ԱՄ), որն առաջանում է նախկին դուստր կազմակերպությունում պահված (մնացած) ներդրման իրական արժեքի վերաչափումից: Այս օգուտը նախկին դուստր կազմակերպությունում պահված ներդրման իրական արժեքի (90ԱՄ) և դուստր կազմակերպության զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի 30 տոկոսի միջև տարբերությունն է (30ԱՄ=100ԱՄx30%): Բ99Ա պարագրաֆի համաձայն` մայր կազմակերպությունը իր շահույթում կամ վնասում ճանաչում է նոր ասոցիացված կազմակերպությունում չկապակցված ներդրողների բաժնեմասերին վերագրելի օգուտի գումարը: Սա օգուտի 56 տոկոսն է (70%x80%), այսինքն` 34ԱՄ (34ԱՄ=60ԱՄx56%): Օգուտի մնացած 44 տոկոս 26ԱՄ-ն (26ԱՄ=60ԱՄx44%) բացառվում (նվազեցվում) է նախկին դուստր կազմակերպությունում պահված ներդրման հաշվեկշռային արժեքից:

 

Ներդրումային կազմակերպության կարգավիճակի փոփոխության հաշվառում

---

Բ100. Երբ կազմակերպությունը դադարում է լինել ներդրումային կազմակերպություն, այն պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 3-ը ցանկացած դուստր կազմակերպության համար, որը նախկինում պարագրաֆ 31-ի համաձայն չափվել է իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով: Կարգավիճակի փոփոխության ամսաթիվ պետք է համարվի պայմա-նական ձեռքբբերման ամսաթիվը: Պայմանական ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դուստր կազմակերպության իրական արժեքը պետք է ներկայացնի փոխանցվող պայ-մանական հատուցումը, երբ չափվում է պայմանական ձեռքբերումից առաջացող ցանկացած գուդվիլ կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտ: Բոլոր դուստր կազմակեր-պությունները պետք է համախմբվեն սույն ՖՀՄՍ-ի 19-24-րդ պարագրաֆների համաձայն այն ամսաթվից, երբ տեղի է ունեցել կարգավիճակի փոփոխությունը:

Բ101. Երբ կազմակերպությունը դառնում է ներդրումային կազմակերպություն, այն պետք է դադարի իր դուստր կազմակերպությունները համախմբել կարգավիճակի փոփոխման ամսաթվի դրությամբ, բացառությամբ` ցանկացած դուստր կազմակերպության, որը պետք է շարունակի համախմբել` պարագարֆ 32-ի համաձայն: Ներդրումային կազմակերպությունը պետք է կիրառի 25-րդ և 26-րդ պարագրաֆների պահանջները այն դուստր կազմակերպությունների համար, որոնք դադարում է համախմբել, ասես, ներդրումային կազմակերպությունը այդ ամսաթվի դրությամբ այդ դուստր կազմակերպությունների նկատմամբ կորցրել էր իր հսկողությունը:

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

 

Այս հավելվածը սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասն է և ունի նույն ուժը, ինչ որ սույն ՖՀՄՍ-ի այլ մասերը

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն ավելի վաղ, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը և միևնույն ժամանակ կիրառի ՖՀՄՍ 11-ը, ՖՀՄՍ 12-ը, «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ը և ՀՀՄՍ 28-ը (2011 թվականի փոփոխված տարբերակով):

Գ1Ա. 2012 թվականի հունիսին հրապարակված «Համախմբված ֆինանսական հաշվետ-վություններ, Համատեղ պայմանավորվածություններ, Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում. անցման ուղեցույց» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 11-ի, ՖՀՄՍ 12-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են Գ2-Գ6 պարագրաֆները և ավելացվել են Գ2-Գ2Բ, Գ4Ա-Գ4Գ, Գ5Ա և Գ6Ա-Գ6Բ պարագրաֆները: Կազմակեր-պությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

Գ1Բ. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություն-ներ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի, ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 2-րդ, 4-րդ, Գ2Ա, Գ6Ա պարագրաֆները և հավելված Ա-ն և ավելացվել են 27-33-րդ, Բ85Ա-Բ85ԺԺԳ, Բ100-Բ101 և Գ3Ա-Գ3Զ պարագրաֆները: Կազմակեր-պությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը և կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները միևնույն ժամանակ:

Գ1Գ. 2014 թվականի սեպտեմբերին հրապարակված «Ներդրողի և ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկումի միջև ակտիվների վաճառք կամ ներդրում» (ՖՀՄՍ 10-ի և ՀՀՄՍ 28-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 25-26-րդ պարագրաֆները և ավելացվել է Բ99Ա պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` այն գործարքների համար, որոնք տեղի են ունենում ՀՀՄՍԽ-ի կողմից որոշվող ամսաթվին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Գ1Դ. 2014 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություն-ներ. համախմբման բացառման կիրառում» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 28-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են 4-րդ, 32-րդ, Բ85Գ, Բ85Ե և Գ2Ա պարագրաֆները և ավելացվել են 4Ա-4Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Անցումային դրույթներ

---

Գ2. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համապատասխան, բացառությամբ Գ2Ա-Գ6 պարագրաֆներում նկարագրվածի:

Գ2Ա. Չնայած ՀՀՄՍ 8-ի 28-րդ պարագրաֆի պահանջների, երբ սույն ՖՀՄՍ-ն առաջին անգամ է կիրառվում, և, եթե ավելի ուշ, «Ներդրումային կազմակերպություններ» և «Ներդրումային կազմակերպություններ. համախմբման բացառման կիրառում» փաստաթղթերի փոփոխությունները առաջին անգամ կիրառվում են սույն ՖՀՄՍ-ում, անհրաժեշտ է, որ կազմակերպությունը միայն ներկայացնի ՀՀՄՍ 8-ի 28(զ) պարագրաֆով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը սույն ՖՀՄՍ-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանում («անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան»): Կազմակեր-պությունը այդ տեղեկատվությունը կարող է նաև ներկայացնել ընթացիկ ժամանա-կաշրջանի կամ ավելի վաղ համադրելի ժամանակաշրջանների համար, բայց, որը չի պահանջվում:

Գ2Բ. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակներով` սկզբնական կիրառման ամսաթիվ է համարվում տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը, երբ սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառվում է առաջին անգամ:

Գ3. Սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունից չի պահանջվում ճշգրտումներ կատարել նախկին հաշվառման մեջ, որոնք վերաբերում են իր մասնակցությանը կամ`

ա) կազմակերպություններում, որոնք կհամախմբվեին այդ ամսաթվի դրությամբ` «Համախմբված և առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ի և «Համախմբում. հատուկ նշանակության կազմակերպություններ» ՄՄԿ 12-ի համապատասխան, և դեռ համախմբման այդ պահանջը պահպանվում է` սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն. կամ

բ) կազմակերպություններում, որոնք նախկինում ենթակա չէին համախմբման` ՀՀՄՍ 27-ի և ՄՄԿ 12-ի համաձայն, և չհամախմբման այդ պահանջը պահպանվում է սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն:

Գ3Ա. Սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք այն ներդրումային կազմակերպություն է` այդ ամսաթվի դրությամբ գոյություն ունեցող փաստերի և հանգամանքների հիման վրա: Եթե, սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ, կազմակերպությունը որոշում է, որ այն ներդրումային կազմակերպություն է, այն պետք է կիրառի Գ3Բ-Գ3Զ պարագրաֆների պահանջները Գ5-Գ5Ա պարագրաֆների փոխարեն:

Գ3Բ. Բացառությամբ ցանկացած դուստր կազմակերպության, որ համախմբվում է 32-րդ պարագրաֆի համաձայն (որոնց համար կիրառվում են Գ3 և Գ6 կամ Գ4-Գ4Գ պարագրաֆները` կախված, թե որն է տեղին), ներդրումային կազմակերպությունը պետք է չափի իր ներդրումը յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպությունում իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, ասես սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները միշտ գործել են: Ներդրումային կազմակերպությունը պետք է հետընթաց ճշգրտի և՛ տարեկան ժամանակաշրջանը, որն անմիջապես նախորդում է սկզբնական կիրառման ամսաթիվը, և՛ սեփական կապիտալը` անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբին ներքոթվարկյալների միջև ցանկացած տարբերությամբ`

ա) դուստր կազմակերպության նախորդ հաշվեկշռային արժեք, և

բ) դուստր կազմակերպությունում ներդրումային կազմակերպության ներդրման իրական արժեք:

Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված ցանկացած իրական արժեքի ճշգրտումների կուտակված գումարը պետք է փոխանցվի չբաշխվող շահույթին` սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբին:

Գ3Գ. Նախքան «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի ընդունման ամսաթիվը` ներդրումային կազմակերպությունը պետք է օգտագործի իրական արժեքի գումարները, որոնք նախկինում ներկայացվել են ներդրողներին կամ ղեկավարությանը, եթե այդ գումարները ներկայացնում են այն գումարը, որի համար ներդրումը գնահատման ամսաթվի դրությամբ կարող էր փոխանակվել իրազեկ, պատրաստակամ կողմերի միջև` պարզած ձեռքի հեռավորության գործարքում:

Գ3Դ. Եթե Գ3Բ-Գ3Գ պարագրաֆների համաձայն, դուստր կազմակերպությունում ներդրման չափումը գործնականում հնարավոր չէ (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 8-ում), ներդրումային կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբին, երբ Գ3Բ-Գ3Գ պարագրաֆների կիրառումը գործնականում հնարավոր է, որը կարող է հանդիսանալ ընթացիկ ժամանակաշրջանը: Ներդրողը պետք է հետընթաց ճշգրտի տարեկան ժամանակաշրջանը, որն անմիջապես նախորդում է սկզբնական կիրառման ամսաթվին, եթե ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի համար սույն պարագրաֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, հանդիսանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանը: Եթե սա այդ դեպքն է, սեփական կապիտալին կատարված ճշգրտումները պետք է ճանաչվեն ընթացիկ ժամանակաշրջանի սկզբին:

Գ3Ե. Եթե ներդրումային կազմակերպությունը օտարել կամ կորցրել է հսկողությունը դուստր կազմակերպությունում ներդրման նկատմամբ նախքան սույն ՖՀՄՍ-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը, ներդրումային կազմակերպությունից չի պահանջվում այդ դուստր կազմակերպության համար կատարել նախկին հաշվառման մեջ ճշգրտումներ:

Գ3Զ. Եթե կազմակերպությունը «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում կատարված փոփոխությունները կիրառում է ավելի ուշ ժամանակաշրջանում, քան, երբ այն առաջին անգամ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը, Գ3Ա-Գ3Ե պարագրաֆներում «սկզբնական կիրառման ամսաթիվ»-ին կատարված հղումները պետք է կարդացվեն և դիտարկվեն որպես «տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբ, որի համար 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություն-ներ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով կատարված փոփոխությունները կիրառվում են առաջին անգամ»:

Գ4. Եթե սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ ներդրողը որոշում է, որ այն պետք է համախմբի ներդրման օբյեկտը, որը համախմբված չի եղել ՀՀՄՍ 27-ի և, ՄՄԿ 12-ի համաձայն, ապա ներդրողը պետք է`

ա) եթե ներդրման օբյեկտը բիզնես է (ինչպես նկարագրված է «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ում), չափի ակտիվները, պարտավորությունները և չհսկող բաժնեմասերն այդ նախկինում չհամախմբված ներդրման օբյեկտում, ինչպես դա կլիներ այն դեպքում, երբ այդ ներդրման օբյեկտը համախմբված լիներ (և, հետևաբար, կիրառած լիներ ձեռքբերման մեթոդը` ՖՀՄՍ 3-ի պահանջների համաձայն)` սկսած այն ամսաթվից, երբ ներդրողը ձեռք բերել ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողությունը սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջների հիման վրա: Ներդրողը պետք է հետընթաց ճշգրտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը: Երբ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ հսկողություն է ձեռք բերվել, ավելի վաղ է, քան անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկիզբը, ներդրողը, անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբին, որպես սեփական կապիտալի ճշգրտում, պետք է ճանաչի ներքոթվարկյալների միջև ցանկացած տարբերությունը`

    (i) ճանաչված ակտիվների, պարտավորությունների և չհսկող բաժնեմասերի գումար, և

    (ii) ներդրման օբյեկտում ներդրողի մասնակցության նախորդ հաշվեկշռային արժեք:

բ) եթե ներդրման օբյեկտը բիզնես չէ (ինչպես դա նկարագրված է ՖՀՄՍ 3-ում), ապա չափել ակտիվները, պարտավորությունները և չհսկող բաժնեմասերը այդ նախկինում չհամախմբված ներդրման օբյեկտում, ինչպես դա կլիներ այն դեպքում, երբ այդ ներդրման օբյեկտը համախմբված լիներ (կիրառելով ձեռքբերումների մեթոդը, ինչպես դա նկարագրվում է ՖՀՄՍ 3-ում, բայց առանց ներդրման օբյեկտի համար գուդվիլ ճանաչելու)` սկսած այն ամսաթվից, երբ ներդրողը ձեռք է բերել ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողությունը սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջների հիման վրա: հսկող Ներդրողը պետք է հետընթաց ճշգրտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը: Երբ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ հսկողություն է ձեռք բերվել, ավելի վաղ է, քան անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկիզբը, ներդրողը, անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբին, որպես սեփական կապիտալի ճշգրտում, պետք է ճանաչի ներքոթվարկյալների միջև ցանկացած տարբերությունը`

    (i) ճանաչված ակտիվների, պարտավորությունների և չհսկող բաժնեմասերի գումար, և

    (ii) ներդրման օբյեկտում ներդրողի մասնակցության նախորդ հաշվեկշռային արժեք:

Գ4Ա. Եթե ներդրման օբյեկտի ակտիվների, պարտավորությունների և չհսկող բաժնեմասերի չափումը, համաձայն Գ4 պարագրաֆի (ա) կամ (բ) կետերի, անիրագործելի է (ինչպես դա նկարագրվում է ՀՀՄՍ 8-ում), ներդրողը պետք է`

ա) եթե ներդրման օբյեկտը բիզնես է, ապա կիրառել ՖՀՄՍ 3-ի պահանջները: Ձեռքբերման պայմանական ամսաթիվը պետք է լինի ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի համար Գ4 պարագրաֆի (ա) կիրառումն իրագործելի է, և որը կարող է լինել ընթացիկ ժամանակաշրջանը.

բ) եթե ներդրման օբյեկտը բիզնես չէ, ապա կիրառել ձեռքբերումների մեթոդը, ինչպես դա նկարագրվում է ՖՀՄՍ 3-ում, բայց առանց ներդրման օբյեկտի համար ձեռքբերման պայմանական ամսաթվով գուդվիլ ճանաչելու: Ձեռքբեր-ման պայմանական ամսաթիվը պետք է լինի ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի համար Գ4 (բ) պարագրաֆի կիրառումը իրագործելի է, և որը կարող է լինել ընթացիկ ժամանակաշրջանը.

Ներդրողը պետք է հետընթաց ճշգրտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը, եթե ամենավաղ ժամանա-կաշրջանի սկիզբը, որի համար սույն պարագրաֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, հանդիսանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանը: Երբ պայմանական ձեռքբերման ամսաթիվը ավելի վաղ է, քան անմիջապես նախորդող ժամանակա-շրջանի սկիզբը, կազմակերպությունը, անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբին, որպես սեփական կապիտալի ճշգրտում, պետք է ճանաչի ներքոթվարկյալների միջև ցանկացած տարբերությունը`

գ) ճանաչված ակտիվների, պարտավորությունների և չվերահսկող բաժնեմասերի գումար. և

դ) ներդրման օբյեկտում ներդրողի մասնակցության նախորդ հաշվեկշռային արժեք:

Եթե ամենավաղ ժամանակաշրջանը, որի համար սույն պարագրաֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, հանդիսանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանը, սեփական կապիտալի ճշգրտումը պետք է ճանաչվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի սկզբին:

Գ4Բ. Երբ ներդրողը կիրառում է Գ4-Գ4Ա պարագրաֆները և սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն հսկողություն ձեռք բերելու ամսաթիվը ավելի ուշ է, քան ՖՀՄՍ 3-ի ուժի մեջ մտնելը, վերանայված 2008 թվականին (ՖՀՄՍ 3 (2008)), Գ4 և Գ4Ա պարագրաֆներում ՖՀՄՍ 3-ին կատարված հղումը պետք է լինի ՖՀՄՍ 3-ին (2008): Եթե հսկողությունը ձեռք է բերվել նախքան ՖՀՄՍ 3-ի (2008) ուժի մեջ մտնելը, ներդրողը պետք է կիրառի կամ ՖՀՄՍ 3-ը (2008) կամ ՖՀՄՍ 3-ը (2004 թվականին հրապարակված):

Գ4Գ. Երբ ներդրողը կիրառում է Գ4-Գ4Ա պարագրաֆները և հսկողություն ձեռք բերելու ամսաթիվը, սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն, ավելի ուշ է, քան ՀՀՄՍ 27-ի ուժի մեջ մտնելը, 2008 թվականին վերանայված (ՀՀՄՍ 27 (2008)), ներդրողը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները այն բոլոր ժամանակաշրջանների համար, որոնց դեպքում ներդրման օբյեկտը հետընթաց համախմբվում է Գ4-Գ4Ա պարագրաֆների համաձայն: Եթե հսկողությունը ձեռք է բերվել նախքան ՀՀՄՍ 27-ի (2008) ուժի մեջ մտնելը, ներդրողը պետք է կիրառի`

ա) սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները այն բոլոր ժամանակաշրջանների համար, որոնց դեպքում ներդրման օբյեկտը հետընթաց համախմբվում է Գ4-Գ4Ա պարագրաֆների համաձայն, կամ

բ) ՀՀՄՍ 27-ի տարբերակի պահանջները, հրապարակված 2003 թվականին (ՀՀՄՍ 27 (2003)) այն ժամանակաշրջանների համար, որոնք նախորդում են ՀՀՄՍ 27-ի (2008) ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը, և, հետևաբար, սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները հաջորդող ժամանակաշրջանների համար:

Գ5. Եթե սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ ներդրողը որոշում է, որ այն այլևս չի համախմբի ներդրման օբյեկտը, որը համախմբվել է ՀՀՄՍ 27-ի և ՄՄԿ 12-ի համաձայն, ապա ներդրողը պետք է չափի ներդրման օբյեկտում իր բաժնեմասն այն գումարով, որով նա այդ չափումը կիրականացներ, եթե սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները գործողության մեջ լինեին ներդրման օբյեկտում ներդրողի մասնակցության (բայց, սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն, հսկողություն ձեռք չի բերել) կամ դրա նկատմամբ հսկողությունը կորցնելու ժամանակ: Ներդրողը պետք է հետընթաց ճշգրտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը: Երբ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ ներդրման օբյեկտում ներդրողը ներգրավվել է (բայց, սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն, հսկողություն ձեռք չի բերել) կամ դրա նկատմամբ կորցրել է հսկողությունը, ավելի վաղ է, քան անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկիզբը, ներդրողը, անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբին, որպես սեփական կապիտալի ճշգրտում, պետք է ճանաչի ներքոթվարկյալների միջև ցանկացած տարբերությունը`

ա) ակտիվների, պարտավորությունների և չհսկող բաժնեմասերի նախորդ հաշվեկշռային արժեք, և

բ) ներդրման օբյեկտում ներդրողի մասնակցության ճանաչված գումար:

Գ5Ա. Եթե Գ5 պարագրաֆի համաձայն, ներդրման օբյեկտում բաժնեմասի չափումը գործնականում հնարավոր չէ (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 8-ում), ներդրողը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբին, որի համար Գ5 պարագրաֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, հանդիսանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանը: Ներդրողը պետք է հետընթաց ճշգրտի սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը, եթե ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի համար սույն պարագարֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, հանդիսանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանը: Երբ այն ամսաթիվը, որի դրությամբ ներդրողը ներգրավվել է ներդրման օբյեկտում (բայց, սույն ՖՀՄՍ-ի համաձայն, հսկողություն ձեռք չի բերել) կամ դրա նկատմամբ կորցրել է հսկողությունը, ավելի վաղ է, քան անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկիզբը, ներդրողը, անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ, որպես սեփական կապիտալի ճշգրտում պետք է ճանաչի ներքոթվարկյալների միջև ցանկացած տարբերությունը`

ա) ակտիվների, պարտավորությունների և չհսկող բաժնեմասերի նախորդ հաշվեկշռային արժեք, և

բ) ներդրման օբյեկտում ներդրողի մասնակցության ճանաչված գումար:

Եթե ամենավաղ ժամանակաշրջանը, որի համար սույն պարագրաֆի կիրառումը գործնականում հնարավոր է, հանդիսանում է ընթացիկ ժամանակաշրջանը, սեփական կապիտալի ճշգրտումը պետք է ճանաչվի ընթացիկ ժամանակաշրջանի սկզբին:

Գ6. 23-րդ, 25-րդ, Բ94 և Բ96-Բ99 պարագրաֆները ՀՀՄՍ 27-ի 2008 թվականին կատարված փոփոխություններն են, որոնք բերվել են ՖՀՄՍ 10: Բացառությամբ, երբ կազմակերպությունից պահանջվում է կիրառել Գ3 պարագրաֆը կամ Գ4-Գ5Ա պարագրաֆները, այն պետք է կիրառի այդ պարագրաֆների պահանջները հետևյալ կերպ`

ա) կազմակերպությունը չպետք է վերաներկայացնի շահույթի կամ վնասի վերագրումը` Բ94 պարագրաֆի փոփոխությունն առաջին անգամ կիրառելուն նախորդող հաշվետու ժամանակաշրջանների համար,

բ) 23-րդ և Բ96 պարագրաֆների պահանջները` դուստր կազմակերպության նկատմամբ հսկողություն ձեռք բերելուց հետո սեփականության բաժնեմասի փոփոխությունների հաշվառման համար, չեն կիրառվում այն փոփոխությունների նկատմամբ, որոնք տեղի են ունեցել նախքան կազմա-կերպության կողմից այդ փոփոխություններն առաջին անգամ կիրառելը,

գ) կազմակերպությունը չպետք է վերաներկայացնի նախկին դուստր կազմակեր-պությունում ներդրման հաշվեկշռային արժեքը, եթե հսկողության կորուստը տեղի է ունեցել նախքան 25-րդ և Բ97-Բ99 պարագրաֆներում փոփոխություն-ներն առաջին անգամ կիրառելը: Բացի այդ, կազմակերպությունը չպետք է վերաներկայացնի որևէ օգուտ կամ կորուստ` կապված դուստր կազմակեր-պությունում հսկողության կորստի հետ, որը տեղի է ունեցել նախքան 25-րդ և Բ97-Բ99 պարագրաֆներում փոփոխություններն առաջին անգամ կիրառելը:

 

«Անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան» տերմինին կատարված հղումներ

 

Գ6Ա. Չնայած Գ3Բ-Գ5Ա պարագրաֆներում սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջա-պես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանին կատարված հղումներին («անմիջա-պես նախորդող ժամանակաշրջան»)` կազմակերպությունը կարող է նաև ներկայաց-նել ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ներկայացված ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, բայց որը չի պահանջվում: Եթե կազմակերպություն ներկայացնում է համադրելի տեղեկատվություն ցանկացած ավելի վաղ ժամանակա-շրջանների համար, Գ3Բ-Գ5Ա պարագարֆներում «անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան»-ին կատարված բոլոր հղումները պետք է կարդացվեն և դիտարկվեն որպես «ներկայացված ամենավաղ ճշգրտված համադրելի ժամանակաշրջան»:

Գ6Բ. Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է չճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, այն պետք է հստակ որոշակիացնի այն տեղեկատվությունը, որը չի ճշգրտվել, նշի, որ այն պատրաստվել է այլ հիմունքով և բացատրի այդ հիմունքը:

 

Հղումներ ՖՀՄՍ 9-ին

 

Գ7. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն, սակայն դեռևս չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, ապա սույն ՖՀՄՍ-ում ցանկացած հղում ՖՀՄՍ 9-ին պետք է դիտվի որպես հղում «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին:

 

Այլ ՖՀՄՍ-ների գործողության դադարեցումը

---

Գ8. Սույն ՖՀՄՍ-ն փոխարինում է ՀՀՄՍ 27-ում (2008 թվականին փոփոխված տարբե-րակ) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններին վերաբերող պահանջներին:

Գ9. Սույն ՖՀՄՍ-ն փոխարինում է նաև «Համախմբում. հատուկ նշանակության կազմակերպություններ» ՄՄԿ 12-ին:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 11

Համատեղ պայմանավորվածություններ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է սահմանել այն կազմակերպությունների ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման սկզբունքները, որոնք մասնակցություն ունեն համատեղ հսկվող պայմանավորվածություններում (այսինքն` համատեղ պայմանավորվածություններում):

 

Նպատակին հասնելը

 

2. Պարագրաֆ 1-ի նպատակին հասնելու համար սույն ՖՀՄՍ-ն սահմանում է «համատեղ հսկողություն»-ը և պահանջում է «համատեղ պայմանավորվածության կողմ» հանդիսացող կազմակերպությունից որոշել համատեղ պայմանավորվածության տեսակը, որում նա ներգրավված է` գնահատելով իր իրավունքներն ու պարտականությունները և այդ իրավունքներն ու պարտականությունները հաշվառել համատեղ պայմանավորվածության այդ տեսակին համապատասխան:

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Սույն ՖՀՄՍ-ը պետք է կիրառվի համատեղ պայմանավորվածության կողմ հանդիսացող բոլոր կազմակերպությունների կողմից:

 

Համատեղ պայմանավորվածություններ

---

4. Համատեղ պայմանավորվածությունը պայմանավորվածություն է, որի նկատմամբ երկու կամ ավելի կողմեր ունեն համատեղ հսկողություն:

5. Համատեղ պայմանավորվածությունը ունի հետևյալ բնութագրերը`

ա) կողմերը կապված են պայմանագրային պայմանավորվածությամբ (տե՛ս պարագրաֆներ Բ2-Բ4-ը),

բ) պայմանագրային պայմանավորվածությունը այդ երկու կամ ավելի կողմերին տալիս է համատեղ հսկողություն այդ պայմանավորվածության նկատմամբ (տե՛ս պարագրաֆներ 7-13-ը):

6. Համատեղ պայմանավորվածությունը կա՛մ համատեղ գործունեություն է, կա՛մ համատեղ ձեռնարկում:

 

Համատեղ հսկողություն

 

7. Համատեղ հսկողությունը պայմանավորվածության նկատմամբ հսկողության պայմանագրորեն համաձայնեցված բաժանումն է, որը գոյություն ունի միայն, երբ համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումների ընդունման համար անհրաժեշտ է հսկողությունը բաժանող կողմերի միաձայն համաձայնություն:

8. Պայմանավորվածության կողմ հանդիսացող կազմակերպությունը պետք է գնահատի, արդյոք պայամանագրային պայմանավորվածությունը բոլոր կողմերին կամ կողմերի մի խմբին տալիս է պայմանավորվածության նկատմամբ կոլեկտիվ հսկողություն: Բոլոր կողմերը կամ կողմերի մի խումբը պայմանավորվածությունը հսկում է (են) կոլեկտիվ կերպով, երբ նրանք պայմանավորվածության հատույցների վրա նշանակալի ազդեցություն ունեցող գործունեությունները (այսինքն` համապատասխան գործունեությունները) ուղղորդելու համար պետք է գործեն միասնաբար:

9. Երբ արդեն որոշվել է, որ կողմերը կամ կողմերի մի խումբը պայմանավորվածությունը հսկում են կոլեկտիվ կերպով, համատեղ հսկողությունը գոյություն ունի միայն, երբ համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումների համար անհրաժեշտ է պայմանավորվածությունը կոլեկտիվ կերպով հսկող կողմերի միաձայն համաձայնությունը:

10. Համատեղ պայմանավորվածությունում ոչ մի կողմ ինքնուրույն չի հսկում պայմանավորվածությունը: Պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմը կարող է կանխել, որ որևէ այլ կողմ կամ կողմերի խումբ հսկի պայմանավորվածությունը:

11. Պայմանավորվածությունը կարող լինել համատեղ պայմանավորվածություն, նույնիսկ եթե դրա ոչ բոլոր կողմերն ունեն պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն: Սույն ՖՀՄՍ-ն տարբերակում է համատեղ պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերը (համատեղ գործողներ կամ համատեղ ձեռնարկողներ) և համատեղ պայմանավորվածությունում մասնակցող, սակայն դրա նկատմամբ համատեղ հսկողություն չունեցող կողերը:

12. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի դատողություն, գնահատելիս արդյոք բոլոր կողմերը կամ կողմերի մի խումբը պայմանավորվածության նկատմամբ ունեն համատեղ հսկողություն: Կազմակերպությունը գնահատումը պետք է իրականացնի` դիտարկելով բոլոր փաստերն ու հանգամանքները (տե՛ս Բ5-Բ11 պարագրաֆները):

13. Եթե փաստերը և հանգամանքները փոփոխվում են, կազմակերպությունը պետք է վերագնահատի արդյոք այն դեռևս պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունի:

 

Համատեղ պայմանավորվածության տեսակը

 

14. Կազմակերպությունը պետք է որոշի համատեղ պայմանավորվածության տեսակը, որում այն ներգրավված է: Համատեղ պայմանավորվածության դասակարգումը որպես համատեղ գործունեություն կամ համատեղ ձեռնարկում կախված է պայմանավորվածության կողմերի իրավունքներից և պարտականություններից:

15. Համատեղ գործունեությունը համատեղ պայմանավորվածություն է, համաձայն որի` պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերը պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ ունեն իրավունքներ, իսկ պարտավորությունների գծով` պարտականություններ: Այդպիսի կողմերը կոչվում են համատեղ գործողներ:

16. Համատեղ ձեռնարկումը համատեղ պայմանավորվածություն է, համաձայն որի` պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերը իրավունքներ ունեն պայմանավորվածության զուտ ակտիվների նկատմամբ: Այդպիսի կողմերը կոչվում են համատեղ ձեռնարկողներ:

17. Գնահատելիս, թե արդյոք համատեղ պայմանավորվածությունը համատեղ գործունեություն է թե համատեղ ձեռնարկում, կազմակերպությունը կիրառում է դատողություն: Կազմակերպությունը պետք է որոշի համատեղ պայմանավորվածության տեսակը, որում այն ներգրավված է, դիտարկելով պայմանավորվածությունից բխող իր իրավունքներն ու պարտականությունները: Կազմակերպությունը գնահատում է իր իրավուքներն ու պարտականությունները դիտարկելով պայմանավորվածության կառուցվածքը և իրավական ձևը, պայմանագրային պայմանավորվածությունում կողմերի միջև համաձայնեցված պայմանները, և, երբ տեղին է, այլ փաստեր և հանգամանքներ (տե՛ս Բ12-Բ33 պարագրաֆները):

18. Երբեմն կողմերը կապված են շրջանակային համաձայնագրով, որը սահմանում է մեկ կամ ավելի թվով գործունեություններ ծավալելու ընդհանուր պայմանագրային պայմանները: Շրջանակային համաձայնագիրը կարող է սահմանել, որ կողմերը հիմնում են տարբեր համատեղ պայմանավորվածություններ` համաձայնագրի մաս կազմող տարբեր գործունեություններ իրականացնելու նպատակով: Չնայած այդ համատեղ պայմանավորվածությունները վերաբերում են միևնույն շրջանակային համաձայնագրին, դրանց տեսակները կարող են տարբեր լինել, եթե կողմերի իրավունքներն ու պարտականությունները տարբեր են` շրջանակային համաձայնագրում ներառված տարբեր գործունեություններ ծավալելիս: Հետևաբար, համատեղ գործունեությունները և համատեղ ձեռնարկումները կարող են գոյակցել, երբ կողմերը ծավալում են միևնույն շրջանակային համաձայնագրում ներառված տարբեր գործունեություններ:

19. Եթե փաստերն ու հանգամանքները փոփոխվում են, կազմակերպությունը պետք է վերագնահատի, արդյոք փոփոխվել էհամատեղ պայմանավորվածության տեսակը, որում այն ներգրավված է:

 

Համատեղ պայմանավորվածության կողմերի ֆինանսական հաշվետվությունները

---

Համատեղ գործունեություններ

 

20. Համատեղ գործողը պետք է, համատեղ գործունեությունում իր մասնակցության հետ կապված, ճանաչի`

ա) իր ակտիվները` ներառյալ համատեղ պահվող ակտիվների իր բաժինը,

բ) իր պարտավորությունները` ներառյալ համատեղ ստանձնած պարտավորությունների իր բաժինը,

գ) համատեղ գործունեությունից ստացվող արտադրանքի իր բաժնի վաճառքից հասույթը,

դ) համատեղ գործունեության արտադրանքի վաճառքից հասույթի իր բաժինը,

ե) իր ծախսերը` ներառյալ համատեղ կրած ծախսերի իր բաժինը:

21. Համատեղ գործողը պետք է համատեղ գործունեությունում իր մասնակցությանը վերաբերող ակտիվները, պարտավորությունները, հասույթները և ծախսերը հաշվառի այն ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան, որոնք կիրառելի են այդ ակտիվների, պարտավորությունների, հասույթների և ծախսերի համար:

21Ա Երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում մասնակցություն համատեղ գործունեությունում, որում համատեղ գործունեության արդյունքում սահմանվում է բիզնես, ինչպես սահմանված է «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ում, պարագրաֆ 20-ի համաձայն իր բաժնի չափով պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 3-ի և այլ ՖՀՄՍ-ների բիզնեսի միավորումների հաշվառման բոլոր սկզբունքները, որոնք չեն հակասում սույն ՖՀՄՍ-ի ուղեցույցին և բացահայտում են այն տեղեկատվությունը, որը պահանջվում է այդ ՖՀՄՍ-ներով` կապված բիզնեսի միավորումների հետ: Սա կիրառվում է համատեղ գործունեությունում և՛ սկզբնական մասնակցության, և՛ լրացուցիչ մասնակցությունների ձեռքբերման համար, որում համատեղ գործունեության արդյունքում սահմանվում է բիզնես: Նման համատեղ գործունեությունում մասնակցության ձեռքբերման հաշվառումը սահմանված է Բ33Ա-Բ33Դ պարագրաֆներում:

22. Այնպիսի գործարքների հաշվառման կարգը, ինչպիսիք են ակտիվների վաճառքը, հատկացումը կամ ձեռքբերումը կազմակերպության և համատեղ գործունեության միջև, որում կազմակերպությունը համատեղ գործող է, սահմանված է Բ34-Բ37 պարագրաֆներում:

23. Կողմը, որը համատեղ գործունեության մասնակից է, սակայն չունի դրա նկատմամբ համատեղ հսկողություն, նույնպես պետք է իր մասնակցությունը պայմանավորվածությունում հաշվառի 20-22-րդ պարագրաֆներին համապատախան, եթե այդ կողմը համատեղ գործունեությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ ունի իրավունքներ, իսկ պարտավորությունների գծով` պարտականություններ: Եթե կողմը, որը համատեղ գործունեության մասնակից է, սակայն չունի դրա նկատմամբ համատեղ հսկողություն, համատեղ գործունեությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ չունի իրավունքներ, իսկ պարտավորությունների գծով` պարտականություններ, ապա պետք է իր մասնակցությունը համատեղ գործունեությունում հաշվառի այդ մասնակցության համար կիրառելի ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան:

 

Համատեղ ձեռնարկումներ

 

24. Համատեղ ձեռնարկողը պետք է համատեղ ձեռնարկումում իր մասնակցությունը ճանաչի որպես ներդրում և պետք է այդ ներդրումը հաշվառի բաժնեմասնակցութ-յան մեթոդով` «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ին համապատասխան, եթե կազմակերպությունն ազատված չէ բաժնեմասնակցության մեթոդի կիրառման պահաջից` այդ ստանդարտի համաձայն:

25. Կողմը, որը մասնակցում է համատեղ ձեռնարկումում, սակայն չունի դրա նկատմամբ համատեղ հսկողություն, պետք է պայմանավորվածությունում իր մասնակցությունը հաշվառի «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան` բացառությամբ, երբ համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ այն ունի նշանակալի ազդեցություն, որի պարագայում կազմակերպությունը պետք է հաշվառի իր մասնակցությունը ՀՀՄՍ 28-ին (2011 թվականին փոփոխված) համապատասխան:

 

Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ

---

26. Իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում համատեղ գործողը կամ համատեղ ձեռնարկողը պետք է հաշվառի իր մասնակցությունը`

ա)  համատեղ գործունեությունում` 20-22 պարագրաֆներին համապատասխան,

բ) համատեղ ձեռնարկումում` «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ի 10-րդ պարագրաֆին համապատասխան:

27. Իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, կողմը, որը մասնակցում է համատեղ պայմանավորվածությունում, սակայն չունի դրա նկատմամբ համատեղ հսկողություն, պետք է հաշվառի իր մասնակցությունը`

ա) համատեղ գործունեությունում` 23-րդ պարագրաֆին համապատասխան,

բ) համատեղ ձեռնարկումում` ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան, բացառությամբ, երբ կազմակերպությունը համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ ունի նշանակալի ազդեցություն, որի պարագայում այն պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 27-ի (2011 թվականին փոփոխված) 10-րդ պարագրաֆը:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

համատեղ պայմանավորվածություն	Պայմանավորվածություն, որի նկատմամբ երկու կամ ավելի կողմեր ունեն համատեղ հսկողություն:
համատեղ հսկողություն	Պայմանավորվածության նկատմամբ հսկողության` պայմանագրով համաձայնեցված բաժանում, որը գոյություն ունի միայն, երբ համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումների համար անհրաժեշտ էհսկողությունը բաժանող կողմերի միաձայն համաձայնություն:
համատեղ գործունեություն	Համատեղ պայմանավորվածություն, համաձայն որի պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերը պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ ունեն իրավունքներ, իսկ պարտավորությունների գծով` պարտականություններ:
համատեղ գործող	Համատեղ գործունեության կողմ, որն ունի համատեղ հսկողություն այդ համատեղ գործունեության նկատմամբ:
համատեղ ձեռնարկում	Համատեղ պայմանավորվածություն, համաձայն որի` պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերը իրավունքներ ունեն պայմանավորվածության զուտ ակտիվների նկատմամբ:
համատեղ ձեռնարկող	Համատեղ ձեռնարկման կողմ, որն այդ համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ ունի համատեղ հսկողություն:
համատեղ պայմանավորվածության կողմ	Կազմակերպություն, որը մասնակցում է համատեղ պայմանավորվածությունում` անկախ պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունենալուց:
առանձին կազմակերպություն	Առանձին նույնականացվող ֆինանսական կառուցավորում` ներառյալ առանձին իրավաբանական անձինք կամ օրենքով ճանաչված կազմակերպություններ` անկախ դրանց իրավասուբյեկտություն ունենալուց:

 

Հետևյալ տերմինները սահմանված են ՀՀՄՍ 27-ում (փոփոխված 2011 թվականին), ՀՀՄՍ 28-ում (փոփոխված 2011 թվականին) կամ «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ում և սույն ՖՀՄՍ-ում օգտագործվում են նշված ՖՀՄՍ-ներում սահմանված իմաստներով`

• ներդրման օբյեկտի նկատմամբ հսկողություն,

• բաժնեմասնակցության մեթոդ,

• իշխանություն,

• պաշտպանական իրավունքներ,

• համապատասխան գործունեություններ,

• առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ,

• նշանակալի ազդեցություն:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը: Այն նկարագրում է 1-27-րդ պարագրաֆների կիրառումը և ունի այն նույն ուժը, ինչ սույն ՖՀՄՍ-ի այլ բաժինները:

 

Բ1. Այս հավելվածի օրինակները ներկայացնում են մտացածին իրավիճակներ: Չնայած օրինակների որոշ ասպեկտներ կարող են հանդիպել փաստացի իրավիճակներում, յուրաքանչյուր փաստացի իրավիճակին վերաբերող բոլոր փաստերը և հանգամանքները պետք է գնահատվեն` ՖՀՄՍ 11-ը կիրառելիս:

 

Համատեղ պայմանավորվածություններ

---

Պայմանագրային պայմանավորվածություն (պարագրաֆ 5)

Բ2. Պայամանագային պայմանավորվածության գոյությունը կարող հաստատվել մի քանի եղանակներով: Իրավաբանորեն ամրագրված պայմանագրային պայմանավորվա-ծությունը հաճախ, սակայն ոչ միշտ, գրավոր է լինում, սովորաբար, պայմանագրի կամ կողմերի միջև փաստաթղթավորված քննարկումների տեսքով: Օրենսդրական ակտերով սահմանված մեխանիզմները նույնպես կարող են ստեղծել իրավաբանորեն ամրագրված պայմանավորվածություններ, կա՛մ իրենք իրենցով, կա՛մ կողմերի միջև պայմանագրերի հետ մեկտեղ:

Բ3. Երբ համատեղ պայմանավորվածությունները կառուցավորված են առանձին կազմակերպության միջոցով (տե՛ս Բ19-Բ33 պարագրաֆները), պայմանագրային պայմանավորվածությունը կամ պայմանագրային պայմանավորվածության որոշ ասպեկտներ որոշ դեպքերում ներդրված կլինեն առանձին կազմակերպության կանոնադրությունում,կանոնակարգերում կամ այլ ներքին իրավական փաստաթղթերում:

Բ4. Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է այն պայմանները, որոնց հիման վրա կողմերը մասնակցում են պայմանավորվածության առարկա հանդիսացող գործունեությանը: Պայմանագրային պայմանավորվածությունը, սովորաբար, կարգավորում է այնպիսի հարցեր, ինչպիսիք են`

ա) համատեղ պայմանավորվածության նպատակը, գործունեությունը և տևողությունը,

բ) համատեղ պայմանավորվածության տնօրենների խորհրդի կամ համարժեք կառավարման մարմնի անդամների շանակման կարգը,

գ) որոշումների ընդունման գործընթացը. կողմերից որոշումների ընդունում պահանջողհարցերը, կողմերի ձայները և այդ հարցերի վերաբերյալ որոշումներ ընդունելու համար պահանջվող ձայների մակարդակը: Պայմանագրային պայմանավորվածությունում արտացոլված որոշումների ընդունման գործընթացը սահմանում է համատեղ հսկողություն պայմանավորվածության նկատմամբ (տե՛ս Բ5-Բ11 պարագրաֆները),

դ) կողմերից պահանջվող կապիտալի ներդրումները և այլ հատկացումները,

ե) կողմերի կողմից համատեղ պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների, պարտավորությունների, հասույթների, ծախսերի, շահույթի կամ վնասի բաժանման կարգը:

 

Համատեղ հսկողություն (պարագրաֆներ 7-13)

 

Բ5. Կազմակերպության` պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունենալը գնահատելիս, կազմակերպությունը պետք է նախ գնահատի, թե արդյոք բոլոր կողմերը կամ կողմերի մի խումբ հսկում են պայմանավորվածությունը: ՖՀՄՍ 10-ը սահմանում է հսկողությունը և պետք է օգտագործվի որոշելու համար, թե արդյոք բոլոր կողմերը կամ կողմերի մի խումբ ենթարկված են պայմանավորվածությունում իրենց ներգրավվածությունից ստացվող հատույցների փոփոխականության ռիսկին կամ իրավունքներ ունեն դրանց նկատմամբ և պայմանավորվածության նկատմամբ իրենց իշխանության միջոցով կարողություն ունեն ազդելու այդ հատույցների վրա: Երբ բոլոր կողմերը կամ կողմերի մի խումբ, դիրատարկված կոլեկտիվ կերպով, կարող են ուղղորդել պայմանավորվածության հատույցների վրա նշանակալիորեն ազդող գործունեությունները (այսինքն` համապատասխան գործունեությունները), ապա կողմերը հսկում են պայմանավորվածությունը կոլեկտիվ կերպով:

Բ6. Բոլոր կողմերի կամ կողմերի մի խմբի կողմից պայմանավորվածությունը կոլեկտիվ հսկելու վերաբերյալ եզրակացությունից հետո, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք այն ունի համատեղ հսկողություն պայմանավորվածության նկատմամբ: Համատեղ հսկողությունը գոյություն ունի միայն այն դեպքում, երբ համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումները պահանջում են պայմանավորվածությունը կոլեկտիվ կերպով հսկող կողմերի միաձայն համաձայնությունը: Այն բանի գնահատումը, թե արդյոք պայմանավորվածությունը համատեղ հսկվում է բոլոր կողմերի, թե կողմերի մի խմբի կողմից, կամ հսկվում է կողմերից միայն մեկի կողմից, կարող է պահանջել դատողություն:

Բ7. Որոշ դեպքերում, կողմերի միջև իրենց պայմանագրային պայմանավորվածությունում համաձայնեցված որոշումների ընդունման գործընթացն ինքնստինքյան հանգեցնում է համատեղ հսկողության: Օրինակ, դիցուք երկու կողմեր հիմնում են պայմանավորվածություն, որում յուրաքանչյուր կողմ ունի ձայների 50 տոկոսը և նրանց միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումների ընդունման համար անհրաժեշտ է ձայների առնվազ 51 տոկոսը: Այս դեպքում, կողմերը ոչ բացահայտ կերպով` ըստ էության, համաձայնել են, որ պայմանավորվածության նկատմամբ իրենք ունեն համատեղ հսկողություն, քանի որ համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումները չեն կարող ընդունվել առանց երկու կողմերի համաձայնության:

Բ8. Այլ հանգամանքներում, պայմանագրային պայմանավորվածությունը պահանջում է համապատասխան գործունությունների վերաբերյալ որոշումների ընդունման համար ձայների նվազագույն համամասնություն: Երբ ձայների այդ անհրաժեշտ նվազագույն համամասնությունը կարող է ապահովվել կողմերի միջև համաձայնության մեկից ավելի կոմբինացիաներով, այդ պայմանավորվածությունը համատեղ պայմանավորվածություն չէ, բացառությամբ, երբ պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է այն կողմերը (կամ կողմերի կոմբինացիաները), որոնց միաձայն համաձայնությունն անհրաժեշտ է պայմանավորվածության համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումներ ընդունելու համար:

 

Կիրառման օրինակներ

Օրինակ 1 Դիցուք երեք կողմեր հիմնում են պայմանավորվածություն, որում A-ն ունի ձայների 50 տոկոսը, B-ն` 30 տոկոսը և C-ն`20 տոկոսը: A-ի, B-ի և C-ի միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ պայմանավորվածության համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումներ ընդունելու համար անհրաժեշտ է ձայների առնվազն 75 տոկոսը: Չնայած A-ն կարող է արգելափակել ցանկացած որոշում, այն չի հսկում պայմանավորվածությունը, քանի որ նրան անհրաժեշտ է B-ի համաձայնությունը: Նրանց պայմանագրային պայմանավորվածության այն պայմանը, որը համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումներ ընդունելու համար անհրաժեշտ է ձայների առնվազն 75 տոկոսը, ենթադրում է, որ A-ն և B-ն պայմանավորվածության նկատմամբ ունեն համատեղ հսկողություն, քանի որ պայմանավորվածության համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումները չեն կարող ընդունվել առանց A-ի և B-ի համատեղ համաձայնության: Օրինակ 2 Դիցուք պայմանավորվածությունը ունի երեք կողմ. A-ն ունի պայմանավորվածության ձայների 50 տոկոսը, իսկ B-ն և C-ն` 25-ական տոկոս: A-ի, B-ի և C-ի միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ պայմանավորվածության համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումներ ընդունելու համար անհրաժեշտ է ձայների առնվազն 75 տոկոսը: Չնայած A-ն կարող է արգելափակել ցանկացած որոշում, այն չի հսկում պայմանավորվածությունը, քանի որ նրան անհրաժեշտ է B-ի կամ C-ի համաձայնությունը: Այս օրինակում A-ն, B-ն և C-ն կոլեկտիվ կերպով հսկում են պայմանավորվածությունը: Այնուամենայնիվ, գոյություն ունի կողմերի մեկից ավելի կոմբինացիա, որոնց համաձայնությունը կարող է հասնել ձայների 75 տոկոսին (այն է` կամ A և B, կամ A և C): Այսպիսի իրավիճակում, համատեղ պայմանավորվածություն համարվելու համար կողմերի միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունը պետք է սահմաներ, թե կողմերի որ կոմբինացիայի միաձայն համաձայնությունն է անհրաժեշտ պայմանավորվածության համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումներ կայացնելու համար: Օրինակ 3 Դիցուք կա մի պայմանավորվածություն, որում A-ն և B-ն ունեն պայմանավորվածության ձայների 35-ական տոկոս, իսկ մնացած 30 տոկոսը լայնորեն տարածված է այլ ներդրողների միջև: Համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումները պահանջում են ձայների մեծամասնության հաստատումը: A-նև B-ն պայմանավորվածության նկատմամբ ունեն համատեղ հսկողություն այն դեպաքում, երբ պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ պայմանավորվածության համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումները պահանջում են A-ի և B-ի համատեղ համաձայնությունը:

 

Բ9. Միաձայն համաձայնության պահանջը նշանակում է, որ պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող ցանկացած կողմ կարող է թույլ չտալ ցանկացած այլ կողմի կամ կողմերի խմբի կողմից, առանց իր համաձայնության, միակողմանի որոշումներ (համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ) կայացնելը: Եթե միաձայն համաձայնության պահանջը վերաբերում է միայն այն որոշումներին, որոնք կողմին տալիս են պաշտպանական իրավունքներ, այլ ոչ թե պայմանավորվածության համապատասխան գործունեությունների վերաբերյալ որոշումներին, ապա այդ կողմը պայմանավորվածության նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմ չէ:

Բ10. Պայմանագրային պայմանավորվածությունը կարող է ներառել վեճերի լուծման վերաբերյալ դրույթներ, ինչպիսին է, օրինակ, արբիտրաժը: Այդ դրույթները կարող են թույլատրել որոշումների ընդունումը համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերի միջև միաձայն համաձայնության բացակայության պարագայում: Նման դրույթների գոյությունը չի խանգարում, որ պայմանավորվածությանը գտնվի համատեղ հսկողության ներքո և, հետևաբար, լինի համատեղ պայմանավորվածություն:

 

Համատեղ հսկողության գնահատումը

 

 

Բ11. Երբ պայմանավորվածությունը դուրս է ՖՀՄՍ 11-ի գործողության ոլորտից, կազմակերպությունը պետք է իր մասնակցությունը պայմանավորվածությունում հաշվառի համապատասխան ՖՀՄՍ-ների համաձայն, ինչպիսիք են ՖՀՄՍ 10-ը, ՀՀՄՍ 28-ը (2011 թվականին փոփոխված) կամ ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Համատեղ պայմանավորվածության տեսակները (պարագրաֆներ 14-19)

---

Բ12. Համատեղ պայմանավորվածությունները ստեղծվում են բազմապիսի նպատակների համար (օրինակ` որպես կողմերի ծախսերը և ռիսկերը բաժանելու եղանակ կամ կողմերի համար նոր տեխնոլոգիաներին և նոր շուկաներին հասանելիություն ապահովելու միջոց) և կարող են ստեղծվել օգտագործելով տարբեր կառուցավորումներ և կազմակերպաիրավական ձևեր:

Բ13. Որոշ պայմանավորվածություններ չեն պահանջում, որ պայմանավորվածության առարկա հանդիսացող գործունեությունը իրականացվի առանձին կազմակերպությունում: Այնուամենայնիվ, այլ պայմանավորվածություններ նախատեսում են առանձին կազմակերպության հիմնադրում:

Բ14. Սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող համատեղ պայմանավորվածությունների դասակարգումը կախված է բիզնեսի սովորական ընթացքում պայմանավորվածությունից ծագող` կողմերի իրավունքներից և պարտականություններից: Սույն ՖՀՄՍ-ն համատեղ պայմանավորվածությունները դասակարգում է կա՛մ որպես համատեղ գործունեություն, կա՛մ որպես համատեղ ձեռնարկում: Երբ կազմակերպությունը պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ ունի իրավունքներ և պարտավորությունների գծով` պարտականություններ, ապա պայմանավորվածությունը համատեղ գործունեություն է: Երբ կազմակերպությունը իրավունքներ ունի պայմանավորվածության զուտ ակտիվների նկատմամբ, պայմանավորվածությունը համատեղ ձեռնարկում է: Բ16-Բ33 պարագրաֆները սահմանում են այն գնահատումը, որը կազմակերպությունն իրականացնում է որոշելու համար` արդյոք իր մասնակցությունը համատեղ գործունեությունում է, թե համատեղ ձեռնարկումում:

 

Համատեղ պայմանավորվածության դասակարգումը

 

Բ15. Ինչպես նշված է Բ14 պարագրաֆում, համատեղ պայմանավորվածության դասա-կարգման համար անհրաժեշտ է, որ կողմերը գնահատեն պայմանավորվածությունից ծագող իրենց իրավունքներն ու պարտականությունները: Գնահատումն իրականաց-նելիս, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի հետևյալները`

ա) համատեղ պայմանավորվածության կառուցվածքը (տե՛ս Բ16-Բ21 պարագրաֆները),

բ) երբ համատեղ պայմանավորվածությունը կառուցավորված է առանձին կազմակերպության միջոցով`

    (i) առանձին կազմակերպության իրավական ձևը (տե՛ս Բ22-Բ24 պարագրաֆները),

    (ii) պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանները (տե՛ս Բ25-Բ28 պարագրաֆները),

    (iii) երբ տեղին է, այլ փաստեր և հանգամանքներ (տե՛ս Բ29-Բ33 պարագրաֆները):

 

Համատեղ պայմանավորվածության կառուցվածքը

 

Առանձին կազմակերպության միջոցով չկառուցավորված համատեղ պայմանավորվածություններ

 

Բ16. Համատեղ պայմանավորվածությունը, որը կառուցավորված չէ առանձին կազմակերպության միջոցով, համատեղ գործունեություն է: Այդպիսի դեպքերում, պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է կողմերի` պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ իրավունքները և պարտավորությունների գծով պարտականությունները, ինչպես նաև կողմերի իրավունքները համապատասխան հասույթների նկատմամբ և պարտականությունները համապատասխան ծախսերի գծով:

Բ17. Պայմանագրային պայմանավորվածությունը հաճախ նկարագրում է պայմանավորվածության առարկա գործունեությունների բնույթը և այն, թե ինչպես են կողմերը մտադիր միասին իրականացնել այդ գործունեությունները: Օրինակ` համատեղ պայմանավորվածության կողմերը կարող են համաձայնել միասին արտադրել որևէ արտադրանք, երբ յուրաքանչյուր կողմ պատասխանատու է կոնկրետ աշխատանքի համար և յուրաքանչյուրն օգտագործում է իր ակտիվները և ստանձնում իր պարտավորությունները: Պայմանագրային պայմանավորվածությունը կարող է սահմանել, թե կողմերի համար ընդհանուր հասույթները և ծախսերը ինչպես են բաժանվելու նրանց միջև: Այդպիսի դեպքում, յուրաքանչյուր համատեղ գործող իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչում է կոնկրետ աշխատանքի համար օգտագործված ակտիվները և պարտավորությունները, և պայմանագրային պայմանավորվածությանը համապատասխան ճանաչում է հասույթների և ծախսերի իր բաժինը:

Բ18. Այլ դեպքերում, համատեղ պայմանավորվածության կողմերը կարող են համաձայնել, օրինակ, բաժանել և շահագործել ակտիվը միասին: Այդպիսի դեպքում, պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է համատեղ օգտագործվող ակտիվի նկատմամբ կողմերի իրավունքները, և այն, թե ինչպես են կիսվում կողմերի միջև ակտիվից ստացվող արտադրանքը (արդյունքը) կամ հասույթը և արտադրական ծախսումները: Յուրաքանչյուր համատեղ գործոող հաշվառում է համատեղ ակտիվի իր բաժինը և պարտավորությունների իր համաձայնեցված բաժինը, ինչպես նաև ճանաչում է արտադրանքի (արդյունքի), հասույթների և ծախսերի իր բաժինը` պայմանագրային պայմանավորվածությանը համապատասխան:

Առանձին կազմակերպության միջոցով կառուցավորված համատեղ պայմանավորվածություններ

Բ19. Համատեղ պայմանավորվածությունը, որի պարագայում պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվներն ու պարտավորությունները պահվում են առանձին կազմակերպությունում, կարող է լինել կա՛մ համատեղ ձեռնարկում, կա՛մ համատեղ գործունեություն:

Բ20. Արդյոք կողմը համատեղ գործող է, թե համատեղ ձեռնարկող` կախված է կողմի` առանձին կազմակերպությունում պահվող` պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ իրավունքներից և պարտավորությունների գծով պարտականություններից:

Բ21. Ինչպես նշված է Բ15 պարագրաֆում, երբ կողմերը կառուցավորել են համատեղ պայմանավորվածությունը առանձին կազմակերպության միջոցով, կողմերից պահանջվում է գնահատել, թե արդյոք այդ առանձին կազմակերպության իրավական ձևը, պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանները և, երբ տեղին է, այլ փաստեր և հանգամանքներ իրենց տալիս են`

ա) պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ իրավունքներ և պարտավորությունների գծով պարտականություններ (այսինքն` պայմանավորվածությունը համատեղ գործունեություն է), կամ

բ) իրավունքներ պայմանավորվածության զուտ ակտիվների նկատմամբ (այսինքն` պայմանավորվածությունը համատեղ ձեռնարկում է):

 

Համատեղ պայմանավորվածության դասակարգումը. պայմանավորվածությունից ծագող` կողմերի իրավունքների և պարտականությունների գնահատում

 

Առանձին կազմակերպության իրավական ձևը

 

Բ22. Առանձին կազմակերպության իրավական ձևը կարևոր գործոն է համատեղ պայմանավորվածության տեսակը գնահատելու համար: Իրավական ձևը օժանդակում է կողմերի` առանձին կազմակերպության ակտիվների նկատմամբ իրավունքների և պարտավորությունների գծով պարտականությունների սկզբնական գնահատման գործում, մասնավորապես, գնահատելու համար, թե արդյոք կողմերը մասնակցություն ունեն առանձին կազմակերպությունում պահվող ակտիվներում և արդյոք նրանք պարտավորություն են կրում առանձին կազմակերպությունում պահվող պարտավորությունների համար:

Բ23. Օրինակ` կողմերը կարող են իրականացնել համատեղ պայմանավորվածությունը առանձին կազմակերպության միջոցով, որն իր իրավական ձևի պատճառով կարող է դիտվել որպես ինքնուրույն միավոր (այսինքն` առանձին կազմակերպությունում պահվող ակտիվներն ու պարտավորությունները այդ առանձին կազմակերպության ակտիվներն ու պարտավորություններն են և ոչ թե կողմերի ակտիվներն ու պարտավորությունները): Նման դեպքում առանձին կազմակերպության իրավական ձևով պայմանավորված կողմերին վերագրված իրավունքների և պարտականություն-ների գնահատումը ցույց է տալիս, որ պայմանավորվածությունը համատեղ ձեռնարկում է: Այնուամենայնիվ, պայմանագրային պայմանավորվածությունում կողմերի միջև համաձայնեցված պայմանները (տե՛ս պարագրաֆներ Բ25-Բ28), և, երբ տեղին է, այլ փաստերն ու հանգամանքները (տե՛ս պարագրաֆներ Բ29-Բ33) կարող են գերակայել առանձին կազմակերպության իրավական ձևով կողմերին վերագրված իրավունքների և պարտականությունների գնահատման նկատմամբ:

Բ24. Առանձին կազմակերպության իրավական ձևով պայմանավորված կողմերին վերագրված իրավունքների և պարտականությունների գնահատումը համարվում է բավարար եզրակացնելու, որ պայմանավորվածությունը համատեղ գործունեություն է, միայն այն դեպքում, երբ կողմերը համատեղ պայմանավորվածությունը իրականացնում են առանձին կազմակերպությունում, որի իրավական ձևը տարանջատում չի մտցնում կողմերի և առանձին կազմակերպության միջև (այսինքն` առանձին կազմակերպությունում պահվող ակտիվներն ու պարտավորությունները կողմերի ակտիվներն ու պարտավորություններն են):

 

Պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանների գնահատումը

 

Բ25. Շատ դեպքերում, պայմանագրային պայմանավորվածությունում կողմերի միջև համաձայնեցված իրավունքներն ու պարտականությունները համահունչ են կամ չեն հակասում այն առանձին կազմակերպության իրավական ձևով կողմերին վերագրված իրավունքներին և պարտականություններին, որում կառուցավորված է պայմանավորվածությունը:

Բ26. Այլ դեպքերում, կողմերը օգտագործում են պայմանագրային պայմանավորվածութ-յունը այն առանձին կազմակերպության իրավական ձևով կողմերին վերագրված իրավունքներն և պարտականությունները հակադարձելու կամ փոփոխելու համար, որում կառուցավորված է պայմանավորվածությունը:

 

Կիրառման օրինակ

Օրինակ 4 Ենթադրենք երկու կողմեր կառուցավորում են համատեղ պայմանավորվածությունը իրավաբանական անձ հանդիսացող կազմակերպության տեսքով: Յուրաքանչյուր կողմ ունի 50 տոկոս սեփականության բաժնեմաս այդ կազմակերպությունում: Իրավաբանական անձի կարգավիճակը թույլ է տալիս կազմակերպությունն առանձնացնել իր սեփականատերերից և, հետևաբար, կազմակերպությունում պահվող ակտիվներն ու պարտավորությունները այդ իրավաբանական անձի ակտիվներն ու պարտավորություններն են: Այդպիսի դեպքում, առանձին կազմակերպության իրավական ձևից բխող` կողմերին վերագրված իրավունքների և պարտականությունների գնահատումը ցույց է տալիս, որ կողմներն ունեն իրավունքներ պայմանավորվածության զուտ ակտիվների նկատմամբ: Այնուամենայնիվ, կողմերը իրենց պայմանագրային պայմանավորվածության միջոցով փոփոխում են իրավաբանական անձի բնութագրերն այնպես, որ յուրաքանչյուրը մասնակցություն ունենա որպես իրավաբանական անձ գրանցված կազմակերպության ակտիվներում և պարտավորություն կրի այդ իրավաբանական անձի պարտավորությունների համար` սահմանված համամասնություններով: Իրավաբանական անձի բնոթագրերի նման պայմանագրային փոփոխությունը կարող է հանգեցնել այն բանին, որ պայմանավորվածությունըլինի համատեղ գործունեություն:

 

Բ27. Հետևյալ աղյուսակում ներկայացված է համատեղ գործունեության կողմերի միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունների տիպիկ պայմանների և համատեղ ձեռնարկման կողմերի միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունների տիպիկ պայմանների համեմատությունը: Պայմանագրային պայմանների` ստորև բերված աղյուսակում ներկայացված օրինակները սպառիչ չեն:

 

Պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանների գնահատումը
	Համատեղ գործունեություն	Համատեղ ձեռնարկում
Պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանները	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը համատեղ պայմանավորվածության կողմերին տալիս է պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ իրավունքներ և պարտավորությունների գծով` պարտականություններ:	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը համատեղ պայմանավորվածության կաղմերին տալիս է իրավունքներ պայմանավորվածության զուտ ակտիվների նկատմամբ (այսինքն` առանձին կազմակերպություն է, այլ ոչ թե կողմերը, որ ունի պայմանավորվածությանը վերաբերվող ակտիվների նկատմամբ իրավունքներ և պարտավորությունների գծով` պարտականություններ):
Ակտիվների նմատմամբ իրավունքներ	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ համատեղ պայմանավորվածության կողմերը կիսում են պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվներում իրենց մասնակցությունը (օրինակ` իրավունքները կամ սեփականության իրավունքը) սահմանված համամասնությամբ (օրինակ` կողմերի` պայմանավորվածությունում սեփականության բաժնեմասին համամասնորեն կամ պայմանավորվածության միջոցով իրականացվող գործունեության` ուղղակիորեն իրենց վերագրվող մասին համամասնորեն):	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ պայմանավորվածությունում ներդրված կամ հետագայում համատեղ պայմանավորվածության կողմից ձեռք բերված ակտիվները այդ պայմանավորվածության ակտիվներն են: Կողմերը չունեն մասնակցություն (օրինակ` իրավունքներ կամ սեփականության իրավունք) պայմանավորվածության ակտիվներում:
Պարտականություններ պարտավորությունների գծով	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ համատեղ պայմանավորվածության կողմերը կիսում են բոլոր պարտավորությունները, պարտականությունները, ծախսերն ու ծախսումները սահմանված համամասնությամբ (օրինակ` կողմերի` պայմանավորվածությունում սեփականության բաժնեմասին համամասնորեն կամ պայմանավորվածության միջոցով իրականացվող գործունեության` ուղղակիորեն իրենց վերագրվող մասին համամասնորեն):	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ համատեղ պայմանավորվածությունն է պարտավորություն կրում պայմանավորվածության պարտքերի և պարտականությունների համար:
		Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ համատեղ պայմանավորվածության կողմերը պարտավորություն են կրում պայմանավորվածության հանդեպ միայն պայմանավորվածությունում իրենց համապատասխան նեդրման չափով և (կամ) պայմանավորվածությանը որևէ չվճարված կամ լրացուցիչ կապիտալ տրամադրելու պարտականության չափով:
	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ համատեղ պայմանավորվածության կողմերը պարտավորություն են կրում երրորդ կողմերի հայցերի համար:	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ համատեղ պայմանավորվածության պարտատերերը որևէ կողմի հանդեպ չունեն հետադարձ պահանջի (ռեգրեսի) իրավունք` կապված պայմանավորվածության պարտքերի կամ պարտականությունների հետ:
Հասույթներ, ծախսեր, շահույթ կամ վնաս	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է հասույթների և ծախսերի բաշխումը` համատեղ պայմանավորվածության յուրաքանչյուր կողմի հարաբերական կատարողականի հիման վրա: Օրինակ, պայմանագրային պայմանավորվածությունը կարող է սահմանել, որ հասույթները և ծախսերը բաշխվում են համատեղ շահագործվող գործարանում յուրաքանչյուր մասնակցի կողմից օգտագործվող արտադրական կարողության հիման վրա, որը կարող է տարբերվել համատեղ պայմանավորվածությունում նրանց սեփականության բաժնեմասերից: Այլ դեպքերում, կողմերը կարող են համաձայնել կիսել պայմանավորվածությանը վերաբերող շահույթը կամ վնասը սահմանաված համամասնությամբ, ինչպիսին է պայմանավորվածությունում կողմերի սեփականության բաժնեմասը: Դա չէր խանգարի պայմանավորվածությանը լինել համատեղ գործունեություն, եթե կողմերն ունեն պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ իրավունքներ և պարտավորությունների գծով` պարտականություններ:	Պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է պայմանավորվածության գործունեությանը վերաբերող շահույթում կամ վնասում յուրաքանչյուր կողմի բաժինը:
Երաշխավորություններ	Համատեղ պայմանավորվածության կողմերից հաճախ պահանջվում է երաշխավորություններ տրամադրել երրորդ կողմերին, որոնք, օրինակ, համատեղ պայմանավորվածությունից ստանում են ծառայություններ կամ տրամադրում են ֆինանասավորում այդ համատեղ պայմանավորվածությանը: Նման երաշխավորությունների տրամադրումը կամ դրանք տրամադրելու կողմերի հանձնառությունը ուղղակիորեն չի որոշում, որ համատեղ պայմանավորվածությունը համատեղ գործունեություն է: Համատեղ պայմանավորվածության` համատեղ գործունեություն կամ համատեղ ձեռնարկում լինելը որոշող գործոնն այն է, թե արդյոք կողմերը պարտականություններ ունեն պայմանավորվածությանը վերաբերող պարտավորությունների գծով (որոնց մի մասի համար կողմերը կարող են երաշխավորություններ տրամադրած լինել կամ չլինել):

 

Բ28. Երբ պայմանագրային պայմանավորվածությունը սահմանում է, որ կողմները պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ ունեն իրավունքներ և պարտավորությունների գծով` պարտականություններ, նրանք հանդիսանում են համատեղ գործունեության կողմեր և համատեղ պայմանավորվածությունը դասակարգելու նպատակով կարիք չունեն դիտարկելու այլ փաստեր և հանգամանքներ (պարագրաֆներ Բ29-Բ33):

 

Այլ փաստերի և հանգամանքների գնահատումը

 

Բ29. Երբ պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանները չեն սահմանում, որ կողմերը պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ ունեն իրավունքներ և պարտավորությունների համար` պարտականություններ, կողմերը պետք է դիտարկեն այլ փաստեր և պայմաններ գնանատելու համար, թե արդյոք պայմանավորվածությունը համատեղ գործունեություն է, թե համատեղ ձեռնարկում:

Բ30. Համատեղ պայմանավորվածությունը կարող կառուցավորված լինել առանձին կազմակերպության միջոցով, որի իրավական ձևը ենթադրում է կողմերի և առանձին կազմակերպության տարանջատում: Կողմերի միջև համաձայնեցված պայմանագրային պայմանները կարող են չսահմանել կողմերի իրավունքները ակտիվների նկատմամբ և պարտականությունները պարտավորությունների գծով, սական այլ փաստերի և հանգամանքների դիտարկումը կարող է հանգեցնել նման պայմանավորվածության` որպես համատեղ գործունեության դասակարգմանը: Այդպես է լինում այն դեպքում, երբ այլ փաստերը և հանգամանքները կողմերին տալիս են պայմանավորվածությանը վերաբերող ակտիվների նկատմամբ իրավունքներ և պարտավորությունների գծով պարտականություններ:

Բ31. Երբ պայմանավորվածության գործունեությունները հիմնականում նախատեսված են լինում կողմերին արտադրանքով (արդյունքով) ապահովելու համար, դա մատնանշում է, որ կողմերն իրավունք ունեն պայմանավորվածության ակտիվների, ըստ էության, բոլոր տնտեսական օգուտների նկատմամբ: Նման պայմանավորվածության կողմերը հաճախ ապահովում են պայմանավորվածության կողմից տրամադրվող արտադրանքի (արդյունքի) հասանելիությունը իրենց համար` թույլ չտալով պայմանավորվածությանը արտադրանք (արդյունք) վաճառել երրորդ կողմերին:

Բ32. Նման ձևով նախատեսված և նման նպատակ ունեցող պայմանավորվածության արդյունքը այն է, որ պայմանավորվածության կողմից ստանձնված պարտավորությունները, ըստ էության, ծածկվում են կողմերից ստացվող դրամական հոսքերով` նրանց կողմից արտադրանքի ձեռք բերման միջոցով: Երբ կողմերը պայմանավորվածության շարունակականությանը նպաստող դրամական հոսքի ըստ էության միակ աղբյուրն են, դա ցույց է տալիս, որ կողմերը պարտականություն ունեն պայմանավորվածությանը վերաբերող պարտավորությունների գծով:

 

Կիրառման օրինակ

Օրինակ 5 Դիցուք, երկու կողմեր կառուցավորում են համատեղ պայմանավորվածություն իրավաբանական անձի (Կազմակերպություն C) միջոցով, որում յուրաքանչյուր կողմն ունի 50 տոկոս սեփականության բաժնեմաս: Պայմանավորվածության նպատակն է արտադրել նյութեր կողմերի համար` նրանց սեփական, առաձնին արտադրական գործընթացների համար: Պայմանավորվածությունը ապահովում է, որ կողմերը շահագործեն գործարանը, որն արտադրում է կողմերի համար պահանջվող քանակով և որակով նյութեր: C կազմակերպության իրավական ձևը (իրավաբանական անձ), որի միջոցով իրականացվում են գործունեությունները, սկզբնապես մատնանշում է, որ C կազմակերպությունում պահվող ակտիվներն ու պարտավորությունները C կազմակերպության ակտիվներն ու պարտավորություններն են: Կողմերի միջև պայմանագրային պայմանավորվածությունը չի սահմանում, որ կողմերը C կազմակերպության ակտիվների նկատմամբ ունեն իրավունքներ և պարտավորութ­յուն­ների գծով` պարտականություններ: Համապատասխանաբար, C կազմակեր­պության իրավական ձևը և պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանները մատնանշում են, որ պայմանավորվածությունը համատեղ ձեռնարկում է: Այնուամենայնիվ, կողմերը նաև դիտարկում են պայմանավորվածության հետևյալ ասպեկտները. • Կողմերը համաձայնել են գնել C կազմակերպության ողջ արտադրանքը 50:50 համամասնությամբ: C կազմակերպությունը չի կարող վաճառել որևէ արտադրանք երրորդ կողմին, բացառությամբ եթե դա հավանության է արժանացել պայմանավորվածության երկու կողմերի կողմից: Քանի որ պայմանավորվածության նպատակն է կողմերին տրամադրել նրանց անհրաժեշտ արտադրանքը, նման վաճառքները երրորդ կողմերին ակնկալվում է, որ լլինեն ոչ սովորական և ոչ էական: • Կողմերին վաճառվող արտադրանքի գինը սահմանում են երկու կողմերը` այնպիսի մակարդակով, որը նախատեսված է C կազմակերպության կողմից կրած արտադրական և վարչական ծախսերը ծածկելու համար: Նման գործառնական մոդելի հիման վրա ենթադրվում է, որ պայմանավորվածությունը կաշխատի ապահովելով ծախսածածկում: Վերը ներկայացված իրավիճակից ելնելով տեղին են հետևյալ փաստերն ու հանգամանքները` • Կողմերի` C կազմակերպության կողմից արտադրված ողջ արտադրանքը ձեռք բերելու պարտականությունն արտացոլում է C կազմակերպության բացառիկ կախվածությունը կողմերից` դրամական հոսքերի ստացման համար, և, այդպիսով, կողմերը C կազմակերպության պարտավորությունների մարումը ֆինանսավորելու պարտականություն ունեն, • Այն փաստը, որ կողմեր իրավունքներ ունեն C կազմակերպության կողմից արտադրված ողջ արտադրանքի նկատմամբ նշանակում է, որ կողմերը սպառում են C կազմակերպության ակտիվների ողջ տնտեսական օգուտները և, հետևաբար, իրավունքներ ունեն դրանց նկատմամբ: Այս փաստերն ու հանգամանքները ցոււյց են տալիս, որ պայմանավորվածությունը համատեղ գործունեություն է: Համատեղ պայմանավորվածության դասակարգման վերաբերյալ եզրակացությունը այս հանգամանքներում չէր փոխվի, եթե կողմերը, արտադրանքի իրենց բաժինը հետագա արտադրական գործընթացում օգտագործելու փոխարեն, այն վաճառեին երրորդ կողմերին: Եթե կողմերը փոխեին պայմանագրային պայմանավորվածության պայմանները այնպես, որ պայմանավորվածությունը կարողանար վաճառել արտադրանքը երրորդ կողմերին, ապա դրա արդյունքում C կազմակերպությունը իր վրա կվերցներ պահանջարկի ու պաշարների հետ կապված և վարկային ռիսկերը: Այդպիսի սցենարի դեպքում, փաստերի և հանգամանքների այդպիսի փոփոխությունը կպահանջեր համատեղ պայմանավորվածության դասակարգման վերագնահատում: Այդպիսի փաստերն ու հանգամանքները կմատնանշեին, որ պայմանավորվածությունը համատեղ ձեռնարկում է:

 

Բ33. Հետևյալ սխեման արտացոլում է գնահատման գործընթացը, որին հետևում է կազմակերպությունը` առանձին կազմակերպությունում կառուցավորված համատեղ պայմանավորվածությունը դասակարգելու համար.

 

Առանձին կազմակերպության միջոցով կառուցավորված համատեղ պայմանավորվածության դասակարգումը

 

 

Համատեղ պայմանավորվածության կողմերի ֆինանսական հաշվետվությունները (պարագրաֆներ 21Ա-22)

---

Համատեղ գործունեություններում մասնակցությունների ձեռքբերման հաշվառում

 

Բ33Ա. Երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում մասնակցություն համատեղ գործունեությունում, որում համատեղ գործունեության արդյունքում սահմանվում է բիզնես, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում, պարագրաֆ 20-ի համաձայն իր բաժնի չափով պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 3-ի և այլ ՖՀՄՍ-ների բիզնեսի միավորումների հաշվառման բոլոր սկզբունքները, որոնք չեն հակասում սույն ՖՀՄՍ-ի ուղեցույցին և բացահայտում են այն տեղեկատվությունը, որը պահանջվում է այդ ՖՀՄՍ-ներով` կապված բիզնեսի միավորումների հետ: Բիզնեսի միավորումների հաշվառման սկզբունքները, որոնք չեն հակասում սույն ՖՀՄՍ-ի ուղեցույցին, ներառում են, բայց սահմանափակված չեն հետևյալով`

ա) որոշակիացվող ակտիվների և պարտավորությունների չափում իրական արժեքով` բացառությամբ այն հոդվածների, որոնց համար բացառությունները ներկայացված են ՖՀՄՍ 3-ում և այլ ՖՀՄՍ-ներում,

բ) ձեռքբերման հետ կապված ծախսումների ճանաչում որպես ծախսեր այն ժամանակաշրջաններում, երբ ծախսումները առաջանում են, իսկ ծառայությունները` ստացվում` բացառությամբ, երբ պարտքային կամ բաժնային արժեթղթեր թողարկելու արդյունքում առաջացող ծախսումները ճանաչվում են «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի և ՖՀՄՍ 9¹-ի համաձայն,

գ) հետաձգված հարկային ակտիվների և հետաձգված հարկային պարտավորությունների ճանաչում, որոնք առաջանում են ակտիվների կամ պարտավորությունների սկզբնական ճանաչումից` բացառությամբ հետաձգված հարկային պարտավորությունների, որոնք առաջանում են գուդվիլի սկզբնական ճանաչումից, ինչպես պահանջվում է բիզնեսի միավորումների համար «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ով և ՖՀՄՍ 3-ով,

դ) ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ որոշակիացվող ձեռք բերված ակտիվների և ստանձնած պարտավորությունների զուտ գումարի վրա, եթե այդպիսիք գոյություն ունեն, փոխանցված հատուցման գերազանցող մասի ճանաչում որպես գուդվիլ, և

ե) գուդվիլ պարունակող դրամաստեղծ միավորի արժեզրկման ստուգում առնվազն տարեկան մեկ անգամ, և եթե կա հայտանիշ, որ միավորը կարող է արժեզրկվել, ինչպես պահանջվում է «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ում` բիզնեսի միավորման մեջ ձեռք բերված գուդվիլի համար:

__________________________________________

¹ Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այս փոփոխությունները, բայց դեռ չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, այս փոփոխություններում ՖՀՄՍ 9-ին կատարված հղումը պետք է մեկնաբանվի որպես «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին կատարված հղում

 

Բ33Բ. 21Ա և Բ33Ա պարագրաֆները նաև կիրառվում են համատեղ գործունեության կազմավորման համար միայն և միայն այն դեպքում, երբ ՖՀՄՍ 3-ով սահմանված գոյություն ունեցող բիզնեսը, կողմերից որևէ մեկի կողմից, որը մասնակցում է համատեղ գործունեությանը, իր կազմավորման պահին հատկացվել է համատեղ գործունեությանը: Այնուամենայնիվ, այդ պարագրաֆները չեն կիրառվում համատեղ գործունեության կազմավորման համար, եթե կողմերից բոլորը, որոնք մասնակցում են համատեղ գործունեությանը, միայն հատկացնում են ակտիվներ կամ ակտիվների խմբեր, որոնք իր կազմավորման պահին համատեղ գործունեության համար բիզնեսներ չեն սահմանում:

Բ33Գ. Համատեղ գործողը կարող է մեծացնել իր մասնակցությունը համատեղ գործունեությունում, որում համատեղ գործունեության արդյունքում սահմանվում է բիզնես` համատեղ գործունեությունում լրացուցիչ մասնակցություն ձեռք բերելով, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում: Նման դեպքերում համատեղ գործունեությունում նախկինում պահված մասնակցությունները չեն վերաչափվում, եթե համատեղ գործողը պահում է համատեղ հսկողություն:

Բ33ԳԱ.Կողմը, որը մասնակցում է համատեղ գործունեությանը, բայց չունի դրա նկատմամբ համատեղ հսկողություն, կարող է ձեռք բերել համատեղ գործունեության նկատմամբ համատեղ հսկողություն, որում համատեղ գործունեության արդյունքում սահմանվում է բիզնես, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում: Նման դեպքերում համատեղ գործունեությունում նախկինում պահված մասնակցությունները չեն վերաչափվում:

Բ33Դ. 21Ա և Բ33Ա-Բ33Գ պարագրաֆները չեն կիրառվում համատեղ գործունեությունում մասնակցության ձեռքբերման համար, երբ համատեղ հսկողություն ունեցող կողմերը, ներառյալ` այն կազմակերպությունը, որը ձեռք է բերում մասնակցությունը համատեղ գործունեությունում, գտնվում են միևնույն վերջնական հսկող կողմի կամ կողմերի ընդհանուր հսկողության ներքո` և՛ նախքան ձեռքբերումը, և՛ դրանից հետո, և այդ հսկողությունը անցողիկ չէ:

 

Համատեղ գործունեությանը ակտիվներ վաճառելու կամ հատկացնելու հաշվառումը

 

Բ34. Երբ կազմակերպությունը համատեղ գործունեության հետ, որում ինքը համատեղ գործող է, կնքում է գործարք, ինչպիսին է ակտիվների վաճառքը կամ հատկացումը (տրամադրումը), այն գործարք է իրականացնում համատեղ գործունեության այլ կողմերի հետ և, որպես այդպիսին, համատեղ գործողը պետք է ճանաչի այդպիսի գործարքից ստացվող օգուտները և կորուստները միայն համատեղ գործունեությունում այլ կողմերի մասնակցության չափով:

Բ35. Երբ այդպիսի գործարքները տրամադրում են վկայություններ համատեղ գործունեությանը վաճառվելիք կամ հատկացվելիք ակտիվների իրացման զուտ արժեքի նվազման վերաբերյալ կամ այդ ակտիվների արժեզրկումից կորստի վերաբերյալ, այդ կորուստները պետք է ամբողջությամբ ճանաչվեն համատեղ գործողի կողմից:

 

Համատեղ գործունեությունից ակտիվների ձեռքբերման հաշվառումը

 

Բ36. Երբ կազմակերպությունը համատեղ գործունեության հետ, որում ինքը համատեղ գործող է, կնքում է գործարք, ինչպիսին է ակտիվների ձեռքբերումը, այն չպետք է ճանաչի օգուտների և կորուստների իր բաժինը նախքան երրորդ կողմին այդ ակտիվների վերավաճառքը:

Բ37. Երբ այդպիսի գործարքները տրամադրում են վկայություններ համատեղ գործունեությունից ձեռքբերվող ակտիվների իրացման զուտ արժեքի նվազման վերաբերյալ կամ այդ ակտիվների արժեզրկումից կորստի վերաբերյալ, համատեղ գործողը պետք է ճանաչի այդ կորուստների իր բաժինը:

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելը, անցումային դրույթներ և այլ ՖՀՄՍ-ների գործողության դադարեցումը

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը և ունի այն նույն ուժը, ինչ սույն ՖՀՄՍ-ի այլ բաժինները:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը և միաժամանակ կիրառի ՖՀՄՍ 10-ը, «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ը, ՀՀՄՍ 27-ը (2011 թվականին փոփոխված տարբերակ) և ՀՀՄՍ 28-ը (2011 թվականին փոփոխված տարբերակ):

Գ1Ա. 2012 թվականի հունիսին հրապարակված «Համախմբված ֆինանսական հաշվետ-վություններ, Համատեղ պայմանավորվածություններ և Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում. անցման ուղեցույց» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 11-ի և ՖՀՄՍ 12-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են Գ2-Գ5, Գ7-Գ10 և Գ12 պարագրաֆները և ավելացվել են Գ1Բ և Գ12Ա-Գ12Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխություններ 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 11-ը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

Գ1ԱԱ.  2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Համատեղ գործունեություններում մասնակցությունների ձեռքբերման հաշվառում» (ՖՀՄՍ 11-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է Բ33 պարագրաֆից հետո նշված վերնագիրը և ավելացվել են 21Ա, Բ33Ա-Բ33Դ և Գ14Ա պարագրաֆները և դրանց վերաբերող վերնագրերը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Գ1ԱԲ. 2017 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ ստանդարտների տարեկան բարելավումներ. 2015-2017 ցիկլ» փաստաթղթով ավելացվել է պարագրաֆ Բ33ԳԱ-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները այն գործարքների համար, որոնցում այն ձեռք է բերում համատեղ հսկողություն 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող առաջին տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին կամ դրանից հետո: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Անցումային դրույթներ

 

Գ1Բ. Չնայած «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 28-ի պահանջներին, երբ սույն ՖՀՄՍ-ն առաջին անգամ է կիրառվում, անհրաժեշտ է, որ կազմակերպությունը միայն ներկայացնի ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 28-ի (զ) կետով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը առաջին տարեկան ժամանակաշրջանին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանի համար, որի դեպքում կիրառվում է ՖՀՄՍ 11-ը («անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան»): Կազմակերպությունը կարող է նաև ներկայացնել այս տեղեկատվությունը ընթացիկ ժամանակաշրջանի կամ ավելի վաղ համադրելի ժամանակաշրջանների համար, բայց որը չի պահանջվում:

 

Համատեղ ձեռնարկումներ. անցումը համամասնական համախմբումից բաժնեմասնակցության մեթոդի

 

Գ2. Համամասնական համախմբումից բաժնեմասնակցության մեթոդի անցնելիս, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի համատեղ ձեռնարկումում իր ներդրումը անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ: Սկզբնական ներդրումը պետք է չափվի կազմակերպության կողմից նախկինում համամասնորեն համախմբված ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների հանրագումարով` ներառյալ ձեռքբերումից առաջացած գուդվիլը: Եթե գուդվիլը նախկինում պատկանել է ավելի մեծ դրամաստեղծ միավորի կամ դրամաստեղծ միավորների խմբի, կազմակերպությունը պետք է գուդվիլը բաշխի համատեղ ձեռնարկմանը` համատեղ ձեռնարկման և այն դրամաստեղծ միավորի կամ դրամաստեղծ միավորների խմբի հարաբերական հաշվեկշռային արժեքների հիման վրա, որին այն պատկանել է:

Գ3. Պարագրաֆ Գ2-ին համապատասխան որոշված ներդրման սկզբնական մնացորդը համարվում է ներդրման պայմանական ինքնարժեք սկզբնական ճանաչման պահին: Կազմակերպությունը պետք է ներդրման սկզբնական մնացորդի համար կիրառի ՀՀՄՍ 28-ի (2011 թվականին փոփոխված) 40-43-րդ պարագրաֆները` գնահատելու համար, թե արդյոք ներդրումը արժեզրկված է և, եթե այո, ապա արժեզրկումից կորուստը պետք է ճանաչի որպես ` անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ չբաշխված շահույթի ճշգրտում: «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի 15-րդ և 24-րդ պարագրաֆներով նախատեսված սկզբնական ճանաչման բացառությունը չի կիրառվում, երբ կազմակերպությունը ճանաչում է համատեղ ձեռնարկումում ներդրումը` նախկինում համամասնորեն համախմբված համատեղ ձեռնարկումների համար անցումային դրույթների կիրառման արդյունքում:

Գ4. Եթե նախկինում համամասնորեն համախմբված ակտիվների և պարտավորությունների միավորման արդյունքում զուտ ակտիվները բացասական են, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք բացասական զուտ ակտիվների մասով այն ունի իրավական կամ կառուցողական պարտավորություններ, և եթե դա այդպես է, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի համապատասխան պարտավորություն: Եթե կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ բացասական զուտ ակտիվների գծով այն չունի իրավական կամ կառուցողական պարտավորություններ, ապա այն չպետք է ճանաչի համապատասխան պարտավորությունը, այլ պետք է ճշգրտի կուտակված շահույթը անմիջապես նախորդողժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը, ինչպես նաև իր համատեղ ձեռնարկումների չճանաչված վնասների իր կուտակային բաժինը` անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ և այն ամսաթվի դրությամբ, երբ առաջին անգամ կիրառվել է սույն ՖՀՄՍ-ն:

Գ5. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն ակտիվների և պարտավորությունների բացվածքը, որոնք միավորվել են մեկտողանի ներդրման մնացորդում` անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ: Այդ բացահայտումը պետք է պատրաստվի խմբավորված տեսքով բոլոր այն համատեղ ձեռնարկումների համար, որոնց համար կազմակերպությունը կիրառում է Գ2-Գ6 պարագրաֆներում նշված անցումային դրույթները:

Գ6. Սկզբնական ճանաչումից հետո, կազմակերպությունը պետք է համատեղ ձեռնարկումում իր ներդրումը հաշվառի օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդը` ՀՀՄՍ 28-ին (2011 թվականին փոփոխված) համապատասխան:

 

Համատեղ գործունեություններ. անցումը բաժնեմասնակցության մեթոդից ակտիվների և պարտավորությունների հաշվառման

 

Գ7. Բաժնեմասնակցության մեթոդից` համատեղ գործունեություններում իր մասնակցությանը վերաբերող ակտիվների և պարտավորությունների հաշվառմանը անցնելիս, կազմակերպությունը պետք է անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ապաճանաչի նախկինում բաժնեմասնակցության մեթոդի օգտագործմամբ հաշվառվող ներդրումը` ցանկացած այլ հոդվածերի հետ միասին, որոնք կազմել են պայմանավորվածությունում կազմակերպության զուտ ներդրման մաս` ՀՀՄՍ 28-ի (2011 թվականին փոփոխված) 38-րդ պարագրաֆին համապատասխան, և պետք է ճանաչի համատեղ գործունեությունում իր մասնակցության հետ կապված յուրաքանչյուր ակտիվի և պարտավորության իր բաժինը` ներառյալ ցանկացած գուդվիլ, որը կարող էր ներդրման հաշվեկշռային արժեքի մաս կազմած լինել:

Գ8. Կազմակերպությունը պետք է որոշի համատեղ գործունեությանը վերաբերող ակտիվներում և պարտավորություններում իր մասնակցությունը` հիմք ընդունելով պայմանագրային պայմանավորվածությանը համապատասխան սահմանված համամասնություններով իր իրավունքները և պարտականությունները: Կազմակերպությունն ակտիվների և պարտավորությունների սկզբնական հաշվեկշռային արժեքները չափում է` տարանջատելով (ապախմբավորելով) դրանք անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ներդրման հաշվեկշռային արժեքից` կազմակերպության կողմից բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս օգտագործված տեղեկատվության հիման վրա:

Գ9. Ցանկացած տարբերություն, որն առաջանում է նախկինում բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառված ներդրման` ՀՀՄՍ 28-ի (2011 թվականին փոփոխված) 38-րդ պարագրաֆին համապատասխան պայմանավորվածությունում կազմակերպության զուտ ներդրման մաս կազմող այլ հոդվածների հետ միասին, և ճանաչված ակտիվների ու պարտավորությունների` ներառյալ գուդվիլի, զուտ արժեքի միջև, պետք է`

ա) հաշվանցվի ներդրմանը վերաբերող գուդվիլի հետ, իսկ մնացորդային տարբերության չափով պետք է ճշգրտվի կուտակված շահույթը անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ, եթե ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների` ներառյալ գուդվիլի, զուտ արժեքն ավելի մեծ է, քան ապաճանաչված ներդրումը (և կազմակերպության զուտ ներդրման մաս կազմող այլ հոդվածները),

բ) ճշգրտի կուտակված շահույթը անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ, եթե ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների` ներառյալ գուդվիլի, զուտ արժեքն ավելի փոքր, է քան ապաճանաչված ներդրումը (և կազմակերպության զուտ ներդրման մաս կազմող այլ հոդվածները):

Գ10. Բաժնեմասնակցության մեթոդից ակտիվների և պարտավորությունների հաշվառ-մանը անցում կատարող կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ապաճանաչված ներդրումների և ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների համաձայնեցում` անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ կուտակված շահույթը ճշգրտած մնացորդային տարբերության հետ միասին:

Գ11. ՀՀՄՍ 12-ի 15-րդ և 24-րդ պարագրաֆներով նախատեսված սկզբնական ճանաչման բացառությունը կիրառելի չէ, երբ կազմակերպությունը ճանաչում է համատեղ գործունեությունում իր մասնակցությանը վերաբերող ակտիվներն ու պարտավորությունները:

 

Անցումային դրույթները կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում

 

Գ12. Կազմակերպությունը, որը ՀՀՄՍ 27-ի 10-րդ պարագրաֆին համապատասխան նախկինում համատեղ գործունեությունում իր մասնակցությունը իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում հաշվառում էր կամ որպես ինքնարժեքով չափվող ներդրում, կամ ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան, պետք է`

ա) ապաճանաչի ներդրումը և ճանաչի համատեղ գործունեությունում իր մասնակցությանը վերաբերող ակտիվներն ու պարտավորությունները Գ7-Գ9 պարագրաֆներին համապատասխան որոշված գումարներով,

բ) ներկայացնի ապաճանաչված ներդրումների և ճանաչված ակտիվների և պարտավորությունների համաձայնեցում` անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ կուտակված շահույթը ճշգրտած մնացորդային տարբերության հետ միասին:

Գ13. ՀՀՄՍ 12-ի 15-րդ և 24-րդ պարագրաֆներով նախատեսված սկզբնական ճանաչման բացառությունը կիրառելի չէ, երբ կազմակերպությունն իր առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում, Գ12 պարագրաֆում նշված համատեղ գործունեություններին վերաբերող անցումային պահանջների կիրառման արդյունքում, ճանաչում է համատեղ գործունեությունում իր մասնակցությանը վերաբերող ակտիվներն ու պարտավորությունները:

 

«Անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան» տերմինին կատարված հղումներ

 

Գ13Ա. Չնայած Գ2-Գ12 պարագրաֆներում «անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան» տերմինին կատարված հղումներին` կազմակերպությունը կարող է նաև ներկայացնել ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ներկայացված ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, բայց որը չի պահանջվում: Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, Գ2-Գ12 պարագրաֆներում «անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան» տերմինին կատարված բոլոր հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես «ներկայացված ամենավաղ ճշգրտված համադրելի ժամանակաշրջան»:

Գ13Բ. Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է չճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, պետք է հստակ որոշակիացնի այն տեղեկատվությունը, որը չի ճշգրտվել, նշի, որ այն պատրաստվել է այլ հիմունքով և բացատրի այդ հիմունքը:

 

Հղումներ ՖՀՄՍ 9-ին

 

Գ14. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն, սական դեռևս չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, ցանկացած հղում ՖՀՄՍ 9-ին պետք է հասկացվի որպես հղում «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին:

 

Համատեղ գործունեություններում մասնակցությունների ձեքբերման հաշվառում

 

Գ14Ա. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Համատեղ գործունեություններում մասնակցությունների ձեքբերման հաշվառում» (ՖՀՄՍ 11-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ Բ33-ից հետո նշված վերնագիրը և ավելացվել են 21Ա, Բ33Ա-Բ33Դ, Գ1ԱԱ պարագրաֆները և դրանց վերաբերող վերնագրերը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները առաջընթաց` համատեղ գործունեություններում մասնակցությունների ձեռքբերումների համար, որոնցում, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում, համատեղ գործունեությունների արդյունքում սահմանվում են բիզնեսներ այն ձեռքբերումների համար, որոնք առաջանում են առաջին ժամանակաշրջանի սկզբից, որում այն կիրառում է այդ փոփոխությունները: Հետևաբար, համատեղ գործունեություններում մասնակցությունների ձեռքբերումների համար ճանաչված գումարները, որոնք առաջանում են նախորդող ժամանակաշրջաններում, չպետք է ճշգրտվեն:

 

Այլ ՖՀՄՍ-ների գործողության դադարեցումը

---

Գ15. Սույն ՖՀՄՍ-ն փոխարինում է հետևյալ ՖՀՄՍ-ներին`

ա) «Մասնակցություն համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 31, և

բ) «Համատեղ հսկվող կազմակերպություններ. ձեռնարկողների ոչ դրամային ներդրումները» ՄՄԿ 13:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 12

Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակն է պահանջել կազմակերպությունից բացահայտել այն տեղեկատվությունը, որը թույլ է տալիս ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել`

ա) այլ կազմակերպություններում իր մասնակցության բնույթը և դրա հետ կապված ռիսկերը, և

բ) այդ մասնակցության ազդեցությունը իր ֆինանսական վիճակի, գործունեության ֆինանսական արդյունքի և դրամական հոսքերի վրա:

 

Նպատակին հասնելը

 

2. Պարագրաֆ 1-ում նշված նպատակին հասնելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) նշանակալի դատողությունները և ենթադրությունները, որոնք կատարել է`

         (i)  մեկ այլ կազմակերպությունում կամ պայմանավորվածությունում իր մասնակցության բնույթը որոշելիս,

        (ii)  համատեղ պայմանավորվածության տեսակը որոշելիս, որում կազմակերպությունը մասնակցություն ունի (պարագրաֆներ 7-9),

        (iii)  որոշելիս, որ այն բավարարում է ներդրումային կազմակերպության սահմանումը, եթե կիրառելի է (պարագրաֆ 9Ա), և

բ) տեղեկատվություն իր մասնակցության մասին`

        (i) դուստր կազմակերպություններում (պարագրաֆներ 10-19),

        (ii) համատեղ պայմանավորվածություններում և ասոցիացված կազմակերպություններում (պարագրաֆներ 20-23), և

     (iii) կառուցավորված կազմակերպություններում, որոնք չեն հսկվում կազմակերպության կողմից (չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններ) (պարագրաֆներ 24-31):

3. Եթե սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող բացահայտումներն, այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվող բացահայտումների հետ մեկտեղ, չեն հասնում պարագրաֆ 1-ի նպատակին, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ցանկացած լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է այդ նպատակին հասնելու համար:

4. Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի բացահայտման նպատակին հասնելու համար անհրաժեշտ մանրամասնության մակարդակը և թե որքան շեշտադրում կատարել սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջներից յուրաքանչյուրի վրա: Այն պետք է միավորի կամ տարանջատի բացահայտումներն այնպես, որ օգտակար տեղեկատվությունն աննկատելի չդառնա կամ մեծ քանակությամբ ոչ նշանակալի մանրամասների ներառման, կամ տարբեր բնութագրեր ունեցող տարրերի միավորման արդյունքում (տե՛ս պարագրաֆներ Բ2-Բ6-ը):

 

Գործողության ոլորտը

---

5. Սույն ՖՀՄՍ-ն պետք է կիրառվի այն կազմակերպության կողմից, որն ունի մասնակցություն հետևյալներից որևիցե մեկում`

ա) դուստր կազմակերպություններ,

բ) համատեղ պայմանավորվածություններ (այսինքն` համատեղ գործունեություն-ներ կամ համատեղ ձեռնարկումներ),

գ) ասոցիացված կազմակերպություններ,

դ) չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններ:

5Ա. Բացառությամբ պարագրաֆ Բ17-ում նկարագրվածի` սույն ՖՀՄՍ-ի պահանջները կիրառվում են պարագրաֆ 5-ում թվարկված կազմակերպության մասնակցությունների համար, որոնք դասակարգվել են (կամ ներառվել են օտարման խմբում, որը դասակարգվել է) որպես վաճառքի համար պահվող կամ ընդհատված գործառնություններ` «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն:

6. Սույն ՖՀՄՍ-ն չի կիրառվում`

ա) հետաշխատանքային հատուցումների պլանների և աշխատակիցների հատուցումների այլ երկարաժամկետ պլանների համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ը,

բ) կազմակերպության առանձին ֆինանսական հաշվետվությունների համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում է «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ը: Այնուամենայնիվ,

    (i)  եթե կազմակերպությունը մասնակցություն ունի չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում և պատրաստում է առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ որպես իր միակ ֆինանսական հաշվետվություններ, ապա այդ ֆինանսական հաշվետվությունները պատրաստելիս պետք է կիրառի 24-31 պարագրաֆների պահանջները,

    (ii) ներդրումային կազմակերպությունը, որը պատրաստում է ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնցում իր բոլոր դուստր կազմակերպությունները չափվում են իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 31-ի համաձայն, պետք է ներկայացնի սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող ներդրումային կազմակերպություններին վերաբերող բացահայտումները:

գ) համատեղ պայմանավորվածությունում մասնակցության համար, որի նկատմամբ, սակայն կազմակերպությունը չունի համատեղ հսկողություն, բացառությամբ, երբ այդ մասնակցությունը հանգեցնում է համատեղ պայմանավորվածության նկատմամբ նշանակալի ազդեցության կամ հանդիսանում է մասնակցություն կառուցավորված կազմակերպությունում,

դ) այլ կազմակերպությունում մասնակցության համար, որը հաշվառվում է «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն`

    (i) երբ այդ մասնակցությունը այնպիսի մասնակցություն է ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում, որը «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ին համապատասխան չափվում է իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, կամ

    (ii) երբ այդ մասնակցությունը իրենից ներկայացնում է մասնակցությու չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությունում :

 

Նշանակալի դատողություններ և ենթադրություններ

---

7. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի իր կողմից կատարված նշանակալի դատողությունների և ենթադրությունների (և այդ դատողություններում և ենթադրություններում փոփոխությունների) վերաբերյալ տեղեկատվությունը` որոշելիս`

ա) որ այն ունի հսկողություն մեկ այլ կազմակերպության,, այսինքն` ներդրման օբյեկտի նկատմամբ, ինչպես սահմանված է «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի 5-րդ և 6-րդ պարագրաֆներում,

բ) որ այն ունի համատեղ հսկողություն պայմանավորվածության նկատմամբ կամ նշանակալի ազդեցություն մեկ այլ կազմակերպության նկատմամբ,

գ) համատեղ պայմանավորվածության տեսակը (այսինքն` համատեղ գործու-նեություն կամ համատեղ ձեռնարկում), երբ պայմանավորվածությունը կառուցավորվել է առանձին կազմակերպության միջոցով:

8. Պարագրաֆ 7-ին համապատասխան բացահայտված նշանակալի դատողություններն ու ենթադրությունները ներառում են այնպիսիք, որոնք կազմակերպության կողմից կատարվել են, երբ փաստերի և հանգամանքների փոփոխությունները հանգեցրել են նրան, որ կազմակերպության կողմից հսկողություն, համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունենալու վերաբերյալ եզրահանգումը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում փոփոխվել է:

9. Պարագրաֆ 7-ի պահանջները բավարարելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի, օրինակ, նշանակալի դատողություններն ու ենթադրությունները, որոնք կատարվել են որոշելու համար, որ ինքը`

ա) չի հսկում մեկ այլ կազմակերպությանը, չնայած տիրապետում է այդ կազմակերպության ձայնի իրավունքների կեսից ավելիին,

բ) հսկում է մեկ այլ կազմակերպությանը, չնայած տիրապետում է այդ կազմակերպության ձայնի իրավունքների կեսից պակասին,

գ) հանդիսանում է գործակալ կամ պրինցիպալ (տե՛ս ՖՀՄՍ 10-ի Բ58-Բ72 պարագրաֆները),

դ) չունի նշանակալի ազդեցություն, չնայած տիրապետում է մեկ այլ կազմակերպության ձայնի իրավունքների 20 տոկոսին կամ դրանից ավելիին,

ե) ունի նշանակալի ազդեցություն, չնայած տիրապետում է մեկ այլ կազմակերպության ձայնի իրավունքների 20 տոկոսից պակասին:

 

Ներդրումային կազմակերպության կարգավիճակը

 

9Ա. Երբ մայր կազմակերպությունը որոշում է, որ այն ներդրումային կազմակերպություն է, ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 27-ի համաձայն, ներդրումային կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն նշանակալի դատողությունների և ենթադրությունների վերաբերյալ, որոնք կատարել է` որոշելիս, որ այն ներդրումային կազմակերպություն է: Եթե ներդրումային կազմակերպությունը չունի ներդրումային կազմակերպությանը բնորոշ հատկանիշներից մեկը կամ մի քանիսը (տե՛ս ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 28-ը), պետք է բացահայտի, թե ինչու է որոշել, որ այն, այնուամենայնիվ, ներդրումային կազմակերպություն է:

9Բ. Երբ կազմակերպությունը դառնում է, կամ դադարում է լինել ներդրումային կազմակերպություն, այն պետք է բացահայտի ներդրումային կազմակերպության կարգավիճակի փոփոխությունը և դրա պատճառները: Ի լրումն` կազմակերպությունը, որը դառնում է ներդրումային կազմակերպություն, պետք է բացահայտի կարգավիճակի փոփոխության ազդեցությունը ֆինանսական հաշվետվությունների վրա` ներկայացված ժամանակաշրջանի համար, ներառյալ`

ա) կարգավիճակի փոփոխության ամսաթվի դրությամբ այն դուստր կազմակերպությունների ընդհանուր իրական արժեքը, որոնք դադարում են համախմբվել,

բ) ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ Բ101-ի համաձայն հաշվարկված ընդհանուր օգուտը կամ կորուստը, եթե կան այդպիսիք, և

գ) շահույթում կամ վնասում գծային հոդված(ներ)ը, որում ճանաչվում է օգուտը կամ կորուստը (եթե ներկայացված չէ առանձին):

 

Մասնակցություն դուստր կազմակերպություններում

---

10. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որը թույլ է տալիս իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին`

ա) հասկանալ`

   (i) խմբի կառուցվածքը, և

   (ii) թե ինչ մասնակցություն ունեն, չհսկող բաժնեմասերը խմբի գործունեությունում և դրամական հոսքերում (պարագրաֆ 12), և

բ) գնահատել`

   (i) խմբի ակտիվներին հասանելիություն ունենալու, կամ դրանք օգտագործելու և խմբի պարտավորությունները մարելու` իր կարողության նկատմամբ նշանակալի սահմանափակումների բնույթը և չափը (պարագրաֆ 13),

  (ii) համախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում իր մասնակցության հետ կապված ռիսկերի բնույթը և դրանց փոփոխությունները (պարագրաֆներ 14-17),

   (iii) դուստր կազմակերպությունում իր սեփականության բաժնեմասի փոփոխությունների հետևանքները, որոնք չեն հանգեցնում հսկողության կորստի (պարագրաֆ 18), և

   (iv) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում դուստր կազմակերպության նկատմամբ հսկողության կորստի հետևանքները (պարագրաֆ 19):

11. Երբ համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման համար օգտագործված դուստր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հաշվետու ամսաթիվը կամ ժամանակաշրջանը տարբերվում է համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների հաշվետու ամսաթվից կամ ժամանակաշրջանից (տե՛ս ՖՀՄՍ 10-ի Բ92 և Բ93 պարագրաֆները), կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) այդ դուստր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի ամսաթիվը, և

բ) տարբերվող հաշվետու ամսաթիվ կամ ժամանակաշրջան օգտագործելու պատճառը:

 

Մասնակցությունը, որը չհսկող բաժնեմասերն ունեն խմբի գործունեութ-յունում և դրամական հոսքերում

 

12. Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր իր դուստր կազմակերպության համար, որն ունի հաշվետու կազմակերպության համար էական չհսկող բաժնեմասեր, պետք է բացահայտի`

ա) դուստր կազմակերպության անվանումը,

բ) դուստր կազմակերպության գործունեության հիմնական վայրը (և գրանցման երկիրը, եթե այն տարբերվում է գործունեության հիմնական վայրից),

գ) չհսկող բաժնեմասերի կողմից տիրապետվող սեփականության բաժնեմասը,

դ) չհսկող բաժնեմասերի կողմից տիրապետվող ձայնի իրավունքի բաժինը, եթե տարբերվում է տիրապետվող սեփականության բաժնեմասից,

ե) դուստր կազմակերպության չհսկող բաժնեմասին վերագրվող շահույթը կամ վնասը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում,

զ) դուստր կազմակերպության կուտակված չհսկող բաժնեմասը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ,

է) դուստր կազմակերպության վերաբերյալ ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվություն (տե՛ս պարագրաֆ Բ10-ը):

Նշանակալի սահմանափակումների բնույթը և չափը

13. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) խմբի ակտիվներին հասանելիության և դրանց օգտագործման կամ պարտավորությունների մարման նշանակալի սահմանափակումները (օրինակ` օրենսդրական, պայմանագրային կամ կարգավորող սահմանափակումներ), ինչպիսիք են`

(i) նրանք, որոնք սահմանափակում են մայր կազմակերպության կամ նրա դուստր կազմակերպությունների կարողությունը` փոխանցել (ստանալ) դրամական միջոցներ կամ այլ ակտիվներ խմբի մաս կազմող այլ կազմակերպություններին (կազմակերպություններից),

(ii) երաշխավորություններ կամ այլ պահանջներ, որոնք կարող են սահմանափակել շահաբաժինների կամ սեփական կապիտալի այլ բաշխումների վճարումները, կամ փոխառությունների կամ կանխավճարների հատկացումը (մարումը) խմբի ներսում այլ կազմակերպություններին (կազմակերպություններից),

բ) բնույթը և չափը, որով չհսկող բաժնեմասերի պաշտպանական իրավունքները կարող են նշանակալիորեն սահմանափակել խմբի ակտիվներին հասանե-լիություն ունենալու կամ դրանք օգտագործելու և պարտավորությունները մարելու կազմակերպության կարողությունը (ինչպես այն դեպքում, երբ մայր կազմակերպությունը պարտավորված է մարել դուստր կազմակերպության պարտավորությունները նախքան իր պարտավորությունների մարումը, կամ երբ դուստր կազմակերպության ակտիվներին հասանելիություն ունենալու կամ պարտավորությունները մարելու համար պահանջվում է չհսկող բաժնեմասերի համաձայնությունը),

գ) համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում այն ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները, որոնց համար կիրառվում են այդ սահմանափակումները:

Համախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում կազմակերպութ-յան մասնակցության հետ կապված ռիսկերի բնույթը

14. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ցանկացած պայմանագրային համաձայնությունների պայմանները, որոնցով մայր կազմակերպությունից կամ իր դուստր կազմակերպություններից կարող է պահանջվել տրամադրել ֆինանսական աջակցություն համախմբված կառուցավորված կազմակերպությանը, ներառյալ այնպիսի դեպքերը կամ հանգամանքները, որոնք կարող են հաշվետու կազմակերպությանը ենթարկել կորուստների ռիսկի (օրինակ`կառուցավորված կազմակերպության ակտիվների գնման կամ նրան ֆինանսական աջակցություն տրամադրելու պարտականությունների հետ կապված իրացվելիության պայմանավորվածություններ կամ վարկունակության վրա ազդող գործոններ):

15. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում մայր կազմակերպությունը կամ իր դուստր կազմակերպություններից որևիցե մեկը, առանց այդպիսի պայմանագրային պարտականություն ունենալու, տրամադրել է ֆինանսական կամ այլ աջակցություն համախմբված կառուցավորված կազմակերպությանը (օրինակ` կառուցավորված կազմակերպության ակտիվների կամ նրա կողմից թողարկված գործիքների ձեռքբերում), կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) տրամադրված աջակցության տեսակը և գումարը, ներառյալ այն իրավիճակները, որոնցում մայր կազմակերպությունը կամ նրա դուստր կազմակերպություններն աջակցել են կառուցավորված կազմակերպությանը` ստանալու ֆինանսական աջակցություն,

բ) աջակցություն տրամադրելու պատճառները:

16. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում մայր կազմակերպությունը կամ նրա դուստր կազմակերպություններից որևիցե մեկը, առանց այդպիսի պայմանագրային պարտականություն ունենալու, տրամադրել է ֆինանսական կամ այլ աջակցություն նախկինում չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությանը, և այդ աջակցության տրամադրման արդյունքում կազմակերպությունը հսկողություն է ձեռք բերել կառուցավորված կազմակերպության նկատմամբ, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նման որոշում կայացնելու համար համապատասխան գործոնների բացատրությունը:

17. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ներկա մտադրությունները` տրամադրելու ֆինանսական կամ այլ աջակցություն համախմբված կառուցավորված կազմակեր-պությանը, ներառյալ կառուցավորված կազմակերպությանը` ֆինանսական աջակ-ցություն ստանալու հարցում օժանդակելու մտադրությունը:

Դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության սեփականության բաժնեմասի` հսկողության կորստի չհանգեցնող փոփոխությունների հետևանքները,

18. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի աղյուսակ, որը ցույց է տալիս մայր կազմակերպության սեփականատերերին վերագրվող սեփական կապիտալի վրա դուստր կազմակերպությունում սեփականության բաժնեմասի այնպիսի փոփոխությունների ազդեցությունը, որոնց արդյունքում հսկողության կորուստ տեղի չի ունենում:

 

Հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում դուստր կազմակերպության նկատմամբ հսկողության կորստի հետևանքները

 

19. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 25-ի համապատասխան հաշվարկված օգուտը կամ կորուստը, եթե այդպիսին առկա է, և`

ա) այդ օգուտի կամ կորստի այն մասը, որը վերագրվում է նախկին դուստր կազմակերպությունում պահվող ներդրման` հսկողությունը կորցնելու ամսաթվի դրությամբ իրական արժեքով չափմանը, և

բ) շահույթի կամ վնասի կազմում այն տողային հոդված(ներ)ը, որ(ոնց)ում ճանաչվել է օգուտը կամ կորուստը (եթե չի ներկայացվել առանձին):

 

Մասնակցություն չհամախմբված դուստր կազմակերպություններում (ներդրումային կազմակերպություններ)

---

19Ա. Ներդրումային կազմակերպությունը, որից, ՖՀՄՍ 10-ի համաձայն, պահանջվում է կիրառել համախմբման բացառությունը և փոխարենը դուստր կազմակերպությունում իր ներդրումը հաշվառել իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

19Բ. Յուրաքանչյուր չհամախմբված դուստր կազմակերպության համար ներդրումային կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) դուստր կազմակերպության անվանումը,

բ) դուստր կազմակերպության գործունեության հիմնական վայրը (և գրանցման երկիրը, եթե այն տարբերվում է գործունեության հիմնական վայրից), և

գ) ներդրումային կազմակերպության կողմից պահվող սեփականության բաժնեմասը և, եթե այն տարբերվում է, ապա ձայնի իրավունքների մասնաբաժինը:

19Գ. Եթե ներդրումային կազմակերպությունը մեկ այլ ներդրումային կազմակերպության մայր կազմակերպությունն է, վերջինս պետք է նաև տրամադրի 19Բ պարագրաֆի (ա)-(գ) կետերի բացահայտումները այն ներդրումների համար, որոնք հսկվում են իր ներդրումային կազմակերպություն հանդիսացող դուստր կազմակերպության կողմից: Բացահայտումը կարող է տրամադրվել` մայր կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ներառելով վերոնշյալ տեղեկատվությունը պարունակող դուստր կազմակերպության (կամ դուստր կազմակերպությունների) ֆինանսական հաշվետվությունները:

19Դ. Ներդրումային կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) չհամախմբված դուստր կազմակերպության` ներդրումային կազմակերպությանը դրամական շահաբաժինների տեսքով միջոցների փոխանցման կամ չհամախմբված դուստր կազմակերպությանը ներդրումային կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառությունների կամ կանխավճարների մարման, կարողության ցանկացած նշանակալի սահմանափակումների (օրինակ, որոնք առաջանում են փոխառության համաձայնագրերից, կարգավորվող պահանջներից կամ պայմանագրային համաձայնություններից) բնույթը և չափը, և

բ) չհամախմբված դուստր կազմակերպությանը ֆինանսական կամ այլ աջակցություն տրամադրելու ցանկացած ընթացիկ հանձնառությունը կամ մտադրությունը, ներառյալ` ֆինանսական աջակցություն ստանալու նպատակով դուստր կազմակերպությանը օժանդակելու հանձնառությունը կամ մտադրությունը:

19Ե. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ներդրումային կազմակերպությունը կամ իր դուստր կազմակերպություններից ցանկացածը, առանց այդպես վարվելու պայմանագրային պարտականություն ունենալու, չհամախմբված դուստր կազմակերպությանը տրամադրել է ֆինանսական կամ այլ աջակցություն (օրինակ` դուստր կազմակերպության ակտիվների կամ նրա կողմից թողարկված գործիքների ձեռքբերում կամ դուստր կազմակերպությանը ֆինանսական աջակցություն ստանալու համար տրամադրված օժանդակություն), կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա) յուրաքանչյուր չհամախմբված դուստր կազմակերպությանը տրամադրված աջակցության տեսակը և չափը (գումարային), և

բ) աջակցություն տրամադրելու պատճառները:

19Զ. Ներդրումային կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ցանկացած պայմանագ-րային համաձայնությունների պայմանները, որոնցով կազմակերպությունից կամ իր չհամախմբված դուստր կազմակերպություններից կարող է պահանջվել տրամադրել ֆինանսական աջակցություն չհամախմբված, հսկվող, կառուցավորված կազմակեր-պությանը, ներառյալ` այնպիսի դեպքերը կամ հանգամանքները, որոնք կարող են հաշվետու կազմակերպությանը ենթարկել կորուստների ռիսկի (օրինակ` կառուցավորված կազմակերպության ակտիվների գնման կամ նրան ֆինանսական աջակցություն տրամադրելու պարտականությունների հետ կապված իրացվելիության պայմանավորվածություններ կամ վարկունակության վրա ազդող գործոններ):

19Է. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ներդրումային կազմակերպությունը կամ իր չհամախմբված դուստր կազմակերպություններից ցանկացածը, առանց այդպես վարվելու պայմանագրային պարտականություն ունենալու, չհամախմբված, կառուցավորված կազմակերպությանը, որի նկատմամբ ներդրումային կազմակերպությունը չի ունեցել հսկողություն, տրամադրել է ֆինանսական կամ այլ աջակցություն և եթե այդ աջակցության տրամադրման արդյունքում ներդրումային կազմակերպությունը հսկողություն է ձեռք բերել կառուցավորված կազմակերպության նկատմամբ, ապա ներդրումային կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ աջակցությունը տրամադրելու որոշման համապատասխան գործոնները:

 

Մասնակցություն համատեղ պայմանավորվածություններում և ասոցիացված կազմակերպություններում

---

20. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվությունը, որը թույլ է տալիս իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել`

ա) համատեղ պայմանավորվածություններում և ասոցիացված կազմակեր-պություններում իր մասնակցության բնույթը, չափը և ֆինանսական ազդեցությունները, ներառյալ` համատեղ պայմանավորվածությունների և ասոցիացված կազմակերպությունների նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող այլ ներդրողների հետ պայմանագրային հարաբերությունների բնույթը և ազդեցությունները (պարագրաֆներ 21 և 22), և

բ) համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում մասնակցության հետ կապված ռիսկերի բնույթը և դրանցում փոփոխությունները (պարագրաֆ 23):

Համատեղ պայմանավորվածություններում և ասոցիացված կազմակերպութ-յուններում կազմակերպության մասնակցության բնույթը, չափը և ֆինանսական ազդեցությունները

21. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) հաշվետու կազմակերպության համար էական յուրաքանչյուր համատեղ պայմանավորվածության և ասոցիացված կազմակերպության համար`

    (i) համատեղ պայմանավորվածության կամ ասոցիացված կազմակերպության անվանումը,

    (ii) համատեղ պայմանավորվածության կամ ասոցիացված կազմակերպութ-յան հետ կազմակերպության հարաբերության բնույթը (օրինակ` նկա-րագրելով համատեղ պայմանավորվածության կամ ասոցիացված կազ-մակերպության գործունեության բնույթը, և արդյոք դրանք ռազմավարական են կազմակերպության գործունեության համար),

    (iii) համատեղ պայմանավորվածության կամ ասոցիացված կազմակերպության գործունեության հիմնական վայրը (և գրանցման երկիրը, եթե կիրառելի է և տարբերվում է գործունեության հիմնական վայրից),

    (iv) կազմակերպությանը պատկանող սեփականության բաժնեմասը կամ մասնակից բաժնետոմսերը, և, եթե տարբերվում են, ձայնի իրավունք-ների մասնաբաժինը (եթե կիրառելի է):

բ) հաշվետու կազմակերպության համար էական յուրաքանչյուր համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության համար`

     (i) արդյոք համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրումը չափվում է, բաժնեմասնակցության մեթոդի միջոցով, թե իրական արժեքով,

    (ii) համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության վերաբերյալ ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվություն` ինչպես սահմանված է պարագրաֆներ Բ12-ում և Բ13-ում,

    (iii) եթե համատեղ ձեռնարկումը կամ ասոցիացված կազմակերպությունը հաշվառված է, օգտագործելով բաժնեմասնակցության մեթոդը, ապա համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում ներդրման իրական արժեքը, եթե առկա է ներդրման համար գնանշված շուկայական գին:

գ) համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում անհատապես ոչ էական ներդրումների վերաբերյալ ֆինանսական տեղեկատվություն, ինչպես սահմանված է Բ16 պարագրաֆում`

    (i) միավորած` բոլոր անհատապես ոչ էական համատեղ ձեռնարկումների վերաբերյալ, և առանձին,

   (ii) միավորած` բոլոր անհատապես ոչ էական ասոցիացված կազմակերպությունների վերաբերյալ:

21Ա. Ներդրումային կազմակերպությունը կարող է չտրամադրել 21(բ)-21(գ) պարագարֆներով պահանջվող բացահայտումները:

22. Կազմակերպությունը նաև պետք է բացահայտի`

ա) համատեղ ձեռնարկումների կամ ասոցիացված կազմակերպությունների` կազմակերպությանը դրամական շահաբաժինների տեսքով միջոցների փոխանցման կամ կազմակերպության կողմից տրամադրված փոխառությունների կամ կանխավճարների մարման, կարողության նշանակալի սահմանափակումների (օրինակ` որոնք առաջանում են փոխառության համաձայնագրերից, կարգավորվող պահանջներից կամ համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության նկատմամբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող ներդրողների միջև, պայմանագրային համաձայնություններից) բնույթը և չափը,

բ) երբ համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնք օգտագործվում են բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս, կազմակերպության հաշվետվություններից տարբերվող ամսաթվի դրությամբ են կամ տարբերվող ժամանակաշրջանի համար են`

(i) համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի ամսաթիվը, և

(ii) տարբերվող ամսաթիվ կամ ժամանակաշրջան օգտագործելու պատճառը,

գ) համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության վնասների չճանաչված մասնաբաժինը հաշվետու ժամանակաշրջանի համար և աճողական, եթե կազմակերպությունը բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս դադարեցրել է համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում վնասների իր մասնաբաժինը ճանաչելը:

 

Համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություններում կազմակերպության մասնակցության հետ կապված ռիսկերը

 

23. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) համատեղ ձեռնարկումներին վերաբերող հանձնառությունները` այլ հանձնառությունների գումարներից առանձին, ինչպես սահմանված է Բ18-Բ20 պարագրաֆներում,

բ) «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվ-ներ» ՀՀՄՍ 37-ի համապատասխան, եթե վնասի հավանականությունը շատ փոքր չէ, համատեղ ձեռնարկումներում և ասոցիացված կազմակերպություննե-րում իր մասնակցության գծով պայմանական պարտավորությունները (ներառ-յալ` համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության նկատմա-մբ համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն ունեցող այլ ներդ-րողների հետ համատեղ ստանձնած պայմանական պարտավորությունների իր բաժինը), այլ պայմանական պարտավորությունների գումարներից առանձին:

 

Մասնակցություն չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում

---

24. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որը թույլ է տալիս իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին`

ա) հասկանալ չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում իր մասնակցության բնույթը և չափը (պարագրաֆներ 26-28), և

բ) գնահատել չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում իր մասնակցության հետ կապված ռիսկերի բնույթը և դրանց փոփոխությունը (պարագրաֆներ 29-31):

25. Պարագրաֆ 24-ի (բ) կետում պահանջվող տեղեկատվությունը ներառում է տեղեկատ-վություն` նախորդ ժամանակաշրջաններում չհամախմբված կառուցավորված կազմա-կերպություններում մասնակցության գծով ռիսկին ենթարկվածության վերաբերյալ (օրինակ` կառուցավորված կազմակերպությանը հովանավորում), նույնիսկ եթե հաշ-վետու ամսաթվի դրությամբ կազմակերպությունը կառուցավորված կազմակերպութ-յունում այլևս չունի որևէ պայմանագրային ներգրավվածություն:

25Ա. Ներդրումային կազմակերպությունը կարող է չտրամադրել պարագրաֆ 24-ով պահանջվող բացահայտումները չհամախմբված կառուցավորված կազմակերպության համար, որի նկատմամբ ունի հսկողություն և որի համար այն ներկայացնում է պարագրաֆներ 19Ա-19Է-ով պահանջվող բացահայտումները:

 

Մասնակցության բնույթը

 

26. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի քանակական և որակական տեղեկատվություն չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում իր մասնակցության վերաբերյալ, մասնավորապես, կառուցավորված կազմակերպության բնույթը, նպատակը, ծավալները և գործունեությունը, ինչպես նաև, թե ինչպես է կառուցավորված կազմակերպությունը ֆինանսավորվում:

27. Եթե կազմակերպությունը հովանավորել է չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությանը, որի վերաբերյալ չի տրամադրում պարագրաֆ 29-ով պահանջվող տեղեկատվությունը (օրինակ` որովհետև հաշվետու ամսաթվի դրությամբ չի ունեցել մասնակցություն այդ կազմակերպությունում), ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ինչպես է որոշել, թե որ կառուցավորված կազմակերպություններին է հովանավորել,

բ) այդ կառուցավորված կազմակերպություններից ստացված եկամուտը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, ներառյալ` ներկայացված եկամուտների տեսակների նկարագրությունը, և

գ) այդ կառուցավորված կազմակերպություններին հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում փոխանցված բոլոր ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը (փոխանցման պահի դրությամբ):

28. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի պարագրաֆ 27-ի (բ) և (գ) կետերի տեղե-կատվությունը աղյուսակային ձևաչափով, եթե այլ ձևաչափ ավելի տեղին չէ և դասա-կարգի իր հովանավորչական գործունեությունները համապատասխան կատեգորիա-ներում (տե՛ս Բ2-Բ6 պարագրաֆները):

 

Ռիսկերի բնույթը

 

29. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ ամփոփ տեղեկատվությունը աղյուսակի տեսքով, եթե այլ ձևաչափ ավելի տեղին չէ`

ա) չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում իր մասնակցությանը վերաբերող իր ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված ակտիվ-ների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքները,

բ) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության հոդվածները, որոնցում այդ ակտիվները և պարտավորությունները ճանաչվել են,

գ) այն գումարը, որը լավագույնս է ներկայացնում չհամախմբվող կառուցավոր-ված կազմակերպություններում իր մասնակցությունից վնասին առավելագույն ենթարկվածությունը, ներառյալ` թե ինչպես է որոշվել վնասին առավելագույն ենթարկվածությունը: Եթե կազմակերպությունը չի կարող քանակապես գնահատել չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում մասնակցությունից վնասին իր առավելագույն ենթարկվածությունը, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը և դրա պատճառները,

դ) չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում իր մասնակցութ-յանը վերաբերող կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքների և կազմակերպության` այդ կազմակերպություննե-րից առավելագույն վնասի ենթարկվածության համեմատությունը:

30. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում կազմակերպությունը, առանց պայմանագրային պարտավորվածություն ունենալու, տրամադրել է ֆինանսական կամ այլ աջակցություն չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությանը, որում նախկինում ունեցել է կամ ներկայումս ունի մասնակցություն (օրինակ` ձեռք բերելով կառուցավորված կազմակերպության ակտիվները կամ նրա կողմից թողարկված ֆինանսական գործիքները), կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) տրամադրված աջակցության տեսակը և գումարը, ներառյալ այն իրավիճակները, որոնցում կազմակերպությունն աջակցել է կառուցավորված կազմակերպությանը` ստանալու ֆինանսական աջակցություն, և

բ) աջակցություն տրամադրելու պատճառները:

31. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի չհամախմբված կառուցավորված կազմակերպությանը ֆինանսական կամ այլ աջակցություն տրամադրելու որևէ ընթացիկ մտադրությունը, ներառյալ ֆինանսական աջակցություն ստանալու նպատակով կառուցավորված կազմակերպությանը օժանդակելու մտադրությունը:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

կառուցավորված կազմակերպությունից ստացվող եկամուտ	Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակով, կառուցավորված կազմակերպությունից եկամուտը ներառում է, մասնավորապես, պարբերական կամ ոչ պարբերական վճարները, տոկոսները, շահաբաժինները, կառուցավորված կազմակերպություններում մասնակցության վերաչափումից կամ ապաճանաչումից առաջացող օգուտները և կորուստները կամ կառուցավորված կազմակերպությանն ակտիվների և պարտավորությունների փոխանցումից առաջացող օգուտները և կորուստները:
մասնակցություն այլ կազմակերպությունում	Սույն ՖՀՄՍ-ի նպատակով, այլ կազմակերպությունում մասնակցությունը վերաբերում է պայմանագրային և ոչ պայմանագրային ներգրավվածությանը, որը կազմակերպությանը ենթակա է դարձնում այդ կազմակերպության գործունեության արդյունքներից ստացվող հատույցների փոփոխականությանը: Այլ կազմակերպությունում մասնակցության մասին կարող է վկայել, մասնավորապես, բաժնային կամ պարտքային գործիքների տիրապետումը, ինչպես նաև ներգրավվածության այլ տեսակները, ինչպիսիք են միջոցների տրամադրումը, իրացվելիության աջակցությունը, վարկունակության բարելավումը և երաշխիքները: Այն ներառում է այն միջոցները, որոնցով կազմակերպությունը ունի հսկողություն, համատեղ հսկողություն կամ նշանակալի ազդեցություն այլ կազմակերպության նկատմամբ: Կազմակերպությունը անպայմանորեն չունի մասնակցություն այլ կազմակերպությունում միայն այն պատճառով, որ գտնվում է նրա հետ սովորական «հաճախորդ-մատակարար» հարաբերությունների մեջ: Բ7-Բ9 պարագրաֆները տրամադրում են լրացուցիչ տեղեկատվություն այլ կազմակերպություններում մասնակցության վերաբերյալ:ՖՀՄՍ 10-ի Բ55-Բ57 պարագրաֆները բացատրում են հատույցների փոփոխականությունը:
կառուցավորված կազմակերպություն	Կազմակերպություն, որը նախագծվել է այնպես, որ ձայնի կամ համանման իրավունքները գերիշխող գործոններ չեն որոշելու համար, թե ով է հսկում կազմակերպությանը, օրինակ, երբ ձայնի իրավունքները վերաբերում են միայն վարչական գործառույթներին, և համապատասխան գործունեությունը ուղղորդվում է պայմանագրային համաձայնությունների շրջանակներում: Բ22-Բ24 պարագրաֆները տրամադրում են լրացուցիչ տեղեկատվություն կառուցավորված կազմակերպությունների վերաբերյալ:

 

Հետևյալ տերմինները սահմանված են ՀՀՄՍ 27-ում (փոփոխված 2011թ.-ին), ՀՀՄՍ 28-ում (փոփոխված 2011թ.-ին), ՖՀՄՍ 10-ում և «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ում և սույն ՖՀՄՍ-ում օգտագործվում են այդ ՖՀՄՍ-ներում սահմանված իմաստներով.

• ասոցիացված կազմակերպություն

• համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ

• հսկողություն կազմակերպության նկատմամբ

• բաժնեմասնակցության մեթոդ

• խումբ

• ներդրումային կազմակերպություն

• համատեղ պայմանավորվածություն

• համատեղ հսկողություն

• համատեղ գործունեություն

• համատեղ ձեռնարկում

• չհսկող բաժնեմաս

• մայր կազմակերպություն

• պաշտպանական իրավունքներ

• համապատասխան գործունեություն

• առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ

• առանձին կազմակերպություն

• նշանակալի ազդեցություն

• դուստր կազմակերպություն:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը: Այն նկարագրում է 1-31-րդ պարագրաֆների կիրառումը և ունի այն նույն ուժը, ինչ այս ՖՀՄՍ-ի այլ բաժինները:

 

Բ1. Այս հավելվածի օրինակները ներկայացնում են մտացածին իրավիճակներ: Չնայած օրինակների որոշ ասպեկտներ կարող են հանդիպել փաստացի իրավիճակներում, յուրաքանչյուր փաստացի իրավիճակին վերաբերող բոլոր փաստերը և պայմանները պետք է գնահատվեն ՖՀՄՍ 12-ը կիրառելիս:

 

Միավորում (պարագրաֆ 4)

---

Բ2. Կազմակերպությունը պետք է որոշի, իր իրավիճակով պայմանավորված, որքան մանրամասներ տրամադրել օգտագործողների տեղեկատվության պահանջը բավարարելու համար, որքան շեշտադրում կատարել պահանջների տարբեր ասպեկտների գծով և ինչպես միավորել տեղեկատվությունը: Անհրաժեշտ է հավասարակշռություն սահմանել ֆինանսական հաշվետվությունները չափից ավելի մանրամասներով ծանրաբեռնելու, որը կարող է չօժանդակել ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին, և չափից ավելի միավորման արդյունքում տեղեկատվությունը աննկատելի դարձնելու միջև:

Բ3. Կազմակերպությունը կարող է միավորել սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող բացահայտում-ները համանման կազմակերպություններում մասնակցության համար, եթե միավորու-մը համապատասխանում է բացահայտման նպատակին և պարագրաֆ Բ4-ի պա-հանջներին, և աննկատելի չի դարձնում տրամադրվող տեղեկատվությունը: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի, թե ինչպես է միավորել համանման կազմակերպություններում իր մասնակցությունը:

Բ4. Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի առանձին տեղեկատվություն հետևյալներում մասնակցության մասով`

ա) դուստր կազմակերպություններում,

բ) համատեղ ձեռնարկումներում,

գ) համատեղ գործունեություններում,

դ) ասոցիացված կազմակերպություններում, և

ե) չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում:

Բ5. Տեղեկատվության միավորման վերաբերյալ որոշում կայացնելիս կազմակերպությունը պետք է դիտարկի միավորման նպատակով դիտարկվող յուրաքանչյուր կազմակերպության ռիսկի և հատույցի տարբեր բնութագրիչների վերաբերյալ քանակական և որակական տեղեկատվությունը և յուրաքանչյուր այդպիսի կազմակերպության նշանակալիությունը հաշվետու կազմակերպության համար: Կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի բացահայտումներն այնպիսի եղանակով, որը ֆինանսական հաշվետվությունները օգտագործողներին հստակորեն կբացատրի այդ կազմակերպություններում իր մասնակցության բնույթը և չափը:

Բ6. Բ4 պարագրաֆում բերված կազմակերպությունների դասերի ներսում միավորման մակարդակների օրինակներ են, որոնք կարող են տեղին լինել`

ա) գործունեության բնույթը (օրինակ` հետազոտություն և մշակում իրականացնող կազմակերպություն, վերականգնվող վարկային (կրեդիտային) քարտերի արժեթղթավորման կազմակերպություն),

բ) տնտեսության ոլորտային դասակարգումը,

գ) աշխարհագրությունը (օրինակ` երկիր կամ տարածաշրջան):

 

Մասնակցություն այլ կազմակերպություններում

---

Բ7. Այլ կազմակերպությունում մասնակցությունը վերաբերում է պայմանագրային և ոչ պայմանագրային ներգրավվածությանը, որը կազմակերպությանը ենթակա է դարձ-նում այդ կազմակերպության գործունեության ֆինանսական արդյունքներից հատույցների փոփոխականությանը: Այդ կազմակերպության նպատակի և նախագծման դիտարկումը կարող է օգնել հաշվետու կազմակերպությանն այդ կազմակերպությունում մասնակցության առկայությունը գնահատելիս, և, հետևաբար, որոշելու համար` արդյոք պահանջվում է տրամադրել սույն ՖՀՄՍ-ի բացահայտումները: Այդ գնահատումը պետք է ներառի ռիսկերի դիտարկումը, որոնք այդ այլ կազմակերպությունը նախագծվել էր ստեղծել և այն ռիսկերը, որոնք այդ այլ կազմակերպությունը նախագծվել էր փոխանցել հաշվետու կազմակերպությանը և այլ կողմերին:

Բ8. Հաշվետու կազմակերպությունը սովորաբար ենթարկվում է այլ կազմակերպության գործունեության ֆինանսական արդյունքներից հատույցների փոփոխականությանը` տիրապետելով ֆինանսական գործիքներ (ինչպիսիք են այլ կազմակերպության կողմից թողարկված բաժնային կամ պարտքային գործիքները) կամ ունենալով փոփոխականությունը կլանող այլ տեսակի ներգրավվածություն: Օրինակ, ենթադրենք, որ կառուցավորված կազմակերպությունը տիրապետում է փոխառությունների պորտֆելի: Կառուցավորված կազմակերպությունը ձեռք է բերում պարտքային պարտավորության չկատարման սվոպ այլ կազմակերպությունից (հաշվետու կազմակերպությունից)` փոխառությունների գծով տոկոսների և մայր գումարի վճարների չկատարումից իրեն պաշտպանելու նպատակով: Հաշվետու կազմակերպությունն ունի ներգրավվածություն, որը նրան ենթարկում է կառուցավորված կազմակերպության գործունեության արդյունքներից հատույցների փոփոխականությանը, քանի որ պարտքային պարտավորության չկատարման սվոպը կլանում է կառուցավորված կազմակերպության հատույցների փոփոխականությունը:

Բ9. Որոշ գործիքներ նախագծված են ռիսկը հաշվետու կազմակերպությունից այլ կազմակերպության փոխանցելու նպատակով: Այդպիսի գործիքները առաջացնում են հատույցների փոփոխականություն այդ կազմակերպության համար, սակայն սովորաբար հաշվետու կազմակերպությանը չեն ենթարկում այդ կազմակերպության գործունության արդյունքներից հատույցների փոփոխականությանը: Օրինակ, ենթադրենք, կառուցավորված կազմակերպությունը ստեղծվել է ներդրումային հնարավորություններ տրամադրելու այն ներդրողներին, ովքեր ցանկանում են ենթական լինել ԱԲԳ կազմակերպության պարտքային ռիսկին (ԱԲԳ կազմակերպությունը կապակցված չէ պայմանավորվածության մաս կազմող կողմերից որևիցե մեկի հետ): Կառուցավորված կազմակերպությունը ստանում է ֆինանսավորում` այդ ներդրողների համար թողարկելով ԱԲԳ կազմակերպության պարտքային ռիսկի հետ կապված արժեթղթեր և ստացված միջոցներն օգտագործում է ոչ ռիսկային ֆինանսական ակտիվների պորտֆելում ներդրում կատարելու նպատակով: Կառուցավորված կազմակերպությունը ձեռք է բերում ԱԲԳ կազմակերպության պարտքային ռիսկին ենթարկվածություն` սվոպ գործարքի կոնտրագենտի հետ պարտքային պարտավորության չկատարման սվոպի (ՊՊՉՍ) միջոցով: ՊՊՉՍ-ը փոխանցում է ԱԲԳ կազմակերպության պարտքային ռիսկը կառուցավորված կազմակերպությանը` սվոպ գործարքի կոնտրագենտից ստացված վճարի դիմաց: Կառուցավորված կազմակերպությունում ներդրողները ստանում են ավելի բարձր հատույցներ, ինչն արտացոլում է ինչպես կառուցավորված կազմակերպության` իր ակտիվների պորտֆելից ստացվող հատույցը, այնպես էլ ՊՊՉՍ-ի վճարը: Սվոպ գործարքի կոնտրագենտը կառուցավորված կազմակերպությունում չունի ներգրավվածություն, որը նրան ենթակա է դարձնում կառուցավորված կազմակերպության գործունեության արդյունքներից հատույցների փոփոխականությանը, քանի որ ՊՊՉՍ-ն փոփոխականությունը փոխանցում է կառուցավորված կազմակերպությանը` կառուցավորված կազմակերպության հատույցների փոփոխականությունը կլանելու փոխարեն:

 

Դուստր կազմակերպությունների, համատեղ ձեռնարկումների և ասոցիացված կազմակերպությունների ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվություն (պարագրաֆներ 12 և 21)

---

Բ10. Յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպության համար, որն ունի հաշվետու կազմակերպության համար էական չհսկող բաժնեմաս, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) չհսկող մասնակիցներին վճարված շահաբաժինները,

բ) դուստր կազմակերպության ակտիվների, պարտավորությունների, շահույթի կամ վնասի և դրամական հոսքերի վերաբերյալ ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը, որը թույլ է տալիս օգտագործողներին հասկանալ խմբի գործունեությունում և դրամական հոսքերում չհսկող մասնակիցների մասնաբաժինը: Այդ տեղեկատվությունը կարող է վերաբերել, մասնավորապես, ընթացիկ ակտիվներին, ոչ ընթացիկ ակտիվներին, ընթացիկ պարտավորություններին, ոչ ընթացիկ պարտավորություններին, հասույթին, շահույթին կամ վնասին և ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքին:

Բ11. Պարագրաֆ Բ10-ի (բ) կետում պահանջվող ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվութ-յունը պետք լինի մինչև ներխմբային փոխբացառումների գումարներով:

Բ12. Հաշվետու կազմակերպության համար էական յուրաքանչյուր համատեղ ձեռնարկումի և ասոցիացված կազմակերպության համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) համատեղ ձեռնարկումից կամ ասոցիացված կազմակերպությունից ստացված շահաբաժինները,

բ) համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը (տե՛ս Բ14 և Բ15 պարագրաֆները), մասնավորապես`

    (i) ընթացիկ ակտիվները,

    (ii) ոչ-ընթացիկ ակտիվները,

    (iii) ընթացիկ պարտավորությունները,

    (iv) ոչ ընթացիկ պարտավորությունները,

    (v) հասույթը,

    (vi) շարունակվող գործառնություններից շահույթը կամ վնասը,

    (vii) ընդհատված գործառնություններից շահույթը կամ վնասը` հարկումից հետո,

    (viii) այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը,

    (ix) ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքը:

Բ13. Ի լրումն պարագրաֆ 12-ի կողմից պահանջվող ամփոփ ֆինանսական տեղեկատ-վության` հաշվետու կազմակերպության համար էական յուրաքանչյուր համատեղ ձեռնարկման համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ գումարները`

ա) պարագրաֆ 12-ի (բ)(i) կետում ներառված դրամական միջոցները և դրամական միջոցների համարժեքները,

բ) պարագրաֆ 12-ի (բ)(iii) կետում ներառված ընթացիկ ֆինանսական պարտավորությունները (բացառությամբ առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքերի և պահուստների),

գ) պարագրաֆ 12-ի (բ)(iv) կետում ներառված ոչ ընթացիկ ֆինանսական պարտավորությունները (բացառությամբ առևտրային և այլ կրեդիտորական պարտքերի և պահուստների),

դ) մաշվածությունը և ամորտիզացիան,

ե) տոկոսային եկամուտը,

զ) տոկոսային ծախսերը,

է) շահութահարկի գծով ծախսերը կամ փոխհատուցումը:

Բ14. Պարագրաֆներ Բ12-ի և Բ13-ի համապատասխան ներկայացված ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունն իրենից պետք է ներկայացնի համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության` ՖՀՄՍ-ներով պատրաստված ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված գումարները (և ոչ թե այդ գումարների` կազմակերպության մասնաբաժինը): Եթե կազմակերպությունը համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում իր մասնակցությունը հաշվառում է բաժնեմասնակցության մեթոդով`

ա) համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության ՖՀՄՍ-ներով պատրաստված ֆինանսական հաշվետվություններում ներառված գումարները պետք է ճշգրտվեն` կազմակերպության կողմից բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս կատարված այնպիսի ճշգրտումները արտացոլելու նպատակով, ինչպիսիք են ձեռքբերման պահին կատարված իրական արժեքի ճշգրտումները և հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություններում տարբերությունների ճշգրտումները,

բ) կազմակերպությունը պետք է տրամադրի համաձայնեցում` ներկայացված ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվության և համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում իր մասնակցության հաշվեկշռային արժեքի միջև:

Բ15. Կազմակերպությունը կարող է պարագրաֆներ Բ12-ի և Բ13-ի կողմից պահանջվող ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը ներկայացնել համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունների հիմքի վրա, եթե`

ա) կազմակերպությունն իր մասնակցությունը համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում չափում է իրական արժեքով` համաձայն ՀՀՄՍ 28-ի ( 2011 թվականին փոփոխված), և

բ) համատեղ ձեռնարկումը կամ ասոցիացված կազմակերպությունը չի պատրաստում ՖՀՄՍ-ների համապատասխան ֆինանսական հաշվետվութ-յուններ, և այդ հիմունքով պատրաստումը կլիներ անիրագործելի կամ կպա-հանջեր չարդարացված ծախսեր:

Այդ դեպքում կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն հիմունքը, որով պատրաստվել է ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը:

Բ16. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համատեղ ձեռնարկումներում կամ ասոցիացված կազմակերպություններում անհատապես ոչ էական բոլոր մասնակցությունների բաժնեմասնակցության մեթոդով հաշվառված հաշվեկշռային արժեքը` միավորված տեսքով: Կազմակերպությունը պետք է նաև առանձին բացահայտի այդ համատեղ ձեռնարկումներում կամ ասոցիացված կազմակերպություններում հետևյալների գծով իր մասնաբաժնի ընդհանուր գումարը`

ա) շարունակվող գործնեություններից շահույթը կամ վնասը,

բ) ընդհատված գործնեություններից շահույթը կամ վնասը` հարկումից հետո,

գ) այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքը,

դ) ընդհանուր համապարփակ ֆինանսական արդյունքը:

Կազմակերպությունը բացահայտումները համատեղ ձեռնարկումների և ասոցիացված կազմակերպությունների համար ներկայացնում է իրարից առանձին:

Բ17. Երբ կազմակերպության մասնակցությունը դուստր կազմակերպությունում, համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում (կամ համատեղ ձեռնարկումում կամ ասոցիացված կազմակերպությունում մասնակցության մի մասը) դասակարգված է (կամ ներառված է օտարման խմբում, որը դասակարգված է) որ-պես վաճառքի համար պահվող` համաձայն ՖՀՄՍ 5-ի, ապա կազմակերպությունից չի պահանջվում Բ10-Բ16 պարագրաֆների համաձայն բացահայտել ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվություն այդ դուստր կազմակերպության, համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության համար:

 

Հանձնառություններ համատեղ ձեռնարկումների համար (պարագրաֆ 23 (ա))

---

Բ18. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համատեղ ձեռնարկումներում մասնակցություններին վերաբերող բոլոր հանձնառությունները, որոնք նա ստանձնել է, սակայն չի ճանաչել հաշվետու ամսաթվի դրությամբ (ներառյալ` համատեղ ձեռնարկման նկատմամբ համատեղ հսկողություն ունեցող այլ ներդրողների հետ համատեղ ստանձնած հանձնառությունների իր մասնաբաժինը): Հանձնառությունները նրանք են, որոնք կարող են հանգեցնել ապագայում դրամական միջոցների կամ այլ ռեսուրսների արտահոսքի:

Բ19. Չճանաչված հանձառությունները, որոնք կարող են ապագայում հանգեցնել դրամական միջոցների կամ այլ ռեսուրսների արտահոսքի, ներառում են`

ա) ֆինանսավորում կամ ռեսուրսներ հատկացնելու չճանաչված հանձնառություններ որպես արդյունք, օրինակ`

     (i) համատեղ ձեռնարկման կազմավորման կամ ձեռքբերման համաձայնությունների (որոնք, օրինակ, պահանջում են կազմակերպությունից որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում հատկացնել ֆինանսական միջոցներ),

      (ii) համատեղ ձեռնարկման կողմից ստանձնած, խոշոր կապիտալ պահանջող ծրագրեր,

     (iii) գնման անվերապահ պարտականությունների, ներառյալ` սարքավորումների, պաշարների կամ ծառայությունների ձեռքբերում, որը կազմակերպությունը պարտավորվել է գնել համատեղ ձեռնարկումից կամ նրա անունից,

      (iv) համատեղ ձեռնարկմանը փոխառություններ կամ այլ ֆինանսական աջակցություն տրամադրելու չճանաչված հանձնառություններ,

      (v) համատեղ ձեռնարկման ռեսուրսներ, ինչպիսիք են ակտիվներ կամ ծառայություններ, տրամադրելու չճանաչված հանձնառություններ,

      (vi) համատեղ ձեռնարկմանը վերաբերող այլ չեղյալ չհամարվող չճանաչված հանձնառություններ.

բ) ապագայում որոշակի դեպքի տեղի ունենալու կամ տեղի չունենալու պարագայում համատեղ ձեռնարկումում մեկ այլ կողմի սեփականության բաժնեմասը (կամ այդ սեփականության բաժնեմասի մի մասը)ձեռք բերելու չճանաչված հանձնառություններ:

Բ20. Բ18 և Բ19 պարագրաֆների պահանջները և օրինակները նկարագրում են «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ի 18-րդ պարագրաֆում պահանջվող բացահայտումների որոշ տեսակները:

 

Մասնակցություն չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում (պարագրաֆներ 24-31)

---

Կառուցավորված կազմակերպություններ

 

Բ21.  Կառուցավորված կազմակերպությունը կազմակերպություն է, որը նախագծվել է այնպես, որ ձայնի կամ համանման իրավունքները գերիշխող գործոններ չեն` որոշելու համար, թե ով է հսկում կազմակերպությանը, օրինակ , երբ ձայնի իրավունքները վերաբերում են միայն վարչական գործառույթներին և համապատասխան գործունեությունը տնօրինվում է պայմանագրային համաձայնությունների շրջանակներում:

Բ22.  Կառուցավորված կազմակերպությունը հաճախ ունի հետևյալ հատկանիշներից կամ բնութագրիչներից որոշները կամ ամբողջը`

ա) սահմանափակ գործունեություն,

բ) նեղ և հստակ սահմանված նպատակ, ինչպիսին է` իրականացնել հարկային նպատակով արդյունավետ վարձակալություն , իրականացնել հետազոտական և մշակման գործունեություն, կազմակերպությանը տրամադրել կապիտալի կամ ֆինանսական միջոցների աղբյուր կամ տրամադրել ներդրման հնարավորություններ ներդրողների համար` կառուցավորված կազմակերպության ակտիվների հետ կապված ռիսկերն ու հատույցները փոխանցելով ներդրողներին,

գ) անբավարար սեփական կապիտալ, ինչը թույլ չի տալիս կառուցավորված կազմակերպությանը ֆինանսավորել իր գործունեությունը առանց ստորադաս ֆինանսական աջակցության,

դ) ներդրողներին պայմանագրորեն կապակցված բազմակի գործիքների տեսքով ֆինանսավորում, որն առաջացնում է պարտքային կամ այլ ռիսկերի կենտրոնացում(տրանշներ):

Բ23. Կառուցավորված համարվող կազմակերպությունները ներառում են, մասնավորապես,

ա) արժեթղթավորման կազմակերպություններ,

բ) ակտիվներով ապահովված ֆինանսավորումներ,

գ) որոշ ներդրումային ֆոնդեր:

Բ24. Կազմակերպությունը, որը հսկվում է ձայնի իրավունքներով, կառուցավորված կազմակերպություն չէ զուտ այն պատճառով, որ, օրինակ, այն վերակազմավորման հետևանքով երրորդ կողմերից ստանում է ֆինանսավորում:

 

Չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում մասնակցության ռիսկերի բնույթը (պարագրաֆներ 29-31)

 

Բ25. Ի լրումն 29-31 պարագրաֆներով պահանջվող տեղեկատվության` կազմակերպութ-յունը պետք է բացահայտի լրացուցիչ տեղեկատվություն, որը անհրաժեշտ է 24(բ) պարագրաֆի բացահայտման նպատակին հասնելու համար:

Բ26. Լրացուցիչ տեղեկատվության օրինակներ, որոնք, կախված հանգամանքներից, կարող են տեղին լինել այն ռիսկերը գնահատելու նպատակով, որոնց կազմակերպությունը ենթակա է, երբ ունի մասնակցություն չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությունում, հետևյալներն են`

ա) պայմանավորվածության պայմանները, որոնք կարող են պահանջել կազմակերպությունից տրամադրել ֆինանսական աջակցություն չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությանը (օրինակ` իրացվելիության պայմանավորվածություններ կամ վարկանշման վրա ազդող գործոններ, որոնք կապված են կառուցավորված կազմակերպության ակտիվները գնելու կամ ֆինանսական աջակցություն տրամադրելու պարտականության հետ), ներառյալ`

(i) այն դեպքերի և իրավիճակների նկարագրությունը, որոնք կարող են հաշվետու կազմակերպությանը վնասի ենթակա դարձնել,

(ii) արդյոք գոյություն ունեն պայմաններ, որոնք կարող են սահմանափակել պարտականությունը,

(iii) արդյոք առկա են այլ կողմեր, որոնք տրամադրում են ֆինանսական աջակցություն, և եթե դա այդպես է, ինչպես է հաշվետու կազմակերպության պարտականությունը դասակարգվում այդ կողմերի պարտականությունների հետ համեմատ,

բ) կազմակերպության կողմից հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությունում մասնակցության հետ կապված կրած վնասները,

գ) եկամուտների տեսակները, որոնք կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանում ստացել է չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպություններում իր մասնակցությունից,

դ) արդյոք կազմակերպությունից պահանջվում է կլանել չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպության վնասները այլ կազմակերպություններից առաջ, կազմակերպության համար այդպիսի վնասների առավելագույն սահմանը, և (եթե տեղին է) այն կողմերի պոտենցիալ վնասների չափերը և դասակարգումը, որոնց մասնակցությունը չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությունում ստորադաս է կազմակերպության մասնակցությունից,

ե) տեղեկատվություն ցանկացած իրացվելիության պայմանավորվածությունների, երաշխիքների կամ երրորդ կողմերի հետ այլ հանձնառությունների վերաբերյալ, որոնք կարող են ազդել կազմակերպության` չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությունում մասնակցության իրական արժեքի կամ ռիսկի վրա,

զ) ցանկացած դժվարություններ, որոնք չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպությունն ունեցել է հաշվետու ժամանակաշրջանում իր գործունեությունը ֆինանսավորելու համար,

է) չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպության ֆինանսավորմանը վերաբերող ֆինանսավորման տեսակները (առևտրային կամ միջնաժամկետ արժեթղթեր) և դրանց միջին կշռված տևողությունը: Այդ տեղեկատվությունը կարող է ներառել չհամախմբվող կառուցավորված կազմակերպության ակտիվների և ֆինանսավորման մարման ժամկետների վերլուծությունը, եթե կառուցավորված կազմակերպությունը երկարաժամկետ ակտիվները ֆինանսավորել է կարճաժամկետ ֆինանսավորումով:

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը և ունի այն նույն ուժը,  ինչ ՖՀՄՍ-ի այլ բաժինները:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

---

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

Գ1Ա. 2012 թվականի հունիսին հրապարակված «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ, համատեղ պայմանավորվածություններ և այլ կազմակերպություններում մասնակցությունների բացահայտում. անցման ուղեցույց» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 11-ի և ՖՀՄՍ 12-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով ավելացվել են Գ2Ա-Գ2Բ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՖՀՄՍ 12-ը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

Գ1Բ. 2012 թվականի հոկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություն-ներ» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 27-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել են պարագրաֆ 2-ը և Հավելված Ա-ն և ավելացվել են 9Ա-9Բ, 19Ա-19Է, 21Ա և 25Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխություն-ները 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Վաղ որդեգրումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունները ավելի վաղ, պետք է բացահայտի այդ փաստը և կիրառի «Ներդրումային կազմակերպություններ» փաստաթղթում ներառված բոլոր փոփոխությունները միաժամանակ:

Գ1Գ. 2014 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Ներդրումային կազմակերպություն-ներ. համախմբման բացառության կիրառում» (ՖՀՄՍ 10-ի, ՖՀՄՍ 12-ի և ՀՀՄՍ 28-ի փոփոխություններ) փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 6-ը: Կազմակերպութ-յունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփո-խությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Գ1Դ. 2016 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «ՖՀՄՍ-ների տարեկան բարելավում-ներ. 2014-2016 ցիկլ» փաստաթղթով ավելացվել է պարագրաֆ 5Ա-ն և փոփոխվել է պարագրաֆ Բ17-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն` 2017 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար:

Գ2. Կազմակերպությանը խրախուսվում է սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող տեղեկատվութ-յունը տրամադրել ավելի վաղ, քան 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջաններն են: Սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող որոշ բացահայտումների տրամադրումը չի ստիպում կազմակերպությանը համապատաս-խանել այս ՖՀՄՍ-ի բոլոր պահանջներին կամ կիրառել ՖՀՄՍ 10-ը, ՖՀՄՍ 11-ը, ՀՀՄՍ 27-ը (2011 թվականին փոփոխված տարբերակ) և ՀՀՄՍ 28-ը (2011 թվականին փոփոխված տարբերակ) վաղ ժամանակաշրջանում:

Գ2Ա. Սույն ՖՀՄՍ-ի բացահայտման պահանջները կարող են չկիրառվել ներկայացված ցանկացած ժամանակաշրջանի համար, որը սկսվում է նախքան առաջին տարեկան ժամանակաշրջանին անմիջապես նախորդող տարեկան ժամանակաշրջանը, որի համար կիրառվում է ՖՀՄՍ 12-ը:

Գ2Բ. 24-31-րդ պարագրաֆների բացահայտման պահանջները և սույն ՖՀՄՍ-ի Բ21-Բ26 պարագրաֆների համապատասխան ուղեցույցը կարող են չկիրառվել ներկայացված ցանկացած ժամանակաշրջանի համար, որը սկսվում է նախքան առաջին տարեկան ժամանակաշրջանը, որի համար կիրառվում է ՖՀՄՍ 12-ը:

 

Հղումներ ՖՀՄՍ 9-ին

---

Գ3. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն, սակայն դեռևս չի կիրառում ՖՀՄՍ 9-ը, ցանկացած հղում ՖՀՄՍ 9-ին պետք է հասկացվի որպես հղում «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 13

Իրական արժեքի չափում

 

Նպատակը

---

1. Սույն ՖՀՄՍ-ն`

ա) սահմանում է իրական արժեքը,

բ) մեկ ՖՀՄՍ-ում սահմանում է իրական արժեքի չափման հիմունքները, և

գ) պահանջում է բացահայտումներ իրական արժեքի չափման վերաբերյալ:

2. Իրական արժեքը շուկայի վրա հիմնված, այլ ոչ թե կազմակերպությանը բնորոշ չափում է: Որոշ ակտիվների և պարտավորությունների համար կարող են առկա լինել դիտելի շուկայական գործարքներ կամ շուկայական տեղեկատվություն: Այլ ակտիվների և պարտավորությունների համար դիտելի շուկայական գործարքներ կամ շուկայական տեղեկատվություն կարող է առկա չլինել: Այնուհանդերձ, իրական արժեքի չափման նպատակը երկու դեպքում էլ նույնն է` գնահատել այն գինը, որով ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխանցելու սովորական գործարքը տեղի կունենար շուկայի մասնակիցների միջև չափման ամսաթվի դրությամբ` ընթացիկ շուկայական պայմաններում (այսինքն` չափման ամսաթվի դրությամբ ելքի գինը շուկայի այն մասնակցի տեսանկյունից, ով պահում է ակտիվը կամ ունի պարտավորությունը):

3. Երբ նույնական ակտիվի կամ պարտավորության գինը դիտելի չէ, կազմակերպությունն իրական արժեքը չափում է` կիրառելով գնահատման մեկ այլ մեթոդ, որն առավելագույնի է հասցնում համապատասխան (տեղին) դիտելի ելակետային տվյալների օգտագործումը և նվազագույնի` ոչ դիտելի տվյալների օգտագործումը: Քանի որ իրական արժեքը շուկայի վրա հիմնված չափում է, այն չափվում է` օգտագործելով այն ենթադրությունները (ներառյալ` ռիսկերի վերաբերյալ ենթադրությունները), որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին ակտիվի կամ պարտավորության գինը որոշելիս: Հետևաբար, իրական արժեքը չափելիս, ակտիվը պահելու կամ պարտավորությունը մարելու կամ այլ կերպ կատարելու կազմակերպության մտադրությունը տեղին գործոն չէ:

4. Իրական արժեքի սահմանումը շեշտը դնում է ակտիվների և պարտավորությունների վրա, քանի որ դրանք են հաշվապահական չափման հիմնական առարկան: Բացի այդ, սույն ՖՀՄՍ-ն պետք է կիրառվի իրական արժեքով չափվող կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների համար:

 

Գործողության ոլորտը

---

5. Սույն ՖՀՄՍ-ն կիրառվում է, երբ մեկ այլ ՖՀՄՍ-ով պահանջվում կամ թույլատրվում է իրական արժեքի չափումների կամ իրական արժեքի չափումների վերաբերյալ բացահայտումների (ինչպես իրական արժեքի վրա հիմնված չափումների, ինչպիսին է «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումներ»-ը, կամ այդ չափումների վերաբերյալ բացահայտումների) կատարում, բացառութ-յամբ 6-րդ և 7-րդ պարագրաֆներում նշված դեպքերի:

6. Սույն ՖՀՄՍ-ի չափման և բացահայտման պահանջները չեն կիրառվում ստորև նշվածների համար`

ա) «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ի գործողության ոլորտում գտնվող բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարման գործարքների,

բ) «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ին համապատասխան հաշվառվող վարձակալական գործարքների, և

գ) այն չափումների, որոնք որոշակի նմանություններ ունեն իրական արժեքի հետ, սակայն իրական արժեք չեն, ինչպես, օրինակ, իրացման զուտ արժեքը «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ում կամ օգտագործման արժեքը «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ում:

7. Սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող բացահայտումները չեն պահանջվում ստորև նշվածների համար`

ա) «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19-ին համապատասխան իրական արժեքով չափվող պլանի ակտիվների,

բ) «Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը և հաշվետվությունները» ՀՀՄՍ 26-ին համապատասխան իրական արժեքով չափվող թոշակային հատուցումների պլանի ներդրումների,

գ) այն ակտիվների, որոնց համար, ՀՀՄՍ 36-ին համապատասխան, փոխհա-տուցվող գումարը «իրական արժեք` հանած օտարման ծախսումներ»-ն է:

8. Սույն ՖՀՄՍ-ում նկարագրված իրական արժեքի չափման հիմունքները կիրառվում են և՛ սկզբնական, և՛ հետագա չափման համար, եթե իրական արժեքի օգտագործումը պահանջվում կամ թույլատրվում է այլ ՖՀՄՍ-ներով:

 

Չափումը

---

Իրական արժեքի սահմանումը

 

9. Սույն ՖՀՄՍ-ում իրական արժեքը սահմանվում է որպես գին, որը չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառքից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց:

10. Պարագրաֆ Բ2-ը նկարագրում է իրական արժեքի չափման ընդհանուր մոտեցումը:

 

Ակտիվ կամ պարտավորություն

 

11. Իրական արժեքի չափումը կատարվում է կոնկրետ ակտիվի կամ պարտավորության համար: Հետևաբար, իրական արժեքը չափելիս, կազմակեր-պությունը պետք է հաշվի առնի տվյալ ակտիվի կամ պարտավորության բնութագ-րերը, եթե շուկայի մասնակիցները չափման ամսաթվի դրությամբ ակտիվի կամ պարտավորության գինը որոշելիս հաշվի կառնեին այդ բնութագրերը: Նշված բնութագրերի թվին են պատկանում, օրինակ`

ա) ակտիվի վիճակը և գտնվելու վայրը, և

բ) ակտիվի վաճառքի կամ օգտագործման նկատմամբ սահմանափակումները, եթե այդպիսիք կան:

12. Կոնկրետ բնութագրի ազդեցությունը չափման վրա կլինի տարբեր` կախված նրանից, թե այդ բնութագրերն ինչպես հաշվի կառնվեին շուկայի մասնակիցների կողմից:

13. Իրական արժեքով չափվող ակտիվը կամ պարտավորությունը կարող է լինել ստորև նշվածներից որևէ մեկը`

ա) առանձին ակտիվ կամ պարտավորություն (օրինակ` ֆինանսական գործիք կամ ոչ ֆինանսական ակտիվ), կամ

բ) ակտիվների խումբ, պարտավորությունների խումբ կամ ակտիվների և պարտավորութունների խումբ (օրինակ` դրամաստեղծ միավոր կամ բիզնես):

14. Ակտիվի կամ պարտավորության` առանձին ակտիվ կամ պարտավորություն, ակտիվ-ների խումբ, պարտավորությունների խումբ կամ ակտիվների և պարտավորություն-ների խումբ լինելը, ճանաչման կամ բացահայտման նպատակով, կախված է դրա հաշվառման միավորից: Ակտիվի կամ պարտավորության համար հաշվառման միավորը պետք է որոշվի այն ՖՀՄՍ-ին համապատասխան, որը պահանջում կամ թույլատրում է իրական արժեքի չափումը, բացառությամբ, երբ այլ բան է սահմանված սույն ՖՀՄՍ-ում:

 

Գործարք

 

15. Իրական արժեքի չափումը ենթադրում է, որ չափման ամսաթվի դրությամբ ակ-տիվը կամ պարտավորությունը փոխանակվում է շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում` ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխան-ցելու նպատակով` ընթացիկ շուկայական պայմաններում:

16. Իրական արժեքի չափումը ենթադրում է, որ ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխանցելու գործարքը տեղի է ունենում կամ`

ա) այդ ակտիվի կամ պարտավորության համար հիմնական շուկայում, կամ

բ) հիմնական շուկայի բացակայության դեպքում, տվյալ ակտիվի կամ պարտավորության համար առավել բարենպաստ շուկայում:

17. Պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունը հիմնական շուկան որոշելու համար կամ, հիմնական շուկայի բացակայության դեպքում, ամենաբարենպաստ շուկան որոշելու համար իրականացնի բոլոր հնարավոր շուկաների համապարփակ որոնում, սակայն կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այն ամբողջ տեղեկատվությունը, որը խելամտորեն հասանելի է: Հակառակն ապացուցող վկայության բացակայության դեպքում, այն շուկան, որտեղ կազմակերպությունը սովորաբար կնքում է ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխանցելու գործարք, կհամարվի հիմնական շուկան կամ, հիմնական շուկայի բացակայության դեպքում, ամենաբարենպաստ շուկան:

18. Եթե ակտիվի կամ պարտավորության համար առկա է հիմնական շուկա, ապա իրական արժեքի չափումը պետք է ներկայացնի այդ շուկայի գինը (անկախ նրանից` այդ գինն ուղղակիորեն դիտելի է, թե գնահատվում է` օգտագործելով գնահատման մեկ այլ մեթոդ), եթե նույնիսկ գինը մեկ այլ շուկայում պոտենցիալ ավելի բարենպաստ է չափման ամսաթվի դրությամբ:

19. Կազմակերպությունը պետք է ունենա մուտք հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկա` չափման ամսաթվի դրությամբ: Քանի որ տարբեր կազմակերպություններ (և այդ կազմակերպությունների ներսում ձեռնարկատիրական գործունեություններ) տարբեր գործունեություններով կարող են մուտք ունենալ տարբեր շուկաներ, տարբեր կազմակերպությունների (և այդ կազմակերպությունների ներսում բիզնեսների) համար միևնույն ակտիվի կամ պարտավորության հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկան կարող է լինել տարբեր: Հետևաբար, հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկան (հետևաբար, նաև շուկայի մասնակիցները) պետք է դիտարկվի կազմակերպության տեսանկյունից` հաշվի առնելով տարբեր գործունեություն իրականացնող կազմակերպությունների միջև տարբերությունները:

20. Թեև կազմակերպությունը պետք է կարողանա մուտք գործել շուկա, սակայն պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունը կարողանա վաճառել կոնկրետ ակտիվը կամ փոխանցել կոնկրետ պարտավորությունը չափման ամսաթվի դրությամբ, որպեսզի ի վիճակի լինի չափել իրական արժեքն այդ շուկայում գործող գնի հիման վրա:

21. Եթե նույնիսկ առկա չէ դիտելի շուկա, որպեսզի ապահովի տեղեկատվություն չափման ամսաթվի դրությամբ ակտիվի վաճառքի կամ պարտավորության փոխանցման գնի վերաբերյալ, իրական արժեքը չափելիս, պետք է ենթադրվի, որ գործարքը տեղի է ունեցել հենց այդ ամսաթվին` շուկայի այն մասնակցի տեսանկյունից, որը տիրապետում է ակտիվը կամ ունի պարտավորությունը: Այդ ենթադրվող գործարքը հիմք է ստեղծում գնահատելու համար ակտիվի վաճառքի կամ պարտավորության փոխանցման գինը:

 

Շուկայի մասնակիցները

 

22. Կազմակերպությունը պետք է չափի ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքը` օգտագործելով այն ենթադրությունները, որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս, ենթադրելով, որ շուկայի մասնակիցները գործում են իրենց լավագույն տնտեսական շահերից ելնելով:

23. Նշված ենթադրությունները մշակելիս` կարիք չկա, որ կազմակերպությունը նույնա-կանացնի կոնկրետ շուկայի մասնակիցներին: Փոխարենը, կազմակերպությունը պետք է նույնականացնի այն բնութագրերը, որոնք, ընդհանուր առմամբ, առանձնացնում են շուկայի մասնակիցներին` հաշվի առնելով այն գործոնները, որոնք հատուկ են ստորև նշված բոլոր կետերին`

ա) ակտիվը կամ պարտավորությունը,

բ) ակտիվի կամ պարտավորության համար հիմնական (կամ ամենաբարե-նպաստ) շուկան, և

գ) շուկայի մասնակիցները, որոնց հետ կազմակերպությունը տվյալ շուկայում կնքելու է գործարք:

 

Գինը

 

24. Իրական արժեքն այն գինն է, որը չափման ամսաթվի դրությամբ, ընթացիկ շուկայական պայմաններում, հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկայում կստացվեր սովորական գործարքում ակտիվը վաճառելու կամ կվճարվի պարտավորությունը փոխանցելու դիմաց (այսինքն` ելքի գինը), անկախ նրանից` այդ գինն ուղղակիորեն դիտելի է, թե գնահատվում է օգտագործելով գնահատման մեկ այլ մեթոդ:

25. Ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքը չափելու համար օգտագործվող հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկայի գինը չպետք է ճշգրտվի գործարքի հետ կապված ծախսումների գծով: Գործարքի հետ կապված ծախսումները պետք է հաշվառվեն այլ ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան: Գործարքի հետ կապված ծախսում-ներն ակտիվի կամ պարտավորության բնութագրեր չեն, այլ դրանք բնորոշ են հենց գործարքին և տարբերվում են` կախված նրանից, թե ինչպես է կազմակերպությունը կնքում գործարք տվյալ ակտիվի կամ պարտավորության համար:

26. Գործարքի հետ կապված ծախսումները չեն ներառում տրանսպորտային ծախսումներ: Եթե գտնվելու վայրն ակտիվի բնութագիր է (ինչպես կարող է լինել, օրինակ, ապրանքի դեպքում), ապա հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկայի գինը պետք է ճշգրտվի այն ծախսումների գծով, եթե այդպիսիք կան, որոնք կառաջանան ակտիվն իր ընթացիկ գտնվելու վայրից տվյալ շուկա փոխադրելու համար:

 

Կիրառումը ոչ ֆինանսական ակտիվների համար

 

Առավելագույն և լավագույն օգտագործումը ոչ ֆինանսական ակտիվների համար

 

27. Ոչ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի չափումը հաշվի է առնում շուկայի մասնակցի` տնտեսական օգուտներ ստեղծելու կարողությունը` ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումից կամ այն շուկայի մեկ այլ մասնակցի վաճառելուց, ով ակտիվը կօգտագործեր առավելագույն և լավագույն կերպով:

28. Ոչ ֆինանսական ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը հաշվի է առնում ակտիվի այն օգտագործումը, որը ֆիզիկապես հնարավոր է, իրավական տեսանկյունից թույլատրելի և ֆինանսական տեսանկյունից նպատակահարմար, հետևյալ կերպ`

ա) ֆիզիկապես հնարավոր օգտագործումը հաշվի է առնում ակտիվի ֆիզիկական բնութագրերը, որոնք շուկայի մասնակաիցները հաշվի կառնեին ակտիվը գնորոշելիս (օրինակ` գույքի գտնվելու վայրը կամ չափը),

բ) իրավական տեսանկյունից թույլատրելի օգտագործումը հաշվի է առնում ակտիվի օգտագործման նկատմամբ իրավական սահմանափակումները, որոնք շուկայի մասնակիցները հաշվի կառնեին ակտիվը գնորոշելիս (օրինակ` տվյալ գույքի համար կիրառելի տարածքային կանոնակարգերը),

գ) ֆինանսական տեսանկյունից նպատակահարմար օգտագործումը հաշվի է առնում, թե արդյոք ակտիվի օգտագործումը, որը ֆիզիկապես հնարավոր է և իրավական տեսանկյունից թույլատրելի, ստեղծում է համապատասխան եկամուտներ կամ դրամական հոսքեր (հաշվի առնելով ակտիվն այդ օգտագործման համար փոփոխելուծախսումները)` ապահովելու համար ներդրումային հատույց, որը շուկայի մասնակիցները կպահանջեին այդ ակտիվում այդպիսի օգտագործման նպատակով կատարված ներդրումից:

29. Ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը որոշվում է շուկայի մասնակիցների տեսանկյունից, եթե նույնիսկ կազմակերպությունը նախատեսում է այդ ակտիվի մեկ այլ օգտագործում: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության ոչ ֆինանսական ակտիվի ընթացիկ օգտագործումը համարվում է այդ ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործում, բացառությամբ, երբ շուկայական կամ այլ գործոններ հուշում են, որ շուկայի մասնակիցների կողմից տվյալ ակտիվի մեկ այլ օգտագործումը առավելագույնին կհասցներ ակտիվի արժեքը:

30. Իր մրցակցային դիրքը պաշտպանելու կամ այլ նկատառումներից ելնելով` կազմակերպությունը կարող է նախատեսել ակտիվորեն չօգտագործել ձեռք բերված ոչ ֆինանսական ակտիվը կամ այն կարող է նախատեսել չօգտագործել ակտիվն իր առավելագույն և լավագույն կերպով: Օրինակ, նշվածը կարող է տեղի ունենալ ձեռքբերված ոչ նյութական ակտիվի դեպքում, որը կազմակերպությունը պլանավորում է օգտագործել որպես պաշտպանական միջոց` կանխելու այլոց կողմից այդ ակտիվի օգտագործումը: Այդուհանդերձ, կազմակերպությունը պետք է չափի ոչ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը` ենթադրելով դրա առավելագույն և լավագույն օգտագործումը շուկայի մասնակիցների կողմից:

 

Գնահատման հիմքում ընկած ենթադրությունները ոչ ֆինանսական ակտիվների համար

 

31. Ոչ ֆինանսական ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը սահմանում է ակտիվի իրական արժեքը չափելու համար օգտագործվող գնահատման հիմքում ընկած ենթադրությունները հետևյալ կերպ`

ա) ոչ ֆինանսական ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը շուկայի մասնակիցների համար կարող է ապահովել առավելագույն արժեք` այլ ակտիվների (տեղակայված կամ այլ կերպ օգտագործման համար հարմարեց-ված) հետ համակցության մեջ կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների (օրինակ` բիզնես) հետ համակցության մեջ որպես խումբ այդ ակտիվն օգտագործելու միջոցով.

     (i) եթե ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը դրա օգտագործումն է այլ ակտիվների կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ, ապա այդ ակտիվի իրական արժեքն այն գինն է, որը կստացվեր ընթացիկ գործարքում ակտիվի վաճառքից` ենթադրելով, որ այդ ակտիվն օգտագործվելու է այլ ակտիվների կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ միասին, և որ այդ ակտիվներն ու պարտավորությունները (այսինքն` դրա համալրող ակտիվները և դրանց հետ կապված պարտավորությունները) հասանելի կլինեն շուկայի մասնակիցներին,

    (ii) ակտիվի հետ և համալրող ակտիվների հետ կապված պարտավորությունները ներառում են այն պարտավորությունները, որոնք ֆինանսավորում են շրջանառու կապիտալը, սակայն չեն ներառում ակտիվների խմբից դուրս գտնվող ակտիվների ֆինանսավորման համար օգտագործվող պարտավորությունները,

    (iii) ոչ ֆինանսական ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործման վերաբերյալ ենթադրությունները պետք է հետևողական լինեն բոլոր ակտիվների համար (որոնց համար առավելագույն և լավագույն օգտագործումը տեղին է), որոնք պատկանում են այն ակտիվների խմբին կամ ակտիվների և պարտավորությունների խմբին, որոնց շրջանակներում ակտիվն օգտագործվելու է.

բ) ոչ ֆինանսական ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը շուկայի մասնակիցների համար կարող է ապահովել առավելագույն արժեք` առանձին հիմունքով (առանձին օգտագործվելու միջոցով): Եթե ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումն այդ ակտիվն առանձին օգտագործելն է, ապա ակտիվի իրական արժեքն այն գինն է, որը կստացվեր ընթացիկ գործարքում` ակտիվը շուկայի մասնակիցներին վաճառելուց, որոնք ակտիվը կօգտագործեն առանձին հիմունքով:

32. Ոչ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը չափելիս ենթադրվում է, որ ակտիվը վաճառվում է այլ ՖՀՄՍ-ներում սահմանված հաշվառման միավորին համապատաս-խան (որը կարող է լինել առանձին ակտիվ): Նշվածը տեղի ունի նույնիսկ այն դեպքում, երբ իրական արժեքի այդ չափումը ենթադրում է, որ ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը դրա օգտագործումն է այլ ակտիվների կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ, քանի որ իրական արժեքի չափումը ենթադրում է, որ շուկայի մասնակիցն արդեն ունի համալրող ակտիվները և դրանց հետ կապված պարտավորությունները:

33. Պարագրաֆ Բ3-ում նկարագրվում է գնահատման հիմքում ընկած ենթադրություն-ների հասկացության կիրառումը ոչ ֆինանսական ակտիվների համար:

 

Կիրառումը պարտավորությունների և կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների համար

 

Ընդհանուր սկզբունքներ

 

34. Իրական արժեքի չափումը ենթադրում է, որ ֆինանսական կամ ոչ ֆինանսական պարտավորությունը կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքը (օրինակ` ձեռնարկատիրական միավորումում որպես հատուցում թողարկված բաժնեմասերը) փոխանցվում են շուկայի մասնակցին` չափման ամսաթվի դրությամբ: Պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի փոխանցումը ենթադրում է հետևյալը`

ա) պարտավորությունը կմնա չմարված և շուկայի մասնակից ստացողից կպահանջվի կատարել պարտականությունը: Չափման ամսաթվի դրությամբ պարտավորությունը կոնտրագենտի հետ մարված կամ այլ կերպ դադարած չի լինի,

բ) կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքը կմնա չմարված (շրջանառության մեջ), և շուկայի մասնակից ստացողին կանցնեն գործիքի հետ կապված բոլոր իրավունքներն ու պարտականությունները: Գործիքը չափման ամսաթվի դրությամբ չեղյալ համարված կամ այլ կերպ մարված չի լինի:

35. Եթե նույնիսկ առկա չէ դիտելի շուկա` պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի մասին գնային տեղեկատվություն տրամադրելու համար (օրինակ` այն պատճառով, որ պայմանագրային կամ իրավական այլ սահմանափակումներ խոչընդոտում են նման միավորների փոխանցմանը), դիտելի շուկա կարող է առկա լինել այլոց կողմից որպես ակտիվներ պահվող այդպիսի միավորների համար (օրինակ` կորպորատիվ պարտատոմս կամ կազմակերպության բաժնետոմսերի գծով գնման օպցիոն):

36. Բոլոր դեպքերում կազմակերպությունը պետք է առավելագույն չափով օգտագործի համապատասխան դիտելի ելակետային տվյալները և նվազագույն չափով օգտագործի ոչ դիտելի ելակետային տվյալները` բավարարելու իրական արժեքի չափման նպատակը, այն է` գնահատել այն գինը, որով պարտավորությունը կամ սեփական բաժնային գործիքը փոխանցելու սովորական գործարքը տեղի կունենա շուկայի մասնակիցների միջև չափման օրվա դրությամբ` ընթացիկ շուկայական պայմաններում:

 

Այլոց կողմից որպես ակտիվներ պահվող պարտավորություններ և բաժնային գործիքներ

 

37. Երբ նույնական կամ համանման պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի փոխանցման համար գնանշվող գին առկա չէ, և նույնական միավորը մեկ այլ կողմի կողմից պահվում է որպես ակտիվ, կազմակերպությունը պետք է չափի պարտավորության կամ բաժնային գործիքի իրական արժեքը շուկայի այն մասնակցի տեսանկյունից, որը չափման ամսաթվի դրությամբ նույնական միավորը պահում է որպես ակտիվ:

38. Նման դեպքերում կազմակերպությունը պետք է չափի պարտավորության կամ բաժնային գործիքի իրական արժեքը հետևյալ կերպ`

ա) օգտագործելով մեկ այլ կողմի կողմից որպես ակտիվ պահվող նույնական միավորի համար ակտիվ շուկայում գնանշվող գինը, եթե այդ գինն առկա է,

բ) եթե այդ գինն առկա չէ, ապա օգտագործելով այլ դիտելի ելակետային տվյալներ, ինչպես օրինակ, այն շուկայում գնանշվող գինը, որն ակտիվ շուկա չի հանդիսանում որպես ակտիվ մեկ այլ կողմի կողմից պահվող նույնական միավորի համար,

գ) եթե վերը (ա) և (բ) կետերում նշված դիտելի գները առկա չեն, ապա օգտագործելով գնահատման մեկ այլ մեթոդ, ինչպես օրինակ`

    (i) եկամտային մոտեցումը (օրինակ` ներկա արժեքի մեթոդը, որի դեպքում հաշվի են առնվում ապագա դրամական հոսքերը, որոնք շուկայի մասնակիցը կակնկալի ստանալ պարտավորությունը կամ բաժնային գործիքը որպես ակտիվ պահելու արդյունքում, տե՛ս Բ10 և Բ11 պարագրաֆները),

    (ii) շուկայական մոտեցումը (օրինակ` օգտագործելով այլ կողմերի կողմից որպես ակտիվներ պահվող համանման պարտավորությունների կամ բաժնային գործիքների համար գնանշվող գները. տե՛ս Բ5-Բ7 պարագրաֆները):

39. Կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի մեկ այլ կողմի կողմից որպես ակտիվ պահվող պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի գնանշվող գինը, միայն այն դեպքում, եթե կան գործոններ, որոնք յուրահատուկ են ակտիվին, բայց կիրառելի չեն պարտավորության կամ բաժնային գործիքի իրական արժեքի չափման համար: Կազմակերպությունը պետք է ապահովի, որ ակտիվի գինը չարտացոլի այդ ակտիվի վաճառքը խոչընդոտող սահմանափակման ազդեցությունը: Ստորև նշված են այն գործոններից մի քանիսը, որոնք կարող են ցուցանշել, որ ակտիվի գնանշվող գինը պետք է ճշգրտվի`

ա) ակտիվի գնանշվող գինը վերաբերում է մեկ այլ կողմի կողմից որպես ակտիվ պահվող համանման (սակայն ոչ նույնական) պարտավորությանը կամ բաժնային գործիքին: Օրինակ, պարտավորությունը կամ բաժնային գործիքը կարող է ունենալ կոնկրետ բնութագիր (օրինակ` թողարկողի պարտքային որակը), որը տարբերվում է որպես ակտիվ պահվող համանման պարտավորության կամ բաժնային գործիքի իրական արժեքում արտացոլված բնութագրից,

բ) ակտիվի հաշվառման միավորը նույնը չէ, ինչ որ պարտավորության կամ բաժնային գործիքի համար է: Օրինակ` պարտավորությունների դեպքում, երբեմն, ակտիվի գինն արտացոլում է այն փաթեթի համակցված գինը, որը բաղկացած է և′ թողարկողի կողմից վճարման ենթակա գումարներից, և′ երրորդ կողմերի տրամադրած պարտքի որակի բարելավման միջոցից: Եթե պարտավորության հաշվառման միավորը համակցված փաթեթի համար չէ, ապա նպատակը ոչ թե համակցված փաթեթի իրական արժեքի, այլ թողարկողի պարտավորության իրական արժեքի չափումն է: Հետևաբար, այսպիսի դեպքերում, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի ակտիվի համար դիտելի գինը` որպեսզի բացառի երրորդ կողմի տրամադրած պարտքի որակի բարելավման միջոցի ազդեցությունը:

 

Պարտավորություններ և բաժնային գործիքներ, որոնք այլ կողմերի կողմից որպես ակտիվներ չեն պահվում

 

40. Երբ նույնական կամ համանման պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների փոխանցման համար գնանշվող գին առկա չէ, և նույնական միավորը չի պահվում մեկ այլ կողմի կողմից որպես ակտիվ, կազմակերպությունը պետք է չափի պարտավորության կամ բաժնային գործիքի իրական արժեքը` օգտագործելով գնահատման որևէ մեթոդ շուկայի այն մասնակցի տեսակյունից, որը կրում է պարտավորությունը կամ թողարկել է սեփական կապիտալի նկատմամբ պահանջը (գործիքը):

41. Օրինակ, ներկա արժեքի մեթոդը կիրառելիս, կազմակերպությունը կարող է հաշվի առնել ստորև նշվածներից ցանկացածը`

ա) ապագա դրամական միջոցների արտահոսքերը, որոնք շուկայի մասնակիցը կարող է ակնկալել կրել պարտականությունը կատարելիս, ներառյալ` այն փոխհատուցումը, որը շուկայի մասնակիցը կպահանջի պարտականությունը ստանձնելու համար (տես` Բ31-Բ33 պարագրաֆները),

բ) այն գումարը, որը շուկայի մասնակիցը կստանար նույնական պարտավորությունը կամ բաժնային գործիքը կնքելու կամ թողարկելու համար` օգտագործելով այն ենթադրությունները, որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին` նույն պայմանագրային պայմաններով պարտավորություն կամ բաժնային գործիք թողարկելու համար հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկայում նույնական (օրինակ` պարտքային միևնույն բնութագրերով) միավորը գնորոշելիս:

 

Չկատարման ռիսկ

 

42. Պարտավորության իրական արժեքն արտացոլում է չկատարման ռիսկի ազդեցությունը: Չկատարման ռիսկը ներառում է կազմակերպության սեփական պարտքային ռիսկը (ինչպես սահմանված է «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ում), սակայն կարող է դրանով չսահմանափակվել: Ենթադրվում է, որ չկատարման ռիսկը պարտավորության փոխանցումից առաջ և հետո նույնն է:

43. Պարտավորության իրական արժեքը չափելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի իր պարտքային ռիսկի (վարկունակության) ազդեցությունը, ինչպես նաև ցանկացած այլ գործոններ, որոնք կարող էին ազդել պարտականության կատարման կամ չկատարման հավանականության վրա: Ազդեցությունը կարող է տարբեր լինել` կախված պարտավորությունից, օրինակ`

ա) արդյոք պարտավորությունը դրամական միջոցներ տրամադրելու պարտականություն է (ֆինանսական պարտավորություն), թե ապրանքներ կամ ծառայություններ տրամադրելու պարտականություն (ոչ ֆինանսական պարտավորություն),

բ) պարտավորությանը վերաբերող` պարտքի որակի բարելավման միջոցների պայմանները, եթե այդպիսիք կան:

44. Պարտավորության իրական արժեքն արտացոլում է չկատարման ռիսկի ազդեցութ-յունը` դրա հաշվառման միավորի հիմունքով: Երրորդ կողմի տրամադրած պարտքի որակի բարելավման անառանձնացնելի միջոցի (որը հաշվառվում է պարտավորութ-յունից առանձին) հետ միասին թողարկած պարտավորության թողարկողը պարտավորության իրական արժեքի չափման մեջ չպետք է ներառի պարտքի որակի բարելավման միջոցի (օրինակ` երրորդ կողմի պարտքային երաշխիք) ազդեցությունը: Եթե պարտքի որակի բարելավման միջոցը հաշվառվում է պարտավորությունից առանձին, ապա պարտավորության իրական արժեքը չափելիս թողարկողը պետք է հաշվի առնի իր սեփական վարկունակությունը (պարտքային վարկանիշը), այլ ոչ թե երաշխավորող երրորդ կողմի վարկունակությունը (պարտքային վարկանիշը):

 

Պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի փոխանցմանը խոչընդոտող սահմանափակում

 

45. Պարտավորության իրական արժեքը կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի իրական արժեքը չափելիս կազմակերպությունը չպետք է ներառի սահմանափակման առկայությանը վերաբերող որևէ առանձին ելակետային տվյալ կամ այլ ելակետային տվյալների ճշգրտում, որը խոչընդոտում է միավորի փոխանցմանը: Պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի փոխանցմանը խոչընդոտող սահմանափակման ազդեցությունը ոչ բացահայտ կամ բացահայտ կերպով ներառվում է իրական արժեքի չափման այլ ելակետային տվյալներում:

46. Օրինակ, գործարքի ամսաթվի դրությամբ, և′ պարտատերը, և′ պարտապանն ընդունել են պարտավորության գործարքի գինը` լիարժեք իմանալով, որ այդ պարտականությունը ներառում է դրա փոխանցմանը խոչընդոտող սահմանափակում: Գործարքի գնի մեջ սահմանափակման ազդեցությունը ներառված լինելու պատճառով, փոխանցման գծով սահմանափակման ազդեցությունն արտացոլելու համար, գործարքի ամսաթվի դրությամբ առանձին ելակետային տվյալ կամ արդեն գոյություն ունեցող ելակետային տվյալի ճշգրտում չի պահանջվում: Նմանապես, չի պահանջվում առանձին ելակետային տվյալ կամ արդեն գոյություն ունեցող ելակետային տվյալի ճգրտում` հետագա չափման ամսաթվերի դրությամբ փոխանցման գծով սահմանափակման ազդեցությունն արտացոլելու համար:

 

Ցպահանջ ֆինանսական պարտավորություն

 

47. Ցպահանջ ֆինանսական պարտավորության (օրինակ` ցպահանջ ավանդ) իրական արժեքն ավելի փոքր չէ, քան պահանջը ներկայացնելիս վճարման ենթակա գումարը` զեղչված այն առաջին ամսաթվից սկսած, երբ գումարի վճարումը կարող է պահանջվել:

 

Կիրառումը շուկայական ռիսկերի կամ կոնտրագենտի պարտքային ռիսկի հաշվանցվող (փոխմարվող) դիրքերով ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար

 

48. Կազմակերպությունը, որը պահում է մի խումբ ֆինանսական ակտիվներ և ֆինանսական պարտավորություններ, ենթարկված է շուկայական ռիսկերին (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 7-ում) և կոնտրագենտներից յուրաքանչյուրի պարտքային ռիսկին (ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 7-ում): Եթե կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների այդ խումբը կառավարում է շուկայական ռիսկերին կամ պարտքային ռիսկին իր զուտ ենթարկվածության հիմունքով, ապա կազմակերպությունը կարող է կիրառել իրական արժեքը չափելու սույն ՖՀՄՍ-ից բացառությունը: Այդ բացառությունը կազմակերպությանը թույլ է տալիս ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խմբի իրական արժեքը չափել` հիմք ընդունելով այն գինը, որը կստացվեր կոնկրետ ռիսկի գծով զուտ երկար դիրքը (այսինքն` ակտիվը) վաճառելուցիս կամ կվճարվեր կոնկրետ ռիսկի գծով զուտ կարճ դիրքը (այսինքն` պարտավորությունը) փոխանցելու դիմաց` շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում չափման ամսաթվի դրությամբ` ընթացիկ շուկայական պայմաններում: Հետևաբար, կազմակերպությունը ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խմբի իրական արժեքը պետք է չափի` հաշվի առնելով, թե չափման ամսաթվի դրությամբ շուկայի մասնակիցներն ինչպես կգնորոշեին ռիսկին զուտ ենթարկվածությունը:

49. Կազմակերպությունը կարող է կիրառել 48-րդ պարագրաֆի բացառությունը, եթե միայն այն կատարում է ստորև նշված բոլոր կետերը`

ա) կառավարում է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորութ-յունների խումբը` կոնկրետ շուկայական ռիսկին (կամ ռիսկերին) կամ կոնկրետ կոնտրագենտի պարտքային ռիսկին կազմակերպության զուտ ենթարկվածության հիմունքով` կազմակերպության ռիսկերի կառավարման կամ ներդրումային ռազմավարությանը համապատասխան,

բ) այդ հիմունքով տեղեկատվություն տրամադրում է ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խմբի վերաբերյալ` կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմին, ինչպես սահմանված է «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ում, և

գ) պարտավոր է կամ ընտրել է այդ ֆինանսական ակտիվներն ու ֆինանսական պարտավորությունները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում չափել իրական արժեքով` յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:

50. Պարագրաֆ 48-ի բացառությունը չի վերաբերում ֆինանսական հաշվետվություննե-րում ներկայացմանը: Որոշ դեպքերում ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետ-վությունում ֆինանսական գործիքների ներկայացման հիմունքը տարբերվում է ֆինանսական գործիքների չափման հիմունքից, օրինակ, եթե ՖՀՄՍ-ն չի պահանջում կամ թույլատրում ֆինանսական գործիքները ներկայացնել զուտ հիմունքով: Նման դեպքերում, կազմակերպությունը պետք է պորտֆելի մակարդակով ճշգրտումները (տես` պարագրաֆներ 53-56) բաշխի առանձին ակտիվներին կամ պարտավորություններին, որոնցից կազմված է կազմակերպության` ռիսկին զուտ ենթարկվածության հիմունքով կառավարվող ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խումբը: Կազմակերպությունը նման բաշխումները պետք է իրականացնի խելամիտ և հետևողական հիմունքով` օգտագործելով այն մեթոդաբանությունը, որը տեղին է կոնկրետ հանգամանքներում:

51. Պարագրաֆ 48-ի բացառությունը կիրառելու համար կազմակերպությունը պետք է կատարի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրություն` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան: Կազմակերպությունը, որը կիրառում է այդ բացառությունը, պետք է կոնկրետ պորտֆելի համար կիրառի այդ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ներառյալ` պահանջարկի և առաջարկի սփրեդում (սփռվածքում) ճշգրտումների (տես` 53-55 պարագրաֆներ) և պարտքային ճշգրտումների բաշխման քաղաքականությունը (եթե կիրառելի է)` ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան հետևողական հիմունքով:

52. Պարագրաֆ 48-ի բացառությունը կիրառվում է միայն «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի (կամ «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ի, եթե ՖՀՄՍ 9-ը դեռևս չի ընդունվել) գործողության ոլորտում գտնվող ֆինանսական ակտիվների, ֆինանսական պարտավորությունների և այլ պայմանագրերի համար: 48-51-րդ և 53-56-րդ պարագրաֆներում ֆինանսական ակտիվներին և ֆինանսական պարտավորություններին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանվեն որպես բոլոր պայմանագրերի համար կիրառվող, որոնք գտնվում են ՖՀՄՍ 9-ի (կամ ՀՀՄՍ 39-ի, եթե ՖՀՄՍ 9-ը դեռևս չի ընդունվել) գործողության ոլորտում և հաշվառվում են դրան համապատասխան, անկախ նրանից, թե արդյոք դրանք բավարարում են «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ի ֆինանսական ակտիվների կամ ֆինանսական պարտավորությունների սահմանումը:

 

Ենթարկվածությունը շուկայական ռիսկերին

 

53. Կոնկրետ շուկայական ռիսկին (ռիսկերին) կազմակերպության զուտ ենթարկվածութ-յան հիմունքով կառավարվող ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խմբի իրական արժեքը չափելու նպատակով 48-րդ պարագրաֆի բացառությունը կիրառելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի պահանջարկի և առաջարկի սփրեդի (սփռվածքի) մեջ գտնվող այն գինը, որը տվյալ հանգամանքնե-րում այդ շուկայական ռիսկերին կազմակերպության զուտ ենթարկվածության իրա-կան արժեքի համար ամենաներկայացուցչականն է (տես` 70-րդ և 71-րդ պարագրաֆները):

54. Պարագրաֆ 48-ի բացառությունը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է ապահովի, որ շուկայական ռիսկը (կամ ռիսկերը), որին (որոնց) ենթարկված է կազմակերպությունը, ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների այդ խմբի ներսում ըստ էության նույնը լինի (լինեն): Օրինակ, ֆինանսական ակտիվի հետ կապված տոկոսադրույքի ռիսկը կազմակերպությունը չպետք է միացնի ֆինանսական պարտավորության հետ կապված ապրանքի գնի ռիսկի հետ, քանի որ այդպես անելը չի մեղմացնի տոկոսադրույքի ռիսկին կամ ապրանքի գնի ռիսկին կազմակերպության ենթարկվածությունը: Պարագրաֆ 48-ի բացառությունը կիրառելիս շուկայական ռիսկի բնութագրերի ոչ նույնական լինելուց առաջացող ցանկացած բազիսային ռիսկ պետք է հաշվի առնել խմբի ներսում ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների իրական արժեքը չափելիս:

55. Նմանապես, ֆինանսական ակտիվներից և ֆինանսական պարտավորություններից առաջացող որոշակի շուկայական ռիսկին (ռիսկերին) կազմակերպության ենթարկվածության տևողությունը պետք է ըստ էության նույնը լինի: Օրինակ` կազմակերպությունը, որն օգտագործում է տասներկուամսյա ֆյուչերսային պայմանագիր այն դրամական հոսքերի նկատմամբ, որոնք կապված են հնգամյա ֆինանսական գործիքի գծով տոկոսադրույքային ռիսկին ենթարկվածության տասներկուամսյա մեծության հետ, միայն այդ ֆինանսական ակտիվներից և ֆինանսական պարտավորություններից բաղկացած խմբում, տասներկուամսյա տոկոսադրույքի ռիսկին ենթարկվածության իրական արժեքը չափում է զուտ հիմունքով, իսկ մնացած տոկոսադրույքային ռիսկին ենթարկվածությունը (այսինքն` 2-5 տարիների)` համախառն հիմունքով:

 

Կոնկրետ կոնտրագենտի պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը

 

56. Կոնկրետ կոնտրագենտի հետ կնքած ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների խմբի իրական արժեքը չափելու նպատակով պարագրաֆ 48-ի բացառությունը կիրառելիս` կազմակերպությունը իրական արժեքի չափման մեջ պետք է ներառի այդ կոնտրագենտի պարտքային ռիսկին կազմակերպության զուտ ենթարկվածության կամ կազմակերպության պարտքային ռիսկին կոնտրագենտի զուտ ենթարկվածության ազդեցությունը, այն դեպքում երբ շուկայի մասնակիցները հաշվի կառնեին առկա բոլոր պայմանավորվածությունները, որոնք դեֆոլտի դեպքում մեղմացնում են պարտքային ռիսկին ենթարկվածությունը (օրինակ` կոնտրագենտի հետ հաշվանցման գլխավոր համաձայնագիրը կամ այնպիսի համաձայնագիր, որով պահանջվում է գրավի փոխանակում` հիմք ընդունելով մյուս կողմի պարտքային ռիսկին յուրաքանչյուր կողմի զուտ ենթարկվածությունը): Իրական արժեքի չափումը պետք է արտացոլի շուկայի մասնակիցների ակնկալիքներն այն բանի հավանականության վերաբերյալ, որ չվճարման (չկատարման) դեպքում այդպիսի պայմանավորվածությունն իրավական հարկադրանքով կապահովվի:

 

Իրական արժեքը սկզբնական ճանաչման պահին

 

57. Երբ ակտիվը ձեռք է բերվում կամ պարտավորությունը ստանձնվում է այդ ակտիվի կամ պարտավորության փոխանակման գործարքում, գործարքի գինն այն գինն է, որը վճարվել է ակտիվը ձեռք բերելու համար կամ ստացվել է պարտավորությունը ստանձնելու համար (մուտքի գին): Հակառակ դրան, ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքն այն գինն է, որը կստացվեր ակտիվը վաճառելու կամ կվճարվի պարտավորությունը փոխանցելու համար (ելքի գին): Պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունները ակտիվները վաճառեն այն գնով, որով նրանք ձեռք են բերել այդ ակտիվները: Նմանապես, պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունները պարտավորությունները փոխանցեն այն գնով, որը ստացվել է դրանք ստանձնելու համար:

58. Շատ դեպքերում գործարքի գինը կարող է հավասար լինել իրական արժեքին (օրինակ` դա կարող է տեղի ունենալ, երբ գործարքի ամսաթվին ակտիվը գնելու գործարքը տեղի է ունենում այն նույն շուկայում, որում ակտիվը կվաճառվեր):

59. Որոշելիս` արդյոք սկզբնական ճանաչման պահին իրական արժեքը հավասար է գործարքի գնին, թե ոչ, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այն գործոնները, որոնք հատուկ են տվյալ գործարքին և տվյալ ակտիվին կամ տվյալ պարտավորությանը: Պարագրաֆը Բ4-ը նկարագրում է այն իրավիճակները, երբ գործարքի գինը կարող է չլինել ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքը` սկզբնական ճանաչման պահին:

60. Եթե մեկ այլ ՖՀՄՍ-ով կազմակերպությունից պահանջվում կամ թույլատրվում է ակ-տիվը կամ պարտավորությունը սկզբնապես չափել իրական արժեքով, և գործարքի գինը տարբերվում է իրական արժեքից, ապա կազմակերպությունը պետք է առաջա-ցող օգուտը կամ կորուստը ճանաչի շահույթում կամ վնասում, եթե այդ ՖՀՄՍ-ով այլ բան սահմանված չէ:

 

Գնահատման մեթոդներ

 

61. Կազմակերպությունը պետք է օգտագործի գնահատման մեթոդներ, որոնք տեղին են տվյալ հանգամանքներում և որոնց համար բավարար տվյալներ կան իրական արժեքը չափելու համար` առավելագույնին հասցնելով համապատասխան (տեղին) դիտելի ելակետային տվյալների օգտագործումը և նվազագույնին հասցնելով ոչ դիտելի ելակետային տվյալների օգտագործումը:

62. Գնահատման մեթոդ օգտագործելու նպատակն է գնահատել այն գինը, որով ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխանցելու սովորական գործարքը տեղի կունենար շուկայի մասնակիցների միջև` չափման ամսաթվի դրությամբ, ընթացիկ շուկայի պայմաններում: Լայնորեն օգտագործվող գնահատման երեք մեթոդներն են` շուկայական մոտեցումը, ծախսային մոտեցումը և եկամտային մոտեցումը: Այս մոտեցումների հիմնական ասպեկտները հակիրճ ներկայացված են Բ5-Բ11 պարագրաֆներում: Իրական արժեքը չափելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է օգտագործի վերը նշված մոտեցումներից մեկին կամ մի քանիսին համահունչ գնահատման մեթոդներ:

63. Որոշ դեպքերում գնահատման մեկ մեթոդը բավարար կլինի (օրինակ, ակտիվը կամ պարտավորությունը գնահատելիս, նույնական ակտիվների կամ պարտավորությունների համար գործող շուկայում գնանշվող շուկայական գների օգտագործումը): Այլ դեպքերում կարող է տեղին լինել գնահատման մի քանի մեթոդների օգտագործումը (օրինակ` դրամաստեղծ միավորը գնահատելիս): Եթե իրական արժեքը չափելիս օգտագործվում են գնահատման մի քանի մեթոդներ, արդյունքները (այսինքն` իրական արժեքի համապատասխան ցուցանիշները) պետք է գնահատվեն` հաշվի առնելով այդ արդյունքներով ցուցանշված արժեքների տիրույթի խելամտությունը: Իրական արժեքի չափումն այդ տիրույթում այն կետն է, որն առավել ճիշտ է ներկայացնում իրական արժեքը տվյալ հանգամանքներում:

64. Եթե գործարքի գինը իրական արժեքն է սկզբնական ճանաչման պահին և հետագա ժամանակաշրջանների համար իրական արժեքը չափելու նպատակով օգտագործվելու է ոչ դիտելի ելակետային տվյալներ օգտագործող գնահատման մեթոդ, ապա այդ գնահատման մեթոդը պետք է չափավորվի այնպես, որ սկզբնական ճանաչման պահի դրությամբ գնահատման մեթոդի արդյունքը հավասարվի գործարքի գնին: Չափավորումն ապահովում է, որ գնահատման մեթոդն արտացոլի ընթացիկ շուկայական պայմանները, և այն կազմակերպությանն օգնում է որոշել` արդյոք անհրաժեշտություն կա ճշգրտելու գնահատման մեթոդը (օրինակ` հնարավոր է լինի ակտիվի կամ պարտավորության մի որևէ բնութագիր, որը գնահատման տվյալ մեթոդում հաշվի չի առնվում): Սկզբնական ճանաչումից հետո, երբ իրական արժեքը չափվում է օգտագործելով գնահատման այնպիսի մեթոդ կամ մեթոդներ, որոնք օգտագործում են ոչ դիտելի ելակետային տվյալներ, կազմակերպությունը պետք է ապահովի, որ գնահատման այդ մեթոդները արտացոլեն դիտելի շուկայի տվյալներ (օրինակ` համանման ակտիվի կամ պարտավորության գինը)` չափման ամսաթվի դրությամբ:

65. Իրական արժեքը չափելու համար օգտագործվող գնահատման մեթոդները պետք է կիրառվեն հետևողականորեն: Սակայն, գնահատման մեթոդի կամ դրա կիրառման փոփոխությունը (օրինակ` կշիռների փոփոխությունները, երբ օգտագործվում են գնահատման մի քանի մեթոդներ կամ գնահատման մեթոդի համար կիրառվող ճշգրտման փոփոխությունը) տեղին է, եթե այդ փոփոխությունը հանգեցնում է այնպիսի մի չափման, որը տվյալ հանգամանքներում հավասարապես կամ ավելի ճիշտ է ներկայացնում իրական արժեքը: Այդպես կարող է լինել, եթե, օրինակ, տեղի է ունենում ստորև նշված դեպքերից որևէ մեկը`

ա) զարգանում են նոր շուկաներ,

բ) հասանելի է դառնում նոր տեղեկատվություն,

գ) նախկինում օգտագործվող տեղեկատվությունն այլևս հասանելի չէ,

դ) գնահատման մեթոդները բարելավվում են, կամ

ե) փոփոխվում են շուկայական պայմանները:

66. Գնահատման մեթոդի կամ դրա կիրառման փոփոխության արդյունքում կատարված վերանայումները պետք է հաշվառվեն որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխություն` ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան: Սակայն, հաշվապահական հաշվառման գնահատման փոփոխության համար ՀՀՄՍ 8-ով սահմանված բացահայտումները չեն պահանջվում գնահատման մեթոդի կամ դրա կիրառման փոփոխության արդյունքում կատարված վերանայումների համար:

 

Ելակետային տվյալներ գնահատման մեթոդների համար

 

Ընդհանուր սկզբունքներ

 

67. Իրական արժեքը չափելու նպատակով օգտագործվող գնահատման մեթոդները պետք է առավելագույն չափով օգտագործեն համապատասխան (տեղին) դիտելի ելակետային տվյալներ և նվազագույն չափով օգտագործեն ոչ դիտելի ելակետային տվյալներ:

68. Շուկաների օրինակները, որտեղ ելակետային տվյալները կարող են դիտելի լինել որոշ ակտիվների և պարտավորությունների (օրինակ` ֆինանսական գործիքների) համար, ներառում են բորսայական շուկաները, դիլերային շուկաները, բրոքերային շուկաները և «պրինցիպալ-պրինցիպալ» շուկաները (տես` Բ34 պարագրաֆը):

69. Կազմակերպությունը պետք է ընտրի ելակետային տվյալներ, որոնք համահունչ են տվյալ ակտիվի կամ պարտավորության այն բնութագրերին, որոնք շուկայի մասնակիցները հաշվի կառնեն այդ ակտիվի կամ պարտավորության համար գործարք կնքելիս (տես` պարագրաֆներ 11 և 12): Որոշ դեպքերում այդ բնութագրերը հանգեցնում են ճշգրտման կիրառման, ինչպես օրինակ` հավելավճարը կամ զեղչը (օրինակ` հավելավճար հսկողության համար կամ զեղչ չհսկող բաժնեմասի համար): Սակայն, իրական արժեքի չափումը չպետք է ներառի այնպիսի հավելավճար կամ զեղչ, որը համահունչ չէ այն ՖՀՄՍ-ով նախատեսված հաշվառման միավորին, որով պահանջվում կամ թույլատրվում է իրական արժեքի չափումը (տես` պարագրաֆներ 13 և 14): Իրական արժեքի չափման մեջ չի կարելի ներառել այն հավելավճարները կամ զեղչերը, որոնք արտացոլում են չափը որպես կազմակերպության կողմից պահվող ներդրման բնութագիր (հատկապես` արգելող գործոնը, որը ճշգրտում է ակտիվի կամ պարտավորության գնանշվող գինը, քանի որ շուկայի սովորական օրական առքուվաճառքի ծավալը բավարար չէ կազմակերպության կողմից պահվող քանակը կլանելու համար, ինչպես նկարագրված է 80-րդ պարագրաֆում), այլ ոչ թե որպես ակտիվի կամ պարտավորության բնութագիր(օրինակ` հսկողության հավելավճարը` հսկող բաժնեմասի իրական արժեքը չափելիս): Ցանկացած դեպքում, եթե որևէ ակտիվի կամ պարտավորության համար ակտիվ շուկայում առկա է գնանշվող գին (այսինքն` 1-ին մակարդակի ելակետային տվյալներ), ապա կազմակերպությունը, իրական արժեքը չափելիս, պետք է օգտագործի այդ գինն առանց ճշգրտման, բացառությամբ 79-րդ պարագրաֆում նախատեսված դեպքերի:

 

Պահանջարկի և առաջարկի գների վրա հիմնված ելակետային տվյալներ

 

70. Եթե իրական արժեքով չափվող ակտիվը կամ պարտավորությունը ունի առաջարկի գին և պահանջարկի գին (օրինակ` դիլերային շուկայից վերցված ելակետային տվյալ), պահանջարկի և առաջարկի գների միջև սփռվածքի տիրույթում գտնվող այն գինը, որը տվյալ հանգամանքներում առավել ներկայացուցչական է իրական արժեքի համար, պետք է օգտագործվի իրական արժեքը չափելիս` անկախ նրանից, թե իրական արժեքի հիերարխիայում որ մակարդակին է վերագրվում այդ ելակետային տվյալը (այսինքն` 1-ին, 2 կամ 3 մակարդակներ, տե՛ս 72-90 պարագրաֆները): Հայտագների օգտագործումը ակտիվի դիրքերի և առաջարկի գների օգտագործումը պարտավորությունների դիրքերի համար թույլատրվում, սակայն չի պահանջվում:

71. Սույն ՖՀՄՍ-ն չի արգելում միջին շուկայական գնորոշման կամ գնորոշման այլ մեթոդների օգտագործումը, որոնք շուկայի մասնակիցների կողմից օգտագործվում են որպես պահանջարկի և առաջարկի գների միջև սփռվածքում իրական արժեքի չափումների պրակտիկ միջոց:

 

Իրական արժեքի հիերարխիա

 

72. Իրական արժեքի չափումներում և դրանց հետ կապված բացահայտումներում հետևողականությունն ու համադրելիությունը բարձրացնելու նպատակով սույն ՖՀՄՍ-ով սահմանվում է իրական արժեքի հիերարխիա, որն իրական արժեքի չափման համար օգտագործվող գնահատման մեթոդների ելակետային տվյալները դասակարգում է երեք մակարդակի (տես` պարագրաֆներ 76-90): Իրական արժեքի հիերարխիայում ամենաբարձր առաջնահերթությունը տրվում է նույնական ակտիվների կամ պարտավորությունների համար ակտիվ շուկայում գնանշված (չճշգրտվող) գներին (1-ին մակարդակի տվյալներ), իսկ ամենացածրը` ոչ դիտելի տվյալներին (3-րդ մակարդակի տվյալներ):

73. Որոշ դեպքերում, ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքի չափման համար օգտագործված տվյալները կարող են դասակարգվել իրական արժեքի հիերարխիայի տարբեր մակարդակներում: Այդ դեպքերում իրական արժեքի չափումը որպես մեկ ամբողջություն դասակարգվում է իրական արժեքի հիերարխիայի այն նույն մակարդակում, որտեղ դասակարգվում են ամենացածր մակարդակի տվյալները, որոնք նշանակալի են ամբողջ չափման համար: Ամբողջական չափման նկատմամբ կոնկրետ ելակետային տվյալի կարևորության գնահատումը պահանջում է դատողություն` հաշվի առնելով ակտիվին կամ պարտավորությանը հատուկ կոնկրետ գործոնները: Իրական արժեքի վրա հիմնված չափումները ստանալու նպատակով կատարվող ճշգրտումները, ինչպես օրինակ, վաճառքի ծախսումները` «իրական արժեք` հանած վաճառքի ծախսումները» չափելիս, չպետք է հաշվի առնվեն իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակը որոշելիս, որում դասակարգվում է իրական արժեքի չափումը:

74. Համապատասխան ելակետային տվյալների առկայությունը և դրանց հարաբերական սուբյեկտիվությունը կարող են ազդել գնահատման համապատասխան մեթոդների ընտրութան վրա (տե՛ս պարագրաֆ 61-ը): Այնուամենայնիվ, իրական արժեքի հիերարխիան առաջնահերթություն է սահմանում գնահատման մեթոդների ելակետային տվյալների համար, այլ ոչ թե գնահատման մեթոդների համար, որոնք օգտագործվում են իրական արժեքը չափելու համար: Օրինակ, ներկա արժեքի մեթոդի օգտագործմամբ ստացված իրական արժեքի չափումը կարող է դասակարգվել 2-րդ մակարդակում կամ 3-րդ մակարդակում` կախված այն տվյալներից, որոնք նշանակալի են ամբողջ չափման համար, և իրական արժեքի հիերարխիայի այն մակարդակից, որում այդ տվյալները դասակարգվում են:

75. Եթե դիտելի ելակետային տվյալը պահանջում է ճշգրտում ոչ դիտելի ելակետային տվյալի օգտագործմամբ, և այդ ճշգրտումը հանգեցնում է զգալիորեն ավելի բարձր կամ ցածր իրական արժեքի չափման, ապա ստացված չափումը պետք է դասակարգվի իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում: Օրինակ, եթե շուկայի մասնակիցն ակտիվի գինը գնահատելիս հաշվի կառնի ակտիվի վաճառքի վրա դրված սահմանափակման ազդեցությունը, ապա կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի գնանշված գինն այդ սահմանափակման ազդեցությունն արտացոլելու համար: Եթե այդ գնանշված գինը 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ է, իսկ ճշգրտումն էլ ոչ դիտելի ելակետային տվյալ, որը նշանակալի է ամբողջ չափման համար, ապա չափումը պետք է դասակարգվի իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում:

 

1-ին մակարդակի ելակետային տվյալներ

 

76. 1-ին մակարդակի ելակետային տվյալները նույնական ակտիվների կամ պարտավորությունների համար ակտիվ շուկաների գնանշվող գներ (չճշգրտվող) են, որոնք կազմակերպության համար կարող են հասանելի լինել չափման ամսաթվի դրությամբ:

77. Ակտիվ շուկայում գնանշվող գինը տրամադրում է իրական արժեքի ամենաարժանահավատ վկայությունը և պետք է օգտագործվի իրական արժեքի չափման համար` առանց ճշգրտում կատարելու, երբ հասանելի է, բացառությամբ 79-րդ պարագրաֆում սահմանված դեպքերի:

78. 1-ին մակարդակի ելակետային տվյալները հասանելի են բազմաթիվ ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար, որոնցից մի քանիսը կարող են փոխանակվել մի քանի ակտիվ շուկաներում (օրինակ` տարբեր բորսաներում): Հետևաբար, 1-ին մակարդակում շեշտը դրված է ստորև «ա» և «բ» կետերում նշվածների որոշման վրա`

ա) ակտիվի կամ պարտավորության հիմնական շուկա կամ, հիմնական շուկայի բացակայության դեպքում, ակտիվի կամ պարտավորության համար ամենաբարենպաստ շուկա, և

բ) արդյոք կազմակերպությունը կարող է գործարք կնքել ակտիվի կամ պարտավորության համար այդ շուկայի գնով` չափման ամսաթվի դրությամբ:

79. Կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտում կատարի 1-ին մակարդակի տվյալների նկատմամբ, բացառությամբ, երբ`

ա) կազմակերպությունն ունի մեծ քանակությամբ համանման (սակայն ոչ նույնական) ակտիվներ կամ պարտավորություններ (օրինակ` պարտքային արժեթղթեր), որոնք չափվում են իրական արժեքով, և առկա է ակտիվ շուկայում գնանշվող գին, որը, սակայն, այդ ակտիվներից կամ պարտավորություններից յուրաքանչյուրի համար առանձին-առանձին հեշտությամբ հասանելի չէ (այսինքն` ակտիվների կամ պարտավորությունների մեծ քանակություն ունենալու դեպքում, կազմակերպության համար դժվար կլինի յուրաքանչյուր ակտիվի կամ պարտավորության համար առանձին-առանձին ձեռք բերել գնային տեղեկատվություն չափման ամսաթվի դրությամբ): Այդ դեպքում, գործնական նկատառումներից ելնելով, կազմակերպությունը կարող է չափել իրական արժեքը` օգտագործելով գնորոշման այլընտրանքային մեթոդ, որը չի հիմնվում բացառապես գնանշվող գների վրա (օրինակ` մատրիցային գնորոշում): Սակայն, գնորոշման այլընտրանքային մեթոդի օգտագործումը հանգեցնում է իրական արժեքի չափման, որը իրական արժեքի հիերարխիայում դասակարգվում է ավելի ցածր մակարդակում,

բ) ակտիվ շուկայում գնորոշվող գինը չի ներկայացնում իրական արժեքը չափման ամսաթվի դրությամբ: Նշվածը տեղի է ունենում այն դեպքում, երբ, օրինակ, շուկայի փակումից հետո տեղի են ունենում նշանակալի դեպքեր (օրինակ` գործարքներ «պրինցիպալ-պրինցիպալ» շուկայում, վաճառքներ բրոքերային շուկայում կամ հայտարարություններ), որոնք տեղի են ունենում շուկայի փակումից հետո, սակայն մինչև չափման ամսաթիվը: Կազմակերպությունը պետք է սահմանի և հետևողական հիմունքով կիրառի իրական արժեքի չափումների վրա ազդող դեպքերը նույնականացնող քաղաքականություն: Սակայն, եթե գնորոշվող գինը, նոր տեղեկատվությամբ պայմանավորված, ճշգրտվում է, ապա ճշգրտումը հանգեցնում է իրական արժեքի չափման, որը դասակարգվում է իրական արժեքի հիերարխիայի ավելի ցածր մակարդակում,

գ) պարտավորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքների իրական արժեքը չափելիս օգտագործվում է ակտիվ շուկայում որպես ակտիվ շրջանառվող նույնական միավորի գնորոշվող գինը, և երբ այդ գինը պետք է ճշգրտվի տվյալ միավորին կամ ակտիվին բնորոշ գործոններով պայմանավորված (տե՛ս պարագրաֆ 39-ը): Եթե ակտիվի գնանշվող գնի նկատմամբ որևէ ճշգրտում չի պահանջվում, ապա արդյունքում ստացվում է իրական արժեքի չափում, որը դասակարգվում է իրական արժեքի հիերարխիայի 1-ին մակարդակում: Սակայն, ակտիվի գնանշվող գնի նկատմամբ կատարված որևէ ճշգրտում հանգեցնում է իրական արժեքի չափման, որը դասակարգվում է իրական արժեքի հիերարխիայի ավելի ցածր մակարդակում:

80. Եթե կազմակերպությունը պահում է մեկ ակտիվի կամ պարտավորության դիրք (ներառյալ` մեծ քանակությամբ նույնական ակտիվներից կամ պարտավորություննե-րից կազմված դիրքը) և այդ ակտիվը կամ պարտավորությունը շրջանառվում է ակտիվ շուկայում, ապա այդ ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքը պետք է չափվի 1-ին մակարդակում` որպես առանձին ակտիվի կամ պարտավորութ-յան գնանշվող գնի և կազմակերպության կողմից պահվող քանակության արտադրյալ: Նշվածը տեղի է ունենում նույնիսկ այն դեպքում, երբ շուկայի սովորական օրական առքուվաճառքի ծավալը բավարար չէ այդ քանակությունը կլանելու համար, և մեկ գործարքում դիրքը վաճառելու հայտի ներկայացումը կարող է ազդել գնորոշվող գնի վրա:

 

2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներ

 

81. 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներն այն տվյալներն են, բացառությամբ 1-ին մակարդակում ներառվող գնորոշվող գներից, որոնք ուղղակի կամ անուղղակիորեն դիտելի են ակտիվի կամ պարտավորության համար:

82. Եթե ակտիվը կամ պարտավորությունն ունի սահմանված (պայմանագրային) ժամկետ, 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալը պետք է դիտելի լինի ակտիվի կամ պարտավորության ըստ էության ամբողջ ժամկետի համար: 2-րդ մակարդակի տվյալները ներառում են հետևյալը`

ա) ակտիվ շուկայում համանման ակտիվների կամ պարտավորությունների համար գնանշվող գները,

բ) նույնական կամ համանման ակտիվների կամ պարտավորությունների համար գնանշվող գներն այն շուկաներում, որոնք ակտիվ չեն,

գ) ելակետային տվյալները, բացառությամբ գնանշվող գների, որոնք ակտիվի կամ պարտավորության համար դիտելի են, օրինակ`

    (i) տոկոսադրույքները և եկամտաբերության կորերը, որոնք դիտելի են սովորաբար գնանշվող միջակայքերով,

    (ii) ենթադրվող փոփոխականությունները, և

    (iii) կրեդիտային սփրեդները,

դ) շուկայի տվյալներով հաստատված (հիմնավորված) ելակետային տվյալներ:

83. 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալների նկատմամբ ճշգրտումները տարբեր կլինեն` կախված ակտիվին կամ պարտավորությանը բնորոշ գործոններից: Այդ գործոնները ներառում են հետևյալը`

ա) ակտիվի վիճակը կամ գտնվելու վայրը,

բ) այն, թե ինչ չափով են ելակետային տվյալները վերաբերում այն միավորներին, որոնք համադրելի են ակտիվի կամ պարտավորության հետ (ներառյալ` պարագրաֆ 39-ում նկարագրված գործոնները), և

գ) գործունեության ծավալը կամ մակարդակը այն շուկաներում, որտեղ դիտվում են ելակետային տվյալները:

84. 2-րդ մակարդակի տվյալի ճշգրտումը, որը նշանակալի է ամբողջ չափման համար, կարող է հանգեցնել իրական արժեքի չափման, որը դասակարգվում է իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում, եթե ճշգրտման համար օգտագործվում են նշանակալի ոչ դիտելի տվյալներ:

85. Պարագրաֆ Բ 35-ում նկարագրվում են Մակարդակ 2-ի ելակետային տվյալների օգտագործումը կոնկրետ ակտիվների և պարտավորությունների համար:

 

3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներ

 

86. 3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներն ակտիվի կամ պարտավորության համար ոչ դիտելի տվյալներ են:

87. Իրական արժեքը չափելիս ոչ դիտելի տվյալները պետք է օգտագործվեն այն չափով, որով համապատասխան (տեղին) դիտելի տվյալներ առկա չեն, այդպիսով հաշվի առնելով այն իրավիճակները, երբ, չափման ամսաթվի դրությամբ, ակտիվի կամ պարտավորության համար առկա է փոքր (եթե կա) շուկայական գործունեություն: Սակայն, իրական արժեքի չափման նպատակը մնում է նույնը, այն է` ելքի գինը չափման ամսաթվի դրությամբ`ակտիվ պահող կամ պարտավորություն ունեցող շուկայի մասնակցի տեսանկյունից: Հետևաբար, ոչ դիտելի ելակետային տվյալները պետք է արտացոլեն այն ենթադրությունները, որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին` ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս, ներառյալ` ռիսկի վերաբերյալ ենթադրությունները:

88. Ռիսկի վերաբերյալ ենթադրությունները ներառում են իրական արժեքի չափման համար օգտագործվող գնահատման կոնկրետ մեթոդին (օրինակ` գնորոշման մոդելին) բնորոշ, ինչպես նաև գնահատման մեթոդում օգտագործվող ելակետային տվյալներին բնորոշ ռիսկերը: Ռիսկի գծով ճշգրտում չներառող չափումը չի ներկայացնի իրական արժեքի չափումը, եթե շուկայի մասնակիցները ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս կներառեին այդպիսի ճշգրտում: Օրինակ` կարող է անհրաժեշտ լինել ռիսկի գծով ճշգրտում ներառել այն դեպքում, երբ կա չափման նշանակալի անորոշություն (օրինակ, երբ ակտիվի կամ պարտավորության կամ համանման ակտիվների կամ պարտավորությունների սովորական շուկայական գործունեության հետ համեմատ` նշանակալիորեն նվազել է գործունեության ծավալը կամ մակարդակը, և կազմակերպությունը որոշում է, որ գործարքի գինը կամ գնանշվող գինը չի ներկայացնում իրական արժեքը, ինչպես նկարագրված է Բ37-Բ47 պարագրաֆներում):

89. Կազմակերպությունը պետք է մշակի ոչ դիտելի ելակետային տվյալները` օգտագործելով տվյալ հանգամանքներում առկա լավագույն տեղեկատվությունը, որը կարող է ներառել կազմակերպության սեփական տվյալները: Ոչ դիտելի ելակետային տվյալներ մշակելիս` կազմակերպությունը կարող է սկսել իր սեփական տվյալներից, սակայն այն պետք է ճշգրտի այդ տվյալները, եթե խելամտորեն առկա տեղեկատվությունը ցուցանշում է, որ շուկայի այլ մասնակիցներ կօգտագործեին այլ տվյալներ, կամ կազմակերպությանը հատուկ է մի բան, որը շուկայի այլ մասնակիցներ չունեն (օրինակ` կազմակերպությանը յուրահատուկ սիներգիզմ): Կազմակերպությունը չպետք է ներդնի իր ամբողջ ջանքերը շուկայի մասնակցի ենթադրությունների վերաբերյալ տեղեկատվություն ձեռքբերելու համար: Սակայն, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի շուկայի մասնակցի ենթադրությունների մասին այն ամբողջ տեղեկատվությունը, որը խելամտորեն հասանելի է: Ոչ դիտելի ելակետային տվյաները` մշակված այնպես, ինչպես նկարագրված է վերը, համարվում են շուկայի մասնակիցների ենթադրություններ և բավարարում են իրական արժեքի չափման նպատակին:

90. Պարագրաֆ Բ36-ը նկարագրում է կոնկրետ ակտիվների և պարտավորությունների համար Մակարդակ 3-ի ելակետային տվյալների օգտագործումը:

 

Բացահայտում

---

91. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որն իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին կօգնի գնահատել ստորև նշվածները`

ա) սկզբնական ճանաչումից հետո ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում կրկնվող կամ չկրկնվող հիմունքով իրական արժեքով չափվող ակտիվների և պարտավորությունների համար` այդ չափումների ստացման համար օգտագործված գնահատման մեթոդները և ելակետային տվյալները,

բ) կրկնվող իրական արժեքի չափումների համար, որոնք օգտագործում են նշանակալի ոչ դիտելի ելակետային տվյալներ (Մակարդակ 3)` չափումների ազդեցությունը ժամանակաշրջանի շահույթի կամ վնասի կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի վրա:

92. Պարագրաֆ 91-ում նշված նպատակները բավարարելու համար կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ստորև նշված բոլոր կետերը`

ա) մանրամասների մակարդակը, որն անհրաժեշտ է բացահայտման պահանջները բավարարելու համար,

բ) որքան կարևորություն տալ տարբեր պահանջներից յուրաքանչյուրին,

գ) ինչ չափով խմբավորել կամ ապախմբավորել տեղեկատվությունը, և

դ) արդյոք ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին անհրաժեշտ է լրացուցիչ տեղեկատվություն` բացահայտված քանակական տեղեկատվությունը գնահատելու համար:

Եթե սույն ՖՀՄՍ-ին և այլ ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան տրամադրած բացահայտումները բավարար չեն պարագրաֆ 91-ի պահանջները բավարարելու համար, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է այդ նպատակները բավարարելու համար:

93. Պարագրաֆ 91-ի նպատակները բավարարելու համար կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչումից հետո, ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում իրական արժեքով չափվող (ներառյալ` սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող` իրական արժեքի վրա հիմնված չափումները) ակտիվների և պարտավորությունների յուրաքանչյուր դասի համար (տես` պարագրաֆ 94` ակտիվների և պարտավորությունների համապատասխան դասերի որոշման վերաբերյալ տեղեկատվություն համար) պետք է բացահայտի առնվազն հետևյալ տեղեկատվությունը`

ա) իրական արժեքի կրկնվող և չկրկնվող չափումների համար` իրական արժեքի չափումը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, իսկ իրական արժեքի չկրկնվող չափումների համար` այդ չափման պատճառները: Ակտիվների կամ պարտավորությունների իրական արժեքի կրկնվող չափումներն այն չափումներն են, որոնք այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվում կամ թույլատրվում են կատարել ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում` յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ: Ակտիվների կամ պարտավորությունների իրական արժեքի չկրկնվող չափումներն այն չափումներն են, որոնք այլ ՖՀՄՍ-ներով պահանջվում կամ թույլատրվում են կատարել ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում` կոնկրետ հանգամանքներում (օրինակ, երբ կազմակերպությունը վաճառքի համար պահվող ակտիվը չափում է «իրական արժեք հանած վաճառքի ծախսումներ»-ով` «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ին համապատասխան, քանի որ ակտիվի «իրական արժեք հանած վաճառքի ծախսումներ»-ը դրա հաշվեկշռային արժեքից ավելի ցածր է),

բ) իրական արժեքի կրկնվող և չկրկնվող չափումների համար` իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակը, որում դասակարգվում են իրական արժեքի չափումները` որպես մեկ ամբողջություն (1-ին, 2-րդ կամ 3-րդ մակարդակ),

գ) ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պահվող ակտիվների և պարտավորությունների համար, որոնք կրկնվող հիմունքով չափվում են իրական արժեքով` իրական արժեքի հիերարխիայի 1-ին և 2-րդ մակարդակների միջև բոլոր փոխանցումների գումարները և այդ փոխանցումների պատճառները, ինչպես նաև կազմակերպության քաղաքականությունը` որոշելու, թե իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակների միջև փոխանցումները երբ պետք է համարվեն տեղի ունեցած (տե՛ս պարագրաֆ 95-ը): Յուրաքանչյուր մակարդակ մտցվող փոխանցումները պետք է բացահայտվեն և քննարկվեն յուրաքանչյուր մակարդակից դուրս բերվող փոխանցումներից առանձին,

դ) իրական արժեքի հիերարխիայի 2-րդ և 3-րդ մակարդակներում դասակարգվող կրկնվող և չկրկնվող իրական արժեքի չափումների համար` իրական արժեքի չափման մեջ օգտագործված գնահատման մեթոդ(ներ)ի և ելակետային տվյալների նկարագրությունը: Եթե գնահատման մեթոդում տեղի է ունեցել փոփոխություն (օրինակ` փոփոխությունը շուկայական մոտեցումից եկամտային մոտեցման կամ գնահատման լրացուցիչ մեթոդի օգտագործում), ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փոփոխությունը և փոփոխություն կատարելու պատճառ(ներ)ը: Իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում դասակարգվող իրական արժեքի չափման համար կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի քանակական տեղեկատվություն իրական արժեքի չափման մեջ օգտագործված նշանակալի ոչ դիտելի տվյալների մասին: Կազմակերպությունից չի պահանջվում ստեղծել քանակական բնույթի տեղեկատվություն` բացահայտման վերը նշված պահանջը բավարարելու համար, եթե իրական արժեքը չափելիս կազմակերպության կողմից չեն մշակվում քանակական ոչ դիտելի տվյալներ (օրինակ, երբ կազմակերպությունն օգտագործում է նախորդ գործարքների գները կամ երրորդ կողմի գնորոշման տեղեկատվոթյունը` առանց ճշգրտման): Սակայն այս բացահայտումը կատարելիս կազմակերպությունը չի կարող անտեսել իրական արժեքի չափման համար նշանակալի և կազմակերպության համար խելամտորեն առկա քանակական ոչ դիտելի տվյալները,

ե) իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում դասակարգվող կրկնվող իրական արժեքի չափումների համար` սկզբնական և վերջնական մնացորդների համաձայնեցում` առանձին բացահայտելով ժամանակաշրջանի ընթացքում տեղի ունեցած փոփոխությունները, որոնք վերագրելի են ստորև նշվածներին`

     (i) շահույթում կամ վնասում ճանաչված ժամանակաշրջանի ընդհանուր օգուտները կամ կորուստները, ինչպես նաև շահույթում կամ վնասում այն տողային հոդված(ներ)ը, որ(ոնց)ում այդ օգուտները կամ կորուստները ճանաչվել են,

    (ii) այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված ժամանակա-շրջանի ընդհանուր օգուտները կամ կորուստները, ինչպես նաև այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում այն տողային հոդված(ներ)ը, որ(ոնց)ում այդ օգուտները կամ վնանսները ճանաչվել են,

    (iii) ձեռքբերումներ, իրացումներ, թողարկումներ և մարումներ (փոփոխությունների այդ տեսակներից յուրաքանչյուրը բացահայտելով առանձին),

    (iv) իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում մտցվող կամ դրանից հանվող փոխանցումների գումարները, այդ փոխանցումների պատճառները, ինչպես նաև կազմակերպության քաղաքականությունը` որոշելու, թե իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակների միջև փոխանցումները երբ են համարվում տեղի ունեցած (տե՛ս պարագրաֆ 95-ը): 3-րդ մակարդակում մտցվող փոխանցումները պետք է բացահայտվեն և քննարկվեն այդ մակարդակից դուրս հանվող փոխանցումներից առանձին.

զ) իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում դասակարգված կրկնվող իրական արժեքի չափումների համար` «ե» կետի «i» ենթակետում նշված շահույթում կամ վնասում ներառված ժամանակաշրջանի ընդհանուր օգուտների կամ վնասների գումարը, որը վերագրելի է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պահվող ակտիվների կամ պարտավորությունների գծով օգուտների կամ կորուստների փոփոխությանը, ինչպես նաև շահույթում կամ վնասում այն տողային հոդված(ներ)ը, որ(ոնց)ում այդ չիրացված օգուտները կամ կորուստները ճանաչվել են,

է) իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում դասակարգված կրկնվող և չկրկնվող իրական արժեքի չափումների համար` կազմակերպության կողմից օգտագործված գնահատման գործընթացների նկարագրությունը (ներառյալ, օրինակ, թե ինչպես է կազմակերպությունը որոշում իր գնահատման քաղաքականությունը և ընթացակարգերը և ինչպես է վերլուծում ժամանակաշրջանից ժամանակաշրջան իրական արժեքի չափումների փոփոխությունները),

ը) իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում դասակարգված կրկնվող իրական արժեքի չափումների համար`

    (i) բոլոր այդպիսի չափումների համար` ոչ դիտելի ելակետային տվյալների փոփոխությունների նկատմամբ իրական արժեքի չափման զգայունակության պատմողական նկարագրություն, եթե այդ տվյալների փոփոխությունը այլ գումարով կարող է հանգեցնել զգալիորեն բարձր կամ ցածր իրական արժեքի չափման: Եթե իրական արժեքի չափման մեջ օգտագործվող այդ տվյալների և ոչ դիտելի այլ տվյալների միջև կան փոխկապակցվածություններ, ապա կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի նաև այդ փոխկապակցվածությունների նկարագրությունը, և թե ինչպես դրանք կարող են ուժեղացնել կամ մեղմացնել ոչ դիտելի տվյալների փոփոխությունների ազդեցությունը իրական արժեքի չափման վրա: Բացահայտման նշված պահանջը բավարարելու նպատակով` ոչ դիտելի տվյալների փոփոխությունների նկատմամբ զգայունակության պատմողական նկարագրությունը պետք է ներառի առնվազն վերը (դ) կետում նշված պահանջները բավարարելու նպատակով բացահայտված ոչ դիտելի տվյալները,

    (ii) ֆինանսական ակտիվների և ֆինանսական պարտավորությունների համար, եթե խելամիտ կերպով հնարավոր այլընտրանքային ենթադրություններն արտացոլելու համար մեկ կամ մեկից ավելի ոչ դիտելի տվյալների փոփոխությունը զգալիորեն կփոխի իրական արժեքը, ապա կազմակերպությունը պետք է նշի այդ փաստը և բացահայտի այդ փոփոխությունների ազդեցությունը: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի, թե ինչպես է հաշվարկվել խելամիտ կերպով հնարավոր այլընտրանքային ենթադրությունն արտացոլելու փոփոխության հետևանքը: Այդ նպատակով նշանակալիության վերաբերյալ դատողություն պետք է արվի` հաշվի առնելով շահույթը կամ վնասը, ընդհանուր ակտիվները կամ ընդհանուր պարտավորությունները, կամ երբ իրական արժեքի փոփոխությունները ճանաչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` ընդհանուր սեփական կապիտալը:

թ) կրկնվող և չկրկնվող իրական արժեքի չափումների համար, եթե ոչ ֆինանսական ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործումը տարբերվում է իր ընթացիկ օգտագործումից, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը և այն, թե ինչու է ոչ ֆինանսական ակտիվն օգտագործվում այնպիսի եղանակով, որը տարբեր է իր առավելագույն և լավագույն օգտագործումից:

94. Կազմակերպությունը պետք է որոշի ակտիվների և պարտավորությունների համապատասխան դասերը` հիմնվելով ստորև նշվածների վրա`

ա) ակտիվի կամ պարտավորության բնույթը, բնութագրերը և ռիսկերը, և

բ) իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակը, որում դասակարգվում է իրական արժեքի չափումը:

Իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում դասակարգված իրական արժեքի չափումների համար կարող է անհրաժեշտ լինի ունենալ ավելի մեծ թվով դասեր, քանի որ այդ չափումների անորոշության և սուբյեկտիվության աստիճանն ավելի բարձր է: Ակտիվների և պարտավորությունների համապատասխան դասերի որոշումը, որոնց համար անհրաժեշտ է ներկայացնել իրական արժեքի չափումների վերաբերյալ բացահայտումներ, պահանջում է դատողություն: Ակտիվների և պարտավորությունների դասը հաճախ պահանջում է ավելի մեծ աստիճանի ապախմբավորում (մանրամասնեցում), քան ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացվող տողային հոդվածները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պետք է տրամադրի տեղեկատվություն, որը բավարար կլինի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված տողային հոդվածների հետ հաձայնեցման հնարավորություն ընձեռելու համար: Եթե մեկ այլ ՖՀՄՍ-ով սահմանվում է ակտիվի կամ պարտավորության դասը, ապա, սույն ՖՀՄՍ-ում պահանջվող բացահայտումները ներկայացնելիս, կազմակերպությունը կարող է օգտագործել այդ դասը, եթե այն բավարարում է սույն պարագրաֆի պահանջներին:

95. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի և հետևողականորեն հետևի իր քաղաքա-կանությանը` որոշելու, թե իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակների միջև փոխանցումները երբ են համարվում տեղի ունեցած` 93(գ) և (ե)(iv) պարագրաֆներին համապատասխան: Փոխանցումների ճանաչման պահի վերաբերյալ քաղաքականությունը պետք է լինի նույնը մակարդակներ մտցնելու փոխանցումների և մակարդակներից դուրս բերելու փոխանցումների համար: Ստորև նշված են փոխանցումների ճանաչման պահը որոշելու քաղաքականությունների օրինակներ`

ա) փոխանցման պատճառ դարձած դեպքի կամ հանգամանքների փոփոխության ամսաթիվը,

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը,

գ) հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը:

96. Եթե կազմակերպությունը, որպես հաշվապահական հաշվառման քաղաքակա-նության ընտրություն, որոշում է կիրառել 48-րդ պարագրաֆով նախատեսված բացառությունը, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

97. Ակտիվների և պարտավորությունների յուրաքանչյուր դասի համար, որոնք ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում չեն չափվում իրական արժեքով, և որոնց համար, սակայն, իրական արժեքը բացահայտվում է, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի պարագրաֆ 93-ի (բ), (դ) և (թ) կետերով պահանջվող տեղեկատվությունը: Սակայն, կազմակերպությունը պարտավոր չէ ներկայացնել քանակական բնույթի բացահայտումներ պարագրաֆ 93-ի (դ) կետով պահանջվող իրական արժեքի հիերարխիայի 3-րդ մակարդակում դասակարգված իրական արժեքի չափումներում օգտագործված նշանակալի ոչ դիտելի տվյալների վերաբեր-յալ: Նման ակտիվների և պարտավորությունների համար կազմակերպությունը պարտավոր չէ ներկայացնել սույն ՖՀՄՍ-ով պահանջվող այլ բացահայտումները:

98. Իրական արժեքով չափվող և երրորդ կողմի տրամադրած պարտքային որակի բարե-լավման անառանձնացնելի միջոցի հետ միասին թողարկված պարտավորության հա-մար թողարկողը պետք է բացահայտի այդ պարտքային որակի բարելավման առկա-յությունը և այն, թե արդյոք դա արտացոլված է պարտավորության իրական արժեքի չափման մեջ:

99. Կազմակերպությունը պետք է սույն ՖՀՄՍ-ով պահաջվող քանակական բացահայտումը ներկայացնի աղյուսակի տեսքով, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մեկ այլ ձևաչափ ավելի նպատակահարմար է:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ՖՀՄՍ-ի անբաժանելի մասը:

 

ակտիվ շուկա	Շուկա, որտեղ ակտիվի կամ պարտավորության գծով գործարքները տեղի են ունենում բավարար հաճախականությամբ և բավարար ծավալով` շարունակական հիմունքով գնային տեղեկատվություն տրամադրելու համար:
ծախսային մոտեցում	Գնահատման մեթոդ, որն արտացոլում է այն գումարը, որը ներկա պահին կպահանջվեր ակտիվի ծառայության կարողությունը փոխարինելու համար (հաճախ կոչվում է ընթացիկ փոխարինման արժեք):
մուտքի գին	Գին, որը փոխանակման գործարքում վճարվել է ակտիվը ձեռք բերելու կամ ստացվել է պարտավորությունը ստանձնելու համար:
ելքի գին	Գին, որը կստացվեր ակտիվի վաճառից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց:
ակնկալվող դրամական միջոցների հոսքեր	Հնարավոր ապագա դրամական հոսքերի հավանականություններով կշռված միջինը (այսինքն` բաշխման միջինը):
իրական արժեք	Գին, որը, չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառքից կամ կվճարվեր պարտավորության փոխանցման դիմաց :
առավելագույն և լավագույն օգտագործում	Շուկայի մասնակիցների կողմից ոչ ֆինանսական ակտիվի օգտագործումը, որն առավելագույնին կհասցներ ակտիվի արժեքը կամ ակտիվների և պարտավորությունների խմբի (օրինակ` բիզնես) արժեքը, որի շրջանակներում կօգտագործվեր տվյալ ակտիվը:
եկամտային մոտեցում	Գնահատման մեթոդներ, որոնք ապագա գումարները (օրինակ` դրամական հոսքեր կամ եկամուտներ և ծախսեր) փոխարկում են մեկ ներկա (այսինքն` զեղչված) գումարի: Իրական արժեքի չափումը որոշվում է այդ ապագա գումարների վերաբերյալ ընթացիկ շուկայական ակնկալիքներով ցուցանշվող արժեքի հիման վրա:
ելակետային տվյալներ	Ենթադրություններ, որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս, ներառյալ` ռիսկի վերաբերյալ ենթադրությունները, ինչպիսիք են ստորև նշվածները` ա) իրական արժեքի չափման համար օգտագործված գնահատման կոնկրետ մեթոդին (ինչպիսին է գնորոշման մոդելը) բնորոշ ռիսկը, և բ) գնահատման մեթոդում ներմուծվող ելակետային տվյալներին բնորոշ ռիսկը:Ելակետային տվյալները կարող են լինել դիտելի կամ ոչ դիտելի:
1-ին մակարդակի ելակետային տվյալներ	Նույնական ակտիվների կամ պարտավորությունների համար ակտիվ շուկաներում գնանշվող գներ (չճշգրտված), որոնք չափման ամսաթվի դրությամբ հասանելի են կազմակերպության համար:
2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներ	Ակտիվի կամ պարտավորության համար ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն դիտելի ելակետային տվյալներ, բացառությամբ 1-ին մակարդակում ներառված գնանշվող գների:
3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներ	Ակտիվի կամ պարտավորության համար ոչ դիտելի տվյալներ:
շուկայական մոտեցում	Գնահատման մեթոդ, որն օգտագործում է գներ և այլ համապատասխան տեղեկատվություն, որոնք ստեղծվում են նույնական կամ համադրելի (այսինքն` համանման) ակտիվներ, պարտավորություններ կամ ակտիվների և պարտավորությունների խումբ (օրինակ` բիզնես) ներառող շուկայական գործարքների միջոցով:
շուկայի տվյալներով հաստատված ելակետային տվյալներ	Ելակետային տվյալներ, որոնք հիմնականում ստացվում են դիտելի շուկայական տվյալներից կամ հաստատվում (հիմնավորվում) են դրանցով` կոռելյացիայի կամ այլ միջոցներով:
շուկայի մասնակից	Գնորդներ և վաճառողներ ակտիվի կամ պարտավորության համար հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկայում գործող, որոնք ունեն ստորև նշված բոլոր բնութագրերը` ա) անկախ են միմյանցից, այսինքն` չեն հանդիսանում կապակցված կողմեր, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 24-ում, թեև կապակցված կողմերի գործարքի գինը կարող է օգտագործվել որպես իրական արժեքի չափման ելակետային տվյալ, եթե կազմակերպությունը վկայություն ունի այն մասին, որ գործարքը կնքվել է շուկայական պայմաններով, բ) իրազեկ են և ակտիվի կամ պարտավորության, ինչպես նաև գործարքի մասին ունեն խելամիտ պատկերացում` օգտագործելով հասանելի ամբողջ տեղեկատվությունը, ներառյալ` այն տեղեկատվությունը, որը կարող է ստացվել ստանդարտ և համընդհանուր ընդունված տեսակի համալիր ստուգման (due diligence) արդյունքում, գ) ի վիճակի են ակտիվի կամ պարտավորության գծով գործարք կնքել, դ) ակտիվի կամ պարտավորության գծով ցանկանում են կնքել գործարք, այսինքն` շահագրգռված են, սակայն պարտադրված կամ այլ կերպ հարկադրված չեն այդպես վարվել:
ամենաբարենպաստ շուկա	Շուկա, որն առավելագույնի է հասցնում այն գումարը, որը կստացվեր ակտիվը վաճառելու դիմաց կամ նվազագույնի է հասցնում այն գումարը, որը կվճարվեր պարտավորությունը փոխանցելու համար` գործարքի հետ կապված ծախսումները և տրանսպորտային ծախսումները հաշվի առնելուց հետո:
չկատարման ռիսկ	Կազմակերպության կողմից պարտականությունը չկատարելու ռիսկը: Չկատարման ռիսկը ներառում է կազմակերպության սեփական պարտքային ռիսկը, սակայն կարող է դրանով սահմանափակված չլինել:
դիտելի ելակետային տվյալներ	Տվյալներ, որոնք ստացվում են` օգտագործելով շուկայական տվյալներ, ինչպես օրինակ` փաստացի դեպքերի կամ գործարքների մասին հանրությանը հասանելի տեղեկատվություն, և որոնք արտացոլում են այն ենթադրությունները, որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին` ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս:
սովորական գործարք	Գործարք, որը ենթադրում է նախքան չափման ամսաթիվը շուկայում ներկայացվածության այնպիսի ժամանակաշրջան, որպեսզի հնարավոր լինի դիտել այն շուկայական գործունեությունները, որոնք բնորոշ և սովորական են այդպիսի ակտիվներ կամ պարտավորություններ ներառող գործարքների համար. սովորական գործարքը պարտադրված գործարք չէ (օրինակ` ստիպողական լուծարում կամ խիստ կարիքից դրդված վաճառք չէ):
հիմնական շուկա	Ակտիվի կամ պարտավորության համար ամենամեծ ծավալ և գործունեության մակարդակ ունեցող շուկա:
ռիսկի հավելագին	Փոխհատուցում ռիսկից խուսափող (ռիսկի հակում չունեցող) շուկայի մասնակիցներին` ակտիվի կամ պարտավորության դրամական հոսքերին ներհատուկ անորոշությունը ստանձնելու համար: Կոչվում է նաև «ռիսկի գծով ճշգրտում»:
գործարքի հետ կապված ծախսումներ	Ակտիվի կամ պարտավորության համար հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկայում ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխանցելու ծախսումներ, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են ակտիվի օտարմանը կամ պարտավորության փոխանցմանը և բավարարում են հետևյալ երկու չափանիշերին. ա) դրանք ուղղակիորեն առաջանում են այդ գործարքից և էական են այդ գործարքի համար, բ) կազմակերպությունը չէր կրի դրանք, եթե ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխանցելու որոշումը չկայացվեր (ՖՀՄՍ 5-ում սահմանված ն վաճառքի ծախսումներին համանման):
տրանսպորտային ծախսումներ	Ծախսումներ, որոնք կառաջանային ակտիվն իր ընթացիկ գտնվելու վայրից հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկա տեղափոխելու համար:
հաշվառման միավոր	Ակտիվի կամ պարտավորության խմբավորման կամ ապախմբավորման ՖՀՄՍ-ներում` ճանաչման նպատակներով:
ոչ դիտելի ելակետային տվյալներ	Ելակետային տվյալներ, որոնց համար շուկայի տվյալները հասանելի չեն, և որոնք մշակվում են` օգտագործելով լավագույն տեղեկատվությունը այն ենթադրությունների վերաբերյալ, որոնք շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը: Այն նկարագրում է 1-99 պարագրաֆների կիրառությունը և ունի այն նույն ուժը, ինչ սույն ՖՀՄՍ-ի այլ մասեր:

 

Բ1. Գնահատման տարբեր իրավիճակներում կիրառվող դատողությունները կարող են լինել տարբեր: Սույն հավելվածը նկարագրում է այն դատողությունները, որոնք կարող են կիրառվել կազմակերպության կողմից` գնահատման տարբեր իրավիճակներում իրական արժեքը չափելիս:

 

Իրական արժեքի չափման մոտեցում

---

Բ2. Իրական արժեքի չափման նպատակն է գնահատել այն գինը, որով ակտիվը վաճառելու կամ պարտավորությունը փոխանցելու սովորական գործարքը տեղի կունենա շուկայի մասնակիցների միջև չափման ամսաթվի դրությամբ` ընթացիկ շուկայական պայմաններում: Իրական արժեքի չափումը կազմակերպությունից պահանջում է որոշել հետևյալ բոլորը`

ա) չափման ենթակա կոնկրետ ակտիվը կամ պարտավորությունը (ակտիվի կամ պարտավորության հաշվառման միավորին համապատասխան),

բ) ոչ ֆինանսական ակտիվի համար` գնահատման հիմքում ընկած ենթադրությունը, որը տեղին է չափման համար (այդ ակտիվի առավելագույն և լավագույն օգտագործմանը համապատասխան),

գ) ակտիվի կամ պարտավորության համար հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկան,

դ) գնահատման մեթոդ(ներ)ը, որը (որոնք) տեղին է (են) չափման համար, հաշվի առնելով այն տվյալների առկայությունը, որոնց հիման վրա մշակվում են ելակետային տվյալները, որոնք ներկայացնում են ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս շուկայի մասնակիցների կողմից օգտագործվող ենթադրություններ, և իրական արժեքի հիերարխիայի մակարդակը, որում դասակարգվում են այդ ելակետային տվյալները:

 

Գնահատման հիմքում ընկած ենթադրություն`ոչ ֆինանսական ակտիվների համար (պարագրաֆներ 31-33)

---

Բ3. Այլ ակտիվների (տեղակայված կամ այլ կերպ օգտագործման համար հարմարեցված) հետ համակցության մեջ կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների (օրինակ` բիզնես) հետ համակցության մեջ որպես խումբ օգտագործվող ոչ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքը չափելիս` գնահատման հիմքում ընկած ենթադրության ազդեցությունը կախված է հանգամանքներից: Օրինակ `

ա) ակտիվի իրական արժեքը կարող է լինել նույնը` անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք ակտիվն օգտագործվում է առանձին հիմունքով, թե այլ ակտիվների հետ կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ: Նշվածը կարող է տեղի ունենալ այն դեպքում, երբ ակտիվը բիզնես է, որը շուկայի մասնակիցները կշարունակեին վարել: Այդ դեպքում գործարքը կներառեր բիզնեսի` որպես մեկ ամբողջության, գնահատում: Ակտիվների օգտագործումը որպես խումբ շարունակվող ձեռնարկատիրական գործունեությունում կստեղծեր սիներգիզմ, որը հասանելի կլինի շուկայի մասնակիցներին (այսինքն` շուկայի մասնակիցների սիներգիզմ, որը, հետևաբար, ազդեցություն կունենան ակտիվի իրական արժեքի վրա` լինի դա առանձին հիմունքով, թե այլ ակտիվների հետ, կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ),

բ) ակտիվի օգտագործումն այլ ակտիվների հետ կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ, կարող է ներառվել իրական արժեքի չափման մեջ` առանձին հիմունքով օգտագործվող ակտիվի արժեքի ճշգրտումների միջոցով: Դա կարող է լինել այն դեպքում, երբ ակտիվը սարքավորում է, և իրական արժեքի չափումը որոշվում է` օգտագործելով համանման սարքավորման (չտեղակայված կամ այլ կերպ օգտագործման համար չհարմարեցված) դիտելի գինը` ճշգրտված տրանսպորտային և տեղակայման ծախսումներով այնպես, որ իրական արժեքի չափումն արտացոլի սարքավորման ընթացիկ վիճակը և գտնվելու վայրը (տեղակայված և օգտագործման համար հարմարեցված),

գ) ակտիվի օգտագործումն այլ ակտիվների հետ կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ կարող է ներառվել իրական արժեքի չափման մեջ` ակտիվի իրական արժեքը չափելու համար օգտագործվող` շուկայի մասնակիցների ենթադրությունների միջոցով: Օրինակ, եթե ակտիվը անավարտ արտադրանքի մեջ գտնվող բացառիկ բնույթի պաշար է, իսկ շուկայի մասնակիցները պաշարը կփոխարկեին պատրաստի արտադրանքի, ապա պաշարի իրական արժեքը չափելիս կենթադրվի, որ շուկայի մասնակիցները ձեռք են բերել կամ ձեռք կբերեն մասնագիտացված սարքավորում(ներ), որը (որոնք) անհրաժեշտ են պաշարը պատրաստի արտադրանքի փոխարկելու համար,

դ) ակտիվի օգտագործումն այլ ակտիվների հետ կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ կարող է ներառվել ակտիվի իրական արժեքը չափելու նպատակով օգտագործվող գնահատման մեթոդում: Այդպես կարող է լինել այն դեպքում, երբ ոչ նյութական ակտիվի իրական արժեքը չափելու նպատակով օգտագործվում է «բազմաժամանակաշրջանային լրացուցիչ շահույթի» մեթոդը, քանի որ գնահատման այդ մեթոդը հատուկ հաշվի է առնում համալրող ակտիվների և դրանց հետ կապված պարտավորությունների ավանդը խմբում, որում այդ ոչ նյութական ակտիվը օգտագործվելու է,

ե) ավելի սահմանափակ իրավիճակներում, երբ կազմակերպությունը ակտիվն օգտագործում է ակտիվների խմբի ներսում, կազմակերպությունը կարող է ակտիվը չափել այն գումարով, որը մոտավորապես հավասար է դրա այն իրական արժեքին, որը կստացվեր ակտիվների խմբի իրական արժեքը խմբի առանձին ակտիվներին բաշխելիս: Այդպես կարող է լինել այն դեպքում, երբ գնահատումը վերաբերում է անշարժ գույքին և բարելավված (բարեկարգված) գույքի (այսինքն` ակտիվների խմբի) իրական արժեքը բաշխվում է իր բաղադրիչ ակտիվներին (ինչպիսիք են հողը և բարեկարգումները):

 

Իրական արժեքը սկզբնական ճանաչման պահին (պարագրաֆներ 57-60)

---

Բ4. Որոշելիս, թե արդյոք իրական արժեքը սկզբնական ճանաչման պահին հավասար է գործարքի գնին, թե` ոչ, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի գործարքին և ակտիվին կամ պարտավորությանը յուրահատուկ գործոնները: Օրինակ, գործարքի գինը կարող է չներկայացնել ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքը սկզբնական ճանաչման պահին, եթե առկա է ստորև նշված պայմաններից որևէ մեկը`

ա) գործարքը կապակցված կողմերի միջև է, թեև գինը կապակցված կողմի գործարքում կարող է օգտագործվել որպես իրական արժեքի չափման ելակետային տվյալ, եթե կազմակերպությունն ունի վկայություն, որ գործարքը կնքվել է շուկայական պայմաններով,

բ) գործարքը կատարվում է ճնշման տակ կամ վաճառողը հարկադրված է ընդունել գործարքի գինը: Օրինակ, այդպես կարող է լինել, երբ վաճառողը գտնվում է ֆինանսական դժվարության մեջ,

գ) գործարքի գնի միջոցով ներկայացվող հաշվառման միավորը տարբեր է իրական արժեքով չափվող ակտիվի կամ պարտավորության հաշվառման միավորից: Օրինակ, այդպես կարող է լինել, եթե իրական արժեքով չափվող ակտիվը կամ պարտավորությունը գործարքի տարրերից մեկն է միայն (օրինակ` բիզնեսի միավորումում), գործարքը ներառում է չնշված իրավունքներ և արտոնություններ, որոնք չափվում են առանձին` մեկ այլ ՖՀՄՍ-ին համապատասխան, կամ գործարքի գինը ներառում է գործարքի հետ կապված ծախսումներ,

դ) շուկան, որում տեղի է ունենում գործարքը, հիմնական շուկայից (կամ ամենաբարենպաստ շուկայից) տարբեր է: Օրինակ, այդ շուկաները կարող են լինել տարբեր, եթե կազմակերպությունը դիլեր է, որը գործարքներ է կնքում մանրածախ շուկայի գնորդների հետ, սակայն ելքի գործարքի համար հիմնական (կամ ամենաբարենպաստ) շուկան այլ դիլերների հետ է դիլերների շուկայում:

 

Գնահատման մեթոդներ (պարագրաֆներ 61-66)

---

Շուկայական մոտեցում

 

Բ5. Շուկայական մոտեցման ժամանակ օգտագործվում են գներ և այլ համապատասխան տեղեկատվություն, որոնք բխում են նույնական կամ համադրելի (այսինքն` համանման) ակտիվների, պարտավորությունների կամ ակտիվների և պարտավորությունների խմբի (օրինակ` ձեռնարկատիրական գործունեություն) գծով շուկայական գործարքներից:

Բ6. Օրինակ, գնահատման մեթոդներում, որոնք համահունչ են շուկայական մոտեցման հետ, հաճախ օգտագործվում են շուկայական բազմապատիկներ, որոնք ստացվում են համադրելի ցուցանիշների բազմությունից: Բազմապատիկները կարող են գտնվել տիրույթներում (միջակայքերում), որոնցում յուրաքանչյուր համադրելի ցուցանիշի համար առկա է մեկ այլ բազմապատիկ: Տիրույթում համապատասխան բազմապատիկի ընտրությունը պահանջում է դատողություն` հաշվի առնելով չափմանը բնորոշ քանակական և որակական գործոնները:

Բ7. Գնահատման մեթոդները, որոնք համահունչ են շուկայական մոտեցմանը, ներառում են մատրիցային գնորոշումը: Մատրիցային գնորոշումը մաթեմատիկական մեթոդ է, որը հիմնականում օգտագործվում է ֆինանսական գործիքների որոշ տեսակների գնահատման համար, ինչպիսիք են պարտքային արժեթղթերը, չհիմնվելով բացառապես կոնկրետ արժեթղթերի համար գնանշված գների վրա, այլ ավելի շուտ հիմնվելով այդ արժեթղթերի և այլ գնանշված արժեթղթերի (որպես ուղենիշային դիտվող) փոխհարաբերությունների վրա:

 

Ծախսային մոտեցում

 

Բ8. Ծախսային մոտեցումն արտացոլում է այն գումարը, որը ներկայումս կպահանջվեր ակտիվի ծառայության կարողությունը փոխարինելու համար (հաճախ կոչվում է ընթացիկ փոխարինման արժեք):

Բ9. Շուկայի մասնակից վաճառողի տեսանկյունից` գինը, որը կստացվեր ակտիվի համար, հիմնված է այն ծախսի վրա, որ կկատարեր շուկայի մասնակից գնորդը համադրելի օգտակարություն ունեցող փոխարինող ակտիվ ձեռք բերելու կամ կառուցելու համար` ճշգրտված` հաշվի առնելով այդ ակտիվի հնացածությունը: Պատճառն այն է, որ շուկայի մասնակից գնորդը ակտիվի համար չի վճարի ավելի շատ գումար, քան այն գումարը, որով նա կարող է փոխարինել այդ ակտիվի ծառայության կարողությունը: Հնացածությունը ներառում է ֆիզիկական վատթարացումը, ֆունկցիոնալ (տեխնոլոգիական) հնացածությունը և տնտեսական (արտաքին) հնացածությունը և ավելի լայն է, քան մաշվածությունը` ֆինանսական հաշվետվությունների նպատակով (սկզբնական արժեքի բաշխում) կամ հարկային նպատակով (սահմանված ծառայության ժամկետների օգտագործում): Շատ դեպքերում այլ ակտիվների կամ այլ ակտիվների և պարտավորությունների հետ համակցության մեջ օգտագործվող նյութական ակտիվների իրական արժեքը չափելիս օգտագործվում է ընթացիկ փոխարինման արժեքի մեթոդը:

 

Եկամտային մոտեցում

 

Բ10. Եկամտային մոտեցումն ապագա գումարները (օրինակ` դրամական հոսքերը կամ եկամուտներն ու ծախսերը) փոխարկում է մեկ ներկա (այսինքն` զեղչված) գումարի: Երբ օգտագործվում է եկամտային մոտեցումը, իրական արժեքի չափումն արտացոլում է այդ ապագա գումարների վերաբերյալ ընթացիկ շուկայական ակնկալիքները:

Բ11. Գնահատման այդ մեթոդները ներառում են, օրինակ, հետևյալը`

ա) ներկա արժեքի մեթոդները (տե՛ս Բ12-Բ30 պարագրաֆները),

բ) օպցիոնների գնորոշման մոդելները, ինչպիսիք են «Բլեք-Շոուլզ-Մերթոն»-ի բանաձևը (Black-Scholes-Merton) կամ երկանդամային մոդելը (այսինքն` «վանդակացանցային» մոդել), որոնք ներառում են ներկա արժեքի մեթոդները և արտացոլում են օպցիոնի ինչպես ժամանակային արժեքը, այնպես էլ ներքին արժեքը, և

գ) բազմաժամանակաշրջանային լրացուցիչ շահույթի մեթոդը, որն օգտագործվում է որոշ ոչ նյութական ակտիվների իրական արժեքը չափելու համար:

 

Ներկա արժեքի մեթոդներ

 

Բ12. Բ13-Բ30 պարագրաֆները նկարագրում են ներկա արժեքի մեթոդների օգտագործու-մը իրական արժեքը չափելու համար: Այդ պարագրաֆներն հատկապես անդրադառ-նում են զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդին և ակնկալվող դրամական հոսքերի (ակնկալվող ներկա արժեքի) մեթոդին: Այդ պարագրաֆները ոչ թելադրում են իրական արժեքի չափման նպատակով մեկ կոնկրետ ներկա արժեքի մեթոդի օգտագործում, ոչ էլ իրական արժեքի չափման համար ներկա արժեքի մեթոդների օգտագործումը սահմանափակում են վերը քննարկված մեթոդներով: Իրական արժեքի չափման նպատակով օգտագործվող ներկա արժեքի մեթոդը կախված կլինի չափվող ակտիվին կամ պարտավորությանը բնորոշ փաստերից և հանգամանքներից (օրինակ` արդյոք համադրելի ակտիվների կամ պարտավորությունների գները կարող են դիտվել շուկայում) և բավարար տվյալների առկայությունից:

 

Ներկա արժեքի չափման բաղադրիչները

 

Բ13. Ներկա արժեքը (այսինքն` եկամտային մոտեցման կիրառումը) գործիք է, որն օգտագործվում է ապագա գումարները (օրինակ` դրամական հոսքերը կամ արժեքները) ներկա գումարի հետ կապելու համար` զեղչման դրույքի օգտագործմամբ: Ներկա արժեքի մեթոդի օգտագործմամբ ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքի չափումն ընդգրկում է ստորև նշված բոլոր տարրերը շուկայի մասնակիցների տեսանկյունից` չափման ամսաթվի դրությամբ`

ա) չափվող ակտիվի կամ պարտավորության համար ապագա դրամական հոսքերի գնահատականը,

բ) դրամական հոսքերի գումարի և ժամկետի հնարավոր տատանումների վերաբերյալ սպասումները, որոնք ներկայացնում են դրամական հոսքերին ներհատուկ անորոշությունը,

գ) փողի ժամանակային արժեքը` ներկայացված ոչ ռիսկային դրամային ակտիվների գծով դրույքաչափի միջոցով, որոնց մարման ամսաթվերը կամ տևողությունները համընկնում են դրամական հոսքերի ժամանակաշրջանի հետ և որոնք տիրապետողի համար չեն ներկայացնում ոչ ժամկետի անորոշություն, ոչ էլ չկատարման ռիսկ (այսինքն` ոչ ռիսկային տոկոսադրույք),

դ) դրամական հոսքերին ներհատուկ անորոշություն կրելու գինը (այսինքն` ռիսկի հավելագինը),

ե) այլ գործոններ, որ շուկայի մասնակիցները հաշվի կառնեին տվյալ հանգամանքներում,

զ) պարտավորության գծով` այդ պարտավորությանը վերաբերող չկատարման ռիսկը, ներառյալ` կազմակերպության (այսինքն` պարտապանի) սեփական պարտքային ռիսկը:

 

Ընդհանուր սկզբունքներ

 

Բ14. Ներկա արժեքի մեթոդները տարբերվում են` կախված նրանից, թե ինչպես են դրանք օգտագործում Բ13 պարագրաֆում նշված տարրերը: Այնուամենայնիվ, իրական արժեքի չափման համար օգտագործվող ցանկացած ներկա արժեքի մեթոդի կիրառումը ղեկավարվում է հետևյալ բոլոր ընդհանուր սկզբունքներով`

ա) դրամական հոսքերը և զեղչման դրույքները պետք է արտացոլեն այն ենթադրությունները, որոնք կօգտագործվեին շուկայի մասնակիցների կողմից ակտիվը կամ պարտավորությունը գնորոշելիս,

բ) դրամական հոսքերը և զեղչման դրույքները պետք է հաշվի առնեն միայն չափվող ակտիվին կամ պարտավորությանը վերագրելի գործոնները,

գ) ռիսկային գործոնների հետևանքների կրկնահաշվարկից կամ բացթողումից խուսափելու նպատակով` զեղչման դրույքները պետք է արտացոլեն այն ենթադրությունները, որոնք համահունչ են դրամական հոսքերին ներհատուկ ենթադրությունների հետ: Օրինակ, զեղչման դրույքը, որն արտացոլում է ապագա չկատարումների (չվճարումների) վերաբերյալ սպասումների անորոշությունը, տեղին է, եթե օգտագործվում են վարկի պայմանագրային դրամական հոսքերը (այսինքն` զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդ): Այդ նույն դրույքը չպետք է օգտագործվի, եթե օգտագործվում են ակնկալվող (այսինքն` հավանականություններով կշռված) դրամական հոսքերը (այսինքն` ակնկալվող ներկա արժեքի մեթոդ), քանի որ ակնկալվող դրամական հոսքերն արդեն իսկ արտացոլում են ապագա չկատարումների անորոշության վերաբերյալ ենթադրությունները: Փոխարենը, անհրաժեշտ է օգտագործել այն զեղչման դրույքը, որը համաչափ է ակնկալվող դրամական հոսքերին ներհատուկ ռիսկին,

դ) դրամական հոսքերի և զեղչման դրույքների մասին ենթադրությունները պետք է համահունչ լինեն միմյանց: Օրինակ` անվանական դրամական հոսքերը, որոնք ներառում են սղաճի ազդեցությունը, պետք է զեղչվեն մի դրույքով, որը ներառում է սղաճի ազդեցությունը: Անվանական ոչ ռիսկային տոկոսադրույքը ներառում է սղաճի հետևանքը: Իրական դրամական հոսքերը, որոնք չեն նե-րառում սղաճի հետևանքը, պետք է զեղչվեն այնպիսի դրույքով, որը չի ներա-ռում սղաճի հետևանքը: Նմանապես, հարկումից հետո դրամական հոսքերը պետք է զեղչվեն «հարկումից հետո» դրույքով: Նախքան հարկումը դրամական հոսքերը պետք է զեղչվեն այդ դրամական հոսքերին համահունչ դրույքով,

ե) զեղչման դրույքները պետք է համահունչ լինեն այն արժույթի հիմքում ընկած տնտեսական գործոնների հետ, որով արտահայտված են դրամական հոսքերը:

 

Ռիսկ և անորոշություն

 

Բ15. Ներկա արժեքի մեթոդի օգտագործմամբ իրական արժեքի չափումը կատարվում է անորոշության պայմաններում, քանի որ օգտագործվող դրամական հոսքերը գնահա-տականներ են, այլ ոչ հայտնի գումարներ: Շատ դեպքերում դրամական հոսքերի և՛ գումարը, և՛ ժամկետները անորոշ են: Նույնիսկ ֆիքսված պայմանագրային գումար-ները, օրինակ, վարկի գծով վճարումները, անորոշ են, եթե կա չկատարման ռիսկ:

Բ16. Շուկայի մասնակիցները սովորաբար պահանջում են հատուցում (այսինքն` ռիսկի հավելագին) ակտիվի կամ պարտավորության դրամական հոսքերին ներհատուկ անորոշությունը կրելու համար: Իրական արժեքի չափումը պետք է ներառի ռիսկի հավելագին, որն արտացոլելու այն գումարը, որը շուկայի մասնակիցները կպահանջեին որպես դրամական ներհատուկ անորոշության փոխհատուցում: Հակառակ դեպքում` չափումը արժանահավատորեն չի ներկայացնի իրական արժեքը: Որոշ դեպքերում, համապատասխան ռիսկի հավելագնի որոշումը կարող է լինել դժվար: Սակայն, միայն դժվարության աստիճանը բավարար պատճառ չէ ռիսկի հավելագինը բացառելու համար:

Բ17. Ներկա արժեքի մեթոդները տարբերվում են` կախված նրանից, թե ռիսկի գծով ինչպիսի ճշգրտումներ են կատարում և դրամական հոսքերի որ տեսակն են օգտագործում: Օրինակ`

ա) զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդը (տե՛ս Բ18-Բ22 պարագրաֆները) օգտա-գործում է ռիսկի գործոնով ճշգրտված զեղչման դրույք և պայմանագրային, խոստացված կամ ամենահավանական դրամական հոսքերը,

բ) ակնկալվող ներկա արժեքի 1-ին մեթոդը (տե՛ս պարագրաֆ Բ25-ը) օգտագործում է ռիսկի գործոնով ճգրտված ակնկալվող դրամական հոսքերը և ոչ ռիսկային դրույքը,

գ) ակնկալվող ներկա արժեքի 2-րդ մեթոդը (տե՛ս պարագրաֆ Բ26-ը) օգտագործում է ակնկալվող դրամական հոսքերը, որոնք ռիսկի գործոնով ճշգրտված չեն և զեղչման դրույքը, որը ճշգրտվում է շուկայի մասնակիցների կողմից պահանջվող ռիսկի հավելագինը ներառելու համար: Այդ դրույքը տարբեր է այն դրույքից, որն օգտագործվում է զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդում:

 

Զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդ

 

Բ18. Զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդն օգտագործում է դրամական հոսքերի մեկ շարք` հնարավոր գնահատված գումարների տիրույթից` պայմանագրային կամ խոստացված(ինչպես պարտատոմսերի դեպքում է) կամ ամենահավանական դրամական հոսքեր: Բոլոր դեպքերում, այդ դրամական հոսքերը պայմանավորված են կոնկրետ դեպքերի տեղի ունենալով (օրինակ` պարտատոմսի գծով պայմանագրային կամ խոստացված դրամական հոսքերը պայմանավորված են պարտապանի կողմից չկատարման բացառմամբ): Զեդչման դրույքի ճշգրտման մեթոդում օգտագործվող զեղչման դրույքը ստացվում է շուկայում շրջանառվող համեմատելի ակտիվների կամ պարտավորությունների համար դիտվող հատույցադրույքներից: Հետևաբար` պայմանագրային, խոստացված կամ ամենահավանական դրամական հոսքերը զեղչվում են նման պայմանական դրամական հոսքերի համար դիտվող կամ գնահատված շուկայական դրույքով (այսինքն` շուկայական հատույցադրույքով):

Բ19. Զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդը պահանջում է համադրելի ակտիվների կամ պարտավորությունների համար շուկայական տվյալների վերլուծություն: Համադրելիությունը հաստատվում է, հաշվի առնելով դրամական հոսքերի բնույթը (օրինակ` արդյոք դրամական հոսքերը պայմանագրային են, թե ոչ պայմանագրային, և արդյոք հավանական է, որ նույն ձևով արձագանքեն տնտեսական պայմանների փոփոխություններին), ինչպես նաև այլ գործոններ (օրինակ` վարկունակություն, գրավ, տևողություն, սահմանափակող կից պայմաններ և իրացվելիություն): Որպես այլընտրանք, եթե մեկ համադրելի ակտիվը կամ պարտավորությունը արժանահավատորեն չի արտացոլում չափվող ակտիվի կամ պարտավորության դրամական հոսքերին բնորոշ ռիսկը, ապա այդ դեպքում զեղչման դրույքը հնարավոր կլինի ստանալ` օգտագործելով մի քանի համադրելի ակտիվների կամ պարտավորությունների գծով տվյալները` ոչ ռիսկային եկամտաբերության կորի հետ միասին (այսինքն` օգտագործելով «կուտակային կառուցման» (buld-up) մոտեցումը):

Բ20. «Կուտակային կառուցման» մոտեցումը ցուցադրելու նպատակով, ենթադրենք, թե ակտիվ Ա-ն մեկ տարում 800 ԱՄ¹ ստանալու պայմանագրային իրավունք է (ժամանակի անորոշություն չկա): Համադրելի ակտիվների համար կա ձևավորված շուկա, և այդ ակտիվների վերաբերյալ տեղեկատվությունը` ներառյալ գնի վերաբերյալ տեղեկատվությունը, առկա է: Նշված համադրելի ակտիվներից`

ա) ակտիվ Բ-ն մեկ տարում 1,200ԱՄ ստանալու պայմանագրային իրավունք է, որի շուկայական գինը 1,083 ԱՄ է: Ուստի` ենթադրվող տարեկան հատույցա-դրույքը (այսինքն` մեկ տարվա շուկայական հատույցադրույքը) կազմում է 10.8 տոկոս [(1,200ԱՄ /1,083ԱՄ) - 1],

բ) ակտիվ Գ-ն երկու տարում 700ԱՄ ստանալու պայմանագրային իրավունք է, որի շուկայական գինը 566 ԱՄ է: Ուստի` ենթադրվող տարեկան հատույցա-դրույքը (այսինքն` երկու տարվա շուկայական հատույցադրույքը) կազմում է 11.2 տոկոս [(700ԱՄ/566 ԱՄ) ^0.5 - 1],

գ) ռիսկի տեսանկյունից (այսինքն` հնարավոր վճարումների դիսպերսիա և պարտքային ռիսկ), բոլոր երեք ակտիվներն էլ համադրելի են:

__________________________________

¹ Սույն ՖՀՄՍ-ում դրամական գումարները արտահայտված են «արժութային միավորներով» (ԱՄ)

Բ21. Համեմատելով Ակտիվ Ա-ի գծով ստացման ենթակա պայմանագրային վճարումների ժամկետը Ակտիվ Բ-ի և Ակտիվ Գ-ի ժամկետների հետ (աիսինքն` մեկ տարի Ակտիվ Բ-ի համար և երկու տարի Ակտիվ Գ-ի համար)` պարզ է դառնում, որ Ակտիվ Բ-ն ավելի համադրելի է Ակտիվ Ա-ի հետ: Օգտագործելով Ակտիվ Ա-ի համար ստացման ենթակա պայմանագրային վճարումը (800ԱՄ) և Ակտիվ Բ-ից ստացման ենթակա մեկ տարվա շուկայական դրույքը (10.8 տոկոս)` Ակտիվ Ա-ի իրական արժեքը կկազմի 722ԱՄ (800ԱՄ/1.108): Որպես այլընտրանք, Ակտիվ Բ-ի համար հասանելի շուկայական տեղեկատվության բացակայության դեպքում, մեկ տարվա շուկայական դրույքը կարելի էր ստանալ Ակտիվ Գ-ից` օգտագործելով «կուտակային կառուցման» մեթոդը: Այդ դեպքում Ակտիվ Գ-ի երկու տարվա շուկայական դրույքը (11.2 տոկոս) կճշգրտվի` ստանալու համար մեկ տարվա շուկայական դրույքը` օգտագործելով ոչ ռիսկային եկամտաբերության կորի ժամանակային կառուցվածքը: Հնարավոր է անհրաժեշտ լինի լրացուցիչ տեղեկատվություն և վերլուծություն` որոշելու, թե արդյոք մեկ տարվա և երկու տարվա ակտիվների ռիսկի հավելագինը նույնն է: Եթե որոշվում է, որ մեկ տարվա և երկու տարվա ակտիվների ռիսկի հավելագինը նույնը չէ, ապա երկու տարվա շուկայական դրույքը հետագայում ճշգրտվում է այդ ազդեցությունը հաշվի առնելու համար:

Բ22. Երբ զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդը կիրառվում է հաստատուն մուտքերի կամ վճարումների համար, չափվող ակտիվի կամ պարտավորության դրամական հոսքերին ներհատուկ ռիսկի գծով ճշգրտումը ներառվում է զեղչման դրույքում: Հաստատուն մուտքեր կամ վճարումներ չհամարվող դրամական հոսքերի նկատմամբ զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդի որոշ կիրառություններում, դրամական հոսքերի ճշգրտումները կարող են անհրաժեշտ լինել այն դիտելի ակտիվի կամ պարտավորության հետ համադրելիության հասնելու համար, որից ստացվում է զեղչման դրույքը:

 

Ակնկալվող ներկա արժեքի մեթոդ

 

Բ23. Ակնկալվող ներկա արժեքի մեթոդը որպես մեկնարկային կետ օգտագործում է դրա-մական հոսքերի շարքը, որը ներկայացնում է բոլոր հնարավոր ապագա դրամական հոսքերի հավանականություններով կշռված միջինը (այսինքն` ակնկալվող դրա-մական հոսքերը): Արդյունքում ստացվող գնահատականը նույնական է ակնկալվող արժեքի հետ, որը, վիճակագրական տերմիններով, դիսկրետ պատահական փոփոխականների հնարավոր արժեքների` համապատասխան հավանականություններով կշռված միջինն է: Քանի որ բոլոր հնարավոր դրամական հոսքերը կշռված են հավանականություններով, արդյունքում ստացվող ակնկալվող դրամական հոսքերը պայմանավորված չեն որևէ կոնկրետ դեպքի ի հայտ գալով (ի տարբերություն զեղչման դրույքով ճշգրտման մեթոդում օգտագործվող դրամական հոսքերի):

Բ24. Ներդրումային որոշում կայացնելիս ռիսկից խուսափող շուկայի մասնակիցները հաշվի են առնում այն ռիսկը, որով փաստացի դրամական հոսքերը կարող են տարբերվել ակնկալվող դրամական հոսքերից: Պորտֆելի տեսությունը տարբերակում է ռիսկի երկու տեսակ`

ա) ոչ սիստեմատիկ (դիվերսիֆիկացվող) ռիսկ, որը կոնկրետ ակտիվին կամ պարտավորությանը բնորոշ ռիսկն է,

բ) սիստեմատիկ (չդիվերսիֆիկացվող) ռիսկ, որը այն ընդհանուր ռիսկն է, որ ակտիվը կամ պարտավորությունը կիսում են դիվերսիֆիկացված պորտֆելի այլ միավորների հետ:

Պորտֆելի տեսության համաձայն` հավասարակշռված շուկայում շուկայի մասնակից-ները կփոխհատուցվեն միայն դրամական հոսքերին բնորոշ սիստեմատիկ ռիսկեր կրելու համար: (Անարդյունավետ կամ հավասարակշռության մեջ չգտնվող շուկանե-րում կարող են առկա լինել հատույցի կամ փոխհատուցման այլ ձևեր):

Բ25. Ակնկալվող ներկա արժեքի 1-ին մեթոդն ակտիվի ակնկալվող դրամական հոսքերը ճշգրտում է սիստեմատիկ (այսինքն` շուկայական) ռիսկի գծով` հանելով կանխիկի ռիսկի հավելագինը (այսինքն` ռիսկի գործոնով ճշգրտված ակնկալվող դրամական հոսքեր): Ռիսկի գործոնով ճշգրտված այդ ակնկալվող դրամական հոսքերը ներկայացնում են որոշակիին համարժեք դրամական հոսք, որը զեղչվում է ոչ ռիսկային տոկոսադրույքով: Որոշակիին համարժեք դրամական հոսքը վերաբերում է ակնկալվող դրամական հոսքին (ինչպես սահմանված է)` ճշգրտված ռիսկի գծով այնպես, որ շուկայի մասնակիցն անտարբեր լինի ակնկալվող դրամական հոսքը դրամական «որոշակի» հոսքի փոխանակելու գործարքում: Օրինակ, եթե շուկայի մասնակիցը ցանկանար 1,000ԱՄ-ի դրամական «որոշակի» հոսք ունենալու համար տրամադրել 1,200 ԱՄ-ի ակնկալվող միջոցների հոսք, ապա 1,000ԱՄ-ն կլինի 1,200ԱՄ-ի որոշակիի համարժեքը (այսինքն` 200ԱՄ-ն կլինի կանխիկի ռիսկի հավելագինը): Այդ դեպքում շուկայի մասնակիցն անտարբեր կլինի պահվող ակտիվի նկատմամբ:

Բ26. Ի տարբերություն վերը նշվածի, ակնկալվող ներկա արժեքի 2-րդ մեթոդը ճշգրտում է կատարում սիստեմատիկ (այսինքն` շուկայական) ռիսկի գծով` ռիսկի հավելագինը կիրառելով ոչ ռիսկային տոկոսադրույքի համար: Հետևաբար, ակնկալվող դրամական հոսքերը զեղչվում են այնպիսի դրույքով, որը համապատասխանում է հավանականություններով կշռված դրամական հոսքերի հետ կապված ակնկալվող դրույքին (այսինքն` ակնկալվող հատույցադրույք): Ռիսկային ակտիվները գնորոշելու համար օգտագործվող մոդելները, ինչպիսին է «կապիտալ ակտիվների գնորոշման մոդելը», կարող են օգտագործվել` ակնկալվող հատույցադրույքը գնահատելու համար: Քանի որ զեղչման դրույքի ճշգրտման մեթոդում օգտագործվող զեղչման դրույքը պայմանական դրամական հոսքերին վերաբերող հատույցադրույք է, հավանական է, որ դա կլինի ավելի բարձր, քան ակնկալվող ներկա արժեքի 2-րդ մեթոդում օգտագործվող զեղչման դրույքը, որն ակնկալվող կամ հավանականություններով կշռված դրամական հոսքերին վերաբերող ակնկալվող հատույցադրույքն է:

Բ27. 1-ին և 2-րդ մեթոդները ցուցադրելու նպատակով ենթադրենք, որ ակտիվն ակնկալվող դրամական հոսքերը մեկ տարում 780ԱՄ է, որը որոշվել է` հիմնվելով դրամական հնարավոր հոսքերի և հավանականությունների վրա, ինչպես ներկայացված է ստորև: Մեկ տարվա կտրվածքով դրամական հոսքերի համար կիրառելի ոչ ռիսկային տոկոսադրույքը 5 տոկոս է, իսկ միևնույն ռիսկայնությամբ ակտիվի սիստեմատիկ ռիսկի հավելագինը` 3 տոկոս:

 

Հնարավոր դրամական հոսքեր	Հավանականություն	Հավանականություններով կշռված դրամական հոսքեր
ԱՄ500	15%	ԱՄ75
ԱՄ800	60%	ԱՄ480
ԱՄ900	25%	ԱՄ225
Ակնկալվող դրամական հոսքեր		ԱՄ 780

 

Բ28. Վերը նշված պարզ օրինակում ակնկալվող դրամական հոսքերը (780ԱՄ) ներկայացնում են երեք հնարավոր արդյունքների հավանականություններով կշռված միջինը: Առավել իրատեսական իրավիճակներում հնարավոր է, որ լինեն բազմաթիվ հնարավոր արդյունքներ: Սակայն, ակնկալվող ներկա արժեքի մեթոդը կիրառելու նպատակով, միշտ չէ, որ անհրաժեշտ է հաշվի առնել բոլոր հնարվոր դրամական հոսքերի բաշխումները օգտագործելով բարդ մոդելներ և մեթոդներ: Փոխարենը, հնարավոր է մշակել սահմանափակ թվով դիսկրետ սցենարներ և հավանականություններ, որոնք ընդգրկում են հնարավոր դրամական հոսքերի բազմությունը: Օրինակ, կազմակերպությունը որևէ համապատասխան անցյալ ժամանակաշրջանի համար կարող է օգտագործել իրացված դրամական հոսքեր` ճշգրտված այն հանգամանքների փոփոխությունների գծով, որոնք տեղի են ունեցել այդ ժամանակաշրջանից հետո (օրինակ` փոփոխություններ արտաքին գործոններում, ներառյալ` տնտեսական կամ շուկայական պայմանները, ճյուղային միտումները և մրցակցությունը, ինչպես նաև կազմակերպության վրա ավելի կոնկրետ ազդող ներքին գործոնների փոփոխությունները)` հաշվի առնելով շուկայի մասնակիցների ենթադրությունները:

Բ29. Տեսականորեն` ակտիվի դրամական հոսքերի ներկա արժեքը (այսինքն` իրական արժեքը) նույնն է մնում` լինի այն որոշված 1-ին մեթոդի, թե 2-րդ մեթոդի օգտագործմամբ, հետևյալ կերպ`

ա) 1-ին մեթոդի օգտագործման դեպքում ակնկալվող դրամական հոսքերը ճշգրտվում են սիստեմատիկ (այսինքն` շուկայական) ռիսկի գծով: Ռիսկի գծով ճշգրտման գումարն ուղղակիորեն ցուցանշող շուկայական տվյալների բացակայության դեպքում այդ գումարը կարելի է ստանալ ակտիվի գնորոշման մոդելով` օգտագործելով «որոշակիի համարժեքների» հասկացությունը: Օրինակ, ռիսկի գծով ճշգրտումը (այսինքն` 22ԱՄ-ի կանխիկի ռիսկի հավելագինը) կարող է որոշվել`օգտագործելով 3 տոկոս սիստեմատիկ ռիսկի հավելագինը` (780ԱՄ - [780ԱՄx(1.05/1.08)]), որը հանգեցնում է 758ԱՄ (780ԱՄ -22ԱՄ) ռիսկի գծով ճշգրտված ակնկալվող դրամական հոսքերի: 758ԱՄ-ն 780ԱՄ-ի որոշակիի համարժեքն է, որը զեղչվում է ոչ ռիսկային տոկոսադրույքով (5 տոկոս): Ակտիվի ներկա արժեքը (այսինքն` իրական արժեքը) կազմում է722ԱՄ (758ԱՄ/1.05),

բ) 2-րդ մեթոդի օգտագործման դեպքում ակնկալվող դրամական հոսքերը չեն ճշգրտվում սիստեմատիկ (այսինքն` շուկայական) ռիսկի գծով: Փոխարենը, այդ ռիսկի գծով ճշգրտումը ներառվում է զեղչման դրույքում: Ուստի`ակնկալվող դրամական հոսքերը զեղչվում են 8 տոկոս ակնկալվող հատույցադրույքով (այսինքն` 5 տոկոս ոչ ռիսկային տոկոսադրույք` գումարած 3 տոկոս սիստեմատիկ ռիսկի հավելագին): Ակտիվի ներկա արժեքը (իրական արժեքը) կազմում է 722ԱՄ (780ԱՄ/1.08):

Բ30. Իրական արժեքը չափելու նպատակով ակնկալվող ներկա արժեքի մեթոդն օգտագործելիս` կարելի է օգտագործել կամ 1-ին մեթոդը կամ 2-րդ մեթոդը: Մեթոդների ընտրությունը կախված է չափվող ակտիվին կամ պարտավորությանը բնորոշ փաստերից և հանգամանքներից, նրանից բավարար տվյալների հասանելիության աստիճանից և կիրառվող դատողություններից:

 

Ներկա արժեքի մեթոդների կիրառումը պարտավորությունների և կազմակեր-պության սեփական բաժնային գործիքների համար, որոնք այլոց կողմից որպես ակտիվներ չեն պահվում (պարագրաֆներ 40 և 41)

---

Բ31. Երբ ներկա արժեքի մեթոդն օգտագործվում է այնպիսի մի պարտավորության իրական արժեքը չափելու համար, որն այլոց կողմից որպես ակտիվ չի պահվում (օրինակ` շահագործումից հանման գծով պարտավորություն), կազմակերպությունը պետք է, ի թիվս այլնիոց, գնահատի դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերը, որոնք շուկայի մասնակիցները կակնկալեին կրել պարտականությունը կատարելիս: Այդ ապագա դրամական միջոցների արտահոսքերը պետք է ներառեն շուկայի մասնակիցների ակնկալիքները պարտականությունը կատարելու ծախսումների և այն փոխհատուցման վերաբերյալ, որ շուկայի մասնակիցը կպահանջեր պարտականությունը ստանձնելու համար: Այդպիսի փոխհատուցումը ներառում է այն հատույցը, որ շուկայի մասնակիցը կպահանջեր հետևյալի համար`

ա) գործունեության իրականացման համար (այսինքն` պարտականությունը կատարելու արժեքը, օրինակ` օգտագործելով միջոցներ, որոնք կարող էին օգտագործվել այլ գործունեությունների համար), և

բ) պարտականության հետ կապված ռիսկի ստանձնման համար (այսինքն` ռիսկի հավելագին, որն արտացոլում է այն ռիսկը, որ փաստացի դրամական միջոցների արտահոսքերը կարող են տարբերվել ակնկալվող դրամական միջոցների արտահոսքերից, տե՛ս պարագրաֆ Բ33-ը):

Բ32. Օրինակ` ոչ ֆինանսական պարտավորությունը չի պարունակում պայմանագրային հատույցադրույք, և այդ պարտավորության համար դիտելի շուկայական եկամտաբե-րություն չկա: Որոշ դեպքերում հատույցի բաղադրիչները, որոնք շուկայի մասնակից-ների կողմից կպահանջվեն, տարանջատելի չեն լինի մեկը մյուսից (օրինակ` գինն օգ-տագործելիս երրորդ կողմ կապալառուն այն կգանձեր հաստատուն վճարի հիմուն-քով): Այլ դեպքերում կազմակերպությանը պետք կլինի գնահատել այդ բաղադրիչ-ներն առանձին-առանձին (օրինակ` գինն օգտագործելիս, երրորդ կողմ կապալառուն կգանձեր «ծախսում գումարած» հիմունքով, քանի որ այդ դեպքում կապալառուն չէր կրի ծախսումների ապագա փոփոխությունների հետ կապված ռիսկը):

Բ33. Կազմակերպությունը կարող է այլոց կողմից որպես ակտիվ չպահվող պարտա-վորության կամ կազմակերպության սեփական բաժնային գործիքի իրական արժեքի չափման մեջ ներառել ռիսկի հավելագին` ստորև նշված եղանակներից որևէ մեկով`

ա) ճշգրտելով դրամական հոսքերը (այսինքն` որպես դրամական միջոցների արտահոսքերի գումարի ավելացում), կամ

բ) ճշգրտելով ապագա դրամական հոսքերը մինչև իրենց ներկա արժեքը զեղչելու համար օգտագործվող դրույքը (այսինքն` որպես զեղչման դրույքի նվազեցում):

Կազմակերպությունը պետք է հավաստիանա, որ տեղի չի ունենա ռիսկերի կրկնահաշվարկ կամ ընդհանրապես ռիսկի գծով ճշգրտման բացթողում: Օրինակ, եթե գնահատված դրամական հոսքերն ավելացվում են հաշվի առնելու համար պարտականության հետ կապված ռիսկի ստանձման դիմաց փոխհատուցումը, ապա զեղչման դրույքը չպետք է ճշգրտվի այդ ռիսկն արտացոլելու համար:

 

Գնահատման մեթոդներում օգտագործվող ելակետային տվյալներ (պարագրաֆ-ներ 67-71)

---

Բ34. Շուկաների օրինակներ, որոնցում որոշ ակտիվների և պարտավորությունների (օրինակ` ֆինանսական գործիքների) համար կարող են դիտելի լինել ելակետային տվյալները, ներառում են հետևյալը`

ա) բորսայական շուկաներ. բորսայական շուկայում փակման գները և′ հեշտությամբ հասանելի են, և′ սովորաբար ներկայացնում են իրական արժեքը: Այդպիսի շուկայի օրինակ է Լոնդոնի Ֆոնդային բորսան,

բ) դիլերային շուկաներ. դիլերային շուկայում դիլերները պատրաստ կանգնած են առքուվաճառք անելու համար (գնելու կամ վաճառելու իրենց հաշվին)` դրանով իսկ իրենց կապիտալի օգտագործման միջոցով ապահովելով իրացվելիություն` ունենալու այն միավորների պաշարները, որոնց համար նրանք ստեղծում են շուկա: Սովորաբար պահանջարկի և առաջարկի գները (այն գինը, որով դիլերը ցանկանում է գնել և այն գինը, որով դիլերը ցանկանում է վաճառել, համապատասխանաբար) ավելի հեշտ են հասանելի, քան փակման գները: Արտաբորսայական շուկաները (որոնց համար գները հրապարակայնորեն հաղորդվում են) դիլերային շուկաներն են: Դիլերային շուկաներ գոյություն ունեն նաև որոշ այլ ակտիվների և պարտավորությունների համար, ներառյալ` որոշ ֆինանսական գործիքների, ապրանքների և ֆիզիկակական ակտիվների (օրինակ` օգտագործված սարքավորում) համար,

գ) բրոքերային շուկաներ. բրոքերային շուկայում, բրոքերները փորձում են գնորդներին վաճառողների հետ փոխադարձ «համաձայնության բերել», սակայն պատրաստ չեն իրենց հաշվին առքուվաճառք անելու: Այլ խոսքերով` բրոքերները չեն օգտագործում իրենց սեփական կապիտալն այն միավորների պաշարներն ունենալու համար, որոնց համար նրանք շուկա են ստեղծում: Բրոքերը տեղյակ է համապատասխան կողմերից առաջարկվող առքի և վաճառքի գների մասին, սակայն սովորաբար կողմերից և ոչ մեկը տեղյակ չէ մյուս կողմի գնային պահանջների մասին: Երբեմն, ավարտված գործարքների գները հասանելի են: Բրոքերային շուկաները ներառում են էլեկտրոնային հաղորդակցության ցանցերը, որտեղ իրար հետ փոխադարձ «համաձայնության են բերվում» առքի և վաճառքի պատվերները, ինչպես նաև առևտրային և բնակելի անշարժ գույքի շուկաները,

դ) «պրինցիպալ-պրինցիպալ» շուկաներ. հիմնական շուկայում գործարքները` ինչպես նոր կնքվող, այնպես էլ վերավաճառքի, բանակցվում են անկախ` առանց միջնորդի: Այդ գործարքների գծով քիչ տեղեկատվություն կարող է հրապարակայնորեն հասանելի լինել:

 

Իրական արժեքի հիերարխիա (պարագրաֆներ 72-90)

---

2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներ (պարագրաֆներ 81-85)

 

Բ35. Ստորև նշված են կոնկրետ ակտիվների և պարտավորությունների համար մակարդակ 2-ի ելակետային տվյալների օրինակներ`

ա) «Հաստատուն ստանալու-փոփոխական վճարելու» տոկոսադրույքային սվոպ` հիմնված ԼԻԲՕՐ-ի սվոպի դրույքի վրա: 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի ԼԻԲՕՐ-ի սվոպի դրույքը, եթե այդ դրույքը դիտելի է սովորաբար գնանշվող միջակայքերում սվոպի գրեթե ամբողջ ժամկետի համար,

բ) «Հաստատուն ստանալու-փոփոխական վճարելու» տոկոսադրույքային սվոպ` հիմնված արտարժույթով արտահայտված եկամտաբերության կորի վրա: 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի արտարժույթով արտահայտված եկամտաբերության կորի վրա հիմնված սվոպի դրույքը, որը դիտելի է սովորաբար գնանշվող միջակայքերով` սվոպի գրեթե ամբողջ ժամանակահատվածի համար: Նշվածը կլինի այն դեպքում, եթե սվոպի ժամկետը 10 տարի է, և այդ դրույքը դիտելի է սովորաբար գնանշվող ինտերվալներով 9 տարվա համար, այն դեպքում, եթե 10-րդ տարվա եկատմաբերության կորի խելամիտ էքստրապոլացիան նշանակալի չի լինի ամբողջությամբ վերցված սվոպի իրական արժեքի չափման համար,

գ) «Հաստատուն ստանալու - փոփոխական վճարելու» տոկոսադրույքի սվոպ` հիմնված կոնկրետ բանկի բազային (նվազագույն) դրույքի վրա: 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի բանկի բազային (նվազագույն) դրույքը` ստաց-ված էքստրապոլացիայի միջոցով, եթե էքստրապոլացված արժեքները հիմնա-վորվում են դիտելի շուկայական տվյալներով, օրինակ, կոռելացնելով տոկոսա-դրույքի հետ, որը դիտելի է սվոպի գրեթե ամբողջ ժամկետի ընթացքում,

դ) բորսայում շրջանառվող բաժնետոմսերի գծով եռամյա օպցիոն: 2-րդ մակար-դակի ելակետային տվյալ կլինի բաժնետոմսերի ենթադրվող փոփոխակա-նությունը, որը ստացվում է 3-րդ տարվա նկատմամբ էքստրապոլացիայի միջոցով, եթե ստորև նշված երկու պայմաններն առկա են`

     (i) բաժնետմսերի գծով միամյա և երկամյա օպցիոնների գները դիտելի են,

    (ii) եռամյա օպցիոնի ենթադրվող էքստրապոլացված փոփոխականությունը հաստատվում է սվոպի` ըստ էության ամբողջ ժամկետի ընթացքում դիտելի շուկայական տվյալներով:

Այդ դեպքում ենթադրվող փոփոխականությունը կարելի է ստանալ բաժնետմոսերի գծով միամյա և երկամյա օպցիոնների ենթադրվող փոփոխականությունները էքստրապոլացնելով, և դրանք հաստատվում են համադրելի կազմակերպությունների բաժնետոմսերի գծով եռամյա օպցիոնների ենթադրվող փոփոխականություններով, եթե միամյա և երկամյա ենթադրվող փոփոխականությունների հետ կոռելացիան հաստատված է:

ե) լիցենզային համաձայնություն: Բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված լիցենզային համաձայնության համար, որի շուրջ ձեռք բերվող կազմակերպությունը (լիցենզային համաձայնության կողմը) վերջերս բանակցություններ է վարել չկապակցված կողմի հետ, 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի չկապակցված կողմի հետ պայմանագրում սահմանված ռոյալթիի դրույքաչափը համաձայնության սկզբի դրությամբ,

զ) պատրաստի արտադրանքի պաշարները մանրածախ վաճառակետում: Պատրաստի արտադրանքի պաշարների համար, որոնք ձեռք են բերվում բիզնեսի միավորումում, 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի կամ մանրածախ շուկայում գնորդներին առաջարկվող գինը, կամ մեծածախ շուկայում մանրածախ վաճառողներին առաջարկվող գինը` ճշգրտված ըստ պաշարի միավորի և համադրելի (այսինքն` համանման) պաշարի միավորների պայմանների ու գտնվելու վայրի միջև տարբերությունների, որպեսզի իրական արժեքի չափումն արտացոլի այն գինը, որը կստացվեր մեկ այլ մանրածախ վաճառողին պաշարը վաճառելու գործարքում, որն էլ պահանջվող հավելյալ ջանքերով ավարտին կհասցներ վաճառքը: Հայեցակարգային առումով, իրական արժեքի չափումը կլինի նույնը` անկախ այն հանգամանքից, թե ճշգրտումները կատարվել են մանրածախ գնի նկատմամբ (դեպի ներքև), թե մեծածախ գնի նկատմամբ (դեպի վերև): Սովորաբար, իրական արժեքի չափման համար պետք է օգտագործվի այն գինը, որը պահանջում է ամենաքիչ թվով սուբյեկտիվ ճշգրտումներ,

է) պահվող և օգտագործվող շենք: 2-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի դիտելի շուկայական տվյալներից ստացվող մեկ քառակուսի մետր շենքի համար սահմանված գինը (գնահատման բազմապատիկ), օրինակ, համանման վայրերում համադրելի (համանման) շենքեր ներառող դիտելի գործարքների գներից ստացվող բազմապատիկներ,

ը) դրամաստեղծ միավոր: 2-րդ մակարդակի տվյալ կարող է հանդիսանալ դիտելի շուկայական տվյալներից ստացվող գնահատման բազմապատիկը (օրինակ` եկամուտների կամ հասույթի, կամ ֆինանսական արդյունքի համանման ցուցանիշի բազմապատիկը), օրինակ, համադրելի (համանման) ձեռնարկատիրական գործունեություններ ներառող դիտելի գործարքների գներից ստացվող բազմապատիկները` հաշվի առնելով գործառնական, շուկայական, ֆինանսական և ոչ ֆինանսական գործոնները:

 

3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալներ (պարագրաֆներ 86-90)

 

Բ36. Ստորև նշված են կոնկրետ ակտիվների և պարտավորոթյունների համար 3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալների օրինակներ`

ա) երկարաժամկետ արժութային սվոպ: 3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի կոնկրետ արժույթով արտահայտված տոկոսադրույքը, որը դիտելի չէ և չի կարող հաստատվել դիտելի շուկայական տվյալներով` սովորաբար գնանշվող միջակայքերով կամ այլ կերպ արժութային սվոպի ըստ էության ամբողջ ժամկետի համար: Արժութային սվոպում տոկոսադրույքները սվոպի դրույքներն են` հաշվարկված համապատասխան երկրների եկամտաբերության կորերի հիման վրա,

բ) բորսայում շրջանառվող բաժնետոմսերի գծով եռամյա օպցիոն: 3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի պատմական փոփոխականությունը, այսինքն` բաժնետոմսերի պատմական գներից ստացվող բաժնետոմսերի փոփոխականությունը: Սովորաբար, պատմական փոփոխականությունը չի ներկայացնում շուկայի ներկա մասնակիցների ակնկալիքները ապագա փոփոխականության վերաբերյալ, նույնիսկ, եթե դա օպցիոնը գնորոշելու միակ տեղեկատվությունն է,

գ) տոկոսադրույքի սվոպ. 3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի սվոպի համար միջին շուկայական համաձայնեցված (չպար-տավորեցնող) գնի ճշգրտումը, որը մշակվել է օգտագործելով տվյալներ, որոնք ուղղակիորեն դիտելի չեն և դիտելի շուկայի տվյալների միջոցով այլ կերպ չեն կարող հաստատվել,

դ) բիզնեսի միավորումում ստանձնած պարտավորություն շահագործումից հանման գծով: 3-րդ մակարդակի տվյալ կլինի պարտականությունը կատարելու համար վճարվելիք դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերի վերաբերյալ, կազմակերպության սեփական տվյալների օգտագործմամբ, կատարված ընթացիկ գնահատականը (ներառյալ` շուկայի մասնակիցների ակնկալիքները պարտականությունը կատարելու ծախսումների, ինչպես նաև այն փոխհատուցման վերաբերյալ, որ շուկայի մասնակիցը կպահանջեր ակտիվը ապատեղակայելու պարտականությունը ստանձնելու համար), եթե չկա որևէ հիմնավոր տեղեկատվություն, որը կցուցանշեր, որ շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին այլ ենթադրություններ: Այդ 3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալը կօգտագործվի ներկա արժեքի մեթոդում այլ տվյալների հետ միասին, օրինակ` ընթացիկ ոչ ռիսկային տոկոսադրույքը կամ ոչ ռիսկային դրույքը` ճշգրտված` հաշվի առնելով կազմակերպության պարտքային վարկանիշը, եթե կազմակերպության պարտքային վարկանիշի ազդեցությունը պարտավորության իրական արժեքի վրա արտացոլվում է զեղչված դրույքում, այլ ոչ թե դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերի գնահատականում,

ե) դրամաստեղծ միավոր: 3-րդ մակարդակի ելակետային տվյալ կլինի կազմակերպության սեփական տվյալների օգտագործմամբ մշակված ֆինանսական կանխատեսումը (օրինակ` դրամական հոսքերի կամ շահույթի կամ վնասի), եթե չկա որևէ հիմնավոր տեղեկատվություն, որը կցուցանշեր, որ շուկայի մասնակիցները կօգտագործեին այլ ենթադրություններ:

 

Իրական արժեքի չափումը, երբ ակտիվի կամ պարտավորության համար գործունեության ծավալը կամ մակարդակը նշանակալիորեն նվազել է

---

Բ37. Ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքը կարող է ազդեցության ենթարկվել, երբ այդ ակտիվի կամ պարտավորության գծով կա գործունեության ծավալի կամ մակարդակի նշանակալի անկում` համեմատած ակտիվի կամ պարտավորության (կամ համանման ակտիվների կամ պարտավորությունների) գծով շուկայի սովորական գործունեության հետ: Որպեսզի որոշում կայացվի, հիմք ընդունելով առկա վկայությունը, թե արդյոք տեղի է ունեցել ակտիվի կամ պարտավորության գծով գործունեության ծավալի կամ մակարդակի նշանակալի անկում, կազմակերպությունը պետք է գնահատի գործոնների նշանակալի և տեղին լինելը հետյալ կերպ`

ա) վերջին ժամանակներում կայացած գործարքների թիվը փոքր է,

բ) գնանշումները չեն մշակվում ընթացիկ տեղեկատվության օգտագործմամբ,

գ) գնանշումները զգալիորեն տարբեր են (տատանվում են) թե′ ժամանակի ընթացքում, թե′ շուկայաստեղծների միջև (օրինակ` բրոքերային շուկաներում),

դ) ինդեքսները, որոնք նախկինում խիստ կոռելացված էին ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքների հետ, այլևս ակնհայտորեն չունեն կոռելացիա այդ ակտիվի կամ պարտավորության իրական արժեքի ամենավերջին ցուցանիշների հետ,

ե) նկատվում է ենթադրվող իրացվելիության գծով ռիսկի հավելագնի, եկամտա-բերության կամ ֆինանսական կատարողական ցուցանիշների նշանակալի աճ (ինչպիսիք են չվճարման դրույքներ կամ մայր գումարների կորուստ) դիտելի գործարքների կամ գնանշված գների գծով` համեմատած դրամական ակնկալվող հոսքերի վերաբերյալ կազմակերպության գնահատականի հետ` հաշվի առնելով այդ ակտիվի և պարտավորության գծով պարտքային և այլ չկատարման ռիսկին վերաբերող առկա բոլոր շուկայական տվյալները,

զ) առկա է պահանջարկի և առաջարկի մեծ սփրեդ (սփռվածք) կամ այդ սփրեդի (սփռվածքի) նշանակալի աճ,

է) ակտիվի կամ պարտավորության կամ համանման ակտիվների կամ պարտավորությունների գծով նոր թողարկումների համար առկա է շուկայում (այսինքն` առաջնային շուկայում) գործառնությունների ծավալի նշանակալի անկում կամ չկա շուկա,

ը) հրապարակայնորեն հասանելի է քիչ տեղեկատվություն (օրինակ` այն գործարքների գծով, որոնք տեղի են ունենում «Պրինցիպալ-պրինցիպալ» շուկայում):

Բ38. Եթե կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ առկա է ակտիվի կամ պարտավորության գծով գործունեության ծավալի կամ մակարդակի նշանակալի անկում` համեմատած այդ ակտիվի կամ պարտավորության (կամ համանման ակտիվների կամ պարտավորությունների) գծով սովորական շուկայական գործունեության հետ, անհրաժեշտ է կատարել գործարքների կամ գնանշված գների հետագա վերլուծություն: Գործունեության մակարդակի կամ ծավալի անկումն ինքնին չի կարող ցուցանշել, որ գործարքի գինը կամ գնանշված գինը չի ներկայացնում իրական արժեքը կամ, որ գործարքն այդ շուկայում սովորական չէ: Սակայն, եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ գործարքը կամ գնանշված գինը չի ներկայացնում իրական արժեքը (օրինակ` կարող են լինել գործարքներ, որոնք սովորական չեն), անհրաժեշտ կլինի կատարել այդ գործարքների կամ գնանշված գների ճշգրտում, եթե կազմակերպությունն այդ գներն օգտագործում է որպես իրական արժեքի չափման հիմունք և այդ ճշգրտումը նշանակալի կլինի իրական արժեքի չափման համար` որպես մեկ ամբողջություն: Ճշգրտումներ անհրաժեշտ կարող են լինել նաև այլ հանգամանքներում (օրինակ` երբ համանման ակտիվի գինը պահանջում է նշանակալի ճշգրտում` այն չափվող ակտիվի հետ համադրելի դարձնելու համար կամ, երբ գինը հնացած է):

Բ39. Սույն ՖՀՄՍ-ն չի սահմանում մեթոդաբանություն գործարքների կամ գնանշված գների նշանակալի ճշգրտումներ կատարելու համար: 61-66 և Բ5-Բ11 պարագրաֆներում քննարկվում է գնահատման մեթոդների օգտագործումը իրական արժեքի չափման նպատակով: Անկախ օգտագործվող գնահատման մեթոդից` կազմակերպությունը պետք է ներառի ռիսկի գծով համապատասխան ճշգրտումներ, ներառյալ` ռիսկի հավելագինը` արտացոլելու այն գումարը, որը շուկայի մասնակիցները կպահանջեին որպես ակտիվի կամ պարտավորության դրամական հոսքերին ներհատուկ անորոշության համար փոխհատուցում (տե՛ս պարագրաֆ Բ17-ը): Այլապես, չափումը արժանահավատորեն չի ներկայացնի իրական արժեքը: Որոշ դեպքերում համապատասխան ռիսկի գծով ճշգրտման որոշումը կարող է դժվար լինել: Սակայն, միայն դժվարության աստիճանը բավարար հիմք չէ ռիսկի գծով ճշգրտումը բացառելու: Ռիսկի գծով ճշգրտումը պետք է արտացոլվի շուկայի մասնակիցների միջև չափման ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ շուկայական պայմաններում կնքվող սովորական գործարքում:

Բ40. Եթե ակտիվի կամ պարտավորության գծով առկա է գործունեության ծավալի կամ մակարդակի նշանակալի նվազում, կարող է տեղին լինել գնահատման մեթոդի փոփոխությունը կամ մի քանի մեթոդների օգտագործումը (օրինակ` շուկայական մոտեցման և ներկա արժեքի մեթոդի օգտագործումը): Գնահատման մի քանի մեթոդների օգտագործումից առաջացող ցուցանիշները կշռելիս` կազմակերպությունը պետք հաշվի առնի իրական արժեքի չափումների տիրույթի խելամտությունը: Նպատակն է որոշել տիրույթում այն կետը, որն ավելի լավ է ներկայացնում իրական արժեքը` ընթացիկ շուկայական պայմաններում: Իրական արժեքի չափումների լայն տիրույթը կարող է ցուցանշել, որ հետագա վերլուծության կարիք կա:

Բ41. Նույնիսկ եթե առկա է ակտիվի կամ պարտավորության գծով գործունեության ծավալի կամ մակարդակի նշանակալի նվազում, իրական արժեքի չափման նպատակը մնում է նույնը: Իրական արժեքն այն գինն է, որը չափման ամսաթվի դրությամբ, շուկայի մասնակիցների միջև սովորական (այսինքն` ոչ ստիպողական լուծարման կամ հարկադիր վաճառքի) գործարքում կստացվեր ակտիվի վաճառքից կամ կվճարվեր պարտավորությունը փոխանցելու դիմաց` ընթացիկ շուկայական պայմաններում:

Բ42. Այն գնի գնահատումը, որով շուկայի մասնակիցները կցանկանային գործարք կնքել չափման ամսաթվի դրությամբ` ընթացիկ շուկայական պայմաններում, եթե առկա է ակտիվի կամ պարտավորության գործունեության ծավալի կամ մակարդակի նշանակալի նվազում, կախված է չափման ամսաթվի դրությամբ առկա փաստերից և հանգամանքներից և պահանջում է դատողություն: Ակտիվը պահելու կամ պարտավորությունը մարելու կամ այլ կերպ կատարելու կազմակերպության մտադրությունը տեղին չէ` իրական արժեքի չափման համար, քանի որ իրական արժեքը շուկայի վրա հիմնված` այլ ոչ կազմակերպությանը բնորոշ չափում է:

 

Ոչ սովորական գործարքների նույնականացումը

 

Բ43. Գործարքի սովորական կամ ոչ սովորական լինելու որոշումը առավել դժվար է, եթե տեղի է ունեցել ակտիվի կամ պարտավորության գործունեության մակարդակի կամ ծավալի նշանակալի նվազում`համեմատած տվյալ ակտիվի կամ պարտավորության (կամ համանման ակտիվների կամ պարտավորությունների) գծով սովորական շուկայական գործունեության հետ: Նման հանգամանքներում տեղին չէ եզրակացնել, որ բոլոր գործարքներն այդ շուկայում սովորական չեն (այսինքն` ստիպողական լուծարում են կամ հարկադրված վաճառք): Գործարքի` ոչ սովորական լինելը ցուցանշող հանգամանքներից են`

ա) նախքան չափման ամսաթիվն ընկած ժամանակաշրջանում շուկայում համապատասխան ներկայացվածություն չի եղել, որպեսզի հաշվի առնվեին այն շուկայական գործունեությունները, որոնք բնորոշ և սովորական են այդպիսի ակտիվների կամ պարտավորությունների գծով գործարքների համար` ընթացիկ շուկայական պայմաններում,

բ) եղել է սովորական և ընդունված շուկայահանման ժամանակաշրջան, սակայն վաճառողը ակտիվը կամ պարտավորությունը վաճառել է շուկայի մեկ մասնակցի,

գ) վաճառողը սնանկացման մեջ է կամ գտնվում է սնանկացման եզրին կամ գտնվում է լուծարային կառավարման ներքո (այսինքն` վաճառողը հարկադրանքի տակ է),

դ) վաճառողից պահանջվում է վաճառել` կարգավորող կամ իրավական պահանջները բավարարելու նպատակով (այսինքն` հարկադրված է),

ե) գործարքի գինը կտրուկ տարբեր է` նույն կամ համանման ակտիվի կամ պարտավորության համար այլ վերջին գործարքի գնի հետ համեմատ:

Կազմակերպությունը պետք է գնահատի հանգամանքները, որոշելու, թե արդյոք հաշվի առնելով առկա վկայությունները, գործարքը սովորական է:

Բ44. Իրական արժեքը չափելիս կամ շուկայական ռիսկի հավելագինը գնահատելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի ստորև նշվածները`

ա) եթե վկայությունը ցուցանշում է, որ գործարքը սովորական չէ, ապա կազմակերպությունը պետք է քիչ կարևորություն տա կամ ընդհանրապես չտա, այդ գործարքի գնին (իրական արժեքի այլ ցուցանիշների հետ համեմատ),

բ) եթե վկայությունը ցուցանշում է, որ գործարքը սովորական է, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այդ գործարքի գինը: Գործարքի գնին տրվող կարևորությունը` իրական արժեքի այլ ցուցանիշների հետ համեմատ, կախված կլինի այնպիսի փաստերից և հանգամանքներից, ինչպիսիք են ստորև նշվածները`

    (i) գործարքի ծավալը,

    (ii) գործարքի համադրելիությունը չափվող ակտիվի կամ պարտավորության նկատմամբ,

    (iii) գործարքի կատարման ամսաթվի մոտիկությունը չափման ամսաթվին:

գ) եթե կազմակերպությունը չունի բավարար տեղեկատվություն, որպեսզի եզրակացնի` գործարքը կարգավորվող է, թե` ոչ, այն պետք է հաշվի առնի գործարքի գինը: Սակայն, այդ գործարքի գինը կարող է չներկայացնել իրական արժեքը (այսինքն` գործարքի գինը պարտադիր չէ, որ հանդիսանա իրական արժեքի չափման կամ ռիսկի հավելագինը գնահատելու միակ կամ հիմնական հիմունքը): Երբ կազմակերպությունը չունի բավարար տեղեկատվություն եզրակացնելու համար, թե արդյոք կոնկրետ գործարքները սովորական են, կազմակերպությունը պետք է այդ գործարքներին ավելի քիչ կարևորություն տա` համեմատած այլ գործարքների հետ, որոնց սովորական լինելը հայտնի է:

Անհրաժեշտ չէ, որ կազմակերպությունը ներդնի իր բոլոր ջանքերը, որպեսզի որոշի, թե արդյոք գործարքը սովորական է, սակայն կազմակերպությունը չպետք է անտեսի այն տեղեկատվությունը, որը խելամտորեն հասանելի է: Երբ կազմակերպությունը հանդիսանում է գործարքի կողմ, ենթադրվում է, որ այն ունի բավարար տեղեկատվություն` եզրակացնելու, թե արդյոք գործարքը սովորական է:

 

Երրորդ անձանց կողմից տրամադրված գնանշված գների օգտագործումը

 

Բ45. Սույն ՖՀՄՍ-ն չի արգելում երրորդ անձանց կողմից տրամադրված գնանշված գների օգտագործումը (ինչպես, օրինակ, գնորոշման ծառայությունները կամ բրոքերների կողմից տրամադրվող գները), եթե կազմակերպությունը որոշել է, որ այդ կողմերի տրամադրած գնանշված գները մշակված են սույն ՖՀՄՍ-ին համապատասխան:

Բ46. Եթե տեղի է ունեցել ակտիվի կամ պարտավորության գծով գործունեության ծավալի կամ մակարդակի նշանակալի նվազում, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե որդյոք երրորդ կողմերի կողմից տրամադրված գնանշված գները մշակվել են օգտագործելով սովորական գործարքներն արտացոլող ընթացիկ տեղեկատվությունը կամ օգտագործելով գնահատման մեթոդներ, որոնք արտացոլում են շուկայի մասնակցի ենթադրությունները (ներառյալ` ռիսկին վերաբերող ենթադրությունները): Գնանշված գինը որպես իրական արժեքի չափման ելակետային տվյալ արժևորելիս` կազմակերպությունն ավելի քիչ է կշիռ է վերագրում (համեմատած իրական արժեքի այլ ցուցանիշների հետ, որոնք արտացոլում են գործարքների արդյունքները) այն գնանշումներին, որոնք չեն արտացոլում գործարքների արդյունքը:

Բ47. Ավելին, առկա վկայության կարևորությունը գնահատելիս պետք է հաշվի առնվի գնանշման բնույթը (օրինակ` արդյոք գնանշումը ցուցանշող գին է, թե պարտա-վորեցնող առաջարկ)` ավելի մեծ կշիռ տալով երրորդ կողմերի կողմից տրամադրվող գնանշումներին, որոնք ներկայացնում են պարտավորեցնող առաջարկներ:

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը և ունի այն նույն ուժը, ինչ սույն ՖՀՄՍ-ի այլ մասերը:

 

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ՖՀՄՍ-ն 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ այդ ամսաթվից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ՖՀՄՍ-ն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Գ2. Սույն ՖՀՄՍ-ն պետք է կիրառվի առաջընթաց կերպով` տարեկան այն ժամանակաշրջանի սկզբից, որում այն սկզբնապես կիրառվել է:

Գ3. Սույն ՖՀՄՍ-ի բացահայտման պահանջները կարող են չկիրառվել այն համեմատա-կան տեղեկատվության մեջ, որը տրամադրվում է նախքան սույն ՖՀՄՍ-ի սկզբնական կիրառումն ընկած ժամանակաշրջանների համար:

Գ4. 2013 թվականի դեկտեմբերին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2011-2013 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 52-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը 2014 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը առաջընթաց` տարեկան ժամանակաշրջանի սկզբից, երբ ՖՀՄՍ 13-ը սկզբնապես կիրառվել է: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Գ5. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 52-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

Գ6. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 6-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 14

Կարգավորվող հետաձգված հաշիվներ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել ֆինանսական հաշվետվողականության պահանջներ կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների նկատմամբ, որոնք առաջանում են, երբ կազմակերպությունը  գնորդներին տրամադրում է ապրանքներ կամ ծառայություններ այն գնով կամ սակագնով, որը ենթակա է սակագնային կարգավորման:

2. Այս նպատակը բավարարելու համար, սույն ստանդարտը պահանջում է`

ա) իրականացել սահմանափակ թվով փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման այն քաղաքականությունում, որը կիրառվել է նախկին Համընդհանուր ընդունված հաշվապահական հաշվառման սկզբունքների համաձայն (այսուհետ` նախկին ՀԸՀՀՍ) կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների համար, որոնք հիմնականում վերաբերում են այս հաշիվների ներկայացմանը, և

բ) իրականացնել բացահայտումներ, որոնք`

    (i) հատկորոշում և պարզաբանում են կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչված այն գումարները, որոնք առաջանում են սակագնային կարգավորումից, և

   (ii) օգնում են ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հասկանալ ճանաչված կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդներից առաջացող ապագա դրամական հոսքերի գումարը, ժամանակացույցը և անորոշությունը:

3. Սույն ստանդարտի պահանջները կազմակերպությանը թույլ են տալիս իր գործունեության շրջանակներում կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդները ֆինանսական հաշվետվություններում շարունակել հաշվառել նախկին ՀԸՀՀՍ-ի համաձայն, երբ այն զուգահեռ ընդունում է ՖՀՄՍ-ները` նախկին ՀԸՀՀՍ-ի սահմանափակ փոփոխությամբ, ինչպես ներկայացված է պարագրաֆ 2-ում:

4. Ի լրումն` սույն ստանդարտը տրամադրում է որոշ բացառություններ կամ ազատումներ այլ ստանդարտների պահանջներից: Կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների հաշվետվողականության նկատմամբ սահմանված բոլոր պահանջները, և այլ ստանդարտների պահանջների համար կիրառվող ցանկացած բացառություն կամ պահանջներից ազատում, որոնք վերաբերում են այդ մնացորդներին, ներառված են սույն ստանդարտում, այլ ոչ այդ այլ ստանդարտներում:

 

Գործողության ոլորտը

---

5. Կազմակերպությանը թույլատրվում է կիրառել սույն ստանդարտի պահանջներն ՖՀՄՍ-ների համաձայն պատրաստված իր առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում այն և միայն այն դեպքում, եթե այն`

ա) իրականացնում է սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություններ, և

բ) ճանաչել է գումարներ, որոնք իր նախկին ՀԸՀՀՍ-ի համաձայն պատրաստված ֆինանսական հաշվետվություններում որակվում են որպես կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդներ:

6. Կազմակերպությունն իր ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է կիրառի սույն ստանդարտի պահանջները հետագա ժամանա-կաշրջանների համար այն և միայն այն դեպքում, եթե ՖՀՄՍ-ների համաձայն պատրաստված իր առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչել է կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդները` ընտրելով սույն ստանդարտի պահանջների կիրառումը:

7. Սույն ստանդարտը չի անդրադառնում սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություն իրականացնող կազմակերպությունների հաշվապահական հաշվառման այլ ասպեկտներին: Սույն ստանդարտի պահանջները կիրառելով, ցանկացած գումար, որը թույլատրվում կամ պահանջվում է ճանաչել որպես ակտիվ կամ պարտավորություն այլ ստանդարտների համաձայն, չպետք է ներառվի որպես կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդներ դասակարգված գումարներում:

8. Կազմակերպությունը, որը գտնվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում և ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը, պետք է կիրառի ստանդարտի բոլոր պահանջները կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների համար, որոնք առաջանում են կազմակերպության սակագնային կարգավորման ենթակա բոլոր գործունեություններից:

 

Ճանաչում, չափում, արժեզրկում և ապաճանաչում

---

«Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 11-ի կիրառումից ժամանակավոր ազատում

 

9. Սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություններ իրականացնող կազմակերպությունը, որը գտնվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում և ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը, կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն մշակելիս պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 8-ի 10-րդ և 12-րդ պարագրաֆները:

10. ՀՀՄՍ 8-ի 11-12-րդ պարագրաֆները սահմանում են պահանջների աղբյուրներ, ինչպես նաև ուղեցույց, որոնք ղեկավարությունը պետք է կամ կարող է հաշվի առնել որևէ հոդվածի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն մշակելիս, եթե կոնկրետ այդ հոդվածի համար այլ համապատասխան ստանդարտ չի կիրառվում: Սույն ստանդարտը կազմակերպությանն ազատում է կիրառել ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 11-ը կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության համար: Հետևաբար, կազմակերպությունները, որոնք իրենց նախկին ՀԸՀՀՍ-ի համաձայն ճանաչում են կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդները կամ որպես առանձին հոդվածներ կամ որպես այլ ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքի մի մաս, կարող են շարունակել ճանաչել այդ մնացորդները սույն ստանդարտի համաձայն (կիրառելով ՀՀՄՍ 8-ի 11-րդ պարագրաֆից ազատումը), որոնք ենթակա են ներկայացման փոփոխությունների, ինչպես պահանջվում է սույն ստանդարտի 18-19-րդ պարագաֆներով:

 

Հաշվապահական հաշվառման գործող քաղաքականության կիրառման շարունակում

 

11. Սույն ստանդարտի սկզբնական կիրառման դրությամբ, կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման նկատմամբ կազմակերպությունը պետք է շարունակի կիրառել նախկին ՀԸՀՀՍ-ին համապատասխան իր հաշվապահական հավառման քաղաքականությունը, բացառությամբ 13-15-րդ պարագրաֆներով թույլատրվող ցանկացած փոփոխությունների: Սակայն, այսպիսի գումարների ներկայացումը պետք է համապատասխանի սույն ստանդարտի ներկայացման պահանջներին, որը կարող է պահանջել իրականացնել փոփոխություններ կազմակերպության նախկին ՀԸՀՀՍ-ի ներկայացման քաղաքականությում (տես 18-19-րդ պարագրաֆները):

12. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի պարագրաֆ 11-ով սահմանված քաղաքականությունը` հետևողականորեն հետագա ժամանակաշրջանների ընթացքում, բացառությամբ 13-15-րդ պարագրաֆներով թույլատրվող ցանկացած փոփոխության:

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխություններ

 

13. Կազմակերպությունը չպետք է փոփոխի հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականությունը, որպեսզի սկսի ճանաչել կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդները: Կազմակերպությունը կարող է միայն փոփոխել կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման համար կիրառվող հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականությունը, եթե այդ փոփոխությունը օգտագործողների կողմից տնտեսական որոշումներ կայացնելու կարիքները բավարարելու համար ֆինանսական հաշվետվությունները դարձնում է ավելի տեղին և ոչ պակաս արժանահավատ¹, կամ ավելի արժանահավատ  և ոչ պակաս տեղին: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի դատողություն` որոշելու այդ փոփոխության տեղին լինելը և արժանահավատությունը` կիրառելով ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 10-ի չափանիշները:

___________________________________

¹ 2010 թվականի սեպտեմբերին, Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների խորհուրդը «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներ»-ը փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ»-ով: «Ճշմարիտ ներկայացում» տերմինը պարունակում է նախորդ Հիմունքներում օգտագործված «արժանահավատ» տերմինի հիմնական բնորոշ իմաստները: Սույն ստանդարտի 13-րդ պարագրաֆի պահանջը հիմնված է ՀՀՄՍ 8-ի պահանջների վրա, որը պահպանել է «արժանահավատ» տերմինի կիրառումը

 

14. Սույն ստանդարտը հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների դեպքում կազմակերպությանը չի ազատում ՀՀՄՍ 8-ի 10 կամ 14-15 պարագրաֆների կիրառումից: Կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների նկատմամբ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունների կիրառումը հիմնավորելու նպատակով, կազմակերպությունը պետք է ցույց տա, որ այդ փոփոխությունն իր ֆինանսական հաշվետվություններն ավելի է մոտեցնում ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 10-ի չափանիշների բավարարմանը: Սակայն, պարտադիր չէ, որ այդ փոփոխությունն ամբողջովին համապատասխանի կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման չափանիշներին:

15. 13-14 պարագրաֆները կիրառվում են և՛ սույն ստանդարտի սկզբնական կիրառման օրվա դրությամբ, և՛ հետագա հաշվետու ժամանակաշրջաններում իրականացրած փոփոխությունների համար:

 

Փոխկապվածությունը այլ ստանդարտների հետ

 

16. Որևէ կոնկրետ բացառություն, ազատում կամ լրացուցիչ պահանջ, որը վերաբերում է սույն ստանդարտի փոխկապվածությանը այլ ստանդարտների հետ, ներառվում են սույն ստանդարտում (տե՛ս Բ7-Բ28 պարագրաֆները): Ցանկացած նման բացառության, ազատման կամ լրացուցիչ պահանջների բացակայության դեպքում, այլ ստանդարտները պետք է կիրառվեն կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների համար այնպես, ինչպես դրանք կիրառվում են ակտիվների, պարտավորությունների, եկամտի և ծախսերի համար, որոնք ճանաչվում են այդ այլ ստանդարտների համաձայն:

17. Որոշ իրավիճակներում կարող է լինել մեկ այլ ստանդարտի կիրառման անհրաժեշտություն կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդի համար, որը չափվել է 11-12 պարագրաֆներով սահմանված կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության համաձայն` այդ մնացորդը ֆինանսական հաշվետվություններում պատշաճ կերպով արտացոլելու նպատակով: Օրինակ` կազմակերպությունը արտերկրում կարող է իրականացնել սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություններ, որոնց դեպքում գործարքները և կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդներն արտահայտվում են այն արժույթով, որը չի հանդիսանում հաշվետու կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթը: Կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները և այդ մնացորդներում շարժը վերահաշվարկվում է` կիրառելով «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ը:

 

Ներկայացում

---

Ներկայացման փոփոխություններ

 

18. Սույն ստանդարտը 11-12-րդ պարագրաֆների համաձայն ճանաչված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների համար 20-26-րդ պարագրաֆներում սահմանում է ներկայացման պահանջներ: Սույն ստանդարտը կիրառելիս կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները ճանաչվում են ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ի լրումն այն ակտիվների և պարտավորությունների, որոնք ճանաչվում են այլ ստանդարտների համաձայն: Ներկայացման այս պահանջներն առանձնացնում են կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման ազդեցությունն այլ ստանդարտների ֆինանսական հաշվետվողականության պահանջներից:

19. Ի լրումն այն հոդվածների, որոնք «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի համաձայն պետք է ներկայացվեն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում և շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվությունում` կազմակերպությունը, որը կիրառում է սույն ստանդարտը, պետք է ներկայացնի կարգավորվող հետաձգված հաշվի բոլոր մնացորդները և այդ մնացորդների շարժը` 20-26-րդ պարագրաֆների համաձայն:

 

Կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների դասակարգում

 

20. Կազմակերպությունը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացնի հետևյալ առանձին տողային հոդվածները `

ա) կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային մնացորդների ընդհանուր գումար, և

բ) կարգավորվող հետաձգված հաշվի կրեդիտային մնացորդների ընդհանուր գումար:

21. Երբ կազմակերպությունը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացնում է ընթացիկ և ոչ ընթացիկ ակտիվները, ընթացիկ և ոչ ընթացիկ պարտավորությունները որպես առանձին դասակարգումներ, ապա այն չպետք է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ընդհանուր գումարները դասակարգի որպես ընթացիկ կամ ոչ ընթացիկ: Փոխարենը` 20-րդ պարագրաֆով պահանջվող առանձին տողային հոդվածները պետք է տարբերակվեն այն ակտիվներից և պարտավորություններից, որոնք ներկայացվում են այլ ստանդարտների համաձայն` կիրառելով ընդհանուր ենթագումարները, որոնք կազմվում են նախքան կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ներկայացումը:

 

Կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժի դասակարգումը

 

22. Շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվության այլ համապարփակ եկամտի բաժնում կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի հաշվետու ժամանակաշրջանի այլ համապարփակ եկամտում ճանաչված հոդվածներին վերաբերող բոլոր կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացոդների զուտ շարժը: Առանձին տողային հոդվածներով պետք է ներկայացվեն այն հոդվածներին վերաբերող զուտ շարժը, որոնք այլ ստանդարտների համաձայն`

ա) հետագայում չեն վերադասակարգվելու շահույթում կամ վնասում, և

բ) հետագայում վերադասակարգվելու են շահույթում կամ վնասում, երբ բավարարվեն կոնկրետ պայմաններ:

23. Շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվության շահույթի կամ վնասի բաժնում, կամ շահույթի կամ վնասի առանձին հաշվետվությունում կազմակերպությունը պետք է առանձին տողային հոդվածով ներկայացնի հաշվետու ժամանակաշրջանի բոլոր կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների մնացած զուտ շարժը, բացառելով այն շարժը, որը չի արտացոլվում շահույթում կամ վնասում, օրինակ` ստացված գումարները: Այս առանձին տողային հոդվածը պետք է տարանջատվի եկամտից և ծախսերից, որոնք ներկայացվում են այլ ստանդարտների համաձայն` ընդհանուր ենթագումարով, որը ստացվում է նախքան կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների զուտ շարժը:

24. Երբ կազմակերպությունը կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման արդյունքում ճանաչում է հետաձգված հարկային ակտիվ կամ հետաձգված հարկային պարտավորություն, ապա կազմակերպությունը կարգավորվող հետաձգված հաշվի համապատասխան մնացորդների և այդ մնացորդներում շարժի հետ միասին պետք է ներկայացնի այդ առաջացած հետաձգված հարկային ակտիվը (պարտավորությունը) և դրանցում համապատասխան շարժը` «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի համաձայն հետաձգված հարկային ակտիվների (պարտավորությունների) և հարկային ծախսի (եկամտի) համար ներկայացված ընդհանուր գումարի փոխարեն (տե՛ս Բ9-Բ12 պարագրաֆները):

25. Երբ կազմակերպությունը ներկայացնում է ընդհատված գործառնություն կամ օտարման խումբ «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի համաձայն, ապա կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի դրանց հետ կապված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները և այդ մնացորդների զուտ շարժը, ինչպես կիրառելի է, կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների և այդ մնացորդների շարժի հետ միասին` դրանք օտարման խմբերի կամ ընդհատված գործառնությունների կազմում ներկայացնելու փոխարեն (տե՛ս Բ19-Բ22 պարագրաֆները):

26. Երբ կազմակերպությունը ներկայացնում է մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը` «Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ՀՀՄՍ 33-ի համաձայն, ապա կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող լրացուցիչ բազային շահույթը և նոսրացված շահույթը, որոնք հաշվարկվում են կիրառելով ՀՀՄՍ 33-ով պահանջվող շահույթի գումարները, բայց բացառելով կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժը (տե՛ս Բ13-Բ14-րդ պարագրաֆները):

 

Բացահայտում

---

Նպատակը

 

27. Կազմակերպությունը, որն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը, պետք է բացահայտի այնպիսի տեղեկատվություն, որը հնարավորություն կտա օգտագործողներին գնահատել`

ա) սակագնային կարգավորման բնույթը, դրա հետ կապված ռիսկերը, որի շրջանակներում սահմանվում է այն սակագինը (սակագները, գինը/գները), որը կազմակերպությունը գանձում է իր  գնորդներից վաճառած ապրանքների կամ մատուցած ծառայությունների դիմաց, և

բ) այդ սակագնային կարգավորման հետևանքները կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վրա:

28. Եթե 30-36-րդ պարագրաֆներում սահմանված բացահայտումներից որևէ մեկը տեղին չէ 27-րդ պարագրաֆի նպատակը բավարարելու համար, ապա այդ բացահայտումը կարելի է չներառել ֆինանսական հաշվետվություններում: Եթե 30-36-րդ պարագրաֆների համաձայն ներկայացված բացահայտումները բավարար չեն 27-րդ պարագրաֆի նպատակը բավարարելու համար, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի լրացուցիչ տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է այդ նպատակը բավարարելու համար:

29. Պարագրաֆ 27-ի բացահայտման նպատակը բավարարելու համար, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ստորև նշված բոլոր կետերը`

ա) մանրամասնության այն աստիճանը, որն անհրաժեշտ է բացահայտման պահանջները բավարարելու համար,

բ) որքան ուշադրություն է պետք հատկացնել տարբեր պահանջներից յուրաքանչյուրի վրա,

գ) միացման կամ առանձնացման աստիճանը, և

դ) արդյոք ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին անհրաժեշտ է լրացուցիչ տեղեկատվություն` գնահատելու բացահայտված քանակական տեղեկատվությունը:

 

Սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեությունների բացատրությունը

 

30. Ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին օգնելու համար գնահատել կազմակերպության սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեությունների բնույթը և դրա հետ կապված ռիսկերը, կազմակերպությունը յուրաքանչյուր այդպիսի գործունեության համար պետք է բացահայտի`

ա) սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեության բնույթի և ծավալների, ինչպես նաև կարգավորվող սակագնի սահմանման գործընթացի սեղմ նկարագրությունը,

բ) սակագնային կարգավորում իրականացնող մարմնի/անձանց ինքնությունը: Եթե սակագնային կարգավորում իրականացնող անձը հանդիսանում է կապակցված կողմ (ինչպես սահմանված է «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24-ով), կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը, ինչպես նաև բացատրություն, թե ինչպես է այն կապակցված,

գ) թե ինչպես է կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային մնացորդի յուրաքանչյուր դասի (այսինքն` ծախսի կամ եկամտի յուրաքանչյուր տեսակը) ապագա վերականգնումը, կամ կարգավորվող հետաձգված հաշվի կրեդիտային մնացորդի յուրաքանչյուր դասի հակադարձումը ազդեցություն կրում ռիսկերի և անորոշության արդյունքում, օրինակ`

    (i) պահանջարկի հետ կապված ռիսկ (օրինակ` սպառողների վերաբերմունքի փոփոխություն, մատակարարման այլընտրանքային աղբյուրների առկայություն կամ մրցակցության մակարդակ),

   (ii) կարգավորման հետ կապված ռիսկ (օրինակ` սակագնի սահմանման հայտի ներկայացում կամ հաստատում, կամ ակնկալվող ապագա կարգավորման գործողությունների հետ կապված կազմակերպության գնահատական), և

    (iii) այլ ռիսկեր (օրինակ` արժույթի կամ այլ շուկայական ռիսկեր):

31. Պարագրաֆ 30-ով պահանջվող բացահայտումները պետք է ներկայացվեն բուն ֆինանսական հաշվետվություններում կամ ծանոթագրություններում, կամ ներկայացվեն խաչաձև հղումների տեսքով այլ հաշվետվություններին, ինչպես օրինակ` ղեկավարության մեկնաբանությանը կամ ռիսկերի վերաբերյալ հաշվետվությանը, որոնք ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հասանելի են միևնույն ժամկետներում և պայմաններում: Եթե տեղեկատվությունը ներառված չէ ֆինանսական հաշվետվություններում, ուղղակիորեն, կամ որպես հղում այլ հաշվետվություններին, ապա այդ ֆինանսական հաշվետվությունները համարվում են ոչ լիարժեք:

 

Ճանաչված գումարների բացատրություն

 

32. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն հիմունքը, որի համաձայն հետաձգված հաշվի մնացորդները ճանաչվում և ապաճանաչվում են և, թե ինչպես են դրանք չափվում սկզբնապես և հետագայում, ներառյալ, թե ինչպես են կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները գնահատվում` հաշվի առնելով դրանց փոխհատուցվելիությունը և, թե ինչպես է արժեզրկումից կորուստը բաշխվում:

33. Սակագնային կարգավորման ենթակա յուրաքանչյուր գործունեության համար, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկատվությունը կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդի յուրաքանչյուր դասի համար`

ա) ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքի համադրումը աղյուսակի տեսքով, եթե մեկ այլ ձևաչափ ավելի տեղին չէ այդ նպատակի համար: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի դատողություն` որոշելու անհրաժեշտ մանրամասնությունների մակարդակը (տե՛ս 28-29 պարագրաֆները), սակայն սովորաբար տեղին է հետևյալ բաղադրիչների բացահայտումը`

    (i) գումարներ, որոնք ճանաչվել են ընթացիկ ժամանակաշրջանի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում` որպես կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդ,

    (ii) գումարներ, որոնք ճանաչվել են շահույթի կամ վնասի մասին և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվությունում և վերաբերում են այն մնացորդներին, որոնք փոխհատուցվել են (երբեմն նկարագրվում են որպես ամորտիզացված) կամ հակադարձվել են ընթացիկ ժամանակաշրջանում, և

   (iii) այլ գումարներ` նշված առանձին-առանձին, որոնք իրենց ազդեցությունն են ունեցել կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների վրա, ինչպես օրինակ արժեզրկված հոդվածները, բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռքբերված կամ ստանձնված հոդվածները, օտարված հոդվածները կամ արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների կամ զեղչված դրույքների հետևանքները,

բ) հատուցադրույքը կամ զեղչված դրույքը (ներառյալ` զրո դրույք կամ դրույքների տիրույթը, երբ կիրառելի է)` օգտագործված` արտացոլելու դրամի արժեքը ժամանակի մեջ, որը կիրառելի է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդի յուրաքանչյուր դասի համար, և

գ) մնացած ժամանակաշրջանները, որոնց ընթացքում կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել (կամ ամորտիզացնել) կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային մնացորդի յուրաքանչյուր դասի կամ հակադարձել կարգավորվող հետաձգված հաշվի կրեդիտային մնացորդի յուրաքանչյուր դասի հաշվեկշռային արժեքը:

34. Երբ սակագնային կարգավորումն ազդեցություն է ունենում կազմակերպության շահութահարկի գծով ծախսի (եկամտի) գումարի և ժամկետների վրա, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի սակագնային կարգավորման ազդեցությունը ճանաչված ընթացիկ և հետաձգված հարկերի գումարների վրա: Ի լրումն` կազմակերպությունը պետք է առանձին բացահայտի կարգավորվող հետաձգված հաշվի ցանկացած մնացորդ, որը վերաբերում է հարկմանը և դրա համապատասխան շարժին:

35. Երբ կազմակերպությունը «Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ի համաձայն տրամադրում է բացահայտումներ այն դուստր կազմակերպությունում, ասոցիացված կազմակերպությունում կամ համատեղ ձեռնարկումում մասնակցության վերաբերյալ, որոնք իրականացնում են սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություններ, և որոնց գծով կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները ճանաչվում են սույն ստանդարտի համաձայն, ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն գումարները, որոնք ներառվում են կարգավորվող հետաձգված հաշվների դեբետային և կրեդիտորային մնացորդներում, ինչպես նաև այդ հաշիվներում այդ մասնակցությունների գծով զուտ շարժը (տե՛ս Բ25-Բ28 պարագրաֆներ):

36. Երբ կազմակերպությունը եզրակացնում է, որ կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդը այլևս ամբողջովին հնարավոր չէ փոխհատուցել կամ հակադարձել, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը, պատճառը, թե ինչու այն փոխհատուցելի կամ հակադարձելի չէ և այն գումարը, որով կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդը նվազեցվել է:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը:

 

ՖՀՄՍ-ների համաձայն պատրաստված առաջին ֆինանսական հաշվետվություններ	Առաջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններ, որոնք կազմակերպությունն առաջին անգամ պատրաստում է Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգայն ստանդարտների համաձայն` ներառելով ՖՀՄՍ-ներին համապատասխանության մասին հստակ և անվերապահ հայտարարություն:
առաջին անգամ ընդունողը	Կազմակերպություն, որը ներկայացնում է իր` ՖՀՄՍ-ներին համապատասխան առաջին ֆինանսական հաշվետվությունները:
նախկին ՀԸՀՀՍ	Հաշվապահական հաշվառման հիմունք, որը կիրառվել է նախքան ՖՀՄՍ-ների առաջին անգամ որդեգրումը:
սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություններ	Կազմակերպության գործունեությունները, որոնք ենթակա են սակագնային կարգավորման:
սակագնային կարգավորում	Հիմունքներ գների սահմանման համար, որոնք կարող են գանձվել գնորդներից ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց և, այդ հիմունքները ենթակա են վերահսկողության և/կամ հաստատման սակագները կարգավորող մարմնի կողմից:
սակագները կարգավորող մարմին	Լիազոր մարմին, որին օրենքով կամ կարգավորող նորմերով վերապահված է սակագին սահմանելու կամ սակագների տիրույթ սահմանելու իրավունք, որոնց կիրառումը կազմակերպության համար պարտադիր է: Սակագինը կարգավորող մարմինը կարող է լինել երրորդ կողմի մարմին կամ կազմակերպության կապակցված կողմ, ներառյալ` կազմակերպության կառավարման մարմինը, եթե այդ մարմնից օրենքով կամ կարգավորող նորմերով պահանջվում է սահմանել սակագներ և՛ ի շահ գնորդների, և՛ կազմակերպության ընդհանուր ֆինանսական կայունության ապահովման համար:
կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդ	Ցանկացած ծախսի (կամ եկամտի) հաշվի մնացորդ, որը չի ճանաչվի որպես ակտիվ կամ պարտավորություն այլ ստանդարտների համաձայն, որը, սակայն, որակվում է հետաձգված, քանի որ այն սակագների կարգավորող մարմնի կողմից ներառվում է կամ ակնկալվում է ներառվել գնորդներից գանձվող սակագնի (սակագների) սահմանման գործընթացում:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը:

 

Սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություններ

---

Բ1. Ի սկզբանե, սակագնային կարգավորումը կիրառվել է կազմակերպության բոլոր գործունեությունների համար: Այդուհանդերձ, ձեռքբերումների, դիվերսիֆիկացիաների և ապակարգավորռումների հետ միասին, սակագնային կարգավորումը ներկայումս կարող է կիրառվել միայն կազմակերպության գործունեությունների այն մասի համար, որոնք արդյունքում կհանգեցնեն կարգավորվող և չկարգավորվող գործունեությունների: Սույն ստանդարտը կիրառվում է միայն սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեությունների համար, որոնք սակագների կարգավորվող մարմնի գործողությունների միջոցով ենթակա են օրենսդրական կամ կարգավորող սահմանափակումների, անկախ նրանից, թե ինչ տեսակի կազմակերպության կամ տնտեսության որ ճյուղին է վերաբերում այն:

Բ2. Կազմակերպությունը չպետք է կիրառի սույն ստանդարտն այն գործունեությունների համար, որոնք ինքնակարգավորվող են, այսինքն` այն գործունեությունների, որոնք ենթակա չեն գնային կարգավորման հիմունքների, և որոնք վերահսկվում և/կամ հաստատվում են սակագների կարգավորող մարմնի կողմից: Նշվածը չի արգելում կազմակերպությանն իրավունք ունենալ կիրառել սույն ստանդարտը, երբ`

ա) կազմակերպության ղեկավարող մարմինը կամ կապակցված կողմը սահմանում է սակագներ և՛ ի շահ սպառողների, և՛ կազմակերպության ընդհանուր ֆինանսական կայունության ապահովման նպատակով` կոնկրետ սահմանված գնային հիմունքների շրջանակներում, և

բ) գնային հիմունքները ենթակա են վերահսկման և/կամ հաստատման լիազոր մարմնի կողմից, որն իրավասու է իրականացնել նման գործունեություն` օրենսդրության կամ կարգավորող նորմերի համաձայն:

 

Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառման շարունակում

---

Բ3. Սույն ստանդարտի նպատակով կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդը սահմանվում է որպես ծախսի (կամ եկամտի) հաշվի մնացորդ, որը չի ճանաչվի որպես ակտիվ կամ պարտավորություն այլ ստանդարտների համաձայն, որը, սակայն որակվում է հետաձգված, քանի որ այն սակագների կարգավորող մարմնի կողմից ներառվում է կամ ակնկալվում է ներառվել  գնորդներից գանձվող սակագնի (սակագների) սահմանման գործընթացում: Ծախսի (եկամտի) որոշ հոդվածներ կարող են չներառվել կարգավորվող սակագնում (սակագներում), քանի որ, օրինակ` այդ գումարները չեն ակնկալվում ընդունվել սակագների կարգավորող մարմնի կողմից, կամ քանի որ դրանք չեն գտնվում սակագնային կարգավորման գործունեության ոլորտում: Հետևաբար, այսպիսի հոդվածը ճանաչվում է որպես եկամուտ կամ ծախս կատարվելուն պես, եթե այլ ստանդարտ չի թույլատրում կամ պահանջում ներառել այն ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքում:

Բ4. Որոշ դեպքերում, այլ ստանդարտներով կազմակերպությունից ուղղակիորեն արգելվում է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչել կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները, որոնք կարող էին ճանաչվել կամ առանձին, կամ այլ տողային հոդվածներում, ինչպես օրինակ` հիմնական միջոցներում` նախկին ՀԸՀՀՍ-ում սահմանված հավապահական հաշվառման քաղաքականության համաձայն: Այդուհանդերձ, սույն ստանդարտի պարագրաֆ 11-ի համաձայն, կազմակերպությունը, որն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտն առաջին անգամ ՖՀՄՍ-ներով պատրաստվող ֆինանսական հաշվետվությունների համար, կիրառում է ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 11-ից ազատումը` շարունակելու կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման նկատմամբ իր նախկին ՀԸՀՀՍ-ով սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության կիրառումը: Հաշվապահական հաշվառման այսպիսի քաղաքականությունը կարող է ներառել, օրինակ, հետևյալ գործելակերպը`

ա) ճանաչել կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային մնացորդը, երբ կազմակերպությունն իրավուք ունի, սակագները կարգավորող մարմնի փաստացի կամ ակնկալվող գործողությունների արդյունքում, ապագա ժամանակաշրջաններում բարձրացնել սակագները` իր թույլատրելի ծախսերը փոխհատուցելու նպատակով (այսինքն` այն ծախսերը, որոնց համար կարգավորվող սակագինը (սակագները) նախատեսում է տրամադրել փոխհատուցում),

բ) ճանաչել, որպես կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային կամ կրեդիտային մնացորդ, այն գումարը, որը համարժեք է հիմնական միջոցների և ոչ նյութական ակտիվների հոդվածների օտարումից կամ շրջանառության հանումից առաջացող կորստի կամ օգուտի գումարին, որն ակնկալվում է փոխհատուցվել կամ հակադարձվել ապագա սակագների միջոցով,

գ) ճանաչել կարգավորվող հետաձգված հաշվի կրեդիտային մնացորդը, երբ կազմակերպությունից պահանջվում է, սակագները կարգավորող մարմնի փաստացի կամ ակնկալվող գործողությունների արդյունքում, ապագա ժամանակաշրջաններում նվազեցնել սակագները` թույլատրելի ծախսերի ավել փոխհատուցումները նվազեցնելու նպատակով (այսինքն` սակագները կարգավորող մարմնի կողմից սահմանված փոխհատուցվող գումարից ավել գումարները), և

դ) չափել կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները չզեղչված կամ զեղչված հիմունքով` օգտագործելով սակագների կարգավորող մարմնի կողմից սահմանված տոկոսադրույքը կամ զեղչման դրույքը:

Բ5. Ստորև ներկայացված են ծախսումների տեսակների օրինակներ, որոնք սակագները կարգավորող մարմինը կարող է թույլատրել դիտարկել սակագների սահմանման վերաբերյալ որոշումներ կայացնելիս, որոնք, հետևաբար, կազմակերպությունը կարող է ճանաչել կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդներում`

     (i) ծավալի/քանակի կամ ձեռքբերման գնի տատանումներ,

    (ii) «կանաչ էներգիա» նախաձեռնությունների գծով հաստատված ծախսումներ (ավել այն գումարներից, որոնք կապիտալացվում են որպես հիմնական միջոցների արժեքի մի մաս` «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի համաձայն),

    (iii) անուղղակիորեն վերագրելի վերադիր ծախսումներ, որոնք սակագնային կարգավորման նպատակով դիտվում են որպես կապիտալ ծախսումներ (սակայն չեն թույլատրվում ներառվել հիմնական միջոցի արժեքում` ՀՀՄՍ 16-ի համաձայն),

    (iv) ծրագրի չեղարկման ծախսումներ,

    (v) փոթորիկից պատճառած վնասի գծով ծախսումներ, և

   (vi) ենթադրվող տոկոս (ներառյալ այն գումարները, որոնք թույլատրվում են շինարարության ընթացքում օգտագործվող միջոցների համար,որոնց արդյունքում կազմակերպությանը տալիս են սեփականատիրոջ բաժնային կապիտալից, ինչպես նաև փոխառություններից հատույց ունենալու հնարավորություն):

Բ6. Կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները սովորաբար ներկայացնում են ժամանակային տարբերություններ` կարգավորման նպատակով եկամտի կամ ծախսի հոդվածների ճանաչման և ֆինանսական հաշվետվողականության նպատակով այդ նույն հոդվածների ճանաչման միջև: Երբ կազմակերպությունը փոխում է իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, առաջին անգամ ՖՀՄՍ-ներով պատրաստվող ֆինանսական հաշվետվությունների ընդունման, կամ նոր կամ վերանայված ստանդարտի սկզբնական կիրառման պահին, կարող է առաջանալ նոր կամ վերանայված ժամանակային տարբերություններ, որոնք առաջացնում են նոր կամ վերանայված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդներ: Պարագրաֆ 13-ի արգելքը, որը կազմակերպությանը արգելում է փոխել հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականությունը, որպեսզի սկսի ճանաչել կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները, չի արգելում նոր կամ վերանայված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչումը, որոնք առաջանում են ՖՀՄՍ-ներով պահանջվող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության այլ փոփոխությունների պատճառով: Նշվածը տեղի է ունենում այն պատճառով, որ ժամանակային այսպիսի տարբերությունների գծով կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչումը պետք է համապատասխանի պարագրաֆ 11-ի համաձայն կիրառվող գոյություն ունեցող ճանաչման գործող քաղաքականության հետ և չի ներկայացնի հաշվապահական հաշվառման նոր քաղաքականության ներդրումը: Նմանապես, պարագրաֆ 13-ը չի արգելում ժամանակային տարբերություններից առաջացող կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչումը, որոնք չեն եղել անմիջապես մինչև ՖՀՄՍ-ներին անցնելու ամսաթիվը, սակայն համապատասխանում են կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության հետ, որը սահմանվել է պարագրաֆ 11-ի համաձայն (օրինակ` փոթորիկից պատճառած վնասի գծով ծախսումներ):

 

Այլ ստանդարտների կիրառելիությունը

---

Բ7. Կազմակերպությունը, որը գտնվում է սույն ստանդարտի գործունեության ոլորտում և ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտի պահանջները, պետք է շարունակի կիրառել կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդի ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման գծով իր նախկին ՀԸՀՀՍ-ին համապատասխան հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը: Սակայն, 16-17-րդ պարագրաֆները սահմանում են, որ որոշ դեպքերում այլ ստանդարտներ նույնպես կարող են անհրաժեշտ լինել կիրառվել կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների համար` դրանք ֆինանսական հաշվետվություններում պատշաճ ձևով արտացոլելու նպատակով: Ստորև ներկայացված պարագրաֆները ընդգծում են, թե ինչպես են որոշ ստանդարտներ կապակցված սույն ստանդարտի պահանջների հետ: Մասնավորապես, ստորև ներկայացված պարագրաֆները պարզաբանում են այլ ստանդարտների նկատմամբ բացառությունները և այլ ստանդարտներից ազատումները, ինչպես նաև ներկայացման և բացահայտման լրացուցիչ պահանջները, որոնք ակնկալվում են կիրառվել:

 

«Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10-ի կիրառությունը

 

Բ8. Կազմակերպությանը կարող է անհրաժեշտ լինել կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդները ճանաչելիս և չափելիս օգտագործել գնահատականներ և ենթադրություններ: Այն դեպքերի համար, որոնք տեղի են ունենում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի և այն ամսաթվի միջև, երբ ֆինանսական հաշվետվությունները հաստատվում են հրապարակման համար, կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 10-ը` հատկորոշելու, թե արդյոք այդ գնահատականները և ենթադրությունները պետք է ճշգրտվեն այդ դեպքերը արտացոլելու համար:

 

«Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի կիրառությունը

 

Բ9. Որոշակի սահմանափակ բացառություններով` ՀՀՄՍ 12-ը կազմակերպությունից պահանջում է բոլոր ժամանակավոր տարբերությունների գծով ճանաչել հետաձգված հարկային պարտավորություն և (որոշակի պայմանների դեպքում) հետաձգված հարկային ակտիվ: Սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեություն իրականացնող կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 12-ն իր բոլոր գործունեությունների համար, ներառյալ` սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեությունները` հատկորոշելու շահութահարկի այն գումարը, որը պետք է ճանաչվի:

Բ10. Սակագնային կարգավորման որոշ սխեմաներում, սակագներ կարգավորող մարմինը կազմակերպությանը թույլատրում է կամ կազմակերպությունից պահանջում է բարձրացնել իր ապագա սակագները` փոխհատուցելու կազմակերպության շահութահարկի գծով ծախսի ամբողջ գումարը կամ այդ գումարի մի մասը: Նման դեպքերում, նշվածը կարող է հանգեցնել կազմակերպության կողմից ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում շահութահարկի գծով կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդի ճանաչմանը` 11-12ժրդ պարագրաֆների համաձայն սահմանված հաշվապահական հաշվառման իր քաղաքականության համաձայն: Այս կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդի ճանաչումը, որը վերաբերում է շահութահարկին, ինքն իրենից կարող է առաջացնել լրացուցիչ ժամանակավոր տարբերություն, որի գծով կճանաչվի հետագա հետաձգված հարկի գումար:

Բ11. Հաշվի չառնելով ՀՀՄՍ 12-ի ներկայացման և բացահայտման պահանջները, երբ կազմակերպությունը կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման արդյունքում ճանաչում է հետաձգված հարկային ակտիվ կամ հետաձգված հարկային պարտավորություն, կազմակերպությունը չպետք է ներառի այդ հետաձգված հարկի գումարը հետաձգված հարկային ակտիվի (պարտավորության) մնացորդների ընդհանուր գումարում: Փոխարենը` կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի հետաձգված հարկային ակտիվը (պարտավորությունը), որն առաջանում է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման արդյունքում, կամ`

ա) տողային հոդվածներով, որոնք ներկայացվում են կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային և կրեդիտային մնացորդների համար, կամ

բ) որպես առանձին տողային հոդված կարգավորվող հետաձգված հաշվի համապատասխան դեբետային և կրեդիտային մնացորդների կողքին:

Բ12. Նմանապես, երբ կազմակերպությունը ճանաչում է հետաձգված հարկային ակտիվի (պարտավորության) շարժը, որն առաջանում է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման արդյունքում, կազմակերպությունը չպետք է ներառի այդ հետաձգված հարկի գումարի շարժը հարկի գծով ծախսի (եկամտի) տողային հոդվածում, որը ներկայացվում է շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում)` ՀՀՄՍ 12-ի համաձայն: Փոխարենը` կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի հետաձգված հարկային ակտիվի (պարտավորության) շարժը, որն առաջանում է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման արդյունքում, կամ`

ա) տողային հոդվածներով, որոնք ներկայացվում են շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում) կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժի համար, կամ`

բ) որպես առանձին տողային հոդված համապատասխան տողային հոդվածների հետ միասին, որոնք ներկայացվում են շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվությունում (հաշվետվություններում) կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժի համար:

 

«Մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթ» ՀՀՄՍ 33-ի կիրառությունը

 

Բ13. ՀՀՄՍ 33-ի պարագրաֆ 66-ը որոշ կազմակերպություններից պահանջում է շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվությունում ներկայացնել և շարունակական գործունեությունից շահույթի կամ վնասի գծով, և մայր կազմակերպության սովորական բաժնետոմսերի տրապետողներին վերագրվող շահույթի կամ վնասի գծով մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային շահույթը և նոսրացված շահույթը: Ի լրումն` ՀՀՄՍ 33-ի պարագրաֆ 68-ը պահանջում է այն կազմակերպությունից, որի հաշվետվություններում ներկայացված է ընդհատված գործառնություն, ընդհատված գործառնության համար մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված գումարները բացահայտել կամ համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, կամ ծանոթագրություններում:

Բ14. ՀՀՄՍ 33-ի համաձայն ներկայացված մեկ բաժնետմոսին բաժին ընկնող յուրաքանչյուր շահույթի դեպքում, կազմակերպությունը, որը կիրառում է սույն ստանդարտը, պետք է ներկայացնի մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող բազային և նոսրացված շահույթի լրացուցիչ գումարները, որոնք հաշվարկվում են նույն կերպ, բացառությամբ, որ այդ գումարները պետք է բացառեն կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժը: Համապատասխանելով ՀՀՄՍ 33-ի պարագրաֆ 73-ի պահանջին` կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի սույն ստանդարտի 26-րդ պարագրաֆով պահանջվող մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթը այնպիսի հավասար կարևորությամբ, որը կիրառվում է ՀՀՄՍ 33-ով պահանջվող մեկ բաժնետոմսին բաժին ընկնող շահույթի համար` ներկայացված բոլոր ժամանակաշրջանների համար:

 

«Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ի կիրառությունը

 

Բ15. 11-12-րդ պարագրաֆները կազմակերպությունից պահանջում են շարունակել կիրառել իր նախկին ՀԸՀՀՍ-ով սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունն իր կողմից ճանաչված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների արժեզրկման հատկորոշման, ճանաչման, չափման և հակադարձման համար: Հետևաբար, ՀՀՄՍ 36-ը չի կիրառվում կարգավորվող հետաձգված հաշվի առանձին ճանաչված մնացորդների համար:

Բ16. Սակայն, ՀՀՄՍ 36-ը կազմակերպությունից կարող է պահանջել իրականացնել դրամաստեղծ միավորի արժեզրկման ստուգում, որը ներառում է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները: Այս ստուգումը կարող է պահանջվել կամ, որովհետև դրամաստեղծ միավորը պարունակում է գուդվիլ, կամ, որովհետև ՀՀՄՍ 36-ում նկարագրված մեկ կամ մեկից ավել արժեզրկման հայտանիշներ են հատկորոշվել այդ դրամաստեղծ միավորի նկատմամբ: Այսպիսի իրավիճակներում, ՀՀՄՍ 36-ի 74-79-րդ պարագրաֆները պարունակում են դրամաստեղծ միավորի փոխհատուցվող գումարը և հաշվեկշռային արժեքը հատկորոշելու պահանջներ: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ պահանջները` որոշելու, թե արդյոք արժեզրկման ստուգման նպատակով կարգավորվող հետաձգված հաշվի ճանաչված մնացորդները ներառվում են դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքում, թե ոչ: ՀՀՄՍ 36-ի մնացած պահանջներն այնուհետև պետք է կիրառվեն արժեզրկման կորստի համար, որը ճանաչվում է այս ստուգման արդյունքում:

 

«Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի կիրառությունը

 

Բ17. ՖՀՄՍ 3-ի հիմնական սկզբունքն այն է, որ բիզնես ձեռքբերողը ճանաչում է ձեռք բերված ակտիվները և ստանձնած պարտավորությունները` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ դրանց իրական արժեքներով: ՖՀՄՍ 3-ն իր ճանաչման և չափման սկզբունքների նկատմամբ տրամադրում է սահմանափակ բացառություններ: Սույն ստանդարտի Բ18-րդ պարագրաֆը տրամադրում է լրացուցիչ բացառություն:

Բ18. 11-12-րդ պարագրաֆները կազմակերպությունից պահանջում են շարունակել կիրառել իր նախկին ՀԸՀՀՍ-ով սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունն կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման համար: Հետևաբար, եթե կազմակերպությունը ձեռք է բերում ձեռնարկատիրական գործունեություն, այն իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում պետք է կիրառի 11-12-րդ պարագրաֆների համաձայն սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը` ձեռքբերման ամսաթվի դրությամբ, ձեռք բերողի կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման և չափման նկատմամբ: Ձեռք բերողի կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները պետք է ճանաչվեն ձեռք բերողի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում` ձեռք բերողի քաղաքականության համաձայն` անկախ նրանից, թե արդյոք ձեռք բերողը ճանաչում է այդ մնացորդները իր ֆինանսական հաշվետվություններում, թե ոչ:

 

«Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ի կիրառությունը

 

Բ19. 11-12-րդ պարագրաֆները կազմակերպությունից պահանջում են շարունակել կիրառել հաշվապահական հաշվառման իր նախկին քաղաքականությունը կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչան, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման համար: Հետևաբար, ՖՀՄՍ 5-ի չափման պահանջները չպետք է կիրառվեն ճանաչված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների համար:

Բ20. ՖՀՄՍ 5-ի պարագրաֆ 33-ը պահանջում է ներկայացնել մեկ գումար ընդհատված գործառնությունների համար շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ եկամտի մասին հաշվետվություն(ներ)ում: Հաշվի չառնելով այդ պարագրաֆի պահանջները, երբ կազմակերպությունը, որն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը, ներկայացնում է ընդհատված գործառնությունը, այն չպետք է ներառի կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդի շարժը, որը առաջանում է ընդհատված գործառնության սակագների կարգավորմամբ կարգավորվող գործունեություններից` ՖՀՄՍ 5-ի 33-րդ պարագրաֆով պահանջվող տողային հոդվածի շրջանակներում: Փոխարենը, կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժը, որոնք առաջանում են սակագնային կարգավորման ենթակա գործունեության գծով ընդհատված գործառնություններից, կամ`

ա) տողային հոդվածով, որը ներկայացվում է շահույթի կամ վնասի հետ կապված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժի համար, կամ`

բ) որպես առանձին տողային հոդված համապատասխան տողային հոդվածի հետ միասին, որը ներկայացվում է շահույթի կամ վնասի հետ կապված կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների շարժի համար:

Բ21. Նմանապես, հաշվի չառնելով ՖՀՄՍ 5-ի 38-րդ պարագրաֆի պահանջները, երբ կազմակերպությունը ներկայացնում է օտարման խումբ, այն չպետք է ներառի օտարման խմբի մաս կազմող կարգավորվող հետաձգված հաշիվների դեբետային և կրեդիտային մնացորդների ընդհանուր գումարները տողային հոդվածներում, որոնք պահանջվում են ՖՀՄՍ 5-ի պարագրաֆ 38-ի համաձայն: Փոխարենը, կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի օտարման խմբի մաս կազմող կարգավորվող հետաձգված հաշիվների դեբետային և կրեդիտային մնացորդների ընդհանուր գումարները, կամ`

ա) տողային հոդվածներով, որոնք ներկայացվում են կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային և կրեդիտորային մնացորդների համար, կամ`

բ) որպես առանձին տողային հոդվածներ այլ կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային և կրեդիտային մնացորդների հետ միասին:

Բ22. Եթե կազմակերպությունն ընտրում է ներառել կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները և այդ հաշիվների շարժը, որոնք վերաբերում են օտարման խմբին կամ ընդհատված գործառնությանը, կարգավորվող հետաձգված հաշվի տողային համապատասխան հոդվածներում, կարող է անհրաժեշտ լինել բացահայտել դրանք առանձին-առանձին` որպես կարգավորվող հետաձգված հաշվի տողային հոդվածի վերլուծության մաս, ինչպես նկարագրված է սույն ստանդարտի պարագրաֆ 33-ի համաձայն:

 

«Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի և «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ի կիրառությունը

 

Բ23. ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 19-ը պահանջում է, որ «Մայր կազմակերպությունը պետք է պատրաստի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ` միանման գործարքների և նույն հանգամանքներում տեղի ունեցող այլ դեպքերի համար օգտագործելով հաշվապահական հաշվառման միօրինակ քաղաքականություն»: Սույն ստանդարտի պարագրաֆ 8-ը պահանջում է, որ կազմակերպությունը, որը գտնվում է սույն ստանդարտի գործունեության ոլորտում և ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը, պետք է կիրառի ստանդարտի բոլոր պահանջները կարգավորվող հետաձգված հաշիվների մնացորդների համար, որոնք առաջանում են կազմակերպության սակագնային կարգավորվող բոլոր գործունեություններից: Հետևաբար, եթե մայր կազմակերպությունը ճանաչում է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդներն իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում սույն ստանդարտի համաձայն, այն պետք է կիրառի միասնական հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն իր բոլոր դուստր ընկերություններում առաջացող կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների համար: Նշվածը պետք է կիրառվի անկախ նրանից` դուստր կազմակերպությունները ճանաչում են այդ հաշիվներն իրենց ֆինանսական հաշվետվություններում, թե ոչ:

Բ24. Նմանապես, ՀՀՄՍ 28-ի 35-36-րդ պարագրաֆները պահանջում են, որ, բաժնեմասնակցության մեթոդ կիրառելիս, «կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է պատրաստվեն` կիրառելով միասնական հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն միանման գործարքների և նմանատիպ հանգամանքներում տեղի ունեցող դեպքերի համար»: Հետևաբար, անհրաժեշտ է կատարել ճշգրտումներ, որպեսզի կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ճանաչման, չափման, արժեզրկման և ապաճանաչման նկատմամբ ասոցիացված կազմակերպության կամ համատեղ ձեռնարկումի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը համապատասխանի բաժնեմասնակցության մեթոդը կիրառելիս ներդրող կազմակերպության հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությանը:

 

«Այլ կազմակերպություններում մասնակցության բացահայտում» ՖՀՄՍ 12-ի կիրառությունը

 

Բ25. ՖՀՄՍ 12-ի 12(ե) պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է իր յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպության համար, որն ունի հաշվետու կազմակերպության համար էական չվերահսկող բաժնեմասեր, բացահայտել դուստր կազմակերպության չվերահսկող բաժնեմասին վերագրվող շահույթը կամ վնասը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում: Կազմակերպությունը, որը ճանաչում է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները սույն ստանդարտի համաձայն, պետք է բացահայտի կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների զուտ շարժը, որը ներառվում է այն գումարներում, որոնք պահանջվում են բացահայտել ՖՀՄՍ 12-ի 12(ե) պարագրաֆի համաձայն:

Բ26. ՖՀՄՍ 12-ի 12(է) պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է իր յուրաքանչյուր դուստր կազմակերպության համար, որն ունի հաշվետու կազմակերպության համար էական չվերահսկող բաժնեմասեր, բացահայտել դուստր կազմակերպության վերաբերյալ ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 12-ի պարագրաֆ Բ10-ում: Նմանապես, ՖՀՄՍ 12-ի 21-րդ պարագրաֆի (բ) կետի (ii) ենթակետը պահանջում է բացահայտել հաշվետու կազմակերպության համար յուրաքանչյուր էական համատեղ ձեռնարկման կամ ասոցիացված կազմակերպության վերաբերյալ ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը` ինչպես նշված է ՖՀՄՍ 12-ի Բ12 և Բ13 պարագրաֆներում: ՖՀՄՍ 12-ի Բ16 պարագրաֆը սահմանում է ամփոփ ֆինանսական տեղեկատվությունը, որը կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում անհատապես ոչ էական բոլոր մասնակցությունների գծով` ՖՀՄՍ 12-ի 21(գ) պարագրաֆի համաձայն:

Բ27. Ի լրումն ՖՀՄՍ 12-ի 12-րդ, 21-րդ, Բ10, Բ12-Բ13 և Բ16 պարագրաֆներում սահմանված տեղեկատվության` կազմակերպությունը, որը ճանաչում է կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդները սույն ստանդարտի համաձայն, նույնպես պետք է բացահայտի կարգավորվող հետաձգված հաշվի դեբետային և կրեդիտային մնացորդների ընդհանուր գումարները և այդ մնացորդների զուտ շարժը, առանձնացնելով այն գումարները, որոնք ճանաչվել են շահույթում կամ վնասում, և այն գումարները, որոնք ճանաչվել են այլ համապարփակ եկամտում` յուրաքանչյուր կազմակերպության համար, որոնց գծով ՖՀՄՍ 12-ի այդ բացահայտումները պահանջվում են:

Բ28. ՖՀՄՍ 12-ի 19-րդ պարագրաֆը սահմանում է այն տեղեկատվությունը, որը կազմակերպությունից պահանջվում է բացահայտել, երբ կազմակերպությունը ճանաչում է դուստր կազմակերպությունում վերահսկողությունը կորցնելու գծով առաջացած օգուտը կամ կորուստը, որը հաշվարկվել է ՖՀՄՍ 10-ի պարագրաֆ 25-ի համաձայն: Ի լրումն ՖՀՄՍ 12-ի 19-րդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվության` կազմակերպությունը, որն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը, պետք է բացահայտի օգուտի կամ կորստի այն մասը, որը վերագրելի է նախկին դուստր կազմակերպությունում կարգավորվող հետաձգված հաշվի մնացորդների ապաճանաչմանը` վերահսկողությունը կորցնելու ամսաթվի դրությամբ:

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը և անցումային դրույթներ

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը:

 

Ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը և անցումային դրույթներ

---

Ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվը

 

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը, եթե ՖՀՄՍ-ների համաձայն պատրաստվող իր առաջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունները կազմվում են 2016 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող ժամանակաշրջանի համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը ՖՀՄՍ-ների համաձայն պատրաստվող իր առաջին տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 15

Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտի նպատակն է սահմանել սկզբունքներ, որոնք կազմակերպությունը պետք է կիրառի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին` գնորդի հետ պայմանագրից առաջացող հասույթի և դրամական հոսքերի բնույթի, գումարի, ժամկետի և անորոշությունների վերաբերյալ օգտակար տեղեկատվություն տրամադրելու համար:

 

Նպատակին հասնելը

 

2. Պարագրաֆ 1-ի նպատակին հասնելու համար, սույն ստանդարտի առանցքային սկզբունքն այն է, որ կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հասույթը` արտացոլելու համար գնորդներին խոստացված ապրանքների և ծառայությունների փոխանցումն այն գումարով, որն արտացոլում է այն հատուցումը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ատանալ այդ ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց` որպես փոխանակում:

3. Սույն ստանդարտը կիրառելիս` կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի պայմանագրի պայմանները և բոլոր տեղին փաստերն ու հանգամանքները: Կազմակերպությունը պետք է հետևողականորեն կիրառի սույն ստանդարտը, ներառյալ ցանկացած գործնական մոտեցման կիրառում, որը համապատասխանում է նույնանման պայմաններ և նույնանման հանգամանքներ ունեցող պայմանագրերին:

4. Սույն ստանդարտը սահմանում է գնորդի հետ կնքված առանձին պայմանագրերի հաշվառումը: Այնուամենայնիվ, որպես գործնական մոտեցում, կազմակերպությունը կարող է կիրառել սույն ստանդարտը նույնանման բնութագրեր ունեցող պայմանագրերի (կամ կատարման պարտականությունների) պորտֆելի նկատմամբ, եթե կազմակերպությունը խելամտորեն ակնկալում է, որ այդ պորտֆելի նկատմամբ սույն ստանդարտի կիրառման դեպքում հետևանքները ֆինանսական հաշվետվությունների վրա էականորեն չեն տարբերվի, եթե սույն ստանդարտը կիրառվեր այդ պորտֆելի առանձին պայմանագրերի (կամ կատարման պարտականությունների) նկատմամբ: Պորտֆելի հաշվառման դեպքում, կազմակերպությունը պետք է կիրառի գնահատականներ և ենթադրություններ, որոնք կարտացոլեն այդ պորտֆելի չափը և կառուցվածքը:

 

Գործողության ոլորտը

---

5. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը գնորդների հետ կնքված բոլոր պայմանագրերի նկատմամբ, բացառությամբ հետևյալների`

ա) վարձակալական պայմանագրեր, որոնք գտնվում են «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ի գործողության ոլորտում.

բ) պայմանագրեր, որոնք գտնվում են «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է ընտրել կիրառել սուն ստանդարտը այն ապահովագրության պայմա-նագրերի նկատմամբ, որոնց հիմնական նպատակն է ֆիքսված վճարի դիմաց ծառայությունների մատուցումը` համաձայն ՖՀՄՍ 17-ի պարագրաֆ 8-ի.

գ) ֆինանսական գործիքներ և այլ պայմանագրային իրավունքներ կամ պարտականություններ, որոնք գտնվում են «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի, «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10-ի, «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ի, «Առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27-ի և «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28-ի գործողության ոլորտում. և

դ) գնորդներին կամ պոտենցիալ գնորդներին իրականացվող վաճառքները օժանդակելու նպատակով, բիզնեսի միևնույն ճյուղում գործող կազմակերպությունների միջև ոչ դրամային փոխանակումներ: Օրինակ` սույն ստանդարտը չի կիրառվի երկու նավթային կազմակերպությունների միջև կնքված պայմանագրերի նկատմամբ, որով կողմերը համաձայնել են նավթը փոխանակել` տարբեր վայրերում գտնվող իրենց գնորդների նավթի պահանջարկը ժամանակին բավարարելու նպատակով:

6. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը միայն այն պայմանագրի նկատմամբ (բացառությամբ պարագրաֆ 5-ում թվարկված պայմանագրերի), որի կոնտրագենտը հանդիսանում է գնորդ: Գնորդը հանդիսանում է կողմ, որը կազմակերպության հետ կնքել է պայմանագիր, որպես փոխանակում, հատուցման դիմաց ապրանքներ կամ ծառայություններ ձեռքբերելու, որոնք կազմակերպության սովորական գործունեության արդյունք են: Պայմանագրի կոնտրագենտը չի համարվի գնորդ, եթե, օրինակ, կոնտրագենտը կազմակերպության հետ պայմանագիր է կնքել մասնակցելու այնպիսի գործունեությունում կամ գործընթացում, որտեղ պայմանագրի կողմերը կիսում են այդ գործունեությունից կամ գործընթացից բխող ռիսկերն ու օգուտները (ինչպես օրինակ, համագործակցության պայմանավորվածության շրջանակներում ակտիվի մշակման գործունեությունը), այլ ոչ թե ձեռքբերելու կազմակերպության սովորական գործունեությունից ստացվող արդյունքը:

7. Գնորդի հետ պայմանագիրը կարող է մասամբ ներառվել սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում, իսկ մասամբ` պարագրաֆ 5-ում թվարկված այլ ստանդարտների գործողության ոլորտում`

ա) եթե այլ ստանդարտները սահմանում են, թե ինչպես տարանջատել և/կամ սկզբնապես չափել պայմանագրի մեկ կամ մի քանի մասեր, ապա կազմակեր-պությունը նախևառաջ պետք է կիրառի այդ ստանդատներով սահմանված տարանջատման և/կամ չափման պահանջները: Կազմակերպությունը գործարքի գնից պետք է հանի պայմանագրի այն մասի (կամ մասերի) գումարը, որը սկզբնապես չափվել է այլ ստանդարտների համաձայն, և պետք է կիրառի 73-86-րդ պարագրաֆները` վերագրելու համար գործարքի գնի մնացած գումարը (եթե առկա է) սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող յուրաքանչյուր կատարման պարտականությանը, ինչպես նաև պարագրաֆ 7(բ)-ով նախատեսված պայմանագրի այլ մասերին.

բ) եթե այլ ստանդարտներ չեն սահմանում, թե ինչպես տարանջատել և/կամ սկզբնապես չափել պայմանագրի մեկ կամ մի քանի մասերը, կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը տարանջատելու և/կամ սկզբնապես չափելու պայմանագրի այդ մասը (կամ մասերը):

8. Սույն ստանդարտը սահմանում է գնորդի հետ պայմանագրի կնքման (ստացման) լրացուցիչ ծախսումների հաշվառումը, ինչպես նաև այն ծախսումների հաշվառումը, որոնք կատարվել են գնորդի հետ պայմանագրի կատարման նպատակով, եթե այդ ծախսումները չեն ներառվում այլ ստանդարտի գործողության ոլորտում (տես 91-104-րդ պարագրաֆները): Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ պարագրաֆները միայն կատարված այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք վերաբերում են գնորդի հետ այն պայմանագրին (կամ այդ պայմանագրի որևէ մասին), որը գնտվում է սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում:

 

Ճանաչում

---

Պայմանագրի որոշակիացում (իդենտիֆիկացում)

 

9. Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող գնորդի հետ պայմանագիրը միայն այն դեպքում, եթե բավարարվում են ստորև նկարագրված բոլոր չափանիշները`

ա) պայմանագրի կողմերը հաստատել են պայմանագիրը (գրավոր, բանավոր կամ այլ սովորական բիզնես գործելակերպի համաձայն) և պարտավորվում են կատարել իրենց համապատասխան պայմանագրային պարտականությունները.

բ) կազմակերպությունը կարող է որոշակիացնել փոխանցվող ապրանքներին կամ ծառայություններին վերաբերող յուրաքանչյուր կողմի իրավունքները.

գ) կազմակերպությունը կարող է որոշակիացնել փոխանցվող ապրանքների կամ ծառայությունների վճարման պայմանները.

դ) պայմանագիրն ունի առևտրային բնույթ (այսինքն` պայմանագրի արդյունքում ակնկալվում է, որ կփոփոխվեն կազմակերպության ապագա դրամական միջոցների հոսքերի հետ կապված ռիսկերը, ժամկետները կամ գումարը). և

ե) հավանական է, որ կազմակերպությունը կստանա այն հատուցումը, որը կազմակերպությունը իրավունք ունի ստանալու, գնորդին փոխանցվող ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց` որպես փոխանակում: Հատուցման գումարի ստացման հավանականությունը գնահատելիս` կազմակերպությունը պետք է միայն հաշվի առնի գնորդի կարողությունը և մտադրությունը վճարել հատուցման այդ գումարը, երբ այն դառնում է վճարման ենթակա: Հատուցման գումարը, որի ստացման իրավունքը կունենա կազմակերպությունը, կարող է լինել ավելի քիչ, քան պայմանագրում ամրագրված գինը, եթե այդ հատուցումը փոփոխուն է` պայմանավորված կազմակերպության կողմից գնորդին առաջարկվող գնային զիջումների հետ (տես պարագրաֆ 52-ը):

10. Պայմանագիրը երկու կամ ավելի կողմերի միջև համաձայնագիր է, որն առաջացնում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներ և պարտականություններ: Պայմանագրում իրավունքների և պարտականությունների իրավաբանորեն ամրագրումը ապահովվում է իրավունքի ուժով: Պայմանագրերը կարող են լինել գրավոր, բանավոր կամ կազմակերպության սովորական բիզնես գործելակերպի համաձայն: Գնորդների հետ պայմանագրերի կնքման գործելակերպը և գործընթացները տարբեր իրավակարգերում, տնտեսության ճյուղերում և կազմակերպություններում կարող են իրարից տարբերվել: Ի լրումն, դրանք կարող են տարբերվել նաև կազմակերպության ներսում (օրինակ` տարբերությունը կարող է պայմանավորված լինել գնորդի դասով կամ խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների բնույթով): Կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այդ գործելակերպը և գործընթացները` որոշելու համար, թե արդյոք գնորդի հետ կնքած համաձայնագիրն առաջացնում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներ և պարտականություններ, և երբ է առաջացնում:

11. Գնորդի հետ կնքվող որոշ պայմանագրեր կարող են չունենալ գործողության սահմանված ժամկետ և յուրաքանչյուր կողմ պայմանագիրը կարող է ցանկացած պահի դադարեցնել կամ վերափոխել: Այլ պայմանագրեր կարող են ինքնաբերաբար երկարաձգվել պարբերական հիմունքով, որը սահմանված է պայմանագրում: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը պայմանագրի գործողության այն ժամկետում (այսինքն` պայմանագրային ժամանակաշրջանում), որի ընթացքում պայմանագրի կողմերն ունեն իրավաբանորեն ամրագրված ներկա իրավունքներ և պարտականություններ:

12. Սույն ստանդարտի կիրառման նպատակով, պայմանագիր գոյություն չունի, եթե պայմանագրի յուրաքանչյուր կողմ ունի միանձնյա իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք` դադարեցնելու ընդհանրապես չկատարված պայմանագիրը առանց մյուս կողմին (կողմերին) փոխհատուցելու: Պայմանագիրը հանդիսանում է ընդհանրապես չկատարված, եթե բավարարում է ստորև բերված երկու չափանիշներին`

ա) կազմակերպությունը գնորդին դեռևս չի փոխանցել խոստացված որևէ ապրանք կամ ծառայություն. և

բ) կազմակերպությունը դեռևս չի ստացել և դեռևս իրավունք չունի ստանալու որևէ հատուցում, որպես փոխանակում, խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց:

13. Եթե գնորդի հետ պայմանագիրը պայմանագրի մեկնարկի պահին բավարարում է պարագրաֆ 9-ի չափանիշներին, կազմակերպությունը չպետք է կրկին դիտարկի այդ չափանիշները, եթե առկա չէ փաստերում և հանգամանքներում նշանակալի փոփոխության հայտանիշ: Օրինակ, եթե հատուցումը վճարելու գնորդի կարողությունը նշանակալիորեն նվազում է, կազմակերպությունը պետք է կրկին դիտարկի արդյոք հավանական է, որ կազմակերպությունը կստանա հատուցում, որի նկատմամբ կունենա իրավունք գնորդին փոխանցման ենթակա մնացած (չկատարված) ապրանքների ու ծառայությունների դիմաց` որպես փոխանակում:

14. Եթե գնորդի հետ պայմանագիրը չի բավարարում պարագրաֆ 9-ի չափանիշներին, կազմակերպությունը պետք է շարունակի գնահատել այդ պայմանագիրը` որոշելու արդյոք պարագրաֆ 9-ի չափանիշները հետագայում կբավարարվեն, թե ոչ:

15. Երբ գնորդի հետ պայմանագիրը չի բավարարում պարագրաֆ 9-ի չափանիշներին, և կազմակերպությունը գնորդից ստանում է հատուցում, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ստացված հատուցումը որպես հասույթ միայն այն դեպքում, երբ տեղի են ունեցել ստորև բերված դեպքերից որևէ մեկը`

ա) կազմակերպությունը չունի գնորդին ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու մնացորդային պարտականություն, և կազմակերպությունը գնորդի կողմից խոստացված ամբողջ, կամ գրեթե ամբողջ հատուցումը ստացել է և այն վերադարձման ենթակա չէ. կամ

բ) պայմանագիրը դադարեցվել է և գնորդից ստացված հատուցումը վերադարձման ենթակա չէ:

16. Կազմակերպությունը գնորդի կողմից ստացված հատուցումը պետք է ճանաչի որպես պարտավորություն այնքան ժամանակ, մինչև տեղի չի ունեցել պարագրաֆ 15-ում նկարագրված դեպքերից որևէ մեկը կամ, մինչև հետագայում կկատարվեն (կբավարարվեն) պարագրաֆ 9-ի չափանիշները (տես պարագրաֆ 14-ը): Կախված պայմանագրի հետ կապված փաստերից և հանգամանքներից, ճանաչված պարտավորությունը ներկայացնում է կամ ապագայում ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու, կամ ստացված հատուցումը վերադարձնելու կազմակերպության պարտականությունը: Երկու դեպքում էլ պարտավորությունը պետք է չափվի գնորդից ստացված հատուցման գումարի չափով:

 

Պայմանագրերի միավորում

 

17. Կազմակերպությունը պետք է միավորի միաժամանակ կամ համարյա միաժամանակ միևնույն գնորդի (կամ գնորդին կապակցված կողմերի) հետ կնքած երկու կամ ավելի պայմանագրերը և այդ պայմանագրերը հաշվառի որպես մեկ պայմանագիր, եթե բավարարվում են հետևյալ մեկ կամ ավելի չափանիշները`

ա) պայմանագրերը բանակցվում են որպես փաթեթ` մեկ առևտրային նպատակով.

բ) պայմանագրերից մեկի համաձայն վճարման ենթակա հատուցման գումարը կախված է մյուս պայմանագրի գնից կամ կատարումից. կամ

գ) պայմանագրերում խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները (կամ պայմանագրերից յուրաքանչյուրում խոստացված որոշ ապրանքներ կամ ծառայություններ) հանդիսանում են մեկ կատարման պարտականություն` 22-30 պարագրաֆների համաձայն:

 

Պայմանագրի վերափոխում

 

18. Պայմանագրի վերափոխումը պայմանագրի շրջանակի կամ գնի փոփոխություն է (կամ երկուսը միասին), որը հաստատում են պայմանագրի կողմերը: Որոշ ճյուղերում և իրավակարգերում պայմանագրի վերափոխումը կարող է ներկայացվել որպես փոփոխության հայտ, ճշտում կամ փոփոխություն: Պայմանագրի վերափոխում առկա է, երբ պայմանագրի կողմերը հաստատում են վերափոխումը, որը պայմանագրի կողմերի համար կամ ստեղծում է նոր իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներ և պարտականություններ կամ փոփոխում է արդեն գոյություն ունեցող իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքները և պարտականությունները: Պայմանագրի վերափոխումը կարող է հաստատվել գրավոր, բանավոր համաձայնությամբ կամ սովորական բիզնես գործելակերպին համապատասխան: Եթե պայմանագրի կողմերը չեն հաստատել պայմանագրի վերափոխումը, կազմակերպությունը պետք է շարունակի կիրառել սույն ստանդարտը գործող պայմանագրի նկատմամբ` մինչև պայմանագրի վերափոխման հաստատումը:

19. Պայմանագրի վերափոխումը կարող է տեղի ունենալ նույնիսկ, եթե պայմանագրի կողմերը տարաձայնություններ ունեն վերափոխման շրջանակի կամ գնի վերաբերյալ (կամ երկուսի հետ միասին), կամ կողմերը համաձայնության են եկել պայմանագրի շրջանակի փոփոխության շուրջ, սակայն դեռևս չեն որոշել գնի համապատասխան փոփոխությունը: Որոշելու համար, թե արդյոք վերափոխման արդյունքում նոր կամ փոփոխված իրավունքներն ու պարտականությունները իրավաբանորեն ամրագրված են, թե ոչ, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի բոլոր տեղին փաստերն ու հանգամանքները, ներառյալ պայմանագրի պայմանները և այլ վկայություններ: Եթե պայմանագրի կողմերը համաձայնության են եկել պայմանագրի շրջանակի փոփոխության շուրջ, սակայն դեռևս չեն որոշել գնի համապատասխան փոփոխությունը, ապա կազմակերպությունը պայմանագրի վերափոխման արդյունքում առաջացած գործարքի գնի փոփոխությունը պետք է գնահատի` (i) փոփոխուն հատուցումը գնահատելու համար` 50-54 պարագրաֆների համաձայն, (ii) փոփոխուն հատուցման սահմանափակումով գնահատումները գնահատելու համար` 56-58 պարագրաֆների համաձայն:

20. Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի պայմանագրի վերափոխումը որպես առանձին պայմանագիր, եթե բավարարվում են ստորև նկարագրված երկու պայմանները`

ա) պայմանագրի շրջանակը ընդլայնվում է, քանի որ ավելանում են խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները, որոնք տարբերակելի են (26-30 պարագրաֆների համաձայն). և

բ) պայմանագրի գինն ավելանում է հատուցման այն գումարով, որն արտացոլում է լրացուցիչ խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների` կազմակերպության առանձին վաճառքի գները, ինչպես նաև այդ գների համապատասխան ճշգրտումները` արտացոլելու կոնկրետ պայմանագրի հանգամանքները: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ճշգրտել լրացուցիչ ապրանքների կամ ծառայությունների առանձին վաճառքի գինը` հաշվի առնելով գնորդին տրամադրվող զեղչը, որը պայմանավորված է այն հանգամանքով, որ կազմակերպության համար անհրաժեշտ չի լինի կրել վաճառքի հետ կապված ծախսումներ, որոնք կազմակերպությունը կկրեր նոր գնորդին նույնանման ապրանքներ կամ ծառայություններ վաճառելիս:

21. Եթե պայմանագրի վերափոխումը չի հաշվառվում որպես առանձին պայմանագիր պարագրաֆ 20-ի համաձայն, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի խոստացված, սակայն դեռևս չփոխանցված ապրանքները կամ ծառայությունները պայմանագրի վերափոխման ամսաթվին (այսինքն` մնացած խոստացված ապրանքներն ու ծառայությունները)` ստորև նկարագրված տարբերակներից մեկի համաձայն, որը կիրառելի է`

ա) կազմակերպությունը պետք է հաշվառի պայմանագրի վերափոխումն այնպես, եթե դադարեցներ գործող պայմանագիրը և կնքեր նոր պայմանագիր, եթե մնացած ապրանքները կամ ծառայությունները տարբերակելի են պայմանագրի վերափոխման ամսաթվին կամ դրանից առաջ փոխանցված ապրանքներից կամ ծառայություններից: Հատուցման գումարը, որը պետք է վերագրվի չկատարված կատարման պարտականություններին (կամ մեկ կատարման պարտականության շրջանակներում` մնացած տարբերակելի ապրանքներին կամ ծառայություններին, ինչպես որոշակիացված է պարագրաֆ 22(բ)-ի համաձայն), ստորև նշվածների գումարն է`

    (i) գնորդի կողմից խոստացված հատուցումը (ներառյալ գնորդից արդեն ստացված գումարները), որը ներառված էր գործարքի գնի գնահատման մեջ և, որը չի ճանաչվել որպես հասույթ. և

    (ii) որպես պայմանագրի վերափոխման մաս կազմող խոստացված հատուցումը.

բ) կազմակերպությունը պետք է հաշվառի պայմանագրի վերափոխումն այնպես, եթե այն կազմեր գործող պայմանագրի մի մասը, եթե մնացած ապրանքները կամ ծառայությունները տարբերակելի չեն և, հետևաբար, կազմում են մեկ կատարման պարտականության մի մասը, որը մասամբ կատարվում է պայմանագրի վերափոխման ամսաթվին: Պայմանագրի վերափոխման ազդեցությունը գործարքի գնի, ինչպես նաև կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման վրա, ճանաչվում է որպես հասույթի ճշգրտում (որպես կամ հասույթի աճ կամ հասույթի նվազում)` պայմանագրի վերափոխման ամսաթվին (այսինքն` հասույթի ճշգրտումն իրականացվում է կուտակային հիմունքով` սկզբից).

գ) եթե մնացած ապրանքները կամ ծառայությունները հանդիսանում են (ա) և (բ) կետերի միավորում, ապա կազմակերպությունը վերափոխված պայմանագրում չկատարված (ներառյալ մասամբ չկատարված) կատարման պարտականությունների վրա վերափոխման հետևանքները պետք է հաշվառի այնպես, որ այն համապատասխանի սույն պարագրաֆի նպատակներին:

 

Կատարման պարտականությունների որոշակիացում

 

22. Պայմանագրի մեկնարկին կազմակերպությունը պետք է գնահատի գնորդի հետ կնքած պայմանագրով խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները և որպես կատարման պարտականություն պետք է որոշակիացնի յուրաքանչյուր խոստում գնորդին փոխանցելու`

ա) ապրանք կամ ծառայություն (կամ ապրանքների կամ ծառայությունների խումբ), որը տարբերակելի է. կամ

բ) տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների շարք, որն ըստ էության նույնն է և գնորդին փոխանցվում է նույն սխեմայով (տես պարագրաֆ 23-ը):

23. Տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների շարքը գնորդին փոխանցվում է նույն սխեմայով, եթե բավարարվում են ստորև նկարագրված երկու չափանիշները`

ա) տվյալ շարքում յուրաքանչյուր տարբերակելի ապրանք կամ ծառայություն, որը կազմակերպությունը խոստանում է փոխանցել գնորդին, կբավարարեր պարագրաֆ 35-ի չափանիշներին` ժամանակի ընթացքում կատարվող (բավարարվող) կատարման պարտականություն է. և

բ) 39-40 պարագրաֆների համաձայն` միևնույն մեթոդը կօգտագործվի գնորդին միևնույն շարքից յուրաքանչյուր տարբերակելի ապրանք կամ ծառայություն փոխանցելու կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացը (աստիճանը) չափելու համար:

 

Խոստումներ գնորդի հետ պայմանագրերում

 

24. Սովորաբար գնորդի հետ պայմանագիրը հստակ սահմանում է այն ապրանքներն ու ծառայությունները, որոնք կազմակերպությունը խոստանում է փոխանցել գնորդին: Այնուամենայնիվ, գնորդի հետ պայմանագրում որոշակիացված կատարման պարտականությունը կարող է չսահմանափակվել այն ապրանքներով կամ ծառայություններով, որոնք հստակ սահմանված են այդ պայմանագրում: Այդպես է, քանի որ գնորդի հետ պայմանագիրը կարող է նաև ներառել խոստումներ, որոնք ենթադրվում են կազմակերպության սովորական բիզնես գործելակերպի համաձայն, հրապարակված քաղաքականությամբ կամ կոնկրետ հայտարարություններով, եթե պայմանագիրը կնքելու պահին այդ խոստումները գնորդի համար ստեղծում են հիմնավորված ակնկալիք, որ կազմակերպությունը գնորդին կփոխանցի ապրանք կամ ծառայություն:

25. Կատարման պարտականությունները չեն ներառում գործողություններ, որոնք կազմակերպությունը պետք է իրականացնի պայմանագիրը կատարելու համար, եթե այդ գործողությամբ չի իրականացվում ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցում գնորդին: Օրինակ, ծառայություն մատուցողին կարող է անհրաժեշտ լինել պայմանագիրը կնքելու նպատակով իրականացնել տարբեր վարչարարական առաջադրանքներ: Այդ առաջադրանքների կատարման արդյունքում ծառայություն չի փոխանցվում գնորդին` առաջադրանքների կատարմանը զուգընթաց: Հետևաբար, պայմանագիրը կնքելու նպատակով իրականացրած այդ գործողությունները չեն համարվում կատարման պարտականություն:

 

Տարբերակելի ապրանքներ կամ ծառայություններ

 

26. Պայմանագրից կախված` խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները կարող են ներառել, սակայն չսահմանափակվել հետևյալով`

ա) կազմակերպության կողմից արտադրված ապրանքների վաճառք (օրինակ` արտադրողի թողարկած պաշարները).

բ) կազմակերպության կողմից գնված ապրանքների վերավաճառք (օրինակ` մանրածախ վաճառողի ապրանքները).

գ) կազմակերպության կողմից գնված ապրանքների կամ ծառայությունների գծով իրավունքների վերավաճառք (օրինակ` որպես պրինցիպալ գործող կազմակերպության կողմից տոմսի վերավաճառք, ինչպես նկարագրված է Բ34-Բ38 պարագրաֆներում).

դ) գնորդի համար պայմանագրով համաձայնեցված առաջադրանքի (առաջադրանքների) կատարում.

ե) ապրանքներ կամ ծառայություններ մատուցելու նպատակով «մշտապես պատրաստ լինելու» ծառայությունների տրամադրում (օրինակ, ծրագրային ապահովման համար չնախատեսված թարմացումները, որոնք տրամադրվում են «երբ և եթե հասանելի են» սկզբունքով) կամ ապրանքները կամ ծառայությունները գնորդի օգտագործման համար հասանելի դարձնելու ծառայությունների տրամադրում, երբ և ինչպես հարմար է գնորդին.

զ) մեկ այլ կողմից գնորդին ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու կազմակերպման ծառայության տրամադրում (օրինակ, հանդես գալ որպես մեկ այլ կողմի գործակալ, ինչպես նկարագրված է Բ34-Բ38 պարագրաֆներում).

է) ապագայում ապրանքներ կամ ծառայություններ տրամադրելու իրավունքի շնորհում, որոնք գնորդը կարող է վերավաճառել կամ տրամադրել իր գնորդներին (օրինակ` մանրածախ վաճառողին ապրանք վաճառող կազմակերպությունը խոստանում է փոխանցել լրացուցիչ ապրանք կամ ծառայություն այն անձին, ով ապրանքը կգնի մանրածախ վաճառողից).

ը) գնորդի անունից ակտիվի կառուցում, արտադրում կամ մշակում.

թ) լիցենզիայի շնորհում (տես Բ52-Բ63 պարագրաֆները). և

ժ) լրացուցիչ ապրանքներ կամ ծառայություններ գնելու օպցիոնների շնորհում (երբ այդ օպցիոնները գնորդին տրամադրում են էական իրավունք, ինչպես նկարագրված է Բ39-Բ43 պարագրաֆներում):

27. Գնորդին խոստացված ապրանքը կամ ծառայությունը տարբերակելի է, եթե ստորև նկարագրված երկու չափանիշները բավարարվում են`

ա) գնորդը կարող է օգուտ ստանալ ապրանքից կամ ծառայությունից` կամ ինքն իրենով կամ այլ ռեսուրսների հետ միասին, որոնք հեշտությամբ հասանելի են այդ գնորդին (այսինքն` ապրանքը կամ ծառայությունը կարող է լինել տարբերակելի). և

բ) գնորդին ապրանք կամ ծառայություն փոխանցելու կազմակերպության խոստումը առանձին որոշակիացվելի է պայմանագրի այլ խոստումներից (այսինքն` ապրանքը կամ ծառայությունը պայմանագրի համատեքստում տարբերակելի է):

28. Գնորդը կարող է օգուտ ստանալ ապրանքից կամ ծառայությունից պարագրաֆ 27(ա)-ի համաձայն, եթե ապրանքը կամ ծառայությունը հնարավոր է օգտագործել, սպառել, վաճառել այնպիսի գումարով, որն ավելի մեծ է քան լուծարային արժեքը կամ այլապես պահվի որևէ ձևով, որը կստեղծի տնտեսական օգուտներ: Որոշ ապրանքների կամ ծառայությունների դեպքում, գնորդը կարող է օգուտ ստանալ հենց այդ ապրանքներից կամ ծառայություններից` ինքն իրենով: Այլ ապրանքների կամ ծառայությունների դեպքում, գնորդը կարող է ի վիճակի լինել օգուտ ստանալ միայն հեշտությամբ հասանելի այլ ռեսուրսների հետ միասին: Հեշտությամբ հասանելի ռեսուրսն այն ապրանքը կամ ծառայությունն է, որն առանձին վաճառվում է (կազմակերպության կամ մեկ այլ կազմակերպության կողմից), կամ այնպիսի մի ռեսուրս է, որը գնորդն արդեն ստացել է կազմակերպությունից (ներառյալ` այն ապրանքներն կամ ծառայությունները, որոնք պայմանագրի համաձայն` կազմակերպությունն արդեն փոխանցած պետք է լիներ գնորդին) կամ ստացել է այլ գործառնությունների կամ դեպքերի արդյունքում: Տարբեր գործոններ կարող են տրամադրել վկայություն, որ գնորդը կարող է օգուտ ստանալ այդ ապրանքից կամ ծառայությունից` ինքն իրենով, կամ հեշտությամբ հասանելի այլ ռեսուրսների հետ միասին: Օրինակ, փաստը, որ կազմակերպությունը կանոնավոր կերպով վաճառում է առանձին ապրանք կամ ծառայություն կցուցադրի, որ գնորդը կարող է օգուտ ստանալ այդ ապրանքից կամ ծառայությունից` ինքն իրենով, կամ հեշտությամբ հասանելի այլ ռեսուրսների հետ միասին:

29. Գնահատելիս, թե արդյոք գնորդին ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու կազմակերպության խոստումը առանձին որոշակիացվելի է պարագրաֆ 27(բ)-ի համաձայն, անհրաժեշտ է որոշել, թե արդյոք պայմանագրի համատեքստում խոստումի բնույթը իրենից ներկայացնում է այդ ապրանքներից կամ ծառայություններից յուրաքանչյուրի փոխանցումն առանձին-առանձին, թե միավորված հոդվածի կամ հոդվածների փոխանցում, որոնց նկատմամբ այդ խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները համարվում են ռեսուրսի մուտք: Գործոնները, որոնք ցույց են տալիս, որ գնորդին ապրանքներ կամ ծառայույթյուններ փոխանցելու երկու կամ ավելի խոստումներն առանձին որոշակիացվելի չեն ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) կազմակերպությունը տրամադրում է նշանակալի ծառայություն պայմանագրում խոստացված ապրանքը կամ ծառայությունը այլ ապրանքների կամ ծառայությունների հետ միավորելու համար, որի միջոցով ստեղծվում է միավորված արդյունք կամ արդյունքներ ներկայացող ապրանքների կամ ծառայությունների խումբ, որի համար գնորդը պայմանագիր է կնքել: Այլ կերպ ասած` կազմակերպությունն օգտագործում է ապրանքները կամ ծառայությունները որպես ռեսուրսների մուտք` գնորդի կողմից սահմանված միավորված արդյունք կամ արդյունքներ արտադրելու կամ առաքելու համար: Միացյալ արդյունքը կամ արդյունքները կարող են ներառել մեկից ավելի փուլ, տարր կամ միավոր.

բ) պայմանագրում խոստացված ապրանքներից կամ ծառայություններից մեկը կամ մեկից ավելին նշանակալիորեն վերափոխում կամ ադապտացնում է մեկ այլ ապրանք կամ ծառայություն.

գ) ապրանքները կամ ծառայությունները մեծապես կախված են միմյանցից, կամ մեծապես փոխկապակցված են: Այլ կերպ ասած` ապրանքներից կամ ծառայություններից յուրաքանչյուրը մեծ ազդեցություն է կրում պայմանագրի` մեկ կամ մեկից ավելի այլ ապրանքների կամ ծառայությունների կողմից: Օրինակ, որոշ դեպքերում, երկու կամ ավելի ապրանքներ կամ ծառայություններ նշանակալիորեն ազդեցություն են կրում միմյանցից, քանի որ կազմակերպությունն ի վիճակի չի լինի կատարել իր խոստումը ապրանքներից կամ ծառայություններից յուրաքանչյուրն առանձին-առանձին փոխանցելու միջոցով:

30. Եթե խոստացված ապրանքը կամ ծառայությունը տարբերակելի չէ, կազմակերպությունը պետք է միացնի այդ ապրանքը կամ ծառայությունը այլ խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների հետ, մինչև կազմակերպությունը կարողանա որոշակիացնել ապրանքների կամ ծառայությունների այն խումբը, որը տարբերակելի է: Որոշ դեպքերում, նշվածը կհանգեցնի կազմակերպության կողմից պայմանագրում խոստացված բոլոր ապրանքների կամ ծառայությունների հաշվառմանը` որպես մեկ կատարման պարտականություն:

 

Կատարման պարտականությունների կատարում

 

31. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հասույթ, երբ (կամ այնքանով, որքանով) կատարում (բավարարում) է կատարման պարտականությունը` խոստացված ապրանքը կամ ծառայությունը (այսինքն` ակտիվը) փոխանցելով գնորդին: Ակտիվը համարվում է փոխանցված, երբ (կամ այնքանով, որքանով) գնորդն այդ ակտիվի նկատմամբ ձեռք է բերում հսկողություն:

32. Համաձայն 22-30 պարագրաֆների` որոշակիացված յուրաքանչյուր կատարման պարտականության համար, պայմանագրի սկզբին կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք կազմակերպությունը այդ պարտականությունը կատարում է ժամանակի ընթացքում (35-37 պարագրաֆների համաձայն), թե` ժամանակի որևէ պահին (պարագրաֆ 38-ի համաձայն): Եթե կազմակերպությունը կատարման պարտականությունը կատարում է ոչ ժամանակի ընթացքում, ապա կատարման պարտականությունը կատարվում է ժամանակի որևէ պահին:

33. Իրենց ստացման և օգտագործման պահին ապրանքները և ծառայությունները ակտիվներ են, նույնիսկ, եթե դրանք գոյություն են ունենում մի ակնթարթ (ինչպես շատ ծառայությունների դեպքում): Ակտիվի նկատմամբ հսկողությունը նշանակում է ունենալ ակտիվի օգտագործումը ուղղորդելու և նրանից բոլոր մնացած նշանակալի օգուտները ստանալու կարողություն: Հսկողությունը ներառում է կազմակերպության կարողությունը կանխել (արգելել) այլ կազմակերպություններին` ուղղորդել ակտիվի օգտագործումը և նրանից ստանալ օգուտներ: Ակտիվից ստացվող օգուտները պոտենցիալ դրամական հոսքերն են (ներհոսքերը կամ արտահոսքերի խնայողությունները), որոնք կարող են ստացվել ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն` մի շարք եղանակներով, ինչպես օրինակ`

ա) ակտիվը օգտագործելով` ապրանքներ արտադրելու կամ ծառայություններ մատուցելու նպատակով (ներառյալ` հանրային ծառայություններ).

բ) ակտիվը օգտագործելով` այլ ակտիվների արժեքը ավելացնելու նպատակով.

գ) ակտիվը օգտագործելով` պարտավորություններ մարելու կամ ծախսեր կրճատելու նպատակով.

դ) ակտիվը վաճառելով կամ փոխանակելով.

ե) ակտիվը գրավադրելով` վարկը երաշխավորելու նպատակով. և

զ) ակտիվը պահելով:

34. Գնահատելիս, թե արդյոք գնորդը ակտիվի նկատմամբ ձեռք է բերում հսկողություն` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի ակտիվը հետ գնելու ցանկացած համաձայնություն (տես Բ64-Բ76 պարագրաֆները):

 

Կատարման պարտականություններ` ժամանակի ընթացքում կատարվող

 

35. Կազմակերպությունը ժամանակի ընթացքում է փոխանցում ապրանքի կամ ծառայության նկատմամբ հսկողությունը և, հետևաբար, կատարում (բավարարում) է կատարման պարտականությունը և ճանաչում հասույթ ժամանակի ընթացքում, եթե բավարարվում է ստորև բերված չափանիշներից որևէ մեկը`

ա) գնորդը միաժամանակ ստանում և սպառում է կազմակերպության կողմից կատարված (բավարարված) կատարման պարտականության արդյունքում ստացված օգուտները` կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարմանը (կատարողականին) զուգընթաց (տես Բ3-Բ4 պարագրաֆները).

բ) կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարման արդյունքում ստեղծվում կամ բարելավվում է ակտիվ (օրինակ` անավարտ արտադրանքը), որը հսկվում է գնորդի կողմից` ակտիվի ստեղծմանը կամ բարելավմանը զուգընթաց (տես պարագրաֆ Բ5-ը). կամ

գ) կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարումը չի ստեղծում կազմակերպության համար այլընտրանքային կիրառում ունեցող ակտիվ (տես պարագրաֆ 36-ը), և կազմակերպությունն ունի իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք վճարումներ ստանալու` մինչև այդ ամսաթիվը կատարման պարտականության կատարման դիմաց (տես պարագրաֆ 37-ը):

36. Կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարման արդյունքում ստեղծված ակտիվը կազմակերպության համար չունի այլընտրանքային կիրառում, եթե կազմակերպությունը այդ ակտիվի ստեղծման կամ բարելավման ընթացքում պայմանագրով սահմանափակված է այդ ակտիվը հեշտությամբ ուղղորդելու այլ կիրառման, կամ գործնականում սահմանափակված է ակտիվն իր ավարտուն վիճակում հեշտությամբ ուղղորդելու մեկ այլ կիրառման: Գնահատումը, թե արդյոք ակտիվը կազմակերպության համար ունի այլընտրանքային կիրառում, կատարվում է պայմանագրի մեկնարկին: Պայմանագրի մեկնարկից հետո, կազմակերպությունը չպետք է վերանայի ակտիվի այլընտրանքային կիրառման գնահատումը, քանի դեռ պայմանագրի կողմերը չեն հաստատել պայմանագրի վերափոխումը, որն էապես փոխում է կատարման պարտականությունը: Բ6-Բ8 պարագրաֆները տրամադրում են գնահատման ուղեցույց, թե արդյոք ակտիվը կազմակերպության համար ունի այլընտրանքային կիրառում:

37. Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի պայմանագրի պայմանները, ինչպես նաև պայմանագրի նկատմամբ կիրառելի ցանկացած իրավական ակտ, որոշելու համար, թե արդյոք նա ունի իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք` վճարումներ ստանալու մինչև այդ ամսաթիվը կատարված (բավարարված) կատարման պարտականության դիմաց` պարագրաֆ 35(գ)-ի համաձայն: Մինչև տվյալ ամսաթիվը կատարված (բավարարված) կատարման պարտականության դիմաց վճարում ստանալու իրավունքը պարտադիր չէ, որ լինի հաստատուն գումարով: Այնուամենայնիվ, պայմանագրի գործողության ամբողջ ընթացքում, կազմակերպությունը պետք է իրավունք ունենա ստանալ այն գումարը, որը նվազագույնը կփոխհատուցի կազմակերպությանը` մինչև այդ ամսաթիվը կատարված (բավարարված) կատարման պարտականության դիմաց, եթե պայմանագիրը դադարեցվի գնորդի կամ մեկ այլ կողմի կողմից այնպիսի պատճառներով, որոնք պայմանավորված չեն կազմակերպության կողմից խոստացված կատարման պարտականության կատարման ձախողման հետ: Բ9-Բ13 պարագրաֆները տրամադրում են ուղեցույց` գնահատելու վճարումներ ստանալու կազմակերպության իրավունքի առկայությունը և իրավական պաշտպանվածությունը, ինչպես նաև վճարումներ ստանալու կազմակերպության իրավունքը` արդյոք այդ կազմակերպությանը իրավունք է տալիս ստանալ վճարումներ մինչև այդ ամսաթիվը կատարված (բավարարված) կատարման պարտականության դիմաց:

 

Կատարման պարտականություններ` ժամանակի որոշակի պահին կատարվող

 

38. Եթե կատարման պարտականությունը չի կատարվում ժամանակի ընթացքում` 35-37-րդ պարագրաֆների համաձայն, կազմակերպությունը կատարում (բավարարում) է այդ կատարման պարտականությունը ժամանակի որոշակի պահին: Որոշելու համար ժամանակի այն պահը, երբ գնորդը ձեռք է բերում խոստացված ակտիվի նկատմամբ հսկողություն, իսկ կազմակերպությունը կատարում (բավարարում) է կատարման իր պարտականությունը, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի 31-34 պարագրաֆներում ներկայացված` հսկողության նկատմամբ կիրառվող պահանջները: Ի լրումն, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի հսկողության փոխանցման հայտանիշները, որոնք ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) կազմակերպությունն ունի այդ ակտիվի դիմաց վճարումներ ստանալու ներկա իրավունք. եթե գնորդը ներկայումս պարտավորվում է վճարել ակտիվի դիմաց, ապա դա կարող է վկայել, որ գնորդը փոխարենը ձեռք է բերել ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու և նրանից բոլոր մնացած նշանակալի օգուտները ստանալու կարողություն` որպես փոխանակում.

բ) գնորդն ակտիվի նկատմամբ ունի սեփականության իրավունք. սեփականության իրավունքը կարող է վկայել, թե պայմանագրի որ կողմն ունի ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու կարողություն և նրանից ստանալու բոլոր մնացած նշանակալի օգուտները, կամ սահմանափակելու այլ կազմակերպությունների հասանելիությունը այդ օգուտների նկատմամբ: Հետևաբար, ակտիվի նկատմամբ սեփականության իրավունքի փոխանցումը կարող է վկայել, որ գնորդը այդ ակտիվի նկատմամբ ձեռք է բերել հսկողություն: Եթե կազմակերպությունը պահպանում է սեփականության իրավունքը` բացառապես գնորդի չվճարումներից իրեն պաշտպանելու համար, ապա կազմակերպության այդ իրավունքը չի խոչընդոտում գնորդին ձեռք բերել ակտիվի նկատմամբ հսկողություն.

գ) կազմակերպությունը փոխանցել է ակտիվի նկատմամբ ֆիզիկական տիրապետման իրավունք. գնորդի կողմից ակտիվի նկատմամբ ֆիզիկական տիրապետման իրավունքը կարող է վկայել, որ գնորդը ձեռք է բերել ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու և նրանից բոլոր մնացած նշանակալի օգուտները ստանալու կարողություն, կամ սահմանափակելու այլ կազմակերպությունների հասանելիությունը այդ օգուտների նկատմամբ: Այնուամենայնիվ, ակտիվի նկատմամբ ֆիզիկական տիրապետման իրավունքը կարող է չհամընկնել ակտիվի նկատմամբ հսկողության իրավունք ունենալու հետ: Օրինակ, հետգնման որոշ պայմանագրերի և կոնսիգնացիոն որոշ համաձայնությունների դեպքում, գնորդը կամ հանձնակատարը (կոնսիգնատորը) կարող են ունենալ ֆիզիկական տիրապետման իրավունք այն ակտիվի նկատմամբ, որը հսկվում է կազմակերպության կողմից: Եվ հակառակը, վաճառք առաքման հետաձգմամբ որոշ համաձայնությունների դեպքում, կազմակերպությունը կարող է ունենալ ֆիզիկական տիրապետման իրավունք այնպիսի ակտիվի նկատմամբ, որը հսկվում է գնորդի կողմից: Բ64-Բ76, Բ77-Բ78, ինչպես նաև Բ79-Բ82 պարագրաֆները համապատասխանաբար տրամադրում են ուղեցույցներ հետգնման համաձայնագրերի, կոնսիգնացիոն համաձայնությունների և վաճառք առաքման հետաձգմամբ համաձայնությունների հաշվառման վերաբերյալ.

դ) գնորդն ունի ակտիվի սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկեր և հատույցներ. ակտիվի սեփականության հետ կապված նշանակալի ռիսկերի և հատույցների փոխանցումը գնորդին կարող է վկայել, որ գնորդը ձեռք է բերել ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու և նրանից բոլոր մնացած նշանակալի օգուտները ստանալու կարողություն: Այնուամենայնիվ, խոստացված ակտիվի սեփականության հետ կապված ռիսկերը և հատույցները գնահատելիս, կազմակերպությունը պետք է բացառի այն ռիսկերը, որոնք, ի լրումն ակտիվը փոխանցելու կատարման պարտականությանը, առաջացնում են առանձին կատարման պարտականություն: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է գնորդին փոխանցել ակտիվի հսկողությունը, սակայն դեռևս չկատարել փոխանցված ակտիվի ընթացիկ սպասարկման ծառայություններ տրամադրելու կատարման լրացուցիչ պարտականությունը.

ե) գնորդն ակցեպտավորել (ընդունել) է ակտիվը.գնորդի կողմից ակտիվի ընդունումը կարող է վկայել, որ գնորդը ստացել է ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու և նրանից բոլոր մնացած նշանակալի օգուտները ստանալու կարողությունը: Գնահատելու համար գնորդի կողմից ակցեպտավորման պայմանագրային դրույթի ազդեցությունը ակտիվի հսկողության փոխանցման պահի որոշման վրա, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի Բ83-Բ86 պարագրաֆների ուղեցույցը:

 

Կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափում

 

39. Համաձայն 35-37-րդ պարագրաֆների` ժամանակի ընթացքում կատարվող յուրաքանչյուր կատարման պարտականության համար կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ժամանակի ընթացքում հասույթը` չափելով այդ կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացը (աստիճանը): Կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման նպատակն է ներկայացնել գնորդին կազմակերպության` խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների հսկողությունը փոխանցելու կատարողականը (այսինքն` կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարումը):

40. Ժամանակի ընթացքում կատարված յուրաքանչյուր կատարման պարտականության կատարման առաջընթացը (աստիճանը) չափելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի մեկ մեթոդ, որը պետք է հետևողականորեն կիրառի նույնանման կատարման պարտականությունների նկատմամբ և նույնանման հանգամանքներում: Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին, կազմակերպությունը պետք է վերաչափի ժամանակի ընթացքում կատարվող յուրաքանչյուր կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացը (աստիճանը):

 

Կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման մեթոդներ

 

41. Կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման կիրառելի մեթոդները ներառում են արդյունքների մեթոդները և ռեսուրսների մեթոդները: Բ14-Բ19 պարագրաֆները տրամադրում են արդյունքների մեթոդների և ռեսուրսների մեթոդների կիրառման ուղեցույցներ` չափելու կատարման պարտականությունների` կազմակերպության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացը (աստիճանը): Կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման կիրառելի (տեղին) մեթոդը որոշելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի այն ապրանքների կամ ծառայությունների բնույթը, որը կազմակերպությունը խոստացել է փոխանցել գնորդին:

42. Կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման մեթոդ կիրառելիս` կազմակերպությունը կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափումից պետք է բացառի այն ապրանքները կամ ծառայությունները, որոնց նկատմամբ հսկողությունը կազմակերպությունը չի փոխանցել գնորդին: Եվ հակառակը, կազմակերպությունը կատարման առաջընթացը (աստիճանը) չափելիս պետք է ներառի այն ապրանքներն ու ծառայությունները, որոնց նկատմամբ հսկողությունը կազմակերպությունը փոխանցել է գնորդին, երբ կատարվել (բավարարվել) է այդ կատարման պարտականությունը:

43. Այնքանով, որքանով ժամանակի ընթացքում հանգամանքները փոփոխվում են, կազմակերպությունը պետք է վերանայի կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափումը` արտացոլելու համար կատարման պարտականության կատարման արդյունքի փոփոխությունները: Կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման այսպիսի փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում` համաձայն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի:

 

Կատարման առաջընթացի (աստիճանի) խելամիտ չափում

 

44. Կազմակերպությունը ժամանակի ընթացքում կատարված (բավարարված) կատարման պարտականության գծով պետք է ճանաչի հասույթը միայն այն դեպքում, եթե կազմակերպությունը կարող է խելամտորեն չափել այդ կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացը (աստիճանը): Կազմակերպությունը ի վիճակի չի լինի խելամտորեն չափել կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացը (աստիճանը), եթե կազմակերպությունը չունի բավարար արժանահավատ տեղեկատվություն, որը կպահանջվեր կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման համապատասխան մեթոդ կիրառելու համար:

45. Որոշ հանգամանքներում (օրինակ` պայմանագրի սկզբնական փուլերում), կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի չլինել խելամտորեն չափել կատարման պարտականության կատարման արդյունքը, սակայն կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել կատարման պարտականության կատարման ընթացքում կատարված ծախսումները: Այդպիսի հանգամանքներում, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հասույթ միայն կատարված ծախսումների չափով, մինչև կազմակերպությունը կկարողանա խելամտորեն չափել կատարման պարտականության կատարման արդյունքը:

 

Չափում

---

46. Երբ (կամ այնքանով, որքանով) կատարման պարտականությունը կատարվում է, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի որպես հասույթ` գործարքի գնի այն մասը (որը չի ներառում փոփոխուն հատուցման այն գնահատումը, որը սահմանափակված է 56-58-րդ պարագրաֆների համաձայն), որը վերագրվում է տվյալ կատարման պարտականությանը:

 

Գործարքի գնի որոշում

 

47. Գործարքի գինը որոշելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի պայմանագրի պայմանները և իր սովորական բիզնես գործելակերպը: Գործարքի գինը հատուցման այն գումարն է, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ, որպես փոխանակում, գնորդին խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանցելու դիմաց, բացառությամբ երրորդ կողմերի անունից հավաքագրված գումարները (օրինակ` վաճառքի որոշ հարկերը): Հատուցումը, որը խոստացվել է գնորդի հետ կնքած պայմանագրով, կարող է ներառել հաստատուն (ֆիքսված) գումարներ, փոփոխուն գումարներ կամ երկուսը միասին:

48. Գնորդի կողմից խոստացված հատուցման բնույթը, ժամկետը և գումարը ազդում են գործարքի գնի գնահատման վրա: Գործարքի գինը որոշելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի բոլոր ներքոթվարկյալների ազդեցությունները`

ա) փոփոխուն հատուցումը (տես 50-55 և 59 պարագրաֆները).

բ) փոփոխուն հատուցման սահմանափակումով գնահատումները (տես 56-58 պարագրաֆները).

գ) պայմանագրում նշանակալի ֆինանսավորման բաղադրիչի առկայությունը (տես 60-65 պարագրաֆները).

դ) ոչ դրամական հատուցումը (տես 66-69 պարագրաֆները). և

ե) գնորդին վճարման ենթակա հատուցումը (տես 70-72 պարագրաֆները):

49. Գործարքի գնի որոշման նպատակով, կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ գործող պայմանագրի համաձայն ապրանքները կամ ծառայությունները կփոխանցվեն գնորդին, ինչպես խոստացվել է, և պայմանագիրը չի չեղարկվի, նորացվի կամ վերափոխվի:

 

Փոփոխուն հատուցում

 

50. Եթե պայմանագրով խոստացված հատուցումը ներառում է փոփոխուն գումար, կազմակերպությունը պետք է գնահատի այն հատուցման գումարը, որը կազմակերպությունը իրավունք կունենա ստանալ, որպես փոխանակում, գնորդին խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանցելու դիմաց:

51. Հատուցման գումարը կարող է փոփոխվել զեղչերի, գնի իջեցումների, գումարի վերադարձի, վճարման հետաձգումների, գնային զիջումների, խրախուսումների, կատարողականով պայմանավորված պարգևավճարների, տուգանքների կամ նույնանման այլ հոդվածների արդյունքում: Խոստացված հատուցումը կարող է նաև փոփոխվել, եթե հատուցման նկատմամբ կազմակերպության իրավունքը պայմանավորված է ապագա որևէ դեպքի տեղի ունենալու կամ չունենալու հետ: Օրինակ, հատուցման գումարը կարող է լինել փոփոխուն, եթե արտադրանքը վաճառվում է հետ վերադարձման իրավունքով կամ երբ խոստացվել է հաստատուն գումար` որպես կատարողականով պայմանավորված պարգևավճար որոշակի մակարդակի հասնելու դեպքում:

52. Գնորդի կողմից խոստացված հատուցման գումարի փոփոխուն բնույթը կարող է հստակ ամրագրվել պայմանագրում: Ի լրումն պայմանագրի պայմանների, խոստացված հատուցումը փոփոխուն է, եթե առկա է ստորև նկարագրված հանգամանքներից որևէ մեկը`

ա) գնորդն ունի հիմնավորված ակնկալիք, որը բխում է կազմակերպության սովորական բիզնես գործելակերպից, հրապարակված քաղաքականությունից կամ կոնկրետ հայտարարություններից, որ կազմակերպությունը կընդունի այնպիսի հատուցման գումար, որը փոքր է պայմանագրում ամրագրված գնից: Այսինքն` ակնկալվում է, որ կազմակերպությունը կառաջարկի գնային զիջում: Տարբեր իրավակարգերում, տնտեսության ճյուղերում կամ տարբեր գնորդների մոտ այսպիսի առաջարկը կարող է կոչվել զեղչ, գնի իջեցում, գումարի վերադարձ կամ վճարման հետաձգում.

բ) այլ փաստերը և հանգամանքները վկայում են, որ գնորդի հետ պայմանագիր կնքելիս, կազմակերպությունը մտադիր է եղել գնորդին առաջարկել գնային զիջում:

53. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի փոփոխուն հատուցման գումարը` կիրառելով ստորև նշված մեթոդներից որևէ մեկը` կախված նրանից, թե ըստ կազմակերպության որ մեթոդն է լավագույնս կանխատեսում հատուցման գումարը, որը կազմակերպությունը իրավունք կունենա ստանալ`

ա) ակնկալվող արժեք. ակնկալվող արժեքը հատուցման հնարավոր գումարների միջակայքի մեջ ընկնող` հավանականությամբ կշռված գումարների հանրագումարն է: Ակնկալվող արժեքը կարող է լինել փոփոխուն հատուցման գումարի տեղին գնահատականը, եթե կազմակերպությունն ունի նույնանման բնութագրեր ունեցող մեծ թվով պայմանագրեր.

բ) առավել հավանական գումար. առավել հավանական գումարը հատուցման հնարավոր գումարների միջակայքի մեջ ընկնող միակ առավել հավանական գումարն է (այսինքն` պայմանագրի միակ առավել հավանական արդյունքը): Առավել հավանական գումարը կարող է լինել փոփոխուն հատուցման գումարի տեղին գնահատականը, եթե պայմանագիրն ունի միայն երկու հնարավոր արդյունք (օրինակ` կազմակերպությունը կամ հասնում է կատարողականով պայմանավորված պարգևավճար ստանալուն կամ չի հասնում):

54. Կազմակերպությունը պայմանագրի գործողության ամբողջ ընթացքում պետք է հետևողականորեն կիրառի մեկ մեթոդ փոփոխուն հատուցման գումարի անորոշության հետևանքը գնահատելու համար, որի նկատմամբ ունի ստացման իրավունք: Ի լրումն, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի այն ամբողջ տեղեկատվությունը (անցյալ, ընթացիկ և կանխատեսվող), որը խելամտորեն հասանելի է կազմակերպությանը և պետք է որոշակիացնի հնարավոր հատուցման գումարների հիմնավորված քանակություն: Տեղեկատվությունը, որը կազմակերպությունը օգտագործում է փոփոխուն հատուցման գումարը գնահատելու համար, որպես կանոն պետք է նույնանման լինի այն տեղեկատվությանը, որը կազմակերպության ղեկավարությունը օգտագործում է «հայտերի ներկայացման և առաջարկների ընդունման» գործընթացում` խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների համար գներ սահմանելիս:

 

Հետվերադարձման գծով պարտավորություններ

 

55. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հետվերադարձման գծով պարտավորություն, եթե կազմակերպությունը գնորդից ստանում է հատուցում և ակնկալում է այդ հատուցման մի մասը կամ ամբողջը հետ վերադարձնել գնորդին: Հետվերադարձման գծով պարտավորությունը չափվում է ստացված (կամ ստացվելիք) հատուցման գումարի չափով, որի նկատմամբ իրավունք կազմակերպությունը չի ակնկալում որ կստանա (այսինքն` այն գումարը, որը չի ներառված գործարքի գնի մեջ): Հետվերադարձման գծով պարտավորությունը (և գործարքի գնի համապատասխան փոփոխությունը և, հետևաբար պայմանագրի գծով պարտավորությունը) պետք է վերանայվի յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին` հանգամանքների փոփոխությունները հաշվի առնելու համար: Հետվերադարձման իրավունքով վաճառքի հետ կապված հետվերադարձման գծով պարտավորությունը հաշվառելու նպատակով, կազմակերպությունը պետք է կիրառի Բ20-Բ27 պարագրաֆներում ներկայացված ուղեցույցը:

 

Փոփոխուն հատուցման սահմանափակումով գնահատումներ

 

56. Կազմակերպությունը գործարքի գնի մեջ պետք է ներառի պարագրաֆ 53-ի համաձայն գնահատված փոփոխուն հատուցման գումարը կամ դրա մի մասը միայն այնքանով, որքանով, որ մեծապես հավանական է, որ փոփոխուն հատուցման հետ կապված անորոշության հետագա լուծման դեպքում ճանաչված կուտակային հասույթի գումարում նշանակալի հակադարձում տեղի չի ունենա:

57. Գնահատելիս, թե արդյոք մեծապես հավանական է, որ ճանաչված կուտակային հասույթի գումարում նշանակալի հակադարձում տեղի չի ունենա, երբ փոփոխուն հատուցման հետ կապված անորոշությունը հետագայում լուծվի, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի հասույթի հակադարձման և հավանականությունը, և մեծությունը: Գործոնները, որոնք կարող են մեծացնել հասույթի հակադարձման հավանականությունը և մեծությունը ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) հատուցման գումարը մեծապես զգայուն է կազմակերպության ազդեցությունից դուրս գտնվող գործոնների նկատմամբ: Այդ գործոնները կարող են ներառել շուկայի փոփոխականությունը, երրորդ կողմերի դատողությունները կամ գործողությունները, եղանակային պայմանները և խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների բարոյապես հնանալու բարձր ռիսկը.

բ) հատուցման գումարի գծով անորոշությունը չի ակնկալվում, որ կլուծվի երկարատև ժամանակահատվածում.

գ) նմանատիպ պայմանագրերի գծով կազմակերպության փորձը (կամ այլ վկայություն) սահմանափակ է, կամ այդ փորձն (կամ այլ վկայությունը) ունի սահմանափակ կանխատեսական արժեք (նշանակություն).

դ) կազմակերպությունն ունի գործելակերպ (պրակտիկա), համաձայն որի առաջարկում է գնային զիջումների լայն միջակայք կամ փոփոխում է նույնանման հանգամանքներում նույնանման պայմանագրերի վճարման ժամկետները և պայմանները.

ե) պայմանագիրը նախատեսում է հնարավոր հատուցման գումարների մեծ քանակություն և լայն միջակայք:

58. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի պարագրաֆ Բ63-ը մտավոր սեփականության լիցենզիայի դիմաց, որպես փոխանակում, վաճառքների վրա հիմնված կամ օգտագործման վրա հիմնված ռոյալթիի տեսքով խոստացված հատուցումը հաշվառելու համար:

 

Փոփոխուն հատուցման կրկին գնահատում

 

59. Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին, կազմակերպությունը պետք է վերանայի գնահատված գործարքի գինը (ներառյալ թարմացնելով իր գնահատումը, թե արդյոք փոփոխուն հատուցման գնահատումը սահմանափակումով է)` ճշմարիտ ներկայացնելու համար հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին առկա հանգամանքները և հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում այդ հանգամանքների փոփոխությունները: Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի գործարքի գնի փոփոխությունները` 87-90-րդ պարագրաֆների համաձայն:

 

Պայմանագրում նշանակալի ֆինանսական բաղադրիչի առկայություն

 

60. Գործարքի գինը որոշելիս` կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի հատուցման խոստացված գումարը` հաշվի առնելու համար ժամանակի մեջ դրամի արժեքի ազդեցությունը , եթե պայմանագրի կողմերի միջև համաձայնեցված վճարման ժամանակացույցը (բացահայտ կամ ենթադրյալ) գնորդին կամ կազմակերպությանը տրամադրում է նշանակալի օգուտ` գնորդին ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու ֆինանսավորումից: Այդպիսի հանգամանքներում, պայմանագիրը պարունակում է ֆինանսավորման նշանակալի բաղադրիչ: Ֆինանսավորման նշանակալի բաղադրիչ կարող է առկա լինել անկախ նրանից ֆինանսավորման խոստումը բացահայտորեն ամրագրված է պայմանագրում, թե ենթադրվում է պայմանագրի կողմերի միջև համաձայնեցված վճարման պայմաններով:

61. Խոստացված հատուցման գումարը ֆինանսավորման նշանակալի բաղադրիչի գծով ճշգրտելու նպատակը կազմակերպության համար հասույթը այնպիսի գումարով ճանաչելն է, որը կարտացոլի այն գինը, որը գնորդը կվճարեր խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց, եթե գնորդը այդ ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարեր կանխիկ, երբ (կամ այնքանով, որքանով) դրանք փոխանցվում են գնորդին (այսինքն` վաճառքի «կանխիկ» գինը): Գնահատելիս, արդյոք պայմանագիրը պարունակում է ֆինանսավորման բաղադրիչ և արդյոք այդ ֆինանսավորման բաղադրիչը նշանակալի է պայմանագրի համար, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի բոլոր տեղին փաստերը և հանգամանքները, ներառյալ հետևյալ երկու փաստերն ու հանգամանքները`

ա) խոստացված հատուցման գումարի և խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների վաճառքի «կանխիկ» գնի միջև տարբերությունը, եթե առկա է. և

բ) հետևյալ երկուսի միացյալ ազդեցությունը.

    (i) գնորդին կազմակերպության կողմից խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցման պահի և այդ ապրանքների կամ ծառայությունների համար գնորդի կողմից վճարման պահի միջև ակնկալվող ժամանակի տևողությունը. և

    (ii) համապատասխան շուկայում գերակայող տոկոսադրույքները:

62. Չնայած պարագրաֆ 61-ի գնահատմանը` գնորդի հետ պայմանագիրը չի ունենա ֆինանսավորման նշանակալի բաղադրիչ, եթե առկա է հետևյալ գործոններից որևէ մեկը`

ա) գնորդը նախապես է վճարել ապրանքների կամ ծառայությունների համար և այդ ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցման ժամկետները որոշվում են գնորդի հայեցողությամբ.

բ) գնորդի կողմից խոստացված հատուցման զգալի մասը փոփոխուն է, և այդ հատուցման գումարը կամ վճարման ժամկետները տատանվում են` ելնելով ապագա դեպքի տեղի ունենալուց կամ տեղի չունենալուց, որոնք ըստ էության հսկելի չեն գնորդի կամ կազմակերպության կողմից (օրինակ` եթե հատուցումը վաճառքների վրա հիմնված ռոյալթի է).

գ) ապրանքի կամ ծառայության խոստացված հատուցման և վաճառքի «կանխիկ» գնի միջև տարբերությունը (ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ 61-ում) առաջանում է այնպիսի պատճառներով, որոնք տարբերվում են գնորդին կամ կազմակերպությանը ֆինանսավորում տրամադրելուց, և այդ գումարների միջև տարբերությունը համաչափ է դրա առաջացման պատճառներին: Օրինակ` վճարման պայմանները կարող են պաշտպանել կազմակերպությանը կամ գնորդին այլ կողմի անկարողությունից` պատշաճ կերպով կատարելու պայմանագրով նախատեսված իր պարտականությունների մի մասը կամ ամբողջը:

63. Որպես գործնական մոտեցում կարիք չկա, որ կազմակերպությունը ճշգրտի խոստացված հատուցման գումարը` հաշվի առնելու համար ֆինանսավորման նշանակալի բաղադրիչի հետևանքները, եթե պայմանագրի մեկնարկի պահին կազմակերպությունն ակնկալում է, որ կազմակերպության կողմից գնորդին խոստացված ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցման և գնորդի կողմից այդ ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարման միջև ընկած ժամանակահատվածը կլինի մեկ տարի կամ դրանից պակաս:

64. Պարագրաֆ 61-ում նշված նպատակին հասնելու համար, երբ ճշգրտվում է ֆինանսավորման նշանակալի բաղադրիչի գծով խոստացված հատուցման գումարը, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի զեղչման այն դրույքը, որը կկիրառվեր պայմանագրի մեկնարկի պահին կազմակերպության և նրա գնորդի միջև կնքվող ֆինանսավորման առանձին գործարքում: Այդ դրույքը կարտացոլի պայմանագրով ֆինանսավորում ստացող կողմի վարկային բնութագրերը, ինչպես նաև գնորդի կամ կազմակերպության կողմից տրամադրվող ցանկացած ապահովում կամ գրավ, ներառյալ ակտիվները, որոնք պայմանագրով փոխանցվում են: Կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի լինել որոշել այդ դրույքը` այն դրույքի հետ նույնականացման միջոցով, որը զեղչում է խոստացված հատուցման անվանական գումարը մինչև այն գինը, որը գնորդը կանխիկ կվճարեր ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց, երբ (կամ այնքանով, որքանով) դրանք փոխանցվում են գնորդին: Պայմանագրի մեկնարկից հետո, կազմակերպությունը չպետք է վերանայի զեղչման դրույքը` հաշվի առնելու համար տոկոսադրույքների կամ այլ հանգամանքների փոփոխություններ (ինչպես օրինակ` գնորդի պարտքային ռիսկի գնահատականի փոփոխությունը):

65. Կազմակերպությունը, համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում, ֆինանսավորման հետևանքները (տոկոսային հասույթը կամ տոկոսային ծախսը) պետք է ներկայացնի գնորդների հետ պայմանագրերից ստացվող հասույթից առանձին: Տոկոսային հասույթը կամ տոկոսային ծախսը ճանաչվում է միայն այնքանով, որքանով գնորդի հետ պայմանագիրը հաշվառելիս ճանաչվում է պայմանագրի գծով ակտիվ (կամ դեբիտորական պարտք) կամ պայմանագրի գծով պարտավորություն:

 

Ոչ դրամական հատուցում

 

66. Այն պայմանագրերի համար գործարքի գինը որոշելիս, որոնց համաձայն գնորդը խոստանում է հատուցում ոչ դրամական հատուցման ձևով, կազմակերպություն պետք է ոչ դրամական հատուցումը (կամ ոչ դրամական հատուցման խոստումը) չափի իրական արժեքով:

67. Եթե կազմակերպությունը չի կարող խելամտորեն գնահատել ոչ դրամական հատուցման իրական արժեքը, կազմակերպությունը պետք է չափի հատուցման գումարն անուղղակիորեն` հղում կատարելով հատուցման դիմաց գնորդին (գնորդի դասին) խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների առանձին վաճառքի գնին:

68. Հատուցման ձևից ելնելով` ոչ դրամական հատուցման իրական արժեքը կարող է փոփոխվել (օրինակ` բաժնետոմսի գնի փոփոխությունը, որը կազմակերպությունն իրավունք ունի ստանալ գնորդից որպես հատուցում): Եթե գնորդի կողմից խոստացված ոչ դրամական հատուցման իրական արժեքը փոփոխվում է այլ պատճառներով, քան հատուցման ձևը (օրինակ, իրական արժեքը կարող է փոփոխվել` ելնելով կազմակերպության կատարողականից), կազմակերպությունը կարող է կիրառել 56-58 պարագրաֆների պահանջները:

69. Եթե գնորդը տրամադրում է ապրանքներ կամ ծառայություններ (օրինակ` նյութեր, սարքավորումներ կամ աշխատուժ) օժանդակելու համար կազմակերպության կողմից պայմանագրի կատարմանը, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք այդ ապրանքների կամ ծառայությունների նկատմամբ ձեռք է բերում հսկողություն: Եթե դա այդպես է, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվառի տրամադրված ապրանքները կամ ծառայությունները որպես գնորդից ստացված ոչ դրամական հատուցում:

 

Գնորդին վճարման ենթակա հատուցում

 

70. Գնորդին վճարման ենթակա հատուցումը ներառում է դրամական միջոցների գումարներ, որոնք կազմակերպությունը վճարում է կամ ակնկալում է վճարել գնորդին (կամ այլ կողմերին, որոնք գնորդից գնում են կազմակերպության ապրանքները կամ ծառայությունները): Գնորդին վճարման ենթակա հատուցումը ներառում է նաև կրեդիտ կամ այլ հոդվածներ (օրինակ, կուպոններ կամ վաուչերներ), որոնք կարող են օգտագործվել (հաշվանցվել) կազմակերպությանը (կամ այլ կողմերին, որոնք գնորդից գնում են կազմակերպության ապրանքները կամ ծառայությունները) վճարվելիք գումարների դիմաց: Կազմակերպությունը գնորդին վճարման ենթակա հատուցումը պետք է հաշվառի որպես գործարքի գնի նվազեցում և, հետևաբար, հասույթի նվազեցում, բացառությամբ երբ գնորդին կատարված վճարումը իրականացվում է գնորդի կողմից կազմակերպությանը փոխանցված տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց` որպես փոխանակում (ինչպես նկարագրված է 26-30 պարագրաֆներում): Եթե գնորդին վճարման ենթակա հատուցումը ներառում է փոփոխուն գումար, կազմակերպությունը պետք է գնահատի գործարքի գինը (ներառյալ` գնահատի, թե արդյոք փոփոխուն հատուցման գնահատումը սահմանափակումով է)` 50-58 պարագրաֆների համաձայն:

71. Եթե գնորդին վճարման ենթակա հատուցումը հանդիսանում է գնորդից ստացված տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարում, ապա կազմակերպությունը այդ ապրանքի կամ ծառայության ձեռքբերումը պետք է հաշվառի այնպես, ինչպես մատակարարներից ստացված այլ ձեռքբերումները: Եթե գնորդին վճարման ենթակա հատուցման գումարը գերազանցում է կազմակերպության կողմից գնորդից ստացված տարբերակելի ապրանքի կամ ծառայության իրական արժեքը, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվառի այդ գերազանցող մասը որպես գործարքի գնի նվազեցում: Եթե կազմակերպությունը խելամտորեն չի կարող գնահատել գնորդից ստացված ապրանքի կամ ծառայության իրական արժեքը, ապա գնորդին վճարման ենթակա հատուցման ամբողջ հատուցումը կազմակերպությունը պետք է հաշվառի որպես գործարքի գնի նվազեցում:

72. Հետևաբար, եթե գնորդին վճարման ենթակա հատուցումը հաշվառվում է որպես գործարքի գնի նվազեցում, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի հասույթի նվազեցումը, երբ (կամ այնքանով, որքանով) տեղի է ունենում ստորև նկարագրված դեպքերից առավել ուշը`

ա) կազմակերպությունը ճանաչում է հասույթ գնորդին փոխանցված համապատասխան ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց. և

բ) կազմակերպությունը վճարում է կամ խոստանում է վճարել հատուցումը (նույնիսկ, եթե վճարումը կախված է ապագա որևէ դեպքից): Խոստումը կարող է ենթադրվել կազմակերպության սովորական բիզնես գործելակերպով:

 

Գործարքի գնի վերագրումը կատարման պարտականություններին

 

73. Գործարքի գնի վերագրման նպատակն է կազմակերպության կողմից այդ գործարքի գինը վերագրել յուրաքանչյուր կատարման պարտականությանը (կամ տարբերակելի ապրանքին կամ ծառայությանը) այնպիսի գումարով, որն արտացոլում է հատուցման այն գումարը, որը կազմակերպությունը ակնկալում է, որ իրավունք կունենա ստանալ, որպես փոխանակում, գնորդին խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցման դիմաց:

74. Վերագրման նպատակին հասնելու համար, կազմակերպությունը պետք է գործարքի գինը վերագրի պայմանագրում որոշակիացված յուրաքանչյուր կատարման պարտականությանը` կիրառելով առանձին վաճառքի գնի հարաբերակցության հիմունքը` 76-80-րդ պարագրաֆների համաձայն, բացառությամբ այն իրավիճակների, որոնք նկարագրված են 81-83-րդ պարագրաֆներում (զեղչերը վերագրելու նպատակով) և 84-86-րդ պարագրաֆներում (այն հատուցմանը վերագրելու նպատակով, որը ներառում է փոփոխուն գումարներ):

75. Եթե պայմանագրում առկա է միայն մեկ կատարման պարտականություն, ապա 76-86-րդ պարագրաֆները չեն կիրառվում: Այնուամենայնիվ, 84-86-րդ պարագրաֆները կարող են կիրառվել, եթե կազմակերպությունը խոստանում է փոխանցել տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների շարք, որը պարագրաֆ 22(բ)-ի համաձայն որոշակիացվել է որպես մեկ կատարման պարտականություն, և խոստացված հատուցմանը ներառում է փոփոխուն գումարներ:

 

Առանձին վաճառքի գնի վրա հիմնված վերագրում

 

76. Գործարքի գինը յուրաքանչյուր կատարման պարտականությանը առանձին վաճառքի գնի հարաբերակցության հիմունքով վերագրելու նպատակով, կազմակերպությունը պայմանագրի մեկնարկի դրությամբ պետք է որոշի պայմանագրում յուրաքանչյուր կատարման պարտականության հիմքում ընկած տարբերակելի ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գինը և գործարքի գինը համամասնորեն վերագրի այդ առանձին վաճառքի գներին:

77. Առանձին վաճառքի գինն այն գինն է, որով կազմակերպությունը գնորդին առանձին-առանձին կվաճառի խոստացված ապրանքը կամ ծառայությունը: Առանձին վաճառքի գնի լավագույն վկայությունը ապրանքի կամ ծառայության դիտելի գինն է, երբ կազմակերպությունն այդ ապրանքը կամ ծառայությունը առանձին-առանձին վաճառում է համանման հանգամանքներում և համանման գնորդներին: Ապրանքի կամ ծառայության պայմանագրային գինը կամ ապրանքի կամ ծառայության գնացուցակային գինը կարող է լինել այդ ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գինը (սակայն չպետք է ենթադրել, որ գինը ինքնին այդպիսին է):

78. Եթե առանձին վաճառքի գինն ուղղակիորեն դիտելի չէ, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի առանձին վաճառքի գինը այնպիսի գումարով, որը կհանգեցնի, որ գործարքի գնի վերագրումը բավարարի պարագրաֆ 73-ի վերագրման նպատակին: Առանձին վաճառքի գինը գնահատելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի այն ամբողջ տեղեկատվությունը (ներառյալ շուկայական պայմանները, կազմակերպությանը յուրահատուկ գործոնները և գնորդին կամ գնորդի դասին վերաբերող տեղեկատվությունը), որը խելամտորեն հասանելի է կազմակերպությանը: Ընդ որում, կազմակերպությունը պետք է առավելագույնս օգտագործի դիտելի տվյալներ, ինչպես նաև հետևողականորեն կիրառի գնահատման մեթոդները համանման հանգամանքներում:

79. Ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գնի գնահատման ընդունելի մեթոդները ներառում, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) ճշգրտված շուկայական գնահատման մոտեցում. կազմակերպությունը կարող է վերլուծել շուկան, որտեղ վաճառում է ապրանքներ կամ ծառայություններ և գնահատել այն գինը, որը այդ շուկայի գնորդը պատրաստ կլիներ վճարել այդ ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց: Այս մոտեցումը կարող է նաև ենթադրել կազմակերպության մրցակիցների համանման ապրանքների և ծառայությունների գների օգտագործում` ճշգրտելով այդ գներն այնպես, որ արտացոլվի կազմակերպության ծախսումները և մարժաները.

բ) ակնկալվող ծախսումներ գումարած մարժա մոտեցում. կազմակերպությունը կարող է կանխատեսել իր ակնկալվող ծախսումները, որոնք անհրաժեշտ կլինեն կատարման պարտականությունը կատարելու համար, որից հետո ավելացնել տվյալ ապրանքի կամ ծառայության համար համապատասխան մարժան.

գ) մնացորդային մոտեցում. կազմակերպությունը կարող է գնահատել առանձին վաճառքի գինը հղում կատարելով ընդհանուր գործարքի գնին և հանելով պայմանագրով խոստացված այլ ապրանքերի կամ ծառայությունների դիտելի առանձին վաճառքի գների հանրագումարը: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը կարող է օգտագործել մնացորդային մոտեցումը ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գինը պարագրաֆ 78-ի համաձայն գնահատելու համար, եթե բավարարվում է ստորև նկարագրված չափանիշներից որևէ մեկը`

    (i) կազմակերպությունը միևնույն ապրանքը կամ ծառայությունը վաճառում է տարբեր գնորդներին (միաժամանակ կամ համարյա միաժամանակ), էապես իրարից տարբերվող գումարներով (այսինքն` վաճառքի գինը շատ փոփոխուն է, քանի որ առանձին վաճառքի ներկայացուցչական (բնորոշ) գինը ակնհայտ չէ անցյալ գործարքներից կամ այլ դիտելի վկայությունից). կամ

    (ii) կազմակերպությունը դեռևս տվյալ ապրանքի կամ ծառայության համար չի սահմանել գին, իսկ այդ ապրանքը կամ ծառայությունը նախկինում չի վաճառվել առանձին հիմունքով (այսինքն` վաճառքի գինն անորոշ է):

80. Պայմանագրով խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների առանձին վաճառքի գները գնահատելու համար կարող է անհրաժեշտ լինել կիրառել մեթոդների համակցում, եթե այդ ապրանքներից կամ ծառայություններից երկուսի կամ ավելիի համար առանձին վաճառքի գները խիստ փոփոխուն են կամ անորոշ: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է կիրառել մնացորդային մոտեցումը գնահատելու համար պայմանագրով խոստացված խիստ փոփոխուն կամ անորոշ առանձին վաճառքի գին ունեցող ապրանքների կամ ծառայությունների ընդհանուր առանձին վաճառքի գինը, իսկ այնուհետև կիրառել մեկ այլ մեթոդ` գնահատելու համար մնացած յուրաքանչյուր ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գինը` մնացորդային մոտեցմամբ գնահատված ընդհանուր առանձին հաշվարկային գնի հարաբերակցությամբ: Երբ կազմակերպությունը պայմանագրով խոստացված յուրաքանչյուր ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գինը գնահատելու համար օգտագործում է գնահատման մեթոդների համակցում, կազմակերպությունը պետք է գնահատի արդյոք գործարքի գնի` առանձին վաճառքի այդ գնահատված գների հիման վրա վերագրումը կհամապատասխանի պարագրաֆ 73-ի վերագրման նպատակին և պարագրաֆ 78-ի առանձին վաճառքի գնի գնահատման նկատմամբ ներկայացված պահանջներին:

 

Զեղչի վերագրում

 

81. Գնորդը ապրանքների կամ ծառայությունների փաթեթի գնման համար ստանում է զեղչ, եթե պայմանագրով խոստացված այդ ապրանքների կամ ծառայությունների առանձին վաճառքի գների հանրագումարը գերազանցում է պայմանագրով խոստացված հատուցումը: Բացառությամբ այն դեպքերի, երբ պարագրաֆ 82-ի համաձայն կազմակերպությունն ունի դիտելի վկայություն, որ ամբողջ զեղչը վերաբերում է մեկ կամ մի քանի, բայց պայմանագրով ամրագրված ոչ բոլոր կատարման պարտականություններին, կազմակերպությունը պետք է այդ զեղչը համամասնորեն վերագրվի պայմանագրով ամրագրված բոլոր կատարման պարտականություններին: Այդպիսի հանգամանքներում զեղչի համամասնական վերագրումը հանդիսանում է կազմակերպության կողմից գործարքի գինը յուրաքանչյուր կատարման պարտականությանը վերագրման հետևանք` հիմքում ընկած տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների առանձին վաճառքի գնի հարաբերակցության հիման վրա:

82. Կազմակերպությունը պետք է զեղչը վերագրի ամբողջությամբ մեկ կամ մի քանի, բայց պայմանագրով ամրագրված ոչ բոլոր կատարման պարտականությունների վրա, եթե բավարարվում են ստորև ներկայացված բոլոր չափանիշները`

ա) կազմակերպությունը պարբերաբար, առանձին հիմունքով, վաճառում է պայմանագրով ամրագրված յուրաքանչյուր տարբերակելի ապրանք կամ ծառայություն (կամ տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների յուրաքանչյուր փաթեթ).

բ) կազմակերպությունը առանձին հիմունքով նաև պարբերաբար վաճառում է այդպիսի որոշ տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների փաթեթ (կամ փաթեթներ)` կիրառելով զեղչ յուրաքանչյուր փաթեթի ապրանքների կամ ծառայությունների առանձին վաճառքի գների նկատմամբ.

գ) Պարագրաֆ 82(բ)-ում նկարագրված ապրանքների կամ ծառայությունների յուրաքանչյուր փաթեթին վերագրվող զեղչը ըստ էության նույնն է ինչ պայմանագրով սահմանված զեղչը, և յուրաքանչյուր փաթեթի ապրանքների կամ ծառայությունների վերլուծությունը ապահովում է դիտելի վկայություն այն կատարման պարտականության (կամ պարտականությունների) վերաբերյալ, որին վերաբերում է պայմանագրով սահմանված ամբողջ զեղչը:

83. Եթե զեղչը պարագրաֆ 82-ի համաձայն ամբողջությամբ վերագրվում է պայմանագրի մեկ կամ մի քանի կատարման պարտականություններին, կազմակերպությունը զեղչը պետք է վերագրի նախքան մնացորդային մոտեցման կիրառումը` ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գինը գնահատելու համար` պարագրաֆ 79(գ)-ի համաձայն:

 

Փոփոխուն հատուցման վերագրում

 

84. Պայմանագրում խոստացված փոփոխուն հատուցումը կարող է վերագրվել ամբողջ պայմանագրին կամ պայմանագրի մի որոշակի մասին, օրինակ ստորև նշվածներից որևէ մեկին`

ա) պայմանագրում ամրագրված մեկ կամ մի քանի, բայց ոչ բոլոր կատարման պարտականություններին (օրինակ, խրախուսումը կարող է պայմանավորված լինել սահմանված ժամանակահատվածի ընթացքում կազմակերպության կողմից խոստացված ապրանքի կամ ծառայության փոխանցմամբ). կամ

բ) պարագրաֆ 22(բ)-ի համաձայն, մեկ կատարման պարտականության մաս կազմող տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների շարքում մեկ կամ մի քանի, բայց ոչ բոլոր խոստացված տարբերակելի ապրանքներին կամ ծառայություններին (օրինակ, երկու տարվա ժամկետով մաքրման ծառայությունների մատուցման պայմանագրի երկրորդ տարվա համար խոստացված հատուցումը ավելանում է պայմանավորված գնաճի ինդեքսի փոփոխության հիման վրա):

85. Կազմակերպությունը պետք է փոփոխուն գումարը (և այդ գումարի հետագա փոփոխությունները) ամբողջովին վերագրի կատարման պարտականությանը կամ պարագրաֆ 22(բ)-ի համաձայն մեկ կատարման պարտականության մաս կազմող տարբերակելի ապրանքին կամ ծառայությանը, եթե բավարարվում են ստորև նկարագրված երկու չափանիշները`

ա) փոփոխուն վճարման պայմանները հստակ վերաբերում են կատարման պարտականությունը բավարարելու կամ տարբերակելի ապրանքը կամ ծառայությունը փոխանցելու կազմակերպության ջանքերին (կամ կոնկրետ արդյունքին, որն առաջանում է կատարման պարտականությունը կատարելիս կամ տարբերակելի ապրանքը կամ ծառայությունը փոխանցելիս). և

բ) հատուցման փոփոխուն գումարի ամբողջովին վերագրումը կատարման պարտականությանը կամ տարբերակելի ապրանքին կամ ծառայությանը համապատասխանում է պարագրաֆ 73-ի վերագրման նպատակին` պայմանագրի բոլոր կատարման պարտականությունները և վճարման բոլոր պայմանները դիտարկելիս:

86. 73-83-րդ պարագրաֆների վերագրման պահանջները պետք է կիրառվեն վերագրելու համար գործարքի գնի մնացած գումարը, որը չի բավարարել պարագրաֆ 85-ի չափանիշներին:

 

Գործարքի գնի փոփոխություններ

 

87. Պայմանագրի մեկնարկից հետո, գործարքի գինը կարող է փոխվել տարբեր պատճառներով, ներառյալ` անորոշ դեպքերի հանգուցալուծումը կամ հանգամանքների այլ փոփոխությունները, որոնք փոխում են հատուցման գումարը, որի նկատմամբ իրավունքը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ, որպես փոխանակում, խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց:

88. Գործարքի գնի ցանկացած հետագա փոփոխություն կազմակերպությունը պետք է վերագրի պայմանագրով ամրագրված կատարման պարտականություններին` նույն հիմունքով, որը կիրառվել է պայմանագրի մեկնարկին: Հետևաբար, կազմակերպությունը չպետք է կրկին վերագրի գործարքի գինը` արտացոլելու համար պայմանագրի մեկնարկից հետո առանձին վաճառքի գների փոփոխությունները: Կատարված (բավարարված) կատարման պարտականությանը վերագրված գումարները պետք է ճանաչվեն որպես հասույթ, կամ որպես հասույթի նվազեցում այն ժամանակաշրջանում, որում տեղի է ունենում գործարքի գնի փոփոխությունները:

89. Կազմակերպությունը պետք է գործարքի գնի փոփոխությունն ամբողջովին վերագրի մեկ կամ մի քանի, բայց ոչ բոլոր կատարման պարտականություններին կամ պարագրաֆ 22(բ)-ի համաձայն մեկ կատարման պարտականության մաս կազմող տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների շարքում ներառված մեկ կամ մի քանի, բայց ոչ բոլոր խոստացված տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայություններին միայն այն դեպքում, եթե փոփոխուն հատուցման վերագրման վերաբերյալ պարագրաֆ 85-ի չափանիշները բավարարվում են:

90. Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի գործարքի գնի փոփոխությունը, որն առաջանում է պայմանագրի վերափոխման արդյունքում` 18-21-րդ պարագրաֆների համաձայն: Այնուամենայնիվ, գործարքի գնի փոփոխության դեպքում, որը տեղի է ունենում պայմանագրի վերափոխումից հետո, կազմակերպությունը պետք է կիրառի 87-89-րդ պարագրաֆները գործարքի գնի փոփոխությունը վերագրելու համար, օգտագործելով ստորև նկարագրված մեթոդներից որևէ մեկը, որը կիրառելի է`

ա) կազմակերպությունը գործարքի գնի փոփոխությունը պետք է վերագրի նախքան վերափոխումը պայմանագրում որոշակիացված կատարման պարտականությունների վրա, եթե և միայն այն չափով, որքանով, որ գործարքի գնի փոփոխությունը վերագրվում է նախքան վերափոխումը խոստացված փոփոխուն հատուցման գումարին և այն հաշվառվում է պարագրաֆ 21(ա)-ի համաձայն.

բ) բոլոր այլ դեպքերում, երբ վերափոխումը չի հաշվառվում, որպես առանձին պայմանագիր պարագրաֆ 20-ի համաձայն, կազմակերպությունը պետք է գործարքի գնի փոփոխությունը վերագրի վերափոխված պայմանագրում կատարման պարտականությանը (այսինքն` կատարման պարտականություններ, որոնք չեն կատարվել կամ մասամբ չեն կատարվել վերափոխումից անմիջապես հետո):

 

Պայմանագրի ծախսումներ

---

Պայմանագրի կնքման (ստացման) լրացուցիչ ծախսումներ

 

91. Կազմակերպությունը գնորդի հետ պայմանագրի կնքման լրացուցիչ ծախսումները պետք է ճանաչի որպես ակտիվ, եթե կազմակերպությունն ակնկալում է փոխհատուցել այդ ծախսումները:

92. Պայմանագրի կնքման լրացուցիչ ծախսումներն այն ծախսումներն են, որոնք կազմակերպությունը կրում է գնորդի հետ պայմանագրի կնքման նպատակով, և որոնք այլապես կազմակերպությունը չէր կրի, եթե պայմանագիր չկնքվեր (օրինակ` վաճառքից կոմիսիաները):

93. Պայմանագիրը կնքման ծախսումները, որոնք կազմակերպությունը կկրեր անկախ այն հանգամանքից պայմանագիրը կկնքվեր, թե ոչ, պետք է ճանաչվեն որպես ծախս, երբ դրանք կատարվում են, եթե այդ ծախսումներն անկախ պայմանագրի կնքումից ուղղակիորեն չեն հատուցվում գնորդի կողմից:

94. Որպես գործնական մոտեցում կազմակերպությունը կարող է ճանաչել պայմանագրի կնքման լրացուցիչ ծախսումները որպես ծախս, երբ դրանք կատարվում են, եթե տվյալ ակտիվի ամորտիզացիոն ժամանակաշրջանը, որն այլապես կճանաչեր կազմակերպությունը, մեկ տարի է կամ ավելի պակաս:

 

Պայմանագրի կատարման ծախսումներ

 

95. Եթե ծախսումները, որոնք կազմակերպությունը կրել է գնորդի հետ պայմանագիրը կատարելիս, չեն ներառվում մեկ այլ ստանդարտի գործունեության ոլորտում (օրինակ, «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2, «Հիմնական միջոցներ« ՀՀՄՍ 16 կամ «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38), ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի պայմանագրի կատարման ծախսումներից առաջացող ակտիվ միայն այն դեպքում, եթե այդ ծախսումները բավարարում են ստորև նշված բոլոր չափանիշները`

ա) ծախսումները վերաբերում են ուղղակիորեն պայմանագրին կամ ակնկալվող պայմանագրին, որը կազմակերպությունը կարող է կոնկրետ որոշակիացնել (օրինակ` ծախսումները, որոնք վերաբերում են ծառայություններին, որոնք կմատուցվեն գործող պայմանագիրը նորացնելիս կամ ծախսումները, որոնք վերաբերում են ակտիվի նախագծմանը, որը կոնկրետ պայմանագրով փոխանցվելու է, և այդ պայմանագիրը դեռևս չի հաստատվել).

բ) ծախսումները կազմակերպության համար ստեղծում են ռեսուրսներ կամ բարելավում են կազմակերպության ռեսուրսները, որոնք օգտագործվելու են ապագայում կատարման պարտականությունները կատարելու (կամ կատարումը շարունակելու) նպատակով. և

գ) ակնկալվում է, որ ծախսումները կփոխհատուցվեն:

96. Գնորդի հետ պայմանագրի կատարման ծախսումները, որոնք գտնվում են որևէ այլ ստանդարտի գործողության ոլորտում, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի այդ ծախսումները այդ այլ ստանդարտների համաձայն:

97. Ծախսումները, որոնք վերաբերում են ուղղակիորեն պայմանագրին (կամ ակնկալվող կոնկրետ պայմանագրին) ներառում են ստորև նշվածներից ցանկացածը`

ա) աշխատուժի գծով ուղղակի ծախսումներ (օրինակ` այն աշխատակիցների աշխատավարձը, որոնք խոստացված ծառայությունները ուղղակիորեն մատուցում են գնորդին).

բ) նյութերի գծով ուղղակի ծախսումներ (օրինակ` նյութերը, որոնք օգտագործվում են գնորդին խոստացված ծառայությունները մատուցելիս).

գ) բաշխված ծախսումները, որոնք վերաբերում են ուղղակիորեն պայմանագրին կամ պայմանագրից բխող գործունեություններին (օրինակ` պայմանագրի կառավարման և վերահսկման ծախսումները, պայմանագրի կատարման ընթացքում օգտագործվող գործիքների, սարքավորումների և օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների ապահովագրությունը և ամորտիզացիան).

դ) ծախսումները, որոնք պայմանագրի շրջանակներում գնորդի կողմից միանշանակ ենթակա են հատուցման. և

ե) այլ ծախսումները, որոնք կազմակերպությունը կրում է բացառապես պայմանագիրը կնքելու արդյունքում (օրինակ` հատուցումներ ենթակապալառուներին):

98. Կազմակերպությունը հետևյալ ծախսումները պետք է ճանաչի որպես ծախս, երբ դրանք կատարվում են`

ա) ընդհանուր և վարչական ծախսումներ (բացառությամբ, եթե այդ ծախսումները պայմանագրի համաձայնգնորդի կողմից միանշանակ ենթակա են հատուցման, որի դեպքում կազմակերպությունը պետք է դիտարկի այդ ծախսումները պարագրաֆ 97-ի համաձայն).

բ) պայմանագրի իրականացման նպատակով վատնված նյութերի, աշխատուժի կամ այլ ռեսուրսների գծով ծախսումներ, որոնք ներառված չեն պայմանագրի գնի մեջ.

գ) ծախսումներ, որոնք վերաբերում են պայմանագրի արդեն իսկ կատարված (կամ մասնակի կատարված) կատարման պարտականություններին (այսինքն` ծախսումներ, որոնք վերաբերում են անցյալում կատարված գործունեությանը). և

դ) ծախսումներ, որոնց դեպքում կազմակերպությունը չի կարող տարբերակել` ծախսումները վերաբերում են չկատարված կատարման պարտականություննե-րին, թե կատարված կատարման պարտականություններին (կամ մասամբ կատարված կատարման պարտականություններին):

 

Ամորտիզացիա և արժեզրկում

 

99. Համաձայն 91-րդ կամ 95-րդ պարագրաֆների ճանաչված ակտիվը պետք է ամորտիզացվի սիստեմատիկ հիմունքով, որը պետք է համապատասխանի այն ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցմանը գնորդին, որոնց վերաբերում է տվյալ ակտիվը: Ակտիվը կարող է վերաբերել ապրանքներին կամ ծառայություններին, որոնք ենթակա են փոխանցման ակնկալվող կոնկրետ պայմանագրով (ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ 95(ա)-ում):

100. Կազմակերպությունը պետք է վերանայի ամորտիզացիան` արտացոլելու կազմակերպության կողմից գնորդին այն ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցման ակնկալվող ժամկետում տեղի ունեցող նշանակալի փոփոխությունները, որոնց վերաբերում է տվյալ ակտիվը: Այդպիսի փոփոխությունը պետք է հաշվառվի որպես փոփոխություն հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում` ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն:

101. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի արժեզրկումից կորուստ շահույթում կամ վնա-սում այնքանով, որքանով 91-րդ կամ 95-րդ պարագրաֆների համաձայն ճանաչված ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը գերազանցում է`

ա) հատուցման մնացած գումարը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ, որպես փոխանակում, այն ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց, որոնց վերաբերում է ակտիվը. հանած`

բ) այդ ապրանքների կամ ծառայությունների մատուցմանն ուղղակիորեն վերագրվող ծախսումները, որոնք չեն ճանաչվել որպես ծախս (տես պարագրաֆ 97-ը):

102. Պարագրաֆ 101-ի կիրառման նպատակով, կազմակերպության կողմից ակնկալվող հատուցման գումարը որոշելու համար, կազմակերպությունը պետք է կիրառի գործարքի գնի որոշման սկզբունքները (բացառությամբ փոփոխուն հատուցման սահմանափակումով գնահատումներին վերաբերող 56-58-րդ պարագրաֆների պահանջները) և ճշգրտի այդ գումարը` արտացոլելու համար գնորդի պարտքային ռիսկի հետևանքները:

103. Նախքան կազմակերպության կողմից 91-րդ կամ 95-րդ պարագրաֆների համաձայն ճանաչված ակտիվի գծով արժեզրկումից կորստի ճանաչումը, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի պայմանագրի հետ կապված այն ակտիվների գծով արժեզրկումից կորուստ, որոնք ճանաչվել են մեկ այլ ստանդարտի համաձայն (օրինակ` ՀՀՄՍ 2, ՀՀՄՍ 16 և ՀՀՄՍ 38): Կազմակերպությունը պետք է 91-րդ կամ 95-րդ պարագրաֆ-ների համաձայն ճանաչված ակտիվի` պարագրաֆ 101-ի արժեզրկման ստուգում կիրառելուց հետո ստացվող հաշվեկշռային արժեքը ներառի այն դրամաստեղծ միավորի հաշվեկշռային արժեքում, որին այդ ակտիվը պատկանում է` այդ դրամաստեղծ միավորի նկատմամբ «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ը կիրառելու նպատակով:

104. Կազմակերպությունը պարագրաֆ 101-ի համաձայն նախկինում ճանաչված արժեզրկումից կորստի որոշ մասի կամ ամբողջի հակադարձումը պետք է ճանաչի շահույթում կամ վնասում, երբ պայմաններն որոնք հանգեցրել են արժեզրկման այլևս առկա չեն կամ բարելավվել են: Ակտիվի ավելացված հաշվեկշռային արժեքը չպետք է գերազանցի այն գումարը, որը որոշված կլիներ (առանց ամորտիզացիայի կամ մաշվածության), եթե նախկինում արժեզրկումից կորուստ ճանաչված չլիներ:

 

Ներկայացում

---

105. Երբ պայմանագրի որևէ կողմ կատարում է պայմանագրային պարտականություններ, կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պայմանագիրը ներկայացնի որպես պայմանագրի գծով ակտիվ կամ պայմանագրի գծով պարտավորություն, կախված կազմակերպության կողմից պարտականության կատարման և գնորդի կողմից վճարումների կատարման հարաբերակցությունից: Կազմակերպությունը հատուցման նկատմամբ իր անվերապահ իրավունքը պետք է առանձին ներկայացնի որպես դեբիտորական պարտք:

106. Եթե գնորդը վճարում է հատուցումը, կամ կազմակերպությունը հատուցման գումարի նկատմամբ ունի իրավունք, որն անվերապահ է (այսինքն` դեբիտորական պարտք կանխավճար ստանալու գծով), ապա մինչև կազմակերպության կողմից ապրանքի կամ ծառայության փոխանցումը գնորդին, կազմակերպությունը պետք է պայմանագիրը ներկայացնի որպես պայմանագրի գծով պարտավորություն` վճարումը կատարելու կամ վճարումը կատարման ենթակա դառնալու պահին (կախված նրանից, թե որն է ավելի վաղ տեղի ունենում): Պայմանագրի գծով պարտավորությունը գնորդին ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու կազմակերպության պարտականությունն է, որի դիմաց կազմակերպությունը գնորդից ստացել է հատուցում (կամ հատուցման գումարն է, որը ենթակա է ստացման):

107. Եթե կազմակերպությունը կատարում է ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցում գնորդին մինչև գնորդի կողմից հատուցման վճարումը կամ մինչև այն պահը, երբ վճարումը դառնում է ստացման ենթակա, ապա կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի պայմանագիրը որպես պայմանագրի գծով ակտիվ, բացառությամբ այն գումարների, որոնք ներկայացվում են որպես դեբիտորական պարտք: Պայմանագրի գծով ակտիվը հատուցման նկատմամբ կազմակերպության իրավունքն է, որպես փոխանակում, գնորդին փոխանցված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց: Կազմակերպությունը արժեզրկման նպատակով պետք է գնահատի պայմանագրի գծով ակտիվը` ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն: Պայմանագրի գծով ակտիվի արժեզրկումը պետք է չափվի, ներկայացվի և բացահայտվի այն նույն հիմունքով, ինչով ՖՀՄՍ 9-ի գործունեության ոլորտում գտնվող ֆինանսական ակտիվները (տես նաև պարագրաֆ 113(բ)-ը):

108. Դեբիտորական պարտքը հատուցման նկատմամբ կազմակերպության իրավունքն է, որն անվերապահ է: Հատուցման նկատմամբ իրավունքն անվերապահ է, եթե պահանջվում է միայն որոշակի ժամանակի անցում մինչև այդ հատուցման վճարման ենթակա դառնալու պահը: Օրինակ` կազմակերպությունը պետք է ճանաչի դեբիտորական պարտք, եթե կազմակերպությունը վճարման նկատմամբ ունի ներկա իրավունք, նույնիսկ եթե այդ գումարը ապագայում կարող է դառնալ հետվերադարձման ենթակա: Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի դեբիտորական պարտքը ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն: Գնորդի հետ պայմանագրի գծով դեբիտորական պարտքի սկզբնական ճանաչումից հետո, ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն չափված դեբիտորական պարտքի և ճանաչված հասույթի համապատասխան գումարի միջև ցանկացած տարբերություն պետք է ներկայացվի որպես ծախս (օրինակ` որպես արժեզրկումից կորուստ):

109. Սույն ստանդարտում կիրառվում են «պայմանագրի գծով ակտիվ» և «պայմանագրի գծով պարտավորություն» տերմինները, սակայն չի արգելում կազմակերպությանը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում այդ հոդվածների համար կիրառել այլընտրանքային անվանումներ: Եթե կազմակերպությունը պայմանագրի գծով ակտիվի համար կիրառում է այլընտրանքային անվանում, ապա կազմակերպությունը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին պետք է տրամադրի բավարար տեղեկատվություն դեբիտորական պարտքերը և պայմանագրի գծով ակտիվները տարբերակելու համար:

 

Բացահայտում

---

110. Կազմակերպության համար բացահայտման պահանջների նպատակն է բացահայտել բավարար տեղեկատվություն` հնարավորություն ընձեռելու ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հասկանալ գնորդի հետ պայմանագրերից առաջացող հասույթի և դրամական միջոցների հոսքերի բնույթը, գումարը, ժամկետը և անորոշությունները: Այդ նպատակին հասնելու համար, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի որակական և քանակական տեղեկատվություն ստորև նշված բոլորի վերաբերյալ`

ա) գնորդների հետ պայմանագրերը (տես 113-122-րդ պարագրաֆները).

բ) նշանակալի դատողությունները և այդ դատողություններում փոփոխություն-ները, որոնք կատարվել են այդ պայմանագրերի նկատմամբ սույն ստանդարտը կիրառելիս (տես 123-126-րդ պարագրաֆները). և

գ) 91 կամ 95 պարագրաֆների համաձայն` գնորդների հետ պայմանագրերի կնքման կամ պայմանագրերի կատարման հետ կապված ծախսումների գծով ճանաչված ակտիվները (տես 127-128-րդ պարագրաֆները):

111. Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի մանրամասնեցման այն աստիճանը, որն անհրաժեշտ է բավարարելու բացահայտման նպատակը և տարբեր պահանջներից յուրաքանչյուրի կարևորությունը: Կազմակերպությունը պետք է միավորի կամ առանձնացնի բացահայտումներն այնպես, որ օգտակար տեղեկատվությունը չդառնա թաքնված` կամ մեծ քանակությամբ ոչ նշանակալի մանրամասներ ներառելու, կամ էականորեն տարբեր հատկանիշներ ունեցող հոդվածներ միավորելու արդյունքում:

112. Կազմակերպությունը չպետք է բացահայտի տեղեկատվությունը սույն ստանդարտի համաձայն, եթե կազմակերպությունը այդ տեղեկատվությունը տրամադրել է մեկ այլ ստանդարտի համաձայն:

 

Գնորդների հետ պայմանագրեր

 

113. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանի համար ստորև նշված բոլոր գումարները, եթե այդ գումարներն առանձին ներկայացված չեն համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում` այլ ստանդարտների համաձայն`

ա) գնորդների հետ պայմանագրերից ստացված հասույթը, որը կազմակերպությունը պետք է բացահայտի իր այլ աղբյուրներից ստացվող հասույթներից առանձին. և

բ) գնորդների հետ պայմանագրերից առաջացող դեբիտորական պարտքերի կամ պայմանագրի գծով ակտիվների արժեզրկումից ճանաչված կորուստները (ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն), որը կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այլ պայմանագրերի գծով արժեզրկումից կորուստներից առանձին:

 

Հասույթի վերաբերյալ տեղեկատվության առանձնացում

 

114. Կազմակերպությունը գնորդների հետ պայմանագրերի գծով ճանաչված հասույթը պետք է ըստ կատեգորաների առանձնացնի (մանրամասնեցնի), որով կներկայացվի, թե ինչպես են տնտեսական գործոնները ազդում հասույթի և դրամական միջոցների հոսքերի բնույթի, գումարի, ժամկետի և անորոշությունների վրա: Նշված կատեգորիաները որոշելիս (ընտրելիս)` կազմակերպությունը պետք է կիրառի Բ87-Բ89 պարագրաֆներում ներկայացված ուղեցույցը:

115. Ի լրումն, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի բավարար տեղեկատվություն` հնարավորություն ընձեռելով ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հասկանալ առանձնացված (մանրամասնեցված) հասույթի վերաբերյալ բացահայտման (պարագրաֆ 114-ի համաձայն) և յուրաքանչյուր հաշվետու սեգմենտի համար բացահայտված հասույթի վերաբերյալ տեղեկատվության միջև փոխհարաբերությունը, եթե կազմակերպությունը կիրառում է «Գործառնական սեգմենտներ» ՖՀՄՍ 8-ը:

 

Պայմանագրի գծով մնացորդներ

 

116. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի բոլոր հետևյալները`

ա) գնորդների հետ պայմանագրերի գծով դեբիտորական պարտքերի, պայմանագրի գծով ակտիվների և պայմանագրի գծով պարտավորությունների սկզբնական և վերջնական մնացորդները, եթե դրանք այլ կերպ առանձին չեն ներկայացվել կամ բացահայտվել.

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված հասույթը, որը ներառված է եղել ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ պայմանագրի գծով պարտավորության մնացորդում. և

գ) նախորդ ժամանակաշրջաններում կատարված (մասամբ կատարված) կատարման պարտականությունների գծով հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված հասույթը (օրինակ` գործարքի գնի փոփոխությունները):

117. Կազմակերպությունը պետք է բացատրի, թե իր կատարման պարտականությունների կատարման ժամկետը (տես պարագրաֆ 119(ա)-ը) ինչպես է կապվում սովորաբար ընդունված վճարման ժամկետի հետ (տես պարագրաֆ 119(բ)-ը) և այդ գործոնների ազդեցությունը պայմանագրի գծով ակտիվների և պայմանագրի գծով պարտավորությունների մնացորդների վրա: Տրամադրվող բացատրությունում կարող է օգտագործվել որակական տեղեկատվություն:

118. Կազմակերպությունը պետք է տրամադրի բացատրություն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում պայմանագրի գծով ակտիվների և պայմանագրի գծով պարտավորությունների մնացորդների նշանակալի փոփոխությունների մասին: Բացատրությունը պետք է ներառի որակական և քանակական տեղեկատվություն: Պայմանագրի գծով ակտիվների և պայմանագրի գծով պարտավորությունների կամակերպության մնացորդների փոփոխությունների օրինակներ են`

ա) փոփոխությունները բիզնեսի միավորումների արդյունքում.

բ) կուտակային հիմունքով` սկզբից, հասույթի ճշգրտումները, որոնք ազդում են համապատասխան պայմանագրի գծով ակտիվի կամ պայմանագրի գծով պարտավորության վրա, ներառյալ` կատարման առաջընթացի (աստիճանի) փոփոխություններից, գործարքի գնի գնահատման փոփոխություններից (ներառյալ` գնահատման արդյունքում փոփոխությունները, թե արդյոք փոփոխուն հատուցման գնահատումը սահմանափակումով է, թե ոչ) կամ պայմանագրի վերափոխումից առաջացող ճշգրտումները.

գ) պայմանագրի գծով ակտիվի արժեզրկումը,

դ) այն ժամանակահատվածի փոփոխությունը, որն անհրաժեշտ է, որպեսզի հատուցման իրավունքը դառնա անվերապահ (այսինքն` որպեսզի պայմանագրի գծով ակտիվը վերադասակարգվի որպես դեբիտորական պարտք). և

ե) այն ժամանակահատվածի փոփոխությունը, որն անհրաժեշտ է կատարման պարտականությունը կատարելու համար (այսինքն` պայմանագրի գծով պարտավորությունից առաջացող հասույթը ճանաչելու համար):

 

Կատարման պարտականություններ

 

119. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն գնորդների հետ պայմանագրերում կատարման պարտականությունների վերաբերյալ, ներառյալ ստորև բոլոր նշվածների վերաբերյալ նկարագրություն`

ա) կազմակերպությունը սովորաբար երբ է կատարում իր կատարման պարտականությունները (օրինակ` առաքման պահին, տեղ հասցնելու պահին, ծառայությունները մատուցմանը զուգընթաց կամ ծառայություններն ավարտելու պահին), ներառյալ` երբ են կատարման պարտականությունները կատարվում վաճառք` առաքման հետաձգմամբ համաձայնությունների շրջանակներում.

բ) վճարման նշանակալի պայմանները (օրինակ` որն է սովորաբար ընդունված վճարման ժամկետը, արդյոք պայմանագիրն ունի նշանակալի ֆինանսավորման բաղադրիչ, արդյոք հատուցման գումարը փոփոխուն է, և արդյոք փոփոխուն հատուցման գնահատումը սովորաբար սահմանափակումով է` 56-58-րդ պարագրաֆների համաձայն).

գ) այն ապրանքների կամ ծառայությունների բնույթը, որոնք կազմակերպությունը խոստացել է փոխանցել` ընդգծելով մեկ այլ կողմից ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցումը կազմակերպելու գծով կատարման պարտականությունները (այսինքն` եթե կազմակերպությունը հանդես է գալիս որպես գործակալ),

դ) պարտականությունները ապրանքների հետվերադարձերի, գումարի հետվերադարձերի, ինչպես նաև համանման այլ պարտականությունները. և

ե) երաշխիքների տեսակները և դրանց հետ կապված պարտականությունները:

 

Չկատարված կատարման պարտականությանը վերագրվող գործարքի գինը

 

120. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ստորև ներկայացված տեղեկատվությունը չկատարված կատարման պարտականությունների վերաբերյալ`

ա) չկատարված (կամ մասամբ չկատարված) կատարման պարտականություննե-րին վերագրվող գործարքի գնի ընդհանուր գումարը` հաշվետու ժամանակա-շրջանի վերջի դրությամբ. և

բ) բացատրություն, թե երբ է կազմակերպությունն ակնկալում ճանաչել որպես հասույթ պարագրաֆ 120(ա)-ի համաձայն բացահայտված գումարը, որը կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ստորև նկարագրված երկու մեթոդներից որևէ մեկով`

    (i) քանակական հիմունքով` կիրառելով այն ժամանակային միջակայքերը, որոնք առավելագույնս համապատասխան կլինեն չկատարված կատարման պարտականությունների կատարման տևողության համար. կամ

    (ii) կիրառելով որակական տեղեկատվություն:

121. Որպես գործնական մոտեցում` կարիք չկա, որ կազմակերպությունը բացահայտի կատարման պարտականության վերաբերյալ պարագրաֆ 120-ի տեղեկատվությունը, եթե բավարարվում է ստորև բերված պայմաններից որևէ մեկը`

ա) կատարման պարտականությունը այնպիսի պայմանագրի մի մաս է, որի սկզբնապես ակնկալվող տևողությունը մեկ տարի է կամ ավելի պակաս. կամ

բ) կազմակերպությունը ճանաչում է կատարման պարտականությունից հասույթ` համաձայն պարագրաֆ Բ16-ի:

122. Կազմակերպությունը որակական տեղեկատվությամբ պետք է բացատրի` արդյոք կիրառում է պարագրաֆ 121-ի գործնական մոտեցումը և արդյոք գնորդների հետ պայմանագրերից ստացվող որևէ հատուցում ներառված չէ գործարքի գնում և հետևաբար չի ներառվում բացահայտվող տեղեկատվության մեջ` համաձայն պարագրաֆ 120-ի: Օրինակ` գործարքի գնի գնահատումը չպետք է ներառի փոփոխուն հատուցման գնահատված գումարները, որոնք սահմանափակումով են (տես 56-58-րդ պարագրաֆներ):

 

Սույն ստանդարտը կիրառելիս նշանակալի դատողություններ

 

123. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի սույն ստանդարտը կիրառելիս օգտագործվող դատողությունները և այդ դատողությունների փոփոխությունները, որոնք նշանակալիորեն ազդում են գնորդների հետ պայմանագրերից ստացվող հասույթի գումարի և ժամկետների որոշման վրա: Մասնավորապես, կազմակերպությունը պետք է բացատրի այն դատողությունները և այդ դատողությունների փոփոխությունները, որոնք կիրառվել են ստորև նշվածները որոշելիս`

ա) կատարման պարտականությունների կատարման ժամկետները (տես 124-125-րդ պարագրաֆները). և

բ) գործարքի գինը և կատարման պարտականություններին վերագրված գումարները (տես պարագրաֆ 126-ը):

 

Կատարման պարտականությունների կատարման ժամկետների որոշում

 

124. Այն կատարման պարտականությունների դեպքում, որոնք կազմակերպությունը կատարում է ժամանակի ընթացքում, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ երկուսը`

ա) հասույթի ճանաչման համար կիրառվող մեթոդները (օրինակ` օգտագործված արդյունքների մեթոդների և ռեսուրսների մեթոդների նկարագրությունը և, թե ինչպես են այդ մեթոդները կիրառվում). և

բ) բացատրություն, թե ինչու են կիրառվող մեթոդները ճշմարիտ ներկայացնում ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցումը:

125. Ժամանակի որևէ պահին կատարվող կատարման պարտականությունների դեպքում, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այն նշանակալի դատողությունները, որոնք կատարվել են որպեսզի գնահատվի, թե երբ է գնորդը ստացել հսկողություն խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների նկատմամբ:

 

Գործարքի գնի և կատարման պարտականություններին վերագրվող գումարների որոշում

 

126. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն այն կիրառված մեթոդների, ելակետային տվյալների և ենթադրությունների վերաբերյալ, որոնք կիրառվել են ստորև նշված բոլոր դեպքերում`

ա) գործարքի գնի որոշում, որը մասնավորապես ներառում է փոփոխուն հատուցման գնահատումը, հատուցման ճշգրտումը` կապված ժամանակի մեջ դրամի արժեքի ազդեցությամբ, և ոչ դրամական հատուցման չափումը.

բ) վերլուծում, թե արդյոք փոփոխուն հատուցման գնահատումը սահմանափակումով է.

գ) գործարքի գնի վերագրում, ներառյալ` խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների առանձին վաճառքի գների գնահատումը և զեղչերի ու փոփոխուն հատուցման վերագրումը պայմանագրի մի որոշակի մասին (եթե կիրառելի է). և

դ) ապրանքների հետվերադարձերի, գումարի հետվերադարձերի գծով պարտականությունների և այլ համանման պարտականությունների չափում:

 

Գնորդի հետ պայմանագրի կնքման կամ պայմանագրի կատարման հետ կապված ծախսումների գծով ճանաչված ակտիվներ

 

127. Կազմակերպությունը պետք է նկարագրի հետևյալը`

ա) դատողությունները, որոնք կատարվել են գնորդի հետ պայմանագրի կնքման կամ պայմանագրի կատարման գծով կատարվող ծախսումների գումարը որոշելիս (91-րդ կամ 95-րդ պարագրաֆների համաձայն). և

բ) մեթոդը, որը կիրառվել է յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի համար ամորտիզացիան որոշելու համար:

128. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալը`

ա)  գնորդի հետ պայմանագրի կնքման կամ պայմանագրի կատարման հետ կապված ծախսումներից ճանաչված ակտիվների վերջնական մնացորդները (91-րդ կամ 95-րդ պարագրաֆների համաձայն)` ըստ ակտիվների հիմնական կատեգորիաների (օրինակ` գնորդների հետ պայմանագրերի կնքման հետ կապված ծախսումներ, մինչև պայմանագրի կնքումը կատարված ծախսումներ և պայմանագրի սկզբնավորման ծախսումներ). և

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ամորտիզացիայի գումարը և արժեզրկումից կորուստները:

 

Գործնական մոտեցում

 

129. Եթե կազմակերպությունն ընտրում է կիրառել պարագրաֆ 63-ի գործնական մոտեցումը (նշանակալի ֆինանսավորման բաղադրիչի առկայություն) կամ պարագրաֆ 94-ի գործնական մոտեցումը (պայմանագրի կնքման հետ կապված լրացուցիչ ծախսումներ), ապա կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Այս Հավելվածը սույն ստանդարտի անբաժանելի մասն է:

 

Պայմանագիր	Երկու կամ ավելի կողմերի միջև համաձայնագիր, որն առաջացնում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներ և պարտականություններ:
պայմանագրի գծով ակտիվ	Գնորդին փոխանցված ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց, որպես փոխանակում, հատուցում ստանալու կազմակերպության իրավունքը, երբ այդ իրավունքը պայմանավորված է ինչ-որ բանով, բայց ոչ որոշակի ժամանակի անցմամբ (օրինակ` կազմակերպության ապագա գործողություններով կամ կատարողականով):
պայմանագրի գծով պարտավորություն	Գնորդին ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու կազմակերպության պարտականությունը, որի դիմաց կազմակերպությունը գնորդից ստացել է հատուցում (կամ ունի հատուցման գումար, որը ենթակա է ստացման):
գնորդ	Կողմ, որը կազմակերպության հետ կնքել է պայմանագիր, որպես փոխանակում, հատուցման դիմաց ձեռքբերելու ապրանքներ կամ ծառայություններ, որոնք կազմակերպության սովորական գործունեության արդյունք են:
եկամուտ	Հաշվառման ժամանակաշրջանում տնտեսական օգուտների աճ` ակտիվների ներհոսքի կամ ավելացման կամ պարտավորությունների նվազման տեսքով, որը հանգեցնում է սեփական կապիտալի աճի, բացառությամբ մասնակիցների կողմից սեփական կապիտալում կատարված ներդրումների հետևանքով սեփական կապիտալի աճի:
կատարման պարտականություն	Գնորդի հետ պայմանագրում ամրագրված խոստում` գնորդին փոխանցելու` ա) ապրանք կամ ծառայություն (կամ ապրանքների կամ ծառայությունների խումբ), որը տարբերակելի է, կամ բ) տարբերակելի ապրանքների կամ ծառայությունների շարք, որն ըստ էության նույնն է և գնորդին փոխանցվում է նույն սխեմայով:
հասույթ	Եկամուտ, որն առաջանում է կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում:
առանձին վաճառքի գին (ապրանքի կամ ծառայության)	Այն գինը, որով կազմակերպությունը գնորդին առանձին-առանձին կվաճառի խոստացված ապրանքը կամ ծառայությունը:
գործարքի գին (գնորդի հետ պայմանագրի համար)	Հատուցման այն գումարը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ, որպես փոխանակում, գնորդին խոստացված ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանցելու դիմաց, բացառությամբ երրորդ կողմի անունից հավաքագրված գումարները:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Այս հավելվածը սույն ստանդարտի անբաժանելի մասն է: Այն նկարագրում է 1-129-րդ պարագրաֆների կիրառումը և ունի նույն ուժը, ինչ սույն ստանդարտի այլ մասերը:

 

Բ1. Սույն կիրառման ուղեցույցը կառուցված է ըստ հետևյալ կատեգորիաների`

ա) կատարման պարտականություններ` ժամանակի ընթացքում կատարվող (Բ2-Բ13 պարագրաֆներ).

բ) կատարման պարտականության կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման մեթոդներ (Բ14-Բ19 պարագրաֆներ).

գ) հետվերադարձման իրավունքով վաճառք (Բ20-Բ27 պարագրաֆներ).

դ) երաշխիքներ (Բ28-Բ33 պարագրաֆներ).

ե) դիտարկում` պրինցիպալ թե գործակալ (Բ34-Բ38 պարագրաֆներ).

զ) լրացուցիչ ապրանքների կամ ծառայությունների գծով գնորդի օպցիոններ (Բ39-Բ43 պարագրաֆներ).

է) գնորդի չիրագործված իրավունքներ (Բ44-Բ47 պարագաֆներ).

ը) չվերադարձվող սկզբնավճարներ (և դրա հետ կապված որոշ ծախսումներ) (Բ48-Բ51 պարագրաֆներ).

թ) լիցենզավորում (Բ52-Բ63 պարագրաֆներ).

ժ) հետգնման համաձայնագրեր (Բ64-Բ76 պարագրաֆներ).

ժա) կոնսիգնացիոն համաձայնություններ (Բ77-Բ78 պարագրաֆներ).

ժբ) վաճառք առաքման հետաձգմամբ համաձայնություններ (Բ79-Բ82 պարագրաֆներ).

ժգ) գնորդի կողմից ակցեպտավորում (Բ83-Բ86 պարագրաֆներ). և

ժդ) առանձնացված (մանրամասնեցված) հասույթի գծով բացահայտումներ (Բ87-Բ89 պարագրաֆները):

 

Կատարման պարտականություններ` ժամանակի ընթացքում կատարվող

 

Բ2. Պարագրաֆ 35-ի համաձայն, կատարման պարտականությունը կատարվում է ժամանակի ընթացքում, եթե բավարարվում է ստորև նշված չափանիշներից որևէ մեկը`

ա) գնորդը միաժամանակ ստանում և սպառում է կազմակերպության կողմից կատարված (բավարարված) կատարման պարտականության արդյունքում ստացված օգուտները` կազմակերպության կատարման պարտականության կատարմանը զուգընթաց (տես Բ3-Բ4 պարագրաֆները).

բ) կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարման արդյունքում ստեղծվում կամ բարելավվում է ակտիվ (օրինակ` անավարտ արտադրանքը), որը հսկվում է գնորդի կողմից` ակտիվի ստեղծմանը կամ բարելավմանը զուգընթաց (տես պարագրաֆ Բ5-ը). կամ

գ) կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարումը չի ստեղծում կազմակերպության համար այլընտրանքային կիրառում ունեցող ակտիվ (տես Բ6-Բ8 պարագրաֆները) և կազմակերպությունն ունի իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք վճարումներ ստանալու` մինչև այդ ամսաթիվը կատարման պարտականության կատարման դիմաց (տես` Բ9-Բ13 պարագրաֆները):

 

Կազմակերպության կատարման պարտականության կատարման (կատարողականի) արդյունքում օգուտների միաժամանակյա ստացում և սպառում (պարագրաֆ 35(ա))

 

Բ3. Որոշ տեսակի կատարման պարտականությունների դեպքում պարզ կլինի գնահատել, թե արդյոք գնորդը ստանում է կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարումից օգուտ այնքանով, որքանով կազմակերպությունը կատարում է այդ պարտականությունը, և միաժամանակ սպառում է այդ օգուտները դրանց ստացմանը զուգընթաց: Օրինակները ներառում են ամենօրյա կամ կրկնվող ծառայությունները (օրինակ` մաքրման ծառայությունները), որոնց դեպքում կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարման արդյունքում գնորդի կողմից օգուտների ստացումը և միաժամանակյա սպառումը կարող է հեշտությամբ որոշակիացվել:

Բ4. Կատարման պարտականությունների այլ տեսակների դեպքում, կազմակերպությունը կարող է ի վիճակի չլինել հեշտությամբ որոշակիացնել, թե արդյոք կազմակերպության կողմից պարտականության կատարման արդյունքում գնորդը միաժամանակ ստանում և սպառում է ստեղծված օգուտները` կազմակերպության կողմից պարտականության կատարմանը զուգընթաց: Այսպիսի հանգամանքներում, կատարման պարտականությունը կատարվում է ժամանակի ընթացքում, եթե կազմակերպությունը որոշում է, որ մեկ այլ կազմակերպություն կարիք չի ունենա ըստ էության վերակատարելու այն աշխատանքը, որը կազմակերպությունը ավարտել էր մինչև տվյալ ամսաթիվը, եթե այդ այլ կազմակերպությունը կատարելու լիներ գնորդի հանդեպ չկատարված կատարման պարտականությունը: Որոշելիս` արդյոք այդ մեկ այլ կազմակերպությունը կարիք չի ունենա ըստ էության վերակատարել այն աշխատանքը, որը կազմակերպությունն ավարտել էր մինչև տվյալ ամսաթիվը, կազմակերպությունը պետք է կատարի ստորև ներկայացված երկու ենթադրությունները`

ա) անտեսել հնարավոր պայմանագրային սահմանափակումները կամ գործնական սահմանափակումները, որոնք այլապես կխոչընդոտեին կազմակերպությանը մեկ այլ կազմակերպությանը փոխանցել չկատարված կատարման պարտականությունը. և

բ) ենթադրել, որ այլ կազմակերպությունը կատարման պարտականության չկատարած մասը կատարելիս, օգուտ չի ստանա որևէ ակտիվից, որը ներկայումս հսկվում է կազմակերպության կողմից և կմնա հսկելի այդ կազմակերպության կողմից, եթե կատարման պարտականությունը փոխանցվեր մեկ այլ կազմակերպությանը:

 

Գնորդը հսկում է ակտիվը դրա ստեղծմանը կամ բարելավմանը զուգընթաց (պարագրաֆ 35(բ))

 

Բ5. Որոշելու համար, թե արդյոք գնորդը հսկում է ակտիվը դրա ստեղծմանը կամ բարելավմանը զուգընթաց` պարագրաֆ 35(բ)-ի համաձայն, կազմակերությունը պետք է կիրառի 31-34 և 38 պարագրաֆների հսկողության պահանջները: Ակտիվը, որը ստեղծվում է կամ բարելավվում (օրինակ` անավարտ արտադրանք) կարող է լինել կամ նյութական կամ ոչ նյութական:

 

Կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարումը չի ստեղծում այլընտրանքային կիրառում ունեցող ակտիվ (պարագրաֆ 35(գ))

 

Բ6. Գնահատելիս, թե արդյոք կազմակերպության համար ակտիվը, պարագրաֆ 36-ի համաձայն, ունի այլընտրանքային կիրառում, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի պայմանագրային սահմանափակումների և գործնական սահմանափակումների ազդեցությունը այդ ակտիվը մեկ այլ կիրառման հեշտությամբ ուղղորդելու` կազմակերպության կարողությունը, ինչպես օրինակ` այդ ակտիվի վաճառքը մեկ այլ գնորդին: Գնորդի հետ պայմանգրի դադարեցման հնարավորությունը տեղին դիտարկում չէ, երբ գնահատվում է` արդյոք կազմակերպությունն ի վիճակի կլինի ակտիվը հեշտությամբ ուղղորդել մեկ այլ կիրառման:

Բ7. Ակտիվը մեկ այլ կիրառման ուղղորդելու կազմակերպության կարողության պայմանագրային սահմանափակումը պետք է լինի նշանակալի, որպեսզի ակտիվը կազմակերպության համար չունենա այլընտրանքային կիրառում: Պայմանագրային սահմանափակումը նշանակալի է, եթե գնորդը կարողանում է իրականացնել իր իրավունքը խոստացված ակտիվի նկատմամբ, երբ կազմակերպությունը փորձի ուղղորդել այդ ակտիվը մեկ այլ կիրառման: Եվ հակառակը, պայմանագրային սահմանափակումը նշանակալի չէ, եթե, օրինակ` ակտիվը հեշտ փոխարկելի է այլ ակտիվներով, որը կազմակերպությունը կարող է փոխանցել մեկ այլ գնորդին առանց պայմանագիրը խախտելու և առանց նշանակալի ծախսումներ կատարելու, որոնք այլապես կկատարվեին այդ պայմանագրի հետ կապված:

Բ8. Ակտիվը մեկ այլ կիրառման ուղղորդելու կազմակերպության կարողության գործնական սահմանափակումն առկա է, եթե կազմակերպությունն ակտիվը մեկ այլ կիրառման ուղղորդելու համար կկրի նշանակալի տնտեսական կորուստներ: Նշանակալի տնտեսական կորուստը կարող է առաջանալ, եթե կազմակերպությունը կամ կկրի նշանակալի ծախսումներ ակտիվը լրամշակելու համար կամ կկարողանա վաճառել այդ ակտիվը միայն նշանակալի կորստով: Օրինակ` կազմակերպությունը կարող է ունենալ ակտիվները վերաուղղորդելու գործնական սահմանափակում` կամ ելնելով այդ ակտիվի` գնորդի համար յուրահատուկ տեխնիկական բնութագրերից կամ ելնելով այդ ակտիվի հեռավոր տարածքներում տեղակայումից:

 

Մինչև տվյալ ամսաթիվը ավարտված կատարման պարտականության դիմաց վճարման իրավունք (պարագրաֆ 35(գ))

 

Բ9. Պարագրաֆ 37-ի համաձայն` կազմակերպությունը իրավունք ունի վճարում ստանալ մինչև տվյալ ամսաթիվը ավարտված կատարման պարտականության դիմաց, եթե կազմակերպությունը իրավունք ստանա այն գումարի նկատմամբ, որը նվազագույնը կազմակերպությանը կփոխհատուցի մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության դիմաց, այն դեպքում, եթե գնորդը կամ մեկ այլ կողմ դադարեցնի պայմանագիրը այնպիսի պատճառով, որը պայմանավորված չէ կազմակերպության կողմից խոստացված կատարման պարտականության կատարման ձախողման հետ: Գումարը, որը կփոխհատուցվի կազմակերպությանը մինչև տվյալ ամսաթիվը ավարտված կատարման պարտականության դիմաց, կլինի այն գումարը, որը մոտավորապես հավասար է մինչև տվյալ ամսաթիվը փոխանցված ապրանքների կամ ծառայությունների վաճառքի գնին (օրինակ` կատարման պարտականությունը կատարելիս կազմակերպության կողմից կրած ծախսումների փոխհատուցում` գումարած շահույթի խելամիտ մարժա), այլ ոչ թե կազմակերպության շահույթի միայն պոտենցիալ կորստի փոխհատուցումը, եթե պայմանագիրը դադարեցվեր: Շահույթի խելամիտ մարժայի փոխհատուցումը պարտադիր չէ, որ հավասար լինի շահույթի այն մարժային, որն ակնկալվում է, եթե պայմանագիրը կատարվեր ինչպես խոստացվել էր, փոխարենը կազմակերպությունը պետք է իրավունք ունենա որպես փոխհատուցում ստանալ ստորև ներկայացված գումարներից որևէ մեկը`

ա) պայմանագրով ակնկալվող շահույթի մարժայի համամասնությունը, որը խելամտորեն արտացոլում է պայմանագրի շրջանակներում կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարումը` նախքան գնորդի (կամ մեկ այլ կողմի) կողմից պայմանագրի դադարեցումը. կամ

բ) համանման պայմանագրերի դեպքում կազմակերպության կապիտալի արժեքի խելամիտ հատույցը (կամ համանման պայմանագրերի դեպքում կազմակերպության բնորոշ գործառնական շահույթի մարժան), եթե պայմանագրով սահմանված մարժան ավելի բարձր է քան այն հատույցը, որը կազմակերպությունը սովորաբար գեներացնում է համանման պայմանագրերից:

Բ10. Մինչև տվյալ ամսաթիվը ավարտված կատարման պարտականության դիմաց կազմակերպության վճարում ստանալու իրավունքը պարտադիր չէ, որ լինի վճարում ստանալու ներկա անվերապահ իրավունք: Շատ դեպքերում, կազմակերպությունը վճարման նկատմամբ կունենա անվերապահ իրավունք միայն համաձայնեցված փուլի ավարտի կամ կատարման պարտականության ամբողջական կատարման դեպքում: Գնահատելիս, թե արդյոք կազմակերպությունն ունի մինչև տվյալ ամսաթիվը ավարտված կատարման պարտականության դիմաց վճարում ստանալու իրավունք, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի, թե արդյոք այն կունենա մինչև տվյալ ամսաթիվը ավարտված կատարման պարտականության դիմաց վճարում պահանջելու կամ ստացված վճարումը պահելու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք, եթե պայմանագիրը նախքան ավարտը դադարեցվի այնպիսի պատճառներով, որոնք կապված չեն կազմակերպության կողմից խոստացված կատարման պարտականության կատարման ձախողման հետ:

Բ11. Որոշ պայմանագրերի դեպքում, գնորդը կարող է ունենալ պայմանագիրը դադարեցնելու իրավունք պայմանագրի գործողության ընթացքում միայն որոշակի պահերին, կամ գնորդը կարող է ընդհանրապես չունենալ պայմանագիրը դադարեցնելու իրավունք: Եթե գնորդը նախաձեռնում է դադարեցնել պայմանագիրը չունենալով պայմանագիրն այդ պահին դադարեցնելու իրավունք (այդ թվում, երբ գնորդը չի կատարում իր կողմից խոստացված պարտականությունները), պայմանագիրը (կամ այլ իրավական փաստաթղթերը) կազմակերպությանը կարող է իրավունք տալ շարունակել գնորդին փոխանցել պայմանագրում խոստացված ապրանքներն ու ծառայությունները և գնորդից, որպես փոխանակում, պահանջել այդ ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց վճարել հատուցում: Այդպիսի հանգամանքներում, կազմակերպությունը մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության դիմաց ունի վճարում ստանալու իրավունք, քանի որ կազմակերպությունը պայմանագրի համաձայն իրավունք ունի շարունակելու կատարել իր պարտականությունները և պահանջել գնորդին, որ նա էլ կատարի իր պարտականությունները (որը ներառում է խոստացված հատուցման վճարումը):

Բ12. Մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության կատարման դիմաց վճարման նկատմամբ իրավունքի առկայությունը և այդ իրավունքի իրավաբանորեն ամրագրված լինելը գնահատելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի պայմանագրային պայմանները, ինչպես նաև օրենսդրությունը կամ իրավական նախադեպերը, որոնք կարող են լրացնել պայմանագրի պայմանները կամ գերակայել պայմանագրի պայմանների նկատմամբ: Նշվածը կարող է ներառել հետևյալ գնահատումները`

ա) արդյոք այդ օրենսդրությունը, վարչական գործելակերպը կամ իրավական նախադեպը կազմակերպությանն ընձեռում է մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության դիմաց վճարում ստանալու իրավունք, եթե նույնիսկ այդ իրավունքը ամրագրված չէ գնորդի հետ պայմանագրում.

բ) արդյոք համապատասխան իրավական նախադեպը մատնանշում է, որ մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության դիմաց վճարման նկատմամբ համանման իրավունքները համանման պայմանագրերում չունեն պարտավորեցնող իրավական հետևանք. կամ

գ) արդյոք կազմակերպությունում ընդունված սովորական բիզնես գործելակերպը, համաձայն որի կազմակերպությունն ընտրել է չկիրարկել վճարման նկատմամբ իր իրավունքը, հանգեցրել է այդ իրավունքի` իրավական միջավայրում իրավաբանորեն չամրագրված դառնալուն: Այնուամենայնիվ, թեև կազմակերպությունը կարող է ընտրել հրաժարվել համանման պայմանագրերում վճարում ստանալու իր իրավունքից, կազմակերպությունը կշարունակի մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության դիմաց ունենալ վճարում ստանալու իրավունք, եթե գնորդի հետ պայմանագրում կազմակերպության` վճարում ստանալու իրավունքը մնա իրավաբանորեն ամրագրված:

Բ13. Պայմանագրում սահմանված վճարման ժամանակացույցը պարտադիր չէ, որ մատնանշի` արդյոք կազմակերպությունն ունի մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության դիմաց վճարում ստանալու իրավաբանորեն ամրագրված իրավունք: Թեև պայմանագրում սահմանված վճարման ժամանակացույցը սահմանում է գնորդի կողմից վճարման ենթակա հատուցման գումարը և ժամկետը, այնուամենայնիվ, վճարման ժամանակացույցը պարտադիր չէ, որ մինչև տվյալ ամսաթիվն ավարտված կատարման պարտականության դիմաց վճարում ստանալու կազմակերպության իրավունքի վերաբերյալ տրամադրի ապացույց: Այդպես է, քանի որ, օրինակ, պայմանագիրը կարող է սահմանել, որ գնորդից ստացվող հատուցումը ենթակա է հետվերադարձման այնպիսի պատճառներով, որոնք կապված չեն կազմակերպության կողմից պայմանագրով խոստացված պարտականությունների կատարման ձախողման հետ:

 

Կատարման պարտականության կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման մեթոդներ

 

Բ14. 35-37 պարագրաֆների համաձայն, կազմակերպության կողմից ժամանակի ընթացքում կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման մեթոդները ներառում են հետևյալը`

ա) արդյունքների մեթոդներ (տես` Բ15-Բ17 պարագրաֆներ), և

բ) ռեսուրսների մեթոդներ (տես` Բ18-Բ19 պարագրաֆներ):

 

Արդյունքների մեթոդներ

 

Բ15. Արդյունքների մեթոդների համաձայն` հասույթը ճանաչվում է հիմք ընդունելով մինչև տվյալ ամսաթիվը գնորդին փոխանցված ապրանքների կամ ծառայությունների արժեքի ուղղակի չափումները` պայմանագրում խոստացված մնացած ապրանքների կամ ծառայությունների համեմատ: Արդյունքների մեթոդները ներառում են այնպիսի մեթոդներ, ինչպիսիք են մինչև տվյալ ամսաթիվը ավարտված կատարման պարտականության ուսումնասիրությունը, ստացված արդյունքների գնահատումները, փուլերի ավարտվածությունը, անցած ժամանակահատվածը, ինչպես նաև արտադրված կամ առաքված միավորները: Երբ կազմակերպությունը գնահատում է, թե արդյոք կիրառի արդյունքի մեթոդը կատարման առաջընթացը (աստիճանը) չափելու համար, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի, թե արդյոք ընտրված արդյունքը արժանահավատ է ներկայացնում կազմակերպության կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարման առաջընթացը (աստիճանը): Արդյունքի մեթոդը կազմակերպության կատարման պարտականության կատարման վերաբերյալ չի տրամադրում արժանահավատ ներկայացում, եթե ընտրված արդյունքով հնարավոր չէ չափել որոշ ապրանքներ կամ ծառայություններ, որոնց նկատմամբ հսկողությունը փոխանցվել է գնորդին: Օրինակ` արտադրված կամ առաքված միավորի արդյունքի մեթոդները արժանահավատ չեն ներկայացնում կազմակերպության կատարման պարտականության կատարումը, եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարման արդյունքում առկա է լինում անավարտ արտադրանք կամ պատրաստի արտադրանք, որոնք հսկվում են գնորդի կողմից և չեն ներառվում այդ արդյունքի չափման մեջ:

Բ16. Որպես գործնական մոտեցում, եթե կազմակերպությունը գնորդից ստացվող հատուցման նկատմամբ ունի իրավունք այն գումարով, որն ուղղակիորեն համընկնում է մինչև տվյալ ամսաթիվը կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարման արդյունքում գնորդին փոխանցված արժեքի հետ (օրինակ` ծառայությունների մատուցման պայմանագիրը, որի դեպքում կազմակերպությունը յուրաքանչյուր մատուցած ժամ ծառայության դիմաց ներկայացնում է հաստատուն վճար), կազմակերպությունը հասույթը կարող է ճանաչել այն գումարով, որի նկատմամբ կազմակերպությունն իրավունք ունի հաշիվ ներկայացնել:

Բ17. Արդյունքի մեթոդի թերությունը կայանում է նրանում, որ արդյունքները, որոնք օգտագործվում են կատարման աստիճանը չափելու համար կարող են ուղղակիորեն դիտելի չլինել և այդ մեթոդը կիրառելու համար անհրաժեշտ տեղեկատվությունը կարող է առանց անհարկի ծախսումների կազմակերպության համար հասանելի չլինել: Հետևաբար, կարող է պահանջվել կիրառել ռեսուրսների մեթոդները:

 

Ռեսուրսների մեթոդներ

 

Բ18. Ռեսուրսների մեթոդների համաձայն` հասույթը ճանաչվում է հիմք ընդունելով կատարման պարտականությունը կատարելու կազմակերպության ջանքերը կամ այդ նպատակով օգտագործված ռեսուրսները (օրինակ` սպառված ռեսուրսները, ծախսված աշխատաժամերը, կրած ծախսումները, անցած ժամանակահատվածը կամ օգտագործված մեքենա ժամերը)` այդ կատարման պարտականության կատարման համար ընդհանուր ակնկալվող ռեսուրսների համեմատ: Եթե կազմակերպության ջանքերը կամ ռեսուրսները հավասարաչափ բաշխվում են պարտականության կատարման ժամանակահատվածի ընթացքում, կազմակերպության համար տեղին կլինի հասույթը ճանաչել գծային մեթոդով:

Բ19. Ռեսուրսների վրա հիմնված մեթոդի թերությունը կայանում է նրանում, որ կարող է ուղիղ կապ չլինել կազմակերպության կողմից ներդրվող ռեսուրսների և գնորդին փոխանցվող ապրանքների կամ ծառայությունների հսկողության փոխանցման միջև: Հետևաբար, կազմակերպությունը ռեսուրսների մեթոդը կիրառելիս պետք է բացառի օգտագործված այն ռեսուրսների ազդեցությունը, որոնք համաձայն պարագրաֆ 39-ի կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման նպատակի` չեն արտացոլում գնորդին փոխանցվող ապրանքների կամ ծառայությունների հսկողության փոխանցումը: Օրինակ` ծախսումների վրա հիմնված ռեսուրսների մեթոդը կիրառելիս, կարող է պահանջվել կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման ճշգրտում հետևալ հանգամանքներում`

ա) երբ կրած ծախսումները չեն մասնակցել կազմակերպության կողմից կատարման պարտականության կատարման ներկա առաջընթացին (աստիճանին) հասնելուն: Օրինակ` կազմակերպությունը հասույթ չի ճանաչի` հիմք ընդունելով կատարված ծախսումները, որոնք վերագրելի են պայմանագրի գնի մեջ չարտացոլված կատարման պարտականության կատարման անարդյունավետ նշանակալի ծախսումներին (օրինակ` ոչ արդյունավետ օգտագործված նյութերի, աշխատուժի կամ այլ ռեսուրսներ գծով չնախատեսված գումարի ծախսումները, որոնք կատարվել են կատարման պարտականության կատարման նպատակով).

բ) երբ կրած ծախսումները համամասնական չեն կազմակերպության կատարման պարտականության կատարման առաջընթացին (աստիճանին): Այդպիսի հանգամանքներում կազմակերպության կատարման պարտականության կատարումը կարող է լավագույնս ներկայացվել ռեսուրսների մեթոդի ճշգրտմամբ` կատարման պարտականությունը կատարելու նպատակով կրած ծախսումների չափով հասույթը ճանաչելու համար: Օրինակ, կատարման պարտականության կատարման ճշմարիտ ներկայացումը կարող է լինել հասույթի ճանաչումը այն գումարով, որը հավասար է այդ կատարման պարտականությունը կատարելու համար օգտագործված ապրանքների արժեքին, եթե կազմակերպությունը պայմանագրի կնքման պահին ակնկալում է, որ ստորև ներկայացված բոլոր պայմանները կբավարարվեն`

(i) ապրանքը տարբերակելի չէ.

(ii) ակնկալում է, որ գնորդն ապրանքի նկատմամբ հսկողությունը ձեռք կբերի նշանակալիորեն վաղ, քան այդ ապրանքի հետ կապված ծառայությունների ստանալը.

(iii) փոխանցված ապրանքի արժեքը նշանակալի է` կատարման պարտականության ամբողջությամբ կատարմանն ուղղված ընդհանուր ակնկալվող ծախսերի համեմատ. և

(iv) կազմակերպությունը ապրանքը ձեռք է բերում երրորդ կողմից և նշանակալիորեն ներառված չէ ապրանքի նախագծման և արտադրման գործում (սակայն կազմակերպությունը գործում է որպես պրինցիպալ Բ34-Բ38 պարագրաֆների համաձայն):

 

Հետվերադարձման իրավունքով վաճառք

 

Բ20. Որոշ պայմանագրերում, կազմակերպությունը արտադրանքի (ապրանքների, ծառայությունների) նկատմամբ հսկողությունը փոխանցում է գնորդին, որով նաև գնորդին է շնորհում տարբեր պատճառներով (օրինակ` դժգոհություն արտադրանքից) արտադրանքի հետվերադարձման իրավունք, ինչպես նաև ստորև նկարագրվածներից որևէ մեկի կամ մի քանիսի ստացման իրավունք`

ա) վճարված հատուցման ամբողջական կամ մասնակի հետվերադարձ.

բ) գումարների նվազեցում, որը կարող է կիրառվել կազմակերպության հանդեպ առաջացած կամ առաջացող պարտավորության նկատմամբ.

գ) հետվերադարձվածի փոխարեն մեկ այլ արտադրանք:

Բ21. Հետվերադարձման իրավունքով արտադրանքների փոխանցումը (ինչպես նաև փոխհատուցման ենթակա որոշ ծառայությունների մատուցումը) հաշվառելու նպատակով կազմակերպությունը պետք է ճանաչի բոլոր ներքոթվարկյալները`

ա) փոխանցված արտադրանքների գծով հասույթ հատուցման այն գումարի չափով, որը կազմակերպությունն ակնկալում է, որ իրավունք կունենա ստանալ (հետևաբար, հասույթը չի ճանաչվի այն արտադրանքների գծով, որոնք ակնկալվում է, որ հետ կվերադարձվեն).

բ) փոխհատուցման գծով պարտավորություն. և

գ) փոխհատուցման գծով պարտավորությունը կատարելիս արտադրանքը գնորդներից հետ ստանալու իրավունքի գծով ակտիվ (և վաճառքի ինքնարժեքի համապատասխան ճշգրտում):

Բ22. Կազմակերպության խոստումը պատրաստ լինել ընդունել հետվերադարձվող արտադրանքը հետվերադարձի համար սահմանված ժամանակաշրջանի ընթացքում չպետք է հաշվառվի որպես կատարման պարտականություն` ի լրումն արտադրանքի փոխհատուցման գծով պարտականության:

Բ23. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 47-72-րդ պարագրաֆներում ներկայացված պահանջները (ներառյալ 56-58-րդ պարագրաֆներում փոփոխուն հատուցման սահմանափակումով գնահատումների գծով պահանջները) որոշելու համար հատուցման այն գումարը, որի նկատմամբ կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ իրավունք (այսինքն` բացառելով այն արտադրանքները, որոնք ակնկալվում են, որ հետ կվերադարձվեն): Գնորդներին արտադրանքները փոխանցելիս կազմակերպությունը որպես հասույթ չպետք է ճանաչի այն ստացված (կամ ստացման ենթակա) գումարները, որոնց նկատմամբ չի ակնկալում ստանալ իրավունք: Փոխարենը, ստացված կամ ստացման ենթակա գումարները պետք է ճանաչվեն որպես փոխհատուցման գծով պարտավորություն: Այնուհետև, յուրաքնաչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում, կազմակերպությունը պետք է վերանայի այն գումարների գնահատումը, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունն ակնկալում է, որ կստանա իրավունք փոխանցված արտադրանքի դիմաց` որպես փոխանակում և կիրականացնի գործարքի գնի համապատասխան փոփոխություն, հետևաբար` նաև ճանաչված հասույթի գումարի փոփոխություն:

Բ24. Կազմակերպությունը պետք է վերանայի փոխհատուցման գծով պարտավորության չափումը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում` հաշվի առնելու փոխհատուցման գումարների ակնկալիքների փոփոխությունները: Կազմակերպությունը համապատասխան ճշգրտումները պետք է ճանաչի որպես հասույթ (կամ հասույթի նվազեցում):

Բ25. Փոխհատուցման գծով պարտավորությունը կատարելիս արտադրանքը գնորդից հետ ստանալու իրավունքի գծով ճանաչված ակտիվը պետք է սկզբնապես չափվի հիմք ընդունելով այդ արտադրանքի (օրինակ` պաշար) նախկին հաշվեկշռային արժեքը` հանած բոլոր ակնկալվող ծախսումները, որոնք կապված են այդպիսի արտադրանքները հետ ստանալու հետ (ներառյալ` կազմակերպության համար հետվերադարձված արտադրանքների արժեքի պոտենցիալ նվազումը): Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում կազմակերպությունը պետք է վերանայի այդ ակտիվի գնահատումը, որն առաջանում է հետ վերադարձվող արտադրանքների գծով ակնկալիքների փոփոխություններից: Կազմակերպությունը այդ ակտիվը պետք է ներկայացնի փոխհատուցման գծով պարտավորությունից առանձին:

Բ26. Գնորդի կողմից մեկ արտադրանքի փոխարինումը միևնույն տեսակի, որակի, վիճակի և գնի մեկ այլ արտադրանքով (օրինակ` մեկ գույնի կամ չափսի արտադրանքը մեկ այլ գույնի կամ չափսի արտադրանքի հետ) սույն ստանդարտի նպատակով չի համարվում հետվարադարձ:

Բ27. Այն պայմանագրերը, որոնց համաձայն գնորդը կարող է հետ վերադարձնել թերությունով արտադրանքը` փոխարինելով նորմալ (առանց թերությունների) արտադրանքի հետ, պետք է գնահատվեն` Բ28-Բ33 պարագրաֆներում ներկայացված երաշխիքների վերաբերյալ ուղեցույցների համաձայն:

 

Երաշխիքներ

 

Բ28. Հաճախ կազմակերպությունը տրամադրում է երաշխիք (պայմանագրի, օրենսդրության կամ կազմակերպության սովորական բիզնես գործելակերպի համաձայն) վաճառված արտադրանքի գծով (լինի ապրանք, թե ծառայություն): Երաշխիքի բնույթը, կախված տնտեսության ճյուղից և պայմանագրից, կարող է էականորեն տարբերվել: Որոշ երաշխիքներ գնորդին տրամադրում են հավաստիացում, որ համապատասխան արտադրանքը կգործի այնպես, ինչպես նախատեսված է եղել կողմերի կողմից, քանի որ այն համապատասխանում է համաձայնեցված բնութագրերին: Այլ երաշխքիները գնորդին տրամադրում են նաև որոշակի ծառայություն` ի լրումն այն հավաստիացմանը, որ արտադրանքը համապատասխանում է համաձայնեցված բնութագրերին:

Բ29. Եթե գնորդն ունի երաշխիքն առանձին ձեռք բերելու ընտրանք (օրինակ, այն պատճառով, որ երաշխիքի համար նախատեսվում է առանձին գին կամ երաշխիքի գինը բանակցվում է առանձին), այդ դեպքում երաշխիքը հանդիսանում է տարբերակելի ծառայություն, քանի որ կազմակերպությունը գնորդին խոստանում է մատուցել ծառայություն` ի լրումն պայմանագրում ամրագրված շահագործման բնութագրեր ունեցող արտադրանքի փոխանցմանը: Այդպիսի հանգամանքներում, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի խոստացված երաշխիքը որպես կատարման պարտականություն` 22-30-րդ պարագրաֆների համաձայն և գործարքի գնի մի մասը վերագրի այդ կատարման պարտականությանը` համաձայն 73-86-րդ պարագրաֆների:

Բ30. Եթե գնորդը չունի երաշխիքն առանձին ձեռք բերելու հնարավորություն, ապա կազմակերպությունը երաշխիքը պետք է հաշվառի «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ խոստացված երաշխիքով, կամ խոստացված երաշխիքի մի մասով գնորդին մատուցվում է ծառայություն` ի լրումն այն հավաստիացմանը, որ արտադրանքը համապատասխանում է համաձայնեցված բնութագրերին:

Բ31. Գնահատելիս` արդյոք երաշխիքով գնորդին մատուցվում է ծառայություն, ի լրումն այն հավաստիացմանը, որ արտադրանքը համապատասխանում է համաձայնեցված բնութագրերին, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի հետևյալ գործոնները`

ա) արդյոք երաշիքը պահանջվում է օրենսդրությամբ. եթե կազմակերպությունից օրենսդրությամբ պահանջվում է երաշխիքի տրամադրում, ապա այդ օրենսդրության առկայությունը ցույց է տալիս, որ խոստացված երաշխիքը կատարման պարտականություն չէ, քանի որ նման պահանջները սովորաբար կիրառվում են պաշտպանելու գնորդին թերություններով արտադրանքներ գնելու ռիսկից.

բ) երաշխիքային ժամկետի տևողությունը. որքան երկար է ժամկետի տևողությունը, այնքան հավանական է, որ խոստացված երաշխիքը հանդիսանում է կատարման պարտականություն, քանի որ ավելի հավանական է, որ գնորդին կմատուցվի ծառայություն` ի լրումն այն հավաստիացմանը, որ արտադրանքը համապատասխանում է համաձայնեցված բնութագրերին.

գ) առաջադրանքների բնույթը, որոնք կազմակերությունը խոստանում է կատարել. եթե անհրաժեշտ է, որ կազմակերութունը կատարի որոշակի առաջադրանքներ, որպեսզի տրամադրի հավաստիացում, որ արտադրանքը համապատասխանում է համաձայնեցված բնութագրերին (օրինակ թերություններով արտադրանքը հետ վերադարձնելու նպատակով բեռնափոխադրման ծառայությունների մատուցում), ապա այդ առաջադրանքներն ամենայն հավանականությամբ չեն առաջացնի կատարման պարտականություն:

Բ32. Եթե երաշխիքով կամ երաշխիքի մի մասով գնորդին մատուցում է ծառայություն` ի լրումն այն հավաստիացմանը, որ արտադրանքը համապատասխանում է համաձայնեցված բնութագրերին, ապա խոստացված ծառայությունը հանդիսանում է կատարման պարտականություն: Հետևաբար, կազմակերպությունը գործարքի գինը պետք է վերագրի արտադրանքին և վերոնշյալ ծառայությանը: Եթե կազմակերպությունը խոստանում է և «երաշխիք-հավաստիացում», և «երաշխիք-ծառայություն», սակայն չի կարողանում դրանք խելամտորեն հաշվառել առանձին-առանձին, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվառի նշված երկու տեսակի երաշխիքները միասին` որպեա մեկ կատարման պարտականություն:

Բ33. Օրենսդրությունը, որը կազմակերպությունից պահանջում է վճարել փոխհատուցում, եթե արտադրանքը պատճառում է վնաս կամ կորուստ, չի առաջացնում կատարման պարտականություն: Օրինակ` արտադրողը կարող է արտադրանք վաճառել այնիսի իրավակարգում, որտեղ օրենսդրության համաձայն արտադրողը պարտավոր է պատասխանատվություն կրել ցանկացած վնասի համար (օրինակ` անձնական գույքին), որը կարող է պատճառվել գնորդին` արտադրանքն իր նախանշված նպատակով օգտագործելիս: Նմանապես, կազմակերպության խոստումը հատուցել գնորդին պարտավորությունների և վնասի դիմաց, որոնք առաջանում են կազմակերպության արտադրանքն օգտագործելիս` արտոնագրի, հեղինակային իրավունքի, առևտրային նշանների կամ այլ նմանատիպ խախտումների արդյունքում առաջացած վնասապահանջներից, չի առաջացնում կատարման պարտականություն: Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի նման պարտականությունները ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն:

 

Դիտարկումը` պրինցիպալ թե գործակալ

 

Բ34. Այն դեպքերում, երբ գնորդին ապրանքներ կամ ծառայություններ տրամադրելու գործընթացում ներգրավված է մեկ այլ կողմ, կազմակերպությունը պետք է որոշի` արդյոք խոստումն իր բնույթով ինքնին հանդիսանում է հենց կազմակերպության կողմից սահմանված ապրանքներ կամ ծառայություններ տրամադրելու կատարման պարտականություն (այսինքն` կազմակերպությունը հանդիսանում է պրինցիպալ), թե կազմակերպել որ այդ այլ կողմը տրամադրի այդ ապրանքները կամ ծառայությունները (այսինքն` կազմակերպությունը հանդիսանում է գործակալ): Կազմակերպությունը որոշում է` արդյոք հանդիսանում է պրինցիպալ թե գործակալ գնորդին խոստացված յուրաքանչյուր սահմանված ապրանքի կամ ծառայության համար: Սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը տարբերակելի ապրանք կամ ծառայություն է (կամ ապրանքների կամ ծառայությունների տարբերակելի խումբ), որը տրամադրվելու է գնորդին, (տես` 27-30-րդ պարագրաֆները): Եթե գնորդի հետ պայմանագիրը ներառում է մեկից ավել սահմանված ապրանք կամ ծառայություն, կազմակերպություն կարող է լինել պրինցիպալ որոշ սահմանված ապրանքների կամ ծառայությունների համար, իսկ մյուսների համար` գործակալ:

Բ34Ա. Իր խոստման բնույթը որոշելիս (ինչպես նկարագրված է պարագաֆ Բ34-ում)` կազմակերպությունը պետք է`

ա) որոշակիացնի գնորդին տրամադրվող սահմանված ապրանքները կամ ծառայությունները (օրինակ, այն կարող է լինել մեկ այլ կողմից տրամադրվող ապրանքի կամ ծառայության նկատմամբ իրավունք, տես` պարագրաֆ 26-ը). և

բ) գնահատի` արդյոք կազմակերպությունը հսկում է (ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ 33-ում) յուրաքանչյուր սահմանված ապրանք կամ ծառայություն նախքան այդ ապրանքի կամ ծառայության փոխանցումը գնորդին:

Բ35. Կազմակերպությունը պրինցիպալ է, եթե հսկում է սահմանված ապրանքները կամ ծառայույթունները մինչև դրանց փոխանցումը գնորդին: Այնուամենայնիվ, պարտադիր չէ, որ կազմակերպությունը գործի որպես պրինցիպալ, եթե կազմակերպությունը արտադրանքի նկատմամբ սեփականության իրավունքը ձեռք է բերում անմիջապես մի ակնթարթ նախքան այդ իրավունքի փոխանցումը գնորդին: Կազմակերպությունը, որը հանդիսանում է պրինցիպալ կարող է իր կատարման պարտականությունը կատարել` տրամադրելով սահամանված ապրանքը կամ ծառայությունը ինքնուրույն, կամ ներգրավվել մեկ այլ կողմի (օրինակ` ենթակապալառու) իր անունից կատարել կատարման պարտականությունը ամբողջությամբ կամ մի մասը:

Բ35Ա. Երբ մեկ այլ կողմ ներգրավված է գնորդին ապրանքներ և ծառայություններ տրամադրելու համար, պրինցիպալ հանդիսացող կազմակերպությունը ձեռք է բերում հսկողություն ստորև նշվածներից ցանկացածի նկատմամբ`

ա) մեկ այլ կողմից ստացվող ապրանք կամ այլ ակտիվ, որն այն այնուհետև փոխանցում է գնորդին.

բ) մեկ այլ կողմից մատուցվող ծառայության իրավունք, որով կազմակերպությանը տալիս է կարողություն` ուղղորդել այդ կողմին գնորդին ծառայությունը մատուցել կազմակերպության անունից.

գ) ապրանք կամ ծառայություն մեկ այլ կողմից, որն այնուհետև կազմակերպությունը, գնորդին սահմանված ապրանք կամ ծառայություն տրամադրելիս, միավորում է կազմակերպության այլ ապրանքների կամ ծառայությունների հետ: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը տրամադրում է մեկ այլ կողմից տրամադրված ապրանքները կամ ծառայությունները (տես` պարագաֆ 29(ա)) սահմանված ապրանքի կամ ծառայության մեջ (որի համար գնորդը պայմանագիր է կնքել) ինտեգրելու նշանակալի ծառայություն, ապա կազմակերպությունը հսկում է սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը նախքան այդ ապրանքի կամ ծառայության փոխանցումը գնորդին: Այդպես է, քանի որ կազմակերպությունը նախ ձեռք է բերում հսկողություն սահմանված ապրանքի կամ ծառայության ռեսուրսի մուտքի նկատմամբ (որը ներառում է ապրանքներ կամ ծառայություններ այլ կողմերից) և ուղղորդում է դրանց օգտագործումը ստեղծելու միավորված արդյունք, որը հանդիսանում է սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը:

Բ35Բ. Երբ (կամ այնքանով որքանով) կազմակերպությունը, հանդիսանալով պրինցիպալ, կատարում է կատարման պարտականությունը, հասույթը ճանաչվում է հատուցման այն համախառն գումարով, որի նկատմամբ կազմակերպությունն ակնկալում է իրավունքն ստանալ որպես փոխանակում սահմանված ապրանքի կամ ծառայության փոխանցման դիմաց:

Բ36. Կազմակերպությունը գործակալ է, եթե կազմակերպության կատարման պարտականությունը մեկ այլ կողմից սահմանված ապրանքների կամ ծառայությունների տրամադրման կազմակերպումն է: Գործակալ հանդիսացող կազմակերպությունը չի հսկում այլ կողմից տրամադրված սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը` նախքան այդ ապրանքը կամ ծառայությունը գնորդին փոխանցելը: Երբ (կամ այնքանով որքանով) կազմակերպությունը, հանդիսանալով գործակալ, կատարում է կատարման պարտականությունը, հասույթը ճանաչում է ցանկացած կոմիսիոն կամ այլ վճարի գումարով, որի նկատմամբ կազմակերպությունը ակնկալում է ստանալ իրավունք, որպես փոխանակում, մեկ այլ կողմին ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցումը կազմակերպելու դիմաց: Կազմակերպության կոմիսիոն կամ այլ վճարը կարող է լինել հատուցման զուտ գումարը, որը կազմակերպությունը կպահեր հատուցման այն գումարից (մեկ այլ կողմին վճարումից հետո), որը ստացվել է, որպես փոխանակում, այդ կողմից տրամադրվող ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց:

Բ37. Հայտանիշները, որոնք վկայում են, որ կազմակերպությունը հսկում է սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը նախքան այն փոխանցվում է գնորդին (և հետևաբար հանդիսանում է պրինցիպալ. տես պարագրաֆ 35-ը), ներառում, սակայն չեն սահմանափակում հետևյալով`

ա) կազմակերպությունն է կրում հիմնական պատասխանատվություն սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը տրամադրելու իր խոստումն իրականացնելու համար: Սովորաբար, նշվածը ներառում է սահմանված ապրանքի կամ ծառայության գնորդի կողմից ակցեպտավորման հետ կապված պատասխանատվությունը (օրինակ` ապրանքի կամ ծառայության նկատմամբ հիմնական պատասխանատվությունը` բավարարելով գնորդի կողմից սահմանված բնութագրերը): Եթե կազմակերպությունն է կրում հիմնական պատասխանատվություն սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը տրամադրելու խոստումն իրականացնելու համար, նշվածը կարող է վկայել, որ սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը տրամադրելու գործընթացում ներգրավված մեկ այլ կողմ գործում է կազմակերպության անունից.

բ) կազմակերպությունը կրում է պաշարների հետ կապված ռիսկ նախքան սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը գնորդին փոխանցելը, կամ գնորդին հսկողությունը փոխանցելուց հետո (օրինակ, եթե գնորդն ունի հետվերադարձման իրավունք): Օրինակ, եթե կազմակերպությունը նախքան գնորդի հետ պայմանագիր կնքելը ձեռք է բերում կամ պարտավորվում է ձեռք բերել սահմանված ապրանքը կամ ծառայությունը, որը կարող է վկայել, որ կազմակերությունն ունի ապրանքի կամ ծառայության օգտագործումն ուղղորդելու և ապրանքից կամ ծառայությունից, ըստ էության, բոլոր մնացած օգուտները ստանալու կարողություն, նախքան այդ ապրանքի կամ ծառայության փոխանցումը գնորդին.

գ) կազմակերպությունն կարող է սահմանված ապրանքի կամ ծառայության գինը սահմանել իր հայեցողությամբ: Սահմանալով այն գինը, որը գնորդը վճարում է սահմանված ապրանքի կամ ծառայության համար կարող է վկայել, որ կազմակերությունն ունի ապրանքի կամ ծառայության օգտագործումն ուղղորդելու և ապրանքից կամ ծառայությունից, ըստ էության, բոլոր մնացած օգուտները ստանալու կարողություն: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում գործակալը կարող է իր հայեցողությամբ սահմանել գները: Օրինակ, գները սահմանելիս` գործակալը կարող է ցուցաբերել որոշակի ճկունություն գնորդին այլ կողմերի կողմից ապրանքների կամ ծառայությունների տրամադրման կազմակերպման ծառայությունից լրացուցիչ հասույթ առաջացնելու նպատակով:

Բ37Ա. Կախված սահմանված ապրանքի կամ ծառայության բնույթից, ինչպես նաև պայմանագրի պայմաններից` պարագրաֆ Բ37-ի հայտանիշները կարող են առավել կամ պակաս տեղին լինել հսկողության գնահատման համար: Ի լրումն, տարբեր պայմանագրերում այլ հայտանիշներ կարող են տրամադրել ավելի համոզիչ ապացույցներ:

Բ38. Եթե մեկ այլ կազմակերպություն ստանձնում է կազմակերպության կատարման պարտականությունը և պայմանագրով ամրագրված իրավունքները, այնպես որ կազմակերպությունն այլևս պարտավորված չէ կատարել գնորդին խոստացված ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու կատարման պարտականությունը (այսինքն` կազմակերպությունը այլևս չի գործում որպես պրինցիպալ), կազմակերպությունը այդ կատարման պարտականության գծով չպետք է ճանաչի հասույթ: Փոխարենը` կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք ճանաչի հասույթ մեկ այլ կողմի համար պայմանագիր կնքելու միջնորդության գծով կատարման պարտականության կատարման համար (այսինքն` արդյոք կազմակերպությունը գործում է որպես գործակալ):

 

Գնորդի օպցիոններ լրացուցիչ ապրանքների կամ ծառայություններ գծով

 

Բ39. Անվճար կամ զեղչով լրացուցիչ ապրանքներ կամ ծառայություններ ձեռք բերելու գնորդի օպցիոններն ունեն տարբեր ձև` ներառյալ վաճառքի խրախուսումներ, գնորդին հաշվեգրվող բոնուսային կրեդիտներ (կամ միավորներ), պայմանագրի նորացման (ներառյալ` երկարաձգման) հնարավորություն կամ ապագա ապրանքների կամ ծառայությունների գծով այլ զեղչեր:

Բ40. Եթե պայմանագրով կազմակերպությունը գնորդին տրամադրում է լրացուցիչ ապրանքներ կամ ծառայություններ ձեռք բերելու օպցիոն, ապա այդ օպցիոնն պայմանագրով առաջացնում է կատարման պարտականություն այն դեպքում, եթե այդ օպցիոնը գնորդին տրամադրում է էական իրավունք, որը գնորդը չէր ստանա, եթե չլիներ այդ պայմանագիրը (օրինակ` ի լրումն այդ դասի գնորդներին նույն աշխարհագրական տարածքում կամ շուկայում այդ ապրանքների կամ ծառայությունների գծով տրամադրվող զեղչերին` տրամադրվում է լրացուցիչ զեղչի իրավունք): Եթե օպցիոնը գնորդին տրամադրում է էական իրավունք, գնորդը փաստացիորեն կազմակերպությանը կատարում է կանխավճար ապագա ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց և հասույթը ճանաչում է այն ժամանակ, երբ այդ ապագա ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանցվում են գնորդին կամ, երբ ավարտվում է օպցիոնի ժամկետը:

Բ41. Եթե գնորդն ունի լրացուցիչ ապրանքներ կամ ծառայություններ ձեռք բերելու օպցիոն այնպիսի գնով, որը կարտացոլի այդպիսի ապրանքի կամ ծառայության առանձին վաճառքի գինը, ապա այդ օպցիոնը գնորդին չի տրամադրում էական իրավունք նույնիսկ այն դեպքում, եթե այդ օպցիոնն կարող է իրագործվել միայն նախկին որևէ պայմանագիր ունենալու դեպքում: Այդպիսի դեպքերում, կազմակերպությունը կատարել է մարքեթինգային միջոցառում, որը պետք է հաշվառվի սույն ստանդարտի համաձայն միայն այն դեպքում, երբ գնորդն իրագործի լրացուցիչ ապրանքներ կամ ծառայություններ գնելու օպցիոնը:

Բ42. Պարագրաֆ 74-ի համաձայն կազմակերպությունից պահանջվում է գործարքի գինը վերագրել կատարման պարտականությունների վրա` դրանց առանձին վաճառքի գնի հարաբերակցության հիմունքով: Եթե օպցիոնով գնորդին տրամադրվող լրացուցիչ ապրանքների կամ ծառայությունների ձեռքբերման առանձին վաճառքի գինը ուղղակիորեն դիտելի չէ, ապա կազմակերպությունը պետք է այդ գինը գնահատի: Այդ գնահատումը պետք է արտացոլի այն զեղչը, որը գնորդը կստանար, եթե իրագործեր օպցիոնը` ճշգտված հետևյալներով`

ա) բոլոր զեղչերը, որոնք գնորդը կարող էր ստանալ առանց օպցիոնն իրագործելու. և

բ) օպցիոնն իրագործելու հավանականությունը:

Բ43. Եթե գնորդն ունի ապագա ապրանքներ կամ ծառայություններ ձեռք բերելու էական իրավունք և այդ ապրանքները կամ ծառայությունները նման են պայմանագրում ամրագրված սկզբնական ապրանքներին կամ ծառայություններին և տրամադրվում են սկզբնական պայմանագրի պայմանների համաձայն, ապա կազմակերպությունը, որպես օպցիոնի առանձին վաճառքի գինը գնահատելու գործնականում կիրառելի այլընտրանք, կարող է գործարքի գինը վերագրել օպցիոնի շրջանակներում նախատեսված լրացուցիչ ապրանքներին կամ ծառայություններին` հիմք ընդունելով այն ապրանքների կամ ծառայությունների ծավալը, որոնք ակնկալվում է, որ կտրամադրվեն և հիմք ընդունելով ակնկալվող համապատասխան հատուցումը: Սովորաբար, օպցիոնի այսպիսի տեսակները տրամադրվում են պայմանագրի նորացման համար:

 

Գնորդների չիրագործված իրավունքներ

 

Բ44. Պարագրաֆ 106-ի համաձայն` գնորդից կանխավճար ստանալիս, կազմակերպությունը պետք է ստացված կանխավճարի գումարի չափով ճանաչի պայմանագրի գծով պարտավորություն ապագայում ապրանքներ կամ ծառայություններ փոխանցելու կամ պատրաստ լինել փոխանցելու կատարման պարտականության գծով: Կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի պայմանագրի գծով իր պարտավորությունը (և ճանաչի հասույթ), երբ այն փոխանցում է այդ ապրանքները կամ ծառայությունները և հետևաբար, կատարում է իր կատարման պարտականությունը:

Բ45. Գնորդից ստացված կանխավճարը, որը ենթակա չէ վերադարձման, գնորդին ընձեռում է ապագայում ապրանքներ կամ ծառայություններ ձեռք բերելու իրավունք (և կազմակերպությանը պարտավորեցնում է պատրաստ լինել փոխանցել ապրանքներ կամ ծառայություններ): Այնուամենայնիվ, գնորդները կարող են չիրագործել իրենց բոլոր պայմանագրային իրավունքները: Այդպիսի չիրագործված իրավունքները հաճախ անվանում են «չիրացված իրավունքներ»:

Բ46. Եթե կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ իրավունք չիրացված իրավունքների գծով գումարի նկատմամբ, որը ներառված է պայմանագրի գծով պարտավորության կազմում, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի չիրացված իրավունքների գծով ակնկալվող գումարը որպես հասույթ գնորդի կողմից իր իրավունքներն իրագործելու սխեմային համամասնորեն: Եթե կազմակերպությունը չի ակնկալում ստանալ չիրացված իրավունքների գծով գումարի նկատմամբ իրավունք, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ ակնկալվող չիրացված իրավունքի գծով գումարը որպես հասույթ այն ժամանակ, երբ գնորդի կողմից իր մնացած իրավունքների իրագործումը դառնում է խիստ անհավանական: Որոշելու` արդյոք կազմակերպությունն ակնկալում է ձեռք բերել չիրացված իրավունքների գծով գումարի նկատմամբ իրավունք, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի փոփոխուն հատուցման սահմանափակումով գնահատումներին վերաբերող 56-58 պարագրաֆների պահանջները:

Բ47. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի պարտավորություն (այլ ոչ թե հասույթ) ցանկացած ստացված հատուցման գծով, որը վերագրելի է գնորդի չիրագործված իրավունքներին, որոնք կազմակերպությունը պետք է փոխանցի մեկ այլ կողմին, օրինակ` պետական կազմակերպությանը` համաձայն տիրազուրկ գույքի վերաբերյալ օրենսդրության:

 

Չվերադարձվող սկզբնավճարներ (և դրանց հետ կապված որոշ ծախսումներ)

 

Բ48. Որոշ պայմանագրերի համաձայն, պայմանագրի կնքնման պահին կամ գրեթե այդ պահին կազմակերպությունը գնորդից ստանում է չվերադարձվող սկզբնավճար: Նման վճարումների օրինակ են հանդիսանում սպորտ-առողջարարական ակումբներին անդամակցելու պայմանագրերով նախատեսված մուտքի վճարները, հեռահաղորդակցության պայմանագրերով նախատեսված ակտիվացման վճարները, որոշ ծառայության պայմանագրերում տեղակայման և կարգաբերման վճարները և որոշ մատակարարման պայմանագրերում սկզբնական վճարները:

Բ49. Վերը նշված պայմանագրերում կատարման պարտականության որոշակիացման համար, կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք այդպիսի վճարը կապված է խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցման հետ: Շատ դեպքերում, թեև չվերադրաձվող սկզբնավճարները կապված են այն գործունեությանը, որը կազմակերպությունն այդ պայմանագրի կատարման համար պետք է իրականացնի պայմանագրի կնքման պահին կամ գրեթե այդ պահին, սակայն, այդպիսի գործունեությունը չի հանգեցնում գնորդին խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցմանը (տես պարագրաֆ 25-ը): Փոխարենը, այդ սկզբնավճարը համարվում է կանխավճար ապագա ապրանքների կամ ծառայությունների դիմաց, հետևաբար, այն պետք է ճանաչվի որպես հասույթ, երբ ապագա ապրանքները կամ ծառայությունները տրամադրվում են: Հասույթի ճանաչման ժամանակաշրջանն ավելի երկար կլինի, քան սկզբնական պայմանագրային ժամանակաշրջանը, եթե կազմակերպությունը գնորդին տրամադրում է պայմանագրի նորացնելու (երկարաձգելու) օպցիոն և այդ օպցիոնը գնորդին տրամադրում է էական իրավունք, ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ Բ40-ում:

Բ50. Եթե չվերադարձվող սկզբնավճարը կապված է ապրանքին կամ ծառայության հետ, կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք այդ ապրանքը կամ ծառայությունը հաշվառի որպես առանձին կատարման պարտականություն համաձայն 22-30-րդ պարագրաֆների:

Բ51. Կազմակերպությունը կարող է ստանալ չվերադարձվող վճարը` մասամբ որպես պայմանագրի կնքման ծախսումների փոխհատուցում (կամ վարչական այլ առաջադրանքի կատարման համար, ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ 25-ում): Եթե պայմանագրի կնքման այդպիսի գործունեությունը չի համարվում կատարման պարտականություն, կազմակերպությունը չպետք է հաշվի առնի այդպիսի գործունեությունը (և դրա հետ կապված ծախսումները)` պարագրաֆ 19-ի համաձայն կատարման առաջընթացը (աստիճանը) չափելիս: Այդպես է, քանի որ պայմանագրի կնքման գործունեության հետ կապված ծախսումները չեն ներկայացնում ծառայությունների փոխանցում գնորդին: Կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք պայմանագրի կնքման ծախսումները հանգեցրել են ակտիվի առաջացմանը, որը պետք է ճանաչվի պարագրաֆ 95-ի համաձայն:

 

Լիցենզավորում

 

Բ52. Լիցենզիան սահմանում է գնորդի իրավունքները կազմակերպության մտավոր սեփականության նկատմամբ: Մտավոր սեփականության գծով լիցենզիաները ներառում, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) ծրագրային ապահովումը և տեխնոլոգիաները.

բ) կինոնկարները, երաժշտությունը, տեսաձայնագրային և զվարճանքի այլ ձևերը.

գ) ֆրենչայզները. և

դ) արտոնագրերը, առևտրային նշանները և հեղինակային իրավունքները:

Բ53. Ի լրումն գնորդին լիցենզիա շնորհելու խոստմանը` կազմակերպությունը կարող խոստանալ նաև գնորդին փոխանցել այլ ապրանքներ կամ ծառայություններ: Այդ խոստումները կարող են հստակ սահմանվել պայմանագրում կամ ենթադրվել կազմակերպությայն սովորական բիզնես գործելակերպով, հրապարակված քաղաքականությամբ կամ կոնկրետ հայտարարություններով (տես պարագրաֆ 24-ը): Ինչպես պայմանագրի այլ տեսակների դեպքում, երբ գնորդի հետ պայմանագիրը, ի լրումն այլ խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների, ներառում է լիենզիայի շնորհում, կազմակերպությունը կիրառում է 22-30-րդ պարագրաֆները պայմանագրում յուրաքանչյուր կատարման պարտականությունը որոշակիացնելու համար:

Բ54. Եթե լիցենզիա շնորհելու խոստումը չի տարբերակվում պայամանգրում խոստացված այլ ապրանքներից կամ ծառայություններից, 26-30-րդ պարագրաֆների համաձայն, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի լիցենզիան շնոհելու խոստումը և այլ ապրանքներ կամ ծառայություններ տրամադրելու խոստումը միասին` որպես մեկ կատաորման պարտականություն: Ստորև ներկայացված են լիցենզիայի օրինակներ, որոնք չեն տարբերակվում պայմանագրում խոստացված այլ ապրանքներից կամ ծառայություներից`

ա) լիցենզիա, որը հանդիսանում է ֆիզիկական ձև ունեցող ապրանքի բաղադրիչը և հանդիսանում է այդ ապրանքի ֆունկցիոնալ հնարավորությունների անբաժանելի մասը. և

բ) լիցենզիա, որից գնորդը կարող է օգուտ ստանալ միայն դրա հետ կապված ծառայության հետ միասին (օրինակ` օնլայն ծառայություն, որը մատուցվում է այնպիսի կազմակերպության կողմից, որը լիցենզիայի շնորհման միջոցով գնորդին տրամադրում է կոնտենտի նկատմամբ հասանելիության իրավունք):

Բ55. Եթե լիցենզիան տարբերակելի չէ, կազմակերպությունը պետք է կիրառի 31-38-րդ պարագրաֆները` որոշելու` արդյոք կատարման պարտականությունը (որը ներառում է խոստացված լիցենզիան) այնպիսի կատարման պարտականություն է, որը կատարվում է ժամանակի ընթացքում կամ կատարվում է ժամանակի որոշակի պահին:

Բ56. Եթե լիցենզիա շնորհելու խոստումը տարբերակելի է պայմանագրում խոստացված այլ ապրանքներից կամ ծառայություններից, և հետևաբար, լիցենզիա շնորհելու խոստումը առանձին կատարման պարտականություն է, կազմակերպությունը պետք է որոշի` արդյոք լիցենզիան փոխանցվում է գնորդին ժամանակի որոշակի պահին կամ ժամանակի ընթացքում: Այդ որոշումը կայացնելիս` կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի` արդյոք գնորդին լիցենզիա շնորհելու կազմակերպության խոստումն իր բնույթով խոստում է գնորդին տրամադրելու`

ա) կազմակերպության մտավոր սեփականությանը հասանելիության իրավունք, ինչպես այն գոյություն ունի լիցենզիայի ժամանակաշրջանի ընթացքում. կամ

բ) կազմակերպության մտավոր սեփականության օգտագործման իրավունք, ինչպես այն գոյություն ունի լիցենզիայի շնորհելու պահին:

 

Կազմակերպության խոստման բնույթի որոշումը

 

Բ57. [Հանված է]

Բ58. Լիցենզիա տրամադրելիս կազմակերպության խոստումը իր բնույթով հանդիսանում է կազմակերպության մտավոր սեփականության նկատմամբ հասանելիության իրավունք տրամադրելու խոստում, եթե բավարարվում են ստորև ներկայացված բոլոր չափանիշները`

ա) պայմանագրով պահանջվում է կամ գնորդը խելամտորեն ակնկալում է, որ կազմակերությունը իրականացնում է գործունեություն, որը նշանակալիորեն ազդում է այն մտավոր սեփականության վրա, որի նկատմամբ գնորդն ունի իրավունքներ (տես Բ59 և Բ59Ա պարագրաֆներ).

բ) լիցենզիայի համաձայն շնորհված իրավունքները գնորդին ուղղակիորեն ենթարկում են կազմակերպության գործունեության դրական կամ բացասական ազդեցությանը, ինչպես ներկայացված է պարագրաֆ Բ58(ա)-ում. և

գ) այդ գործունեությունը չի հանգեցնում գնորդին ապրանքի կամ ծառայության փոխանցմանը այդ գործունեության իրականացմանը զուգընթաց (տես պարագրաֆ 25-ը):

Բ59. Գործոնները, որոնք կարող են վկայել, որ գնորդը կարող է խելամտորեն ակնկալել, որ կազմակերպությունը իրականացնում է գործունեություն, որը նշանակալիորեն ազդում է մտավոր սեփականության վրա, ներառում է կազմակերպության սովորական բիզնես գործելակերպը, հրապարակած քաղաքականությունը և կոնկրետ հայտարարությունները: Թեև կազմակերպության և գնորդի ընդհանուր տնտեսական շահի առկայությունը` կապված մտավոր սեփականության հետ (օրինակ վաճառքների վրա հիմնված ռոյալթիներ), որի նկատմամբ գնորդն ունի իրավունքներ, որոշիչ չէ, տնտեսական շահի առկայությունը նաև կարող է վկայել, որ գնորդը կարող է խելամտորեն ակնկալել, որ կազմակերպությունը իրականացնում է այդպիսի գործունեություն:

Բ59Ա. Կազմակերպության գործունեությունը նշանակալիորեն ազդում է մտավոր սեփականության վրա, որի նկատմամբ գնորդն ունի իրավունքներ, երբ`

ա) այդ գործունեությունն ակնկալվում է, որ նշանակալիորեն կփոխի մտավոր սեփականության ձևը (օրինակ` դիզայնը կամ բովանդակությունը) կամ ֆունկցիոնալ հնարավորությունները (օրինակ` գործառույթը կամ առաջադրանքն իրականացնելու կարողություն). կամ

բ) մտավոր սեփականությունից օգուտներ քաղելու գնորդի կարողությունը, ըստ էության, առաջանում է կամ կախված է այդ գործունեությունից: Օրինակ` ապրանքանիշից ստացվող օգուտը հաճախ առաջանում է, կամ կախված է կազմակերպության շարունակական գործունեությունից, որը օժանդակում կամ պահպանում է մտավոր սեփականության արժեքը:

Հետևաբար, եթե մտավոր սեփականությունը, որի նկատմամբ գնորդն ունի իրավունքներ, ունի նշանակալի առանձին ֆունկցիոնալ հնարավորություն, ապա այդ մտավոր սեփականության օգուտի զգալի մասը առաջանում է այդ ֆունկցիոնալությունից: Հետևաբար, այդ մտավոր սեփականությունից օգուտ ստանալու գնորդի կարողությունը նշանակալիորեն ազդեցություն չի կրի կազմակերպության գործունեությունից, եթե այդ գործունեությունը չփոխի այդ մտավոր սեփականության ձևը կամ ֆունկցիոնալ հնարավորությունները: Մտավոր սեփականության տեսակները, որոնք հաճախ ունեն նշանակալի առանձին ֆունկցիոնալություն, ներառում են ծրագրային ապահովումը, կենսաբանական միացություններ կամ դեղորայքի բանաձևեր, ինչպես նաև պատրաստի տեսաձայնային կոնտենտ (օրինակ` ֆիլմեր, հեռուստատեսային հաղորդումներ և երաժշտական ձայնագրություններ):

Բ60. Եթե պարագրաֆ Բ58-ի չափանիշները բավարարվում են, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի լիցենզիա շնորհելու խոստումը որպես ժամանակաշրջանի ընթացքում կատարվող կատարման պարտականություն, քանի որ գնորդը միաժամանակ կստանա և կսպառի մտավոր սեփականության հասանելիության տրամադրման գծով կազմակերպության կատարման պարտականության կատարումից ստացվող օգուտները` դրա կատարմանը զուգընթաց (տես` պարագրաֆ 35(ա)-ը): Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 39-45-րդ պարագրաֆներն ընտրելու հասանելիության տրամադրման կատարման պարտականության ամբողջական կատարման առաջընթացի (աստիճանի) չափման կիրառելի մեթոդը:

Բ61. Եթե պարագրաֆ Բ58-ի չափանիշները չեն բավարարվում, կազմակերպության խոստումն իր բնույթով հանդիսանում է կազմակերպության մտավոր սեփականության օգտագործման իրավունքի տրամադրում այն տեսքով, որով այդ մտավոր սեփականությունը գոյություն ունի (ձևի և ֆունկցիոնալ հնարավորությունների առումով) գնորդին լիցենզիա շնորհելու պահին: Սա նշանակում է, որ գնորդը կարող է ուղղորդել լիցենզիայի օգտագործումը և նրանից ստանալ ըստ էության բոլոր մնացած օգուտները ժամանակի այն պահին, երբ տեղի է ունենում լիցենզիայի փոխանցումը: Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի կազմակերպության մտավոր սեփականության օգտագործման իրավունքի տրամադրման խոստումը որպես ժամանակի որոշակի պահին կատարվող կատարման պարտականութուն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի պարագրաֆ 38-ը որոշելու այն պահը, երբ իրականացվում է լիցենզիայի փոխանցումը գնորդին: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության մտավոր սեփականության օգտագործման իրավունք տրամադրող լիցենզիայի գծով հասույթ չի կարող ճանաչվել մինչև այն ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի ընթացքում գնորդն ունի հնարավորություն օգտագործել և օգուտներ ստանալ այդ լիցենզիայից: Օրինակ, եթե ծրագրային ապահովման լիցենզիայի ժամկետը սկսվում է, նախքան կազմակերպության կողմից գնորդին ծածկագրի տրամադրումը (կամ այլ կերպ հասանելիության ապահովումը), որը հնարավորություն է տալիս գնորդին անհապաղ օգտագործել նշված ծրագրային ապահովումը, կազակերպությունը չի ճանաչում հասույթ նախքան այդ ծածկագիրը տրամադրելը (կամ այլ կերպ հասանելիություն ապահովելը):

Բ62. Որոշելիս արդյոք լիցենզիան գնորդին տրամադրում է կազմակերպության մտավոր սեփականության նկատմամբ հասանելիություն, թե օգտագործման իրավունքի տրամադրում` կազմակերպությունը չպետք է հաշվի առնի հետևյալ գործոնները`

ա) ժամանակի, աշխարհագրական տարածաշրջանի կամ օգտագործման ձևի սահմանափակումներ. այս սահմանափակումները բնորոշում են խոստացված լիցենզիայի հատկանիշները, սակայն չեն սահմանում այն, թե արդյոք կազմակերությունը կատարում է իր կատարման պարտականությունը ժամանակի որոշակի պահին, թե ժամանակաշրջանի ընթացքում.

բ) կազմակերպության կողմից տրամադրվող երաշխիքներ առ այն, որ կազմակերպությունն ունի մտավոր սեփականության վավեր արտոնագիր և որ կազմակերպությունը կպաշտպանի այդ արտոնագիրը ոչ օրինական օգտագործումից. խոստումը, որը վերաբերում է արտոնագրի իրավունքը պաշտպանելուն չի հանդիսանում կատարման պարտականություն, քանի որ արտոնագիրը պաշտպանելու գործողությամբ պահպանվում է կազմակերպության մտավոր սեփականություն համարվող ակտիվների արժեքը և գնորդին տրամադրում հավաստիացում, որ փոխանցված լիցենզիան բավարարում է պայմանագրում խոստացված լիցենզիայի բնութագրերին:

 

Վաճառքների վրա հիմնված կամ օգտագործման վրա հիմնված ռոյալթիներ

 

Բ63. Հաշվի չառնելով 56-59-րդ պարագրաֆների պահանջները` կազմակերպությունը պետք է մտավոր սեփականության լիցենզիայի դիմաց, որպես խոստացված փոխանակում, վաճառքների վրա հիմնված կամ օգտագործման վրա հիմնված ռոյալթիները ճանաչի հասույթ այն դեպքում (կամ այնքանով որքանով), երբ տեղի է ունենում ստորև նկարագրված դեպքերից առավել ուշը`

ա) հետագա վաճառքը կամ օգտագործումը. և

բ) այն կատարման պարտականության կատարումը (կամ մասնակի կատարումը), որին վերագրվել են վաճառքների վրա հիմնված կամ օգտագործման վրա հիմնված ռոյալթիները կամ դրանց մի մասը:

Բ63Ա. Վաճառքների վրա հիմնված կամ օգտագործման վրա հիմնված ռոյալթիների նկատմամբ Բ63-ի պահանջը կիրառվում է, երբ ռոյալթին վերաբերում է միայն մտավոր սեփականության լիցենզիային, կամ, երբ մտավոր սեփականության լիցենզիան հանդիսանում է գերակշռող հոդված, որին վերաբերում է ռոյալթին (օրինակ` մտավոր սեփականության լիցենզիան կարող է լինել գերակշռող հոդված, որին վերաբերում է ռոյալթին, երբ կազմակերպությունն ունի խելամիտ ակնկալիք, որ գնորդը նշանակալիորեն ավելի շատ արժեք կվերագրի լիցենզիային, քան այլ ապրանքներին կամ ծառայություններին, որոնց վերաբերում է ռոյալթին):

Բ63Բ. Երբ պարագրաֆ Բ63Ա-ի պահանջը բավարարվում է, վաճառքների վրա հիմնված կամ օգտագործման վրա հիմնված ռոյալթիներից հասույթը պետք է ճանաչվի ամբողջությամբ` պարագրաֆ Բ63-ի համաձայն: Երբ պարագրաֆ Բ63Ա-ի պահանջը չի բավարարվում, 50-59-րդ պարագրաֆների փոփոխուն հատուցման նկատմամբ պահանջները կիրառվում են վաճառքների վրա հիմնված կամ օգտագործման վրա հիմնված ռոյալթիների նկատմամբ:

 

Հետգնման համաձայնագրեր

 

Բ64. Հետգնման համաձայնագիրը պայմանագիր է, որի դեպքում կազմակերպությունը վաճառում է ակտիվ և խոստանում է այդ ակտիվը հետ գնել կամ ունի այդ ակտիվը հետգնելու օպցիոն (նույն կամ այլ պայմանագրի շրջանակներում): Հետգնված ակտիվը կարող է լինել այն ակտիվը, որն ի սկբանե վաճառվել էր գնորդին, ակտիվ, որը ըստ էության նույնն է, ինչ ի սկզբանե վաճառված ակտիվը, կամ այլ ակտիվ, որի բաղադրիչը հանդիսանում է ի սկզբանե վաճառված ակտիվը:

Բ65. Սովորաբար, հետգնման համաձայնագրերը լինում են երեք տեսակ`

ա) ակտիվը հետգնելու կազմակերպության պարտականություն (ֆորվարդ).

բ) ակտիվը հետգնելու կազմակերպության իրավունքը (գնման օպցիոն). և

գ) գնորդի պահանջով կազմակերության կողմից ակտիվը հետգնելու պարտականություն (վաճառքի օպցիոն):

 

Ֆորվարդ կամ գնման օպցիոն

 

Բ66. Եթե կազմակերպությունն ունի ակտիվը հետգնելու պարտականություն կամ իրավունք (ֆորվարդ կամ գնման օպցիոն), գնորդը չի ձեռք բերում ակտիվի նկատմամբ հսկողություն, քանի որ սահմանափակվում է ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու և նրանից ըստ էության բոլոր մնացած օգուտները ստանալու գնորդի կարողությոնը, նույնիսկ, եթե գնորդը ֆիզիկապես տիրապետում է այդ ակտիվը: Հետևաբար, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի պայմանագիրը որպես`

ա) վարձակալություն` «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն, եթե կազմակերպությունը կարող է կամ պետք է ակտիվը հետգնի այն գումարով, որը ավելի պակաս է քան այդ ակտիվի սկզբնական վաճառքի գինը, եթե պայմանագիրը չի հանդիսանում վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքի մաս: Եթե պայմանագիրը հանդիսանում է վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքի մաս, կազմակերպությունը պետք է շարունակի ճանաչել ակտիվը և նաև ճանաչի ֆինանսական պարտավորություն` գնորդից ստացված ցանկացած հատուցման դիմաց: Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի ֆինանսական պարտավորությունը ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն. կամ

բ) ֆինանսավորման պայմանավորվածություն պարագրաֆ Բ68-ի համաձայն, եթե կազմակերպությունը կարող է կամ պետք է ակտիվը հետգնի այն գումարով, որը հավասար է կամ ավելի այդ ակտիվի սկզբնական վաճառքի գնից:

Բ67. Հետգնման գինը վաճառքի գնի հետ համամետալիս` կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ժամանակի մեջ դրամի արժեքը:

Բ68. Եթե հեգտնման պայմանագիրը ֆինանսավորման պայմանավորվածություն է, կազմակերպությունը պետք է շարունակի ճանաչել ակտիվը և նաև ճանաչի ֆինասական պարտավորություն` գնորդից ստացված ցանկացած հատուցման դիմաց: Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի գնորդից ստացված հատուցման գումարի և գնորդին վճարման ենթակա հատուցման գումարի միջև տարբերությունը որպես տոկոս և, եթե կիրառելի է, որպես ընթացք տալու կամ պահպանելու հետ կապված ծախսումներ (օրինակ` ապահովագրությունը):

Բ69. Եթե օպցիոնի գործողության ժամկետը լրանում է և այն մնում է չիրագործված, կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի պարտավորությունը և ճանաչի հասույթ:

 

Վաճառքի օպցիոն

 

Բ70. Եթե կազմակերպությունն ունի գնորդի պահանջով ակտիվը հետգնելու պարտականություն (վաճառքի օպցիոն) այն գնով, որն ավելի ցածր է քան ակտիվի սկզբնական վաճառքի գինը, կազմակերպությունը պայմանագրի մեկնարկի պահին պետք է դիտարկի` արդյոք գնորդն ունի այդ իրավունքն իրագործելու նշանակալի տնտեսական խթան: Գնորդի կողմից այդ իրավունքի իրագործումը հանգեցնում է նրան, որ փաստացիորեն գնորդն է կազմակերպությանը վճարում հատուցում որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում սահմանված ակտիվի օգտագործման իրավունքի դիմաց: Հետևաբար, եթե գնորդն ունի այդ իրավունքն իրագործելու նշանակալի տնտեսական խթան, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվառի համաձայնագիրը որպես վարձակալություն ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն, եթե այդ պայմանագիրը չի հանդիսանում վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքի մաս: Եթե պայմանագիրը հանդիսանում է վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքի մաս, կազմակերպությունը պետք է շարունակի ճանաչել ակտիվը և նաև ճանաչի ֆինանսական պարտավորություն` գնորդից ստացված ցանկացած հատուցման դիմաց: Կազմակերպությունը պետք է հաշվառի ֆինանսական պարտավորությունը ՖՀՄՍ 9-ի համաձայն:

Բ71. Որոշելու համար, թե արդյոք գնորդն ունի իր իրավունքն իրագործելու նշանակալի տնտեսական խթան` կազմակերությունը պետք է հաշվի առնի բազմաթիվ գործոններ, ներառյալ` հետգնման ամսաթվի դրությամբ հետգնման գնի հարաբերակցությունը ակտիվի ակնկալվող շուկայական արժեքի հետ, ինչպես նաև մինչև այդ իրավունքի գործողության ժամկետի ավարտն ընկած տևողությունը: Օրինակ` եթե ակնկալվում է, որ հետգնման գինը նշանակալիորեն կգերզանցի ակտիվի ակնկալվող շուկայական արժեքը, սա կարող է վկայել, որ գնորդն ունի վաճառքի օպցիոնն իրագործելու նշանակալի տնտեսական խթան:

Բ72. Եթե գնորդը չունի իր իրավունքն իրագործելու նշանակալի տնտեսական խթան այն գնով, որն ավելի ցածր է քան ակտիվի սկզբնական վաճառքի գինը, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի այդ համաձայնագիրն այնպես, կարծես այն հանդիսանում է արտադրանքի վաճառք` հետվերադարձման իրավունքով, ինչպես նկարագրված է Բ20-Բ27 պարագրաֆներում:

Բ73. Եթե ակտիվի հետգնման գինը հավասար է կամ մեծ ակտիվի սկզբնական գնից և ավելի է քան ակտիվի ակնկալվող շուկայական արժեքը, պայմանագիրը փաստացիորեն հանդիսանում է ֆինասավորման պայմանավորվածություն և հետևաբար պետք է հաշվառվի այնպես, ինչպես նկարագրված է պարագրաֆ Բ68-ում:

Բ74. Եթե ակտիվի հետգնման գինը հավասար է կամ մեծ ակտիվի սկզբնական գնից և հավասար է կամ պակաս ակտիվի ակնկալվող շուկայական արժեքից, և գնորդը չունի իր իրավունքն իրագործելու նշանակալի տնտեսական խթան, կազմակերպությունը պետք է հաշվառի այդ համաձայնագիրն այնպես, կարծես այն հանդիսանում է արտադրանքի վաճառք` հետվերադարձման իրավունքով, ինչպես նկարագրված է Բ20-Բ27 պարագրաֆներում:

Բ75. Հետգնման գինը վաճառքի գնի հետ համեմատալիս` կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ժամանակի մեջ դրամի արժեքը:

Բ76. Եթե օպցիոնի գործողության ժամկետը լրանում է և այն մնում է չիրագործված, կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի պարտավորությունը և ճանաչի հասույթ:

 

Կոնսիգնացիոն պայմանավորվածություններ

 

Բ77. Երբ կազմակերպությունը մեկ այլ կողմին (օրինակ դիլերին կամ դիստրիբյուտորին) առաքում է արտադրանք դրանք վերջնական սպառողներին վաճառելու նպատակով, կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք այդ կողմը ձեռք է բերել արտադրանքի նկատմամբ հսկողություն ժամանակի այդ պահին: Արտադրանքը, որն առաքվել է մյուս կողմին կարող է պահվել կոնսիգնացիոն պայմանավորվածության շրջանակներում, եթե այդ մյուս կողմը արտադրանքի նկատմամբ հսկողություն չի ստացել: Հետևաբար, եթե առաքվող արտադրանքը պահվում է կոնսիգնացիոն պայմանավորվածության շրջանակներում, կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի հասույթ արտադրանքը այդ կողմին առաքելու պահին:

Բ78. Հայտանիշները, համաձայն որոնց պայմանավորվածությունը հանդիսանում է կոնսիգնացիոն պայմանավորվածություն ներառում է, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) արտադրանքը հսկվում է կազմակերպության կողմից մինչև որոշակի դեպքի տեղի ունենալը, ինչպես օրինակ` արտադրանքի վաճառքը դիլերի գնորդին կամ մինչև որոշակի ժամանակաշրջանի լրանալը.

բ) կազմակերպությունը ունի կարողություն պահանջելու արտադրանքի հետվերադարձ կամ փոխանցում երրորդ կողմին (օրինակ` մեկ այլ դիլերին). և

գ) դիլերը չունի արտադրանքի դիմաց վճարելու անվերապահ պարտականություն (թեև, հնարավոր է նրանից պահանջվի վճարել դեպոզիտ):

 

Վաճառք առաքման հետաձգմամբ համաձայնություններ

 

Բ79. Վաճառք առաքման հետաձգմամբ համաձայնությունը պայմանագիր է, համաձայն որի կազմակերպությունը արտադրանքի համար գնորդին հաշիվ է ներկայացնում, սակայն կազմակերպությունը շարունակում է ֆիզիկապես պահել այդ ապրանքն այնքան ժամանակ, մինչև այն ապագայում` ժամանակի որևէ պահին, փոխանցվում է գնորդին: Օրինակ` գնորդը կարող է դիմել կազմակերպությանն իր հետ կնքել այդպիսի պայմանագիր իր մոտ տվյալ արտադրանքի պահպանման համար տարածքի պակասի կամ իր կողմից արտադրական գրաֆիկների հետաձգման պատճառով:

Բ80. Կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե երբ է կատարել արտադրանքի փոխանցման հետ կապված իր կատարման պարտականությունը` գնահատելով, թե երբ է գնորդն այդ արտադրանքի նկատմամբ ձեռք բերել հսկողություն (տես` պարագրաֆ 38-ը): Որոշ պայամանգրերի դեպքում, պայմանագրի պայմաններից կախված (ներառյալ տեղ հասցնելու և առաքելու պայմանները), հսկողությունը փոխանցվում է կամ, երբ արտադրանքը հասցվում է գնորդի տարածք կամ, երբ արտադրանքը առաքվում է: Այնուամենայնիվ, որոշ պայմանագրերի դեպքում, գնորդը կարող է արտադրանքի նկատմամբ ձեռք բերել հսկողություն, եթե նույնիսկ այդ արտադրանքը ֆիզիկապես պահվում է կազմակերպությունում: Այդ դեպքում գնորդն ունի արտադրանքի օգտագործումը ուղղորդելու և ըստ էության նրանից բոլոր մնացած օգուտները ստանալու կարողություն, եթե նույնիսկ գնորդը որոշել է ֆիզիկապես այդ արտադրանքը տիրապետելու իր իրավունքը դեռևս չիրագործել: Հետևաբար, կազմակերպությունը չունի արտադրանքի նկատմամբ հսկողություն: Փոխարենը` կազմակերպությունը գնորդին տրամադրում է գնորդի ակտիվը պահպանելու ծառայություն:

Բ81. Ի լրումն պարագրաֆ 38-ի պահանջների կիրառման` գնահատելու համար, թե արդյոք գնորդը վաճառք առաքման հետաձգմամբ համաձայնության շրջանակում արտադրանքի նկատմամբ ձեռք է բերել հսկողություն, պետք է բավարարվեն ստորև ներկայացված բոլոր չափանիշները`

ա) վաճառք առաքման հետաձգմամբ համաձայնության պատճառը հիմնավորված է (օրինակ` գնորդի դիմումի հիման վրա).

բ) արտադրանքը պետք է առանձին որոշակիացվի` որպես գնորդին պատկանող.

գ) արտադրանքը պետք է ներկա պահին պատրաստ լինի գնորդին ֆիզիկապես փոխանցելու համար. և

դ) կազմակերությունը չունի այդ արտադրանքը օգտագործելու կամ մեկ այլ գնորդին փոխանցելու կաորղություն:

Բ82. Եթե կազմակերպությունը արտադրանքի վաճառքից հասույթը ճանաչում է «վաճառք հաշվի դուրսգրմամբ և առաքման հետաձգմամբ (պահառությամբ)» հիմունքով, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի, 22-30 պարագրաֆների համաձայն, իր մնացած կատարման պարտականությունները (օրինակ` պահպանման ծառայությունների գծով), որոնց պետք է վերագրվի գործարքի գնի մի մասը` 73-86 պարագրաֆների համաձայն:

 

Գնորդի կողմից ակցեպտավորում

 

Բ83. Պարագրաֆ 38(ե)-ի համաձայն` գնորդի կողմից ակտիվի ակցեպտավորումը կարող է վկայկել, որ գնորդը ակտիվի նկատմամբ ձեռք է բերել հսկողություն: Պայմանագրի դրույթները, որոնք վերաբերում են գնորդի ակցեպտավորմանը, թույլ են տալիս չեղարկել պայմանագիրը կամ կազմակերպությունից պահանջել վերացնել թերությունները, եթե ապրանքը կամ ծառայությունը չի բավարարում համաձայնեցված բնութագրերին: Գնահատելիս, թե երբ է գնորդը ապրանքի կամ ծառայության նկատմամբ ձեռք բերում հսկողություն, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի նման դրույթները:

Բ84. Եթե կազմակերությունն կարող է օբյեկտիվորեն որոշել, որ ապրանքի կամ ծառայության նկատմամբ հսկողությունը փոխանցվել է գնորդին պայմանագրով համաձայնեցված բնութագրերի համաձայն, ապա գնորդի կողմից ակցեպտավորումը կրում է ֆորմալ բնույթ, որը չպետք է ազդի կազմակերպության որոշման վրա, թե երբ է գնորդը ապրանքի կամ ծառայության նկատմամբ ձեռք բերել հսկողություն: Օրինակ` եթե գնորդի կողմից ընդունման պայմանները հիմնված են չափի և կշռի սահմանված չափանիշների բավարարման վրա, կազմակերպությունը ի վիճակի կլինի որոշել, թե երբ են բավարարվել այդ չափանիշները` նախքան գնորդի կողմից ակցեպտավորման հաստատումը ստանալը: Նույնանման ապրանքների կամ ծառայությունների պայմանագրերի հետ կապված կազմակերության փորձը կարող է վկայել, որ գնորդին տրամադրված ապրանքը կամ ծառայությունը համապատասխանում է պայմանագրով համաձայնեցված չափանիշներին: Նույնիսկ, եթե հասույթը ճանաչվում է նախքան գնորդի կողմից ակցեպտավորումը, կազմակերպությունը դեռևս պետք է դիտարկի, թե արդյոք մնացել են կատարման պարտականություններ (օրինակ` սարքավորման տեղակայում) և գնահատի` արդյոք անհրաժեշտ է դրանք հաշվառել առանձին-առանձին:

Բ85. Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը չի կարող օբյեկտիվորեն որոշել, որ գնորդին փոխանցված ապրանքը կամ ծառայությունը համապատասխանում է պայմանագրով համաձայնեցված չափանիշներին, կազմակերպությունը չի կարողանա եզրակացնել, որ գնորդը ձեռք է բերել հսկողություն, մինչև կազմակերպությունը չստանա գնորդի կողմից ակցեպտավորման հաստատումը: Այդպես է, քանի որ այդ հանգամանքներում կազմակերպությունը չի կարող որոշել` արդյոք գնորդն ունի ապրանքի կամ ծառայության օգտագործումը ուղղորդելու և այդ ապրանքից կամ ծառայությունից, ըստ էության, բոլոր մնացած օգուտները ստանալու կարողություն:

Բ86. Եթե կազմակերպությունը գնորդին ապրանքն առաքում է փորձելու կամ գնահատելու պայմանով, և գնորդը չի պարտավորվում կազմակերպությանը վճարել որևէ հատուցում մինչև չի լրանում փորձարկման ժամանակաշրջանը, արտադրանքի հսկողությունը չի փոխանցվում գնորդին մինչև այն պահը, երբ կամ գնորդն է ընդունում այդ արտադրանքը, կամ լրանում է այդ արտադրանքի փորձարկման ժամանակաշրջանը:

 

Առանձնացված (մանրամասնեցված) հասույթի գծով բացահայտումներ

 

Բ87. Պարագրաֆ 114-ը կազմակերպությունից պահանջում է գնորդների հետ կնքած պայմանագրերից առաջացող հասույթը առանձնացնել (մանրամասնեցնել) ըստ կատեգորիաների` ներկայացնելու, թե ինչպես են տնտեսական գործոններն ազդում հասույթի և դրամական հոսքերի բնույթի, գումարի, ժամկետի և անորոշության վրա: Հետևաբար, բացահայտման սույն պահանջի կատարման նպատակով հասույթի առանձնացման (մանրամասնեցման) աստիճանը կախված է գնորդի հետ կազմակերպության պայմանագրերից բխող փաստերից և հանգամանքներից: Որոշ կազմակերպություններ հնարավոր է, որ ստիպված լինեն կիրառել մի տեսակից ավելի կատեգորիաներ հասույթն առանձնացնելու (մանրամասնեցնելու)` պարագրաֆ 114-ի նպատակին հասնելու համար: Այլ կազմակերպություններ կարող են հասնել այս նպատակին հասույթի առանձնացման (մանրամասնեցման) կիրառելով միայն մեկ տեսակ կատեգորիա:

Բ88. Հասույթն առանձնացնելու (մանրամասնեցնելու) համար կատեգորիայի (կատեգորիաների) տեսակն ընտրելիս` կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի, թե ինչպես է ներկայացվել կազմակերպության հասույթի վերաբերյալ տեղեկատվությունն այլ նպատակների համար, ներառյալ բոլոր ստորև նշվածները`

ա) բացահայտումներ` ներկայացված ֆինանսական հաշվետվություններից դուրս (օրինակ` եկամուտների վերաբերյալ հրապարակումներում, տարեկան զեկույցներում կամ ներդրողի համար ներկայացվող նյութեր).

բ) տեղեկատվություն, որը պարբերաբար վերլուծվում է գործառնական որոշումներ կայացնող բարձրագույն մարմնի կողմից` գործառնական սեգմենտների ֆինանսական արդյունքը գնահատելու նպատակով. և

գ) այլ տեղեկատվություն, որը նման է Բ88(ա) և Բ88(բ) պարագրաֆներում ներկայացված տեղեկատվությանը և, որը օգտագործվում է կազմակերպության կողմից կամ կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողների կողմից` գնահատելու կազմակերպության ֆինանսական արդյունքը կամ կայացնելու ռեսուրսների բաշխման վերաբերյալ որոշումներ:

Բ89. Կատեգորիաների օրինակները, որոնք կարող են կիրառելի լինել, ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալներով`

ա) ապրանքի կամ ծառայության տեսակը (օրինակ` արտադրանքի հիմնական ուղղություններ).

բ) աշխարհագրական տարածաշրջանը (օրինակ` երկիր կամ տարածաշրջան).

գ) շուկան կամ գնորդի տեսակը (օրինակ` պետական հատվածի կամ ոչ պետական հատվածի գնորդներ).

դ) պայմանագրի տեսակը (օրինակ` հաստատուն գնով կնքված պայմանագրեր կամ նյութերի և աշխատուժի ծախսումների վրա հիմնված պայմանագրեր).

ե) պայմանագրի տևողությունը (օրինակ` կարճաժամկետ կամ երկարաժամկետ պայմանագրեր).

զ) ապրանքների կամ ծառայությունների փոխանցման ժամկետը (օրինակ` ժամանակի որոշակի պահին գնորդին փոխանցված ապրանքներից կամ ծառայություններից հասույթ կամ ժամանակի ընթացքում գնորդին փոխանցված ապրանքներից կամ ծառայություններից հասույթ). և

է) վաճառքի ուղիները (օրինակ` ուղղակիորեն սպառողներին վաճառված ապրանքներ կամ միջնորդների միջոցով վաճառված ապրանքներ):

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

 

Սույն հավելվածը կազմում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը և ունի նույն ուժը, ինչ սույն ստանդարտի այլ մասերը:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետվու ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերությունը կիրառում է սույն ստանդարտը ավելի վաղ, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Գ1Ա. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել են 5-րդ, 97-րդ, Բ66 և Բ70 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

Գ1Բ. 2016 թվականի ապրիլին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի պարզաբանումներ» փաստաթղթով փոփոխվել են 26-րդ, 27-րդ, 29-րդ, Բ1, Բ34-Բ38, Բ52-Բ53, Բ58, Գ2, Գ5 և Գ7 պարագրաֆները, հանվել է պարագրաֆ Բ57-ը և ավելացվել են Բ34Ա, Բ35Ա, Բ35Բ, Բ37Ա, Բ59Ա, Բ63Ա, Բ63Բ, Գ7Ա և Գ8Ա պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է այդ փոփոխություններն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Գ1Գ. 2017 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 17-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ այն կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Անցումային դրույթներ

---

Գ2. Գ3-Գ8 պարագրաֆներում անցումային դրույթների պահանջների նպատակով`

ա) սկզբնական կիրառման ամսաթիվը հանդիսանում է այն հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի ընթացքում կազմակերպությունն առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտը. և

բ) ավարտված պայմանագիրը պայմանագիր է, որով կազմակերպությունը որոշակիացված բոլոր ապրանքները կամ ծառայությունները փոխանցել է «Կառուցման պայմանագրեր» ՀՀՄՍ 11-ի, «Հասույթ» ՀՀՄՍ 18-ի և դրանց հետ կապված Մեկնաբանությունների համաձայն:

Գ3. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը` կիրառելով ստորև նկարագրված երկու մեթոդներից մեկը`

ա) հետընթաց` ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի համար` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն` հաշվի առնելով պարագրաֆ Գ5-ի գործնական մոտեցումը. կամ

բ) հետընթաց` սույն ստանդարտը սկզբնապես կիրառելու կուտակային ազդեցությունը ճանաչելով սկզբնական կիրառման ամսաթվին` Գ7-Գ8 պարագրաֆների համաձայն:

Գ4. Հաշվի չառնելով ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 28-ի պահանջները, սույն ստանդարտն առաջին անգամ կիրառելիս, կազմակերպությունը պետք է միայն ներկայացնի ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 28(զ)-ով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը տարեկան ժամանակաշրջանի համար, որն անմիջապես նախորդում է առաջին տարեկան ժամանակաշրջանին, որի նկատմամբ կիրառվում է սույն ստանդարտը («անմիջապես նախորդող ժամանակաշրջան») և միայն այն դեպքում, եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը հետընթաց` պարագրաֆ Գ3(ա)-ի համաձայն: Կազմակերպությունը նաև կարող է, սակայն նրանից չի պահանջվում, ներկայացնել այս տեղեկատվությունը ընթացիկ ժամանակաշրջանի կամ ավելի վաղ համադրելի ժամանակաշրջանների համար:

Գ5. Սույն ստանդարտը հետընթաց կիրառելիս` կազմակերպությունը կարող է կիրառել ստորև ներկայացված մեկ կամ մի քանի գործնական մոտեցումները` պարագրաֆ Գ3(ա)-ի համաձայն`

ա) ավարտված պայմանագրերի դեպքում, կազմակերպությունը չպետք է վերաներկայացնի այն պայմանագրերը. որոնք`

    (i) սկսվել և ավարտվել են միևնույն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանում. կամ

    (ii) հանդիսանում են ավարտված պայմանագրեր` ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբին.

բ) փոփոխուն հատուցմամբ ավարտված պայմանագրերի դեպքում, կազմակերպությունը կարող է կիրառել գործարքի գինը պայմանագրի ավարտման ամսաթվին այլ ոչ, երբ գնահատվում է համադրելի հաշվետու ժամանակաշրջաններում փոփոխուն հատուցման գումարը. և

գ) այն պայմանագրերի դեպքում, որոնք վերափոխվել են նախքան ամենավաղ ներկայացված ժամանակաշրջանի սկիզբը, կազմակերպությունը չպետք է հետընթաց վերաներկայացնի պայմանագրի այդ վերափոխումները` 20-21-րդ պարագրաֆների համաձայն: Փոխարենը, կազմակերպությունը պետք է արտացոլի բոլոր վերափոխումների ընդհանուր հետևանքները, որոնք տեղի են ունեցել նախքան ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը, երբ`

    (i) որոշակիացնում են կատարված և չկատարված կատարման պարտականությունները.

    (ii) որոշում է գործարքի գինը. և

    (iii) գործարքի գինը վերագրում է կատարված և չկատարված կատարման պարտականությունների վրա.

դ) բոլոր հաշվետու ժամանակաշրջանների համար, որոնք ներկայացվել են սկզբնական կիրառման ամսաթվից առաջ, կազմակերպությունը չպետք է բացահայտի գործարքի գնի այն գումարը, որը վերագրվել է մնացած կատարման պարտականություններին, ինչպես նաև բացատրություն, թե երբ է կազմակրեպությունն ակնկալում ճանաչել այդ գումարը որպես հասույթ (տես պարագրաֆ 120-ը).

Գ6. Պարագրաֆ Գ5-ում ներկայացված գործնական մոտեցումներից` կազմակերպության կողմից որևէ մեկի կիրառման դեպքում, կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ մոտեցումը հետևողականորեն ներկայացված բոլոր հաշվետու ժամանակաշրջաններում` բոլոր պայմանագրերի համար: Ի լրումն, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ստորև նշված ամբողջ տեղեկատվությունը`

ա) կիրառված գործնական մոտեցումները. և

բ) այնքանով, որքանով խելամիտ է, նշված գործնական մոտեցումներից յուրաքանչյուրի կիրառման հաշվարկված ազդեցության որակական գնահատում:

Գ7. Եթե կազմակերպությունն ընտրում է սույն ստանդատը կիրառել հետընթաց պարագրաֆ Գ3(բ)-ի համաձայն, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի սույն ստանդարտի սկզբնական կիրառման կուտակային ազդեցությունը որպես չբաշխված շահույթի (կամ սեփական կապիտալի այլ համապատասխան բաղադրիչի) սկզբնական մնացորդի ճշգրտում այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանում, որը ներառում է կիրառման ամսաթիվը: Սույն անցումային մեթոդի համաձայն` կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը հետընթաց միայն այն պայմանագրերի համար, որոնք սկզբնական կիրառման ամսաթվին չեն հանդիսանում ավարտված պայմանագրեր (օրինակ` 2018 թվականի հունվարի 1-ը այն կազմակերպության համար, որի հաշվետու ժամանակաշրջանն ավարտվում է 2018 թվականի դեկտեմբերի 31-ին):

Գ7Ա. Կազմակերպությունը, որը կիրառում է սույն ստանդարտը հետընթաց, պարագրաֆ Գ3(բ)-ի համաձայն, նույնպես կարող է կիրառել պարագրաֆ Գ5(գ)-ում նկարագրված գործնական մոտեցումը`

ա) պայմանագրի բոլոր վերափոխումների համար, որոնք տեղի են ունեցել նախքան ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկիզբը. կամ

բ) պայմանագրի բոլոր վերափոխումների համար, որոնք տեղի են ունենում նախքան սկզբնական կիրառման ամսաթիվը:

Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն գործնական մոտեցումը, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ մոտեցումը հետևողականորեն բոլոր պայմանագրերի համար և բացահայտի պարագրաֆ Գ6-ով պահանջվող տեղեկատվությունը:

Գ8. Այն հաշվետու ժամանակաշրջանների համար, որոնք ներառում են սկզբնական կիրառման ամսաթիվը, կազմակերպությունը պետք է ներկայացնի ստորև նշված երկու լրացուցիչ բացահայտումները, եթե սույն ստանդարտը, պարագրաֆ Գ3(բ)-ի համաձայն, կիրառվում է հետընթաց`

ա) այն գումարը, որով ֆինանսական հաշվետվությունների յուրաքանչյուր տողային հոդված ընթացիկ հաշվետու ժամանակաշրջանում կրել է ազդեցություն սույն ստանդարտը կիրառելու արդյունքում` համեմատած ՀՀՄՍ 11-ի, ՀՀՄՍ 18-ի և դրանց հետ կապված Մեկնաբանությունների կիրառմանը արդյունքում ճանաչված գումարների հետ, որոնք ուժի մեջ էին նախքան նշված փոփոխությունը. և

բ) պարագրաֆ Գ8(ա)-ում որոշակիացված նշանակալի փոփոխությունների պատճառների բացատրությունը:

Գ8Ա. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի «ՖՀՄՍ 15-ի պարզաբանումներ» (տես պարագրաֆ Գ1Բ) փաստաթուղթը հետընթաց` ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն: Փոփոխությունները հետընթաց կիրառելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխություններն այնպես, կարծես թե դրանք ներառված են եղել ՖՀՄՍ 15-ում` սկզբնական կիրառման ամսաթվին: Հետևաբար, կազմակերպությունը չի կիրառում փոփոխությունները այն հաշվետու ժամանակաշրջանների կամ այն պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ ՖՀՄՍ 15-ի պահանջները չեն կիրառվում` Գ2-Գ8 պարագրաֆների համաձայն: Օրինակ, եթե կազմակերպությունը, պարագրաֆ Գ3 (բ)-ի համաձայն, կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը միայն այն պայմանագրերի համար, որոնք սկզբնական կիրառման ամսաթվին չեն համարվում ավարտված պայմանագրեր, ապա կազմակերպությունը չի վերաներկայացնում ավարտված պայմանագրերը ՖՀՄՍ 15-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվին այդ փոփոխությունների ազդեցությունների արտացոլման համար:

 

Հղումներ ՖՀՄՍ 9-ին

 

Գ9. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը, սակայն դեռևս չի կիրառում «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ը, սույն ստանդարտում ՖՀՄՍ 9-ին կատարված ցանկացած հղում պետք է ընթերցվի որպես հղում «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին:

 

Այլ ստանդարտների գործողության դադարեցումը

---

Գ10. Սույն ստանդարտը փոխարինում է հետևյալ ստանդարտներին և մեկնաբանություններին`

ա) «Կառուցման պայմանագրեր» ՀՀՄՍ 11.

բ) «Հասույթ» ՀՀՄՍ 18.

գ) «Հաճախորդի հավատարմության ծրագրեր» ՖՀՄՍՄԿ 13.

դ) «Անշարժ գույքի կառուցման պայմանագրեր» ՖՀՄՍՄԿ 15.

ե) «Ակտիվների փոխանցում հաճախորդների կողմից» ՖՀՄՍՄԿ 18. և

զ) «Հասույթ. բարտերային գրոծարքներ, որոնք ներառում են գովազդային ծառայություններ» ՄՄԿ Մեկնաբանություն 31:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 16

Վարձակալություններ

 

Նպատակը

---

1. Սույն ստանդարտը սահմանում է վարձակալության ճանաչման, չափման, ներկայացման և բացահայտման սկզբունքները: Սույն ստանդարտի նպատակն է ապահովել, որ վարձակալները և վարձատուները տրամադրեն տեղին տեղեկատվություն այնպես, որն այն ճշմարիտ ներկայացնի այդ գործառնությունները: Այս տեղեկատվությունը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին հիմք է տալիս գնահատելու վարձակալության ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վրա:

2. Սույն ստանդարտը կիրառելիս` կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի պայմանագրերի ժամկետներն ուպայմանները և բոլոր տեղին փաստերն ու հանգամանքները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը հետևողականորեն` համանման բնութագրեր ունեցող և համանման հանգամանքներում կիրառվող պայմանագրերի նկատմամբ:

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը բոլոր վարձակալությունների նկատմամբ, ներառյալ` ենթավարձակալությամբ տրվող օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների վարձակալությունների, բացառությամբ`

ա) օգտակար հանածոների, նավթի, բնական գազի և համանման չվերականգնվող ռեսուրսների հետախուզման կամ օգտագործման վարձակալությունների,

բ)  վարձակալի կողմից պահվող կենսաբանական ակտիվների վարձակալությունների, որոնք գտնվում են «Գյուղատնտեսություն» ՀՀՄՍ 41-ի գործողության ոլորտում,

գ) ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների, որոնք գտնվում են «Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ» ՖՀՄՍՄԿ 12-ի գործողության ոլորտում,

դ) վարձատուի կողմից տրված մտավոր սեփականության լիցենզիաների, որոնք գտնվում են «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի գործողության ոլորտում, և

ե)  «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ի գործողության ոլորտում գտնվող արտոնագրային համաձայնագրերի համաձայն վարձակալի կողմից պահվող այնպիսի հոդվածների նկատմամբ իրավունքների, ինչպիսիք են կինոնկարները, տեսաձայնագրությունները, ներկայացումները, ձեռագրերը, պատենտները և հեղինակային իրավունքները:

4. Վարձակալը կարող է, սակայն նրանից չի պահանջվում սույն ստանդարտը կիրառել ոչ նյութական ակտիվների վարձակալությունների նկատմամբ, բացառությամբ նրանց, որոնք նկարագրված են 3(ե) պարագրաֆում:

 

Ճանաչումից ազատումներ (Բ3-Բ8 պարագրաֆներ)

---

5. Վարձակալը կարող է ընտրել չկիրառել 22-49-րդ պարագրաֆների պահանջները ստորև նշված վարձակալությունների նկատմամբ`

ա) կարճաժամկետ վարձակալություններ, և

բ) վարձակալություններ, որոնց դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը փոքրարժեք է (ինչպես նկարագրված է Բ3-Բ8 պարագրաֆներում):

6. Եթե վարձակալն ընտրում է չկիրառել 22-49-րդ պարագրաֆների պահանջները` կամ կարճաժամկետ վարձակալությունների կամ այն վարձակալությունների նկատմամբ, որոնց դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը փոքրարժեք է, ապա վարձակալը այդ վարձակալությունների հետ կապված վարձավճարները վարձակալության ժամկետի ընթացքում պետք է ճանաչի որպես ծախս (ծախսում) կամ գծային հիմունքով կամ այլ պարբերական հիմունքով: Վարձակալը պետք է կիրառի մեկ այլ պարբերական հիմունք, եթե այդ հիմունքն ավելի լավ է ներկայացնում վարձակալի օգուտների ստացման սխեման:

7. Եթե վարձակալը հաշվառում է կարճաժամկետ վարձակալությունները կիրառելով 6-րդ պարագրաֆը, վարձակալը սույն ստանդարտի նպատակով վարձակալությունը պետք է դիտարկի որպես նոր վարձակալություն, եթե`

ա) առկա է վարձակալության վերափոխում, կամ

բ) առկա է վարձակալության ժամկետի փոփոխություն (օրինակ` վարձակալն իրագործում է այնպիսի օպցիոն, որը նախկինում չէր ներառվել այդ վարձակալության ժամկետի որոշման մեջ):

8. Կարճաժամկետ վարձակալությունների ընտրությունը պետք է կատարվի ըստ հիմքում ընկած ակտիվի դասի, որին վերաբերում է օգտագործման իրավունքը: Հիմքում ընկած ակտիվի դասը կազմակերպության գործունեությունում համանման բնույթի և համանման օգտագործման ակտիվների (հիմքում ընկած) խումբ է: Այն վարձակալությունների ընտրությունը, որոնց դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը փոքրարժեք է կարող է իրականացվել վարձակալություն առ վարձակալություն հիմունքով:

 

Վարձակալության որոշակիացում (իդենտիֆիկացում) (Բ9-Բ33 պարագրաֆներ)

---

9. Պայմանագրի սկզբում կազմակերպությունը պետք է գնահատի արդյոք պայմանագիրը հանդիսանում է վարձակալության պայմանագիր կամ պարունակում է վարձակալություն: Պայմանագիրը հանդիսանում է վարձակալության պայմանագիր կամ պարունակում է վարձակալություն, եթե այդ պայմանագրով հատուցման դիմաց` որպես փոխանակում որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում փոխանցվում է որոշակիացված ակտիվի օգտագործման հսկողության իրավունքը: Բ9-Բ31 պարագրաֆները ներկայացնում են գնահատման ուղեցույց` արդյոք պայմանագիրը հանդիսանում է վարձակալության պայմանագիր կամ պարունակում է վարձակալություն: գնահատամն համար:

10. Ժամանակահատվածը կարող է նկարագրվել որոշակիացված ակտիվի օգտագործման ծավալի միջոցով(օրինակ` թե որքան միավոր կարող է թողարկվել տվյալ սարքավորման կողմից):

11. Կազմակերպությունը պետք է վերանայի` արդյոք պայմանագիրը վարձակալության պայմանագիր է կամ պարունակում է վարձակալություն, միայն այն դեպքում, եթե փոխվում են պայմանագրի ժամկետները և պայմանները:

 

Պայմանագրի բաղադրիչների առանձնացում

 

12. Վարձակալության պայմանագիր հանդիսացող կամ վարձակալություն պարունակող պայմանագրի դեպքում կազմակերպությունը, այդ պայմանագրի շրջանակներում, վարձակալության յուրաքանչյուր բաղադրիչ պետք է հաշվառի որպես վարձակալություն` վարձակալություն չպարունակող բաղադրիչներից առանձացված, եթե կազմակերպությունը չի կիրառում 15-րդ պարագրաֆում նկարագրված գործնական մոտեցումը: Բ32-Բ33 պարագրաֆները սահմանում են ուղեցույց պայմանագրի բաղադրիչների առանձնացման համար:

 

Վարձակալ

 

13. Այն պայմանագրի դեպքում, որը պարունակում է վարձակալության բաղադրիչ և մեկ կամ մեկից ավել վարձակալության կամ ոչ վարձակալության լրացուցիչ բաղադրիչներ, վարձակալը պետք է վերագրի պայմանագրում սահմանված հատուցումը վարձակալության յուրաքանչյուր բաղադրիչի վրա` հիմք ընդունելով վարձակալության բաղադրիչի առանձին գինը և ոչ վարձակալության բաղադրիչների առանձին գների հանրագումարը:

14. Վարձակալության և ոչ վարձակալության բաղադրիչների առանձին գների հարաբերակցությունը պետք է որոշվի` հիմք ընդունելով այն գինը, որը վարձատուն կամ համանման մատակարարը կազմակերպությունից կգանձեր այդ կամ համանման առանձնացված բաղադրիչի համար: Եթե դիտարկելի առանձին գինը հեշտությամբ հասանալի չէ, վարձակալը պետք է գնահատի առանձին գինը` առավելագույնին հասցնելով դիտելի տեղեկատվության կիրառումը:

15. Որպես գործնական մոտեցում, վարձակալը կարող է ընտրել, ըստ հիմքում ընկած ակտիվի դասի, ոչ վարձակալության բաղադրիչները չառանձնացնել վարձակալության բաղադրիչներից, և փոխարենը` վարձակալության յուրաքանչյուր բաղադրիչ և դրա հետ կապված ոչ վարձակալության բաղադրիչները հաշվառել որպես վարձակալության առանձին բաղադրիչ: Վարձակալը չպետք է կիրառի այս գործնական մոտեցումը պարունակվող ածանցյալ գործիքների նկատմամբ, որոնք բավարարում են «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի 4.3.3 պարագրաֆի չափանիշներին:

16. Եթե չի կիրառվում 15-րդ պարագրաֆի գործնական մոտեցումը, վարձակալը պետք է հաշվառի ոչ վարձակալական բաղադրիչները` կիրառելով այլ կիրառելի ստանդարտները:

 

Վարձատու

 

17. Այն պայմանագրի դեպքում, որը պարունակում է վարձակալության բաղադրիչ և մեկ կամ մեկից ավելի վարձակալության կամ ոչ վարձակալության լրացուցիչ բաղադրիչներ, վարձատուն պետք է վերագրի պայմանագրում սահմանված հատուցումը` կիրառելով ՖՀՄՍ 15-ի 73-90-րդ պարագրաֆները:

 

Վարձակալության ժամկետ (Բ34-Բ41 պարագրաֆներ)

---

18. Կազմակերպությունը պետք որոշի վարձակալության ժամկետը որպես վարձակալության չեղյալ չհամարվող ժամանակաշրջան` հաշվի առնելով ստորև նշվածները`

ա) ժամանակաշրջաններ, որոնց համար առկա է վարձակալության երկարաձգման օպցիոն, եթե վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ կիրագործի այդ օպցիոնը, և

բ) ժամանակաշրջաններ, որոնց համար առկա է վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոն, եթե վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ չի իրագործի այդ օպցիոնը:

19. Գնահատելիս` արդյոք վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ կիրագործի վարձակալությունը շարունակելու օպցիոնը, կամ չի իրագործի վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնը, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի բոլոր տեղին փաստերն ու հանգամանքները, որոնք վարձակալի համար ստեղծում են վարձակալության շարունակման օպցիոնը իրագործելու կամ վարձակալության դադարեցման օպցիոնը չիրագործելու տնտեսական խթան, ինչպես նկարագրված է Բ37-Բ40 պարագրաֆներում:

20. Վարձակալը պետք է կրկին գնահատի` արդյոք խելամտորեն համոզված է իրագործել վարձակալության երկարաձգման օպցիոնը, կամ չիրագործել վարձակալության դադարեցման օպցիոնը` նշանակալի դեպքի կամ նշանակալի փոփոխության տեղի ունենալուն պես, այն հանգամանքներում, որոնք

ա) գտնվում են վարձակալի հսկողության ներքո, և

բ) ազդեցություն ունեն, թե արդյոք վարձակալը խելամտորեն համոզված է իրագործել օպցիոնը, որը նախկինում ներառված չէր վարձակալության ժամկետի իր որոշման մեջ, կամ չիրագործել օպցիոնը, որը նախկինում ներառված էր վարձակալության ժամկետի իր որոշման մեջ (ինչպես նկարագրված է Բ41 պարագրաֆում):

21. Կազմակերպությունը պետք է վերանայի վարձակալության ժամկետը, եթե առկա է վարձակալության չեղյալ չհամարվող ժամկետի փոփոխություն: Օրինակ, վարձակալության չեղյալ չհամարվող ժամկետը կփոփոխվի, եթե`

ա)  վարձակալն իրագործում է հնարավորություն, որը նախկինում ներառված չէր կազմակերպության կողմից վարձակալության ժամկետի որոշման մեջ,

բ) վարձակալը չի իրագործում օպցիոն, որը նախկինում ներառված էր կազմակերպության կողմից վարձակալության ժամկետի որոշման մեջ,

գ)  տեղի է ունենում դեպք, որը պայմանագրորեն պարտավորեցնում է վարձակալին իրագործել օպցիոն, որը նախկինում չի ներառվել կազմակերպության կողմից վարձակալության ժամկետի որոշման մեջ, կամ

դ)  տեղի է ունենում դեպք, որը պայմանագրորեն արգելում է վարձակալին իրագործելու հնարավորություն, որը նախկինում ներառված է եղել կազմակերպության կողմից վարձակալության ժամկետի որոշման մեջ:

 

Վարձակալ

---

Ճանաչում

 

22. Վարձակալության մեկնարկի ամսաթվի դրությամբ, վարձակալը պետք է ճանաչի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը և վարձակալության գծով պարտավորությունը:

 

Չափում

 

Սկզբնական չափում

 

Օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը սկզբնական չափում

 

23. Վարձակալության մեկնարկի ամսաթվի դրությամբ, վարձակալը պետք է չափի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը սկբնական արժեքով:

24. Օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի սկզբնական արժեքը ներառում է`

ա) վարձակալության գծով պարտավորության սկզբնական չափման գումարը, ինչպես նկարագրված է 26-րդ պարագրաֆում,

բ) վարձակալության մեկնարկի ամսաթվին կամ դրանից առաջ կատարված վարձավճարները` հանած ստացված ցանկացած վարձակալության խրախուսումներ,

գ) վարձակալի կողմից կրած սկզբնավորման ցանկացած ուղղակի ծախսումներ, և

դ) այն ծախսումների գնահատականը, որը վարձակալը կկրի հիմքում ընկած ակտիվն ապամոնտաժելիս կամ քանդելիս, ինչպես նաև այդ ակտիվի զբաղեցրած տեղանքը վերականգնելիս կամ հիմքում ընկած ակտիվը վերականգնելիս` բերելով այն վիճակի, որը պահանջվում է վարձակալության պայմանագրի ժամկետներով և պայմաններով, բացառությամբ այն ծախսումների, որոնք կատարվում են պաշարների արտադրության համար: Վարձակալի պարտականությունը այդպիսի ծախսումներ կատարելու համար առաջանում է կամ վարձակալության մեկնարկի ամսաթվին, կամ որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվն օգտագործելու հետևանքով:

25. Վարձակալը պետք է ճանաչի 24(դ) պարագրաֆում նկարագրված ծախսումները որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի արժեքի մաս, երբ այդ ծախսումների համար այն ստանձնում է պարտականություն: Վարձակալը կիրառում է «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ը այն ծախսումների նկատմամբ, որոնք կատարվել են որոշակի ժամանակաշրջանի ընթացքում` այդ նույն ժամանակաշրջանի ընթացքում պաշարների արտադրության համար օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվն օգտագործելու հետևանքով: Սույն ստանդարտի կամ ՀՀՄՍ 2-ի համաձայն հաշվառվող այդպիսի ծախսումների գծով պարտականությունները ճանաչվում և չափվում են` կիրառելով «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ը:

 

Վարձակալության գծով պարտավորության սկզբնական չափում

 

26. Մեկնարկի ամսաթվին վարձակալը պետք է չափի վարձակալության գծով պարտավորությունը` այն վարձավճարների ներկա արժեքով, որոնք դեռևս չեն վճարվում այդ ամսաթվին: Վարձավճարները պետք է զեղչվեն կիրառելով վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը, եթե այդ դրույքը կարելի է հեշտությամբ որոշել: Եթե այդ դրույթը հնարավոր չէ հեշտությամբ որոշել, վարձակալը պետք է կիրառի վարձակալի լրացուցիչ փոխառության տոկոսադրույքը:

27. Մեկնարկի ամսաթվին, վարձակալության գծով պարտավորության չափման մեջ ներառվող վարձավճարները պարունակում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի գծով հետևյալ վճարումները, որոնք դեռևս չեն վճարվում մեկնարկի ամսաթվին`

ա) հաստատուն վճարումներ (ներառյալ` ըստ էության հաստատուն վճարումներ, ինչպես նկարագրված է Բ42 պարագրաֆում)` հանած վարձակալության ցանկացած ստացվելիք խրախուսում,

բ) վարձակալության փոփոխուն վճարումներ, որոնք կախված են ինդեքսից կամ դրույքից, և որոնք սկզբնապես չափվել են` կիրառելով մեկնարկի ամսաթվին գործող ինդեքսը կամ դրույքը (ինչպես նկարագրված է 28-րդ պարագրաֆում),

գ) գումարները, որոնք, ինչպես սպասվում է կվճարվեն վարձակալի կողմից` մնացորդային արժեքի երաշխիքի ներքո,

դ) գնման օպցիոնի իրագործման գին, եթե վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ կիրագործի այդ օպցիոնը (ինչը գնահատվում է` հաշվի առնելով Բ37-Բ40 պարագրաֆներում նկարագրված գործոնները), և

ե) վարձակալությունը դադարեցնելու հետ կապված տուգանքների վճարումներ, եթե վարձակալության ժամկետն արտացոլում է վարձակալի` վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնի իրագործումը:

28. Փոփոխուն վարձավճարներ, որոնք կախված են 27(բ) պարագրաֆում նկարագրված որևէ ինդեքսից կամ դրույքից ներառում են, օրինակ` վճարումներ` կապված սպառողական գների ինդեքսից, վճարումներ` կապված ուղենշային տոկոսադրույքից (ինչպես օրինակ` LIBOR-ը), կամ վճարումներ, որոնք տատանվում են` կապված վարձակալության շուկայական դրույքների փոփոխությունների հետ:

 

Հետագա չափում

 

Օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի հետագա չափում

 

29. Մեկնարկի ամսաթվից հետո, վարձակալը պետք է չափի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը` կիրառելով սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդելը, եթե վարձակալը չի կիրառում 34-րդ և 35-րդ պարագրաֆներում նկարագրված չափման մոդելներից որևէ մեկը:

 

Սկզբնական արժեքի (ինքնարժեքի) մոդել

 

30. Սկզբնական արժեքի մոդել կիրառելիս վարձակալը պետք է չափի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը սկզբնական արժեքով`

ա) հանած` կուտակված մաշվածությունը և արժեզրկումից կուտակված կորուստները, և

բ) ճշգրտված` վարձակալության գծով պարտավորության ցանկացած վերաչափմամբ, ինչպես նշված է 36(գ) պարագրաֆում:

31. Օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի մաշվածությունը հաշվարկելիս, վարձակալը, պետք է կիրառի «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16-ի մաշվածության հաշվարկման պահանջները` հաշվի առնելով 32-րդ պարագրաֆի պահանջները:

32. Եթե վարձակալությունը հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի ավարտին փոխանցում է վարձակալին կամ, եթե ակտիվի օգտագործման իրավունքի արժեքն արտացոլում է, որ վարձակալը կիրագործի գնման օպցիոնը, ապա վարձակալը պետք է օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի մաշվածությունը հաշվարկի վարձակալության մեկնարկի ամսաթվից մինչև հիմքում ընկած ակտիվի օգտակար ծառայության ավարտը: Այլապես, վարձակալը պետք է օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի մաշվածությունը հաշվարկի վարձակալության մեկնարկի ամսաթվից մինչև օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի օգտակար ծառայության ավարտի ամսաթվից կամ վարձակալության ժամկետի ավարտի ամսաթվից ամենավաղը:

33. Վարձակալը պետք է կիրառի «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ը` որոշելու համար, թե արդյոք օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը արժեզրկված է, ինչպես նաև բացահայտված արժեզրկումից կորուստը հաշվառելու համար:

 

Չափման այլ մոդելներ

 

34. Եթե վարձակալն իր ներդրումային գույքի նկատմամբ կիրառում է իրական արժեքի մոդելը` «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ի համաձայն, ապա վարձակալը նաև պետք է կիրառի այդ իրական արժեքի մոդելը օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների նկատմամբ, որոնք բավարարում են ՀՀՄՍ 40-ի ներդրումային գույքի սահմանմանը:

35. Եթե օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը վերաբերում է հիմնական միջոցների դասին, որի նկատմամբ վարձակալը կիրառում է ՀՀՄՍ 16-ի վերագնահատման մոդելը, ապա վարձակալը կարող է ընտրել կիրառել այդ վերագնահատման մոդելը բոլոր այն օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների նկատմամբ, որոնք վերաբերում են հիմնական միջոցի տվյալ դասին:

 

Վարձակալության գծով պարտավորության հետագա չափումը

 

36. Մեկնարկի ամսաթվից հետո, վարձակալը վարձակալության գծով պարտավորությունը պետք է չափի`

ա) ավելացնելով հաշվեկշռային արժեքը` արտացոլելու համար վարձակալության գծով պարտավորության տոկոսը,

բ) նվազեցնելով հաշվեկշռային արժեքը` արտացոլելու համար կատարված վարձավճարները, և

գ) վերաչափելով հաշվեկշռային արժեքը` արտացոլելու համար 39-46 պարագրաֆներով սահմանված ցանկացած վերանայում կամ վարձակալության վերափոխում, կամ արտացոլելու համար վերանայված, ըստ էության, հաստատուն վարձավճարները (տես` Բ42 պարագրաֆը):

37. Վարձակալության ժամկետի ընթացքում վարձակալության գծով պարտավորության տոկոսն ըստ ժամանակաշրջանների պետք է լինի այն գումարը, որը ներկայացնում է հաստատուն պարբերական տոկոսադրույք վարձակալության գծով պարտավորության մնացորդի նկատմամբ: Պարբերական տոկոսադրույքն այն զեղման դրույքն է, որը նկարագրված է 26-րդ պարագրաֆում, կամ, եթե կիրառելի է, այն վերանայված զեղչման դրույքը, որը նկարագրված է 41-րդ, 43-րդ կամ 45(գ) պարագրաֆներում:

38. Մեկնարկի ամսաթվից հետո վարձակալը շահույթում կամ վնասում պետք է ճանաչի ստորև նշվածները, եթե ծախսումները ներառված չեն մեկ այլ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում, որի նկատմամբ կիրառվում են այլ կիրառելի ստանդարտներ`

ա) վարձակալության գծով պարտավորության տոկոսը, և

բ) վարձակալության փոփոխուն վճարումները, որոնք ներառված չեն վարձակալության պարտավորության չափման մեջ այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում տեղի է ունենում այդ վճարումներին հանգեցնող դեպք կամ իրավիճակ:

 

Վարձակալության գծով պարտավորության վերանայում

 

39. Մեկնարկի ամսաթվից հետո, վարձակալը պետք է կիրառի 40-43 պարագրաֆները` վերաչափելու վարձակալության գծով պարտավորությունը վարձավճարների փոփոխություններն արտացոլելու նպատակով: Վարձակալը պետք է ճանաչի վարձակալության գծով պարտավորության վերաչափման գումարը որպես օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի ճշգրտում: Այնուամենայնիվ, եթե օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը նվազեցվում է մինչև զրո և առկա է վարձակալության գծով պարտավորության չափման հետագա նվազեցում, վարձակալը վերաչափումից առաջացող ցանկացած մնացորդային գումար պետք է ճանաչի շահույթում կամ վնասում:

40. Վարձակալը պետք է վերաչափի վարձակալության գծով պարտավորությունը` զեղչելով վերանայված վարձավճարները վերանայված զեղչման դրույքի կիրառմամբ, եթե`

ա) կամ առկա է վարձակալության ժամկետի փոփոխություն, ինչպես նկարագրված է 20-21 պարագրաֆներում: Վարձակալը պետք է որոշի վերանայված վարձավճարները վճարները` հիմք ընդունելով վարձակալության վերանայված ժամկետը,

բ) կամ առկա է փոփոխություն հիմքում ընկած ակտիվի գնման օպցիոնի գնահատումներումի, որը գնահատվել է` հաշվի առնելով 20-21-րդ պարագրաֆներում նկարագրված դեպքերը և հանգամանքները: Վարձակալը պետք է որոշի վերանայված վարձավճարները` արտացոլելու գնման օպցիոնի շրջանակներում վճարման ենթակա գումարների փոփոխությունը:

41. 40-րդ պարագրաֆը կիրառելիս` վարձակալը պետք է որոշի վերանայված զեղչման դրույքը որպես վարձակալության ժամկետի մնացած մասի համար վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույք, եթե այդ դրույքը հնարավոր է հեշտությամբ որոշել, կամ վերանայման ամսաթվին վարձակալի լրացուցիչ փոխառության դրույք, եթե վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը հնարավոր չէ հեշտությամբ որոշել:

42. Վարձակալը պետք է վերաչափի վարձակալության գծով պարտավորությունը` զեղչելով վերանայված վարձավճարները, եթե`

ա) կամ առկա է մնացորդային արժեքի երաշխիքի շրջանակներում վճարման ենթակա գումարների փոփոխություն: Վարձակալը պետք է որոշի վերանայված վարձավճարները` արտացոլելու մնացորդային արժեքի երաշխիքի շրջանակներում վճարման ենթակա գումարների փոփոխությունը,

բ) կամ առկա է ապագա վարձավճարների փոփոխություն, որպես այդ վճարումները որոշելու նպատակով կիրառված ինդեքսի կամ դրույքի փոփոխության արդյունք, ներառյալ, օրինակ` փոփոխությունը, որը արտացոլում է վարձակալության շուկայական դրույքների փոփոխությունը` կապված վարձակալությունների շուկայի ուսումնասիրության հետ: Վարձակալը պետք է վերաչափի վարձակալության գծով պարտավորությունը` արտացոլելու այդ վերանայված վարձավճարները միայն այն դեպքում, եթե առկա է դրամական հոսքերի փոփոխություն (այսինքն` երբ վարձավճարների ճշգրտումը ունի ազդեցություն): Վարձակալը պետք է որոշի վերանայված վարձավճարները վարձակալության ժամկետի մնացած մասի համար` հիմք ընդունելով վերանայված պայմանագրային վճարումները:

43. 42-րդ պարագրաֆը կիրառելիս վարձակալը պետք է կիրառի չփոփոխվող զեղչման դրույք, բացառությամբ, երբ վարձավճարների փոխությունը առաջանում է լողացող տոկոսադրույքների փոփոխությունից: Այդ դեպքում, վարձակալը պետք է կիրառի վերանայված զեղչման դրույք, որն արտացոլում է տոկոսադրույքի փոփոխությունները:

 

Վարձակալության վերափոխումներ

 

44. Վարձակալը պետք է հաշվառի վարձակալության վերափոխումը որպես առանձին վարձակալություն, եթե`

ա) վերափոխման արդյունքում մեծանում է վարձակալության գործողության ոլորտը` ավելացնելով մեկ կամ մեկից ավելի հիմքում ընկած ակտիվների օգտագործման իրավունք, և

բ) վարձակալության դիմաց հատուցումը մեծանում է այնպիսի գումարով, որը համաչափ է գործողության ոլորտի ավելացման առանձին գնին և այդ առանձին գնի բոլոր համապատասխան ճշգրտումներին` արտացոլելու համար կոնկրետ պայմանագրի հանգամանքները:

45. Վարձակալության վերափոխումը, որը չի հաշվառվում որպես առանձին վարձակալություն, վարձակալության վերափոխման ուժի մեջ մտնելու ամսաթվին վարձակալը պետք է`

ա) վերափոխված պայմանագրում հատուցումը վերագրի` կիրառելով 13-16-րդ պարագրաֆները,

բ) որոշի վերափոխված վարձակալության ժամկետը` կիրառելով 18-19-րդ պարագրաֆները, և

գ) վերաչափի վարձակալության գծով պարտավորությունը` զեղչելով վերանայված վարձավճարները վերանայված զեղչման դրույքի կիրառմամբ: Վերանայված զեղչման դրույքը վարձակալության ժամկետի մնացած մասի համար որոշվում է որպես վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույք, եթե այդ դրույքը կարող է հեշտությամբ որոշվել, կամ վերափոխման ուժի մեջ մտնելու ամսաթվին որպես վարձակալի լրացուցիչ փոխառության տոկոսադրույք, եթե վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը չի կարող հեշտությամբ որոշվել:

46. Առանձին վարձակալություն չհաշվառվող վարձակալության վերափոխման դեպքում վարձակալը պետք է հաշվառի վարձակալության գծով պարտավորության վերաչափումը`

ա) նվազեցնելով օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը` արտացոլելու վարձակալության վերափոխմամբ պայմանավորված վարձակալության մասնակի կամ ամբողջական դադարեցումը, որի արդյունքում փոքրանում է վարձակալության գործողության ոլորտը: Վարձակալը պետք է ճանաչի վարձակալության մասնակի կամ ամբողջական դադարեցմամբ պայմանավորված ցանկացած օգուտ կամ կորուստ` շահույթում կամ վնասում,

բ) կատարելով վարձակալության բոլոր այլ վերափոխումների գծով օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի համապատասխան ճշգրտում:

 

Ներկայացում

 

47. Վարձակալը կամ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ներկայացնի, կամ ծանոթագրություններում պետք է բացահայտի`

ա) օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները` այլ ակտիվներից առանձին: Եթե վարձակալը առանձին չի ներկայացնում օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, ապա վարձակալը պետք է`

    (i) ներառի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները միևնույն տողային հոդվածում, որտեղ կներկայացվեին համապատասխան հիմքում ընկած ակտիվները, եթե դրանք սեփականության իրավունքով պատկանեին վարձակալին, և

    (ii) բացահայտի, թե ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, որ տողային հոդվածներն են ներառում այդ ակտիվների օգտագործման իրավունքը,

բ) վարձակալության գծով պարտավորությունները` այլ պարտավորություններից առանձին: Եթե վարձակալը առանձին չի ներկայացնում վարձակալության գծով պարտավորությունները ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, ապա վարձակալը պետք է բացահայտի, թե ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության որ տողային հոդվածներն են ներառում այդ պարտավորությունները:

48. 47(ա) պարագրաֆի պահանջը չի կիրառվում ներդրումային գույքի սահմանմանը բավարարող օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների նկատմամբ, որոնք պետք է ներկայացվեն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում որպես ներդրումային գույք:

49. Շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում վարձակալը վարձակալության գծով պարտավորության տոկոսային ծախսը պետք է ներկայացնի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի մաշվածությունից առանձին: Վարձակալության գծով պարտավորության տոկոսային ծախսը հանդիսանում է ֆինանսական ծախսումների բաղադրիչ, որը «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի 82(բ) պարագրաֆի համաձայն, պետք է առանձին ներկայացնել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում:

50. Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում, վարձակալը պետք է դասակարգի`

ա) վարձակալության գծով պարտավորության հիմնական մասի դիմաց դրամական միջոցների վճարումները` ֆինանսավորման գործունեությունում,

բ)  վարձակալության գծով պարտավորության տոկոսային մասի դիմաց դրամական միջոցների վճարումները` կիրառելով «Դրամական հոսքերի մասին հաշվետվություն» ՀՀՄՍ 7-ի` վճարված տոկոսների նկատմամբ պահանջները, և

գ) կարճաժամկետ վարձավճարները, փոքրարժեք ակտիվների գծով վարձավճարները և վարձակալության փոփոխուն վճարումները, որոնք ներառված չեն վարձակալության գծով պարտավորության չափման մեջ` գործառնական գործունեությունում:

 

Բացահայտում

 

51. Վարձակալի համար բացահայտումների նպատակն է ծանոթագրություններում բացահայտել տեղեկատվություն, որը վերջինիս ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում և դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներկայացված տեղեկատվության հետ միասին, ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին տրամադրել է հիմք` գնահատելու թե ինչպիսի ազդեցություն ունեն վարձակալությունները վարձակալի ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վրա: 52-60-րդ պարագրաֆները սահմանում են այն պահանջները, որոնք պետք է կիրառվեն այս նպատակը բավարարելու համար:

52. Վարձակալը պետք է ֆինանսական հաշվետվություններում բացահայտի տեղեկատվություն իր վարձակալությունների վերաբերյալ, որում հանդես է գալիս որպես վարձակալ, առանձին ծանոթագրությամբ կամ առանձնացված բաժնով: Այնուամենայնիվ, անհրաժեշտ չէ, որ վարձակալը կրկնի այն տեղեկատվությունը, որն արդեն ներկայացված է ֆինանսական հաշվետվությունների որևէ մասում, եթե վարձակալության վերաբերյալ այդ առանձին ծանոթագրությունում կամ առանձնացված բաժնում ներկայացված տեղեկատվությունը հղում է կատարում այդ մասին:

53. Վարձակալը պետք է բացահայտի հետևյալ գումարները հաշվետու ժամանակաշրջանի համար`

ա) ակտիվների օգտագործման իրավունքի գծով մաշվածության գումարը` ըստ հիմքում ընկած ակտիվի դասի,

բ)  վարձակալության գծով պարտավորությունների տոկոսային ծախսը (ծախսումը),

գ) կարճաժամկետ վարձակալություններին վերաբերող ծախսը (ծախսումը)` հաշվառված 6-րդ պարագրաֆի կիրառմամբ: Այս ծախսը (ծախսումը) չպետք է ներառի մեկ ամիս կամ ավելի քիչ վարձակալության ժամկետ ունեցող վարձակալությունների գծով ծախսը (ծախսումը),

դ) փոքրարժեք ակտիվների վարձակալություններին վերաբերող ծախսը (ծախսումը)` հաշվառված 6-րդ պարագրաֆի կիրառմամբ: Այս ծախսը չպետք է ներառի 53(գ) պարագրաֆում ներառված փոքրարժեք ակտիվների կարճաժամկետ վարձակալությունների գծով ծախսը (ծախսումը),

ե) վարձակալության փոփոխուն վճարումներին վերաբերող ծախսը, որը չի ներառվում վարձակալության գծով պարտավորությունների չափման մեջ,

զ) օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների ենթավարձակալությունից ստացվող եկամուտը,

է) վարձակալությունների գծով դրամական միջոցների ընդհանուր արտահոսքը,

ը) օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների ավելացումները,

թ) վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքներից առաջացող օգուտները կամ կորուստները, և

ժ) օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ` ըստ հիմքում ընկած ակտիվի դասի:

54. Վարձակալը 53-րդ պարագրաֆում սահմանված բացահայտումները պետք է տրամադրի աղյուսակի տեսքով, եթե այլ ձևաչափով ներկայացնելն ավելի ընդունելի չէ: Բացահայտված գումարները պետք է ներառեն այն ծախսումները, որոնք վարձակալը հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ներառել է մեկ այլ ակտիվի հաշվեկշռային արժեքում:

55. Վարձակալը պետք է բացահայտի 6-րդ պարագրաֆի կիրառմամբ հաշվառված կարճաժամկետ վարձակալությունների գծով իր պարտավորվածությունների գումարը, բացառությամբ այն կարճաժամկետ վարձակալությունների պորտֆելի, որոնց գծով 53(գ) պարագրաֆում չպետք է բացահայտվի ծախսը (ծախսումը):

56. Եթե օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները բավարարում են ներդրումային գույքի սահմանմանը, վարձակալը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 40-ի բացահայտման պահանջները: Այդ դեպքում, վարձակալից չի պահանջվում այդ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների համար տրամադրել 53(ա), (զ), (ը) կամ (ժ) պարագրաֆների բացահայտումները:

57. Եթե վարձակալը չափում է օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվները վերագնահատված գումարով` կիրառելով ՀՀՄՍ 16-ը, վարձակալն այդ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների գծով պետք է բացահայտի ՀՀՄՍ 16-ի 77-րդ պարագաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը:

58. Վարձակալը պետք է բացահայտի վարձակալության գծով պարտավորությունների մարման ժամկետի վերլուծությունը այլ ֆինանսական պարտավորությունների մարման ժամկետի վերլուծությունից առանձին` կիրառելով «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ի 39-րդ և Բ11 պարագրաֆները:

59. Ի լրումն 53-58-րդ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումների` վարձակալը իր վարձակալական գործունեության վերաբերյալ պետք է բացահայտի լրացուցիչ որակական և քանակական տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է բավարարելու 51-րդ պարագրաֆի բացահայտման նպատակը (ինչպես նկարագրված է Բ48 պարագրաֆում): Այս լրացուցիչ տեղեկատվությունը կարող է ներառել, սակայն չի սահմանափակվում այն տեղեկատվությամբ, որն օգնում է ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին գնահատել`

ա) վարձակալի վարձակալական գործունեության բնույթը,

բ) դրամական միջոցների ապագա արտահոսքերը, որոնց սովորաբար վարձակալը ենթարկվում է և որոնք չեն արտացոլվում վարձակալության գծով պարտավորությունների չափման մեջ: Նշվածը ներառում է ստորև նշվածներից առաջացող ենթարկվածությունները`

    (i) վարձակալության փոփոխուն վճարումներ (ինչպես նկարագրված է Բ49 պարագրաֆում),

    (ii) վարձակալության ժամկետի երկարաձգման և դադարեցման օպցիոններ (ինչպես նկարագրված է Բ50 պարագրաֆում),

    (iii) մնացորդային արժեքի երաշխիքներ (ինչպես նկարագրված է Բ51 պարագրաֆում), և

    (iv) դեռևս չմեկնարկած, սակայն վարձակալի կողմից պարտավորված վարձակալություններ,

գ) վարձակալություններով պայմանավորված սահմանափակումներ կամ կովենանտներ (պայմաններ), և

դ) վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքները (ինչպես նկարագրված է Բ52 պարագրաֆում):

60. Վարձակալը, որը հաշվառում է կարճաժամկետ վարձակալությունները կամ փոքրարժեք ակտիվների վարձակալությունները` կիրառելով 6-րդ պարագրաֆը, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Վարձատու

---

Վարձակալությունների դասակարգում (Բ53-Բ58 պարագրաֆներ)

 

61. Վարձատուն պետք է իր վարձակալություններից յուրաքանչյուրը դասակարգի կամ որպես գործառնական վարձակալություն կամ որպես ֆինանսական վարձակալություն:

62. Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես ֆինանսական վարձակալություն, եթե փոխանցվում են հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության հետ կապված ըստ էության բոլոր ռիսկերն ու հատույցները: Վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական, եթե չեն փոխանցվում հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության հետ կապված ըստ էության բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

63. Վարձակալության ֆինանսական կամ գործառնական լինելը կախված է գործարքի էությունից, այլ ոչ թե պայմանագրի ձևից: Ստորև բերված են այնպիսի իրավիճակների օրինակներ, որոնք, առանձին կամ համակցությամբ, սովորաբար կհանգեցնեն վարձակալության դասակարգմանը որպես ֆինանսականի`

ա) հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության իրավունքը վարձակալության ժամկետի ավարտին վարձակալությունը փոխանցում է վարձակալին,

բ) վարձակալը ունի օպցիոն հիմքում ընկած ակտիվը գնելու այն գնով, որը սպասվում է, որ բավականաչափ ցածր կլինի այդ օպցիոնը իրագործելու ամսաթվի իրական արժեքից, և եթե սկզբի ամսաթվին խելամտորեն համոզված է, որ այդ օպցիոնը կիրագործվի,

գ) վարձակալության ժամկետը ներառվում է հիմքում ընկած ակտիվի տնտեսական ծառայության մեծ մասը, եթե նույնիսկ սեփականության իրավունքը չի փոխանցվում,

դ) վարձակալության սկզբի ամսաթվին վարձավճարների ներկա արժեքը հիմքում ընկած ակտիվի առնվազն ըստ էության իրական արժեքն է, և

ե) հիմքում ընկած ակտիվի յուրահատուկ բնույթի պատճառով միայն վարձակալն է ի վիճակի դրանք օգտագործել առանց էական վերափոխումներ:

64. Ստորև ներկայացված են իրավիճակների հայտանիշները, որոնք, առանձին կամ համակցված, նույնպես կարող են հանգեցնել, որ վարձակալությունը դասակարգվի որպես ֆինանսական`

ա) եթե վարձակալը կարող է չեղարկել վարձակալությունը, ապա դրանից առաջացող վարձատուի կորուստները կրելու է վարձակալը,

բ) մնացորդային գումարի իրական արժեքի տատանումներից առաջացող օգուտները կամ վնասները վերագրվում են վարձակալին (օրինակ` վարձավճարների գծով պակասեցման տեսքով, որը հավասար է վարձակալության ավարտինվաճառքից մուտքերի մեծ մասին), և

գ) վարձակալը հնարավորություն ունի շարունակելու վարձակալությունը ևս մեկ ժամկետով այնպիսի վարձավճարով, որը զգալիորեն ցածր է շուկայական վարձավճարից:

65. 63-64-րդ պարագրաֆներում ներկայացված օրինակները և հայտանիշները ոչ միշտ են թույլ տալիս կայացնել միանշանակ որոշում: Եթե այլ բնութագրիչներից հստակ երևում է, որ վարձակալությունը չի փոխանցում հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության հետ կապված ըստ էության բոլոր ռիսկերն ու հատույցները, վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական վարձակալություն: Օրինակ` սա կարող է տեղի ունենալ, եթե հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության իրավունքը վարձակալության ավարտին փոխանցվում է այդ ակտիվի տվյալ պահի իրական արժեքին հավասար վճարով, կամ, եթե կան վարձակալության փոփոխուն վճարումներ, որոնց արդյունքում վարձատուն չի փոխանցում ըստ էության բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:

66. Վարձակալության դասակարգումը կատարվում է վարձակալության սկզբի ամսաթվին և վերանայվում է միայն, եթե առկա է վարձակալության վերափոխում: Գնահատումներում փոփոխությունները (օրինակ` հիմքում ընկած ակտիվի տնտեսական ծառայության կամ մնացորդային արժեքի գնահատումներում փոփոխությունները) կամ հանգամանքների փոփոխությունները (օրինակ` վարձակալի կողմից իր պարտականությունների չկատարումը), չեն հանգեցնում հաշվառման նպատակներով վարձակալության նոր դասակարգման:

 

Ֆինանսական վարձակալություն

 

Ճանաչում և չափում

 

67. Վարձակալության մեկնարկի ամսաթվին, վարձատուն ֆինանսական վարձակալության տրված ակտիվները իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում պետք է ճանաչի որպես ակտիվ և ներկայացնի դրանք որպես դեբիտորական պարտք` վարձակալությունում զուտ ներդրումներին հավասար գումարով:

 

Սկզբնական չափում

 

68. Վարձատուն պետք է կիրառի վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը վարձակալությունում զուտ ներդրումը չափելու համար: Ենթավարձակալության դեպքում, եթե ենթավարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը չի կարող հեշտությամբ որոշվել, միջանկյալ վարձատուն ենթավարձակալությունում զուտ ներդրումը չափելու համար կարող է կիրառել հիմնական վարձակալության համար կիրառված զեղչման դրույքը (ճշգրտված` ենթավարձակալության հետ կապված սկզբնավորման ուղղակի ծախսումներով):

69. Սկզբնավորման ուղղակի ծախսումները, բացառությամբ նրանց, որոնք կատարվում են արտադրող կամ դիլեր վարձատուների կողմից, ներառվում են վարձակալությունում զուտ ներդրման սկզբնական չափման մեջ և նվազեցնում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում ճանաչվող եկամտի գումարը: Վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքը սահմանվում է այնպես, որ սկզբնավորման ուղղակի ծախսումները ինքնաբերաբար ներառվում են վարձասկալության զուտ ներդրման մեջ, և անհրաժեշտություն չկա դրանք ավելացնել առանձին:

 

Վարձակալության զուտ ներդրման մեջ ներառվող վարձավճարների սկզբնական չափում

 

70. Մեկնարկի ամսաթվին վարձակալության զուտ ներդրման չափման մեջ ներառվող վարձավճարները ներառում են վարձակալության ժամկետի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի գծով հետևյալ վճարները, որոնք չեն ստացվում մեկնարկի ամսաթվին`

ա) հաստատուն վճարումներ (ներառյալ` ըստ էության հաստատուն վճարումները, ինչպես նկարագրված է Բ42 պարագրաֆում)` հանած վարձակալության ցանկացած վճարվելիք խրախուսում,

բ) վարձակալության փոփոխուն վճարումներ, որոնք կախված են որևէ ինդեքսից կամ դրույքից ևորոնք սկզբնապես չափվել են` կիրառելով մեկնարկի ամսաթվին գործող ինդեքսը կամ դրույքը,

գ) վարձատուին տրամադրված ցանկացած մնացորդային արժեքի երաշխիք, որը տրամադրվում է վարձակալի, վարձակալի հետ կապակցված կողմի կամ վարձատուի հետ չկապակցված այն երրորդ կողմի կողմից, որը ի վիճակի է կատարել այդ երաշխիքի գծով պարտականությունները,

դ) գնման օպցիոնի իրագործման գինը, եթե վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ կիրագործի այդօպցիոնը (գնահատվում է` հաշվի առնելով Բ37 պարագրաֆում նկարագրված գործոնները), և

ե) վարձակալությունը դադարեցնելու հետ կապված տուգանքների վճարումները, եթե վարձակալության ժամկետն արտացոլում է վարձակալի` վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնի իրագործումը:

 

Արտադրող կամ դիլեր վարձատուներ

 

71. Մեկնարկի ամսաթվին արտադրող կամ դիլեր վարձատուն իր յուրաքանչյուր ֆինանասական վարձակալության գծով պետք է ճանաչի`

ա) հասույթ, որը հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքն է, կամ վարձատուին վերագրելի շուկայական տոկոսադրույքով զեղչված վարձավճարների ներկա արժեքը, եթե վերջինս ավելի ցածր է,

բ) վաճառքի ինքնարժեքը, որը հիմքում ընկած ակտիվի ինքնարժեքն է կամ դրա հաշվեկշռային արժեքը` եթե դրանք տարբեր են` հանած չերաշխավորված մնացորդային արժեքի ներկա արժեքը,

գ) վաճառքից շահույթ կամ վնաս (որը վաճառքից հասույթի և վաճառքի ինքնարժեքի միջև տարբերությունն է)` սովորական պայմաններով վաճառքների համար ընդունված քաղաքականության համաձայն, որոնց նկատմամբ կիրառվում է ՖՀՄՍ 15-ը: Արտադրող կամ դիլեր վարձատուն պետք է ճանաչի ֆինանսական վարձակալության գծով վաճառքից շահույթը կամ վնասը մեկնարկի ամսաթվին` անկախ նրանից վարձատուն փոխանցում է հիմքում ընկած ակտիվը, թե ոչ, ինչպես նկարագրված է ՖՀՄՍ 15-ում:

72. Արտադրողները կամ դիլերները հաճախ գնորդներին առաջարկում են ընտրություն` ակտիվը կամ գնել, կամ վարձակալել: Արտադրող կամ դիլեր վարձատուի կողմից ակտիվի ֆինանսական վարձակալությունը առաջացնում է շահույթ կամ վնաս, որը համարժեք է հիմքում ընկած ակտիվի` նորմալ վաճառքի գներով սովորական պայմաններով վաճառքից ստացվող շահույթին կամ վնասին` հաշվի առնելով կիրառելի քանակային և գնային զեղչերը:

73. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուները երբեմն սահմանում են արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույքներ` հաճախորդներ ներգրավելու նպատակով: Այդպիսի դրույքի օգտագործումը կհանգեցնի այդ գործառնությունից մեկնարկի ամսաթվին ընդհանուր եկամտի ավելցուկային մասի ճանաչմանը: Եթե սահմանվում է արհեստականորեն իջեցված տոկոսադրույք, ապա արտադրողը կամ դիլեր վարձատուն պետք է սահմանափակի վաճառքից շահույթը այն մեծությամբ, որը կստացվեր, եթե կիրառվեր շուկայական տոկոսադրույք:

74. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուն ֆինանսական վարձակալության կնքման (ստացման) գծով կատարված ծախսումները պետք է ճանաչի որպես ծախս վարձակալության ժամկետի մեկնարկին, քանի որ դրանք մեծ մասամբ կապված են արտադրողի կամ դիլերի կողմից վաճառքից շահույթ վաստակելու հետ: Ֆինանսական վարձակալության կնքման (ստացման) գծով արտադրող կամ դիլեր վարձատուների կողմից կատարած ծախսումները բացառվում են սկզբնավորման ուղղակի ծախսումների սահմանումից և, հետևաբար, չեն ներառվում վարձակալությունում զուտ ներդրման մեջ:

 

Հետագա չափում

 

75. Վարձատուն պետք է ճանաչի վարձակալության ժամկետի ընթացքում առաջացած ֆինանսական եկամուտը` հիմնվելով մի սխեմայի վրա, որը արտացոլում է վարձակալության շրջանակներում վարձատուի զուտ ներդրումների նկատմամբ հաստատուն պարբերական հատույցադրույք:

76. Վարձատուն նպատակ ունի վարձակալության ժամկետի ընթացքում ֆինանսական եկամուտը բաշխել պարբերական և խելամիտ հիմունքով: Վարձատուն պետք է ժամանակաշրջանին վերաբերող վարձակության վճարումները վերագրի, վարձակալությունում համախառն ներդրումներին` նվազեցնելու թե ներդրումների հիմնական գումարը, և թե չվաստակած ֆինանսական եկամուտը:

77. Վարձատուն պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի ապաճանաչման և արժեզրկման պահանջները վարձակալությունում զուտ ներդրման նկատմամբ: Վարձատուն պետք է պարբերաբար վերանայի գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքները, որոնք օգտագործվել են վարձակալությունում համախառն ներդրումը հաշվարկելիս: Եթե գնահատված չերաշխավորված մնացորդային արժեքը նվազել է, ապա վարձատուն պետք է վերանայի վարձակալության ժամկետում եկամտի բաշխումը և անմիջապես ճանաչի հաշվեգրված գումարների ցանկացած նվազում:

78. Վարձատուն, որը ֆինանսական վարձակալության շրջանակներում ակտիվը դասակարգում է որպես վաճառքի համար պահվող (կամ ներառում է այն որպես վաճառքի համար պահվող դասակարգված օտարման խմբում) կիրառելով «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5-ը և այդ ակտիվը պետք է հաշվառվի ակտիվը նշված ՖՀՄՍ-ի համաձայն:

 

Վարձակալության վերափոխումներ

 

79. Վարձատուն պետք է հաշվառի ֆինանսական վարձակալության վերափոխումը որպես առանձին վարձակալություն, եթե`

ա) վերափոխման արդյունքում մեծանում է վարձակալության գործողության ոլորտը` ավելացնելով մեկ կամ մեկից ավելի հիմքում ընկած ակտիվների օգտագործման իրավունք, և

բ) վարձակալության դիմաց հատուցումը մեծանում է այնպիսի գումարով, որը համաչափ է գործողության ոլորտի ավելացման առանձին գնին և այդ առանձին գնի բոլոր համապատասխան ճշգրտումներին` արտացոլելու համար կոնկրետ պայմանագրի հանգամանքները:

80. Ֆինանսական վարձակալության վերափոխումը, որը չի հաշվառվում որպես առանձին վարձակալություն, վարձատուն պետք է հաշվառի այդ վերափոխումը հետևյալ կերպ`

ա) եթե վերափոխումը ուժի մեջ մտած լիներ մեկնարկի ամսաթվին և դրա արդյունքում վարձակալությունը դասակարգվեր որպես գործառնական վարձակալություն, ապա վարձատուն պետք է`

    (i) վարձակալության վերափոխումը հաշվառի որպես նոր վարձակալություն սկսած վերափոխման ուժի մեջ մտնելու ամսաթվից, և

    (ii) հիմքում ընկած ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը չափի անմիջապես նախքան վարձակալության վերափոխման ուժի մեջ մտնելու ամսաթվին վարձակալությունում զուտ ներդրման գումարով,

բ) այլապես, վարձատուն պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի պահանջները:

 

Գործառնական վարձակալություններ

 

Ճանաչում և չափում

 

81. Վարձատուն գործառնական վարձակալությունից ստացվող վարձավճարները պետք է ճանաչի որպես եկամուտ կամ գծային հիմունքով, կամ մեկ այլ պարբերական հիմունքով: Վարձատուն պետք է կիրառի այլ պարբերական հիմունք, եթե այդ հիմունքն ավելի լավ է ներկայացնում այն սխեման, որով հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործումից ակտիվում առկա օգուտները նվազում են:

82. Վարձատուն պետք է վարձակալական եկամուտ վաստակելիս կրած ծախսումները, ներառյալ` մաշվածությունը, ճանաչի որպես ծախս:

83. Վարձատուն պետք է գործառնական վարձակալությունը կնքելիս (ստանալիս) կրած սկզբնավորման ուղղակի ծախսումներն ավելացնի հիմքում ընկած ակտիվի հաշվեկշռային արժեքին և ճանաչի այդ ծախսումները որպես ծախս վարձակալության ժամկետի ընթացքում նույն հիմունքով, որը կիրառվում է վարձակալական եկամուտը ճանաչելիս:

84. Գործառնական վարձակալության առարկա հանդիսացող հիմքում ընկած մաշվող ակտիվների մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությունը պետք է համապատասխանի նմանատիպ ակտիվների համար վարձատուի կողմից կիրառվող մաշվածության հաշվարկման քաղաքականությանը: Վարձատուն պետք է հաշվարկի մաշվածութունը` ՀՀՄՍ 16-ի և ՀՀՄՍ 38-ի համաձայն:

85. Վարձատուն պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 36-ը` որոշելու համար, թե արդյոք գործառնական վարձակալության առարկա հանդիսացող հիմքում ընկած ակտիվը արժեզրկած է, ինչպես նաև բացահայտված արժեզրկումից կորուստը հաշվառելու համար:

86. Արտադրող կամ դիլեր վարձատուն ակտիվը գործառնական վարձակալության տալիս` վաճառքից որևէ շահույթ չի ճանաչում, քանի որ այդ գործարքը համարժեք չէ վաճառքին:

 

Վարձակալության վերափոխումներ

 

87. Վարձատուն պետք է հաշվառի գործառնական վարձակալության վերափոխումը որպես նոր վարձակալություն վերափոխման ուժի մեջ մտնելու ամսաթվից սկսած` հաշվի առնելով սկզբնական վարձակալության գծով կատարված կանխավճարները կամ սկզբնական վարձակալության գծով հաշվեգրված վարձավճարները` որպես նոր վարձավճարների մի մաս:

 

Ներկայացում

 

88. Վարձատուն պետք է ներկայացնի գործառնական վարձակալության առարկա հանդիսացող հիմքում ընկած ակտիվներն իր ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում` ըստ հիմքում ընկած ակտիվի բնույթի:

 

Բացահայտում

 

89. Վարձատուի համար բացահայտումների նպատակն է ծանոթագրություններում բացահայտել տեղեկատվություն, որ վերջինիս ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում և դրամական հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներկայացված տեղեկատվության հետ միասին, ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին տրամադրել է հիմք` գնահատելու, թե ինչպիսի ազդեցություն ունեն վարձակալությունները վարձատուի ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վրա: 90-97-րդ պարագրաֆները սահմանում են այն պահանջները, որոնք պետք է կիրառվեն այս նպատակը բավարարելու համար:

90. Վարձակալը պետք է բացահայտի հետևյալ գումարները հաշվետու ժամանակաշրջանի համար`

ա) ֆինանսական վարձակալության առումով`

    (i) վաճառքից շահույթը կամ վնասը,

    (ii)  վարձակալությունում զուտ ներդրման գծով ֆինանսական եկամուտը, և

    (iii) վարձակալության փոփոխուն վճարումներին վերաբերող եկամուտը, որը ներառված չէ վարձակալությունում զուտ ներդրման չափման մեջ,

բ) գործառնական վարձակալության առումով, վարձակալական եկամուտը` առանձին բացահայտելով վարձակալության փոփոխուն վճարումներից ստացվող եկամուտը, որը կախված չէ որևէ ինդեքսից կամ դրույքից:

91. Վարձատուն պետք է տրամադրի 90-րդ պարագրաֆում սահմանված բացահայտումները աղյուսակի տեսքով, եթե այլ ձևաչափով ներկայացնելն ավելի ընդունելի չէ:

92. Վարձատուն իր վարձակալական գործունեությունների վերաբերյալ պետք է բացահայտի լրացուցիչ որակական և քանակական տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է բավարարելու 89-րդ պարագրաֆի բացահայտման նպատակը: Այս լրացուցիչ տեղեկատվությունը կարող է ներառել, սակայն չի սահմանափակվում այն տեղեկատվությամբ, որն օգնում է ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին գնահատել`

ա) վարձատուի վարձակալական գործունեությունների բնույթը, և

բ) ինչպես է վարձատուն կառավարում հիմքում ընկած ակտիվներում ունեցած իր իրավունքների հետ կապված ռիսկերը: Մասնավորապես, վարձատուն պետք է բացահայտի իր ռիսկերի կառավարման ռազմավարությունը հիմքում ընկած ակտիվներում ունեցած իր իրավունքների համար, ներառյալ` ցանկացած գործիք, որոնց միջոցով վարձատուն նվազեցնում է այդ ռիսկը: Այսպիսի գործիքները կարող են ներառել, օրինակ` հետգնման համաձայնագրերը, մնացորդային արժեքի երաշխիքները կամ վարձակալության փոփոխուն վճարումները` կիրառելի որոշված սահմանաչափերը գերազանցելու դեպքում:

 

Ֆինանսական վարձակալություններ

 

93. Վարձատուն պետք է տրամադրի ֆինանսական վարձակալություններում զուտ ներդրման հաշվեկշռային արժեքի նշանակալի փոփոխությունների որակական և քանակական բացատրություն:

94. Վարձատուն պետք է բացահայտի ստացման ենթակա վարձավճարների մարման ժամկետի վերլուծությունը` ներկայացնելով տարեկան հիմունքով ստացման ենթակա չզեղչված վարձավճարները` նվազագույնը առաջին հինգ տարիներից յուրաքանչյուրի համար և մնացած տարիների ընդհանուր գումարները: Վարձատուն պետք է համադրի չզեղչված վարձավճարները վարձակալությունում զուտ ներդրման հետ: Համադրումը պետք է ներկայացնի ստացման ենթակա վարձավճարներին վերաբերող չվաստակած ֆինանսական եկամուտը և զեղչված չերաշխավորված մնացորդային արժեքը (ներառված վարձակալության զուտ ներդրման մեջ) :

 

Գործառնական վարձակալություններ

 

95. Գործառնական վարձակալության առարկա հանդիսացող հիմնական միջոցների հոդվածների դեպքում, վարձատուն պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 16-ի բացահայտման պահանջները: ՀՀՄՍ 16-ի բացահայտման պահանջները կիրառելիս` վարձատուն պետք է տարանջատի հիմնական միջոցների յուրաքնաչյուր դասի գծով գործառնական վարձակալության առարկա հանդիսացող և չհանդիսացող ակտիվները: Հետևաբար, վարձատուն պետք է գործառնական վարձակալության առարկա հանդիսացող ակտիվների գծով (ըստ հիմքում ընկած ակտիվի դասի) ՀՀՄՍ 16-ի կողմից պահանջվող բացահայտումները առանձնացված ներկայացնի վարձատուի կողմից սեփականության իրավունքով պահվող և օգտագործվող ակտիվների գծով բացահայտումներից:

96. Վարձատուն պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 36-ի, ՀՀՄՍ 38-ի, ՀՀՄՍ 40-ի և ՀՀՄՍ 41-ի բացահայտումների պահանջները գործառնական վարձակալության առարկա հանդիսացող ակտիվների նկատմամբ:

97. Վարձատուն պետք է բացահայտի վարձավճարների մարման ժամկետի վերլուծությունը` ներկայացնելով տարեկան հիմունքով ստացման ենթակա չզեղչված վարձաակալության վճարումները` նվազագույնը առաջին հինգ տարիներից յուրաքանչյուրի համար և մնացած տարիների ընդհանուր գումարները:

 

Վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքներ

---

98. Եթե կազմակերպությունը (վաճառող-վարձակալը) փոխանցում է ակտիվը մեկ այլ կազմակերպությանը (գնորդ-վարձատուին) և այդ ակտիվը հետադարձ վարձակալում է գնորդ-վարձատուից, ապա և վաճառող-վարձակալը, և գնորդ վարձատուն պետք է հաշվառեն փոխանցման պայմանագիրը և վարձակալությունը` կիրառելով 99-103-րդ պարագրաֆները:

 

Գնահատումը` արդյոք ակտիվի փոխանցումը հանդիսանում է վաճառք

 

99. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 15-ի պահանջները` որոշելու, թե արդյոք բավարարվում է կատարման պարտականությունը, որպեսզի ակտիվի փոխանցումը հաշվառվի որպես այդ ակտիվի վաճառք:

 

Ակտիվի փոխանցումը հանդիսանում է վաճառք

 

100. Եթե վաճառող-վարձակալի կողմից ակտիվի փոխանցումը բավարարում է ակտիվը որպես վաճառք հաշվառելու ՖՀՄՍ 15-ի պահանջները, ապա`

ա) վաճառող-վարձակալը պետք է չափի հետադարձ վարձակալությունից առաջացող օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը այն ակտիվի նախկին հաշվեկշռային արժեքին համամասնորեն, որը վերաբերում է վաճառող-վարձակալի կողմից պահվող օգտագործման իրավունքին: Հետևաբար, վաճառող-վարձակալը պետք է ճանաչի օգուտի կամ կորստի միայն այն գումարը, որը վերաբերում է գնորդ-վարձատուին փոխանցված իրավունքներին,

բ) գնորդ-վարձատուն պետք է հաշվառի ակտիվի ձեռքբերումը` կիրառելով համապատասխան ստանդարտները, իսկ վարձակալությունը հաշվառի` կիրառելով սույն ստանդարտում վարձատուի նկատմամբ կիրառվող հաշվապահական հաշվառման պահանջները:

101. Եթե ակտիվի վաճառքի դիմաց ստացված հատուցման իրական արժեքը հավասար չէ ակտիվի իրական արժեքին, կամ եթե վարձավճարները շուկայական դրույքով չեն, ապա կազմակերպությունը պետք է կատարի հետևյալ ճշգրտումները` վաճառքից ստացվող մուտքերը իրական արժեքով չափելու համար`

ա)  շուկայական վարձավճարների` փաստացի վարձավճարների նկատմամբ հաշվարկված գերազանցող մասը պետք է հաշվառվի որպես տրված կանխավճար, և

բ) շուկայական վարձավճարների` փաստացի վարձավճարների նկատմամբ հաշվարկված պակաս մասը պետք է հաշվառվի որպես վաճառող-վարձակալին գնորդ-վարձատուի կողմից տրամադրված լրացուցիչ ֆինանսավորում:

102. Կազմակերպությունը պետք է չափի 101-րդ պարագրաֆով պահանջվող բոլոր պոտենցիալ ճշգրտումները` հիմք ընդունելով ստորև նշվածներից առավել հեշտ որոշելին`

ա) ակտիվի վաճառքից ստացված փաստացի հատուցման իրական արժեքի և ակտիվի իրական արժեքի տարբերությունը, և

բ) վարձակալության պայմանագրային վճարումների ներկա արժեքի և շուկայական դրույքներով վարձավճարների ներկա արժեքի միջև տարբերությունը:

 

Ակտիվի փոխանցումը չի հանդիսանում վաճառք

 

103. Եթե վաճառող-վարձակալի կողմից ակտիվի փոխանցումը չի բավարարում ակտիվը որպես վաճառք հաշվառելու ՖՀՄՍ 15-ի պահանջները, ապա`

ա) վաճառող-վարձակալը պետք է շարունակի ճանաչել փոխանցված ակտիվը և պետք է ճանաչի ֆինանսական պարտավորություն փոխանցումից ստացվող մուտքերի չափով: Վաճառող-վարձակալը պետք է հաշվառի ֆինանսական պարտավորությունը` կիրառելով ՖՀՄՍ 9-ը,

բ) գնորդ-վարձատուն չպետք է ճանաչի փոխանցված ակտիվը և պետք է ճանաչի ֆինանսական ակտիվ փոխանցվածմուտքերի չափով: Գնորդ-վարձատուն պետք է հաշվառի ֆինանսական ակտիվը` կիրառելով ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Հավելված Ա

 

Տերմինների սահմանումներ

 

Սույն հավելվածը համարվում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը:

 

վարձակալության մեկնարկի ամսաթիվ (մեկնարկի ամսաթիվ)	Ամսաթիվ, որի դրությամբ վարձատուն հիմքում ընկած ակտիվը դարձնում է մատչելի վարձակալի օգտագործման համար:
տնտեսական ծառայություն	Կամ ժամանակաշրջան, որի ընթացքում ակնկալվում է, որ ակտիվը կլինի տնտեսապես օգտագործելի մեկ կամ ավելի օգտագործողների կողմից, կամ արտադրանքի կամ նմանատիպ միավորների այն քանակն է, որն ակնկալվում է ստանալ ակտիվից մեկ կամ ավելի օգտագործողների կողմից:
վերափոխման ուժի մեջ մտնելու ամսաթիվ	Ամսաթիվ, երբ երկու կողմերը համաձայնվում են վարձակալության պայմանագրի վերափոխման (մոդիֆիկացման) շուրջ:
իրական արժեք	Վարձատուի մոտ` սույն ստանդարտի հաշվառման պահանջների կիրառման նպատակով. գումար, որով ակտիվը կարող է փոխանակվել կամ պարտավորությունը մարվել իրազեկ, պատրաստակամ կողմերի միջև` «անկախ կողմերի միջև գործարքում»:
ֆինանսական վարձակալություն	Վարձակալություն որով փոխանցվում է հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերն ու հատույցները:
հաստատուն վճարումներ	Վարձակալի կողմից վարձատուին վարձակալության ժամկետի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի դիմաց կատարվող վճարումներ` բացառությամբ վարձակալության փոփոխուն վճարումների:
վարձակալությունում համախառն ներդրումներ.	Հետևյալի գումարն է` ա) ֆինանսական վարձակալության դեպքում վարձատուի կողմից ստացման ենթակա վարձավճարներ, և բ) վարձատուին վերագրվող ցանկացած չերաշխավորված մնացորդային արժեք:
վարձակալության սկզբի ամսաթիվ (սկզբի ամսաթիվ)	Վարձակալության համաձայնագրի ամսաթվից և կողմերի` վարձակալության հիմնական ժամկետների և պայմանների հանձնառության ամսաթվից ամենավաղ ամսաթիվն է:
սկզբնավորման ուղղակի ծախսումներ	Վարձակալության պայմանագրի կնքման (ստացման) հետ կապված լրացուցիչ ծախսումներ, որոնք չէին կատարվի, եթե չկնքվեր վարձակալության պայմանագիրը, բացառությամբ ֆինանսական վարձակալության հետ կապված արտադրող կամ դիլեր վարձատուների կողմից կատարված այդպիսի ծախսումների:
վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույք	Այն տոկոսադրույքն է, որի կիրառումը հանգեցնում է, որ ա) վարձավճարների և բ) չերաշխավորված մնացորդային արժեքի ներկա արժեքների հանրագումարը հավասար լինի (i) հիմքում ընկած ակտիվի իրական արժեքի և (ii) վարձատուի սկզբնավորման ուղղակի ծախսումների հանրագումարին:
վարձակալություն	Պայմանագիր է, կամ պայմանագրի մաս, որի շրջանակներում որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում փոխանցվում է ակտիվի (հիմքում ընկած ակտիվի) օգտագործման իրավունքը, հատուցման դիմաց` որպես փոխանակում:
վարձակալության խրախուսումներ	Վարձակալության հետ կապված վարձատուի կողմից վարձակալին կատարվող վճարումներ, կամ վարձատուի կողմից վարձակալի ծախսումների փոխհատուցումը կամ ստանձնումը:
վարձակալության վերափոխում	Վարձակալության պայմանագրի գործողության շրջանակի կամ վարձակալության դիմաց հատուցման փոփոխություն, որը չի հանդիսացել վարձակալության պայմանագրի սկզբնական ժամկետների և պայմանների մաս (օրինակ` մեկ կամ մեկից ավել հիմքում ընկած ակտիվների օգտագործման իրավունքների ավելացում կամ դադարում, կամ վարձակալության ժամկետի երկարաձգում կամ նվազեցում):
վարձավճարներ	Վարձակալի կողմից վարձատուին կատարված վճարումներ` կապված վարձակալության ժամկետի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի հետ, որոնք ներառում են` ա) հաստատուն վճարումներ (ներառյալ` ըստ էության հաստատուն վճարումները)` հանած ցանկացած վարձակալության խրախուսում, բ) վարձակալության փոփոխուն վճարումներ, որոնք կախված են ինդեքսից կամ դրույքից, գ) գնման օպցիոնի իրագործման գին, եթե վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ կիրագործի այդ օպցիոնը, և դ) վարձակալությունը դադարեցնելու հետ կապված տուգանքների վճարումներ, եթե վարձակալության ժամկետն արտացոլում է վարձակալի` վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնի իրագործումը: Վարձակալի դեպքում, վարձավճարները նաև ներառում են այն գումարները, որոնք ակնկալվում է, որ կվճարվի վարձակալի կողմից մնացորդային արժեքի երաշխիքի գծով: Վարձավճարները չեն ներառում այն վճարումները, որոնք վերագրվում են պայմանագրի ոչ վարձակալական բաղադրիչների վրա, եթե վարձակալը չի ընտրում ոչ վարձակալական բաղադրիչները միավորել վարձակալական բաղադրիչների հետ և դրանք հաշվառել որպես մեկ վարձակալական բաղադրիչ: Վարձատուի դեպքում, վարձավճարները նաև ներառում են երաշխավորված ցանկացած մնացորդային արժեք, որը վարձատուին տրամադրում են վարձակալը, վարձակալի հետ կապակցված կողմը կամ վարձատուի հետ չկապակցված այն երրորդ կողմը, որը ֆինանսապես ի վիճակի է կատարել այդ երաշխավորության գծով պարտականությունները: Վարձավճարները չեն ներառում ոչ վարձակալական բաղադրիչներին վերագրված վճարները:
վարձակալության ժամկետ	Չեղյալ չհամարվող ժամանակաշրջան, որի ընթացքում վարձակալն իրավունք ունի օգտագործել հիմքում ընկած ակտիվը` հաշվի առնելով ստորև նշվածները` ա) ժամանակաշրջաններ, որոնց համար առկա է վարձակալության երկարաձգման օպցիոն, եթե վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ կիրագործի այդ օպցիոնը, և բ) ժամանակաշրջաններ, որոնց համար առկա է վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոն, եթե վարձակալը խելա­մտո­րեն համոզված է, որ չի իրագործի այդ օպցիոնը:
վարձակալ	Կազմակերպություն, որը ձեռք է բերում հիմ­քում ընկած ակտիվը որոշակի ժամանկահատվածի ընթացքում օգտագործելու իրա­վունքը` հա­տուց­ման դիմաց` որպես փոխանակում:
վարձակալի լրացուցիչ փոխառության տոկոսադրույք	Այն տոկոսադրույքն է, որը վարձակալը ստիպված կլիներ վճարել համանման ժամկետով և համանման ապահովմամբ այն փոխառու միջոցների դիմաց, որոնք անհրաժեշտ են համանման տնտեսական միջավայրում համա­նման արժեք ունեցող օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի ստացման համար:
վարձատու	Կազմակերպություն, որը տրամադրում է որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքը հատուցման դիմաց` որպես փոխանակում:
վարձակալությունում զուտ ներդրումներ	Վարձակալությունում համախառն ներդրումներն են` զեղչված վարձակալությամբ ենթադրվող տոկոսադրույքով:
գործառնական վարձակալություն	Վարձակալություն, որի շրջանակներում չի փոխանցվում հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության հետ կապված, ըստ էության, բոլոր ռիսկերը և հատույցները:
օպցիոնով նախատեսված վարձավճարներ	Վարձակալի կողմից հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի համար վարձատուին կատարվող վճարումներն այն ժամանակաշրջանների համար, որոնց գծով առկա է վարձակալության երկարաձգման կամ դադարեցման օպցիոն և, որոնք ներառված չեն վարձակալության ժամկետում:
օգտագործման ժամանակաշրջան	Ամբողջ ժամանակահատվածը, որի ընթացքում ակտիվն օգտագործվում է հաճախորդի հետ պայմանագիրը իրագործելու համար (ներառյալ` իրար չհաջորդող ժամանակահատվածները):
մնացորդային արժեքի երաշխիք	Վարձատուի հետ չկապակցված կողմի կողմից վարձատուին տրվող երաշխիք առ այն, որ վարձակալության վերջի դրությամբ հիմքում ընկած ակտիվի արժեքը (կամ արժեքի մի մասը) առնվազն կլինի որոշակի սահմանված գումար:
օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ	Ակտիվ, որն իրենից ներկայացնում է վարձակալության ժամկետի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվի` վարձակալի օգտագործման իրավունքը:
կարճաժամկետ վարձակալություն	Վարձակալություն, որի վարձակալության ժամկետը մեկնարկի ամսաթվի դրությամբ 12 ամիս է կամ դրանից պակաս: Վարձակալությունը, որը պարունակում է գնման օպցիոն, կարճաժամկետ վարձակալություն չէ:
ենթավարձակալություն	Գործարք, որի դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը վարձակալի («միջանկյալ վարձատու») կողմից երրորդ կողմին տրվում է վերավարձակալության և ընդ որում, վարձակալության պայմանագիրը («վարձակալության հիմնական պայմանագիր»)` հիմնական վարձատուի և վարձակալի միջև մնում է ուժի մեջ:
հիմքում ընկած ակտիվ	Ակտիվ, որը վարձակալության առարկա է և որի ակտիվի օգտագործման իրավունքը վարձատուի կողմից տրամադրվել է վարձակալին:
չվաստակած ֆինանսական եկամուտ	Ստորև նշվածների տարբերությունն է` ա) վարձակալությունում համախառն ներդրում, և բ) վարձակալությունում զուտ ներդրում:
չերաշխավորված մնացորդային արժեք	Հիմքում ընկած ակտիվի մնացորդային արժեքի այն մասը, որի իրացումը վարձատուի կողմից ապահովված չէ կամ երաշխավորված է միայն վարձատուի հետ կապակցված կողմի կողմից:
վարձակալության փոփոխուն վճարումներ	Վարձակալության ժամկետի ընթացքում հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի դիմաց վարձակալի կողմից վարձատուին կատարվող վճարումների այն մասը, որը փոփոխվում է` կապված մեկնարկի ամսաթվից հետո տեղի ունեցող փաստերի կամ հանգամանքների փոփոխության հետ, այլ ոչ թե ժամանակի անցնելու հետ:

 

Այլ ստանդարտներում սահմանված տերմիններ, որոնք սույն ստանդարտում կիրառվում են նույն իմաստով

 

պայմանագիր	Երկու կամ ավելի կողմերի միջև համաձայնագիր է, որն առաջացնում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներ և պարտականություններ:
օգտակար ծառայություն	Այն ժամանակաշրջանը, որի ընթացքում ակնկալվում է, որ ակտիվը մատչելի կլինի կազմակերպության կողմից օգտագործվելու համար, կամ արտադրանքի կամ համանման միավորների քանակը, որը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ ակտիվի միջոցով:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը սույն ստանդարտի անբաժանելի մասն է: Այն նկարագրում է 1-103-րդ պարագրաֆների կիրառումը և ունի նույն ուժը, ինչպես ստանդարտի այլ մասերը:

 

Պորտֆելի կիրառում

 

Բ1. Սույն ստանդարտը սահմանում է առանձին վարձակալության հաշվառումը: Այնուամենայնիվ, որպես գործնական մոտեցում, կազմակերպությունը կարող է կիրառել սույն ստանդարտը համանման բնութագրեր ունեցող վարձայակությունների պորտֆելի նկատմամբ, եթե կազմակերպությունը խելամտորեն ակնկալում է, որ պորտֆելի նկատմամբ սույն ստանդարտի կիրառման արդյունքում ֆինանսական հաշվետվությունների վրա ազդեցությունը էականորեն չի տարբերվի, եթե սույն ստանդարտը կիրառվեր այդ պորտֆելի ներսում առանձին վարձակալությունների նկատմամբ: Պորտֆելի հաշվառման դեպքում, կազմակերպությունը պետք է կիրառի այնպիսի գնահատումներ և ենթադրություններ, որոնք արտացոլում են պորտֆելի մեծությունը և կազմը:

 

Պայմանագրերի միավորում

 

Բ2. Սույն ստանդարտը կիրառելիս` կազմակերպությունը պետք է միավորի միևնույն կոնտրագենտի (կամ այդ կոնտրագենտի կապակցված կողմի) հետ նույն կամ գրեթե նույն պահին կնքած երկու կամ ավելի պայմանագրերը և այդ պայմանագրերը հաշվառի որպես մեկ պայմանագիր, եթե բավարարվում են ստորև բերված մեկ կամ մեկից ավել չափանիշները`

ա) պայմանագրերը բանակցվում են որպես մեկ փաթեթ` հետապնդելով մեկ ընդհանուր առևտրային նպատակ, որը հնարավոր չէ ընկալել առանց պայմանագրերը միասին դիտարկելու,

բ) մի պայմանագրում վճարման ենթակա հատուցման գումարը կախված է մեկ այլ պայմանագրի գնից կամ այլ պայմանագրի կատարումից, կամ

գ) պայմանագրերով փոխանցված հիմքում ընկած ակտիվների օգտագործման իրավունքները (կամ պայմանագրերից յուրաքանչյուրով փոխանցված հիմքում ընկած ակտիվների օգտագործման իրավունքների մի մասը) կազմում են մեկ վարձակալության բաղադրիչ, ինչպես նկարագրված է Բ32 պարագրաֆում:

 

Ճանաչումից ազատում. վարձակալություններ, որոնց դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը փոքրարժեքի է (5-8-րդ պարագրաֆներ)

 

Բ3. Բացառությամբ Բ7 պարագրաֆում սահմանվածի` սույն ստանդարտը թույլ է տալիս վարձակալին կիրառել 6-րդ պարագրաֆը` հաշվառելու այն վարձակալությյունները, որոնց դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը փոքրարժեքի: Վարձակալը պետք է գնահատի հիմքում ընկած ակտիվի արժեքը` հիմք ընդունելով ակտիվի այն արժեքը, երբ այդ ակտիվը նոր է` անկախ վարձակալված ակտիվի տարիքից:

Բ4. Գնահատումը, թե արդյոք հիմքում ընկած ակտիվն ունի փոքրարժեք է իրականացվում է բացարձակ հիմունքով: Փոքրարժեք ակտիվների վարձակալությունը բավարարում է 6-րդ պարագրաֆի հաշվառման մոտեցմանը անկախ նրանից այդ վարձակալություններն էական են վարձակալի համար, թե ոչ: Գնահատման վրա ազդեցություն չունի վարձակալի մեծությունը, բնույթը կամ հանգամանքները: Հետևաբար, ակնկալվում է, որ տարբեր վարձակալներ կկատարեն միևնույն եզրահանգումները` արդյոք հիմքում ընկած կոնկրետ ակտիվը փոքրարժեք է, թե ոչ:

Բ5. Հիմքում ընկած ակտիվը կարող է լինել փոքրարժեք, եթե`

ա) վարձակալը կարող է օգուտ ստանալ հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործումից` առանձին կամ այլ ռեսուրսների հետ միասին, որոնք հեշտությամբ հասանելի են վարձակալին, և

բ) հիմքում ընկած ակտիվը մեծապես կախված չէ կամ մեծապես փոխկապակցված չէ այլ ակտիվների հետ:

Բ6. Հիմքում ընկած ակտիվի վարձակալությունը չի որակվում որպես փոքրարժեք ակտիվի վարձակալություն, եթե ակտիվի բնույթն այնպիսին է, որ նոր լինելու դեպքում այն սովորաբար չի կարող լինել փոքրարժեք: Օրինակ, ավտոմեքենաների վարձակալությունը չի որակվի որպես փոքրարժեք ակտիվների վարձակալություն, քանի որ սովորաբար նոր մեքենան չի կարող լինել փոքրարժեք:

Բ7. Եթե վարձակալը ենթակարձակալության է տալիս որևէ ակտիվ, կամ ակնալում է ենթավարձակալության տալ որևէ ակտիվ, ապա հիմնական վարձակալությունը չի որակվում որպես փոքրարժեք ակտիվի վարձակալություն:

Բ8. Հիմքում ընկած փոքրարժեք ակտիվների օրինակներ կարող են լինել պլանշետները և անհատական համակարգիչները, գրասենյակային կահույքի փոքր առարկաները և հեռախոսները:

 

Վարձակալության որոշակիացում (9-11 պարագրաֆներ)

 

Բ9. Գնահատելու համար, արդյոք պայմանագրով սահմանվում է որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում որոշակիացված ակտիվի (տես` Բ13-Բ20 պարագրաֆները) օգտագործման նկատմամբ հսկողության իրավունք, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում, հաճախորդն ունի հետևյալները`

ա) իրավունք ստանալու որոշակիացված ակտիվի օգտագործումից, ըստ էության, բոլոր տնտեսական օգուտները (ինչպես նկարագրված է Բ21-Բ23 պարագրաֆներում), և

բ) իրավունք ուղղորդելու որոշակիացված ակտիվի օգտագործումը (ինչպես նկարագրված է Բ24-Բ30 պարագրաֆներում):

Բ10. Եթե հաճախորդն ունի որոշակիացված ակտիվի օգտագործման նկատմամբ հսկողության իրավունք միայն պայմանագրի ժամկետի մի մասի ընթացքում, ապա պայմանագրում պարունակող վարձակալությունը վերաբերում է միայն ժամկետի այդ մասին:

Բ11. Ապրանքներ կամ ծառայություններ ստանալու համար պայմանագիրը կարող է կնքել համատեղ պայմանավորվածության կողմը կամ կնքվել համատեղ պայմանավորվածության անունից, ինչպես սահմանված է «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ում: Այս դեպքում պայմանագրի հաճախորդ է հանդիսանում համատեղ պայմանավորվածությունը: Հետևաբար, գնահատելիս, թե արդյոք այսպիսի պայմանագիրը պարունակում է վարձակալություն, կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք համատեղ պայմանավորվածությունն ունի որոշակիացված ակտիվը օգտագործելու նկատմամբ հսկողության իրավունք` օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում:

Բ12. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք պայմանագիրը պարունակում է վարձակալություն` վարձակալության յուրաքանչյուր պոտենցիալ առանձին բաղադրիչի համար: Բ32 պարագրաֆը սահմանում է ուղեցույց վարձակալության առանձին բաղադրիչների վերաբերյալ:

 

Որոշակիացված ակտիվ

 

Բ13. Ակտիվը սովորաբար որոշակիացվում է` պայմանագրերում հստակ սահմանված լինելու միջոցով: Այնուամենայնիվ, ակտիվը կարող է նաև որոշակիացվել` անուղղակի վկայության հիման վրա սահմանվելով այն պահին, երբ ակտիվը դառնում է մատչելի հաճախորդի կողմից օգտագործման համար:

Փոխարինման իրական իրավունք

Բ14. Չնայած ակտիվը սահմանված է, սակայն հաճախորդը չունի որոշակիացված ակտիվ օգտագործելու իրավունք, եթե մատակարարն ունի օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվը փոխարինելու իրական իրավունք: Ակտիվը փոխարինելու մատակարարի իրավունքը իրական է, միայն այն դեպքում, երբ առկա են հետևյալ պայմանները`

ա) մատակարարն ունի օգտագործման ժամանաշրջանի ընթացքում սահմանված ակտիվը այլընտրանքային ակտիվներով փոխարինելու գործնական կարողություն (օրինակ` հաճախորդը չի կարող կանխել մատակարարի կողմից ակտիվի փոխարինումը, և այլընտրանքային ակտիվները հեշտությամբ հասանելի են մատակարարին կամ կարող են ձեռք բերվել մատակարարի կողմից խելամիտ ժամանակահատվածի ընթացքում), և

բ) մատակարարը ակտիվը փոխարինելու իր իրավունքի իրագործումից կստանա տնտեսական օգուտներ (այսինքն` ակտիվը փոխարինելու հետ կապված տնտեսական օգուտներն ակնկալվում է, որ կգերազանցեն ակտիվը փոխարինելու հետ կապված ծախսումները):

Բ15. Եթե մատակարարն ունի ակտիվը փոխարինելու իրավունք կամ պարտականություն կամ կոնկրետ ամսաթվին կամ դրանից հետո, կամ սահմանված դեպքի տեղի ունենալու ամսաթվին կամ դրանից հետո, մատակարարի փոխարինման իրավունքը իրական չէ, քանի որ մատակարարը չունի այլընտրանքային ակտիվներով փոխարինելու գործնական կարողություն օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում:

Բ16. Կազմակերպության գնահատումը, թե արդյոք մատակարարի փոխարինման իրավունքը իրական է, հիմնված է պայմանագրի մեկնարկին առկա փաստերի և հանգամանքների վրա և պետք է բացառի ապագա այն դեպքերի դիտարկումը, որոնց տեղի ունենալը պայմանագրի մեկնարկին չի համարվում հավանական: Ապագա դեպքերի օրինակներ, որոնց տեղի ունենալը պայմանագրի մեկնարկին չի համարվի հավանական և, հետևաբար, որոնք պետք է բացառվեն գնահատումից, ներառում են`

ա) ապագա հաճախորդի` ակտիվի օգտագործման դիմաց շուկայական դրույքից բարձր վճարելու համաձայնությունը,

բ) նոր տեխնոլոգիայի ներդրումը, որը պայմանագրի մեկնարկին դեռ ամբողջությամբ չի մշակվել,

գ) հաճախորդի կողմից ակտիվի օգտագործման կամ ակտիվի արտադրողականության և ակտիվի` պայմանագրի մեկնարկին հավանական համարվող օգտագործման կամ արտադրողականության միջև զգալի տարբերությունը, և

դ) օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի շուկայական գնի և պայմանագրի մեկնարկին ակտիվի հավանական համարվող շուկայական գնի միջև զգալի տարբերությունը:

Բ17. Եթե ակտիվը տեղակայված է հաճախորդի տարածքում կամ այլ վայրում, փոխարինման հետ կապված ծախսումները սովորաբար ավելի բարձր են, քան, երբ ակտիվը տեղակայված է մատակարարի տարածքում, և, հետևաբար, ավելի հավանական է, որ այդ ծախսումները կգերազանցեն ակտիվի փոխարինման հետ կապված օգուտները:

Բ18. Ակտիվի` վերանորոգման և սպասարկման նպատակով մատակարարի փոխարինման իրավունքը կամ պարտականությունը, եթե ակտիվը ոչ պատշաճ է շահագործվում կամ եթե իրականացվում է տեխնիկական վերազինում, չի խոչընդոտում հաճախորդին ունենալ որոշակիացված ակտիվը օգտագործելու իրավունք:

Բ19. Եթե հաճախորդը չի կարող հեշտությամբ որոշել` արդյոք մատակարարն ունի փոխարինման իրական` իրավունք, հաճախորդը պետք է ենթադրի, որ փոխարինման ցանկացած իրավունք իրական չէ:

 

Ակտիվների մասեր

 

Բ20. Ակտիվի արտադրողական մասը որոշակիացված ակտիվ է, եթե այն ֆիզիկապես տարբերակելի է (օրինակ` շենքի հարկ): Ակտիվի արտադրողական կամ այլ մասը, որը ֆիզիկապես տարբերակելի չէ (օրինակ` օպտիկամանրաթելային մալուխի արտադրողական մասը) չի հանդիսանում որոշակիացված ակտիվ, բացառությամբ եթե այն չի ներկայացնում ակտիվի, ըստ էության, ամբողջ արտադրողականությունը, որով հաճախորդին տրամադրվում է ակտիվի օգտագործումից, ըստ էության, բոլոր տնտեսական օգուտները ստանալու իրավունք:

 

Օգտագործումից տնտեսական օգուտներ ստանալու իրավունք

 

Բ21. Որոշակիացված ակտիվի օգտագործումը վերահսկելու նպատակով, հաճախորդից պահանջվում է ունենալ օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի օգտագործումից ըստ էության ամբողջ տնտեսական օգուտները ստանալու իրավունք (օրինակ` այդ ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի բացառիկ օգտագործման իրավունք): Հաճախորդը ակտիվի օգտագործումից տնտեսական օգուտներ կարող է ստանալ ուղղակիորեն կամ անուղղակիորեն բազմաթիվ եղանակներով, ինչպես օրինակ` ակտիվը օգտագործելով, պահելով կամ ենթավարձակալության հանձնելով: Ակտիվի օգտագործումից տնտեսական օգուտները ներառում են թողարկված հիմնական արդյունքը և երկրորդային արտադրանքները (ներառյալ այդ միավորներից ստացվող դրամական միջոցների պոտենցիալ հոսքերը) և ակտիվի օգտագործումից ստացվող այլ տնտեսական օգուտները, որոնք կարող են իրացվել երրորդ կողմի հետ առևտրային գործարքի արդյունքում:

Բ22. Ակտիվի օգտագործումից, ըստ էության, բոլոր տնտեսական օգուտները ստանալու իրավունքը գնահատելիս` կազմակերպությունը պետք է դիտարկի այն տնտեսական օգուտները, որոնք առաջանում են ակտիվն օգտագործելու հաճախորդի իրավունքի սահմանված շրջանակներում (տես` Բ30 պարագրաֆ): Օրինակ`

ա) եթե օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում պայմանագրով սահմանափակվում է ավտոմեքենայի օգտագործումը միայն մեկ կոնկերտ տարածքում, կազմակերպությունը ավտոմեքենայի օգտագործումից ստացված տնտեսական օգուտները պետք է դիտարկի միայն այդ տարածքում, այլ ոչ այդ տարածքից դուրս,

բ) եթե պայմանագրով սահմանվում է, որ օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում հաճախորդը կարող է ավտոմեքենա վարել միայն մինչև որոշակի մղոն տարածություն, կազմակերպությունը պետք է դիտարկի միայն այն տնտեսական օգուտները, որոնք ավտոմեքենայի օգտագործումից ստացվում են թույլատրելի մղոն տարածությունում, այլ ոչ դրանից ավելի:

Բ23. Եթե պայմանագրով հաճախորդից պահանջվում է մատակարարին կամ մեկ այլ կողմին վճարել ակտիվի օգտագործումից ստացված դրամական հոսքերի մի մասը որպես հատուցում, ապա որպես հատուցում վճարված դրամական հոսքերը պետք է համարվեն ակտիվի օգտագործումից հաճախորդի կողմից ստացվող տնտեսական օգուտների մաս: Օրինակ, եթե հաճախորդից պահանջվում է մատակարարին վճարել օգտագործվող առևտրային տարածքում իրականացված վաճառքից տոկոս որպես հատուցում այդ օգտագործման դիմաց, ապա այդ պահանջը հաճախորդին չի արգելում ունենալ առևտրային տարածքի օգտագործումից, ըստ էության, ամբողջ տնտեսական օգուտները ստանալու իրավունքը: Այդպես է, քանի որ այդ վաճառքից ստացվող դրամական հոսքերը համարվում են տնտեսական օգուտներ, որոնք հաճախորդը ստանում է առևտրային տարածքի օգտագործումից, որի մի մասն այն այնուհետև վճարում է մատակարարին` որպես այդ տարածքի օգտագործման իրավունքի դիմաց հատուցում:

 

Օգտագործումն ուղղորդելու իրավունք

 

Բ24. Օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում հաճախորդն ունի որոշակիացված ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու իրավունք, միայն այն դեպքում, եթե`

ա) հաճախորդն իրավունք ունի ուղղորդել, թե ինչպես և ինչ նպատակով ակտիվն օգտագործել օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում (ինչպես նկարագրված է Բ25-Բ30 պարագրաֆներում), կամ

բ) ինչպես և ինչ նպատակով ակտիվն օգտագործելու համապատասխան որոշումները կանխորոշվել են, և

   (i) օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում հաճախորդն ունի ակտիվը շահագործելու իրավունք (կամ այլ կողմերին ուղղորդելու իրավունք` ակտիվը շահագործելու այնպես, ինչպես որոշում է հաճախորդը), մինչդեռ մատակարարը չունի այդ շահագործման ցուցումները փոխելու իրավունք, կամ

   (ii) հաճախորդը նախագծում է ակտիվը (կամ ակտիվի կոնկրետ մասերը) այնպես, որ կանխորոշվում է, թե ինչպես և ինչ նպատակով է ակտիվը օգտագործվելու օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում:

 

Ինչպես և ինչ նպատակով է ակտիվն օգտագործվում

 

Բ25. Հաճախորդն ունի իրավունք ուղղորդելու, թե ակտիվը ինչպես և ինչ նպատակով է օգտագործվելու, եթե պայմանագրով սահմանված իր օգտագործման իրավունքի շրջանակում, հաճախորդը կարող է փոխել ինչպես և ինչ նպատակով ակտիվը կօգտագործվի օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում: Այս գնահատումն իրականացնելիս` կազմակերպությունը հաշվի է առնում որոշում կայացնելու այն իրավունքները, որոնք առավել տեղին են օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվը ինչպես և ինչ նպատակով օգտագործումը փոխելու համար: Որոշումներ կայացնելու իրավունքներն տեղին են, երբ դրանք ազդում են այդ օգտագործումից ստացվող տնտեսական օգուտների վրա: Որոշումներ կայացնելու իրավունքները, որոնք համարվում են առավել տեղին, հավանական է, որ ակտիվի բնույթից և պայմանագրի ժամկետներից ու պայմաններից կախված տարբեր պայմանագրերի դեպքում լինեն տարբեր:

Բ26. Ստորև ներկայացված են որոշումներ կայացնելու իրավունքների օրինակներ, որոնք, հանգամանքներից կախված, հաճախորդի օգտագործման իրավունքի սահմանված շրջանակներում շնորհում են ակտիվն ինչպես և ինչ նպատակով օգտագործումը փոխելու իրավունք`

ա) ակտիվի կողմից թողարկվող արդյունքի տեսակի փոփոխության իրավունք (օրինակ` որոշելու կոնտեյներն օգտագործել ապրանքների փոխադրման, թե պահպանման նպատակով, կամ օրինակ` որոշելու, թե ինչպիսի տեսականի պետք է իրացվի մանրածախ առևտրային տարածքում),

բ) արդյունքի թողարկման պահի փոփոխության իրավունք (օրինակ` որոշել, թե երբ է օգտագործվելու մեքենան կամ էլեկտրաէներգիայի կայանը),

գ) արդյունքի թողարկման վայրի փոփոխության իրավունք (օրինակ` որոշել բեռնատարի կամ նավի ժամանման վայրը, կամ օրինակ` որոշել, թե որտեղ է օգտագործվելու սարքավորման միավորը), և

դ) արդյունքի թողարկման վերաբերյալ որոշման փոփոխության և այդ արդյունքի քանակի փոփոխության իրավունք (օրինակ` որոշել, արդյոք արտադրել էլեկտրաէներգիա (էլեկտրաէներգիայի կայանի միջոցով) կամ որքան արտադրել):

Բ27. Որոշումներ կայացնելու իրավունքի օրինակներ, որոնք չեն շնորհում ակտիվն ինչպես և ինչ նպատակով օգտագործումը փոխելու իրավունք ներառում են այն իրավունքները, որոնք սահմանափակվում են ակտիվի շահագործմամբ կամ պահպանմամբ: Այսպիսի իրավունքներ կարող են ունենալ հաճախորդը կամ մատակարարը: Թեև ակտիվը շահագործելու կամ պահպանելու իրավունքները հաճախ կարևոր են ակտիվի արդյունավետ օգտագործման համար, այնուամենայնիվ դրանք չեն հանդիսանում ակտիվի օգտագործումն ինչպես և ինչ նպատակով ուղղորդելու իրավունքներ և հաճախ կախված են ակտիվն ինչպես և ինչ նպատակով օգտագործելու որոշումներից: Այնուամենայնիվ, ակտիվը շահագործելու իրավունքները կարող են հաճախորդին շնորհել ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու իրավունք, եթե ակտիվն ինչպես և ինչ նպատակով օգտագործելու համապատասխան որոշումները կանխորոշված են (տես` Բ24(բ)(i) պարագրաֆը):

 

Օգտագործման ժամանակաշրջանից առաջ և դրա ընթացքում կայացվող որոշումներ

 

Բ28. Ակտիվն ինչպես և ինչ նպատակով օգտագործելու վերաբերյալ համապատասխան որոշումները կարող են կանխորոշվել մի շարք եղանակներով: Օրինակ, համապատասխան որոշումները կարող են կանխորոշվել` պայմանավորված ակտիվի նախագծով կամ ակտիվի օգտագործման նկատմամբ կիրառվող պայմանագրային սահմանափակումներով:

Բ29. Գնահատելիս, թե արդյոք հաճախորդն ունի ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու իրավունք, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի միայն օգտագործման ժամանակաշրջանի ընթացքում ակտիվի օգտագործման վերաբերյալ որոշումներ կայացնելու իրավունքները, եթե հաճախորդը չի նախագծել ակտիվը (կամ ակտիվի կոնկրետ մասերը), ինչպես նկարագրված է Բ24(բ)(ii) պարագրաֆում: Հետևաբար, Բ24(բ)(ii) պարագրաֆի պայմանների տեղի չունենալու դեպքում, կազմակերպությունը չպետք է հաշվի առնի այն որոշումները, որոնք կանխորոշվել են օգտագործման ժամանակաշրջանից առաջ: Օրինակ, եթե հաճախորդն ի վիճակի է սահմանել ակտիվի օգտագործման արդյունքը միայն օգտագործման ժամանակաշրջանին առաջ, ապա հաճախորդը չունի այդ ակտիվի օգտագործումն ուղղղորդելու իրավունք: Նախքան ակտիվի օգտագործման ժամանակաշրջանի մեկնարկը պայմանագրում օգտագործման արդյունքը սահմանելու կարողությունը` առանց ակտիվի օգտագործմանը վերաբերող այլ որոշումներ կայացնելու իրավունքի, հաճախորդին շնորհում է նույն իրավունքները, որոնք ունենում է ցանկացած հաճախորդ, որը գնում է ապրանքներ կամ ծառայություններ:

 

Պաշտպանող իրավունքներ

 

Բ30. Պայմանագիրը կարող է ներառել ժամկետներ և պայմաններ, որոնք մշակված են ակտիվի կամ այլ ակտիվների հետ կապված մատակարարի շահը պաշտպանելու, իր անձնակազմին պաշտպանելու կամ մատակարարի համապատասխանությունը օրենքներին կամ այլ իրավական ակտերին ապահովելու համար: Ստորև բերված են պաշտպանող իրավունքների օրինակներ: Օրինակ` պայմանագիրը կարող է (i) սահմանել ակտիվի օգտագործման առավելագույն մեծությունը, կամ սահմանափակել որտեղ կամ երբ հաճախորդը կարող է օգտագործել ակտիվը, (ii) հաճախորդից պահանջել պահպանել շահագործման գործելակերպը, կամ (iii) հաճախորդից պահանջել մատակարարին տեղեկացնել փոփոխությունների մասին, թե ինչպես է օգտագործվելու ակտիվը: Պաշտպանող իրավունքները սովորաբար սահմանում են հաճախորդի օգտագործման իրավունքի շրջանակը, սակայն դրանք ինքնին չեն խոչընդոտում հաճախորդին ունենալ ակտիվի օգտագործումն ուղղորդելու իրավունքը:

Բ31. Ստորև ներկայացված սխեման կարող է օգնել կազմակերպություններին գնահատելու` արդյոք պայմանագիրը վարձակալության պայմանագիր է կամ պարունակում է վարձակալություն:

 

 

Պայմանագրի բաղադրիչների առանձնացում (12-17 պարագրաֆներ)

 

Բ32. Հիմքում ընկած ակտիվն օգտագործելու իրավունքն վարձակալության առանձին բաղադրիչ է, եթե բավարարվում են հետևյալ պայմանները`

ա) վարձակալը կարող է օգուտ ստանալ հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործումից` առանձին կամ այլ ռեսուրսների հետ միասին, որոնք հեշտությամբ հասանելի են վարձակալին: Հեշտությամբ հասանելի ռեսուրսներ են հանդիսանում այն ապրանքները կամ ծառայությունները, որոնք վաճառվում կամ վարձակալվում են առանձին (վարձատուի կամ այլ մատակարարների կողմից), կամ, ռեսուրսներ են, որոնք արդեն ստացվել են վարձակալի կողմից (վարձատուից կամ այլ գործարքներից կամ դեպքերից), և

բ) հիմքում ընկած ակտիվը ոչ մեծապես կախված է, ոչ էլ մեծապես փոխկապակցված է պայմանագրի` հիմքում ընկած այլ ակտիվների հետ: Օրինակ` փաստը, որ վարձակալը կարող է որոշել չվարձակալել հիմքում ընկած ակտիվն առանց նշանակալիորեն ազդելու պայմանագրի` հիմքում ընկած այլ ակտիվների օգտագործման իր իրավունքի վրա` կարող է վկայել, որ հիմքում ընկած ակտիվը մեծապես կախված չէ, կամ մեծապես փոխկապակցված չէ հիմքում ընկած այդ այլ ակտիվների հետ:

Բ33. Պայմանագիրը կարող է ներառել վարձակալի կողմից վճարման ենթակա գումար որոշակի գործունեության և ծախսումների դիմաց, որոնց կատարման արդյունքում վարձակալին չեն փոխանցվում ապրանք կամ ծառայություն: Օրինակ, վճարման ենթակա ընդհանուր գումարում վարձատուն կարող է ներառել վճար` վարչական գործողությունների կամ այլ ծախսումների դիմաց, որոնք վարձատուն կատարում է վարձակալության հետ կապված և, որոնք վարձակալին չեն փոխանցում ապրանք կամ ծառայություն: Վճարման ենթակա այսպիսի գումարները չեն հանգեցնում պայմանագրի առանձին բաղադրիչի առաջացման, փոխարենը` հանդիսանում են ընդհանուր հատուցման մի մասը, որը վերագրվում է պայմանագրի առանձին որոշակիացված բաղադրիչներին:

 

Վարձակալության ժամկետ (18-21 պարագրաֆներ)

 

Բ34. Վարձակալության ժամկետը որոշելիս և վարձակալության չեղյալ չհամարվող ժամկետի տևողությունը գնահատելիս` կազմակերպությունը պետք է կիրառի պայմանագրի պայմանները և որոշի այն ժամանակաշրջանը, որի ընթացքում պայմանագիրն ուժի մեջ է: Վարձակալությունը այլևս պարտադիր կատարման ուժ չունի, երբ վարձակալը և վարձատուն յուրաքանչյուրն իր հերթին ունի վարձակալությունը դադարեցնելու իրավունք առանց մեկ այլ կողմի թույտվության` ոչ ավելի քան ոչ նշանակալի տուգանքի կիրառմամբ:

Բ35. Եթե միայն վարձակալն ունի վարձակալությունը դադարեցնելու իրավունք, այդ իրավունքը հանդիսանում է վարձակալությունը դադարեցնելու վարձակալի օպցիոն, որը կազմերպությունը հաշվի է առնում վարձակալության ժամկետը որոշելիս: Եթե միայն վարձատուն ունի վարձակալությունը դադարեցնելու իրավունք, վարձակալության չեղյալ չհամարվող ժամկետը ներառում է այն ժամանակաշրջանը, որն ընդգրկվում է վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնը:

Բ36. Վարձակալության ժամկետը սկսվում է վարձակալության մեկնարկի ամսաթվին և ներառում է նաև այն ժամանակաշրջանները, որի ընթացքում վարձակալը չի վճարում վարձավճար:

Բ37. Մեկնարկի ամսաթվի դրությամբ, կազմակերպությունը գնահատում է, թե արդյոք վարձակալը խելամտորեն համոզված է, որ կիրագործի վարձակալությունը երկարաձգելու կամ հիմքում ընկած ակտիվը գնելու օպցիոնը, կամ չիրագործի վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնը: Կազմակերպությունը հաշվի է առնում բոլոր համապատասխան փաստերը և հանգամանքները, որոնք վարձակալի համար ստեղծում են տնտեսական խթան իրագործելու կամ չիրագործելու օպցիոնը, ներառյալ` մեկնարկի ամսաթվից մինչև օպցիոնի իրագործման ամսաթիվը ընկած ժամանակահատվածում փաստերի և հանգամանքների ակնկալվող փոփոխությունները: Գործոնների օրինակներ, որոնք անհրաժեշտ է հաշվի առնել, ներառում են, սակայն չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) օպցիոնով նախատեսված (լրացուցիչ) ժամանակաշրջանների համար պայմանագրային պայմանները` համեմատած շուկայական դրույքների հետ, ինչպես օրինակ`

(i) վարձակալության դիմաց վարձավճարները` օպցիոնով նախատեսված ժամանակաշրջանի համար,

(ii) վարձակալության դիմաց փոփոխուն վճարումների գումարը կամ այլ պայմանական վճարումներ, ինչպիսիք են դադարեցման տուգանքների գծով վճարումները և մնացորդային արժեքի երաշխիքները, և

(iii) օպցիոնների պայմանները, որոնք իրագործելի են, օպցիոնով նախատեսված սկզբնական ժամանակաշրջաններից հետո (օրինակ` գնման օպցիոնը, որը կարող է իրագործվել երկարաձգման ժամանակաշրջանի վերջում այն դրույքով, որը ներկայումս շուկայական դրույքներից ցածր է),

բ) պայմանագրի գործողության ժամկետի ընթացքում վարձակալության վրա կատարած (կամ ակնկալվող) նշանակալի բարելավումները, որոնք ակնկալվում է, որ վարձակալի համար կունենան նշանակալի տնտեսական օգուտներ, երբ վարձակալությունը երկարաձգելու կամ դադարեցնելու, կամ հիմքում ընկած ակտիվը գնելու օպցիոնը դառնա իրագործելի,

գ) վարձակալության դադարեցմանը վերաբերող ծախսումները, ինչպես օրինակ բանակցության գծով ծախսումները, տեղաշարժման գծով ծախսումները, վարձակալի կարիքներին համապատասխան հիմքում ընկած մեկ այլ ակտիվի որոշակիացման (որոնման) հետ կապված ծախսումները, վարձակալի գործունեությունում նոր ակտիվի ինտեգրման հետ կապված ծախումները կամ դադարեցման հետ կապված տուգանքները կամ համանման ծախսումները, ներառյալ` պայմանագրով նախատեսված վիճակում կամ վայրում հիմքում ընկած ակտիվի վերադարձի հետ կապված ծախսումները,

դ) վարձակալի գործունեության համար հիմքում ընկած ակտիվի կարևորությունը` հաշվի առնելով, մասնավորապես, հիմքում ընկած ակտիվի մասնագիտացված լինելը, հիմքում ընկած ակտիվի գտնվելու վայրը և համապատասխան այլընտանքային տարբերակների առկայությունը, և

ե) օպցիոնի իրագործման հետ կապված պայմանները (այսինքն` երբ օպցիոնը կարող է իրագործվել միայն այն դեպքում, եթե բավարավում են մեկ կամ մի քանի պայմանները) և հավանականությունը, որ այդ պայմանները կլինեն:

Բ38. Վարձակալությունը երկարաձգելու կամ դադարեցնելու օպցիոնը կարող է միավորվել պայմանագրի մեկ կամ մի քանի այլ պայմանների հետ (օրինակ` մնացորդային արժեքի երաշխիքը), այնպես, որ վարձակալը երաշխավորի վարձատուին նվազագույն կամ հաստատուն դրամական հատույց, որն ըստ էության համարվում է նույնը, անկախ նրանից օպցիոնը կիրագործվի, թե ոչ: Նման դեպքերում և հաշվի չառնելով Բ42 պարագրաֆում ներկայացված, ըստ էության, հաստատուն վճարումների ուղեցույցը, կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ առկա է խելամիտ համոզվածություն, որ վարձակալը կիրագործի վարձակալությունը երկարաձգելու օպցիոնը կամ չի իրագործի վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնը:

Բ39. Որքան կարճ է վարձակալության չեղյալ չհամարվող ժամկետը, այնքան մեծ է հավանականությունը, որ վարձակալը կիրագործի վարձակալությունը երկարաձգելու կամ չի իրագործի վարձակալությունը դադարեցնելու օպցիոնը: Պատճառն այն է, որ չեղյալ չհամարվող ժամկետը որքան փոքր լինի, այնքան համամասնորեն մեծ կլինեն փոխարինող ակտիվ ստանալու հետ կապված ծախսումները:

Բ40. Վարձակալի նախկին գործելակերպն այն ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում վարձակալը սովորաբար կիրառել է ակտիվների որոշակի տեսակներ (վարձակալված կամ սեփական), ինչպես նաև նման գործելակերպի տնտեսական պատճառները, կարող են տեղեկատվություն տրամադրել, որն օգտակար կլինի գնահատել` արդյոք վարձակալը խելամտորեն համոզված է իրագործել կամ չիրագործել օպցիոնը: Օրինակ, եթե որոշակի ժամանակահատվածի ընթացքում վարձակալը սովորաբար օգտագործել է ակտիվների որոշակի տեսակներ կամ, եթե վարձակալն ունի հիմքում ընկած ակտիվների որոշակի տեսակների վարձակալությունների նկատմամբ օպցիոններ հաճախակի իրագործելու գործելակերպ, ապա վարձակալն այդ ակտիվների վարձակալության նկատմամբ օպցիոնի իրագործման իր խելամիտ համոզվածությունը գնահատելիս` պետք է հաշվի առնի իր այդ նախկին գործելակերպի տնտեսական պատճառները:

Բ41. 20-րդ պարագրաֆում նշվում է, որ վարձակալության մեկնարկի ամսաթվից հետո, վարձակալը կրկին գնահատում է վարձակալության ժամկետը, նշանակալի դեպքի կամ հանգամանքների նշանակալի փոփոխության տեղի ունենալուն պես, որոնք գտնվում են վարձակալի հսկողության ներքո և ազդեցություն ունեն, թե արդյոք վարձակալը խելամտորեն համոզված է իրագործել օպցիոնը, որը նախկինում ներառված չէր վարձակալության ժամկետի իր որոշման մեջ, կամ չիրագործել օպցիոնը, որը նախկինում ներառված էր վարձակալության ժամկետի իր որոշման մեջ: Նշանակալի դեպքերի կամ հանգամանքների փոփոխությունների օրինակներ են`

ա) վարձակալված գույքի նշանակալի բարելավումները, որոնք չեն ակնկալվել մեկնարկի ամսաթվին և ինչպես ակնկալվում է վարձակալի համար կունենան նշանակալի տնտեսական օգուտներ վարձակալության երկարաձգման կամ դադարեցման կամ հիմքում ընկած ակտիվի գնման օպցիոնն իրագործելի դառնալիս,

բ) հիմքում ընկած ակտիվի նշանակալի վերափոխումը կամ ադապտացումը, որը չէր ենթադրվում մեկնարկի ամսաթվին,

գ) հիմքում ընկած ակտիվի ենթավարձակալության սկիզբը նախկինում սահմանված վարձակալության ժամկետի ավարտից հետո ընկած ժամանակաշրջանի համար, և

դ) վարձակալի բիզնես որոշումը, որն ուղղակիորեն կապված է օպցիոնն իրագործելու կամ չիրագործելու հետ (օրինակ, լրացնող ակտիվի վարձակալությունը երկարաձգելու, կամ այլընտրանքյաին ակտիվն օտարելու կամ այն բիզնես միավորն օտարելու որոշումը, որում ներգրավված է օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը):

 

Վարձակալության ըստ էության հաստատուն վճարումներ (27(ա), 36(գ) և 70(ա) պարագրաֆներ)

 

Բ42. Վարձավճարները ներառում են վարձակալության ըստ էության հաստատուն վճարումները: Վարձակալության ըստ էության հաստատուն վճարումներն այն վճարումներն են, որոնք իրենց ձևով կարող են նախատեսել փոփոխականություն, սակայն, որոնք, ըստ էության, անխուսափելի են: Վարձակալության ըստ էության հաստատուն վճարումներ առկա են, եթե օրինակ`

ա) վճարումները կազմավորված են որպես վարձակալության փոփոխուն վճարումներ, սակայն այդ վճարումներին բնորոշ չէ իրական փոփոխականություն: Այդպիսի վճարումները պարունակում են փոփոխուն պայմաններ, որոնք չունեն իրական տնտեսական բովանդակություն: Ստորև բերված են այդպիսի վճարումների տեսակների օրինակներ`

    (i) վճարումներ, որոնք պետք է իրականացվեն միայն, եթե ապացուցվի, որ ակտիվը շահագործվելու է վարձակալության ընթացքում, կամ, միայն այն դեպքում, եթե տեղի է ունենալու դեպք, որի տեղի չունենալու համար որևէ իրական հնարավորություն չկա, կամ

    (ii) վճարումներ, որոնք սկզբնապես կազմավորված են որպես վարձակալության փոփոխուն վճարումներ` կապված հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման հետ, սակայն որոնց համար փոփոխականությունը կվերանա վարձակալության մեկնարկի ամսաթվից հետո որոշակի պահին, որի արդյունքում վարձակալության մնացած ժամկետի համար վճարումները կդառնան հաստատուն: Այդպիսի վճարումները փոփոխականության վերանալուն պես դառնում են ըստ էության հաստատուն վճարումներ,

բ) առկա են վճարումների մեկից ավելի փաթեթներ, որոնք վարձակալը կարող է կատարել, սակայն այդ փաթեթներից միայն մեկն է, որ համարվում է իրատեսական: Այս դեպքում, կազմակերպությունը որպես վարձավճարներ պետք է դիտարկի վճարումների այդ իրատեսական փաթեթը,

գ) առկա են վճարումների մեկից ավելի իրատեսական փաթեթներ, որոնցով վարձակալը կարող է կատարել վճարում, սակայն վարձակալը պետք է վճարում կատարի այդ փաթեթներից նվազագույնը միայն մեկ փաթեթով: Այս դեպքում կազմակերպությունը պետք է դիտարկի վճարումների այն փաթեթը, որը վարձավճար լինելու համար ագրեգացնում է ամենափոքր գումարը (զեղչման հիմունքով):

 

Վարձակալի մասնակցությունը հիմքում ընկած ակտիվում` նախքան վարձակալության մեկնարկի ամսաթիվը

 

Հիմքում ընկած ակտիվի կառուցման կամ նախագծման հետ կապված վարձակալի ծախսումները

 

Բ43. Կազմակերպությունը կարող է բանակցություններ վարել վարձակալության վերաբերյալ` նախքան հիմքում ընկած ակտիվը հասանելի կդառնա վարձակալի կողմից օգտագործման համար: Որոշ վարձակալությունների դեպքում վարձակալի կողմից հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման համար հնարավոր է առաջանա կառուցման կամ վերանախագծման անհրաժեշտություն: Պայմանագրի պայմաններից կախված` վարձակալից կարող է պահանջվել, ակտիվի կառուցման կամ նախագծման հետ կապված, կատարել վճարումներ:

Բ44. Եթե վարձակալը կրում է հիմքում ընկած ակտիվի կառուցման կամ նախագծման հետ կապված ծախսումներ, ապա վարձակալը այդ ծախսումները պետք է հաշվառի կիրառելով այլ կիրառելի ստանդարտներ, ինչպես, օրինակ, ՀՀՄՍ 16-ը: Հիմքում ընկած ակտիվի կառուցմանը և նախագծմանը վերաբերող ծախսումները չեն ներառում վարձակալի կողմից հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի դիմաց կատարված վճարումները: Հիմքում ընկած ակտիվի օգտագործման իրավունքի դիմաց կատարված վճարումները հանդիսանում են վարձակալության դիմաց վճարումներ` անկախ այդ վճարումների ժամկետից:

 

Հիմքում ընկած ակտիվի նկատմամբ սեփականության իրավունք

 

Բ45. Վարձակալը հիմքում ընկած ակտիվի նկատմամբ կարող է ստանալ սեփականության իրավունք նախքան վարձատուին սեփականության իրավունքի փոխանցումը և նախքան ակտիվը վարձակալին վարձակալության տալը: Սեփականության իրավունքի ձեռքբերումն ինքնին չի սահմանում, թե ինչպես հաշվառել այդ գործարքը:

Բ46. Եթե վարձակալը վերահսկում է (կամ ստանում է հսկողություն) հիմքում ընկած ակտիվը նախքան այդ ակտիվի փոխանցումը վարձատուին, ապա այն հանդիսանում է վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարք, որը հաշվառվում է կիրառելով 98-103-րդ պարագրաֆները:

Բ47. Այնուամենայնիվ, եթե վարձակալը հիմքում ընկած ակտիվի նկատմամբ չի ստանում հսկողություն նախքան այդ ակտիվի փոխանցումը վարձատուին, ապա այն չի հանդիսանում վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարք: Օրինակ, նման դեպք է, երբ արտադրողը, վարձատուն և վարձակալը բանակցում են վարձատուի կողմից արտադրողից ակտիվի գնման գործարքի շուրջ, որն էլ իր հերթին վարձակալության է տրվելու վարձակալին: Վարձակալը կարող է ստանալ հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության իրավունքը նախքան վարձատուին այդ սեփականության իրավունքը փոխանցումը: Այս դեպքում, եթե վարձակալը հիմքում ընկած ակտիվի նկատմամբ ձեռք է բերում սեփականության իրավունք, սակայն չի ստանում ակտիվի նկատմամբ հսկողություն նախքան դրա փոխանցումը վարձատուին, ապա այն չի հաշվառվում որպես վաճառք հետադարձ վարձակալությամբ գործարք, այլ հաշվառվում է որպես վարձակալություն:

 

Վարձակալի բացահայտումներ (59-րդ պարագրաֆ)

 

Բ48. Որոշելու համար, թե արդյոք անհրաժեշտ է վարձակալական գործունեության վերաբերյալ ներկայացնել լրացուցիչ տեղեկատվություն` 51-րդ պարագրաֆի բացահայտման նպատակը բավարարելու համար, վարձակալը պետք է հաշվի առնի հետևյալը`

ա) արդյոք այդ տեղեկատվությունը տեղին է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար: Վարձակալը պետք է ներկայացնի 59-րդ պարագրաֆում սահմանված լրացուցիչ տեղեկատվությունը միայն այն դեպքում, եթե ակնկալվում է, որ այդ տեղեկատվությունը կլինի տեղին ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողների համար: Այս համատեքստում, առավել հավանական է, որ այդպիսի տեղեկատվությունը կլինի տեղին, եթե այդ տեղեկատվությունը կօգնի օգտագործողներին հասկանալ հետևյալը`

     (i) վարձակալությամբ նախատեսված ճկունություն: Վարձակալությամբ կարող է նախատեսվել ճկունություն, եթե, օրինակ, վարձակալը կարողանա նվազեցնել իր ռիսկին ենթարկվածությունը` իրագործելով վարձակալության դադարեցման օպցիոնները կամ նորացնելով ավելի բարենպաստ պայմաններով վարձակալությունը,

    (ii) վարձակալությամբ պայմանավորված սահմանափակումները: Վարձակալությամբ կարող են նախատեսվել սահմանափակումներ, օրինակ` պահանջելով վարձակալից պահպանել որոշակի ֆինանսական ցուցանիշներ,

    (iii) ներկայացված տեղեկատվության զգայունությունը առանցքային փոփոխականների նկատմամբ: Ներկայացված տեղեկատվությունը կարող է լինել զգայուն, օրինակ` վարձակության ապագա փոփոխուն վճարումների նկատմամբ,

    (iv) ենթարկվածությունը վարձակալությունից բխող այլ ռիսկերին,

    (v) շեղումներ տվյալ ճյուղում ընդունված գործելակերպից: Նման շեղումները կարող են ներառել, օրինակ` վարձակալության ոչ սովորական կամ յուրօրինակ պայմաններ, որոնք ազդում են վարձակալի վարձակալության պորտֆելի վրա,

բ) արդյոք այդ տեղեկատվությունն ակնհայտ բխում է այն տեղեկատվությունից, որը կամ ներկայացված է բուն ֆինանսական հաշվետվություններում, կամ բացահայտված է ծանոթագրություններում: Վարձակալը չպետք է կրկնի ֆինանսական հաշվետվությունների որևէ մասում արդեն ներկայացված տեղեկատվությունը:

Բ49. Վարձակալության փոփոխուն վճարումներին վերաբերող լրացուցիչ տեղեկատվությունը, որը, կախված հանգամանքներից, կարող է անհրաժեշտ լինել 51-րդ պարագրաֆի բացահայտման նպատակը բավարարելու համար, կարող է ներառել տեղեկատվություն, որը օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել, օրինակ`

ա) վարձակալի` վարձակալության փոփոխուն վճարումներ կիրառելու պատճառները և այդ վճարումների տարածվածությունը,

բ) վարձակալության փոփոխուն վճարումների հարաբերական մեծությունը հաստատուն վճարումների համեմատ,

գ) առանցքային փոփոխականները, որոնցից կախված են վարձակալության փոփոխուն վճարումները, ինչպես նաև վճարումների ակնկալվող փոխություններն` ի պատասխան այդ առանցային փոփոխականների փոփոխություններին, և

դ) վարձակալության փոփոխուն վճարումների այլ գործառնական և ֆինանսական հետևանքները:

Բ50. Վարձակալության երկարաձգման կամ դադարեցման օպցիոններին վերաբերող լրացուցիչ տեղեկատվությունը, որը հանգամանքներից կախված կարող է անհրաժեշտ լինել բավարարելու 51-րդ պարագրաֆի բացահայտման նպատակը, կարող է ներառել տեղեկատվություն, որը օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել, օրինակ`

ա) վարձակալության երկարաձգման կամ դադարեցման օպցիոններ օգտագործելու վարձակալի պատճառները և այդ օպցիոնների տարածվածությունը,

բ) օպցիոնով նախատեսված վարձավճարների հարաբերական մեծությունը վարձավճարների համեմատ,

գ) օպցիոնների իրագործման գերակայությունը, որոնք չեն ներառվել վարձակալության գծով պարտավորությունների չափման մեջ, և

դ) այդ օպցիոնների այլ գործառնական և ֆինանսական հետևանքները:

Բ51. Մնացորդային արժեքի երաշխիքին վերաբերող լրացուցիչ տեղեկատվությունը, որը հանգամանքներից կախված կարող է անհրաժեշտ լինել բավարարելու 51-րդ պարագրաֆի բացահայտման նպատակը, կարող է ներառել տեղեկատվություն, որը օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել, օրինակ`

ա) մնացորդային արժեքի երաշխիք տրամադրելու վարձակալի պատճառները և այդ երաշխիքների տարածվածությունը,

բ) վարձակալի ենթարկվածության աստիճանը մնացորդային արժեքի ռիսկին,

գ) հիմքում ընկած ակտիվների բնույթը, որոնց համար այդ երաշխիքները տրամադրվում են, և

դ) այդ երաշխիքների այլ գործառնական և ֆինանսական հետևանքները:

Բ52. Վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքներին վերաբերող լրացուցիչ տեղեկատվությունը, որը հանգամանքներից կախված կարող է անհրաժեշտ լինել բավարարելու 51-րդ պարագրաֆի բացահայտման նպատակը, կարող է ներառել տեղեկատվություն, որը օգնում է ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել, օրինակ`

ա) վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարք իրականացնելու վարձակալի պատճառները և այդ գործարքների տարածվածությունը,

բ) վաճառք և հետադարձ վարձակալություն առանձին գործարքների առանցքային պայմանները,

գ) վարձակալության գծով պարտավորությունների չափման մեջ չներառվող վճարումներ, և

դ) հաշվետու ժամանակաշրջանում վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքների ազդեցությունը դրամական հոսքերում:

 

Վարձակալության դասակարգումը վարձատուի կողմից (61-66-րդ պարագրաֆներ)

 

Բ53. Վարձատուների համար սույն ստանդարտում ընդունված վարձակալության դասակարգումը հիմնված է այն փաստի վրա, թե որքանով է վարձակալությունը փոխանցում հիմքում ընկած ակտիվի սեփականության իրավունքի հետ կապված ռիսկերը և հատույցները: Ռիսկերը ներառում են պարապուրդից կամ տեխնոլոգիայի հնացածությունից վնասների հնարավորությունները և տնտեսական պայմանների փոփոխման հետևանքով եկամտաբերության տատանումները: Հատույցները կարող են ներկայացվել որպես հիմքում ընկած ակտիվի տնտեսական ծառայության ընթացքում շահութաբեր շահագործման, ինչպես նաև արժեքի բարձրացումից կամ մնացորդային արժեքի իրացումից օգուտի ստացման ակնկալիք:

Բ54. Վարձակալության պայմանագիրը կարող է ներառել պայմաններ, որոնք նախատեսում են ճշգրտել վարձավճարները` կապված վարձակալության սկզբի ամսաթվի և մեկնարկի ամսաթվի միջև տեղի ունեցող որոշակի փոփոխությունների հետ (ինչպես օրինակ` վարձատուի համար հիմքում ընկած ակտիվի արժեքի փոփոխությունը կամ վարձատուի` վարձակալության ֆինանսավորման ծախսումների փոփոխությունը): Այդ դեպքում, վարձակալության դասակարգման նպատակով, այդպիսի փոփոխությունների հետևանքը պետք է համարել, որ տեղի է ունեցել վարձակալության սկզբի ամսաթվին:

Բ55. Եթե վարձակալությունը ներառում է և հողամասի, և շենքերի տարրեր, ապա վարձատուն պետք է գնահատի յուրաքնաչյուր տարրի դասակարգումը որպես ֆինանսական կամ գործառնական վարձակալություն առանձին-առանձին` կիրառելով 62-66 և Բ53-Բ54 պարագրաֆները: Որոշելիս` արդյոք հողամասի տարրը համարվում է գործառնական, թե ֆինանսական վարձակալություն, կարևոր է հաշվի առնել, որ հողամասը սովորաբար ունի անսահմանափակ տնտեսական ծառայություն:

Բ56. Այն դեպքում, երբ անհրաժեշտ է դասակարգել և հաշվառել հողամասի և շենքերի վարձակալությունը, վարձատուն պետք է բաշխի վարձավճարները (ներառյալ ցանկացած միանվագ կանխավճաները) հողամասի և շենքերի տարրերի միջև` վարձակալության սկզբի դրությամբ վարձակալությունում հողամասի տարրին և շենքերի տարրին բաժին ընկնող մասի` իրական արժեքին համամասնորեն: Եթե վարձավճարները չեն կարող արժանահավատորեն բաշխվել վերոնշյալ երկու տարրերի միջև, ապա ամբողջ վարձակալությունը դասակարգվում է որպես ֆինանսական վարձակալություն, բացառությամբ եթե հստակ է, որ երկու տարրերն էլ հանդիսանում են գործառնական վարձակալություն, որի դեպքում ամբողջ վարձակալությունը դասակարգվում է որպես գործառնական վարձակալություն:

Բ57. Հողամասի և շենքերի վարձակալության դեպքում, երբ հողամասի տարրի գումարը էական չէ վարձակալության համար, ապա վարձատուն հողամասը և շենքերը վարձակալության դասակարգման նպատակով կարող է դիտարկել որպես մեկ միավոր և դասակարգել որպես ֆինանսական կամ գործառնական վարձակալություն` կիրառելով 62-66 և Բ53-Բ54 պարագրաֆները: Նման դեպքում շենքերի տնտեսական ծառայությունը վարձատուն պետք է ընդունի որպես հիմքում ընկած ամբողջ ակտիվի տնտեսական ծառայություն:

 

Ենթավարձակալության դասակարգում

 

Բ58. Ենթավարձակալությունը դասակարգելիս` միջանկյալ վարձատուն պետք է դասակարգի ենթավարձակալությունը որպես ֆինանսական վարձակալություն, կամ որպես գործառնական վարձակալություն, հետևյալ կերպ`

ա) եթե վարձակալության հիմնական պայմանագիրը հանդիսանում է կարճաժամկետ վարձակալություն, որը կազմակերպությունը որպես վարձակալ հաշվառել է կիրառելով 6-րդ պարագրաֆը, ենթավարձակալությունը պետք է դասակարգվի որպես գործառնական վարձակալություն,

բ) այլապես, ենթավարձակալությունը պետք է դասակարգվի` հիմք ընդունելով վարձակալության հիմնական պայմանագրից բխող օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը, այլ ոչ թե հիմքում ընկած ակտիվը (օրինակ` հիմնական միջոցի միավորրը, որը ենթակա է վարձակալության): 

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

 

Սույն հավելվածը կազմում է սույն ստանդարտի անբաժանելի մասը և ստանդարտի այլ մասերի նման ունի նույն ուժը:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն ստանդարտը 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է այն կազմակերպությունների համար, որոնք կիրառում են «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ը` սույն ստանդարտի նախնական կիրառման ամսաթվին կամ նախքան այդ ամսաթիվը: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը ավելի վաղ, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Անցումային դրույթներ

---

Գ2. Ելնելով Գ1-Գ19 պարագաֆների պահանջների նպատակներից` սկզբնական կիրառման ամսաթիվը հանդիսանում է տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը, որի ընթացքում կազմակերպությունն առաջին անգամ կիրառում է սույն ստանդարտը:

 

Վարձակալության սահմանումը

 

Գ3. Որպես գործնական մոտեցում, կազմակերպությունից չի պահանջվում կրկին գնահատել արդյոք պայմանագիրը վարձակալության պայմանագիր է կամ պարունակում է վարձակալություն` սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ: Փոխարենը` կազմակերպությանը թույլատրվում է`

ա) կիրառել սույն ստանդարտն այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք նախկինում որոշակիացվել են որպես վարձակալություններ «Վարձակալություն» ՀՀՄՍ 17-ի և «Համաձայնություններում վարձակալության առկայության որոշում» ՖՀՄՍՄԿ 4-ի համաձայն: Կազմակերպությունն այդ վարձակալությունների նկատմամբ պետք է կիրառի Գ5-Գ18 պարագրաֆներում ներկայացված անցումային դրույթները,

բ) չկիրառել սույն ստանդարտն այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք նախկինում չեն որոշակիացվել որպես վարձակալություն պարունակող` ՀՀՄՍ 17-ի և ՖՀՄՍՄԿ 4-ի համաձայն:

Գ4. Եթե կազմակերպությունն ընտրում է պարագրաֆ Գ3-ի գործնական մոտեցումը, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը և այդ գործնական մոտեցումը կիրառի իր բոլոր պայմանագրերի նկատմամբ: Արդյունքում, կազմակերպությունը պետք է կիրառի 9-11-րդ պարագրաֆների պահանջները միայն այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք կնքվել են (կամ փոփոխվել են) սկզբնական կիրառման ամսաթվին կամ դրանից հետո:

 

Վարձակալներ

 

Գ5. Վարձակալը պետք է կիրառի սույն ստանդարտն իր վարձակալությունների նկատմամբ`

ա) հետընթաց` ներկայացված յուրաքանչյուր նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի նկատմամբ` կիրառելով «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ը, կամ

բ) հետընթաց` հաշվի առնելով սույն ստանդարտը սկզբնապես կիրառելու կուտակային հետևանքը` ճանաչված սկզբնական կիրառման ամսաթվին` Գ7-Գ13 պարագրաֆների համաձայն:

Գ6. Վարձակալը պետք է հետևողականորեն կիրառի Գ5 պարագրաֆում նկարագրված ընտրությունը իր բոլոր վարձակալությունների նկատմամբ, որտեղ հանդես է գալիս որպես վարձակալ:

Գ7. Եթե վարձակալն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը` Գ5(բ) պարագրաֆի համաձայն, ապա վարձակալը չպետք է վերաներկայացնի համադրելի տեղեկատվությունը: Փոխարենը` վարձակալը պետք է ճանաչի սույն ստանդարտը սկզբնապես կիրառելու կուտակային հետևանքը` որպես սկզբնական կիրառման ամսաթվին չբաշխված շահույթի (կամ սեփական կապիտալի այլ համապատասխան բաղադրիչի) սկզբնական մնացորդի ճշգրտում:

 

Նախկինում որպես գործառնական վարձակալութուն դասակարգված վարձակալություններր

 

Գ8. Եթե վարձակալն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը Գ5(բ) պարագրաֆի համաձայն, ապա վարձակալը պետք է`

ա) ճանաչի վարձակալության գծով պարտավորություն սկզբնական կիրառման ամսաթվին այն վարձակալությունների համար, որոնք նախկինում դասակարգվել են որպես գործառնական վարձակալություն` կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը: Վարձակալը պետք է չափի վարձակալության գծով այս պարտավորությունը մնացած վարձավճարների ներկա արժեքով` զեղչելով սկզբնական կիրառման ամսաթվին վարձակալի լրացուցիչ փոխառության դրույքով,

բ) սկզբնական կիրառման ամսաթվին ճանաչի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվ այն վարձակալությունների համար, որոնք նախկինում դասակարգվել են որպես գործառնական վարձակալություն` կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը: Վարձակալը պետք է վարձակալություն առ վարձակալություն հիմունքով ընտրի օգտագործման իրավունքի ձևով այդ ակտիվը չափել`

    (i) դրա հաշվեկշռային արժեքով, այնպես, եթե սույն ստանդարտը կիրառված լիներ վարձակալության մեկնարկի ամսաթվից սկսած, սակայն զեղչված սկզբնական կիրառման ամսաթվին վարձակալի լրացուցիչ փոխառության դրույքով, կամ

    (ii) այն գումարով, որը հավասար է վարձակալության գծով պարտավորությանը` ճշգրտված վարձակալության գծով կատարված կանխավճարներով կամ հաշվեգրված վարձավճարներով, որոնք վերաբերում են անմիջապես նախքան սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ֆինանական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված այդ վարձակալությանը,

գ) կիրառի «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36-ը օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվների նկատմամբ սկզբնական կիրառման ամսաթվին, եթե վարձակալը չի կիրառում Գ10(բ) պարագրաֆի գործնական մոտեցումը:

Գ9. Չնայած Գ8 պարագրաֆի պահանջները` այն վարձակալությունների համար, որոնք, կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը, նախկինում դասակարգվել են որպես գործառնական վարձակալություններ, վարձակալից`

ա) չի պահանջվում իրականացնել որևէ ճշգրտում անցման վերաբերյալ այն վարձակալությունների համար, որոնց դեպքում հիմքում ընկած ակտիվը փոքրարժեք է (ինչպես նկարագրված է Բ3-Բ8 պարագրաֆներում), որը պետք է հաշվառվի կիրառելով 6-րդ պարագրաֆը: Վարձակալը պետք է հաշվառի այդ վարձակալությունները` կիրառելով սույն ստանդարտը սկսած սկզբնական կիրառան ամսաթվից,

բ) չի պահանջվում իրականացնել որևէ ճշգրտում այն վարձակալությունների անցման գծով, որոնք նախկինում հաշվառվել են որպես ներդրումային գույք` կիրառելով «Ներդրումային գույք» ՀՀՄՍ 40-ի իրական արժեքի մոդելը: Վարձակալը պետք է հաշվառի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը, ինչպես նաև այդ վարձակալություններից առաջացող վարձակալության գծով պարտավորությունը` սկզբնական կիրառման ամսաթվից սկսած կիրառելով ՀՀՄՍ 40-ը և սույն ստանդարտը,

գ) պահանջվում է չափել օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը իրական արժեքով այն վարձակալությունների սկզբնական կիրառման ամսաթվին, որոնք նախկինում հաշվառվել են որպես գործառնական վարձակալություն` կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը և, որոնք պետք է հաշվառվեն որպես ներդրումային գույք` սկզբնական կիրառման ամսաթվին կիրառելով ՀՀՄՍ 40-ի իրական արժեքի մոդելը: Վարձակալը պետք է հաշվառի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը, ինչպես նաև այդ վարձակալություններից առաջացող վարձակալության գծով պարտավորությունը` սկզբնական կիրառման ամսաթվից սկսած կիրառելով ՀՀՄՍ 40-ը և սույն ստանդարտը:

Գ10. Վարձակալը կարող է կիրառել հետևյալ գործնական մոտեցումներից մեկը կամ մեկից ավելին, երբ կիրառում է սույն ստանդարտը հետընթաց` Գ5(բ) պարագրաֆի համաձայն այն վարձակալությունների նկատմամբ, որոնք նախկինում դասակարգվեն են որպես գործառնական վարձակալություն` կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը: Վարձակալին թույլատրվում է կիրառել հետևյալ գործնական մոտեցումները վարձակալություն առ վարձակալություն հիմունքով`

ա) վարձակալը կարող է կիրառել մեկ միասնական զեղչման դրույք խելամտորեն համանման հատկանիշներ ունեցող վարձակալությունների պորտֆելի նկատմամբ (ինչպես օրինակ` վարձակալություններ, որոնք ունեն վարձակալության համանման մնացորդային ժամկետ հիմքում ընկած ակտիվի համանման դասի համար` համանման տնտեսական միջավայրում),

բ) վարձակալը կարող է հիմնվել իր գնահատման վրա` արդյոք վարձակալություններն անբարենպաստ են, թե ոչ` կիրառելով «Պահուստներ, պայմանական պարտականություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ը անմիջապես նախքան սկզբնական կիրառման ամսաթիվը` որպես արժեզրկման ստուգում իրականացնելու այլընտրանք: Եթե վարձակալն ընտրում է այս գործնական մոտեցումը, ապա վարձակալը պետք է ճշգրտի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը սկզբնական կիրառման ամսաթվին` անմիջապես նախքան սկզբնական կիրառումը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված անբարենպաստ վարձակալությունների գծով ցանկացած պահուստի գումարի չափով,

գ) վարձակալը կարող է ընտրել չկիրառել Գ8 պարագրաֆի պահանջները այն վարձակալությունների նկատմամբ, որոնց դեպքում վարձակալության ժամկետն ավարտվում է սկզբնական կիրառման ամսաթվից հետո 12 ամսվա ընթացքում: Այս դեպքում վարձակալը պետք է`

    (i) հաշվառի այդ վարձակալությունները կարճաժամկետ վարձակալությունների նման, ինչպես նկարագրված է 6-րդ պարագրաֆում, և

  (ii)  ներառի այդ վարձակալությունների գծով ծախսերը կարճաժամկետ վարձակալությունների գծով ծախսերի բացահայտման մեջ այն տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանում, որը ներառում է սկզբնական կիրառման ամսաթիվը,

դ) սկզբնական կիրառման ամսաթվին վարձակալը կարող է սկզբնական ուղղակի ծախսերը բացառել օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի չափումից,

ե) վարձակալը կարող է կիրառել դատողություններ հետադարձ ամսաթվով, օրինակ` վարձակալության ժակետը որոշելիս, եթե պայմանագիրը պարունակում է վարձակալությունը երկարաձգելու կամ դադարեցնելու օպցիոններ:

 

Նախկինում որպես ֆինանսական վարձակալություն դասակարգված վարձակալություններ

 

Գ11. Եթե վարձակալն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը Գ5(բ) պարագրաֆի համաձայն, այն վարձակալությունների համար, որոնք դասակարգվել են որպես ֆինանսական վարձակալություն կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը, ապա օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի և վարձակալության գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը սկզբնական կիրառման ամսաթվին պետք է լինի վարձակալության գծով ակտիվի և վարձակալության գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը` անմիջապես նախքան այդ ամսաթիվը` չափված ՀՀՄՍ 17-ի կիրառմամբ: Այդ վարձակալությունների դեպքում, վարձակալը պետք է հաշվառի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվը և վարձակալության գծով պարտավորությունը` կիրառելով սույն ստանդարտը սկզբնական կիրառման ամսաթվից սկսած:

 

Բացահայտում

 

Գ12. Եթե վարձակալն ընտրում է կիրառել սույն ստանդարտը Գ5(բ) պարագրաֆի համաձայն, վարձակալը պետք է բացահայտի սկզբնական կիրառման վերաբերյալ ՀՀՄՍ 8-ի 28-րդ պարագրաֆով պահանջվող տեղեկատվությունը, բացառությամբ ՀՀՄՍ 8-ի 28(զ) պարագրաֆում սահմանված տեղեկատվության: ՀՀՄՍ 8-ի 28(զ) պարագրաֆում սահմանված տեղեկատվության փոխարեն, վարձակալը պետք է բացահայտի`

ա) ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում սկզբնական կիրառման ամսաթվին ճանաչված վարձակալության գծով պարտավորության նկատմամբ կիրառված վարձակալի լրացուցիչ փոխառության միջին կշռված դրույքը, և

բ) բացատրություն ստորև նշվածների միջև տարբերությունների վերաբերյալ`

    (i) գործառնական վարձակալության գծով պարտավորվածություններ, որոնք բացահայտվել են կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորոդող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ` զեղչված կիրառելով սկզբնական կիրառման ամսաթվին լրացուցիչ փոխառության դրույքը, ինչպես նկարագրված է Գ8(ա) պարագրաֆում, և

    (ii) վարձակալության գծով պարտավորություններ, որոնք ճանաչվել են ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում սկզբնական կիրառման ամսաթվին:

Գ13. Եթե վարձակալը կիրառում է Գ10-րդ պարագրաֆում սահմանած գործնական մոտեցումներից մեկը կամ մեկից ավելին, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Վարձատուներ

 

Գ14. Բացառությամբ Գ15 պարագրաֆում նկարագրվածի` վարձատուից չի պահանջվում իրականացնել որևէ ճշգրտում անցման վերաբերյալ այն վարձակալությունների համար, որտեղ կազմակերպությունը հանդես է գալիս որպես վարձատու և պետք է այդ վարձակալությունները հաշվառի կիրառելով սույն ստանդարտը` սկզբնական կիրառման ամսաթվից սկսած:

Գ15. Միջանկյալ վարձատուն պետք է`

ա) կրկին գնահատի ենթավարձակալությունները, որոնք կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը` դասակարգվել են որպես գործառնական վարձակալություններ և սկզբնական կիրառման ամսաթվին շարունակական են` որոշելու համար, թե արդյոք յուրաքանչյուր ենթավարձակալություն պետք է դասակարգվի որպես գործառնական վարձակալություն, թե ֆինանսական վարձակալություն` կիրառելով սույն ստանդարտը: Միջանկյալ վարձատուն պետք է կատարի այդ գնահատումը սկզբնական կիրառման ամսաթվին` հիմք ընդունելով հիմնական վարձակալության և ենթավարձակալության գծով պայմանագրային մնացորդային ժամկետը այդ ամսաթվին,

բ) ենթավարձակալությունների դեպքում, որոնք կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը` դասակարգվել են որպես գործառնական վարձակալություններ, իսկ սույն ստանդարտի համաձայն` պետք է դասակարգվեն ֆինանսական վարձակալություններ, ենթավարձակալությունը հաշվառվում է որպես նոր ֆինանսական վարձակալություն` կնքված սկզբնական կիրառման ամսաթվին:

 

Վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքներ` նախքան սկզբնական կիրառման ամսաթիվը

 

Գ16. Կազմակերպությունը չպետք է կրկին գնահատի վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքները, որոնք կնքվել են նախքան սկզբնական կիրառման ամսաթիվը` որոշելու համար, թե արդյոք հիմքում ընկած ակտիվի փոխանցումը բավարարում է ՖՀՄՍ 15-ի պահանջներին որպես վաճառք հաշվառելու համար:

Գ17. Եթե վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքը, կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը, հաշվառվել է որպես վաճառք և ֆինանսական վարձակալություն, ապա վաճառող-վարձակալը պետք է`

ա) հաշվառի հետադարձ վարձակալությամբ գործարքն այնպես, ինչպես հաշվառում է ցանկացած այլ ֆինանսական վարձակալություն, որն առկա է սկզբնական կիրառման ամսաթվին, և

բ) շարունակի ամորտիզացնել վաճառքի գծով ցանկացած օգուտ վարձակալության ժամկետի ընթացքում:

Գ18. Եթե վաճառք և հետադարձ վարձակալություն գործարքը, կիրառելով ՀՀՄՍ 17-ը, հաշվառվել է որպես վաճառք և գործառնական վարձակալություն, ապա վաճառող-վարձակալը պետք է`

ա) հաշվառի հետադարձ վարձակալությամբ գործարքն այնպես, ինչպես հաշվառում է ցանկացած այլ գործառնական վարձակալություն, որն առկա է սկզբնական կիրառման ամսաթվին, և

բ) ճշգրտի հետադարձ վարձակալությամբ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվն արտաշուկայական պայմանների հետ կապված ցանկացած հետաձգված օգուտների կամ կորուստների մասով, որոնք ճանաչված են ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում անմիջապես նախքան սկզբնական կիրառման ամսաթիվը:

 

Բիզնես միավորումների հետ կապված նախկինում ճանաչված գումարներ

 

Գ19. Եթե վարձակալը ակտիվը կամ պարտավորությունը նախկինում ճանաչել է «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ի համաձայն` կապված որպես բիզնես միավորման մաս ձեռքբերված գործառնական վարձակալության գծով բարենպաստ կամ անբարենպաստ պայմանների հետ, ապա վարձակալը պետք է ապաճանաչի այդ ակտիվը կամ պարտավորությունը և ճշգրտի օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը համապատասխան գումարով` սկզբնական կիրառման ամսաթվին:

 

Հղումներ ՖՀՄՍ 9-ին

 

Գ20. Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն ստանդարտը, սակայն դեռևս չի կիրառում «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ը, սույն ստանդարտում ՖՀՄՍ 9-ին կատարված ցանկացած հղում պետք է ընթերցվի որպես հղում «Ֆինանսական գործիքներ. ճանաչումը և չափումը» ՀՀՄՍ 39-ին:

 

Այլ ստանդարտների ուժը կորցրած ճանաչում

---

Գ21. Սույն ստանդարտը փոխարինում է հետևյալ ստանդարտներին և մեկնաբանություններին`

ա) «Վարձակալություն» ՀՀՄՍ 17,

բ) «Համաձայնություններում վարձակալության առկայության որոշում» ՖՀՄՍՄԿ 4,

գ) «Գործառնական վարձակալություններ, խրախուսող պայմաններ» ՄՄԿ 15, և

դ) «Վարձակալության իրավական ձև ներառող գործարքների բովանդակության գնահատումը» ՄՄԿ 27:

 

Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտ 17

Ապահովագրության պայմանագրեր

 

Նպատակը

---

1. «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ը սկզբունքներ է սահմանում սույն ստանդարտի գործողության ոլորտում գտնվող ապահովագրության պայմանագրերի ճանաչման, չափման, ներկայացման և բացահայտման համար: ՖՀՄՍ 17-ի նպատակն է` ապահովել կազմակերպության կողմից տեղին տեղեկատվության տրամադրումը, որը ճշմարիտ է ներկայացնում այդ պայմանագրերը: Այս տեղեկատվությունը ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հիմք է տալիս` գնահատելու ապահովագրության պայմանագրերի ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական հոսքերի վրա:

2. ՖՀՄՍ 17-ը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է դիտարկի իր իրական իրավունքներն ու պարտականությունները, անկախ այն հանգամանքից, դրանք բխում են պայմանագրից, օրենքից, թե այլ իրավական ակտերից: Պայմանագիրը երկու կամ ավելի կողմերի միջև համաձայնություն է, որն առաջացնում է իրավաբանորեն ամրագրված իրավունքներ և պարտականություններ: Պայմանագրում իրավունքների և պարտականությունների իրավաբանորեն ամրագրված լինելը երաշխավորված է օրենքով: Պայմանագրերը կարող են լինել գրավոր, բանավոր կամ բխեն կազմակերպության սովորական բիզնես գործելակերպից: Պայմանագրային պայմանները ներառում են պայմանագրի բոլոր պայմանները` բացահայտ կամ ենթադրյալ, սակայն կազմակերպությունը չպետք է հաշվի առնի այն պայմանները, որոնք չունեն առևտրային բովանդակություն (այսինքն` պայմանագրի տնտեսական կողմի վրա տեսանելի ազդեցություն չունեն): Պայմանագրի ենթադրյալ պայմանները ներառում են պայմաններ, որոնք բխում են օրենքից կամ այլ իրավական ակտերից: Հաճախորդների հետ պայմանագրեր կնքելու գործելակերպն ու գործընթացները տարբերվում են` կախված իրավակարգերից, տնտեսության ճյուղերից և կազմակերպություններից: Ավելին, դրանք կարող են տարբերվել անգամ միևնույն կազմակերպության ներսում (օրինակ` կարող են կախված լինել հաճախորդի դասից կամ խոստացված ապրանքների կամ ծառայությունների բնույթից):

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ը`

ա) իր կողմից թողարկվող ապահովագրության պայմանագրերի, ներառյալ վերաապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ.

բ) իր կողմից պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ. և

գ) իր կողմից թողարկվող հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագրերի նկատմամբ, պայմանով, որ կազմակերպությունը նաև ապահովագրության պայմանագրեր է թողարկում:

4. ՖՀՄՍ 17-ում ապահովագրության պայմանագրերին կատարված բոլոր հղումները նաև կիրառվում են`

ա) պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ, բացառությամբ`

(i) թողարկված ապահովագրության պայմանագրերին կատարված հղումների. և

(ii) 60-70-րդ պարագրաֆներում նկարագրված դեպքերի.

բ) պարագրաֆ 3(գ)-ում սահմանված հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագրերի նկատմամբ, բացառությամբ պարագրաֆ 3(գ)-ում ապահովագրության պայմանագրերին կատարված հղմանը և 71-րդ պարագրաֆում նկարագրված դեպքերի:

5. ՖՀՄՍ 17-ում թողարկված ապահովագրության պայմանագրերին կատարված բոլոր հղումները կիրառվում են նաև ապահովագրության այն պայմանագրերի նկատմամբ, որոնք կազմակերպության կողմից ձեռք են բերվել ապահովագրության պայմանագրերի փոխանցման կամ բիզնեսի միավորման գործարքի արդյունքում, բացառությամբ պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի:

6. Հավելված Ա-ն սահմանում է ապահովագրության պայմանագիրը, իսկ Հավելված Բ-ի Բ2-Բ30 պարագրաֆները ապահովագրության պայմանագրի սահմանման վերաբերյալ ուղեցույց են տրամադրում:

7. Կազմակերպությունը չպետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ը`

ա) արտադրողի, դիլերի կամ մանրածախ վաճառողի կողմից իր ապրանքների կամ ծառայությունների վաճառքի հետ կապված` հաճախորդին տրամադրված երաշխիքների նկատմամբ (տե՛ս «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ը).

բ) աշխատակիցների հատուցումների պլաններից առաջացող գործատուների ակտիվների և պարտավորությունների նկատմամբ (տե՛ս «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՍՍ 19-ը և «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2-ը) և սահմանված հատուցումների կենսաթոշակային պլանների շրջանակներում առաջացող` կենսաթոշակային հատուցումների գծով պարտականությունների նկատմամբ (տե՛ս «Թոշակային հատուցումների պլանների հաշվապահական հաշվառումը և հաշվետվությունները» ՀՀՄՍ 26-ը).

գ) պայմանագրային իրավունքների կամ պայմանագրային պարտականությունների նկատմամբ` պայմանավորված ոչ ֆինանսական հոդվածի ապագա օգտագործումով կամ օգտագործման իրավունքով (օրինակ` որոշ լիցենզիայի վճարներ, ռոյալթիներ, փոփոխուն և այլ պայմանական վարձավճարներ և համանման հոդվածներ. տե՛ս ՖՀՄՍ 15-ը, «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38-ը և «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16-ը).

դ) արտադրողի, դիլերի կամ մանրածախ վաճառողի կողմից տրամադրված մնացորդային արժեքի երաշխիքների և վարձակալի` մնացորդային արժեքի երաշխիքների նկատմամբ, երբ դրանք պարունակվում են վարձակալությունում (տե՛ս ՖՀՄՍ 15-ը և ՖՀՄՍ 16-ը).

ե) ֆինանսական երաշխավորության պայմանագրերի նկատմամբ, բացառությամբ, երբ դրանց թողարկողը նախկինում բացահայտ կերպով հայտարարել է, որ նման պայմանագրերը դիտարկում է որպես ապահովագրության պայմանագրեր, և կիրառել է ապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ կիրառելի հաշվապահական հաշվառումը: Թողարկողը պետք է ընտրություն կատարի` ֆինանսական երաշխավորության նման պայմանագրերի նկատմամբ կիրառել կա՛մ ՖՀՄՍ 17-ը կա՛մ «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32-ը, «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7-ը և «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ը: Թողարկողը կարող է այս ընտրությունը կատարել պայմանագիր առ պայմանագիր, սակայն յուրաքանչյուր պայմանագրի համար կատարված ընտրությունը փոփոխման ենթակա չէ.

զ) բիզնեսի միավորման դեպքում վճարման կամ ստացման ենթակա պայմանական հատուցման նկատմամբ (տե՛ս «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ը).

է) ապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ, որոնցում տվյալ կազմակերպությունը հանդիսանում է ապահովադիր, բացառությամբ, եթե այդ պայմանագրերը իր կողմից պահվող վերաապահովագրության պայմանագրեր են (տես պարագրաֆ 3(բ)):

8. Որոշ պայմանագրեր բավարարում են ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը, բայց իրենց առաջնային նպատակը հաստատուն վճարի դիմաց ծառայությունների մատուցումն է: Կազմակերպությունն իր կողմից թողարկվող նմանատիպ պայմանագրերի նկատմամբ ՖՀՄՍ 17-ի փոխարեն կարող է ընտրել կիրառելու ՖՀՄՍ 15-ը, այն և միայն այն դեպքում, երբ սահմանված պայմանները բավարարված են: Կազմակերպությունը կարող է այդ ընտրությունը կատարել պայմանագիր առ պայմանագիր, սակայն յուրաքանչյուր պայմանագրի համար կատարված ընտրությունը փոփոխման ենթակա չէ: Նշված պայմաններն են`

ա) կազմակերպությունը չի դիտարկում առանձին հաճախորդների հետ կապված ռիսկի գնահատումը` այդ հաճախորդի հետ պայմանագրի գինը սահմանելիս,

բ) պայմանագիրը փոխհատուցում է հաճախորդին` ծառայություններ մատուցելու, այլ ոչ թե հաճախորդին դրամական վճարումներ կատարելու միջոցով,

գ) պայմանագրով փոխանցվող ապահովագրական ռիսկը գլխավորապես առաջանում է հաճախորդի կողմից ծառայություններից օգտվելուց, այլ ոչ թե այդ ծառայությունների արժեքի գծով անորոշությունից:

 

Ապահովագրության պայմանագրերի համախմբում

 

9. Միևնույն կամ կապակցված կոնտրագենտի հետ կնքված ապահովագրության պայմանագրերի փաթեթը կամ շարքը կարող է հետապնդել կամ նախատեսված լինել հետապնդելու ընդհանուր առևտրային արդյունք: Նման պայմանագրերի էությունն արտացոլելու համար կարող է անհրաժեշտ լինի ապահովագրության պայմանագրերի փաթեթը կամ շարքը դիտարկել որպես մեկ ամբողջություն: Օրինակ, եթե մի պայմանագրում իրավունքները կամ պարտականությունները ներառվել են միայն նրա համար, որպեսզի ամբողջությամբ բացառեն միևնույն կոնտրագենտի հետ միևնույն պահին կնքված մեկ այլ պայմանագրի գծով իրավունքների կամ պարտականությունների առկայությունը, այդ պայմանագրերի համախբված արդյունքը իրավունքների կամ պարտականությունների բացակայությունն է:

 

Ապահովագրության պայմանագրից բաղադրիչների առանձնացումը (պարագրաֆներ Բ31-Բ35)

 

10. Ապահովագրության պայմանագիրը կարող է պարունակել մեկ կամ մի քանի բաղադրիչներ, որոնք մեկ այլ ստանդարտի գործողության ոլորտում կգտնվեին, եթե առանձին պայմանագրեր լինեին: Օրինակ, ապահովագրության պայմանագիրը կարող է ներառել ներդրումային բաղադրիչ կամ ծառայության բաղադրիչ (կամ երկուսը միաժամանակ): Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 11-13-րդ պարագրաֆները` պայմանագրի բաղադրիչների նույնականացման և դրանց հաշվառման համար:

11. Կազմակերպությունը պետք է`

ա) կիրառի ՖՀՄՍ 9-ը որոշելու` արդյոք առկա է պարունակվող ածանցյալ գործիք, որը պետք է առանձնացվի և, եթե առկա է` ինչպես հաշվառել այդ ածանցյալ գործիքը.

բ) հիմնական ապահովագրության պայմանագրից առանձնացնի ներդրումային բաղադրիչը այն և միայն այն դեպքում, եթե այդ ներդրումային բաղադրիչը առանձնացվելի է (տես Բ31-Բ32 պարագրաֆները): Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ը առանձնացված ներդրումային բաղադրիչի հաշվառման համար:

12. 11-րդ պարագրաֆի համաձայն պարունակվող ածանցյալ գործիքներին և առանձնացվելի ներդրումային բաղադրիչներին վերաբերող բոլոր դրամական հոսքերն առանձնացնելուց հետո, կազմակերպությունը հիմնական ապահովագրության պայմանագրից պետք է առանձնացնի ապահովադրին առանձնացվելի ապրանքներ կամ ոչ ապահովագրական ծառայություններ փոխանցելու ցանկացած խոստում` կիրառելով ՖՀՄՍ 15-ի 7-րդ պարագրաֆը: Նման խոստումները կազմակերպությունը պետք է հաշվառի` կիրառելով ՖՀՄՍ 15-ը: Խոստումն առանձնացնելու նպատակով ՖՀՄՍ 15-ի 7-րդ պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ի Բ33-Բ35 պարագրաֆները և, սկզբնական ճանաչման պահին, պետք է`

ա) կիրառի ՖՀՄՍ 15-ը` վերագրելու դրամական ներհոսքերը ապահովագրության բաղադրիչին և առանձնացվելի ապրանքներ կամ ոչ ապահովագրական ծառայություններ տրամադրելու ցանկացած խոստմանը, և

բ) դրամական արտահոսքերը վերագրի ապահովագրության բաղադրիչին և ապրանքներ կամ ոչ ապահովագրական ծառայություններ տրամադրելու ցանկացած խոստմանը, որոնք հաշվառվում են ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն, այնպես, որ`

(i) դրամական արտահոսքերը, որոնք անմիջականորեն առնչվում են յուրաքանչյուր բաղադրիչին, վերագրվեն այդ բաղադրիչին, և

(ii) ցանկացած մնացորդային դրամական արտահոսքեր վերագրվեն պարբերական և խելամիտ հիմունքով` արտացոլելով դրամական արտահոսքերը, որոնց առաջացումը կազմակերպությունը կակնկալեր, եթե այդ բաղադրիչը առանձին պայմանագիր լիներ:

13. 11-12-րդ պարագրաֆները կիրառելուց հետո կազմակերպությունը հիմնական ապահովագրության պայմանագրի բոլոր մնացած բաղադրիչների նկատմամբ պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ը: Այնուհետև պարունակվող ածանցյալ գործիքներին ՖՀՄՍ 17-ում կատարված բոլոր հղումները վերաբերում են ածանցյալ գործիքներին, որոնք չեն առանձնացվել հիմնական ապահովագրության պայմանագրից, իսկ ներդրումային բաղադրիչին կատարված բոլոր հղումները վերաբերում են ներդրումային բաղադրիչներին, որոնք չեն առանձնացվել հիմնական ապահովագրության պայմանագրից (բացառությամբ Բ31-Բ32 պարագրաֆներում կատարված հղումների):

 

Ապահովագրության պայմանագրերի ընդհանրացման մակարդակը

---

14. Կազմակերպությունը պետք է նույնականացնի ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելներ: Պորտֆելը բաղկացած է համանման ռիսկերի ենթակա և միասին կառավարվող պայմանագրերից: Ենթադրվում է, որ նույն ապրանքային ուղղությունում ներառված պայմանագրերը կունենան համանման ռիսկեր և, հետևաբար, ակնկալվում է, որ կլինեն միևնույն պորտֆելում, եթե դրանք կառավարվում են միասին: Ենթադրվում է, որ տարբեր ապրանքային ուղղությունում (օրինակ` միանվագ ապահովագրական վճարների հաստատուն անուիտետը համեմատած որոշակի ժամկետով կյանքի ապահովագրության հետ) ներառված պայմանագրերը չեն ունենա համանման ռիսկեր և հետևաբար, ակնկալվում է, որ կլինեն տարբեր պորտֆելներում:

15. 16-24-րդ պարագրաֆները կիրառվում են թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ: Պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի ընդհանրացման մակարդակին ներկայացվող պահանջները սահմանված են 61-րդ պարագրաֆում:

16. Կազմակերպությունը թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելը նվազագույնը պետք է բաժանի հետևյալ խմբերում`

ա) պայմանագրերի խումբ, որոնք սկզբնական ճանաչման պահին դասակարգվել են որպես անբարենպաստ, եթե այդպիսիք առկա են,

բ) պայմանագրերի խումբ, որոնց սկզբնական ճանաչման պահին նշանակալի հավանականություն չկա, որ դրանք հետագայում կդառնան անբարենպաստ, եթե այդպիսիք առկա են, և

գ) պորտֆելի մնացած պայմանագրերի խումբ, եթե այդպիսիք առկա են:

17. Եթե կազմակերպությունն ունի ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն, եզրակացնելու, որ 16-րդ պարագրաֆի կիրառման արդյունքում պայմանագրերի փաթեթն ամբողջությամբ կներառվի միևնույն խմբում, ապա կարող է գնահատել այդ պայմանագրերի փաթեթը` որոշելու, թե արդյոք պայմանագրերն անբարենպաստ են (տես 47-րդ պարագրաֆը) և գնահատել պայմանագրերի փաթեթը, որոշելու` արդյոք չկա նշանակալի հավանականություն, որ հետագայում պայմանագրերը կդառնան անբարենպաստ (տես 19-րդ պարագրաֆը): Եթե կազմակերպությունը չունի ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն, եզրակացնելու, որ պայմանագրերի փաթեթն ամբողջությամբ կներառվի միևնույն խմբում, ապա պետք է ըստ առանձին պայմանագրերի որոշի, թե որ խմբին են դրանք պատկանում:

18. Թողարկված այն պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառում է ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը (տես 53-59-րդ պարագրաֆները), կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ սկզբնական ճանաչման պահին պորտֆելի ոչ մի պայմանագիր անբարենպաստ չէ, քանի դեռ փաստերն ու հանգամանքները հակառակը չեն ցուցադրում: Կազմակերպությունը, կիրառելի փաստերի և հանգամանքների փոփոխության հավանականությունը գնահատելով, պետք է որոշի` չկա արդյոք նշանակալի հավանականություն, որ պայմանագրերը, որոնք սկզբնական ճանաչման պահին անբարենպաստ չեն, հետագայում կդառնան անբարենպաստ:

19. Թողարկված այն պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը չի կիրառում ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը (տես 53-59-րդ պարագրաֆները), պետք է գնահատի` չկա արդյոք նշանակալի հավանականություն, որ պայմանագրերը, որոնք սկզբնական ճանաչման պահին անբարենպաստ չեն, հետագայում կդառնան անբարենպաստ`

ա) հիմնվելով ենթադրություններում փոփոխությունների հավանականության վրա, որոնք, եթե տեղի ունենան, կհանգեցնեն պայմանագրերի անբարենպաստ դառնալուն.

բ) օգտագործելով գնահատումների վերաբերյալ կազմակերպության ներքին հաշվետվական համակարգից ստացված տեղեկատվությունը: Հետևաբար, գնահատելիս, թե չկա արդյոք նշանակալի հավանականություն, որ պայմանագրերը, որոնք սկզբնական ճանաչման պահին անբարենպաստ չեն, հետագայում կդառնան անբարենպաստ`

    (i) կազմակերպությունը չպետք է անտեսի իր ներքին հաշվետվական համակարգից ստացված տեղեկատվությունը` տարբեր պայմանագրերի անբարենպաստ դառնալու հավանականության վրա դրանց վերաբերյալ ենթադրություններում փոփոխությունների ազդեցության մասին, սակայն

   (ii) կազմակերպությունը պարտավոր չէ տարբեր պայմանագրերի վերաբերյալ ենթադրություններում փոփոխությունների ազդեցության մասին իր ներքին հաշվետվական համակարգից ստացված տեղեկատվությունից բացի լրացուցիչ տեղեկատվություն հավաքագրել:

20. Եթե 14-19-րդ պարագրաֆների կիրառման արդյունքում պորտֆելի պայմանագրերը տարբեր խմբերում են ներառվելու միայն այն պատճառով, որ օրենքը կամ այլ իրավական ակտերը հստակ սահմանափակում են տարբեր բնութագրեր ունեցող ապահովադիրների համար տարբեր գներ կամ օգուտների տարբեր մակարդակներ սահմանելու կազմակերպության գործնական կարողությունը, կազմակերպությունը կարող է այդ պայմանագրերը ներառել միևնույն խմբում: Կազմակերպությունը չպետք է սույն պարագրաֆը անալոգիայով կիրառի այլ դեպքերի նկատմամբ:

21. Կազմակերպությունն իրավունք ունի ենթադասակարգել 16-րդ պարագրաֆում նկարագրված խմբերը: Օրինակ, կազմակերպությունը կարող է պորտֆելները բաժանել`

ա) մի քանի խմբերի, որոնք սկզբնական ճանաչման պահին անբարենպաստ չեն, եթե կազմակերպության ներքին հաշվետվական համակարգը տրամադրում է տեղեկատվություն, որը տարբերակում է`

    (i) շահութաբերության տարբեր մակարդակներ, կամ

    (ii) սկզբնական ճանաչումից հետո պայմանագրերի` անբարենպաստ դառնալու տարբեր հավանականություններ, և

բ) մեկից ավելի պայմանագրերի խմբի, որոնք սկզբնական ճանաչման պահին անբարենպաստ են, եթե կազմակերպության ներքին հաշվետվական համակարգը տրամադրում է առավել մանրամասնեցված տեղեկատվություն այդ պայմանագրերի` անբարենպաստ լինելու աստիճանի վերաբերյալ:

22. Կազմակերպությունը չպետք է միևնույն խմբում ներառի ավելի քան մեկ տարվա տարբերությամբ թողարկված պայմանագրերը: Այդ կապակցությամբ կազմակերպությունը, անհրաժեշտության դեպքում, պետք է խմբերը բաժանի ենթախմբերի, ինչպես նկարագրված է 16-21-րդ պարագրաֆներում:

23. Ապահովագրության պայմանագրերի խումբը պետք է ներառի մեկ պայմանագիր, եթե դա 14-22-րդ պարագրաֆների կիրառման արդյունք է:

24. Կազմակերպությունը պետք է ՖՀՄՍ 17-ի ճանաչման և չափման պահանջները կիրառի թողարկված պայմանագրերի խմբերի նկատմամբ, որոնք որոշվել են 14-23-րդ պարագրաֆների կիրառմամբ: Կազմակերպությունը խմբերը պետք է ձևավորի սկզբնական ճանաչման պահին և հետագայում խմբերի կազմը չպետք է վերանայի: Պայմանագրերի խումբը չափելու համար կազմակերպությունը կարող է պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը գնահատել ընդհանրացման ավելի բարձր մակարդակի վրա, քան խումբը կամ պորտֆելն է, պայմանով, որ կազմակերպությունը ունակ է պայմանագրի կատարման գծով համապատասխան դրամական հոսքերը ներառել խմբի չափման մեջ, կիրառելով 32 (ա), 40 (ա)(i) և 40 (բ) պարագրաֆները` նման գնահատումները բաշխելով պայմանագրերի խմբերին:

 

Ճանաչումը

---

25. Կազմակերպությունն իր կողմից թողարկվող ապահովագրության պայմանագրերի խումբը պետք է ճանաչի հետևյալներից ամենավաղ ամսաթվին`

ա) պայմանագրերի խմբի ծածկույթի ժամանակահատվածի սկիզբ,

բ) ամսաթիվ, երբ խմբի ապահովադրից առաջին վճարումը դառնում է ստացման ենթակա, և

գ) անբարենպաստ պայմանագրերի խմբի համար, երբ խումբը դառնում է անբարենպաստ:

26. Եթե պայմանագրով առաջին վճարման ամսաթիվ սահմանված չէ, այդպիսի ամսաթիվ է համարվում ապահովադրից առաջին վճարումը ստանալու ամսաթիվը: Կազմակերպությունը, կիրառելով 16-րդ պարագրաֆը, պարտավոր է մինչև 25(ա) և 25(բ) պարագրաֆներով սահմանված ամսաթվերից ամենավաղը որոշել, կան արդյոք անբարենպաստ պայմանագրերի խումբ ձևավորող պայմանագրեր, եթե փաստերն ու հանգամանքները ցույց են տալիս, որ այդպիսի խումբ կա:

27. Կազմակերպությունը պետք է ակտիվ կամ պարտավորություն ճանաչի թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի խմբին առնչվող ցանկացած ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի գծով, որոնք կազմակերպությունը վճարում կամ ստանում է նախքան այդ խումբը ճանաչելը, բացառությամբ, եթե նախընտրել է դրանք ճանաչել որպես ծախս կամ եկամուտ` 59(ա) պարագրաֆի համաձայն: Կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի նմանատիպ ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի արդյունքում առաջացած ակտիվներն ու պարտավորությունները, երբ ապահովագրության պայմանագրերի խումբը, որին այդ դրամական հոսքերը վերագրվում են, ճանաչվում է (տես պարագրաֆ 38 (բ)):

28. Հաշվետու ժամանակաշրջանում ապահովագրության պայմանագրերի խումբ ճանաչելիս կազմակերպությունը դրանում պետք է ներառի միայն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ թողարկված պայմանագրերը և պետք է գնահատումներ կատարի սկզբնական ճանաչման պահին զեղչման դրույքների (տես պարագրաֆ Բ73) և հաշվետու ժամանակաշրջանում տրամադրված ծածկույթի միավորների վերաբերյալ (տես պարագրաֆ Բ119): Կազմակերպությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո կարող է լրացուցիչ պայմանագրեր թողարկել և ավելացնել խմբում, հաշվի առնելով 22-րդ պարագրաֆի պահանջները: Կազմակերպությունը պետք է պայմանագրերը խմբում ավելացնի այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, երբ այդ պայմանագրերը թողարկվել են: Սա կարող է 73-րդ պարագրաֆի համաձայն սկզբնական ճանաչման պահին զեղչման դրույքի որոշման փոփոխությունների հանգեցնել: Կազմակերպությունը պետք է վերանայված զեղչման դրույքները կիրառի այն հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբից, երբ նոր պայմանագրերն ավելացվել են խմբում:

 

Չափումը (պարագրաֆներ Բ36-Բ119)

---

29. Կազմակերպությունը պետք կիրառի 30-52-րդ պարագրաֆները ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող ապահովագրության պայմանագրերի բոլոր խմբերի համար, հետևյալ բացառություններով`

ա) ապահովագրության պայմանագրերի այն խմբերի համար, որոնք բավարարում են 53-րդ պարագրաֆում նշված չափանիշներից որևէ մեկին, կազմակերպությունը կարող է պարզեցնել խմբի չափումը` օգտագործելով 55-59-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը.

բ) պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբերի համար կազմակերպությունը պետք է կիրառի 32-46-րդ պարագրաֆները, ինչպես պահանջվում է 63-70-րդ պարագրաֆներով: 45-րդ պարագրաֆը (ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի մասին) և 47-52-րդ պարագրաֆները (անբարենպաստ պայմանագրերի մասին) պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ կիրառելի չեն.

գ) հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագրերի խմբերի համար կազմակերպությունը պետք է կիրառի 32-52-րդ պարագրաֆները, հաշվի առնելով 71-րդ պարագրաֆում նկարագրված վերափոխումները:

30. Երբ արտարժույթով դրամական հոսքեր գեներացնող ապահովագրության պայմանագրերի խմբի նկատմամբ կիրառվում է «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ը, կազմակերպությունը պետք է այդ պայմանագրերի խումբը, ներառյալ պայմանագրային ծառայությունների մարժան, հաշվառի որպես դրամային հոդված:

31. Ապահովագրության պայմանագրեր թողարկող կազմակերպության ֆինանսական հաշվետվություններում պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը չպետք է արտացոլեն այդ կազմակերպության պարտավորությունների չկատարման ռիսկը (պարտավորությունների չկատարման ռիսկը սահմանված է «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ում):

 

Չափումը սկզբնական ճանաչման պահին (պարագրաֆներ Բ36-Բ95)

 

32. Սկզբնական ճանաչման պահին կազմակերպությունը ապահովագրության պայմանագրերի խումբը պետք է չափի որպես հետևյալ մեծությունների հանրագումար`

ա) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքեր, որոնք բաղկացած են`

     (i) ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներից (պարագրաֆներ 33-35),

    (ii) ճշգրտումներից` փողի ժամանակային արժեքն ու ապագա դրամական հոսքերի հետ կապված ֆինանսական ռիսկերն արտացոլելու համար, այն չափով, որքանով ֆինանսական ռիսկերը չեն ներառվել ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներում (պարագրաֆ 36), և

    (iii) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումից (պարագրաֆ 37).

բ) պայմանագրային ծառայությունների մարժա, որը չափվում է 38-39-րդ պարագրաֆների համաձայն:

Ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներ (պարագրաֆներ Բ36-Բ71)

33. Կազմակերպությունը ապահովագրության պայմանագրերի խմբի չափման մեջ պետք է ներառի բոլոր այն ապագա դրամական հոսքերը, որոնք գտնվում են խմբի յուրաքանչյուր պայմանագրի շրջանակներում (տես 34-րդ պարագրաֆը): 24-րդ պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը ապագա դրամական հոսքերը կարող է գնահատել ընդհանրացման ավելի բարձր մակարդակի վրա, այնուհետև դրա արդյունքում առաջացած պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը վերագրել պայմանագրերի առանձին խմբերին: Ապագա դրամական հոսքերի գնահատումները պետք է`

ա) անաչառ կերպով հաշվի առնեն ամբողջ հիմնավոր և ողջամիտ տեղեկատվությունը տվյալ ապագա դրամական հոսքերի մեծության, ժամկետների և անորոշությունների վերաբերյալ, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի (տես պարագրաֆներ Բ37-Բ41-ը): Նշվածն իրականացնելու համար կազմակերպությունը պետք է գնահատի հնարավոր արդյունքների ամբողջական միջակայքի ակնկալվող արժեքը (այսինքն հավանականություններով կշռված միջինը).

բ) արտացոլեն կազմակերպության տեսլականը, պայմանով, որ առնչվող շուկայական բոլոր փոփոխականների գնահատումները համապատասխանում են այդ փոփոխականների համար դիտելի շուկայական գներին (տես պարագրաֆներ Բ42-Բ53),

գ) լինեն ընթացիկ. գնահատումները պետք է արտացոլեն չափման ամսաթվի դրությամբ առկա պայմանները, ներառյալ` այդ ամսաթվի դրությամբ ապագայի վերաբերյալ ենթադրությունները (տես պարագրաֆներ Բ54-Բ60).

դ) լինեն բացահայտ. կազմակերպությունը ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ճշգրտումը մնացած գնահատումներից առանձին պետք է գնահատի (տես պարագրաֆ Բ90): Կազմակերպությունը պետք է նաև դրամական հոսքերը փողի ժամանակային արժեքի ու ֆինանսական ռիսկի ճշգրտումներից առանձին գնահատի, բացառությամբ, եթե առավել համապատասխան չափման եղանակը համախմբում է այդ գնահատումները (տես պարագրաֆ Բ46):

34. Դրամական հոսքերը ապահովագրության պայմանագրի շրջանակներում են գտնվում, եթե դրանք առաջանում են իրական իրավունքներից և պարտականություններից, որոնք գոյություն ունեն այն հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում, որում կազմակերպությունը կարող է պարտադրել ապահովադրին վճարելու ապահովագրական վճարներ կամ որում կազմակերպությունն ապահովադրին ծառայություններ մատուցելու իրական պարտականություն ունի (տես պարագրաֆներ Բ61-Բ71-ը): Ծառայություններ մատուցելու իրական պարտականությունը դադարում է, երբ`

ա) կազմակերպությունը գործնականում հնարավորություն ունի վերանայելու կոնկրետ ապահովադրի ռիսկերը և արդյունքում` կարող է սահմանել գին կամ օգուտների մակարդակ, որոնք ամբողջությամբ արտացոլում են այդ ռիսկերը, կամ

բ) հետևյալ երկու չափանիշները միաժամանակ բավարարված են`

    (i) կազմակերպությունը գործնականում հնարավորություն ունի վերանայելու տվյալ պայմանագիրը ներառող ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելի ռիսկերը և արդյունքում` կարող է սահմանել գին կամ օգուտների մակարդակ, որոնք ամբողջությամբ արտացոլում են այդ պորտֆելի ռիսկը, կամ

    (ii) մինչև ռիսկերի վերանայման ամսաթիվը առկա ծածկույթի համար ապահովագրական վճարի գին որոշելիս հաշվի չեն առնվում վերանայման ամսաթվին հաջորդող ժամանակաշրջաններին վերաբերող ռիսկերը:

35. Կազմակերպությունը չպետք է որպես պարտավորություն կամ որպես ակտիվ ճանաչի ակնկալվող ապահովագրական վճարների կամ ակնկալվող պահանջների հետ կապված որևէ գումար, որոնք ապահովագրության պայմանագրի շրջանակներից դուրս են: Նմանատիպ գումարները վերաբերում են ապահովագրության ապագա պայմանագրերին:

 

Զեղչման դրույքներ (պարագրաֆներ Բ72-Բ85)

 

36. Կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի ապագա դրամական հոսքերի գնահատումները` փողի ժամանակային արժեքն ու այդ դրամական հոսքերի հետ կապված ֆինանսական ռիսկերն արտացոլելու համար, այն չափով, որքանով ֆինանսական ռիսկերը չեն ներառվել ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներում: Զեղչման դրույքները, որոնք կիրառվում են 33-րդ պարագրաֆում նկարագրված ապագա դրամական հոսքերի գնահատումների նկատմամբ, պետք է`

ա) արտացոլեն փողի ժամանակային արժեքը, դրամական հոսքերի բնութագրերն ու ապահովագրության պայմանագրերի իրացվելիության հատկանիշները,

բ) համապատասխանեն այնպիսի դրամական հոսքեր նախատեսող ֆինանսական գործիքների դիտելի ընթացիկ շուկայական գներին (եթե այդպիսիք առկա են), որոնց բնութագրերը համապատասխանում են ապահովագրության պայմանագրի գծով դրամական հոսքերի բնութագրերին, օրինակ ժամկետի, արժույթի և իրացվելիության առումով, և

գ) բացառեն այն գործոնների հետևանքը, որոնք ազդեցություն են ունենում այդպիսի դիտելի շուկայական գների վրա, բայց չեն ազդում ապահովագրության պայմանագրի գծով ապագա դրամական հոսքերի վրա:

Ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտում (պարագրաֆներ Բ86-Բ92)

37. Կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումը` արտացոլելու փոխհատուցումը, որը կազմակերպությունը պահանջում է ոչ ֆինանսական ռիսկի հետևանքով առաջացած` դրամական հոսքերի գումարի և ժամկետի վերաբերյալ անորոշությունը կրելու համար:

Պայմանագրային ծառայությունների մարժա

38. Պայմանագրային ծառայությունների մարժան ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով ակտիվների կամ պարտավորությունների բաղադրիչ է, որն իրենից ներկայացնում է չվաստակած շահույթ, որը կազմակերպությունը ճանաչելու է ապագայում` ծառայությունները մատուցելուն զուգընթաց: Բացառությամբ 47-րդ պարագրաֆի կիրառման (անբարենպաստ պայմանագրերի վերաբերյալ) դեպքի, կազմակերպությունը պայմանագրային ծառայությունների մարժան պետք է չափի ապահովագրության պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման պահին` այն գումարով, որը չի հանգեցնում եկամուտների կամ ծախսերի առաջացման հետևյալ դեպքերի արդյունքում`

ա) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի գումարի սկզբնական ճանաչում, որը չափվում է 32-37-րդ պարագրաֆների համաձայն,

բ) սկզբնական ճանաչման պահին, 27-րդ պարագրաֆի կիրառման արդյունքում, ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի գծով ճանաչված ցանկացած ակտիվի կամ պարտավորության ապաճանաչում, և

գ) այդ ամսաթվի դրությամբ խմբի պայմանագրերից առաջացող դրամական հոսքեր:

39. Ապահովագրության պայմանագրերի փոխանցման կամ բիզնեսի միավորման արդյունքում ձեռք բերված ապահովագրության պայմանագրերի համար կազմակերպությունը պետք է կիրառի 38-րդ պարագրաֆը` Բ93-Բ95 պարագրաֆներով սահմանված կարգով:

 

Հետագա չափումը

 

40. Ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքը յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին պետք է հաշվարկվի որպես հետևյալ մեծությունների հանրագումար`

ա) մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորություն, որը բաղկացած է`

     (i) այդ ամսաթվի դրությամբ խմբին բաշխված պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերից, որոնք առնչվում են ապագա ծառայություններին և չափվել են 33-37-րդ և Բ36-Բ92 պարագրաֆների համաձայն,

    (ii) այդ ամսաթվի դրությամբ խմբի պայմանագրային ծառայությունների մարժայից, որը չափվել է 43-46-րդ պարագրաֆների համաձայն, և

բ) կրած պահանջների գծով պարտավորություն, բաղկացած այդ ամսաթվի դրությամբ խմբին բաշխված պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերից, որոնք առնչվում են անցյալ ծառայություններին և չափվել են 33-37-րդ և Բ36-Բ92 պարագրաֆների համաձայն:

41. Կազմակերպությունը պետք է մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքում կատարված հետևյալ փոփոխությունների գծով եկամուտ և ծախս ճանաչի, մասնավորապես`

ա) ապահովագրական հասույթ` ժամանակաշրջանի ընթացքում մատուցված ծառայությունների արդյունքում մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության նվազման դեպքում, որը չափվել է Բ120-Բ124 պարագրաֆների համաձայն,

բ) ապահովագրական ծառայության ծախսեր` անբարենպաստ պայմանագրերի խմբերի գծով վնասների և այդպիսի վնասների հակադարձումների դեպքում (տես պարագրաֆներ 47-52), և

գ) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր` փողի ժամանակային արժեքի ազդեցության և ֆինանսական ռիսկի ազդեցության դեպքում, ինչպես սահմանված է 87-րդ պարագրաֆում:

42. Կազմակերպությունը պետք է կրած պահանջների գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքում կատարված հետևյալ փոփոխությունների գծով եկամուտ և ծախս ճանաչի, մասնավորապես`

ա) ապահովագրական ծառայության ծախսեր` ժամանակաշրջանի ընթացքում կրած պահանջների և ծախսերի հետևանքով պարտավորության աճի դեպքում, բացառելով ցանկացած ներդրումային բաղադրիչներ,

բ) ապահովագրական ծառայության ծախսեր` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում հետագա ցանկացած փոփոխությունների դեպքում` կապված կրած պահանջների և կրած ծախսերի հետ, և

գ) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր` փողի ժամանակային արժեքի ազդեցության և ֆինանսական ռիսկի ազդեցության դեպքում, ինչպես սահմանված է 87-րդ պարագրաֆում:

 

Պայմանագրային ծառայությունների մարժա (պարագրաֆներ Բ96-Բ119)

 

43. Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պայմանագրային ծառայությունների մարժան իրենից ներկայացնում է ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով շահույթը, որը շահույթում կամ վնասում դեռևս չի ճանաչվել, քանի որ վերաբերում է խմբի պայմանագրերի ներքո մատուցվելիք ապագա ծառայություններին:

44. Առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի դեպքում ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը հավասար է հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքին` ճշգրտված հետևյալ մեծություններով`

ա) խմբում ավելացված նոր պայմանագրերի ազդեցություն (տես պարագրաֆ 28)

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ հաշվեգրված տոկոսներ, որոնք չափվել են Բ72(բ) պարագրաֆում սահմանված զեղչման դրույքներով,

գ) փոփոխություններ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում, որոնք առնչվում են ապագա ծառայություններին, ինչպես սահմանված է Բ96-Բ100 պարագրաֆներում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

     (i) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում այդպիսի ավելացումները գերազանցում են պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքը, առաջացնելով վնաս (տես պարագրաֆ 48 (ա)), կամ

    (ii) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում այդպիսի նվազեցումները բաշխվում են մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչին` պարագրաֆ 50(բ)-ի համաձայն,

դ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի վրա արտարժույթի փոխարժեքի տարբերությունների ազդեցություն, և

ե) ժամանակաշրջանի ընթացքում փոխանցված ծառայությունների արդյունքում որպես ապահովագրական հասույթ ճանաչված գումար, որը որոշվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ (նախքան բաշխումը) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի մնացորդը բաշխելով ընթացիկ և մնացորդային ծածկույթի ժամանակահատվածի վրա` պարագրաֆ Բ119-ի համաձայն:

45. Ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի դեպքում (տես պարագրաֆներ Բ101-Բ118), ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքը հավասար է հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքին` ճշգրտված ստորև նշված (ա)-(ե) ենթակետերի գումարներով: Կազմակերպությունից չի պահանջվում առանձին նույնականացնել այդ ճշգրտումները: Փոխարենը, բոլոր կամ որոշ ճշգրտումների գծով կարող է որոշվել ընդհանուր գումար: Ճշգրտումները հետևյալն են`

ա) խմբում ավելացված նոր պայմանագրերի ազդեցություն (տես պարագրաֆ 28)

բ) հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի փոփոխություններում կազմակերպության բաժնեմասը (տես պարագրաֆ Բ104(բ)(i)), բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

     (i) կիրառվում է պարագրաֆ Բ115-ը (ռիսկի նվազեցման վերաբերյալ),

    (ii) հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի նվազման մեջ կազմակերպության բաժնեմասը գերազանցում է պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքը, առաջացնելով վնաս (տես պարագրաֆ 48), կամ

     (iii) հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի ավելացման մեջ կազմակերպության բաժնեմասը վերականգնում է (ii) կետում նշված գումարը.

գ) փոփոխություններ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում, որոնք առնչվում են ապագա ծառայություններին, ինչպես սահմանված է Բ101-Բ118 պարագրաֆներում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

     (i) կիրառվում է պարագրաֆ Բ115-ը (ռիսկի նվազեցման վերաբերյալ),

     (ii) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում այդպիսի ավելացումները գերազանցում են պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքը, առաջացնելով վնաս (տես պարագրաֆ 48), կամ

    (iii) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում այդպիսի նվազեցումները բաշխվում են մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչին` պարագրաֆ 50(բ)-ի համաձայն.

դ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գծով առաջացած արտարժույթի փոխարժեքի տարբերությունների ազդեցություն, և

ե) ժամանակաշրջանի ընթացքում փոխանցված ծառայությունների հետևանքով որպես ապահովագրական հասույթ ճանաչված գումար, որը որոշվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ (նախքան բաշխումը) մնացած պայմանագրային ծառայությունների մարժան բաշխելով ընթացիկ և մնացորդային ծածկույթի ժամանակահատվածի վրա` պարագրաֆ Բ119-ի համաձայն:

46. Պայմանագրային ծառայությունների մարժայում որոշ փոփոխություններ փոխհատուցում են պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում կատարված փոփոխություններին, որոնք վերաբերում են մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությանը, որի արդյունքում մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության ընդհանուր հաշվեկշռային արժեքը չի փոփոխվում: Այն չափով, որքանով պայմանագրային ծառայությունների մարժայում փոփոխությունները չեն փոխհատուցում պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում փոփոխություններին, որոնք վերաբերում են մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությանը, կազմակերպությունը այդ փոփոխությունների հետ կապված պետք է ճանաչի եկամուտ և ծախս` 41-րդ պարագրաֆի համաձայն:

 

Անբարենպաստ պայմանագրեր

 

47. Սկզբնական ճանաչման պահին ապահովագրության պայմանագիրն անբարեպաստ է, եթե պայմանագրին վերագրված` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի ձեռքբերման գծով նախկինում ճանաչված դրամական հոսքերի և պայմանագրից առաջացող ցանկացած այլ դրամական հոսքերի` սկզբնական ճանաչման պահին ընդհանուր գումարը հանգեցնում է զուտ արտահոսքի: 16(ա) պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է խմբավորի նմանատիպ պայմանագրերը` դրանք առանձնացնելով անբարենպաստ չհանդիսացող պայմանագրերից: Այնքանով, որքանով կիրառվում է 17-րդ պարագրաֆը, կազմակերպությունը կարող է նույնականացնել անբարենպաստ պայմանագրերի խումբը` գնահատելով պայմանագրերի փաթեթը, այլ ոչ թե առանձին պայմանագրերը: Կազմակերպությունը անբարենպաստ պայմանագրերի խմբի գծով զուտ արտահոսքերի հետ կապված` շահույթում կամ վնասում պետք է ճանաչի կորուստ, որի արդյունքում խմբի գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը հավասար կլինի պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերին, իսկ խմբի պայմանագրային ծառայությունների մարժան հավասար կլինի զրոյի:

48. Ապահովագրության պայմանագրերի խումբը հետագա չափման պահին դառնում է անբարենպաստ (կամ ավելի անբարենպաստ), եթե ներքոհիշյալ մեծությունները գերազանցում են պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքը`

ա) ոչ բարենպաստ փոփոխություններ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում, որոնք վերագրվել են խմբին և առաջացել են ապագա ծառայությունների գծով ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներում կատարված փոփոխությունների արդյունքում, և

բ) ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի խմբի համար` հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի նվազման մեջ կազմակերպության բաժնեմասը:

44(գ)(i), 45(բ)(ii) և 45(գ)(ii) պարագրաֆները կիրառելիս կազմակերպությունը, այն չափով, որքանով գերազանցումն է, պետք է շահույթում կամ վնասում ճանաչի կորուստ:

49. Կազմակերպությունը պետք է ձևավորի (կամ ավելացնի) անբարենպաստ խմբի մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչ` 47-48-րդ պարագրաֆների կիրառման արդյունքում ճանաչված կորուստներն արտացոլելու համար: Վնասի բաղադրիչն արտացոլում է այն գումարները, որոնք ներկայացված են շահույթում կամ վնասում` որպես անբարենպաստ խմբերի գծով վնասների հակադարձումներ և, հետևաբար, ապահովագրական հասույթը որոշելիս` բացառվում են:

50. Անբարենպաստ ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով վնասը ճանաչելուց հետո կազմակերպությունը պետք է բաշխի`

ա) 51-րդ պարագրաֆում սահմանված` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում հետագա փոփոխությունները, որոնք վերաբերում են մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությանը, պարբերական հիմունքով հետևյալների միջև`

    (i) մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչ, և

    (ii) մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորություն` բացառելով վնասի բաղադրիչը.

բ) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի հետագա բոլոր նվազեցումները, որոնք վերագրվել են խմբին և հետևանք են ապագա ծառայությունների գծով ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներում փոփոխությունների, ինչպես նաև հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքում կազմակերպության բաժնեմասում հետագա բոլոր ավելացումները` բացառապես վնասի բաղադրիչին այնքան, մինչև այդ բաղադրիչը հավասարվի զրոյի: 44(գ)(ii), 45(բ)(iii) և 45(գ)(iii) պարագրաֆները կիրառելիս կազմակերպությունը պայմանագրային ծառայությունների մարժան պետք է ճշգրտի այն գումարի չափով, որով նվազեցման գումարը գերազանցում է վնասի բաղադրիչին վերագրված գումարին:

51. Մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությանն առնչվող` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի հետագա փոփոխությունները, որոնք պարագրաֆ 50 (ա)-ի համաձայն ենթակա են բաշխման, հանդիսանում են`

ա) ապահովագրական ծախսեր կրելու հետևանքով մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությունից նվազեցված` պահանջների և ծախսերի գծով ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումները,

բ) ռիսկից ազատվելու արդյունքում ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումներում փոփոխությունները` ճանաչված շահույթում կամ վնասում, և

գ) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը:

52. Պարագրաֆ 50 (ա)-ով պահանջվող պարբերական բաշխումը պետք է հանգեցնի նրան, որ 48-50-րդ պարագրաֆների համաձայն վնասի բաղադրիչին վերագրված ընդհանուր գումարները պայմանագրերի խմբի ծածկույթի ժամանակահատվածի վերջում հավասարվեն զրոյի:

 

Ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցում

 

53. Կազմակերպությունը կարող է պարզեցնել ապահովագրության պայմանագրերի խմբի չափումը, օգտագործելով 55-59-րդ պարագրաֆներում սահմանված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, այն և միայն այն դեպքում, երբ խմբի գործողության ժամկետի սկզբում`

ա) կազմակերպությունը հիմնավոր ակնկալիք ունի, որ այսպիսի պարզեցումը կհանգեցնի խմբի մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության չափմանը, որն էականորեն չի տարբերվի 32-52-րդ պարագրաֆների պահանջների կիրառմամբ ստացված արդյունքից, կամ

բ) խմբի յուրաքանչյուր պայմանագրի ծածկույթի ժամանակահատվածը (ներառյալ պայմանագրի շրջանակներում բոլոր ապահովագրական վճարներից առաջացած ծածկույթը` որոշված տվյալ ամսաթվի դրությամբ` 34-րդ պարագրաֆի համաձայն) մեկ տարի է կամ ավելի քիչ:

54. Պարագրաֆ 53(ա)-ի չափանիշը չի բավարարվում, երբ կազմակերպությունը խմբի գործողության ժամկետի սկզբի դրությամբ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում ակնկալում է նշանակալի փոփոխականություն, որն ազդելու է ժամանակաշրջանի ընթացքում մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության չափման վրա` նախքան պահանջի տեղի ունենալը: Պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում փոփոխականությունը ավելանում է` պայմանավորված, օրինակ`

ա) պայմանագրերում պարունակվող ցանկացած ածանցյալ գործիքներին առնչվող ապագա դրամական հոսքերի մակարդակով, և

բ) պայմանագրերի խմբի ծածկույթի ժամանակահատվածի տևողությամբ:

55. Ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը կիրառելիս` կազմակերպությունը մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությունը պետք է չափի հետևյալ կերպ`

ա) սկզբնական ճանաչման պահին պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը հետևյալն է`

     (i) ապահովագրական վճարներ` ստացված սկզբնական ճանաչման պահին, եթե այդպիսիք առկա են,

    (ii) հանած այդ պահի դրությամբ ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը, բացառությամբ, եթե կազմակերպությունը նախընտրել է այդ վճարումները ճանաչել որպես ծախս` պարագրաֆ 59 (ա)-ի համաձայն, և

    (iii) գումարած կամ հանած ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի գծով ճանաչված ակտիվի կամ պարտավորության` այդ ամսաթվի դրությամբ ապաճանաչումից առաջացող ցանկացած գումար` 27-րդ պարագրաֆի համաձայն.

բ) հետագա յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ` պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքն է`

     (i) գումարած ժամանակաշրջանի ընթացքում ստացված ապահովագրական վճարները,

    (ii) հանած ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը; բացառությամբ, եթե կազմակերպությունը նախընտրել է այդ վճարումները ճանաչել որպես ծախս` 59 (ա) պարագրաֆի համաձայն.

    (iii) գումարած ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի ամորտիզացիային առնչվող ցանկացած գումար, որը հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչվել է որպես ծախս; բացառությամբ, եթե կազմակերպությունը նախընտրել է ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը ճանաչել որպես ծախս` 59 (ա) պարագրաֆի համաձայն.

    (iv) գումարած ֆինանսավորման բաղադրիչի գծով ցանկացած ճշգրտում` 56-րդ պարագրաֆի համաձայն.

    (v) հանած այդ ժամանակաշրջանում տրամադրված ծածկույթի գծով որպես ապահովագրական հասույթ ճանաչված գումար (տես պարագրաֆ Բ126), և

    (vi) հանած ցանկացած ներդրումային բաղադրիչ, որը վճարվել կամ փոխանցվել է կրած պահանջների գծով պարտավորությանը:

56. Եթե խմբում ընդգրկված ապահովագրության պայմանագրերն ունեն նշանակալի ֆինանսավորման բաղադրիչ, ապա կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը` փողի ժամանակային արժեքն ու ֆինանսական ռիսկի ազդեցությունն արտացոլելու համար` կիրառելով 36-րդ պարագրաֆում սահմանված զեղչման դրույքները, որոնք որոշվել են սկզբնական ճանաչման պահին: Կազմակերպությունը պարտավոր չէ ճշգրտել մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը` փողի ժամանակային արժեքն ու ֆինանսական ռիսկի ազդեցությունն արտացոլելու համար, եթե սկզբնական ճանաչման պահին ակնկալում է, որ ժամանակահատվածը, որն ընկած է տվյալ ծածկույթի յուրաքանչյուր մասի տրամադրման և դրա գծով ապահովագրական վճարի վճարման ժամկետի միջև, չի գերազանցում մեկ տարին:

57. Եթե ծածկույթի ժամանակահատվածում ցանկացած պահի փաստերն ու հանգամանքները ցույց են տալիս, որ ապահովագրության պայմանագրերի խումբն անբարենպաստ է, կազմակերպությունը պետք է հաշվարկի հետևյալների միջև տարբերությունը`

ա) մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեք` որոշված 55-րդ պարագրաֆի համաձայն, և

բ) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքեր, որոնք առնչվում են խմբի մնացորդային ծածկույթին` կիրառելով 33-37-րդ և Բ36-Բ92 պարագրաֆները: Այնուամենայնիվ, եթե 59(բ) պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը չի ճշգրտում կրած պահանջների գծով պարտավորությունը` փողի ժամանակային արժեքի ու ֆինանսական ռիսկի ազդեցությամբ, ապա չպետք է այդպիսի ճշգրտումները ներառի պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում:

58. Այն չափով, որքանով 57(բ) պարագրաֆում ներկայացված պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը գերազանցում են 57(ա) պարագրաֆում ներկայացված հաշվեկշռային արժեքը, կազմակերպությունը շահույթում կամ վնասում պետք է վնաս ճանաչի և ավելացնի մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությունը:

59. Ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը կիրառելիս կազմակերպությունը`

ա) կարող է նախընտրել ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը ճանաչել որպես ծախս, երբ նա կրում է այդ ծախսումները, պայմանով, որ խմբի յուրաքանչյուր պայմանագրի ծածկույթի ժամանակահատվածը սկզբնական ճանաչման պահին չի գերազանցում մեկ տարին.

բ) պետք է ապահովագրության պայմանագրերի խմբի` կրած պահանջների գծով պարտավորությունը չափի պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի գումարով, որոնք առնչվում են կրած պահանջներին, կիրառելով 33-37-րդ և Բ36-Բ92 պարագրաֆները: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը պարտավոր չէ ճշգրտել ապագա դրամական հոսքերը` փողի ժամանակային արժեքի ու ֆինանսական ռիսկի ազդեցությամբ, եթե ակնկալվում է, որ այդ դրամական հոսքերը վճարվելու կամ ստացվելու են այդ պահանջներն առաջանալու ամսաթվից սկսած մեկ տարին չգերազանցող ժամանակահատվածում:

 

Պահվող վերաապահովագրության պայմանագրեր

 

60. Պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի համար ՖՀՄՍ 17-ի պահանջները վերափոխված են` 61-70-րդ պարագրաֆներում սահմանված ձևով:

61. Կազմակերպությունը պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելները պետք է բաժանի` կիրառելով 14-24-րդ պարագրաֆները, բացառությամբ, որ այդ պարագրաֆներում անբարենպաստ պայմանագրերին կատարված հղումները պետք է փոխարինվեն այնպիսի պայմանագրերին հղումով, որոնց գծով սկզբնական ճանաչման պահին առկա է զուտ օգուտ: Պահվող վերաապահովագրության որոշ պայմանագրերի համար 14-24-րդ պարագրաֆների կիրառումը կհանգեցնի մեկ պայմանագրից կազմված խմբի առաջացման:

 

Ճանաչումը

 

62. 25-րդ պարագրաֆը կիրառելու փոխարեն կազմակերպությունը պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խումբը պետք է ճանաչի`

ա) եթե պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերը ապահովում են համամասնական ծածկույթ` պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի ծածկույթի ժամանակահատվածի սկզբի դրությամբ կամ հիմքում ընկած ցանկացած պայմանագրի սկզբնական ճանաչման պահին, կախված, թե որն է ավելի ուշ տեղի ունենում, և

բ) մնացած բոլոր դեպքերում` պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի ծածկույթի ժամանակահատվածի սկզբից:

 

Չափումը

 

63. 32-36-րդ պարագրաֆների չափման պահանջները պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ կիրառելիս, այն չափով, որքանով հիմքում ընկած պայմանագրերը նույնպես չափվում են այդ պարագրաֆները կիրառելով, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի հետևողական ենթադրություններ պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումները և հիմքում ընկած ապահովագրության պայմանագրերի խմբ(եր)ի գծով ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումները չափելիս: Ի լրումն, կազմակերպությունը պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումներում պետք է ներառի վերաապահովագրության պայմանագիր թողարկողի կողմից պարտավորությունների չկատարման ռիսկի ազդեցությունը, ներառյալ` գրավի ազդեցությունն ու վեճերից կորուստները:

64. 37-րդ պարագրաֆը կիրառելու փոխարեն, կազմակերպությունը պետք է որոշի ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգտումն այնպես, որ այն ներկայացնի վերաապահովագրության պայմանագրերի խումբը տիրապետողի կողմից այդ պայմանագրերը թողարկողին փոխանցվող ռիսկի մեծությունը:

65. 38-րդ պարագրաֆի պահանջները, որոնք առնչվում են սկզբնական ճանաչման պահին պայմանագրային ծառայությունների մարժայի որոշմանը, վերափոխվել են` արտացոլելու այն փաստը, որ պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի համար չվաստակած շահույթ չկա, սակայն առկա է վերաապահովագրության ձեռքբերումից զուտ կորուստ կամ զուտ օգուտ: Հետևաբար, սկզբնական ճանաչման պահին`

ա) կազմակերպությունը պահվող վերաապահովագրության պայմանագրի խմբի ձեռքբերումից ցանկացած զուտ կորուստ կամ զուտ օգուտ պետք է ճանաչի որպես պայմանագրային ծառայությունների մարժա` չափելով այն հետևյալ մեծությունների հանրագումարին հավասար գումարով. պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքեր, պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբին առնչվող դրամական հոսքերի գծով նախկինում ճանաչված և այդ ամսաթվի դրությամբ ապաճանաչված ցանկացած ակտիվի կամ պարտավորության գումար և այդ ամսաթվի դրությամբ առաջացող ցանկացած դրամական հոսք. բացառությամբ, երբ`

բ) վերաապահովագրության ծածկույթի ձեռքբերումից զուտ կորուստը վերաբերում է պատահարներին, որոնք տեղի են ունեցել նախքան վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի ձեռքբերումը, որի դեպքում, չնայած Բ5 պարագրաֆի պահանջներին, կազմակերպությունը այդպիսի կորուստը պետք է անմիջապես ճանաչի շահույթում կամ վնասում` որպես ծախս:

66. 44-րդ պարագրաֆը կիրառելու փոխարեն, կազմակերպությունը պետք է պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժան հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին չափի հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ որոշված հաշվեկշռային արժեքով` ճշգրտելով հետևյալ մեծություններով`

ա) խմբում ավելացված նոր պայմանագրերի ազդեցություն (տես պարագրաֆ 28)

բ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքի նկատմամբ հաշվեգրված տոկոսներ, որոնք չափվել են Բ72 (բ) պարագրաֆում սահմանված զեղչման դրույքներով,

գ) փոփոխություններ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում, այն չափով, որքանով փոփոխությունը`

(i) առնչվում է ապագա ծառայություններին, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ`

(ii) փոփոխությունն արդյունք է պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում կատարված փոփոխության` բաշխված հիմքում ընկած ապահովագրության պայմանագրերի խմբին, որը չի ճշգրտում հիմքում ընկած ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժան.

դ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գծով առաջացած արտարժույթի փոխարժեքի տարբերությունների ազդեցություն, և

ե) ժամանակաշրջանի ընթացքում ստացված ծառայությունների հետևանքով շահույթում կամ վնասում ճանաչված գումար, որը որոշվում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ (նախքան բաշխումը) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի մնացորդը բաշխելով պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով ընթացիկ և մնացորդային ծածկույթի ժամանակահատվածի վրա, կիրառելով պարագրաֆ Բ119-ը:

67. Պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում փոփոխությունները, որոնք արդյունք են վերաապահովագրության պայմանագիր թողարկողի կողմից պարտավորությունների չկատարման ռիսկի փոփոխության, չեն առնչվում ապագա ծառայություններին և չպետք է ճշգրտեն պայմանագրային ծառայությունների մարժան:

68. Պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերը չեն կարող անբարեպաստ լինել: Հետևաբար, 47-52-րդ պարագրաֆների պահանջները կիրառելի չեն:

 

Ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի համար

 

69. Կազմակերպությունը կարող է օգտագործել 55-56-րդ և 59-րդ պարագրաֆներում սահմանված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը (հարմարեցված պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերին բնորոշ հատկանիշներն արտացոլելու համար, որոնք տարբերվում են թողարկված ապահովագրության պայմանագրերից, օրինակ ծախսերի գեներացում կամ հասույթի փոխարեն ծախսերի նվազեցում)` պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի չափումը պարզեցնելու համար, եթե խմբի գործողության ժամկետի սկզբում`

ա) կազմակերպությունը հիմնավոր ակնկալիք ունի, որ չափման արդյունքը էականորեն չի տարբերվի 63-68-րդ պարագրաֆների պահանջների կիրառմամբ ստացված արդյունքից, կամ

բ) պահվող վերաապահովագրության խմբի յուրաքանչյուր պայմանագրի ծածկույթի ժամանակահատվածը (ներառյալ պայմանագրի շրջանակներում բոլոր ապահովագրական վճարներից առաջացած ծածկույթը` որոշված տվյալ ամսաթվի դրությամբ` 34-րդ պարագրաֆի համաձայն) մեկ տարի է կամ ավելի քիչ:

70. Կազմակերպությունը չի կարող բավարարել 69(ա) պարագրաֆի պայմանին, եթե խմբի գործողության ժամկետի սկզբի դրությամբ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում ակնկալում է նշանակալի փոփոխականություն, որն ազդելու է ժամանակաշրջանի ընթացքում մնացորդային ծածկույթի գծով ակտիվի չափման վրա` նախքան պահանջի տեղի ունենալը: Պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում փոփոխականությունըավելանում է` պայմանավորված, օրինակ`

ա) պայմանագրերում պարունակվող ցանկացած ածանցյալ գործիքներին առնչվող ապագա դրամական հոսքերի մակարդակով, և

բ) պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի ծածկույթի ժամանակահատվածի տևողությամբ:

 

Հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագրեր

 

71. Հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագիրը չի ենթադրում նշանակալի ապահովագրական ռիսկի փոխանցում: Հետևաբար, ապահովագրության պայմանագրերին վերաբերվող ՖՀՄՍ 17-ի պահանջները հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագրերի համար վերափոխվել են հետևյալ կերպ`

ա) սկզբնական ճանաչման ամսաթիվը (տես 25-րդ պարագրաֆը) այն ամսաթիվն է, երբ կազմակերպությունը դառնում է պայմանագրի կողմ.

բ) պայմանագրի շրջանակը (տես 34-րդ պարագրաֆը) վերափոխվում է այնպես, որ դրամական հոսքերը համարվում են ապահովագրության պայմանագրի շրջանակում գտնվող, եթե դրանք ներկայում կամ ապագայում դրամական միջոցներ տրամադրելու կազմակերպության իրական պարտականության արդյունք են: Կազմակերպությունը դրամական միջոցներ տրամադրելու իրական պարտականություն չունի, եթե գործնականում հնարավորություն ունի դրամական միջոցներ տրամադրելու խոստման դիմաց գին սահմանել, որն ամբողջությամբ արտացոլում է խոստացված դրամական միջոցների մեծությունն ու դրա հետ կապված ռիսկերը.

գ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի բաշխումը (տես 44(ե) և 45(ե) պարագրաֆները) վերափոխվում է այնպես, որ կազմակերպությունը պայմանագրային ծառայությունների մարժան պետք է ճանաչի պայմանագրերի խմբի գործողության ողջ ընթացքում` պարբերական հիմունքով, որն արտացոլում է պայմանագրից բխող ներդրումային ծառայությունների փոխանցումը:

 

Վերափոխում և ապաճանաչում

---

Ապահովագրության պայմանագրի վերափոխում

 

72. Եթե ապահովագրության պայմանագրի պայմանները վերափոխվում են, օրինակ պայմանագրային կողմերի միջև համաձայնագրով կամ կարգավորող օրենսդրության փոփոխությամբ, կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի սկզբնական պայմանագիրը և ճանաչի վերափոխված պայմանագիրը որպես նոր պայմանագիր` ՖՀՄՍ 17-ի կամ այլ կիրառելի Ստանդարտներին համապատասխան, այն ու միայն այն դեպքում, եթե (ա)-(գ) կետերում նշված պայմաններից որևէ մեկը բավարարված է: Պայմանագրի պայմաններով նախատեսված իրավունքի իրացումը վերափոխում չէ: Նշված պայմանները հետևյալն են`

ա) եթե վերափոխված պայմանները պայմանագրում ներառվեին պայմանագրի գործողության սկզբում`

     (i) վերափոխված պայմանագիրը կբացառվեր ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտից` 3-8-րդ պարագրաֆներին համապատասխան,

    (ii) կազմակերպությունը 10-13-րդ պարագրաֆների համաձայն հիմնական ապահովագրության պայմանագրից կառանձնացներ տարբեր բաղադրիչներ` հանգեցնելով մեկ այլ ապահովագրության պայմանագրի առաջացման, որի նկատմամբ կկիրառվեր ՖՀՍՄ 17-ը,

    (iii) վերափոխված պայմանագիրը կունենար էականորեն տարբերվող պայմանագրային շրջանակ` 34-րդ պարագրաֆի համաձայն, կամ

    (iv) վերափոխված պայմանագիրը կներառվեր պայմանագրերի այլ խմբում` կիրառելով 14-24-րդ պարագրաֆները.

բ) սկզբնական պայմանագիրը բավարարում էր ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը, սակայն վերափոխված պայմանագիրը այլևս չի բավարարում այդ սահմանմանը կամ հակառակը, կամ`

գ) կազմակերպությունը սկզբնական պայմանագրի նկատմամբ կիրառել է 53-59-րդ կամ 69-70-րդ պարագրաֆներում սահմանված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, սակայն վերափոխման արդյունքում պայմանագիրն այլևս չի բավարարում այդ մոտեցումը կիրառելու համար 53-րդ կամ 69-րդ պարագրաֆներում սահմանված չափանիշներին:

73. Եթե պայմանագրի վերափոխումը չի բավարարում 72-րդ պարագրաֆում սահմանված պայմաններից որևէ մեկին, կազմակերպությունը պետք է վերափոխման հետևանքով դրամական հոսքերում տեղի ունեցած փոփոխությունները հաշվառի որպես պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի գնահատումներում փոփոխություններ` 40-52-րդ պարագրաֆների համաձայն:

 

Ապաճանաչում

 

74. Կազմակերպությունը պետք է ապաճանաչի ապահովագրության պայմանագիրը այն ու միայն այն դեպքում, երբ`

ա) այն մարվել է, այսինքն ապահովագրության պայմանագրով սահմանված պարտականության ժամկետը լրացել է, պարտականությունը կատարվել է կամ չեղարկվել է.

բ) 72-րդ պարագրաֆում սահմանված պայմաններից որևէ մեկը բավարարվել է:

75. Երբ ապահովագրության պայմանագիրը մարվում է, կազմակերպությունն այլևս ենթակա չէ ռիսկի և, հետևաբար, այլևս պարտավոր չէ որևէ տնտեսական ռեսուրս փոխանցել` ապահովագրության պայմանագրի կատարման համար: Օրինակ, երբ կազմակերպությունը ձեռք է բերում վերաապահովագրություն, նա պետք է ապաճանաչի հիմքում ընկած ապահովագրության պայմանագիրը (պայմանագրերը) այն և միայն այն դեպքում, երբ հիմքում ընկած ապահովագրության պայմանագիրը (պայմանագրերը) մարվել է (են):

76. Կազմակերպությունը ապաճանաչում է պայմանագրերի խմբում ներառված ապահովագրության պայմանագիրը` կիրառելով ՖՀՄՍ 17-ի հետևյալ պահանջները`

ա) խմբին բաշխված` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը ճշգրտվում են` բացառելու ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքը և ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը, որոնք վերաբերում են 40 (ա)(i) և 40 (բ) պարագրաֆների համաձայն խմբից ապաճանաչված իրավունքներին և պարտականություններին,

բ) խմբի պայմանագրային ծառայությունների մարժան ճշգրտվում է` (ա) կետում նշված` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում փոփոխություններով, այն չափով, որքանով պահանջվում են 44(գ) և 45(գ) պարագրաֆներով, բացառությամբ 77-րդ պարագրաֆի կիրառման դեպքի, և

գ) ակնկալվող մնացորդային ծածկույթի գծով ծածկույթի միավորների քանակը ճշգրտվում է` խմբից ապաճանաչված ծածկույթի միավորներն արտացոլելու համար, իսկ ժամանակաշրջանի ընթացքում շահույթում կամ վնասում ճանաչված պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գումարը հիմնվում է այդ ճշգրտված թվի վրա` համաձայն Բ119 պարագրաֆի:

77. Երբ կազմակերպությունն ապաճանաչում է ապահովագրության պայմանագիրը, քանի որ փոխանցում է այն երրորդ կողմին կամ ապաճանաչում է ապահովագրության պայմանագիրը և ճանաչում նոր պայմանագիր` 72-րդ պարագրաֆի համաձայն, կազմակերպությունը 76(բ) պարագրաֆը կիրառելու փոխարեն պետք է`

ա) ճշգրտի այն խմբի պայմանագրային ծառայությունների մարժան, որի կազմից պայմանագիրն ապաճանաչվել է, կիրառելով 44(գ) և 45(գ) պարագրաֆների պահանջները` ստորև նշվածների միջև տարբերության չափով. (i) և (ii)` երրորդ կողմին փոխանցված պայմանագրերի դեպքում կամ` (i) և (iii)` 72-րդ պարագրաֆի համաձայն ապաճանաչված պայմանագրերի դեպքում`

    (i) պայմանագրի ապաճանաչման արդյունքում ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքի փոփոխություն` 76 (ա) պարագրաֆին համապատասխան,

     (ii) երրորդ կողմից գանձված ապահովագրական վճար,

    (iii) ապահովագրական վճար, որը կազմակերպությունը կգանձեր, եթե պայմանագրի վերափոխման ամսաթվի դրությամբ կնքեր համարժեք պայմաններով նոր պայմանագիր` հանելով վերափոխման համար գանձված ցանկացած լրացուցիչ ապահովագրական վճար,

բ) չափի 72-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչված նոր պայմանագիրը` ենթադրելով, որ կազմակերպությունը վերափոխման ամսաթվի դրությամբ ստացել է (ա)(iii) կետում նված ապահովագրական վճարը:

 

Ներկայացում ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում

---

78. Կազմակերպությունը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում առանձին պետք է ներկայացնի հետևյալ խմբերի հաշվեկշռային արժեքները`

ա) թողարկված ապահովագրության պայմանագրեր, որոնք ակտիվներ են,

բ) թողարկված ապահովագրության պայմանագրեր, որոնք պարտավորություններ են,

գ) պահվող վերաապահովագրության պայմանագրեր, որոնք ակտիվներ են,

դ) պահվող վերաապահովագրության պայմանագրեր, որոնք պարտավորություններ են:

79. Կազմակերպությունը պարտավոր է ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի գծով 27-րդ պարագրաֆի համաձայն ճանաչված ակտիվները կամ պարտավորությունները ներառել թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի համապատասխան խմբի հաշվեկշռային արժեքում, իսկ պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի հետ կապված դրամական հոսքերի գծով ակտիվները կամ պարտավորությունները (տես պարագրաֆ 65(ա))` պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքում:

 

Ճանաչում ու ներկայացում ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն(ներ)ում (պարագրաֆներ Բ120-Բ136)

---

80. 41-րդ և 42-րդ պարագրաֆների համաձայն կազմակերպությունը պետք է շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի մասին հաշվետվությունում (այսուհետ` ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն) ճանաչված գումարները բաժանի հետևյալների միջև`

ա) ապահովագրական ծառայությունների արդյունք (83-86-րդ պարագրաֆներ)` բաղկացած ապահովագրական հասույթից և ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսերից, և

բ) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր (87-92-րդ պարագրաֆներ):

81. Կազմակերպությունը պարտավոր չէ ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման փոփոխությունը բաժանել ապահովագրական ծառայությունների արդյունքի և ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի միջև: Եթե կազմակերպությունն այսպիսի բաժանում չի կատարում, ապա պարտավոր է ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման ողջ փոփոխությունը դիտարկել որպես ապահովագրական ծառայությունների արդյունքի մաս:

82. Կազմակերպությունը պետք է պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի գծով եկամուտներն ու ծախսերը առանձին ներկայացնի թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի գծով եկամուտներից կամ ծախսերից:

 

Ապահովագրական ծառայությունների արդյունք

 

83. Կազմակերպությունը շահույթում կամ վնասում պետք է ներկայացնի թողարկված ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող ապահովագրական հասույթը: Ապահովագրական հասույթը պետք է ներկայացնի ապահովագրության պայմանագրերի խմբով նախատեսված ծածկույթի և այլ ծառայությունների տրամադրումըհատուցումն արտացոլող այն գումարով, որի նկատմամբ իրավունքը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ այդ ծառայությունների դիմաց: Բ120-Բ127 պարագրաֆները սահմանում են, թե ինչպես է կազմակերպությունը չափում ապահովագրական հասույթը:

84. Կազմակերպությունը շահույթում կամ վնասում պետք է ներկայացնի թողարկված ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսերը, որոնք բաղկացած են կրած պահանջներից (բացառելով ներդրումային բաղադրիչների գծով վճարումները), ապահովագրական ծառայությունների գծով կրած այլ ծախսերից և այլ գումարներից, ինչպես ներկայացված է 103 (բ) պարագրաֆում:

85. Շահույթում կամ վնասում ներկայացված ապահովագրական հասույթից և ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսերից պետք է բացառվի ներդրումային բաղադրիչը: Կազմակերպությունը չպետք է ապահովագրական վճարների վերաբերյալ տեղեկատվություն ներկայացնի շահույթում կամ վնասում, եթե այդ տեղեկատվությունը չի համապատասխանում 83-րդ պարագրաֆի պահանջներին:

86. Կազմակերպությունը կարող է պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբից ստացվող եկամուտները կամ ծախսերը (տես 60-70-րդ պարագրաֆները), բացառությամբ ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի, ներկայացնել մեկ գումարով, կամ կազմակերպությունը կարող է առանձին ներկայացնել վերաապահովագրողից փոխհատուցված գումարները և վճարված ապահովագրական վճարների բաշխումը, որոնք միասին որպես զուտ գումար հավասար են վերը նշված միասնական գումարին: Եթե կազմակերպությունն առանձին է ներկայացնում վերաապահովագրողից փոխհատուցված գումարները և վճարված ապահովագրական վճարների բաշխումը, ապա պետք է`

ա) վերաապահովագրության գծով դրամական հոսքերը, որոնք կախված են հիմքում ընկած պայմանագրերի գծով պահանջներից, հաշվառի որպես պահանջների մաս, որոնք ակնկալվում է, որ կփոխհատուցվեն` պահվող վերաապահովագրության պայմանագրի ներքո.

բ) գումարները, որոնք նա ակնկալում է ստանալ վերաապահովագրողից, որոնք կախված չեն հիմքում ընկած պայմանագրերի գծով պահանջներից (օրինակ` վերաապահովագրության միջնորդավճարների որոշ տեսակներ), հաշվառի որպես վերաապահովագրողին վճարման ենթակա ապահովագրական վճարներից նվազեցում, և

գ) վճարված ապահովագրական վճարների բաշխումը չներկայացնի որպես հասույթի նվազեցում:

 

Ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր (տես պարագրաֆներ Բ128-Բ136)

 

87. Ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը պայմանավորված են ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունով, որն առաջանում է`

ա) փողի ժամանակային արժեքի և փողի ժամանակային արժեքի փոփոխության ազդեցությունից, և

բ) ֆինանսական ռիսկի ու ֆինանսական ռիսկի փոփոխության ազդեցությունից, սակայն

գ) բացառելով ցանկացած նմանատիպ փոփոխություն ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի խմբի համար, որոնք կհանգեցնեին պայմանագրային ծառայությունների մարժայի ճշգրտմանը, բայց չեն ճշգրտում, երբ կիրառվում են 45(բ)(ii), 45(բ)(iii), 45(գ)(ii) կամ 45(գ)(iii) պարագրաֆները: Այս ծախսերը ներառվում են ապահովարական ծառայությունների գծով ծախսերում:

88. Բացառությամբ 89-րդ պարագրաֆի կիրառման դեպքի, կազմակերպությունը պետք է որպես հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն ընտրի հետևյալներից մեկը`

ա) ժամանակաշրջանի համար ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի ներառումը շահույթում կամ վնասում, կամ

բ) ժամանակաշրջանի համար ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի բաժանումը` շահույթում կամ վնասում ներառելով գումար, որը որոշվում է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի ակնկալվող ընդհանուր մեծությունը պայմանագրերի խմբի գործողության ժամկետի ընթացքում պարբերական հիմունքով բաշխելու միջոցով` Բ130-Բ133 պարագրաֆների համաձայն:

89. Ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի համար, որոնց գծով կազմակերպությունում պահվում են հիմքում ընկած հոդվածներ, կազմակերպությունը պետք է որպես հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն ընտրի հետևյալներից մեկը`

ա) ժամանակաշրջանի համար ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի ներառումը շահույթում կամ վնասում, կամ

բ) ժամանակաշրջանի համար ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի բաժանումը` շահույթում կամ վնասում ներառելով գումար, որը բացառում է պահվող հիմքում ընկած հոդվածների գծով շահույթում կամ վնասում ընդգրկված եկամուտների կամ ծախսերի հետ հաշվապահական անհամապատասխանությունները` Բ134-Բ136 պարագրաֆների համաձայն:

90. Եթե կազմակերպությունն ընտրում է 88(բ) կամ 89(բ) պարագրաֆներում սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը, ապա պետք է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներառի այդ պարագրաֆների համաձայն չափված ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի և ժամանակաշրջանի համար ապահովագրության գծով ընդհանուր ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի միջև տարբերությունը:

91. Եթե կազմակերպությունը 77-րդ պարագրաֆի համաձայն փոխանցում է ապահովագրության պայմանագրերի խումբը կամ ապաճանաչում է ապահովագրության պայմանագիրը, ապա`

ա) պետք է որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ը) շահույթին կամ վնասին վերադասակարգի խմբի (կամ պայմանագրի) գծով ցանկացած մնացորդային գումար, որոնք նախկինում ճանաչվել էին այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, քանի որ կազմակերպությունն ընտրել էր 88(բ) պարագրաֆում սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը.

բ) չպետք է որպես վերադասակարգման ճշգրտում (տես ՀՀՄՍ 1-ը) շահույթին կամ վնասին վերադասակարգի խմբի (կամ պայմանագրի) գծով ցանկացած մնացորդային գումար, որոնք նախկինում ճանաչվել էին այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, քանի որ կազմակերպությունն ընտրել էր 89(բ) պարագրաֆում սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը:

92. 30-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը ապահովագրության պայմանագիրը ՀՀՄՍ 21-ի համաձայն հաշվառի որպես դրամային հոդված` արտարժութային հոդվածները կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի փոխարկելու նպատակով: Ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքի գծով արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունները կազմակերպությունը ներառում է շահույթի կամ վնասի հաշվետվությունում, բացառությամբ, եթե դրանք, 90-րդ պարագրաֆի համաձայն, առնչվում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներառված` ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքի գծով փոփոխություններին, որոնց դեպքում դրանք պետք է ներառվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

 

Բացահայտում

---

93. Բացահայտման պահանջների նպատակը կազմակերպության կողմից ծանոթագրություններում տեղեկատվություն բացահայտումն է, որը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում, ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում և դրամական միջոցների հոսքերի մասին հաշվետվությունում ներկայացված տեղեկատվության հետ միասին ֆինանսական հաշվետվությունների օգտագործողներին հիմք է տալիս գնահատելու ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի ազդեցությունը կազմակերպության ֆինանսական վիճակի, ֆինանսական արդյունքների և դրամական միջոցների հոսքերի վրա: Այդ նպատակին հասնելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի քանական և որակական տեղեկատվություն`

ա) ֆինանսական հաշվետվություններում ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի գծով ճանաչված գումարների վերաբերյալ (տես 97-116-րդ պարագրաֆները).

բ) նշանակալի դատողությունների և այդ դատողություններում փոփոխությունների վերաբերյալ, որոնք կատարվել են ՖՀՄՍ 17-ը կիրառելիս (տես 117-120-րդ պարագրաֆները).

գ) ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի հետ կապված ռիսկերի բնույթի և չափի վերաբերյալ (տես 121-132-րդ պարագրաֆները):

94. Կազմակերպությունը պետք է որոշի մանրամասնության աստիճանը, որն անհրաժեշտ է բացահայտման նպատակին հասնելու համար և տարբեր պահանջներից յուրաքանչյուրի կարևորության աստիճանը: Եթե 97-132-րդ պարագրաֆների համաձայն ներկայացված բացահայտումները բավարար չեն 93-րդ պարագրաֆում սահմանված նպատակին հասնելու համար, կազմակերպությունը պետք է լրացուցիչ տեղեկատվություն բացահայտի, որն անհրաժեշտ է այդ նպատակին հասնելու համար:

95. Կազմակերպությունը պետք է միավորի կամ առանձնացնի տեղեկատվությունն այնպես, որ օգտակար տեղեկատվությունը չանտեսվի` մեծ քանակությամբ ոչ նշանակալի մանրամասներ ներառելու, կամ տարբեր հատկանիշներ ունեցող հոդվածները միավորելու արդյունքում:

96. ՀՀՄՍ 1-ի 29-31-րդ պարագրաֆները պահանջներ են սահմանում տեղեկատվության էականության և միավորման նկատմամբ: Ապահովագրության պայմանագրերի վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտման համար կարող են նպատակահարմար լինել միավորման հիմքերի հետևյալ օրինակները`

ա) պայմանագրի տեսակը (օրինակ` հիմնական ապրանքային ուղղությունները),

բ) աշխարհագրական տարածքը (օրինակ` երկիրը կամ տարածաշրջանը) կամ

գ) հաշվետու սեգմենտը, ինչպես սահմանված է «Գործառնական սեգմենտներ» ՖՀՄՍ 8-ում:

 

Ճանաչված գումարների բացատրություն

 

97. 98-109-րդ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումներից միայն 98-100-րդ և 102-105-րդ պարագրաֆներով սահմանվածներն են կիրառելի պայմանագերի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվել է ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը: Եթե կազմակերպությունն օգտագործում է ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, ապա պետք է բացահայտի նաև`

ա) 53-րդ և 69-րդ պարագրաֆներում ներկայացված որ չափանիշներին է բավարարում,

բ) արդյոք կատարում է փողի ժամանակային արժեքի ու ֆինանսական ռիսկի ազդեցության ճշգրտում` 56, 57(բ) և 59(բ) պարագրաֆների համաձայն, և

գ) մեթոդը, որն ընտրվել է ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը ճանաչելու համար` կիրառելով պարագրաֆ 59(ա)-ն:

98. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համադրումներ, որոնք ցուցադրում են, թե հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ինչպես են փոփոխվել ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի զուտ հաշվեկշռային արժեքները` դրամական հոսքերի և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն(ներ)ում ճանաչված եկամուտների և ծախսերի արդյունքում: Առանձին համադրումներ պետք է ներկայացվեն թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի և պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի համար: Կազմակերպությունը պետք է հարմարեցնի 100-109-րդ պարագրաֆների պահանջները` պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերին բնորոշ հատկանիշներն արտացոլելու համար, որոնք տարբերվում են թողարկված ապահովագրության պայմանագրերից. օրինակ` ծախսերի գեներացում կամ հասույթի փոխարեն ծախսերի նվազեցում:

99. Կազմակերպությունը համադրումներում բավարար տեղեկատվություն պետք է ներկայացնի, որպեսզի հնարավորություն ընձեռի ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին` նույնականացնելու դրամական հոսքերից և ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվություն(ներ)ում ճանաչված գումարներից առաջացող փոփոխությունները: Սույն պահանջի բավարարման նպատակով կազմակերպությունը պետք է`

ա) 100-105-րդ պարագրաֆներով սահմանված համադրումները բացահայտի աղյուսակի տեսքով, և

բ) յուրաքանչյուր համադրման գծով ներկայացնի հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբի և վերջի դրությամբ զուտ հաշվեկշռային արժեքները` դրանք բաժանելով թողարկված պայմանագրերի գծով ընդհանուր գումարի` որպես ակտիվներ և թողարկված պայմանագրերի գծով ընդհանուր գումարի` որպես պարտավորություններ, որոնք հավասար են 78-րդ պարագրաֆի համաձայն ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված գումարներին:

100. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի սկզբնական և վերջնական մնացորդների համադրումներ` ստորև նշվածներից յուրաքանչյուրի համար առանձին`

ա) զուտ պարտավորություններ (կամ ակտիվներ)` մնացորդային ծածկույթի բաղադրիչի գծով, բացառելով վնասի բաղադրիչը.

բ) ցանկացած վնասի բաղադրիչ (տես 47-52-րդ և 57-58-րդ պարագրաֆները)

գ) կրած պահանջների գծով պարտավորություններ: Ապահովագրության այն պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվել է 53-59-րդ կամ 69-70-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի առանձին համադրումներ հետևյալների գծով`

    (i) ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումներ, և

    (ii) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտում:

101. Բացի այն պայմանագրերից, որոնց նկատմամբ կիրառվել է 53-59-րդ կամ 69-70-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, ապահովագրության այլ պայմանագրերի համար նույնպես կազմակերպությունը պետք է բացահայտի սկզբնական և վերջնական մնացորդների համադրումներ` ստորև նշվածներից յուրաքանչյուրի համար առանձին

ա) ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումներ,

բ) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտում, և

գ) պայմանագրային ծառայությունների մարժա:

102. 100-101-րդ պարագրաֆներում նշված համադրումների նպատակը ապահովագրական ծառայությունների արդյունքի վերաբերյալ տարատեսակ տեղեկատվության տրամադրումն է:

103. Կազմակերպությունը 100-րդ պարագրաֆով պահանջվող համադրումներում առանձին պետք է բացահայտի ապահովագրական ծառայություններին առնչվող հետևյալ գումարները, եթե կիրառելի է`

ա) ապահովագրական հասույթ,

բ) ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսեր, առանձին ցուցադրելով`

    (i) կրած պահանջները (բացառելով ներդրումային բաղադրիչները) և ապահովագրական ծառայությունների գծով կրած այլ ծախսեր,

    (ii) ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի ամորտիզացիա,

   (iii) փոփոխություններ, որոնք վերաբերում են անցյալ ծառայությանը, այսինքն փոփոխություններ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում, որոնք վերաբերվում են կրած պահանջների գծով պարտավորությանը, և

   (iv) փոփոխություններ, որոնք վերաբերում են ապագա ծառայությանը, այսինքն անբարենպաստ պայմանագրերի խմբի գծով վնասներ և այդ վնասների հակադարձումներ.

գ) ապահովագրական հասույթից և ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսերից բացառված ներդրումային բաղադրիչներ:

104. Կազմակերպությունը 101-րդ պարագրաֆով պահանջվող համադրումներում առանձին պետք է բացահայտի ապահովագրական ծառայություններին առնչվող հետևյալ գումարները, եթե կիրառելի է`

ա) փոփոխություններ, որոնք վերաբերում են ապագա ծառայությանը, կիրառելով Բ96-Բ118 պարագրաֆները, առանձին ներկայացնելով`

    (i) գնահատումներում փոփոխությունները, որոնք ճշգրտում են պայմանագրային ծառայությունների մարժան,

    (ii) գնահատումներում փոփոխությունները, որոնք չեն ճշգրտում պայմանագրային ծառայությունների մարժան, այսինքն անբարենպաստ պայմանագրերի խմբի գծով վնասները և այդ վնասների հակադարձումները, և

    (iii) ժամանակաշրջանի ընթացքում սկզբնապես ճանաչված պայմանագրերի ազդեցությունը.

բ) փոփոխություններ, որոնք վերաբերում են ընթացիկ ծառայությանը, այսինքն`

    (i) ծառայությունների փոխանցումն արտացոլելու համար շահույթում կամ վնասում ճանաչված պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գումարը,

    (ii) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման փոփոխությունը, որը չի վերաբերում ապագա կամ անցյալ ծառայությանը, և

    (iii) փորձի վրա հիմնված ճշգրտումները (տես Բ97(գ) և Բ113(ա) պարագրաֆները)

գ) փոփոխություններ, որոնք վերաբերում են անցյալ ծառայությանը, այսինքն` փոփոխություններ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում, որոնք վերաբերում են կրած պահանջներին (տես Բ97(բ) և Բ113(ա) պարագրաֆները)

105. 100-101-րդ պարագրաֆներում նշված համադրումներն ամբողջականացնելու համար կազմակերպությունը պետք է նաև առանձին բացահայտի ժամանակաշրջանի ընթացքում մատուցված ապահովագրական ծառայություններին չառնչվող հետևյալ գումարները, եթե կիրառելի է`

ա) ժամանակաշրջանի դրամական հոսքերը, ներառյալ`

    (i) թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի գծով ստացված ապահովագրական վճարները (կամ պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի գծով վճարվածները),

    (ii) ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը, և

   (iii) թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի գծով կրած պահանջների վճարումները և այլ ապահովագրական ծառայությունների հետ կապված ծախսերի վճարումները (կամ պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի ներքո փոխհատուցումները), բացառելով ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը.

բ) պահվող վերաապահովագրության պայմանագիր թողարկողի կողմից պարտավորությունների չկատարման ռիսկի փոփոխությունների ազդեցությունը,

գ) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը, և

դ) այլ լրացուցիչ տողային հոդվածներ, որոնք կարող են անհրաժեշտ լինել ապահովագրության պայմանագրերի զուտ հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունը հասկանալու համար:

106. Թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի համար, բացառությամբ նրանց, որոնց նկատմամբ կիրառվել է 53-59-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ժամանակաշրջանի ընթացքում ճանաչված ապահովագրական հասույթի վերլուծությունը` կազմված`

ա) մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության փոփոխությանն առնչվող գումարներից, ինչպես սահմանված է Բ124 պարագրաֆում, առանձին բացահայտելով`

     (i) ժամանակաշրջանի ընթացում ապահովագրական ծառայությունների գծով կրած ծախսերը, ինչպես սահմանված է Բ124(ա) պարագրաֆում,

     (ii) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման փոփոխությունը, ինչպես սահմանված է Բ124(բ) պարագրաֆում, և

    (iii) ժամանակաշրջանի ընթացքում ծառայությունների փոխանցման հետևանքով շահույթում կամ վնասում ճանաչված պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գումարը, ինչպես սահմանված է Բ124(գ) պարագրաֆում:

բ) ապահովագրական վճարների մի մասի բաշխումից, որոնք առնչվում են ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերի փոխհատուցմանը:

107. Ապահովագրության պայմանագրերի համար, բացառությամբ նրանց, որոնց նկատմամբ կիրառվել է 53-59-րդ կամ 69-70-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի և պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի ազդեցությունը ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության վրա, որոնք սկզբնապես ճանաչվել են ժամանակաշրջանի ընթացքում` ցուցադրելով սկզբնական ճանաչման պահին դրանց ազդեցությունը հետևյալների վրա`

ա) ապագա դրամական արտահոսքերի ներկա արժեքի գնահատումներ` առանձին ներկայացնելով ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը,

բ) ապագա դրամական ներհոսքերի ներկա արժեքի գնահատումներ,

գ) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտում, և

դ) պայմանագրային ծառայությունների մարժա:

108. 107-րդ պարագրաֆով պահանջվող բացահայտումներում կազմակերպությունն առանձին պետք է բացահայտի գումարները, որոնք առաջանում են`

ա) ապահովագրության պայմանագրերի փոխանցման կամ բիզնեսի միավորումների գործարքի շրջանակներում այլ կազմակերպությունից ձեռքբերված պայմանագրերից, և

բ) պայմանագրերի խմբերից, որոնք անբարենպաստ են:

109. Ապահովագրության պայմանագրերի համար, բացառությամբ նրանց, որոնց նկատմամբ կիրառվել է 53-59-րդ կամ 69-70-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն, որում բացատրում է, թե երբ է ակնկալում շահույթում կամ վնասում ճանաչել պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գծով հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ մնացորդը` կամ քանակապես` համապատասխան ժամանակային միջակայքերով, կամ որակական տեղեկատվություն տրամադրելու միջոցով: Թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի և պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի գծով նշված տեղեկատվությունը պետք է առանձին ներկայացվի:

 

Ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր

 

110. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանում ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի ընդհանուր գումարը և բացատրություն ներկայացնի դրա վերաբերյալ: Մասնավորապես, կազմակերպությունը պետք է բացատրի ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի և իր ակտիվների գծով ներդրումային հատույցի միջև կապը, հնարավորություն ընձեռելով իր ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին` գնահատելու շահույթում կամ վնասում և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի աղբյուրները:

111. Ուղղակի մասնակցության հայտանիշներով պայմանագրերի համար կազմակերպությունը պետք է նկարագրի հիմքում ընկած հոդվածների կազմն ու բացահայտի դրանց իրական արժեքները:

112. Եթե կազմակերպությունը ուղղակի մասնակցության հայտանիշներով պայմանագրերի համար, Բ115 պարագրաֆի համաձայն նախընտրում է չճշգրտել պայմանագրային ծառայությունների մարժան` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում որոշ փոփոխությունների հետևանքով, ապա պետք է բացահայտի ընթացիկ ժամանակաշրջանում այդ նախընտրության ազդեցությունը պայմանագրային ծառայությունների մարժայի ճշգրտման վրա:

113. Եթե կազմակերպությունը, ուղղակի մասնակցության հայտանիշներով պայմանագրերի համար, Բ135 պարագրաֆի համաձայն փոխում է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի բաժանման հիմքը` շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջև, ապա մոտեցումը փոխելու ժամանակաշրջանում պետք է բացահայտի`

ա) պատճառը, թե ինչու է կազմակերպությունից պահանջվել փոխել բաժանման հիմքը,

բ) ֆինանսական հաշվետվությունների` ազդեցության ենթարկված յուրաքանչյուր հոդվածի ճշգրտման գումարը, և

գ) փոփոխության ամսաթվի դրությամբ ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքը, որի նկատմամբ այդ փոփոխությունը կիրառվել է:

 

Անցումային գումարներ

 

114. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտումներ ներկայացնի, որոնք հնարավորություն կտան ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին նույնականացնելու հետագա ժամանակաշրջանների պայմանագրային ծառայությունների մարժայի և ապահովագրական հասույթի վրա անցումային ամսաթվի դրությամբ վերափոխված հետընթաց մոտեցմամբ (տես Գ6-Գ19 պարագրաֆները) կամ իրական արժեքի մոտեցմամբ (տես Գ20-Գ24 պարագրաֆները) չափվող ապահովագրության պայմանագրերի խմբերի ազդեցությունը: Հետևաբար կազմակերպությունը ստորև նշվածների համար առանձին պետք է բացահայտի 101(գ) պարագրաֆի համաձայն պայմանագրային ծառայությունների մարժայի համադրումը և 103(ա) պարագրաֆի համաձայն ապահովագրական հասույթի գումարի համադրումը`

ա) անցումային ամսաթվի դրությամբ գործող ապահովագրության պայմանագրեր, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառել է վերափոխված հետընթաց մոտեցումը,

բ) անցումային ամսաթվի դրությամբ գործող ապահովագրության պայմանագրեր, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառել է իրական արժեքի մոտեցումը, և

գ) մնացած բոլոր ապահովագրության պայմանագրեր:

115. Բոլոր այն ժամանակաշրջանների համար, որոնցում 114(ա) կամ 114(բ) պարագրաֆների համաձայն բացահայտումներ են կատարվել` հնարավորություն ընձեռելով ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հասկանալու անցումային գումարները որոշելիս օգտագործված մեթոդների ու կիրառված դատողությունների բնույթն ու նշանակալիությունը, կազմակերպությունը պետք է բացատրի` ինչպես է իրականացրել անցումային ամսաթվի դրությամբ ապահովագրության պայմանագրերի չափումը:

116. Կազմակերպությունը, որը նախընտրել է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը բաժանել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջև, կիրառում է Գ18(բ), Գ19(բ), Գ24(բ) և Գ24(գ) պարագրաֆները` որոշելու ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի, որոնք պետք է ճանաչված լինեին շահույթում կամ վնասում և անցումային ամսաթվի դրությամբ ապահովագրության գծով ընդհանուր ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի միջև կուտակային տարբերությունը` այն ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով, որի նկատմամբ բաժանումը կիրառվում է: Բոլոր այն ժամանակաշրջանների համար, որոնցում առկա են սույն պարագրաֆի կիրառմամբ որոշված գումարներ, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի համադրումներ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող ֆինանսական ակտիվների գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներառված կուտակային գումարների սկզբնական և վերջնական մնացորդների վերաբերյալ, որոնք առնչվում են ապահովագրության պայմանագրերի խմբին,: Համադրումը պետք է ներառի, օրինակ,ժամանակաշրջանի ընթացքում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված օգուտները կամ կորուստները, ինչպես նաև նախորդ ժամանակաշրջաններում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված և ժամանակաշրջանում շահույթին կամ վնասին վերադասակարգված օգուտները կամ կորուստները:

 

Նշանակալի դատողություններ ՖՀՄՍ 17-ը կիրառելիս

 

117. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ՖՀՄՍ 17-ը կիրառելիս կատարված նշանակալի դատողություններն ու դատողություններում փոփոխությունները: Մասնավորապես, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի օգտագործված ելակետային տվյալները, ենթադրություններն ու գնահատման մեթոդները, ներառյալ`

ա) ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող ապահովագրության պայմանագրերը չափելիս օգտագործված մեթոդները և այդ մեթոդներում օգտագործված ելակետային տվյալների գնահատման գործընթացը: Բացառությամբ, երբ գործնականում անիրագործելի է, կազմակերպությունը պետք է նաև քանակական տեղեկատվություն ներկայացնի այդ ելակետային տվյալների վերաբերյալ.

բ) պայմանագրերի չափման ժամանակ օգտագործված մեթոդներում և ելակետային տվյալների գնահատման գործընթացում փոփոխությունները, յուրաքանչյուր փոփոխության պատճառը և ազդեցության ենթարկված պայմանագրերի տեսակները.

գ) (ա) կետում չներառված դեպքերի համար` այն մոտեցումը, որն օգտագործվել է`

    (i) տարբերակելու հայեցողության իրագործումից առաջացող ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներում փոփոխությունները ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներում այլ փոփոխություններից` առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների պայմանագրերի համար (տես պարագրաֆ Բ98),

    (ii) որոշելու ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը, ներառյալ` արդյոք ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումներում փոփոխությունները բաժանվել են ապահովագրական ծառայությունների բաղադրիչի և ապահովագրության գծով ֆինանսական բաղադրիչի միջև, թե ամբողջությամբ ներկայացվել են ապահովագրական ծառայությունների արդյունքում,

   (iii) որոշելու զեղչման դրույքները, և

   (iv) որոշելու ներդրումային բաղադրիչները:

118. Եթե 88(բ) կամ 89(բ) պարագրաֆները կիրառելիս կազմակերպությունը նախընտրել է` ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը բաժանել շահույթում կամ վնասում և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներկայացվող գումարների միջև, կազմակերպությունը պետք է պարզաբանում ներկայացնի շահույթում կամ վնասում ճանաչված ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի որոշման մեթոդների վերաբերյալ:

119. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը որոշելու ժամանակ օգտագործված վստահելիության մակարդակը: Եթե կազմակերպությունը ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը որոշելիս օգտագործում է վստահելիության մակարդակի վրա հիմնված մեթոդից տարբերվող այլ մեթոդ, ապա պետք է բացահայտի օգտագործված մեթոդն ու այդ մեթոդի արդյունքներին համապատասխանող վստահելիության մակարդակը:

120. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն դրամական հոսքերի զեղչման ժամանակ օգտագործված եկամտաբերության կորի (կամ եկամտաբերության կորերի միջակայքերի) վերաբերյալ, որոնք չեն տատանվում հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից կախված` 36-րդ պարագրաֆին համապատասխան: Երբ կազմակերպությունը սույն բացահայտումը ներկայացնում է միավորված` ապահովագրության պայմանագրերի մի քանի խմբի համար, ապա պետք է այդ բացահայտումները ներկայացնի միջին կշռված մեծությունների կամ համեմատաբար նեղ միջակայքերի ձևով:

 

ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող ռիսկերի բնույթը և չափը

 

121. Կազմակերպությունը պետք է բացահատի տեղեկատվություն, որը հնարավորություն է ընձեռում ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին գնահատել ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող ապագա դրամական հոսքերի բնույթը, մեծությունը, ժամկետները և անորոշությունները: 122-132-րդ պարագրաֆները բացահայտումների համար պահանջներ են պարունակում, որոնք սովորաբար անհրաժեշտ են սույն պահանջը բավարարելու համար:

122. Նշված բացահայտումները կենտրոնանում են ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող ապահովագրական և ֆինանսական ռիսկերի վրա, ինչպես նաև` թե ինչպես են դրանք կառավարվում: Ֆինանսական ռիսկերը, որպես կանոն, ներառում են պարտքային ռիսկը, իրացվելիության ռիսկը և շուկայական ռիսկը, սակայն չեն սահմանափակվում դրանցով:

123. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կազմակերպության ռիսկին ենթարկվածությունը բացահայտող տեղեկատվությունը չի ներկայացնում հաշվետու ժամանակաշրջանի ընթացքում ռիսկին իր ենթարկվածությունը, կազմակերպությունը պետք է բացահայտի այդ փաստը, չներկայացնելու պատճառը և լրացուցիչ տեղեկատվություն, որը կներկայացնի ժամանակաշրջանի ընթացքում իր ռիսկին ենթարկվածությունը:

124. ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող յուրաքանչյուր տեսակի ռիսկի գծով կազմակեպությունը պետք է բացահայտի`

ա) ռիսկերին ենթարկվածությունը և ինչպես են դրանք առաջանում,

բ) ռիսկերի կառավարման իր նպատակները, քաղաքականությունն ու գործընթացները և ռիսկերի չափման նպատակով օգտագործվող մեթոդները, և

գ) (ա) կամ (բ) կետերում նշվածների փոփոխությունները նախորդ ժամանակաշրջանի համեմատությամբ:

125. ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող յուրաքանչյուր տեսակի ռիսկի գծով կազմակեպությունը պետք է բացահայտի`

ա) քանակական ամփոփ տեղեկատվություն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին այդ ռիսկին իր ենթարկվածության վերաբերյալ: Այս բացահայտումը պետք է հիմնված լինի այն ներքին տեղեկատվության վրա, որը տրամադրվում է կազմակերպության առանցքային կառավարչական անձնակազմին:

բ) 127-132-րդ պարագրաֆներով պահանջվող բացահայտումները, այն չափով, որքանով դրանք չեն բացահայտվել սույն պարագրաֆի (ա) կետի կիրառմամբ:

126. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի տեղեկատվություն այն կարգավորող օրենսդրության ազդեցության վերաբերյալ, որի շրջանակներում գործում է. օրինակ նվազագույն կապիտալի կամ երաշխավորված տոկոսադրույքի պահանջներ: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է 20-րդ պարագրաֆը` որոշելու ապահովագրության պայմանագրերի խմբերը, որոնց նկատմամբ կիրառվում է ՖՀՄՍ 17-ի ճանաչման ու չափման պահանջները, այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

 

Բոլոր տեսակի ռիսկեր. ռիսկի կենտրոնացումներ

 

127. Կազմակերպությունը պետք է տեղեկատվություն բացահայտի ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող ռիսկի կենտրոնացումների վերաբերյալ, ներառյալ` նկարագրություն, թե ինչպես է կազմակերպությունը որոշում կենտրոնացումները, այն ընդհանուր բնութագրերի նկարագրությունը, որոնք նույնականացնում են յուրաքանչյուր կենտրոնացումը (օրինակ, ապահովագրական պատահարի տեսակը, տնտեսության ճյուղը, աշխարհագրական տարածքը կամ արժույթը): Ֆինանսական ռիսկի կենտրոնացումները կարող են առաջանալ, օրինակ, երաշխավորված տոկոսադրույքից, որը սահմանվում է միևնույն մակարդակի վրա` մեծ թվով պայմանագրերի համար: Ֆինանսական ռիսկի կենտրոնացումները կարող են առաջանալ նաև ոչ ֆինանսական ռիսկի կենտրոնացումներից, օրինակ, եթե կազմակերպությունը արտադրանքի որակի նկատմամբ պատասխանատվության ապահովագրություն է տրամադրում դեղագործական ընկերություններին և միաժամանակ ներդրումներ է ունենում այդ ընկերություններում:

 

Ապահովագրական և շուկայական ռիսկ. զգայնության վերլուծություն

 

128. Կազմակերպությունը պետք է տեղեկատվություն բացահայտի ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող ռիսկի ենթարկվածության փոփոխությունների նկատմամբ զգայունության վերաբերյալ: Այս պահանջին բավարարելու համար կազմակերպությունը պետք է բացահայտի`

ա) զգայունության վերլուծություն, որը ցույց է տալիս, թե ինչպես կազդեին շահույթի կամ վնասի և սեփական կապիտալի վրա ռիսկի ենթարկվածության փոփոխությունները, որոնք հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտին ողջամտորեն հնարավոր էին`

(i) ապահովագրական ռիսկի համար` ցուցադրելով թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի գծով ազդեցությունը` պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի միջոցով ռիսկի նվազեցումից առաջ և դրանից հետո, և

(ii) շուկայական ռիսկի յուրաքանչյուր տեսակի համար` այնպես, որ պարզաբանվի ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող ռիսկի ենթարկվածության և կազմակերպության կողմից պահվող ֆինանսական ակտիվներից առաջացող ռիսկի ենթարկվածության փոփոխությունների զգայունության միջև կապը.

բ) զգայունության վերլուծություն պատրաստելիս կիրառված մեթոդներն ու ենթադրություները, և

գ) նախորդ ժամանակաշրջանի համար զգայունության վերլուծություն պատրաստելիս կիրառված մեթոդների և ենթադրությունների փոփոխությունները և այդպիսի փոփոխությունների պատճառները:

129. Եթե կազմակերպությունը պատրաստում է զգայնության այնպիսի վերլուծություն, որը ցուցադրում է ռիսկի ենթարկվածության փոփոխությունների ազդեցությունը 128(ա) պարագրաֆում նշված գումարներից տարբերվող գումարների վրա և օգտագործում է այդ զգայնության վերլուծությունը ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող ռիսկերի կառավարման նպատակով, ապա կազմակերպությունը կարող է օգտագործել զգայնության այդ վերլուծությունը 128(ա) պարագրաֆում նշված վերլուծության փոխարեն: Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի նաև`

ա) այդպիսի զգայնության վերլուծություն պատրաստելիս օգտագործված մեթոդի և տրամադրված տեղեկատվության հիմքում ընկած հիմնական պարամետրերի ու ենթադրությունների բացատրություն, և

բ) բացատրություն օգտագործված մեթոդի նպատակի և սահմանափակումների վերաբերյալ, որոնք կարող են առաջանալ տրամադրված տեղեկատվության գծով:

 

Ապահովագրական ռիսկ. պահանջների զարգացման ընթացք

 

130. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի փաստացի պահանջների և պահանջների չզեղչված գումարի նախկին գնահատումների համեմատությունը (այսինքն` պահանջների զարգացման ընթացքը): Պահանջների զարգացման ընթացքի բացահայտումը պետք է սկսվի այն ժամանակաշրջանից, երբ առաջացել է ամենավաղ էական պահանջ(ներ)ը և որի դիմաց վճարումների մեծության և ժամկետի առումով հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ դեռևս առկա է անորոշություն. ընդ որում չի պահանջվում, որ բացահատումն ընդգրկի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջից ավելի, քան տասը տարի: Կազմակերպությունից չի պահանջվում բացահայտել տեղեկատվություն այն պահանջների զարգացման ընթացքի վերաբերյալ, որոնց վճարումների մեծության և ժամկետի վերաբերյալ անորոշությունը սովորաբար վերանում է մեկ տարվա ընթացքում: Կազմակերպությունը պետք է համադրի պահանջների զարգացման ընթացքի վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտումը ապահովագրության պայմանագրերի խմբի համախառն հաշվեկշռային արժեքի հետ, որոնք կազմակերպությունը բացահայտում է 100 (գ) պարագրաֆի համաձայն:

 

Պարտքային ռիսկ. այլ տեղեկատվություն

 

131. ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող պարտքային ռիսկի գծով կազմակեպությունը պետք է բացահայտի`

ա) հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ իր պարտքային ռիսկին առավելագույն ենթարկվածությունը լավագույնս ներկայացնող գումարը, առանձին` թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի և պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի գծով, և

բ) տեղեկատվություն պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի պարտքային ռիսկի որակի մասին, որոնք հանդիսանում են ակտիվներ:

 

Իրացվելիության ռիսկ. այլ տեղեկատվություն

 

132. ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերից առաջացող իրացվելիության ռիսկի գծով կազմակեպությունը պետք է բացահայտի`

ա) նկարագրություն, թե ինչպես է նա կառավարում իրացվելիության ռիսկը,

բ) մարման առանձին վերլուծություններ` պարտավորություններ հանդիսացող թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի խմբերի և պարտավորություններ հանդիսացող պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի խմբերի գծով, որոնք նվազագույնը ցույց են տալիս այդ խմբերի գծով զուտ դրամական հոսքերը հաշվետու ամսաթվից հետո առաջին հինգ տարվա համար` ըստ տարիների, և համախմբված` առաջին հինգ տարիներից հետո: Կազմակերպությունից չի պահանջվում նշված վերլուծություններում ներառել մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությունները` չափված 55-59-րդ պարագրաֆների համաձայն: Վերլուծությունները կարող են ներկայացվել հետևյալ ձևով`

    (i) պայմանագրային չզեղչված զուտ դրամական հոսքերի մնացորդի վերլուծություն` ըստ գնահատված ժամկետների, կամ

    (ii) ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումների վերլուծություն` ըստ գնահատված ժամկետների:

գ) ցպահանջ գումարները, ներկայացնելով այդ գումարների և համապատասխան պայմանագրերի խմբերի հաշվեկշռային արժեքի միջև փոխկապակցվածությունը, եթե սույն պարագրաֆի (բ) կետի համաձայն չի բացահայտվել:

 

Հավելված Ա

 

Սահմանված տերմիններ

 

Սույն հավելվածը Ապահովագրության պայմանագրեր ՖՀՄՍ 17-ի անբաժան մասն է:

 

պայմանագրային ծառայությունների մարժա	Ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի բաղկացուցիչ, որն իրենից ներկայացնում է չվաստակած շահույթ, որը կազմակերպությունը ճանաչելու է ապագայում` խմբի ապահովագրության պայմանագրերի ներքո ծառայությունները մատուցելուն զուգընթաց:
ծածկույթի ժամանակահատված	Ժամանակաշրջան, որի ընթացքում կազմակերպությունը ապահովագրական պատահարների համար ծածկույթ է տրամադրում: Այս ժամանակաշրջանը ընդգրկում է ծածկույթը, որ վերաբերում է ապահովագրության պայմանագրի շրջանակներում բոլոր ապահովագրական վճարներին:
փորձի վրա հիմնված ճշգրտում	Տարբերություն` ա) ստացված ապահովագրական վճարների համար (և դրանց առնչվող այլ դրամական հոսքերի, ինչպիսիք են ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերը և ապահովագրական վճարների հարկերը)` ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ժամանակաշրջանի ընթացքում ակնկալվող գումարների գնահատականի և ժամանակաշրջանի ընթացքում փաստացի դրամական հոսքերի միջև, կամ բ) ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսերի համար (բացառելով ապահովագրության ձեռքբերման ծախսերը)` ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ գնահատված մեծության, որոնք ակնկալվում է, որ կկրի ժամանակաշրջանի ընթացքում և ժամանակաշրջանի ընթացքում փաստացի կրած մեծության միջև:
ֆինանսական ռիսկ	Ստորև նշվածներից մեկի կամ մի քանիսի հնարավոր ապագա փոփոխության ռիսկն է` սահմանված տոկոսա­դրույք, ֆինան­սա­կան գործիքի գին, ապրանքի գին, արտար­ժույթի փոխարժեք, գների կամ դրույքների ինդեքս, վարկունակություն կամ վարկա­յին ինդեքս կամ այլ փոփոխական` պայմանով, որ ոչ ֆինանսական փոփոխականի դեպ­քում այդ փոփոխականը բնորոշ չէ պայմանագրի կողմերից մեկին:
պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքեր	Ապագա դրամական արտահոսքերի ներկա արժեքի բացահայտ, անաչառ և հավանականություններով կշռված գնահատում (այսինքն ակնկալվող արժեք)` հանած ապագա դրամական ներհոսքերի ներկա արժեքը, որոնք կառաջանան կազմակերպության կողմից ապահովագրության պայմանագրի կատարմանը զուգընթաց, ներառյալ` ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը:
ապահովագրության պայմանագրերի խումբ	Ապահովագրության պայմանագրերի փաթեթ, որն արդյունք է ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելի բաժանման, առնվազն մեկ տարվա ընթացքում կնքված պայմանագրերի, և որոնք սկզբնական ճանաչման պահին` ա) անբարենպաստ են, եթե այդպիսիք առկա են, բ) հետագայում անբարենպաստ դառնալու նշանակալի հավանականություն չունեն, եթե այդպիսիք առկա են, կամ գ) չեն վերաբերում ոչ «ա», ոչ էլ «բ» կետերին, եթե այդպիսիք առկա են
ապահովագրության ձեռք բերման հետ կապված դրամական հոսքեր	Դրամական հոսքեր, որոնք առաջանում են ապահովագրության պայմանագրերի խմբի վաճառքի, տեղաբաշխման և կնքման հետ կապված ծախսերից, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի են այն ապահովագրության պայմանագրերի պորֆելին, որին այդ խումբը պատկանում է: Այսպիսի դրամական հոսքերը ներառում են հոսքեր, որոնք ուղղակիորեն վերագրելի չեն պորտֆելում ընդգրված ապահովագրության պայմանագրերի խմբին կամ առանձին պայմանագրերին:
ապահովագրության պայմանագիր	Պայմանագիր, ըստ որի` կողմերից մեկը (թողարկողը) պայմանագրի մյուս կողմից (ապահովադրից) իր վրա է վերցնում նշանակալի ապահովագրական ռիսկ` համաձայնվելով փոխհատուցել ապահովադրին, եթե սահմանված անորոշ ապագա դեպքը (ապահովագրական պատահարը) բացասաբար ազդի ապահովադրի վրա:
ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագիր	Ապահովագրության պայմանագիր, որի գործողության ժամկետի սկզբում` ա) պայմանագրի պայմանները սահմանում են, որ ապահովադիրը մասնակցություն ունի հիմքումընկածհոդվածների` հստակ նույնականացված համախմբում, բ) կազմակերպությունն ակնկալում է ապահովադրին վճարել գումար, որը հավասար է հիմքումընկածհոդվածների իրական արժեքի գծով հատույցի նշանակալի մասնաբաժնին, ևգ) կազմակերպությունն ակնկալում է, որ ապահովադրին վճարվելիք գումարի ցանկացած փոփոխության նշանակալի բաժնեմասը հիմքումընկածհոդվածների իրական արժեքի փոփոխությունից կախված փոխվելու է:
առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագիր	Ապահովագրության պայմանագիր, որը չի հանդիսանում ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագիր:
ապահովագրա­կան ռիսկ	Ռիսկ, բացառությամբ ֆինանսական ռիսկի, որը փոխանցվում է պայմանագիրը տիրապետողից այն թողարկողին:
ապահովագրական պատահար	Անորոշ ապագա դեպք, որը նախատեսված է ապահովագրության պայմանագրով և առաջացնում է ապահովագրական ռիսկ:
ներդրումային բաղադրիչ	Գումարներ, որոնք ապահովագրության պայմանագրով պահանջվում են կազմակերպությունից վճարել ապահովադրին, նույնիսկ այն դեպքում, եթե ապահովագրական պատահար տեղի չի ունեցել:
հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագիր	Ֆինանսական գործիք, որը կոնկրետ ներդրողին պայմանագրային իրավունք է տրամադրում, ի լրումն այն գումարի, որը թողարկողի հայեցողությանը ենթակա չէ, ստանալու լրացուցիչ գումարներ` ա) որոնք, ակնկավում է, որ կկազմեն ընդհանուր պայմանագրային օգուտների նշանակալի մասը. բ) որոնց ժամկետները կամ գումարը պայմանագրորեն կախված են թողարկողի հայեցողությունից. գ) որոնք պայմանագրորեն հիմնված են`     (i) պայմանագրերի կոնկրետ համախմբի կամ պայմանագրի կոնկրետ տեսակի հատույցների վրա.     (ii) թողարկողի կողմից պահվող ակտիվների կոնկրետ համախմբի գծով իրացված և/կամ չիրացված ներդրումային հատույցների վրա. կամ    (iii) պայմանագիրը թողարկող կազմակերպության կամ հիմնադրամի շահույթի կամ վնասի վրա:
կրած պահանջների գծով պարտավորություն	Կազմակերպության պարտականությունը հետազոտելու և վճարելու ապահովագրական պատահարների գծով վավեր պահանջները, ներառյալ պատահարները, որոնք տեղի են ունեցել, սակայն դրանց գծով պահանջներ դեռևս չեն ներկայացվել և այլ կրած ապահովագրական ծախսերը:
մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորություն	Գործող ապահովագրության պայմանագրերի ներքո կազմակերպության պարտականությունը հետազոտելու և վճարելու ապահովագրական պատահարների գծով վավեր պահանջները, որոնք դեռևս տեղի չեն ունեցել (այսինքն պարտականություն, որը վերաբերում է ծածկույթի ժամանակահատվածի մնացած մասին):
ապահովադիր	Կողմ, որն իրավունք ունի ստանալու փոխհատուցում ապահովագրության պայմանագրի ներքո, եթե տեղի ունենա ապահովագրական դեպքը:
ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆել	Ապահովագրության պայմանագրեր, որոնք ենթակա են միանման ռիսկերի և կառավարվում են միասին:
վերաապահովագրության պայմանագիր	Ապահովագրության պայմանագիր, որը թողարկվում է մի կազմակերպության կողմից (վերաապահովագրող)` մեկ այլ կազմակերպության կողմից թողարկված մեկ կամ մի քանի ապահովագրության պայմանագրերի գծով (հիմքում ընկած պայմանագրեր) պահանջները այդ կազմակերպությանը փոխհատու­ցելու համար:
ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտում	Հատուցում, որը կազմակերպությունը պահանջում է` ոչ ֆինանսական ռիսկի հետևանքով առաջացած` դրամական հոսքերի գումարի և ժամկետի վերաբերյալ անորոշությունը կրելու համար, պայմանավորված կազմակերպության կողմից ապահովագրության պայմանագրերի կատարմամբ:
հիմքում ընկած հոդվածներ	Հոդվածներ, որոնցով որոշվում են ապահովադրին վճարվելիք որոշ գումարներ: Հիմքում ընկած հոդվածները կարող են բաղկացած լինել ցանկացած հոդվածից, օրինակ, ակտիվների բազային պորտֆել, կազմակերպության զուտ ակտիվները կամ կազմակերպության զուտ ակտիվների սահմանված ենթախումբ:

 

Հավելված Բ

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի անբաժան մասն է:

 

Բ1. Սույն հավելվածը տրամադրում է ուղեցույց հետևյալների վերաբերյալ`

ա) ապահովագրության պայմանագրի սահմանումը (տես Բ2-Բ30 պարագրաֆները),

բ) ապահովագրության պայմանագրից բաղադրիչների առանձնացումը (տես Բ31-Բ35 պարագրաֆները),

գ) չափումը (տես Բ36-Բ119 պարագրաֆները),

դ) ապահովագրական հասույթ (տես Բ120-Բ127 պարագրաֆները),

ե) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր (տես Բ128-Բ136 պարագրաֆները) և

զ) միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ (տես Բ137 պարագրաֆը):

 

Ապահովագրության պայմանագրի սահմանում (Հավելված Ա)

---

Բ2. Սույն բաժինը տրամադրում է ուղեցույց Հավելված Ա-ում ներկայացված ապահովագրության պայմանագրի սահմանման վերաբերյալ: Այն անդրադառնում է հետևյալներին`

ա) անորոշ ապագա դեպք (տես Բ3-Բ5 պարագրաֆները),

բ) բնաիրային տեսքով վճարումներ (տես Բ6 պարագրաֆը),

գ) ապահովագրական ռիսկի և այլ ռիսկերի տարբերակումը (տես Բ7-Բ16 պարագրաֆները),

դ) նշանակալի ապահովագրական ռիսկ (տես Բ17-Բ23 պարագրաֆները),

ե) ապահովագրական ռիսկի մակարդակի փոփոխություններ (տես Բ24-Բ25 պարագրաֆները) և

զ) ապահովագրության պայմանագրերի օրինակներ (տես Բ26-Բ30 պարագրաֆները):

 

Անորոշ ապագա դեպք

 

Բ3. Անորոշությունը (կամ ռիսկը) ապահովագրության պայմանագրի էությունն է: Հետևաբար, ստորև բերվածներից առնվազն մեկը ապահովագրության պայմանագրի գործողության սկզբում անորոշ է`

ա) ապահովագրական պատահարը տեղի ունենալու հավանականությունը,

բ) երբ ապահովագրական պատահարը տեղի կունենա, կամ

գ) որքան պետք է վճարի կազմակերպությունը, եթե ապահովագրական պատահարը տեղի ունենա:

Բ4. Որոշ ապահովագրության պայմանագրերում ապահովագրական պատահարը պայմանագրի ժամկետի ընթացքում վնասի հայտնաբերումն է, նույնիսկ եթե վնասը առաջացել է նախքան պայմանագրի գործողության սկիզբը տեղի ունեցած դեպքի արդյունքում: Այլ ապահովագրության պայմանագրերում ապահովագրական պատահարը պայմանագրի գործողության ժամկետի ընթացքում տեղի ունեցած դեպքն է, նույնիսկ եթե դրա արդյունքում առաջացող վնասը հայտնաբերվում է պայմանագրի ժամկետի ավարտից հետո:

Բ5. Որոշ ապահովագրության պայմանագրեր ներառում են արդեն իսկ տեղի ունեցած դեպքեր, որոնց ֆինանսական հետևանքը, սակայն, դեռևս անորոշ է: Նման պայմանագրի օրինակ է ապահովագրության այնպիսի պայմանագիրը, որը ծածկույթ է տրամադրում արդեն իսկ տեղի ունեցած պատահարների բացասական ընթացքի դիմաց: Այդպիսի պայմանագրերում ապահովագրական պատահարը նշված պահանջների գծով վերջնական ծախսումների որոշումն է:

 

Բնաիրային տեսքով վճարումներ

 

Բ6. Որոշ ապահովագրության պայմանագրեր պահանջում են կամ թույլ են տալիս վճարումներն իրականացնել բնաիրային տեսքով: Նման դեպքերում կազմակերպությունը ապահովադրին ապրանքներ կամ ծառայություններ է տրամադրում` ապահովագրական պատահարների դեպքում ապահովադրին փոխհատուցելու իր պարտականությունը կատարելու համար: Այդպիսի օրինակ է, երբ կազմակերպությունն ապահովադրին իր կրած վնասի գումարը հատուցելու փոխարեն փոխարինում է գողացված իրը: Մեկ այլ օրինակ է, երբ կազմակերպությունն ապահովագրության պայմանագրի ծածկույթով նախատեսված բժշկական ծառայությունները տրամադրելու նպատակով օգտագործում է իր սեփական հիվանդանոցները և բժշկական անձնակազմը: Նման պայմանագրերը ապահովագրության պայմանագրեր են, չնայած որ պահանջները մարվում են բնաիրային ձևով: 8-րդ պարագրաֆի պայմաններին բավարարող հաստատուն գնով ծառայությունների մատուցման պայմանագրերը նույնպես ապահովագրության պայմանագրեր են, սակայն 8-րդ պարագրաֆի համաձայն, կազմակերպությունն իրավունք ունի ընտրություն կատարել` դրանք հաշվառելով կամ ՖՀՄՍ 17-ի կամ «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ի կիրառմամբ:

 

Ապահովագրական ռիսկի և այլ ռիսկերի տարբերակում

 

Բ7. Ապահովագրության պայմանագրի սահմանումը պահանջում է, որ մի կողմը մյուս կողմից իր վրա վերցնի նշանակալի ապահովագրական ռիսկ: ՖՀՄՍ 17-ը ապահովագրական ռիսկը սահմանում է որպես «պայմանագիրը տիրապետողից թողարկողին փոխանցված` ֆինանսական ռիսկից տարբեր ռիսկ»: Պայմանագիրը, որը թողարկողին ենթարկում է ֆինանսական ռիսկի` առանց նշանակալի ապահովագրական ռիսկի, ապահովագրության պայմանագիր չէ:

Բ8. Հավելված Ա-ում ֆինանսական ռիսկի սահմանումը հղում է կատարում ֆինանսական և ոչ ֆինանսական փոփոխականներին: Ոչ ֆինանսական փոփոխականների օրինակները, որոնք բնորոշ չեն պայմանագրի կողմերից մեկին, ներառում են որոշակի տարածաշրջանում երկրաշարժի հետևանքով կորուստների ինդեքսը կամ որոշակի քաղաքում ջերմաստիճանների ինդեքսը: Ֆինանսական ռիսկը բացառում է այն ոչ ֆինանսական փոփոխականներից առաջացող ռիսկը, որոնք բնորոշ են պայմանագրի կողմերից մեկին, ինչպիսին է հրդեհի տեղի ունենալը կամ չունենալը, որը վնասելու կամ ոչնչացնելու է պայմանագրի այդ կողմի ակտիվը: Ավելին` ոչ ֆինանսական ակտիվի իրական արժեքի փոփոխության ռիսկը ֆինանսական ռիսկ չէ, եթե իրական արժեքն արտացոլում է նման ակտիվների շուկայական գների փոփոխությունները (այսինքն` ֆինանսական փոփոխական), և տվյալ ոչ ֆինանսական ակտիվի վիճակը, որը պահվում է պայմանագրի կողմերից մեկի կողմից (այսինքն` ոչ ֆինանսական փոփոխական): Օրինակ` եթե տվյալ ավտոմեքենայի մնացորդային արժեքի երաշխիքը, որում ապահովադիրն ունի ապահովագրական հետաքրքրություն, երաշխավորին ենթարկում է ավտոմեքենայի ֆիզիկական վիճակի փոփոխությունների ռիսկին, ապա այդ ռիսկը ապահովագրական, այլ ոչ թե ֆինանսական ռիսկ է:

Բ9. Որոշ պայմանագրեր, ի լրումն նշանակալի ապահովագրական ռիսկի, թողարկողին ենթարկում են նաև ֆինանսական ռիսկի: Օրինակ` կյանքի ապահովագրության շատ պայմանագրեր ապահովադիրներին և՛ երաշխավորում են նվազագույն հատույցադրույք` առաջացնելով ֆինանսական ռիսկ, և՛ միաժամանակ մահվան դեպքում խոստանում են այնպիսի հատուցումներ, որոնք կարող են էականորեն գերազանցել ապահովադրի հաշվի մնացորդը` առաջացնելով ապահովագրական ռիսկ` մահացության ռիսկի ձևով: Նման պայմանագրերը ապահովագրության պայմանագրեր են:

Բ10. Որոշ պայմանագրերի ներքո ապահովագրական պատահարը առաջացնում է գումարի վճարում, որը կախված է գնային ինդեքսից: Նման պայմանագրերը ապահովագրության պայմանագրեր են` պայմանով, որ ապահովագրական պատահարով պայմանավորված վճարումը կարող է նշանակալի լինել: Օրինակ` ցմահ անուիտետը, որը կախված է ապրելու արժեքի ինդեքսից, ապահովագրական ռիսկ է փոխանցում, քանի որ վճարումը պայմանավորված է անորոշ ապագա դեպքով, այն է` անուիտետ ստացող անձի կյանքի տևողությամբ: Գնային ինդեքսից կախվածությունը ածանցյալ գործիք է, սակայն այն փոխանցում է նաև ապահովագրական ռիսկ, քանի որ վճարումների քանակը, որի նկատմամբ կիրառվում է ինդեքսը, կախված է անուիտետ ստացողի կյանքի տևողությունից: Եթե արդյունքում ապահովագրական ռիսկի փոխանցումը նշանակալի է, ապա ածանցյալ գործիքը բավարարում է ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը, ինչի պարագայում այն չպետք է առանձնացվի հիմնական պայմանագրից (տե՛ս 11(ա) պարագրաֆը):

Բ11. Ապահովագրական ռիսկը այն ռիսկն է, որը կազմակերպությունն իր վրա է վերցնում ապահովադրից: Դա նշանակում է, որ կազմակերպությունը ապահովադրից պետք է վերցնի ռիսկ, որին ապահովադիրն արդեն ենթարկվել է: Պայմանագրից առաջացած որևէ նոր ռիսկ կազմակերպության կամ ապահովադրի համար ապահովագրական ռիսկ չէ:

Բ12. Ապահովագրական պայմանագրի սահմանումը հղում է կատարում ապահովադրի վրա բացասական ազդեցությանը: Սահմանումը կազմակերպության կողմից կատարվող վճարման մեծությունը չի սահմանափակում անբարենպաստ դեպքի ֆինանսական ազդեցության չափով: Օրինակ` սահմանումը ներառում է «նորը հնի դիմաց» ծածկույթը, ըստ որի` ապահովադրին վճարվում է գումար` օգտագործված և վնասված ակտիվը նորով փոխարինելու համար: Նմանապես, այս սահմանումը կյանքի ապահովագրության պայմանագրով նախատեսված վճարումը չի սահմանափակում մահացածի խնամակալների կողմից կրած ֆինանսական վնասի չափով, ոչ էլ բացառում է պայմանագրերը, որոնք սահմանում են նախապես որոշված վճարների մեծություն` մահվան կամ դժբախտ պատահարի պատճառած վնասը քանակապես գնահատելու համար:

Բ13. Որոշ պայմանագրեր պահանջում են վճարում, եթե սահմանված անորոշ ապագա դեպք է տեղի ունենում, սակայն որպես վճարման նախապայման չեն պահանջում ապահովադրի վրա բացասական ազդեցության առկայություն: Նմանատիպ պայմանագիրը ապահովագրության պայմանագիր չէ, նույնիսկ եթե տիրապետողն այն օգտագործում է հիմքում ընկած ռիսկին ենթարկվածությունը մեղմելու նպատակով: Օրինակ` եթե տիրապետողն օգտագործում է ածանցյալ գործիք` հեջավորելու համար հիմքում ընկած ֆինանսական կամ ոչ ֆինանսական փոփոխականը` կոռելացված կազմակերպության ակտիվից ստացվող դրամական հոսքերի հետ, այդ ածանցյալ գործիքը ապահովագրության պայմանագիր չէ, քանի որ վճարումը պայմանավորված չէ նրանով, թե արդյոք ակտիվից ստացվող դրամական հոսքերի նվազումը բացասաբար է ազդում տիրապետողի վրա: Ապահովագրության պայմանագրի սահմանումը հղում է կատարում այնպիսի անորոշ ապագա դեպքի, որի բացասական ազդեցությունը ապահովադրի վրա` վճարում կատարելու համար պայմանագրային նախապայման է: Պայմանագրային նախապայմանը կազմակերպությունից չի պահանջում հետաքննել, թե արդյոք դեպքն իրականում բացասական ազդեցություն է ունեցել, սակայն թույլ է տալիս մերժել վճարումը, եթե նա չի հավաստիանում դեպքի բացասական ազդեցության վերաբերյալ:

Բ14. Պայմանագիրը չեղյալ համարելու կամ երկարացնելու ռիսկը (այսինքն` ռիսկը, որ ապահովադիրը պայմանագիրը կդադարեցնի ավելի շուտ կամ ավելի ուշ, քան թողարկողն ակնկալում էր պայմանագրի գինը որոշելիս) ապահովագրական ռիսկ չէ, քանի որ դրա արդյունքում ապահովադրին կատարվող վճարումներում փոփոխականությունը պայմանավորված չէ այդ ապահովադրի վրա բացասական ազդեցություն ունեցող անորոշ ապագա դեպքով: Նմանապես, ծախսային ռիսկը (այսինքն` պայմանագրի սպասարկման հետ կապված վարչական ծախսումների անսպասելի աճի, այլ ոչ թե ապահովագրական պատահարով պայմանավորված ծախսումների անսպասելի աճի ռիսկը) ապահովագրական ռիսկ չէ, քանի որ նման ծախսերի անսպասելի աճը ապահովադրի վրա բացասական ազդեցություն չի ունենում:

Բ15. Հետևաբար, պայմանագիրը, որը կազմակերպությանը ենթարկում է պայմանագիրը չեղյալ համարելու ռիսկի, երկարացնելու ռիսկի կամ ծախսային ռիսկի, ապահովագրության պայմանագիր չէ, բացառությամբ, երբ կազմակերպությանը ենթարկում է նաև նշանակալի ապահովագրական ռիսկի: Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը մեղմացնում է իր ռիսկը` ոչ ապահովագրական ռիսկի մի մասը այլ կողմին փոխանցելու համար երկրորդ պայմանագիր օգտագործելով, ապա այդ երկրորդ պայմանագիրը մյուս կողմին ենթարկում է ապահովագրական ռիսկի:

Բ16. Կազմակերպությունը կարող է ապահովադրից իր վրա վերցնել նշանակալի ապահովագրական ռիսկ միայն այն դեպքում, երբ կազմակերպությունը ապահովադրից առանձնացված է: Փոխադարձ կազմակերպության պարագայում, փոխադարձ կազմակերպությունը իր վրա է վերցնում յուրաքանչյուր ապահովադրի ռիսկը և համախմբում է այդ ռիսկը: Չնայած ապահովադիրները համատեղ են կրում համախմբված ռիսկը, քանի որ կազմակերպությունում ունեն մնացորդային բաժնեմաս, փոխադարձ կազմակերպությունը առանձնացված կազմակերպություն է, որն իր վրա է վերցրել ռիսկը:

 

Նշանակալի ապահովագրական ռիսկ

 

Բ17. Պայմանագիրն ապահովագրության պայմանագիր է միայն այն դեպքում, երբ այն փոխանցում է նշանակալի ապահովագրական ռիսկ: Բ7-Բ16 պարագրաֆները քննարկում են ապահովագրական ռիսկը: Բ18-Բ23 պարագրաֆները քննարկում են ապահովագրական ռիսկի նշանակալի լինելու հանգամանքը:

Բ18. Ապահովագրական ռիսկը նշանակալի է այն և միայն այն դեպքում, եթե ապահովագրական պատահարը կարող է հանգեցնել թողարկողի կողմից լրացուցիչ գումարների վճարման, որոնք նշանակալի են ցանկացած առանձին վերցված սցենարի դեպքում, բացառությամբ այն սցենարների, որոնք չունեն առևտրային բովանդակություն (այսինքն` ոչ մի նշմարելի ազդեցություն գործարքի տնտեսական կողմի վրա): Եթե ապահովագրական պատահարը կարող է հանգեցնել նրան, որ նշանակալի լրացուցիչ գումարներ վճարման ենթակա կլինեն ցանկացած սցենարի պարագայում, որն ունի առևտրային բովանդակություն, նախորդ նախադասությունում բերված պայմանը կարող է բավարարվել, նույնիսկ եթե ապահովագրական պատահարը չափազանց անհավանական է, կամ նույնիսկ եթե պայմանական դրամական հոսքերի ակնկալվող (այսինքն` հավանականություններով կշռված) ներկա արժեքը կազմում է ապահովագրության պայմանագրի գծով մնացած դրամական հոսքերի ակնկալվող ներկա արժեքի փոքր մասը:

Բ19. Ի լրումն, պայմանագիրը նշանակալի ապահովագրական ռիսկը փոխանցում է միայն այն դեպքում, եթե գոյություն ունի առևտրային բովանդակություն ունեցող սցենար, որի դեպքում թողարկողի մոտ վնասի առաջացման հավանականություն կա` ներկա արժեքի հիման վրա կատարված հաշվարկներից ելնելով: Այնուամենայնիվ, նույնիսկ եթե վերաապահովագրության պայմանագիրը թողարկողին նշանակալի վնասի առաջացման հավանականության չի ենթարկում, այդ պայմանագիրը համարվում է նշանակալի ապահովագրական ռիսկ փոխանցող, եթե այն վերաապահովագրողին է փոխանցում ըստ էության բոլոր ապահովագրական ռիսկերը, որոնք առնչվում են հիմքում ընկած ապահովագրության պայմանագրերի վերաապահովագրված մասերին:

Բ20. Բ18 պարագրաֆում նկարագրված լրացուցիչ գումարները որոշվում են ներկա արժեքի հիմունքով: Եթե անորոշ ժամկետով դեպք տեղի ունենալու պարագայում ապահովագրության պայմանագիրը նախատեսում է վճարում և եթե վճարումը չի ճշգրտվում` հաշվի առնելով փողի ժամանակային արժեքը, ապա կարող են լինել սցենարներ, որոնց դեպքում այդ վճարման ներկա արժեքը ավելանում է, նույնիսկ եթե դրա անվանական արժեքը հաստատուն է: Նման օրինակ է ապահովագրությունը, որը տրամադրում է մահվան դեպքում վճարվող հաստատուն հատուցում, երբ ապահովադիրը մահանում է, առանց ծածկույթի գծով ժամկետի սահմանափակման (հաճախ անվանվում է որպես հաստատուն գումարով ողջ կյանքի ապահովագրություն): Անկասկած է, որ ապահովադիրը մահանալու է, բայց մահվան օրն անորոշ է: Վճարումները կարող են կատարվել այն ժամանակ, երբ առանձին ապահովադիրը մահանում է ավելի վաղ, քան ակնկալվում էր: Քանի որ այդ վճարումները չեն ճշգրտվում հաշվի առնելով փողի ժամանակային արժեքը, նշանակալի ապահովագրական ռիսկը կարող է առկա լինել, նույնիսկ եթե ընդհանուր առմամբ պայմանագրերի պորտֆելի գծով վնաս չկա: Նմանապես, պայմանագրի պայմանները, որոնք հետաձգում են ժամկետային փոխհատուցումները ապահովադրին, կարող են բացառել նշանակալի ապահովագրական ռիսկը: Կազմակերպությունը պետք է օգտագործի 36-րդ պարագրաֆում նշված զեղչման դրույքները` լրացուցիչ գումարների ներկա արժեքը որոշելու համար:

Բ21. Բ18 պարագրաֆում նկարագրված լրացուցիչ գումարները վերաբերում են այն գումարների ներկա արժեքին, որոնք գերազանցում են ապահովագրական պատահարը տեղի չունենալու պարագայում վճարվելիք գումարները (բացառությամբ այն սցենարների, որոնք չունեն առևտրային բովանդակություն): Այդ լրացուցիչ գումարներն ընդգրկում են պահանջների սպասարկման և գնահատման ծախսումները, սակայն չեն ներառում`

ա) ապագա ծառայությունների դիմաց ապահովադրից վճարումներ գանձելու հնարավորության կորուստը: Օրինակ` ներդրումների հետ կապված կյանքի ապահովագրության պայմանագրի դեպքում ապահովադրի մահը նշանակում է, որ կազմակերպությունը այլևս չի կարող իրականացնել ներդրումների կառավարման ծառայություններ և դրա դիմաց ստանալ վճար: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության այդպիսի տնտեսական վնասը ապահովագրական ռիսկի հետևանք չէ, ճիշտ այնպես, ինչպես փոխադարձ ներդրումային հիմնադրամի կառավարիչը իր վրա չի վերցնում հաճախորդի հնարավոր մահվան հետ կապված ապահովագրական ռիսկը: Հետևաբար, ներդրումների կառավարման դիմաց ապագա վճարների հնարավոր կորուստը տեղին չէ, երբ գնահատվում է պայմանագրի միջոցով փոխանցված ապահովագրական ռիսկի չափը.

բ) մահվան դեպքում այն վճարների գանձումից հրաժարումը, որոնք կվճարվեին պայմանագրի չեղյալ հայտարարման կամ պայմանագրից հրաժարվելու դեպքում: Քանի որ այդ վճարներն առաջացել են պայմանագրից, դրանցից հրաժարումը չի փոխհատուցում ապահովադրին նախապես գոյություն ունեցող ռիսկի դիմաց: Հետևաբար, դրանք տեղին չեն, երբ գնահատվում է պայմանագրի միջոցով փոխանցված ապահովագրական ռիսկի չափը.

գ) պայմանագրի տիրապետողին նշանակալի վնաս չպատճառող դեպքով պայմանավորված վճարումը: Օրինակ` այնպիսի պայմանագիրը, որը պահանջում է թողարկողից վճարել 1 միլիոն ԱՄ<sup>1</sup> (արժույթի միավոր), եթե ակտիվին պատճառվել է այնպիսի ֆիզիկական վնաս, որը պայմանագրի տիրապետողին հանգեցնում է ոչ նշանակալի տնտեսական կորստի` 1ԱՄ-ի չափով: Այս պայմանագրով տիրապետողը 1 ԱՄ կորցնելու ոչ նշանակալի ռիսկը փոխանցում է թողարկողին: Միաժամանակ, պայմանագիրն առաջացնում է ոչ ապահովագրական ռիսկ, որ սահմանված դեպքի տեղի ունենալու պարագայում թողարկողը պետք է վճարի 999,999 ԱՄ: Քանի որ չկա սցենար, որի պարագայում ապահովագրական պատահարը պայմանագրի տիրապետողին նշանակալի կորստի չի հանգեցնում, թողարկողը պայմանագրի տիրապետողից իր վրա նշանակալի ապահովագրական ռիսկ չի վերցնում և այս պայմանագիրը ապահովագրության պայմանագիր չէ.

դ) վերաապահովագրությունից հնարավոր փոխհատուցումները: Կազմակերպությունը նման վերականգնումները հաշվառում է առանձնացված:

_______________________________

¹ ԱՄ-ն նշանակում է «արժույթի միավոր»

 

Բ22. Կազմակերպությունը ապահովագրական ռիսկի նշանակալիությունը պետք է գնահատի պայմանագիր առ պայմանագիր: Հետևաբար, ապահովագրական ռիսկը կարող է լինել նշանակալի, նույնիսկ եթե պայմանագրերի պորտֆելի կամ խմբի համար առկա է նշանակալի վնասների նվազագույն հավանականություն:

Բ23. Բ18-Բ22 պարագրաֆներից հետևում է, որ եթե, ըստ պայմանագրի, մահվան դեպքում վճարվող հատուցումը գերազանցում է կենդանի մնալու դեպքում վճարվելիք հատուցումը, այդ պայմանագիրը ապահովագրության պայմանագիր է, բացառությամբ երբ մահվան դեպքում լրացուցիչ հատուցումը ոչ նշանակալի է (որը պետք է որոշել այդ պայմանագրի, այլ ոչ թե պայմանագրերի ողջ պորտֆելի հիման վրա): Ինչպես նշված է Բ21 (բ) պարագրաֆում, մահվան դեպքում պայմանագրի չեղյալ հայտարարման կամ պայմանագրից հրաժարվելու վճարներից հրաժարումը չի ներառվում այս գնահատման մեջ, եթե այդ հրաժարումը չի հատուցում ապահովադրի` նախապես գոյություն ունեցող ռիսկը: Նմանապես, ապահովադրի մնացած կյանքի ընթացում կանոնավոր գումարների վճարում նախատեսող անուիտետի պայմանագիրը ապահովագրության պայմանագիր է, բացառությամբ եթե կյանքի շարունակությամբ պայմանավորված ընդհանուր գումարային վճարները ոչ նշանակալի են:

 

Ապահովագրական ռիսկի մակարդակի փոփոխություններ

 

Բ24. Որոշ պայմանագրերի դեպքում ապահովագրական ռիսկի փոխանցումը թողարկողին տեղի է ունենում որոշակի ժամանակ հետո: Օրինակ` դիտարկենք այնպիսի մի պայմանագիր, որն ապահովում է սահմանված ներդրումային հատույց և ապահովադրի համար ներառում է հնարավորություն` ներդրումների մարման ժամանակ ստացվելիք մուտքերն օգտագործել այն նույն դրույքներով ցմահ անուիտետ գնելու համար, որոնք կազմակերպությունը պահանջում է այլ` նոր անուիտետ գնողներից` ապահովադրի կողմից հնարավորության իրագործման ժամանակ: Նման պայմանագիրը թողարկողին ապահովագրական ռիսկը փոխանցում է միայն հնարավորության իրագործումից հետո, քանի որ կազմակերպությունը մնում է ազատ` անուիտետի գինը այնպիսի հիմունքներով որոշելու համար, որը արտացոլում է այդ ժամանակ կազմակերպությանը փոխանցվող ապահովագրական ռիսկը: Հետևաբար, դրամական հոսքերը, որոնք կառաջանան հնարավորության իրագործման ժամանակ, պայմանագրի շրջանակներից դուրս են և նախքան իրագործումը պայմանագրի շրջանակներում ապահովագրության գծով դրամական հոսքեր չկան: Այնուամենայնիվ, եթե պայմանագիրը սահմանում է անուիտետի դրույքները (կամ շուկայական դրույքներից տարբերվող, անուիտետի դրույքները սահմանելու հիմունք), պայմանագիրը թողարկողին փոխանցում է ապահովագրական ռիսկ, քանի որ թողարկողը ենթակա է այն ռիսկին, որ անուիտետի դրույքներն իր համար կլինեն ոչ բարենպաստ, երբ ապահովադիրն իրագործի հնարավորությունը: Այդ դեպքում, դրամական հոսքերը, որոնք կառաջանան հնարավորության իրագործման ժամանակ, ընդգրկվում են պայմանագրի շրջանակներում:

Բ25. Պայմանագիրը, որը բավարարում է ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը, մնում է որպես ապահովագրության պայմանագիր, մինչև բոլոր իրավունքները և պարտականությունները մարվում են (այսինքն` կատարվել են, չեղարկվել են կամ ժամկետը լրացել է), բացառությամբ, եթե պայմանագրի վերափոխման հետևանքով պայմանագիրն ապաճանաչվել է` 74-77-րդ պարագրաֆների համաձայն:

 

Ապահովագրության պայմանագրերի օրինակներ

 

Բ26. Ստորև բերված պայմանագրերը ապահովագրության պայմանագրերի օրինակներ են, եթե ապահովագրական ռիսկի փոխանցումը նշանակալի է`

ա) գողության կամ վնասվածքի ապահովագրությունը.

բ) արտադրանքն արտադրողի պատասխանատվության, մասնագիտական պատասխանատվության, քաղաքացիական պատասխանատվության կամ դատական ծախսերի ապահովագրությունը.

գ) կյանքի ապահովագրությունը և հուղարկավորության կանխավճարային պլանները (չնայած մահը որոշակի է` մահվան տեղի ունենալու պահն անորոշ է, կամ, կյանքի ապահովագրության որոշ տեսակների համար անորոշ է, թե արդյոք մահը տեղի կունենա ապահովագրությամբ ծածկված ժամկետի ընթացքում).

դ) ցմահ անուիտետները և կենսաթոշակները, այսինքն` պայմանագրեր, որոնք նախատեսում են հատուցում ապագա անորոշ դեպքի (անուիտետը ստացողի կամ թոշակառուի կյանքի տևողության) տեղի ունենալու պարագայում` անուիտետ ստացողին կամ թոշակառուին ապահովելու եկամուտների որոշակի մակարդակ, որի վրա նրա կյանքի տևողությունը` այլ պարագայում, բացասաբար կազդեր: (Գործատուների պարտավորությունները, որոնք առաջանում են աշխատակիցների հատուցումների պլաններից և կենսաթոշակային հատուցումների պարտավորություններից, որոնք հաշվառվում են որպես սահմանված հատուցումների թոշակային պլաններ, 7(բ) պարագրաֆի համաձայն, ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտից դուրս են):

ե) անգործունակության և բժշկական ապահովագրությունը.

զ) իրագործման երաշխիքները, գործատուի երաշխիքները, կատարողական երաշխիքները, մրցութային երաշխիքները, այսինքն` պայմանագրեր, որոնք փոխհատուցում են տիրապետողին, եթե մյուս կողմը չի իրականացնում իր պայմանագրային պարտականությունները, օրինակ` շենքի կառուցման պարտականությունը.

է) ապրանքային երաշխիքները: Արտադրողի, դիլերի կամ մանրածախ վաճառողի կողմից վաճառված ապրանքների համար մեկ այլ կողմի տրամադրած ապրանքային երաշխիքները ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում են: Այնուամենայնիվ, ուղղակիորեն արտադրողի, դիլերի կամ մանրածախ վաճառողի կողմից տրամադրված ապրանքային երաշխիքները, 7(ա) պարագրաֆի համաձայն, ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտից դուրս են, փոխարենը գտնվում են ՖՀՄՍ 15-ի կամ «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի գործողության ոլորտում.

ը) տիտղոսային իրավունքների ապահովագրությունը (հողի կամ շենքի նկատմամբ տիտղոսային իրավունքում այնպիսի թերությունների բացահայտումից ապահովագրություն, որոնք ապահովագրության պայմանագրի թողարկման ժամանակ ակնհայտ չէին): Այս դեպքում ապահովագրական դեպքը տիտղոսային իրավունքում թերությունների բացահայտումն է, այլ ոչ թե թերությունն ինքնին.

թ) ճանապարհորդության ապահովագրությունը (ապահովադիրների` ճանապարհորդության սկզբում կամ դրա ընթացքում կրած կորուստների դիմաց փոխհատուցումը` դրամական միջոցներով կամ բնաիրային տեսքով).

ժ) «աղետային» պարտատոմսերը, որոնք նախատեսում են մայր գումարի, տոկոսների կամ և՛ մայր գումարի, և՛ տոկոսների նվազեցված վճարումներ, եթե սահմանված դեպքը բացասական ազդեցություն է ունենում պարտատոմսը թողարկողի վրա (բացառությամբ, երբ սահմանված դեպքը չի առաջացնում նշանակալի ապահովագրական ռիսկ, օրինակ` եթե այդ դեպքը տոկոսադրույքի կամ արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունն է).

ժա) ապահովագրական սվոպերը և այլ պայմանագրեր, որոնք պահանջում են վճարումներ` կախված պայմանագրի կողմերից մեկին բնորոշ կլիմայական, աշխարհագրական կամ այլ ֆիզիկական փոփոխականների փոփոխություններից.

Բ27. Ստորև բերված են օրինակներ, որոնք ապահովագրության պայմանագրեր չեն`

ա) ներդրումային պայմանագրեր, որոնք ունեն ապահովագրության պայմանագրի իրավական ձև, սակայն թողարկողին նշանակալի ապահովագրական ռիսկ չեն փոխանցում: Օրինակ` կյանքի այնպիսի ապահովագրության պայմանագրերը, որոնցում կազմակերպությունը չի կրում մահացության կամ հիվանդացության նշանակալի ռիսկ, ապահովագրության պայմանագրեր չեն. նման պայմանագրերը ֆինանսական գործիքներ են կամ ծառայությունների մատուցման պայմանագրեր` տե՛ս պարագրաֆ Բ28-ը: Հայեցողական մասնակցության հատկանիշներով ներդրումային պայմանագրերը չեն բավարարում ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը. այնուամենայնիվ դրանք 3(գ) պարագրաֆի համաձայն ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում են, պայմանով, որ դրանք թողարկվել են այնպիսի կազմակերպության կողմից, որը նաև ապահովագրության պայմանագրեր է թողարկում.

բ) պայմանագրեր, որոնք ունեն ապահովագրության իրավական ձև, սակայն ողջ նշանակալի ապահովագրական ռիսկը վերադարձնում են ապահովադրին` չեղարկաման ոչ ենթակա և իրավաբանորեն ամրագրված այնպիսի մեխանիզմների միջոցով, որոնք, որպես ապահովագրված կորուստների ուղղակի արդյունք, ճշգրտում են ապահովադրի կողմից թողարկողին ապագա վճարումները: Օրինակ` որոշ ֆինանսական վերաապահովագրության պայմանագրեր և որոշ պայմանագրերի խմբեր ողջ նշանակալի ապահովագրական ռիսկը վերադարձնում են ապահովադրին. նման պայմանագրերը, սովորաբար, ֆինանսական գործիքներ են կամ ծառայությունների մատուցման պայմանագրեր (տե՛ս պարագրաֆ Բ28-ը).

գ) ինքնաապահովագրություն (այսինքն` այն ռիսկի կրելը, որը կարող էր ծածկվել ապահովագրությամբ): Նման դեպքերում ապահովագրության պայմանագիր գոյություն չունի, քանի որ չկա համաձայնություն այլ կողմի հետ: Այսպիսով, եթե կազմակերպությունն իր մայր, դուստր կամ միևնույն վերահսկողության տակ գտնվող մեկ այլ դուստր կազմակերպության հետ ապահովագրության պայմանագիր է կնքում, համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ապահովագրության պայմանագիր չի ճանաչվում, քանի որ այլ կողմի հետ պայմանագիր չկա: Այնուամենայնիվ, թողարկողի կամ տիրապետողի անհատական կամ առանձին ֆինանսական հաշվետվություններում ապահովագրության պայմանագիր ճանաչվում է.

դ) պայմանագրեր (ինչպիսիք են խաղային պայմանագրերը), որոնք պահանջում են վճարում որոշակի անորոշ ապագա դեպքի տեղի ունենալու պարագայում, սակայն չեն պահանջում, որպես վճարման համար պայմանագրային նախապայման, որ այդ դեպքը բացասաբար ազդի ապահովադրի վրա: Այնուամենայնիվ, վերջինս ապահովագրության պայմանագրի սահմանումից չի բացառում այն պայմանագրերը, որոնք նախապես որոշված վճարման գումար են սահմանում` սահմանված դեպքի, ինչպիսին է մահը կամ դժբախտ պատահարը, պատճառած վնասի քանակական գնահատման նպատակով (տե՛ս Բ12 պարագրաֆը).

ե) ածանցյալ գործիքներ, որոնք մի կողմին ենթարկում են ֆինանսական ռիսկի, բայց ոչ ապահովագրական ռիսկի, քանի որ ածանցյալ գործիքները պահանջում են, որ պայմանագրի կողմը վճարում կատարի (կամ նրանց ստանալու իրավունք տրամադրի) միայն հետևյալ փոփոխականներից մեկի կամ մի քանիսի փոփոխությունների հիման վրա. սահմանված տոկոսադրույք, ֆինանսական գործիքի գին, ապրանքի գին, արտարժույթի փոխարժեք, գների կամ դրույքների ինդեքս, վարկունակություն, վարկային ինդեքս կամ որևէ այլ փոփոխական` պայմանով, որ ոչ ֆինանսական փոփոխականի դեպքում այդ փոփոխականը բնորոշ չէ պայմանագրի կողմերից մեկին.

զ) պարտքի հետ կապված երաշխավորություններ, որը վճարում է պահանջում նույնիսկ այն դեպքում, երբ տիրապետողը պարտապանի ժամանակին չվճարելու պատճառով վնաս չի կրել. նման պայմանագրերը հաշվառվում են «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ի (տես Բ29 պարագրաֆը) համաձայն.

է) պայմանագրեր, որոնք պահանջում են վճարումներ` կախված կլիմայական, աշխարհագրական կամ այլ ֆիզիկական փոփոխականից, որը պայմանագրերի կողմերից որևէ մեկին բնորոշ չէ (որոնք երբեմն կոչվում են եղանակային ածանցյալ գործիքներ).

ը) պայմանագրեր, որոնք տրամադրում են մայր գումարի, տոկոսների կամ և մայր գումարի, և տոկոսների նվազեցված վճարումներ` կախված կլիմայական, աշխարհագրական կամ այլ ֆիզիկական փոփոխականից, որի ազդեցությունը պայմանագրերի կողմերից որևէ մեկին բնորոշ չէ (երբեմն կոչվում են «աղետային» պարտատոմսեր):

Բ28. Կազմակերպությունը Բ27 պարագրաֆում նկարագրված պայմանագրերի նկատմամբ պետք է կիրառի այլ կիրառելի Ստանդարտներ, ինչպիսիք են ՖՀՄՍ 9-ը և ՖՀՄՍ 15-ը:

Բ29. Բ27(զ) պարագրաֆում ներկայացված պարտքի հետ կապված երաշխավորություններն ու պարտքային ապահովագրության պայմանագրերը կարող են ունենալ տարբեր իրավական ձևեր, ինչպիսիք են` երաշխավորությունը, ակրեդիտիվի որոշ տեսակները, պարտքի չվճարման պայմանագիրը կամ ապահովագրության պայմանագիրը: Այդ պայմանագրերը ապահովագրության պայմանագրեր են, եթե դրանք թողարկողից պահանջում են սահմանված վճարումների կատարում` փոխհատուցելու համար այն վնասը, որը տիրապետողը կրում է, քանի որ սահմանված պարտապանը չի կարողացել վճարում կատարել ապահովադրին` այդ պարտքային գործիքի սկզբնական կամ վերափոխված պայմաններով սահմանված ժամկետներում: Այնուամենայնիվ, նման պայմանագրերը բացառվում են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտից, բացառությամբ, երբ դրանց թողարկողը նախկինում բացահայտ կերպով հայտարարել է, որ նման պայմանագրերը դիտարկում է որպես ապահովագրության պայմանագրեր, և կիրառել է ապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ կիրառելի հաշվապահական հաշվառումը (տես 7(ե) պարագրաֆը):

Բ30. Պարտքի հետ կապված երաշխավորություններն ու պարտքային ապահովագրության պայմանագրերը, որոնք պահանջում են վճարումների կատարում նույնիսկ այն դեպքում, եթե ապահովադիրը վնաս չի կրել սահմանված ժամկետում պարտապանի կողմից վճարումներ չկատարելու հետևանքով, ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտից դուրս են, քանի որ դրանք նշանակալի ապահովագրական ռիսկ չեն փոխանցում: Նման պայմանագրերին են վերաբերում այն պայմանագրերը, որոնք վճարումներ են նախատեսում`

ա) անկախ այն հանգամանից, թե արդյոք կոնտրագենտը տիրապետում է հիմքում ընկած պարտքային գործիքի կամ

բ) վարկունակության կամ վարկային ինդեքսի փոփոխության դեպքում, այլ ոչ թե սահմանված ժամկետում պարտապանի կողմից վճարումներ չկատարելու հետևանքով:

 

Ապահովագրության պայմանագրից բաղադրիչների առանձնացումը (պարագրաֆներ 10-13)

---

Ներդրումային բաղադրիչներ (պարագրաֆ 11(բ))

 

Բ31. 11(բ) պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է առանձնացվելի ներդրումային բաղադրիչն առանձնացնել հիմնական ապահովագրության պայմանագրից: Ներդրումային բաղադրիչն առանձնացվելի է այն և միայն այն դեպքում, եթե հետևյալ երկու պայմանները բավարարված են`

ա) ներդրումային բաղադրիչն ու ապահովագրության բաղադրիչը սերտորեն փոխկապակցված չեն,

բ) համարժեք պայմաններով պայմանագիր է վաճառվել կամ կարող է վաճառվել նույն շուկայում կամ նույն իրավակարգում` ապահովագրության պայմանագրեր թողարկող կազմակերպությունների կամ այլոց կողմից: Կազմակերպությունը սույն որոշումը կայացնելիս պետք է հաշվի առնի ողջամտորեն հասանելի ամբողջ տեղեկատվությունը: Կազմակերպությունից չի պահանջվում իրականացնել համապարփակ որոնում նույնականացնելու համար` արդյոք ներդրումային բաղադրիչը առանձին է վաճառվում:

Բ32. Ներդրումային բաղադրիչն ու ապահովագրության բաղադրիչը սերտորեն փոխկապակցված են այն և միայն այն դեպքում, եթե`

ա) կազմակերպությունն անկարող է չափել մի բաղադրիչն առանց մյուսը հաշվի առնելու: Այսպիսով, եթե մի բաղադրիչի արժեքը փոփոխվում է մյուսի արժեքից կախված, կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ը` համակցված ներդրումային և ապահովագրության բաղադրիչի հաշվառման համար, կամ`

բ) ապահովադիրն անկարող է մի բաղադրիչից օգուտ ստանալ, քանի դեռ մյուսը բացակայում է: Այսպիսով, եթե պայմանագրի մի բաղադրիչի չեղյալ համարումը կամ մարումը հանգեցնում է մյուսի չեղյալ համարվելուն կամ մարվելուն, կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 17-ը` համակցված ներդրումային և ապահովագրության բաղադրիչի հաշվառման համար:

 

Առանձնացվելի ապրանքներ կամ ոչ ապահովագրական ծառայություններ փոխանցելու խոստումներ (պարագրաֆ 12)

 

Բ33. 12-րդ պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է ապահովագրության պայմանագրից առանձնացնել ապահովադրին առանձնացվելի ապրանքներ կամ ոչ ապահովագրական ծառայություններ փոխանցելու խոստումը: Առանձնացման համար կազմակերպությունը չպետք է հաշվի առնի այն գործողությունները, որոնք կազմակերպությունը պետք է իրականացնի պայմանագրի կատարման համար, բացառությամբ, եթե այդ գործողությունների արդյունքում կազմակերպությունը ապրանք կամ ծառայություն է փոխանցում ապահովադրին: Օրինակ` պայմանագրի կնքումը նախապատրաստելու համար կազմակերպությունը կարող է կազմակերպչական տարբեր աշխատանքներ իրականացնելու անհրաժեշտություն ունենալ: Այդ աշխատանքների իրականացմանը զուգընթաց ապահովադրին ծառայություններ չի փոխանցում :

Բ34. Ապահովադրին խոստացված ապրանքը կամ ոչ ապահովագրական ծառայությունն առանձնացվելի է, եթե ապահովադիրը կարող է օգուտներ ստանալ այդ ապրանքից կամ ծառայությունից առանձին կամ ապահովադրին հեշտությամբ հասանելի այլ ռեսուրսների հետ համատեղ: Հեշտությամբ հասանելի ռեսուրսները ապրանքներ կամ ծառայություններ են, որոնք առանձին են վաճառվում (տվյալ կամ այլ կազմակերպության կողմից), կամ ռեսուրսներ, որոնք ապահովադիրն արդեն ստացել է (կազմակերպությունից կամ այլ գործարքներից կամ դեպքերից):

Բ35. Ապահովադրին խոստացված ապրանքը կամ ոչ ապահովագրական ծառայությունն առանձնացվելի չէ, եթե`

ա) ապրանքի կամ ծառայության հետ կապված դրամական հոսքերն ու ռիսկերը սերտորեն փոխկապակցված են պայմանագրի ապահովագրության բաղադրիչի հետ կապված դրամական հոսքերի ու ռիսկերի հետ, և

բ) կազմակերպությունը նշանակալի ծառայություն է մատուցում ապրանքը կամ ոչ ապահովագրական ծառայությունը ապահովագրության բաղադրիչին ինտեգրելու համար:

 

Չափում (պարագրաֆներ 29-71)

---

Ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներ (պարագրաֆներ 33-35)

 

Բ36. Սույն բաժինն անդրադառնում է հետևյալ հարցերին`

ա) ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվության անաչառ կերպով օգտագործում, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի (տես Բ37-Բ41 պարագրաֆները),

բ) շուկայական փոփոխականներ և ոչ շուկայական փոփոխականներ (տես Բ42-Բ53 պարագրաֆները),

գ) ընթացիկ գնահատումների օգտագործում (տես Բ54-Բ60 պարագրաֆները), և

դ) դրամական հոսքեր պայմանագրի շրջանակներում (տես Բ61-Բ71 պարագրաֆները):

 

Ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվության անաչառ կերպով օգտագործում, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի (պարագրաֆ 33(ա))

 

Բ37. Ապագա դրամական հոսքերի գնահատումների նպատակը հնարավոր արդյունքների ամբողջական միջակայքի ակնկալվող արժեքը կամ հավանականություններով կշռված միջինը որոշելն է, հաշվի առնելով ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվությունը, որը հաշվետու ամսաթվի դրությամբ հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի: Ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվությունը, որը հաշվետու ամսաթվի դրությամբ հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի, ներառում է տեղեկատվություն անցյալ դեպքերի և ընթացիկ պայմանների վերաբերյալ, ինչպես նաև կանխատեսումներ ապագա պայմանների վերաբերյալ (տես Բ41 պարագրաֆը): Կազմակերպության սեփական տեղեկատվական համակարգերից ստացված տեղեկատվությունը համարվում է հասանելի առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի:

Բ38. Դրամական հոսքերի գնահատումների մեկնարկային կետը այն սցենարների շարքն է, որոնք արտացոլում են հնարավոր արդյունքների ամբողջական միջակայքը: Յուրաքանչյուր սցենարով սահմանվում է կոնկրետ արդյունքի գծով դրամական հոսքերի մեծությունն ու ժամկետը, և այդ արդյունքի գնահատված հավանականությունը: Ակնկալվող ներկա արժեքը ստանալու համար յուրաքանչյուր սցենարի գծով դրամական հոսքերը զեղչվում են և կշռվում այդ արդյունքի գնահատված հավանականությամբ: Հետևաբար, նպատակը չի հանդիսանում ապագա դրամական հոսքերի հետ կապված առավել հավանական արդյունք կամ «ավելի հավանական, քան ոչ» արդյունք ստանալը:

Բ39. Հնարավոր արդյունքների ամբողջական միջակայք դիտարկելիս, նպատակն առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի հասանելի ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվությունը անաչառ կերպով հաշվի առնելն է, այլ ոչ թե յուրաքանչյուր հնարավոր սցենարը նույնականացնելը: Գործնականում անհրաժեշտ չէ մշակել մանրամասն սցենարներ, եթե ստացվող գնահատականը համապատասխանում է գնահատման նպատակին, այն է` միջինացված արժեքը որոշելիս առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի հասանելի ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվությունը հաշվի առնելը: Օրինակ, եթե կազմակերպության գնահատմամբ արդյունքների հավանականության բաշխումը ընդհանուր առմամբ համապատասխանում է այն հավանականության բաշխմանը, որը ամբողջությամբ կարող է ներկայացվել փոքրաթիվ ցուցանիշների կիրառմամբ, բավարար կլինի փոքրաթիվ ցուցանիշների գնահատումը: Նմանապես, որոշ դեպքերում համեմատաբար պարզ մոդելավորումը կարող է ճշգրտության թույլատրելի միջակայքում պատասխան ապահովել, առանց մեծաքանակ մանրամասն սիմուլյացիաների անհրաժեշտության: Այնուամենայնիվ, որոշ դեպքերում դրամական հոսքերը կարող են կախված լինել հիմքում ընկած համալիր գործոններից և տնտեսական պայմանների փոփոխություններին կարող են արձագանքել ոչ գծային ձևով: Դա կարող է պատահել, եթե, օրինակ, դրամական հոսքերն արտացոլում են մի շարք փոխկապակցված հնարավորություններ, որոնք բացահայտ կամ ենթադրյալ են: Նման դեպքերում, հավանաբար, գնահատման նպատակին հասնելու համար անհրաժեշտ կլինի կիրառել ավելի բարդ ստոխաստիկ մոդելավորում:

Բ40. Մշակված սցենարները պետք է գործող պայմանագրերի ներքո աղետալի կորուստների առաջացման հավանականության անաչառ գնահատումներ ներառեն: Այդ սցենարները չեն ներառում հնարավոր ապագա պայմանագրերի գծով հնարավոր պահանջերը:

Բ41. Կազմակերպությունը ձեռք բերված տեղեկատվության հիման վրա պետք է գնահատի գործող պայմանագրերի գծով ապագա վճարումների գումարներն ու հավանականությունը, ներառելով`

ա) տեղեկատվություն ապահովադրի կողմից արդեն ներկայացված պահանջների վերաբերյալ.

բ) այլ տեղեկատվություն ապահովագրության պայմանագրերի հայտնի կամ գնահատված բնութագրերի վերաբերյալ.

գ) պատմական տվյալներ կազմակերպության սեփական փորձի վերաբերյալ` անհրաժեշտության դեպքում լրացված այլ աղբյուրներից պատմական տվյալներով: Պատմական տվյալները ճշգրտվում են ընթացիկ պայմաններն արտացոլելու համար, օրինակ, եթե`

    (i) ապահովագրված բազմության բնութագրերը տարբերվում են (կամ կտարբերվեն, օրինակ, անբարենպաստ ընտրանքի դեպքում) այն բազմության բնութագրերից, որը որպես հիմք է օգտագործվել պատմական տվյալների ստացման համար,

    (ii) առկա են վկայություններ, որ պատմական միտումները չեն շարունակվի, որ նոր միտումներ կձևավորվեն կամ որ տնտեսական, ժողովրդագրական և այլ փոփոխություններ կարող են ազդել գործող ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող դրամական հոսքերի վրա, կամ

    (iii) փոփոխություններ են տեղի ունեցել այնպիսի հարցերում, ինչպիսիք են տեղաբաշխման և պահանջների կառավարման ընթացակարգերը, որոնք կարող են ազդել ապահովագրության պայմանագրերի գծով պատմական տվյալների տեղին լինելու հանգամանքի վրա.

դ) եթե հասանելի է, ընթացիկ գների վերաբերյալ տեղեկատվություն վերաապահովագրության պայմանագրերի և այլ ֆինանսական գործիքների (եթե այդպիսիք առկա են) գծով, որոնք ծածկում են միանման ռիսկեր, ինչպիսիք են «աղետային» պարտատոմսերն ու «եղանակային» ածանցյալ գործիքները և ապահովագրության պայմանագրերի փոխանցումների համար շուկայական գործող գները: Այս տեղեկատվությունը պետք է ճշգրտվի վերը նշված վերաապահովագրության պայմանագրերից և այլ ֆինանսական գործիքներից առաջացող դրամական հոսքերի և այն դրամական հոսքերի միջև տարբերություններն արտացոլելու համար, որոնք կառաջանան կազմակերպության կողմից ապահովադրի հետ կնքված` հիմքում ընկած պայմանագրերի կատարմանը զուգընթաց:

 

Շուկայական փոփոխականներ և ոչ շուկայական փոփոխականներ

 

Բ42. ՖՀՄՍ 17-ը սահմանում է երկու տեսակի փոփոխականներ`

ա) շուկայական փոփոխականներ` փոփոխականներ, որոնք կարող են դիտվել շուկաներում կամ ուղղակիորեն ստացվել շուկաներից (օրինակ` հրապարակայնորեն շրջանառվող արժեթղթերի գներ կամ տոկոսադրույքներ), և

բ) ոչ շուկայական փոփոխականներ` մնացած բոլոր փոփոխականները (օրինակ` ապահովագրական պահանջների հաճախականությունն ու ծանրությունը և մահացության մակարդակը):

Բ43. Շուկայական փոփոխականները հիմնականում կհանգեցնեն ֆինանսական ռիսկի առաջացման (օրինակ` դիտելի տոկոսադրույքները), իսկ ոչ շուկայական փոփոխականները` ոչ ֆինանսական ռիսկի առաջացման (օրինակ` մահացության մակարդակը): Այնուամենայնիվ, միշտ չէ, որ այդպես է: Օրինակ` կարող են լինել ֆինանսական ռիսկերին առնչվող ենթադրություններ, որոնց համար շուկաներում փոփոխականներ չեն կարող դիտվել կամ չեն կարող ուղղակիորեն ստացվել շուկաներից (օրինակ` տոկոսադրույքներ, որոնք չեն կարող դիտվել շուկաներում կամ չեն կարող ուղղակիորեն ստացվել շուկաներից):

 

Շուկայական փոփոխականներ (պարագրաֆ 33(բ))

 

Բ44. Շուկայական փոփոխականների գնահատումները պետք է համապատասխանեն գնահատման ամսաթվի դրությամբ դիտելի շուկայական գներին: Կազմակերպությունը պետք է առավելարկի դիտելի ելակետային տվյալների օգտագործումը և չպետք է փոխարինի իր սեփական գնահատումները դիտելի շուկայական տվյալների հետ, բացառությամբ «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի 79-րդ պարագրաֆում նկարագրված դեպքերի: Համաձայն ՖՀՄՍ 13-ի, փոփոխականներ ստանալու անհրաժեշտություն լինելու դեպքում (օրինակ` քանի որ դիտելի շուկայական փոփոխականներ առկա չեն) դրանք պետք է հնարավորինս համապատասխանեն դիտելի շուկայական փոփոխականներին:

Բ45. Շուկայական գներն իրենց մեջ հնարավոր ապագա արդյունքների վերաբերյալ բազմաթիվ կարծիքներ են միավորում և նաև արտացոլում են ռիսկի հետ կապված շուկայի մասնակիցների նախընտրությունները: Հետևաբար, դրանք ապագա արդյունքի մեկ առանձին կանխատեսում չեն: Եթե փաստացի արդյունքը տարբերվում է նախորդ շուկայական գնից, դա չի նշանակում, որ շուկայական գինը «սխալ» էր:

Բ46. Շուկայական փոփոխականների կիրառման կարևոր ուղղություն է վերարտադրող ակտիվների կամ վերարտադրող ակտիվների պորտֆելի սահմանումը: Վերարտադրող ակտիվը ակտիվ է, որի դրամական հոսքերը բոլոր սցենարներում ճշգրիտ կերպով համընկնում են ապահովագրության պայմանագրերի խմբի հետ կապված պայմանագրային դրամական հոսքերին` իրենց մեծությամբ, ժամկետներով և անորոշությամբ: Որոշ դեպքերում վերարտադրող ակտիվ կարող է առկա լինել դրամական հոսքերից որոշների գծով, որոնք առաջանում են ապահովագրության պայմանագրերի խմբից: Այդ ակտիվների իրական արժեքն արտացոլում է ինչպես ակտիվի գծով դրամական հոսքերի ակնկալվող ներկա արժեքը, այնպես էլ այդ դրամական հոսքերի հետ կապված ռիսկը: Եթե առկա է վերարտադրող ակտիվների պորտֆել որոշ դրամական հոսքերի գծով, որոնք առաջանում են ապահովագրության պայմանագրերի խմբից, կազմակերպությունը պայմանագրի կատարման գծով համապատասխան դրամական հոսքերը չափելու համար կարող է օգտագործել այդ ակտիվների իրական արժեքը` դրամական հոսքերի և զեղչման դրույքի ուղղակիորեն գնահատում կատարելու փոխարեն:

Բ47. ՖՀՄՍ 17-ը կազմակերպությունից չի պահանջում օգտագործել վերարտադրող ակտիվների պորտֆելի մեթոդը: Այնուամենայնիվ, եթե ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող դրամական հոսքերից որոշների գծով վերարտադրող ակտիվ կամ պորտֆել առկա չէ, և կազմակերպությունը նախընտրում է օգտագործել այլ մեթոդ, ապա կազմակերպությունը պետք է համոզվի, որ վերարտադրող ակտիվների պորտֆելի մեթոդի կիրառումը հավանաբար չէր հանգեցնի այդ դրամական հոսքերի էականորեն տարբերվող գնահատման արդյունքների:

Բ48. Վերարտադրող ակտիվների պորտֆելի մեթոդից տարբերվող այլ մեթոդներ, ինչպիսիք են ստոխաստիկ մոդելավորման մեթոդը, կարող են կիրառման տեսանկյունից ավելի բարդ կամ պարզ լինել, եթե առկա է նշանակալի փոխկախվածություն դրամական հոսքերի, որոնք տաբերվում են` կախված ակտիվների հատույցից և այլ դրամական հոսքերի միջև: Յուրաքանչյուր հատուկ հանգամանքներում դատողություն է անհրաժեշտ` որոշելու այն մեթոդը, որը լավագույն կերպով է բավարարում դիտելի շուկայական փոփոխականների հետ համապատասխանության նպատակը: Մասնավորապես, օգտագործվող մեթոդը պետք է հանգեցնի ապահովագրության պայմանագրերում ներառված հնարավորությունների և երաշխավորությունների չափմանը, որը կհամապատասխանի այդ հնարավորությունների և երաշխավորությունների համար դիտելի շուկայական գներին (առկայության դեպքում):

 

Ոչ շուկայական փոփոխականներ

 

Բ49. Ոչ շուկայական փոփոխականների գնահատումները պետք է արտացոլեն առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի հասանելի ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվությունը, ինչպես ներքին, այնպես էլ արտաքին:

Բ50. Ոչ շուկայական արտաքին տվյալները (օրինակ` մահացության ազգային վիճակագրությունը) հանգամանքներից կախված կարող են ավելի կամ պակաս տեղին լինել, քան ներքին տվյալները (օրինակ` մահացության իր ներքին մշակված վիճակագրությունը): Օրինակ` կյանքի ապահովագրության պայմանագրեր թողարկող կազմակերպությունը, իր ապահովագրության պայմանագրերի համար մահացության սցենարների հավանականության անաչառ գնահատումներ մշակելիս, չպետք է հիմնվի միայն մահացության ազգային վիճակագրության վրա, այլ պետք է հաշվի առնի մնացած ողջ հիմնավոր և ողջամիտ ներքին և արտաքին աղբյուրների տեղեկատվությունը` հասանելի առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի: Այդ հավանականությունները մշակելիս, կազմակերպությունն ավելի շատ պետք է հիմնվի առավել համոզիչ տեղեկատվության վրա: Օրինակ`

ա) մահացության ներքին վիճակագրությունը կարող է ավելի համոզիչ լինել, քան մահացության ազգային տվյալները, եթե ազգային տվյալները ստացվել են ավելի մեծ բնակչության բազմությունից, որոնք ներկայացուցչական չեն ապահովագրված բազմության համար: Սա կարող է լինել այն պատճառով, որ, օրինակ, ապահովագրված բազմության ժողովրդագրական բնութագրերը կարող են նշանակալիորեն տարբերվել երկրի բնակչության համապատասխան բնութագրերից, ինչը նշանակում է, որ կազմակերպությունը կարիք կունենա ավելի շատ հիմնվել ներքին տվյալների, և ավելի պակաս` ազգային վիճակագրության տվյալների վրա:

բ) ընդհակառակը, եթե ներքին վիճակագրական տվյալները ստացվել են ավելի փոքր բազմությունից, որոնց բնութագրերը համարվում են մոտ երկրի բնակչության բնութագրերին, իսկ ազգային վիճակագրությունն ընթացիկ է, կազմակերպությունը պետք է ավելի շատ հիմնվի ազգային վիճակագրության վրա:

Բ51. Ոչ շուկայական փոփոխականների գնահատված հավանականությունները չպետք է հակասեն դիտելի շուկայական փոփոխականներին: Օրինակ` ապագա ինֆլյացիայի մակարդակի սցենարների գնահատված հավանականությունները հնարավորինս պետք է համապատասխանեն շուկայական տոկոսադրույքներից ենթադրվող հավանականություններին:

Բ52. Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը կարող է եզրակացնել, որ շուկայական փոփոխականները փոփոխվում են ոչ շուկայական փոփոխականներից անկախ: Այս դեպքում կազմակերպությունը պետք է դիտարկի սցենարներ, որոնք արտացոլում են ոչ շուկայական փոփոխականների գծով արդյունքների միջակայքը, յուրաքանչյուր սցենարի հետ օգտագործելով շուկայական փոփոխականի միևնույն դիտելի արժեքը:

Բ53. Այլ դեպքերում, շուկայական փոփոխականները և ոչ շուկայական փոփոխականները կարող են փոխկապակցված լինել: Օրինակ` վկայություն կարող է լինել, որ պայմանագրի չեղակման մակարդակը (ոչ շուկայական փոփոխական) փոխկապակցված է տոկոսադրույքի (շուկայական փոփոխական) հետ: Նմանապես, վկայություն կարող է լինել, որ գույքի կամ մեքենայի ապահովագրության գծով պահանջների մակարդակները փոխկապակցված են տնտեսական ցիկլերի, հետևաբար նաև տոկոսադրույքների և ծախսերի մեծության հետ: Կազմակերպությունը պետք է ապահովի, որ սցենարների հավանականությունները և ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումները, որոնք առնչվում են շուկայական փոփոխականներին, համապատասխանեն դիտելի շուկայական գներին, որոնք կախված են այդ շուկայական փոփոխականներից:

 

Ընթացիկ գնահատումների օգտագործում (պարագրաֆ 33(գ))

 

Բ54. Դրամական հոսքերի յուրաքանչյուր սցենար և դրա հավանականությունը գնահատելիս կազմակերպությունը պետք է օգտագործի առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի հասանելի ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվությունը: Կազմակերպությունը պետք է վերանայի նախորդ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ իր գնահատումները և թարմացնի դրանք: Այս դեպքում կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի, թե արդյոք`

ա) թարմացված գնահատումները ճշմարիտ են ներկայացնում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա պայմանները,

բ) գնահատումներում փոփոխությունները ճշմարիտ են ներկայացնում հաշվետու ժամանակաշրջանում պայմանների փոփոխությունները: Օրինակ` ենթադրենք գնահատումները կատարվել են ժամանակաշրջանի սկզբի հիմնավորված միջակայքի մի եզրում: Եթե պայմանները չեն փոխվել, ապա ժամանակաշրջանի վերջում գնահատումները միջակայքի մյուս եզրը տեղափոխելը ճշմարիտ չի ներկայացնի, թե ինչ է տեղի ունեցել ժամանակաշրջանի ընթացքում: Եթե կազմակերպության ամենավերջին գնահատումները տարբերվում են նախորդ գնահատումներից, սակայն պայմանները չեն փոխվել, նա պետք է վերլուծի` արդյոք նոր հավանականությունները, որոնք օգտագործվել են յուրաքանչյուր սցենարում, հիմնավոր են: Նշված հավանականությունների վերաբերյալ գնահատումները թարմացնելիս, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի և նախկին գնահատումներին օժանդակած վկայությունները, և բոլոր նոր հասանելիները, առավելություն տալով ավելի համոզիչ վկայություններին:

Բ55. Յուրաքանչյուր սցենարում օգտագործված հավանականությունները պետք է արտացոլեն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա պայմանները: Հետևաբար, «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10-ի համաձայն, հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցած դեպքը, որը վերացնում է հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա անորոշությունը, չի տրամադրում վկայություն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ առկա պայմանների վերաբերյալ: Օրինակ` հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ կարող է լինել 20 տոկոսի հավանականություն, որ ապահովագրության պայմանագրի մնացած վեց ամիսների ընթացքում ուժեղ փոթորիկ կլինի: Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո, սակայն մինչև ֆինանսական հաշվետվությունները հրապարակման համար վավերացնելը, ուժեղ փոթորիկը տեղի է ունենում: Տվյալ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը չպետք է արտացոլեն փոթորկի ազդեցությունը, որին հետհայացք անելով, հայտնի է, որ տեղի է ունեցել: Փոխարենը, գնահատման մեջ ներառված դրամական հոսքերը հաշվի են առնում հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ենթադրվող 20 տոկոսանոց հավանականությունը (ՀՀՄՍ 10-ի համաձայն բացահայտելով, որ հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո չճշգրտող դեպք է տեղի ունեցել):

Բ56. Ակնկալվող դրամական հոսքերի ընթացիկ գնահատումները պարտադիր չէ, որ նույնական լինեն ամենավերջին փաստացի ցուցանիշների հետ: Օրինակ, ենթադրենք հաշվետու ժամանակաշրջանում մահացության ցուցանիշը 20 տոկոսով գերազանցել է մահացության նախորդ ցուցանիշին և մահացության գծով նախորդ ակնկալիքներին: Ցուցանիշի անսպասելի փոփոխությունը մի քանի գործոնների հետևանք կարող է լինել, ներառյալ`

ա) երկարաժամկետ փոփոխություններ մահացության մակարդակում,

բ) փոփոխություններ ապահովագրված բազմության բնութագրերում (օրինակ` փոփոխություններ տեղաբաշխման կամ իրացման հետ կապված կամ անսովոր պինդ առողջությամբ ապահովադիրների կողմից պայմանագրերի ընտրանքային դադարեցում),

գ) պատահական տատանումներ, կամ

դ) որոշելի չկրկնվող դեպքեր:

Բ57. Կազմակերպությունը պետք է ուսումնասիրի ցուցանիշների փոփոխության պատճառները և իրականացնի դրամական հոսքերի և հավանականությունների նոր գնահատումներ` հաշվի առնելով ամենավերջին փորձը, անցյալ փորձը և այլ տեղեկատվություն: Բ56 պարագրաֆի օրինակի արդյունքը սովորաբար կլինի այնպիսին, որ մահվան դեպքում հատուցումների ակնկալվող ներկա արժեքը կփոխվի, բայց ոչ ավելի քան 20 տոկոսով: Եթե Բ56 պարագրաֆի օրինակում մահացության ցուցանիշը շարունակի մնալ էականորեն բարձր այդ ցուցանիշի նախորդ գնահատումների համեմատությամբ, այն գործոնների պատճառով, որոնք ակնկալվում են, որ կշարունակեն լինել հետագայում, մահացության բարձր մակարդակով սցենարներում օգտագործվող գնահատված հավանականությունը կշարունակի մեծանալ:

Բ58. Ոչ շուկայական փոփոխականների գնահատումները պետք է տեղեկատվություն ներառեն ապահովագրական պատահարների ընթացիկ մակարդակի և միտումների վերաբերյալ: Օրինակ` շատ երկրներում երկար ժամանակահատվածի ընթացքում մահացության մակարդակը հետևողականորեն նվազել է: Պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի որոշումն արտացոլում է այն հավանականությունները, որոնք օգտագործվելու են յուրաքանչյուր հնարավոր միտման սցենարում, հաշվի առնելով առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի հասանելի ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվությունը:

Բ59. Նմանապես, եթե ապահովագրության պայմանագրերի խմբին բաշխված դրամական հոսքերը ինֆլյացիայի նկատմամբ զգայուն են, ապա պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի որոշումը պետք է արտացոլի հնարավոր ապագա ինֆլյացիայի մակարդակների ընթացիկ գնահատումները: Քանի որ հավանական է, որ ինֆլյացիայի մակարդակները փոխկապակցված են տոկոսադրույքների հետ, պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի չափումը պետք է արտացոլի ինֆլյացիայի յուրաքանչյուր սցենարի գծով հավանականություններն այնպես, որ դրանք համապատասխանեն շուկայական տոկոսադրույքներից ենթադրվող հավանականություններին, որոնք օգտագործվել են զեղչման դրույքի հաշվարկման համար (տես պարագրաֆ Բ51):

Բ60. Դրամական հոսքերը գնահատելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ապագա դեպքերի հետ կապված ընթացիկ ակնկալիքները, որոնք կարող են ազդել այդ դրամական հոսքերի վրա: Կազմակերպությունը պետք է մշակի դրամական հոսքերի սցենարներ, որոնք կարտացոլեն այդ ապագա դեպքերը, ինչպես նաև յուրաքանչյուր սցենարի հավանականության անաչառ գնահատումներ: Այնուամենայնիվ, կազմակերպությունը չպետք է հաշվի առնի օրենսդրությունում կատարվելիք ապագա փոփոխությունների հետ կապված ընթացիկ ակնկալիքները, որոնք կփոխեն կամ կդադարեցնեն ներկա պարտականությունը կամ կստեղծեն նոր պարտականություն գործող ապահովագրության պայմանագրի ներքո` այնքան ժամանակ, քանի դեռ օրենսդրական փոփոխությունները փաստացի ուժի մեջ չեն մտել:

 

Դրամական հոսքեր պայմանագրի շրջանակներում (պարագրաֆ 34)

 

Բ61. Սցենարի դրամական հոսքերի գնահատումները պետք է ներառեն գործող պայմանագրի շրջանակներում գտնվող բոլոր դրամական հոսքերը և դրանցից բացի այլ դրամական հոսքեր չպետք է ներառեն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 2-րդ պարագրաֆը գործող պայմանագրի շրջանակները որոշելու համար:

Բ62. Ապահովագրության շատ պայմանագրեր ունեն հատկանիշներ, որոնք ապահովադիրներին հնարավորություն են տալիս այնպիսի գործողություններ ձեռնարկել, որոնք կփոխեն իրենց կողմից ստացվելիք գումարների մեծությունը, ժամկետները, բնույթը և անորոշությունները: Նման հատկանիշները ներառում են նորացման օպցիոնները, հրաժարման օպցիոնները, փոխարկման օպցիոններն ու ապահովագրական վճարների վճարումների դադարեցման, բայց միաժամանակ պայմանագրի ներքո օգուտներ ստանալու օպցիոնները: Ապահովագրության պայմանագրերի խմբի չափումը պետք է արտացոլի ակնկալվող արժեքի հիմունքով կազմակերպության ընթացիկ գնահատումները, թե ինչպես են խմբի ապահովադիրներն իրագործելու հասանելի օպցիոնները, իսկ ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը պետք է արտացոլի կազմակերպության ընթացիկ գնահատումները, թե որքանով կարող է ապահովադիրների փաստացի վարքագիծը տարբերվել ակնկալվող վարքագծից: Ակնկալվող արժեքը որոշելու այս պահանջը կիրառելի է` անկախ խմբում պայմանագրերի քանակից. օրինակ` այն կիրառվում է, եթե նույնիսկ խումբը կազմված է մեկ պայմանագրից: Այսպիսով, ապահովագրության պայմանագրերի խմբի չափման ժամանակ չպետք է ելնել 100 տոկոս հավանականությունից, որ ապահովադիրները`

ա) կհրաժարվեն իրենց պայմանագրերից, եթե առկա է որոշ հավանականություն, որ ապահովադիրներից ոմանք այդպես չեն վարվի, կամ

բ) կշարունակեն իրենց պայմանագրերը, եթե առկա է որոշ հավանականություն, որ ապահովադիրներից ոմանք այդպես չեն վարվի:

Բ63. Եթե ապահովագրության պայմանագիր թողարկողը պայմանագրով պարտադրված է նորացնելու կամ որևէ այլ կերպ շարունակելու պայմանագրի գործողությունը, ապա պետք է կիրառի 34-րդ պարագրաֆը` գնահատելու` արդյոք ապահովագրության վճարներն ու առնչվող դրամական հոսքերը, որոնք առաջանում են նորացված պայմանագրից, գտնվում են սկզբնական պայմանագրի շրջանակներում:

Բ64. 34-րդ պարագրաֆը հղում է կատարում ապագա ամսաթվի (նորացման ամսաթիվ) դրությամբ գին սահմանելու` կազմակերպության գործնական կարողությանը, որն ամբողջությամբ արտացոլում է այդ պայմանագրի ռիսկերը նշված ամսաթվից սկսած: Կազմակերպությունն այդ գործնական կարողությունն ունի սահմնափակումների բացակայության պայմաններում, որոնք հնարավորություն չեն տալիս կազմակերպությանը` սահմանել միևնույն գինը, որը կսահմանվեր այդ ամսաթվին թողարկված և գործող պայմանագրի միևնույն բնութագրերն ունեցող նոր պայմանագրի համար, կամ եթե հնարավորություն ունի փոփոխել օգուտների ծավալը` այն սահմանվելիք գնին համարժեք դարձնելու համար: Նմանապես, կազմակերպությունը գործնական կարողություն ունի գին սահմանելու, եթե նա կարող է վերանայել գործող պայմանագրի սահմանված գինը այնպես, որ այն արտացոլի ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելի ռիսկերում ընդհանուր փոփոխությունները, նույնիսկ եթե յուրաքանչյուր առանձին ապահովադրի համար սահմանված գինը չի արտացոլում այդ առանձին ապահովադրի գծով ռիսկի փոփոխությունը: Գնահատելիս, թե արդյոք կազմակերպությունն ունի գին սահմանելու գործնական կարողություն, որն ամբողջությամբ արտացոլում է այդ պայմանագրի կամ պորտֆելի ռիսկերը, նա պետք է հաշվի առնի այն բոլոր ռիսկերը, որոնք հաշվի կառներ, երբ նորացման ամսաթվին մնացորդային ծածկույթի համար համարժեք պայմանագրեր կտեղաբաշխեր: Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներ իրականացնելիս կազմակերպությունը պետք է վերանայի ապահովագրության պայմանագրի շրջանակները` կազմակերպության իրական իրավունքներին և պարտականություններին առնչվող հանգամանքներում տեղի ունեցած փոփոխությունները ներառելու համար:

Բ65. Ապահովագրության պայմանագրի շրջանակներում գտնվող դրամական հոսքերն այն դրամական հոսքերն են, որոնք ուղղակիորեն կապված են պայմանագրի կատարման հետ, ներառյալ` այն դրամական հոսքերը, որոնց գումարի կամ ժամկետի առումով կազմակերպությունն ունի գործողությունների հայեցողություն: Պայմանագրի շրջանակներում գտնվող դրամական հոսքերը ներառում են`

ա) ապահովագրական վճարներ (ներառյալ` ապահովագրական վճարների ճշգրտումներն ու ապահովագրական վճարների մաս-մաս վճարումները) ապահովադրից և լրացուցիչ դրամական հոսքեր, որոնք բխում են այդ ապահովագրական վճարներից.

բ) վճարումներ ապահովադրին (կամ նրա անունից), ներառյալ` պահանջներ, որոնք արդեն ներկայացվել են, բայց դեռևս չեն վճարվել (այսինքն` ներկայացված պահանջներ), պատահարների գծով կրած պահանջներ, որոնք տեղի են ունեցել, սակայն որոնց գծով պահանջներ դեռ չեն ներկայացվել և ապագա բոլոր պահանջները, որոնց գծով կազմակերպությունն ունի իրական պարտականություն (տես 34-րդ պարագրաֆը).

գ) վճարումներ ապահովադրին (կամ նրա անունից), որոնք փոփոխվում են` հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված.

դ) վճարումներ ապահովադրին (կամ նրա անունից), որոնք պայմանավորված են ածանցյալ գործիքներով, օրինակ` պայմանագրում պարունակվող օպցիոններ և երաշխավորություններ, այն չափով, որքանով այդ օպցիոնները և երաշխավորությունները առանձնացված չեն ապահովագրության պայմանագրից (տես 11(ա) պարագրաֆը).

ե) ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված այն դրամական հոսքերի բաշխում, որոնք վերագրելի են պորտֆելին, որին պատկանում է տվյալ պայմանագիրը.

զ) պահանջների մշակման ծախսումներ (այսինքն` ծախսումներ, որոնք կրելու է կազմակերպությունը ապահովագրության գործող պայմանագրերի ներքո պահանջերի հետազոտման, ընթացքի ապահովման և բավարարման ժամանակ, ներառյալ` իրավաբանների և փորձագետ-գնահատողների վճարները, ինչպես նաև պահանջների հետազոտման և պահանջների գծով վճարումների ընթացքի ապահովման հետ կապված ներքին ծախսումները).

է) ծախսումներ, որոնք կազմակերպությունը կրելու է պայմանագրային հատույցները բնաիրային տեսքով վճարելիս.

ը) ապահովագրական պոլիսների կառավարման և սպասարկման հետ կապված ծախսումներ, ինչպիսիք են ապահովագրական վճարների գծով հաշիվների դուրսգրման ծախսումները և պոլիսի փոփոխությունների ձևակերպումները (օրինակ` վերանայումներն ու վերականգնումները): Այսպիսի ծախսումները ներառում են նաև պարբերական միջնորդավճարները, որոնք ակնկալվում է, որ կվճարվեն միջնորդներին, եթե կոնկրետ ապահովադիրը ապահովագրության պայմանագրի շրջանակներում շարունակի վճարել ապահովագրական վճարները.

թ) գործարքի հետ կապված հարկերը (ինչպիսիք են ապահովագրական վճարի հարկը, ավելացված արժեքի հարկը և ապրանքների ու ծառայությունների հարկերը) և պարտադիր վճարները (ինչպիսիք են հակահրդեհային անվտանգության գծով վճարներն ու երաշխիքային հիմնադրամներին հատկացումները), որոնք ուղղակիորեն առաջանում են գործող ապահովագրության պայմանագրերից կամ կարող են վերագրվել դրանց` ողջամիտ և հետևողական հիմունքով.

ժ) վճարումներ ապահովագրողի կողմից` որպես ապահովադրի կրած հարկային պարտավորությունների կատարման վստահորդ և դրանց հետ կապված մուտքերը.

ժա) ապագա պահանջների գծով փոխհատուցումներից պոտենցիալ դրամական ներհոսքեր (ինչպիսիք են վթարված գույքի իրացումը կամ սուբրոգացիան (ապահովագրական հատուցումից հետո հետադարձ պահանջի իրավունքով հատուցված գումարը հետ վերադարձնելու պահանջ)), որոնք ծածկվում են առկա ապահովագրության պայմանագրերով, ինչպես նաև անցյալ պահանջների գծով փոխհատուցումներից պոտենցիալ դրամական ներհոսքեր` այն չափով, որքանով չեն բավարարում որպես առանձին ակտիվ ճանաչելու չափանիշներին.

ժբ) ուղղակիորեն պայմանագրի կատարմանը վերագրելի հաստատուն և փոփոխուն վերադիր ծախսումների (ինչպիսիք են հաշվապահական հաշվառման վարման, անձնակազմի կառավարման, տեղեկատվական տեխնոլոգիաների և սպասարկման, շենքերի մաշվածության, վարձակալության և տեխնիկական սպասարկման ու կոմունալ ծառայությունների գծով ծախսումները) բաշխումը: Նման վերադիր ծախսումները պայմանագրերի խմբին են բաշխվում պարբերական ու խելամիտ հիմունքով և հետևողականորեն կիրառվում են համանման բնութագրեր ունեցող մնացած բոլոր ծախսումների նկատմամբ.

ժգ) պայմանագրով սահմանված` ապահովադրին հատուկ վճարման ենթակա ցանկացած այլ ծախսումներ:

Բ66. Ստորև նշված դրամական հոսքերըչպետք է ներառվեն դրամական հոսքերի գնահատման մեջ, որոնք կառաջանան գործող պայմանագրի կատարմանը զուգընթաց`

ա) ներդրումային հատույցները: Ներդրումները ճանաչվում, չափվում և ներկայացվում են առանձին.

բ) դրամական հոսքեր (վճարված կամ ստացված), որոնք առաջանում են պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերից: Պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերը ճանաչվում, չափվում և ներկայացվում են առանձին.

գ) դրամական հոսքեր, որոնք կարող են առաջանալ ապահովագրության ապագա պայմանագրերից, այսինքն` դրամական հոսքեր, որոնք դուրս են ապահովագրության գործող պայմանագրերի շրջանակներից (տես 34-35-րդ պարագրաֆները).

դ) դրամական հոսքեր, որոնք առնչվում են այնպիսի ծախսումներին, որոնք չեն կարող ուղղակիորեն վերագրվել տվյալ պայմանագիրը ներառող ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելին, ինչպիսիք են արտադրանքի մշակման և վերապատրաստման գծով որոշ ծախսումները: Նման ծախսումները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում, երբ դրանք կատարվում են.

ե) դրամական հոսքեր, որոնք առաջանում են պայմանագրի կատարման նպատակով օգտագործված աշխատուժի և այլ ռեսուրսների գծով գերնորմատիվային ծախսումներից: Նման ծախսումները ճանաչվում են շահույթում կամ վնասում, երբ դրանք կատարվում են.

է) շահութահարկի գծով վճարումներ և մուտքեր, որն ապահովագրողը չի վճարում կամ ստանում որպես վստահորդ: Նման վճարումները և մուտքերը ճանաչվում, չափվում և ներկայացվում են առանձին` «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի համաձայն.

ը) դրամական հոսքեր հաշվետու կազմակերպության տարբեր բաղադրիչների միջև, ինչպիսիք են ապահովադիրների հիմնադրամներն ու բաժնետերերի հիմնադրամները, եթե այդ դրամական հոսքերի արդյունքում չի փոխվում ապահովադիրներին վճարման ենթակա գումարի չափը.

թ) դրամական հոսքեր, որոնք առաջանում են ապահովագրության պայմանագրից առանձնացված բաղադրիչներից և հաշվառվում են այլ կիրառելի ստանդարտներին համապատասխան (տես 10-13-րդ պարագրաֆները):

Դրամական հոսքեր ներառող պայմանագրեր, որոնք ազդեցություն են ունենում այլ պայմանագրերի ապահովադիրների օգտին դրամական հոսքերի վրա կամ ենթարկվում են դրանց ազդեցությանը

Բ67. Ապահովագրության որոշ պայմանագրեր ազդեցություն են ունենում այլ պայմանագրերի ապահովադիրների օգտին դրամական հոսքերի վրա, պահանջելով, որ`

ա) ապահովադիրը հիմքում ընկած հոդվածների` միևնույն որոշակի համախմբից հատույցները կիսի այլ պայմանագրերի ապահովադիրների հետ, և

բ) հետևյալ երկուսից մեկը`

(i) ապահովադիրը կրի հիմքում ընկած հոդվածներից կախված հատույցների իր մասնաբաժնի նվազեցումը` այլ պայմանագրերի ապահովադիրների օգտին վճարումների պատճառով, որոնք մասնաբաժին ունեն այդ համախմբում, ներառյալ վճարումները, որոնք պայմանավորված են վերը նշված այլ պայմանագրերի ապահովադիրներին տրված երաշխավորություններով, կամ

(ii) այլ պայմանագրերի ապահովադիրները կրեն հիմքում ընկած հոդվածներից կախված հատույցների իրենց մասնաբաժնի նվազեցումը` տվյալ ապահովադրի օգտին վճարումների պատճառով, ներառյալ վճարումները, որոնք պայմանավորված են տվյալ ապահովադրին տրված երաշխավորություններով:

Բ68. Երբեմն նման պայմանագրերն կազդեն այլ խմբերի պայմանագրերի ապահովադիրների օգտին դրամական հոսքերի վրա: Յուրաքանչյուր խմբի` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերն արտացոլում են, թե որքանով են խմբում ներառված պայմանագրերը կազմակերպությանը ենթարկում ակնկալվող դրամական հոսքերի ազդեցությանը, անկախ տվյալ խմբի ապահովադիրների օգտին կամ այլ խմբերի ապահովադիրների օգտին լինելու հանգամանքից: Այսպիսով, խմբի` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը`

ա) ներառում են վճարումներ այլ խմբերի պայմանագրերի ապահովադիրներին, որոնք պայմանավորված են գործող պայմանագրերի պայմաններով, անկախ այն հանգամանքից` արդյոք այդ վճարումների կատարումը ակնկալվում է ներկա կամ ապագա ապահովադիրներին, և

բ) բացառում են վճարումները խմբի այն ապահովադիրներին, որոնք (ա) կետի համաձայն, արդեն իսկ ներառվել են մեկ այլ խմբի պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում:

Բ69. Օրինակ` այն դեպքում, երբ մի խմբի ապահովադիրների օգտին վճարումները հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցների մասնաբաժնի հաշվին նվազել են 350 ԱՄ-ից 250 ԱՄ` պայմանավորված մեկ այլ խմբի ապահովադիրների օգտին վճարված երաշխավորված գումարով, առաջին խմբի պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը կներառեն 100 ԱՄ վճարումները (այսինքն` կլինեն 350 ԱՄ), իսկ երկրորդ խմբի պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերից կբացառվի 100 ԱՄ երաշխավորված գումարը:

Բ70. Տարբեր գործնական մոտեցումներ կարող են կիրառվել խմբի պայմանագրերի կատարման գծով դրամական հոսքերը որոշելիս, որոնք ազդեցություն են ունենում այլ խմբերի պայմանագրերի ապահովադիրների դրամական հոսքերի վրա կամ ենթարկվում են դրանց ազդեցությանը: Որոշ դեպքերում կազմակերպությունը հիմքում ընկած հոդվածներում փոփոխությունը և դրա հետևանքով դրամական հոսքերում փոփոխությունը կարող է նույնականացնել ընդհանրացման ավելի բարձր մակարդակում, քան խումբն է: Նման դեպքերում կազմակերպությունը հիմքում ընկած հոդվածների փոփոխության ազդեցությունը յուրաքանչյուր խմբին պետք է վերագրի պարբերական և խելամիտ հիմունքով:

Բ71. Խմբի պայմանագրերի գծով ողջ ծածկույթը տրամադրելուց հետո պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը դեռ կարող են ներառել վճարումներ, որոնք ակնկալվում է, որ կկատարվեն այլ խմբերի ներկա ապահովադիրներին կամ ապագա ապահովադիրներին: Կազմակերպությունից չի պահանջվում պայմանագրի կատարման գծով նման դրամական հոսքերը շարունակել վերագրել կոնկրետ խմբերին, փոխարենը բոլոր խմբերից առաջացող նման դրամական հոսքերի գծով կարող է ճանաչել և չափել պարտավորություն:

 

Զեղչման դրույքներ (պարագրաֆ 36)

 

Բ72. ՖՀՄՍ 17-ը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է օգտագործի հետևյալ զեղչման դրույքները`

ա) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը չափելու համար` ընթացիկ զեղչման դրույքները` 36-րդ պարագրաֆի համաձայն,

բ) 44(բ) պարագրաֆի համաձայն, առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի նկատմամբ հաշվեգրվող տոկոսները որոշելու համար` պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվի դրությամբ որոշված զեղչման դրույքը 36-րդ պարագրաֆի համաձայն անվանական դրամական հոսքերի նկատմամբ կիրառելով, որոնք հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված չեն փոփոխվում,

գ) Բ96(ա)-Բ96(գ) պարագրաֆների համաձայն, առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի փոփոխությունները չափելու համար` սկզբնական ճանաչման պահին 36-րդ պարագրաֆի համաձայն որոշված զեղչման դրույքները,

դ) նշանակալի ֆինանսավորման բաղադրիչ ունեցող պայմանագրերի խմբի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում է ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, 56-րդ պարագրաֆի համաձայն մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության հաշվեկշռային արժեքը ճշգրտելու համար` սկզբնական ճանաչման պահին 36-րդ պարագրաֆի համաձայն որոշված զեղչման դրույքները,

ե) եթե կազմակերպությունը նախընտրել է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը բաշխել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջև (տես 88-րդ պարագրաֆը), շահույթում կամ վնասում ներառվող` ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի գումարը որոշելու համար`

    (i) ապահովագրության պայմանագրերի այն խմբերի դեպքում, որոնց համար ֆինանսական ռիսկի հետ կապված ենթադրություններում փոփոխությունները, Բ131 պարագրաֆի համաձայն, նշանակալի ազդեցություն չունեն ապահովադիրներին վճարված գումարների վրա` պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվի դրությամբ 36-րդ պարագրաֆի համաձայն որոշված զեղչման դրույքները անվանական դրամական հոսքերի նկատմամբ կիրառելով, որոնք հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված չեն փոփոխվում,

    (ii) ապահովագրության պայմանագրերի այն խմբերի դեպքում, որոնց համար ֆինանսական ռիսկի հետ կապված ենթադրություններում փոփոխությունները, Բ132(ա)(i) պարագրաֆի համաձայն, նշանակալի ազդեցություն ունեն ապահովադիրներին վճարված գումարների վրա` այնպիսի զեղչման դրույքներ, որոնք ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի վերանայված ակնկալվող մնացորդը բաշխում է պայմանագրերի խմբի գործողության մնացորդային ժամկետի ընթացքում` հաստատուն դրույքով, և

    (iii) պայմանագրերի խմբի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում է ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը 59(բ) և Բ133 պարագրաֆների համաձայն` կրած պահանջների ամսաթվի դրությամբ 36-րդ պարագրաֆի համաձայն որոշված զեղչման դրույքները անվանական դրամական հոսքերի նկատմամբ կիրառելով, որոնք հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված չեն փոփոխվում:

Բ73. Բ72(բ)- Բ72(ե) պարագրաֆներում ներկայացված պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվի դրությամբ զեղչման դրույքները որոշելու համար կազմակերպությունը կարող է օգտագործել այն ժամանակաշրջանի զեղչման դրույքների միջին կշռված արժեքը, որի ընթացքում խմբի պայմանագրերը թողարկվել են, որը, 22-րդ պարագրաֆի համաձայն, չի կարող գերազանցել մեկ տարին:

Բ74. Զեղչման դրույքների գնահատումները պետք է համապատասխանեն այլ գնահատումներին, որոնք օգտագործվել են ապահովագրության պայմանագրերը չափելիս` կրկնահաշվարկներից ու բացթողումներից խուսափելու համար, օրինակ`

ա) դրամական հոսքերը, որոնք հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված չեն փոփոխվում, պետք է զեղչվեն այնպիսի դրույքներով, որոնք չեն արտացոլում նման փոփոխությունները,

բ) դրամական հոսքերը, որոնք ցանկացած ֆինանսական` հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված փոփոխվում են, պետք է`

    (i) զեղչվեն` օգտագործելով այնպիսի դրույքներ, որոնք արտացոլում են այդ փոփոխությունները, կամ

    (ii) ճշգրտվեն այդ փոփոխությունների ազդեցությամբ և զեղչվեն այնպիսի դրույքով, որն արտացոլում է կատարված ճշգրտումը.

գ) անվանական դրամական հոսքերը (այսինքն` այն դրամական հոսքերը, որոնք ներառում են ինֆլյացիայի ազդեցությունը) պետք է զեղչվեն այնպիսի դրույքներով, որոնք ներառում են ինֆլյացիայի ազդեցությունը, և

դ) իրական դրամական հոսքերը (այսինքն` այն դրամական հոսքերը, որոնք բացառում են ինֆլյացիայի ազդեցությունը) պետք է զեղչվեն այնպիսի դրույքներով, որոնք բացառում են ինֆլյացիայի ազդեցությունը:

Բ75. Բ74(բ) պարագրաֆը պահանջում է, որ դրամական հոսքերը, որոնք հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված փոփոխվում են, պետք է զեղչվեն` օգտագործելով այնպիսի դրույքներ, որոնք արտացոլում են այդ փոփոխականությունը, կամ ճշգրտվեն այդ փոփոխականության ազդեցությամբ և զեղչվեն այնպիսի դրույքով, որն արտացոլում է կատարված ճշգրտումը: Փոփոխականությունը տեղին գործոն է անկախ այն հանգամանքից, թե արդյոք այն բխում է պայմանագրի պայմաններից կամ կազմակերպության կողմից հայեցողության կիրառումից և անկախ նրանից, թե տիրապետում է արդյոք կազմակերպությունը հիմքում ընկած հոդվածների:

Բ76. Դրամական հոսքերը, որոնք փոփոխվում են` փոփոխական հատույցներով հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցներից կախված, որոնց գծով, սակայն, նվազագույն երաշխավորված հատույց է ապահովվում, չեն փոփոխվում միայն հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից կախված, նույնիսկ երբ երաշխավորված գումարն ավելի փոքր է, քան հիմքում ընկած հոդվածներից ակնկալվող հատույցը: Հետևաբար, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի դրույքը, որն արտացոլում է հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցների փոփոխականությունը այդ երաշխավորության ազդեցությամբ, նույնիսկ երբ երաշխավորված գումարն ավելի փոքր է, քան հիմքում ընկած հոդվածներից ակնկալվող հատույցը:

Բ77. ՖՀՄՍ 17-ը կազմակերպությունից չի պահանջում գնահատված դրամական հոսքերը բաժանել այնպիսի դրամական հոսքերի, որոնք փոփոխվում են` կախված է հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից և որոնք չեն փոփոխվում` կախված հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից: Եթե կազմակերպությունը գնահատված դրամական հոսքերի նման բաժանում չի իրականացնում, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատված դրամական հոսքերի` որպես ամբողջության նկատմամբ կիրառի դրանց համապատասխանող զեղչման դրույքներ. օրինակ` օգտագործելով ստոխաստիկ մոդելավորման մեթոդներ կամ ռիսկի նկատմամբ չեզոք գնահատման մեթոդներ:

Բ78. Զեղչման դրույքները պետք է ներառեն միայն տեղին գործոնները, այսինքն գործոններ, որոնք պայմանավորված են փողի ժամանակային արժեքով, դրամական հոսքերի բնութագրերով և ապահովագրության պայմանագրերի իրացվելիության հատկանիշներով: Նման զեղչման դրույքները հնարավոր է շուկայում ուղղակիորեն դիտելի չլինեն: Հետևաբար, երբ միևնույն հատկանիշներով գործիքի համար դիտելի շուկայական դրույքները հասանելի չեն կամ համանման գործիքների համար դիտելի շուկայական դրույքները հասանելի են, սակայն հնարավոր չէ առանձին նույնականացել այն գործոնները, որոնք գործիքը տարբերակում են ապահովագրության պայմանագրերից, կազմակերպությունը պետք է գնահատի համապատասխան դրույքները: ՖՀՄՍ 17-ը զեղչման դրույքների գնահատման կոնկրետ մեթոդ չի պահանջում: Գնահատման մեթոդը կիրառելիս, կազմակերպությունը պետք է`

ա) առավելարկի դիտելի ելակետային տվյալների օգտագործումը (տես Բ44 պարագրաֆը) և արտացոլի ոչ շուկայական փոփոխականների վերաբերյալ առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի հասանելի ողջամիտ և հիմնավոր ամբողջ տեղեկատվությունը, ինչպես ներքին, այնպես էլ արտաքին (տես Բ49 պարագրաֆը): Մասնավորապես, օգտագործվող զեղչման դրույքները չպետք է հակասեն հասանելի ու տեղին որևէ շուկայական տվյալի, իսկ օգտագործվող ոչ շուկայական փոփոխականները չպետք է հակասեն դիտելի շուկայական փոփոխականներին.

բ) արտացոլի ընթացիկ շուկայական պայմանները շուկայի մասնակցի տեսանկյունից.

գ) դատողություն կատարի չափման ենթակա ապահովագրության պայմանագրերի հատկանիշների և այն գործիքի հատկանիշների նմանության աստիճանը գնահատելու նպատակով, որի համար դիտելի շուկայական գները հասանելի են և ճշգրտի այդ գները` դրանց միջև առկա տարբերություններն արտացոլելու համար:

Բ79. Ապահովագրության պայմանագրերի գծով այն դրամական հոսքերի համար, որոնք չեն փոփոխվում հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից կախված, զեղչման դրույքն արտացոլում է գործիքի` համապատասխան արժույթով արտահայտված եկամտաբերության կորը, որը տիրապետողին պարտքային ռիսկի չի ենթարկում կամ դրա գծով պարտքային ռիսկն աննշան է: Եկամտաբերության նշված կորը ճշգրտվում է` ապահովագրության պայմանագրերի խմբի իրացվելիության հատկանիշներն արտացոլելու համար: Այդ ճշգրտումը պետք է արտացոլի ապահովագրության պայմանագրերի խմբի իրացվելիության հատկանիշների և եկամտաբերության կորը որոշելիս օգտագործված ակտիվների իրացվելիության հատկանիշների միջև տարբերությունը: Եկամտաբերության կորերն արտացոլում են ակտիվ շուկայում շրջանառվող ակտիվները, որոնք տիրապետողը սովորաբար կարող է ցանկացած պահի հեշտությամբ վաճառել` առանց նշանակալի ծախսեր կրելու: Միևնույն ժամանակ, ապահովագրության որոշ պայմանագրերի ներքո կազմակերպությանը չի կարող պարտադրվել վճարումներ կատարել ավելի վաղ, քան ապահովագրական պատահարի տեղի կունենա կամ ավելի վաղ, քան պայմանագրերում սահմանված ժամկետները:

Բ80. Այսպիսով, ապահովագրության պայմանագրերի գծով այն դրամական հոսքերի համար, որոնք չեն փոփոխվում հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից կախված, կազմակերպությունը կարող է զեղչման դրույքները որոշել իրացվելի ոչ ռիսկային եկամտաբերության կորը ճշգրտելով` ֆինանսական գործիքների իրացվելիության հատկանիշների, որոնք ընկած են շուկայում դիտելի դրույքների հիմքում և ապահովագրության պայմանագրերի իրացվելիության հատկանիշների միջև տարբերությունն արտացոլելու համար («ներքևից վերև» մոտեցում):

Բ81. Որպես այլընտրանք, կազմակերպությունը կարող է ապահովագրության պայմանագրերին համապատասխանող զեղչման դրույքները որոշել` հիմնվելով եկամտաբերության կորի վրա, որն արտացոլում է ընթացիկ շուկայական հատույցների դրույքները, որոնք ընկած են ակտիվների բազային պորտֆելի իրական արժեքով չափման հիմքում («վերևից ներքև» մոտեցում): Կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի այդ եկամտաբերության կորը` վերացնելու ապահովագրության պայմանագերի համար ոչ տեղին ցանկացած գործոն, սակայն չի պահանջվում եկամտաբերության կորը ճշգրտել ապահովագրության պայմանագրերի և բազային պորտֆելի իրացվելիության հատկանիշների միջև տարբերություններով պայմանավորված:

Բ82. Բ81 պարագրաֆում նկարագրված եկամտաբերության կորը գնահատելիս`

ա) եթե ակտիվ շուկաներում բազային պորտֆելի ակտիվների համար առկա են դիտելի շուկայական գներ, կազմակերպությունը պետք է օգտագործի այդ գները (ՖՀՄՍ 13-ի 69-րդ պարագրաֆին համապատասխան),

բ) եթե շուկան ակտիվ չէ, կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի համանման ակտիվների դիտելի շուկայական գները` դրանք համադրելի դարձնելու չափման ենթակա ակտիվների շուկայական գներին (ՖՀՄՍ 13-ի 83-րդ պարագրաֆին համապատասխան),

գ) եթե բազային պորտֆելի ակտիվներ համար շուկա չկա, կազմակերպությունը պետք է կիրառի գնահատման մեթոդ: Նման ակտիվների համար (ՖՀՄՍ 13-ի 89-րդ պարագրաֆին համապատասխան) կազմակերպությունը պետք է`

    (i) մշակի ոչ դիտելի ելակետային տվյալներ` օգտագործելով տվյալ հանգամանքներում հասանելի լավագույն տեղեկատվությունը: Այսպիսի ելակետային տվյալները կարող են ներառել կազմակերպության սեփական տվյալները և, ՖՀՄՍ 17-ի համատեքստում, կազմակերությունը կարող է ավելի շատ հիմնվել երկարաժամկետ գնահատումների, քան կարճաժամկետ տատանումների վրա, և

    (ii) ճշգրտի այդ տվյալները` արտացոլելու շուկայի մասնակիցների ենթադրությունների վերաբերյալ ողջ տեղեկատվությունը, որը ողջամտորեն հասանելի է:

Բ83. Եկամտաբերության կորը ճշգրտելիս` կազմակերպությունը պետք է ճշգրտի շուկայական դրույքները, որոնք դիտվել են համանման բնութագրեր ունեցող գործիքներով վերջերս կատարված գործարքներում` պայմանավորված գործարքի ամսաթվից սկսած շուկայական գործոնների փոփոխություններով և պետք է ճշգրտի դիտելի շուկայական դրույքները` արտացոլելու տարբերությունների աստիճանը չափման ենթակա գործիքների և այն գործիքների միջև, որոնց գործարքների գները դիտելի են: Ապահովագրության պայմանագրերի գծով այն դրամական հոսքերի համար, որոնք չեն փոփոխվում բազային պորտֆելի ակտիվների հատույցներից կախված, նման ճշգրտումները ներառում են`

ա) պորտֆելի ակտիվների գծով դրամական հոսքերի մեծության, ժամկետների ու անորոշությունների և ապահովագրության պայմանագրերի գծով դրամական հոսքերի մեծության, ժամկետների ու անորոշությունների միջև տարբերությունների գծով ճշգրտումները, և

բ) պարտքային ռիսկի գծով շուկայական ռիսկի դիմաց վճարի բացառումը, որը տեղին է միայն բազային պորտֆելում ներառված ակտիվների համար:

Բ84. Սկզբունքորեն, ապահովագրության պայմանագրերի գծով այն դրամական հոսքերի համար, որոնք բազային պորտֆելի ակտիվների հատույցներից կախված չեն փոփոխվում, պետք է լինի միասնական ոչ իրացվելի ոչ ռիսկային եկամտաբերության կոր, որը վերացնում է դրամական հոսքերի մեծության ու ժամկետների վերաբերյալ բոլոր անորոշությունները: Այնուամենայնիվ, գործնականում «վերևից ներքև» մոտեցման և «ներքևից վերև» մոտեցման կիրառումը կարող է հանգեցնել եկամտաբերության տարբեր կորերի, նույնիսկ միևնույն արժույթի դեպքում: Դա պայմանավորված է յուրաքանչյուր մոտեցման ներքո կատարված ճշգրտումների գնահատումներին ներհատուկ սահմանափակումներով, և «վերևից ներքև» մոտեցման դեպքում իրացվելիության տարբեր հատկանիշների գծով ճշգրտման հնարավոր բացակայությամբ: Կազմակերպությունը պարտավոր չէ համադրել իր կողմից ընտրված մոտեցմամբ որոշված զեղչման դրույքը այն զեղչման դրույքի հետ, որը որոշված կլիներ մյուս մոտեցմամբ:

Բ85. Բ81 պարագրաֆը կիրառելու ժամանակ օգտագործված ակտիվների բազային պորտֆելի նկատմամբ ՖՀՄՍ 17-ը սահմանափակումներ չի սահմանում: Այնուամենայնիվ, երբ ակտիվների բազային պորտֆելն ունի ապահովագրության պայմանագրերին համանման բնութագրեր, ապահովագրության պայմանագրերի համար ոչ տեղին գործոնները վերացնելու համար փոքրաթիվ ճշգրտումներ կատարելու անհրաժեշտություն կլինի: Օրինակ, եթե ապահովագրության պայմանագրերի գծով դրամական հոսքերը կախված չեն հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից, փոքրաթիվ ճշգրտումների անհրաժեշտություն կլինի, եթե կազմակերպությունը որպես մեկնարկային կետ օգտագործել է պարտքային գործիքներ, այլ ոչ թե բաժնային գործիքներ: Պարտքային գործիքների դեպքում նպատակը կլինի պարտատոմսի ընդհանուր եկամտաբերություից պարտքային ռիսկի և այլ գործոնների ազդեցության բացառումը, որոնք ապահովագրության պայմանագրերի համար ոչ տեղին են: Պարտքային ռիսկի ազդեցության գնահատման եղանակներից մեկն էլ պարտքային ածանցյալ գործիքների շուկայական գինը որպես ուղենիշ օգտագործելն է:

 

Ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտում (պարագրաֆ 37)

 

Բ86. Ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումն առնչվում է այն ռիսկին, որն առաջանում է ապահովագրության պայմանագրերից և չի հանդիսանում ֆինանսական ռիսկ: Ֆինանսական ռիսկը ներառվում է ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներում կամ դրամական հոսքերը ճշգրտելու համար օգտագործվող զեղչման դրույքում: Ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտմամբ ծածկվում են ապահովագրական ռիսկն ու այլ ոչ ֆինանսական ռիսկերը, ինչպիսիք են պայմանագրի չեղարկման ռիսկը և ծախսային ռիսկը (տես պարագրաֆ Բ14):

Բ87. Ապահովագրության պայմանագրերի համար ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը ցույց է տալիս այն փոխհատուցման չափը, որը կազմակերպությունը կպահանջի հետևյալների միջև ընտրություն կատարելիս անտարբեր լինելու համար`

ա) պարտավորության կատարում, որը ենթադրում է ոչ ֆինանսական ռիսկով պայմանավորված հնարավոր արդյունքների միջակայք, և

բ) պարտավորության կատարում, որը կառաջացնի այնպիսի հաստատուն դրամական հոսքեր, որոնց ակնկալվող ներկա արժեքը նույնն է, ինչ ապահովագրության պայմանագրերի դեպքում:

Օրինակ` ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը ցույց կտա այն փոխհատուցման չափը, որը կպահանջի կազմակերպությունը իր համար հավասարաչափ նախընտրելի դարձնելու 50 տոկոս հավանականությամբ 90 ԱՄ և 50 տոկոս հավանականությամբ 110 ԱՄ արժեքով (ոչ ֆինանսական ռիսկով պայմանավորված) պարտավորության կատարման և 100 ԱՄ հաստատուն արժեքով պարտավորության կատարման միջև ընտրությունը: Այսպիսով, ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը ֆինանսական հաշվետվություններ օգտագործողներին տեղեկատվություն է տրամադրում` դրամական հոսքերի մեծության և ժամկետների գծով, ոչ ֆինանսական ռիսկով պայմանավորված, անորոշությունների համար կազմակերպության կողմից գանձված գումարի վերաբերյալ:

Բ88. Քանի որ ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը արտացոլում է այն փոխհատուցումը, որը կազմակերպությունը կպահանջի դրամական հոսքերի մեծության և ժամկետների անորոշություններով պայմանավորված ոչ ֆինանսական ռիսկը կրելու համար, ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումն արտացոլում է նաև`

ա) դիվերսիֆիկացումից օգուտների մակարդակը, որոնք կազմակերպությունը հաշվի է առնում այդ ռիսկը կրելու համար պահանջվող փոխհատուցումը որոշելիս, և

բ) բարենպաստ և ոչ բարենպաստ արդյունքները, այնպես, որ արտացոլվի կազմակերպության` ռիսկից խուսափելու աստիճանը:

Բ89. Ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման նպատակը ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող դրամական հոսքերում անորոշությունների ազդեցությունը գնահատելն է, որոնք տարբերվում են ֆինանսական ռիսկով պայմանավորված անորոշություններից: Հետևաբար, ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը պետք է արտացոլի բոլոր ոչ ֆինանսական ռիսկերը, որոնք կապված են ապահովագրության պայմանագրերի հետ: Այն չպետք է արտացոլի ռիսկերը, որոնք չեն առաջանում ապահովագրության պայմանագրերից, ինչպիսին է ընդհանուր գործառնական ռիսկը:

Բ90. Ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը չափման մեջ պետք է ներառվի բացահայտ կերպով: Ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը ապագա դրամական հոսքերի և այդ դրամական հոսքերը ճշգրտող զեղչման դրույքների գնահատումներից սկզբունքորեն առանձին է իրականացվում: Կազմակերպությունը չպետք է ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման կրկնահաշվարկ թույլ տա, օրինակ, երբ ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը անուղղակիորեն ներառվում է ապագա դրամական հոսքերի կամ զեղչման դրույքների գնահատումների հաշվարկում: Զեղչման դրույքները, որոնք բացահայտվում են 120-րդ պարագրաֆին համապատասխան, չպետք է ներառեն ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով որևէ ենթադրյալ ճշգրտում:

Բ91. ՖՀՄՍ 17-ը չի սահմանում գնահատման մեթոդ (մեթոդներ), որոնք օգտագործվում են ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը որոշելու համար: Այնուամենայնիվ, կազմակերպության կողմից ոչ ֆինանսական ռիսկը կրելու համար պահանջվող փոխհատուցումն արտացոլելու համար ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը պետք է ունենա հետևյալ բնութագրերը`

ա) տեղի ունենալու ցածր հաճախականությամբ և առավել ծանր ռիսկերը կհանգեցնեն ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ավելի բարձր ռիսկի ճշգրտումների, քան բարձր հաճախականությամբ և պակաս ծանր ռիսկերի դեպքում,

բ) համանման ռիսկերի համար երկարաժամկետ պայմանագրերը կհանգեցնեն ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ավելի բարձր ռիսկի ճշգրտումների, քան կարճաժամկետ պայմանագրերի դեպքում,

գ) ավելի լայն հավանականությունների բաշխման հորիզոն ունեցող ռիսկերը կհանգեցնեն ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ավելի բարձր ռիսկի ճշգրտումների, քան ավելի նեղ բաշխման դեպքում,

դ) որքան քիչ տեղեկատվություն է հայտնի ընթացիկ գնահատումների և դրանց միտումների վերաբերյալ, այնքան ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումներն ավելի բարձր կլինեն, և

ե) այն չափով, որքանով նոր փորձը նվազեցնում է դրամական հոսքերի մեծության և ժամկետների վերաբերյալ անորոշությունները, ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը կնվազի և հակառակը:

Բ92. Կազմակերպությունը պետք է դատողություն կատարի ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման համար համապատասխան գնահատման մեթոդ որոշելիս: Այդ դատողությունները կատարելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի նաև` արդյոք այդ մեթոդը հակիրճ և բովանդակային բացահայտում է տրամադրում այնպես, որ ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողները հնարավորություն ունենան կազմակերպության գործունեության արդյունքները համեմատել այլ կազմակերպությունների գործունեության արդյունքների հետ: 119-րդ պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է` ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը որոշելիս վստահելիության մակարդակի վրա հիմնված մեթոդից տարբերվող այլ մեթոդ օգտագործելու դեպքում բացահայտել օգտագործված մեթոդն ու այդ մեթոդի արդյունքներին համապատասխանող վստահելիության մակարդակը:

 

Ապահովագրության պայմանագրերի փոխանցումների և բիզնեսի միավորումների սկզբնական ճանաչումը (պարագրաֆ 39)

 

Բ93. Երբ կազմակերպությունը թողարկված ապահովագրության պայմանագիր կամ պահվող վերաապահովագրության պայմանագիր է ձեռք բերում ապահովագրության պայմանագրերի փոխանցման գործարքի արդյունքում, որը չի հանդիսանում բիզնես, կամ բիզնեսի միավորման արդյունքում, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի 14-24-րդ պարագրաֆները` ձեռք բերված պայմանագրերի խումբը նույնականացնելու համար, կարծես թե այդ պայմանագրերը կնքել է տվյալ գործարքի ամսաթվին:

Բ94. Կազմակերպությունը պայմանագրերի համար ստացված կամ վճարված հատուցումը պետք է օգտագործի որպես ապահովագրության վճարների մոտավոր արժեք: Պայմանագրերի համար ստացված կամ վճարված հատուցումը բացառում է միևնույն գործարքի շրջանակներում ձեռքբերված այլ ակտիվների կամ պարտավորությունների գծով ստացված կամ վճարված հատուցումը: Բիզնեսի միավորման դեպքում ստացված կամ վճարված հատուցումը այդ ամսաթվի դրությամբ պայմանագրերի իրական արժեքն է: Նշված իրական արժեքը որոշելիս կազմակերպությունը չպետք է կիրառի ՖՀՄՍ 13-ի 47-րդ պարագրաֆը (կապված ցպահանջ հատկանիշի հետ):

Բ95. Բացառությամբ այն դեպքերի, երբ մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության նկատմամբ 55-59-րդ պարագրաֆների համաձայն կիրառվում է ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, սկզբնական ճանաչման պահին թողարկված ապահովագրության պայմանագրերի ձեռք բերման դեպքում պայմանագրային ծառայությունների մարժան հաշվարկվում է 38-րդ պարագրաֆին համապատասխան, իսկ պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերի ձեռքբերման դեպքում` 65-րդ պարագրաֆին համապատասխան` պայմանագրերի համար ստացված կամ վճարված հատուցումն օգտագործելով որպես սկզբնական ճանաչման պահին ստացված կամ վճարված ապահովագրության վճարների մոտավոր արժեք: Եթե թողարկված ապահովագրության պայմանագրերը, որոնք ձեռք են բերվել, 47-րդ պարագրաֆի համաձայն հանդիսանում են անբարենպաստ, կազմակերպությունը պետք է ստացված կամ վճարված հատուցման նկատմամբ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի գերազանցումը ճանաչի որպես գուդվիլի մաս կամ զեղչով ձեռքբերումից օգուտ` բիզնեսի միավորման գործարքի շրջանակներում ձեռքբերված պայմանագրերի համար կամ որպես վնաս` շահույթում կամ վնասում` փոխանցման գործարքի շրջանակներում ձեռքբերված պայմանագրերի համար: Կազմակերպությունն այդ գերազանցման մասով պետք է ձևավորի մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչ և 49-52-րդ պարագրաֆները կիրառելով` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում հետագա փոփոխությունները բաշխի այդ վնասի բաղադրիչին:

 

Փոփոխություններ առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքում (պարագրաֆ 44)

 

Բ96. Առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի համար 44(գ) պարագրաֆը պահանջում է` պայմանագրի կատարման գծով ապագա ծառայություններին առնչվող դրամական հոսքերում փոփոխությունների հետ կապված ճշգրտել ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժան: Այդ փոփոխությունները բաղկացած են հետևյալներից`

ա) փորձի վրա հիմնված ճշգրտումներ, որոնք առաջանում են ժամանակաշրջանի ընթացքում ստացված և ապագա ծառայություններին վերաբերող ապահովագրության վճարներից, ինչպես նաև դրանց առնչվող դրամական հոսքերից, ինչպիսիք են ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերն ու ապահովագրական վճարի գծով հարկերը, որոնք չափվում են Բ72(գ) պարագրաֆում նշված զեղչման դրույքներով,

բ) փոփոխություններ մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության ապագա դրամական հոսքերի ներկա արժեքի գնահատումներում, բացառությամբ Բ97(ա) պարագրաֆում նկարագրվածների, որոնք չափվում են Բ72(գ) պարագրաֆում նշված զեղչման դրույքներով,

գ) տարբերություններ ժամանակաշրջանի ընթացքում վճարման ենթակա ներդրումային բաղադրիչի ակնկալվող և փաստացի մեծությունների միջև, որոնք չափվում են Բ72(գ) պարագրաֆում նշված զեղչման դրույքներով, և

դ) փոփոխություններ ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումներում, որոնք վերաբերում են ապագա ծառայություններին:

Բ97. Կազմակերպությունը չպետք է ճշգրտի առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժան` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում հետևյալ փոփոխությունների հետ կապված, քանի որ դրանք չեն վերաբերում ապագա ծառայություններին`

ա) փողի ժամանակային արժեքի ու փողի ժամանակային արժեքի փոփոխության ազդեցություն, ինչպես նաև ֆինանսական ռիսկի ու ֆինանսական ռիսկի փոփոխության ազդեցություն (այսինքն` ազդեցություն, եթե առկա է, գնահատված ապագա դրամական հոսքերի վրա և ազդեցություն զեղչման դրույքների փոփոխությունից),

բ) փոփոխություններ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի գնահատումներում, որոնք ներառված են կրած պահանջների գծով պարտավորությունում, և

գ) փորձի վրա հիմնված ճշգրտումներ, բացառությամբ Բ96(ա) պարագրաֆում նկարագրվածների:

Բ98. Առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության որոշ պայմանագրերի պայմաններ ապահովադիրներին վճարվելիք դրամական հոսքերի հետ կապված կազմակերպությանը գործողությունների հայեցողություն են տրամադրում: Հայեցողական դրամական հոսքերում փոփոխությունը դիտարկվում է որպես ապագա ծառայություններին վերաբերվող, և հետևաբար ճշգրտում է պայմանագրային ծառայությունների մարժան: Որոշելու համար, թե ինչպես նույնականացնել հայեցողական դրամական հոսքերում փոփոխությունը, կազմակերպությունը պայմանագրի գործողության սկզբում պետք է սահմանի այն հիմունքը, որի վրա հիմնվելով նախատեսում է որոշել պայմանագրի գծով իր հանձնառությունը, օրինակ` հիմք ընդունելով հաստատուն տոկոսադրույքը կամ հատույցները, որոնք փոփոխվում են կոնկրետ ակտիվների հատույցներից կախված:

Բ99. Կազմակերպությունը պետք է օգտագործի այդ հիմունքը` տվյալ հանձնառության գծով ֆինանսական ռիսկի հետ կապված գնահատումներում փոփոխությունների ազդեցությունը (որոնք չեն ճշգրտում պայմանագրային ծառայությունների մարժան) տարանջատելու տվյալ հանձնառության գծով հայեցողական փոփոխությունների ազդեցությունից (որոնք ճշգրտում են պայմանագրային ծառայությունների մարժան):

Բ100. Եթե կազմակերպությունը պայմանագրի գործողության սկզբում չի կարողանում սահմանել, թե ինչն է դիտարկում որպես պայմանագրի գծով իր հանձնառություն, և ինչը որպես հայեցողություն, նա պետք է որպես իր հանձնառություն դիտարկի պայմանագրի գործողության սկզբում պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի գնահատումների հիմքում դրված հատույցը, որը թարմացվում է` ֆինանսական ռիսկին առնչվող ընթացիկ ենթադրություններն արտացոլելու համար:

 

Փոփոխություններ ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի հաշվեկշռային արժեքում (պարագրաֆ 45)

 

Բ101. Ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերը այնպիսի ապահովագրության պայմանագրեր են, որոնք իրենց էությամբ հանդիսանում են ներդրումային ուղղվածությամբ ծառայությունների պայմանագրեր, որոնց ներքո կազմակերպությունը խոստանում է ներդումային հատույց` հիմքում ընկած հոդվածների գծով: Այսպիսով, դրանք սահմանվում են որպես ապահովագրության պայմանագրեր, որոնց համար`

ա) պայմանագրի պայմանները սահմանում են, որ ապահովադիրը մասնաբաժին ունի հիմքում ընկած հոդվածների` հստակ նույնականացված համախմբում (տես պարագրաֆներ Բ105-Բ106),

բ) կազմակերպությունն ակնկալում է ապահովադրին վճարել գումար, որը հավասար է հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի գծով հատույցի նշանակալի մասնաբաժնին (տես պարագրաֆ Բ107), և

գ) կազմակերպությունն ակնկալում է, որ ապահովադրին վճարվելիք գումարի ցանկացած փոփոխության նշանակալի մասնաբաժինը հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի փոփոխությունից կախված փոխվելու է (տես պարագրաֆ Բ107):

Բ102. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք Բ101 պարագրաֆի պայմանները բավարարվում են` օգտագործելով պայմանագրի գործողության սկզբի դրությամբ իր ակնկալիքները և չպետք է հետագայում վերանայի այդ պայմանները, բացառությամբ, երբ պայմանագիրը վերափոխվել է 72-րդ պարագրաֆի համաձայն:

Բ103. Այն դեպքում, երբ խմբի ապահովագրության պայմանագրերը ազդեցություն են ունենում այլ խմբերի պայմանագրերի գծով ապահովադիրների օգտին դրամական հոսքերի վրա (տես պարագրաֆներ Բ67-Բ71), կազմակերպությունը պետք է գնահատի` արդյոք Բ101 պարագրաֆի պայմանները բավարարվում են` հաշվի առնելով Բ68-Բ70 պարագրաֆների համաձայն որոշված դրամական հոսքերը, որոնք կազմակերպությունն ակնկալում է վճարել ապահովադիրներին:

Բ104. Բ101 պարագրաֆի պայմանները հաստատում են, որ ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերը այնպիսի պայմանագրեր են, որոնց ներքո ապահովադրի նկատմամբ կազմակերպության պարտականությունն իրենից ներկայացնում է հետևյալների զուտ արդյունքը`

ա) ապահովադրին հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքին հավասար գումար վճարելու պարտականություն, և

բ) փոփոխական վճար (տես Բ110-Բ118 պարագրաֆները), որը կազմակերպությունը նվազեցնելու է «ա» կետից` ապահովագրության պայմանագրի ներքո մատուցվելիք ապագա ծառայության դիմաց, կազմված`

    (i) հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքում կազմակերպության բաժնեմասից, հանած

    (ii) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը, որոնք հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից կախված չեն փոփոխվում:

Բ105. Բ101(ա) պարագրաֆում նշված մասնաբաժինը չի բացառում ապահովադրին վճարվող գումարներն ըստ հայեցողության փոփոխելու կազմակերպության իրավունքի առկայությունը: Այնուամենայնիվ, հիմքում ընկած հոդվածների հետ կապը պետք է իրավաբանորեն ամրագրված լինի (տես 2-րդ պարագրաֆը):

Բ106. Բ101(ա) պարագրաֆում նշված` հիմքում ընկած հոդվածների համախումբը կարող է կազմված լինել ցանկացած հոդվածներից, օրինակ` ակտիվների բազային պորտֆել, կազմակերպության զուտ ակտիվներ կամ կազմակերպության զուտ ակտիվների սահմանված ենթախումբ, պայմանով, որ դրանք պայմանագրով հստակ նույնականացված են: Կազմակերպությունը պարտավոր չէ տիրապետել հիմքում ընկած հոդվածների նույնականացված համախմբի: Այնուամենայնիվ, հիմքում ընկած հոդվածների` հստակ նույնականացված համախումբ գոյություն չունի, երբ`

ա) կազմակերպությունը կարող է հետընթաց եղանակով փոփոխել հիմքում ընկած հոդվածները, որոնք որոշում են կազմակերպության պարտականության մեծությունը, կամ

բ) հիմքում ընկած նույնականացված հոդվածներ չկան, նույնիսկ եթե ապահովադրին կարող է տրամադրվել հատույց, որն ընդհանուր առմամբ արտացոլում է կազմակերպության գործունեության ընդհանուր արդյունքներն ու ակնկալիքները կամ կազմակերպության կողմից տիրապետվող ակտիվների սահմանված ենթախմբի գծով գործունեության արդյունքներն ու ակնկալիքները: Այսպիսի հատույցի օրինակ են հաշվեգրման դրույքը կամ շահաբաժնի վճարումը` սահմանված այն ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, որին դրանք վերաբերում են: Այս դեպքում, ապահովադրի նկատմամբ պարտականությունն արտացոլում է կազմակերպության կողմից սահմանված` հաշվեգրման դրույքը կամ շահաբաժնի գումարները, և չի արտացոլում հիմքում ընկած նույնականացված հոդվածները:

Բ107. Բ101(բ) պարագրաֆի համաձայն կազմակերպությունը պետք է ակնկալի հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի գծով հատույցների նշանակալի մասնաբաժին, որը կվճարվի ապահովադրին, իսկ Բ101(գ) պարագրաֆի համաձայն կազմակերպությունը պետք է ակնկալի, որ ապահովադրին վճարվելիք գումարի ցանկացած փոփոխության նշանակալի մասնաբաժինը հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի փոփոխությունից կախված փոխվելու է: Կազմակերպությունը պետք է`

ա) երկու պարագրաֆների «նշանակալի» տերմինը մեկնաբանի ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի նպատակի համատեքստում, ըստ որի, դրանք ապահովագրության պայմանագրեր են, որոնց ներքո կազմակերպությունը մատուցում է ներդրումային ուղղվածությամբ ծառայություններ և այդ ծառայությունների դիմաց փոխհատուցվում է վճարով, որը որոշվում է հիմնվելով հիմքում ընկած հոդվածների վրա, և

բ) գնահատի Բ101(բ) և Բ101(գ) պարագրաֆներում նշված գումարների փոփոխականությունը`

    (i) ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գործողության ժամկետի ընթացքում, և

    (ii) ներկա արժեքի հավանականություններով կշռված միջինի հիմունքով, ոչ թե լավագույն կամ վատագույն արդյունքի հիմունքով (տես պարագրաֆներ Բ37-Բ38):

Բ108. Օրինակ, եթե կազմակերպությունն ակնկալում է որպես նվազագույն հատույցի երաշխավորություն վճարել հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի գծով հատույցի նշանակալի մասնաբաժինը, ապա կլինեն հետևյալ սցենարները, որոնցում`

ա) դրամական հոսքերը, որոնք կազմակերպությունն ակնկալում է վճարել ապահովադրին, փոփոխվում են հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի փոփոխության հետ, քանի որ երաշխավորված հատույցը կամ այլ դրամական հոսքերը, որոնք չեն փոփոխվում հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցից կախված, չեն գերազանցում հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի գծով հատույցը, և

բ) դրամական հոսքերը, որոնք կազմակերպությունն ակնկալում է վճարել ապահովադրին, չեն փոփոխվում հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի փոփոխության հետ, քանի որ երաշխավորված հատույցը կամ այլ դրամական հոսքերը, որոնք չեն փոփոխվում հիմքում ընկած հոդվածների գծով հատույցից կախված, գերազանցում են հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքի գծով հատույցը:

Այս օրինակի համար Բ101(գ) պարագրաֆում նշված փոփոխականության կազմակերպության գնահատումը կարտացոլի նշված բոլոր սցենարների ներկա արժեքի հավանականությունով կշռված միջինը:

Բ109. Թողարկված վերաապահովագրության պայմանագրերը և պահվող վերաապահովագրության պայմանագրերը չեն կարող ՖՀՄՍ 17-ի կիրառման իմաստով հանդիսանալ ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրեր:

Բ110. Ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի դեպքում պայմանագրային ծառայությունների մարժան ճշգրտվում է վճարի փոփոխական բնույթն արտացոլելու համար: Այսպիսով, Բ104 պարագրաֆում սահմանված գումարների փոփոխությունները հաշվառվում են Բ111-Բ114 պարագրաֆների համաձայն:

Բ111. Ապահովադրին հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքին հավասար գումար վճարելու պարտականությունում փոփոխությունները (պարագրաֆ Բ104(ա)) չեն առնչվում ապագա ծառայություններին և չպետք է ճշգրտեն պայմանագրային ծառայությունների մարժան:

Բ112. Հիմքում ընկած հոդվածների իրական արժեքում կազմակերպության բաժնեմասում փոփոխություններն (պարագրաֆ Բ104(բ)(i)) առնչվում են ապագա ծառայություններին և պետք է ճշգրտեն պայմանագրային ծառայությունների մարժան` 45(բ) պարագրաֆի համաձայն:

Բ113. Պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում փոփոխությունները, որոնք չեն փոփոխվում հիմքում ընկած հոդվածների հատույցներից կախված (պարագրաֆ Բ104(բ)(ii)), բաղկացած են`

ա) պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերում փոփոխություններից, բացառությամբ «բ» կետում նշվածների: Առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի հետ կապված կազմակերպությունը պետք է կիրառի Բ96-Բ97 պարագրաֆները, որոշելու, թե ինչ չափով են դրանք առնչվում ապագա ծառայություններին և, 45(գ) պարագրաֆի համաձայն ճշգրտի պայմանագրային ծառայությունների մարժան: Բոլոր ճշգրտումները չափվում են` օգտագործելով ընթացիկ զեղչման դրույքները:

բ) փոփոխություն փողի ժամանակային արժեքի և հիմքում ընկած հոդվածներին չվերաբերվող ֆինանսական ռիսկի ազդեցություններում, օրինակ` ֆինանսական երաշխավորությունների ազդեցությունը: Նշվածներն առնչվում են ապագա ծառայություններին և, 45(գ) պարագրաֆի համաձայն ճշգրտում են պայմանագրային ծառայությունների մարժան, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ կիրառվում է Բ115 պարագրաֆը:

Բ114. Կազմակերպությունը պարտավոր չէ առանձին նույնականացնել Բ112 և Բ113 պարագրաֆների համաձայն պայմանագրային ծառայությունների մարժայում կատարված ճշգրտումները: Փոխարենը, բոլոր կամ որոշ ճշգրտումների գծով կարող է որոշվել ընդհանուր գումար:

 

Ռիսկի նվազեցում

 

Բ115. Այն դեպքերում, երբ կազմակերպությունը բավարարում է Բ116 պարագրաֆի պայմաններին, նա կարող է որոշում կայացնել չճանաչել պայմանագրային ծառայությունների մարժայում փոփոխությունը, որպեսզի արտացոլի ֆինանսական ռիսկի ազդեցության որոշ կամ բոլոր փոփոխությունները հիմքում ընկած հոդվածներում կազմակերպության մասնաբաժնի (տես պարագրաֆ Բ112) կամ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի վրա` Բ113(բ) պարագրաֆի համաձայն:

Բ116. Բ115 պարագրաֆը կիրառելու համար կազմակերպությունը պետք է ունենա նախկինում փաստաթղթավորված ռիսկերի կառավարման նպատակ և ածանցյալ գործիքների օգտագործման ռազմավարություն` ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող ֆինանսական ռիսկը նվազեցնելու համար և այդ նպատակի ու ռազմավարության կիրառմամբ`

ա) կազմակերպությունն օգտագործում է ածանցյալ գործիքը ապահովագրության պայմանագրերից առաջացող ֆինանսական ռիսկը նվազեցնելու համար,

բ) ապահովագրության պայմանագրերի և տվյալ ածանցյալ գործիքի միջև առկա է տնտեսական փոխհատուցման ազդեցություն, այսինքն ապահովագրության պայմանագրերի և ածանցյալ գործիքի արժեքները որպես կանոն փոխվում են հակառակ ուղղությամբ, քանի որ դրանք միանման են արձագանքում այն ռիսկի փոփոխություններին, որը ենթակա է նվազեցման: Կազմակերպությունը տնտեսական փոխհատուցման ազդեցությունը գնահատելիս չպետք է հաշվի առնի հաշվապահական նպատակով չափման մոտեցումներում տարբերությունները:

գ) պարտքային ռիսկը չի գերակայում տնտեսական փոխհատուցման ազդեցության նկատմամբ:

Բ117. Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանում կազմակերպությունը հետևողական կերպով պետք է որոշի պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերը խմբում ներառված պայմանագրերի համար, որի նկատմամբ կիրառվում է Բ115 պարագրաֆը:

Բ118. Եթե Բ116 պարագրաֆի պայմաններից որևէ մեկը դադարում է բավարարվել, կազմակերպությունը պետք է`

ա) այդ ամսաթվից սկսած դադարեցնի Բ115 պարագրաֆի կիրառումը, և

բ) որևէ ճշգրտում չկատարի նախկինում շահույթում կամ վնասում ճանաչված փոփոխությունների գծով:

 

Պայմանագրային ծառայությունների մարժայի ճանաչումը շահույթում կամ վնասում

 

Բ119. Ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գումարը ճանաչվում է յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում` արտացոլելու տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում ապահովագրության պայմանագրերի խմբի ներքո մատուցված ծառայությունները (տես 44(ե), 45(ե) և 66(ե) պարագրաֆները): Այդ գումարը որոշվում է հետևյալ կերպ`

ա) նույնականացնելով խմբում ծածկույթի միավորները: Խմբում ծածկույթի միավորների թիվը խմբի պայմանագրերի ներքո տրամադրված ծածկույթների քանակն է, որը որոշվում է ըստ յուրաքանչյուր պայմանագրի` հաշվի առնելով դրա գծով տրամադրված հատուցումների քանակն և ծածկույթի ակնկալվող տևողությունը.

բ) հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պայմանագրային ծառայությունների մարժան (նախքան որևէ գումար շահույթում կամ վնասում ճանաչելը` արտացոլելու ժամանակաշրջանի ընթացքում մատուցված ծառայությունները) հավասարապես բաշխելով ընթացիկ ժամանակաշրջանում տրամադրված և ապագայում տրամադրվելիք յուրաքանչյուր ծածկույթի միավորի վրա.

գ) ժամանակաշրջանի ընթացքում տրամադրված ծածկույթի միավորներին բաշխված գումարը ճանաչելով շահույթում կամ վնասում:

 

Ապահովագրական հասույթ (պարագրաֆներ 83 և 85)

---

Բ120. Ապահովագրության պայմանագրերի խմբի ընդհանուր ապահովագրական հասույթը պայմանագրերի գծով հատուցումն է, այսինքն` կազմակերպությանը վճարված ապահովագրական վճարների գումարը`

ա) ճշգրտված ֆինանսավորման ազդեցությամբ, և

բ) բացառելով ցանկացած ներդրումային բաղադրիչ:

Բ121. 83-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ հաշվետու ժամանակաշրջանում ճանաչված ապահովագրական հասույթի գումարը ներկայացնի խոստացված ծառայությունների փոխանցումն այն գումարով, որն արտացոլում է հատուցումը, որի նկատմամբ իրավունքը կազմակերպությունն ակնկալում է ստանալ այդ ծառայությունների դիմաց: Պայմանագրերի խմբի գծով ընդհանուր հատուցումը ներառում է հետևյալ գումարները`

ա) ծառայությունների մատուցման հետ կապված գումարները, բաղկացած հետևյալներից`

    (i) ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսեր` բացառելով մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչին բաշխված ցանկացած գումար,

    (ii) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտում` բացառելով մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչին բաշխված ցանկացած գումար,

    (iii) պայմանագրային ծառայությունների մարժա.

բ) ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերին վերաբերող գումարներ:

Բ122. Ժամանակաշրջանի ապահովագրական հասույթը, որն առնչվում է Բ121(ա) պարագրաֆում նկարագրված գումարներին, որոշվում է Բ123-Բ124 պարագրաֆներով սահմանված կարգով: Ժամանակաշրջանի ապահովագրական հասույթը, որն առնչվում է Բ121(բ) պարագրաֆում նկարագրված գումարներին, որոշվում է Բ125 պարագրաֆով սահմանված կարգով:

Բ123. ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն, երբ կազմակերպությունը ծառայություններ է մատուցում, նա ապաճանաչում է այդ ծառայությունների գծով կատարման պարտականությունը և ճանաչում է հասույթ: Հետևաբար, ՖՀՄՍ 17-ը կիրառելիս, երբ կազմակերպությունը ժամանակաշրջանի ընթացքում ծառայություններ է մատուցում, նա մատուցված ծառայությունների չափով նվազեցնում է մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությունը և ճանաչում է ապահովագրական հասույթ: Մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության նվազեցումը, որը հանգեցնում է ապահովագրական հասույթի առաջացման, բացառում է պարտավորության այն փոփոխությունները, որոնք կապված չեն ծառայությունների հետ, որոնք ակնկալվում է, որ կծածկվեն կազմակերպության ստացած հատուցմամբ: Այդ փոփոխություններն են`

ա) փոփոխություններ, որոնք կապված չեն ժամանակաշրջանի ընթացքում մատուցված ծառայությունների հետ, օրինակ`

    (i) փոփոխություններ` ստացված ապահովագրական վճարների գծով դրամական ներհոսքերի արդյունքում,

    (ii) փոփոխություններ, որոնք առնչվում են ժամանակաշրջանի ներդրումային բաղադրիչներին,

    (iii) փոփոխություններ, որոնք առնչվում են գործարքի հետ կապված հարկերին` հավաքագրված երրորդ անձանց անունից (ինչպիսիք են ապահովագրական վճարի հարկը, ավելացված արժեքի հարկը և ապրանքների ու ծառայությունների հարկերը) (տես Բ65(թ) պարագրաֆը),

    (iv) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր,

    (v) ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքեր (տես Բ125 պարագրաֆը), և

    (vi) երրորդ կողմին փոխանցված պարտավորությունների ապաճանաչում.

բ) փոփոխություններ` կապված այն ծառայությունների հետ, որոնց գծով կազմակերպությունը հատուցում չի ակնկալում, այսինքն` մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչի ավելացումներ և նվազեցումներ (տես 47-52-րդ պարագրաֆները):

Բ124. Հետևաբար, ժամանակաշրջանի ապահովագրական հասույթը կարող է նաև որոշվել որպես տվյալ ժամանակաշրջանի ընթացքում մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության ընդհանուր փոփոխություն` կապված այն ծառայությունների հետ, որոնց գծով կազմակերպությունն ակնկալում է հատուցում ստանալ: Այդ փոփոխություններն են`

ա) ժամանակաշրջանում կրած` ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսեր (չափված` ժամանակաշրջանի սկզբին ակնկալվող գումարով), բացառելով`

     (i) մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչին բաշխված գումարները` 51(ա) պարագրաֆի համաձայն,

    (ii) ներդրումային բաղադրիչների գծով վճարումները,

    (iii) գումարներ, որոնք առնչվում են գործարքի հետ կապված հարկերին` հավաքագրված երրորդ անձանց անունից (ինչպիսիք են ապահովագրական վճարի հարկը, ավելացված արժեքի հարկը և ապրանքների ու ծառայությունների հարկերը) (տես Բ65(թ) պարագրաֆը),

    (iv) ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված ծախսերը (տես Բ125 պարագրաֆը),

բ) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման փոփոխությունը, բացառելով`

    (i) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներում կամ ծախսերում ներառված փոփոխությունները, 87-րդ պարագրաֆին համապատասխան,

    (ii) փոփոխությունները, որոնք ճշգրտում են պայմանագրային ծառայությունների մարժան, քանի որ դրանք առնչվում են ապագա ծառայություններին, համաձայն 44(գ) և 45(գ) պարագրաֆների, և

    (iii) մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչին բաշխված գումարները` 51(բ) պարագրաֆի համաձայն,

գ) ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում ճանաչված պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գումարը, 44(ե) և 45(ե) պարագրաֆներին համապատասխան:

Բ125. Կազմակերպությունը պետք է որոշի ապահովագրության ձեռքբերման հետ կապված դրամական հոսքերին առնչվող ապահովագրական հասույթը` այդ դրամական հոսքերի վերականգնման հետ կապված անհրաժեշտ ապահովագրական վճարների մասնաբաժինը ժամանակի անցմանը համամասնորեն, պարբերական հիմունքով վերագրելով յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանին: Կազմակերպությունը նույն գումարի չափով պետք է ճանաչի ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսեր:

Բ126. Երբ կազմակերպությունը կիրառում է 55-58-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը, ժամանակաշրջանի ապահովագրական հասույթը տվյալ ժամանակաշրջանին վերագրված ապահովագրական վճարների ակնկալվող մուտքերն են (բացառելով ցանկացած ներդրումային բաղադրիչ և ճշգրտված` արտացոլելու փողի ժամանակային արժեքն ու ֆինանսական ռիսկի ազդեցությունը, եթե կիրառելի է, համաձայն 56-րդ պարագրաֆի): Կազմակերպությունը պարտավոր է ապահովագրական վճարների ակնկալվող մուտքերը բաշխել ծածկույթի յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի վրա`

ա) ժամանակի անցմանը համամասնորեն, սակայն`

բ) եթե ծածկույթի ժամանակահատվածի ընթացքում ռիսկի ազատման ակնկալվող սխեման նշանակալիորեն տարբերվում է ժամանակի անցումն արտացոլող վերը նշված սխեմայից, ապա` ապահովագրական ծառայությունների գծով ծախսերը կրելու ակնկալվող ժամկետի հիման վրա:

Բ127. Կազմակերպությունն անհրաժեշտության դեպքում պետք է փոփոխի բաշխման հիմունքը Բ126(ա) և Բ126(բ) պարագրաֆների միջև, եթե փաստերն ու հանգամանքները փոխվում են:

 

Ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր (պարագրաֆներ 87-92)

---

Բ128. 87-րդ պարագրաֆը կազմակերպությունից պահանջում է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներում կամ ծախսերում ներառել ֆինանսական ռիսկին առնչվող ենթադրություններում փոփոխությունների ազդեցությունը: ՖՀՄՍ 17-ի կիրառման նպատակով`

ա) ինֆլյացիայի վերաբերյալ ենթադրությունները, որոնք հիմնված են գների կամ դրույքների ինդեքսի կամ ակտիվների գների վրա, որոնց գծով հատույցը կախվածություն ունի ինֆլյացիայից, ֆինանսական ռիսկին առնչվող ենթադրություններ են, և

բ) ինֆլյացիայի վերաբերյալ ենթադրությունները, որոնք հիմնված են որոշակի գների փոփոխությունից կազմակերպության ակնկալիքների վրա, ֆինանսական ռիսկին առնչվող ենթադրություններ չեն:

Բ129. 88-89-րդ պարագրաֆները կազմակերպությունից պահանջում են կատարել հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրություն` կապված, թե ցանկանում է արդյոք ժամանակաշրջանի համար ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը բաշխել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջև: Կազմակերպությունը պետք է իր ընտրած հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կիրառի ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելների նկատմամբ: «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի 13-րդ պարագրաֆի համաձայն ապահովագրության պայմանագրերի պորտֆելի համար հաշվապահական հաշվառման համապատասխան քաղաքակություն որոշելիս կազմակերպությունը պետք է յուրաքանչյուր պորտֆելի գծով դիտարկի իր կողմից պահվող ակտիվները և թե ինչպես է հաշվառում այդ ակտիվները:

Բ130. Եթե կիրառվում է 88(բ) պարագրաֆը, կազմակերպությունը պետք է շահույթում կամ վնասում ներառի գումար, որը որոշվել է ակնկալվող ընդհանուր ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գործողության ժամկետի ընթացքում պարբերական հիմունքով բաշխելու միջոցով: Այս համատեքստում, պարբերական բաշխումը ապահովագրության պայմանագրերի խմբի գծով ակնկալվող ընդհանուր ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի` այդ խմբի գործողության ժամկետի ընթացքում բաշխումն է, որը`

ա) հիմնված է պայմանագրերի բնութագրերի վրա, առանց հաշվի առնելու գործոնները, որոնք չեն ազդում պայմանագրերի ներքո ակնկալվող դրամական հոսքերի վրա: Օրինակ, ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի բաշխումը չպետք է հիմնված լինի ակտիվներից ակնկալվող ճանաչված հատույցների վրա, եթե այդ ակնկալվող ճանաչված հատույցները չեն ազդում խմբի պայմանագրերի գծով դրամական հոսքերի վրա,

բ) հանգեցնում է նրան, որ պայմանագրերի խմբի գործողության ժամկետի ընթացքում այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված գումարները կազմում են զրո: Այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ցանկացած ամսաթվի դրությամբ ճանաչված կուտակային գումարն իրենից ներկայացնում է պայմանագրերի խմբի հաշվեկշռային արժեքի և այն գումարի միջև տարբերությունը, որով պարբերական բաշխումը կիրառելու դեպքում կչափվեր խումբը:

Բ131. Ապահովագրության պայմանագրերի այն խմբերի դեպքում, որոնց համար ֆինանսական ռիսկի հետ կապված ենթադրություններում փոփոխությունները նշանակալի ազդեցություն չունեն ապահովադրին վճարվող գումարների վրա, պարբերական բաշխումը որոշվում է` օգտագործելով Բ72(ե)(i) պարագրաֆում ներկայացված զեղչման դրույքները:

Բ132. Ապահովագրության պայմանագրերի այն խմբերի դեպքում, որոնց համար ֆինանսական ռիսկի հետ կապված ենթադրություններում փոփոխությունները նշանակալի ազդեցություն ունեն ապահովադրին վճարվող գումարների վրա`

ա) ապագա դրամական հոսքերի գնահատումներից առաջացող ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի պարբերական հիմունքով բաշխումը կարող է որոշվել հետևյալ եղանակներից մեկով`

    (i) օգտագործելով դրույք, որը ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի վերանայված ակնկալվող մնացորդը հաստատուն դրույքով բաշխում է պայմանագրերի խմբի գործողության մնացորդային ժամկետի ընթացքում, կամ

   (ii) այն պայմանագրերի համար, որոնք ապահովադիրներին վճարման ենթակա գումարները որոշելու համար կիրառում են հաշվեգրման դրույք` օգտագործելով բաշխում, որը հիմնված է ժամանակաշրջանի ընթացքում հաշվեգրված և ապագա ժամանակաշրջաններում հաշվեգրվելիք գումարների վրա.

բ) ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտմամբ պայմանավորված ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի պարբերական հիմքունով բաշխումը, 81-րդ պարագրաֆի համաձայն ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման այլ փոփոխություններից առանձին ներկայացվելու դեպքում, որոշվում է` օգտագործելով բաշխման այն մեթոդը, որը համապատասխանում է ապագա դրամական հոսքերից առաջացող ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը պարբերական հիմունքով բաշխելիս կիրառված մեթոդին:

գ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայով պայմանավորված ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի պարբերական հիմունքով բաշխումը որոշվում է`

    (i) ուղղակի մասնակցության հատկանիշներ չունեցող ապահովագրության պայմանագրերի համար` օգտագործելով Բ72(բ) պարագրաֆում ներկայացված զեղչման դրույքները. և

   (ii) ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի համար` օգտագործելով բաշխման այն մեթոդը, որը կիրառվել է ապագա դրամական հոսքերից առաջացող ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը պարբերական հիմքունով բաշխելիս:

Բ133. Ապահովագրության պայմանագրերի նկատմամբ 53-59-րդ պարագրաֆներում նկարագրված ապահովագրական վճարի բաշխման մոտեցումը կիրառելիս, կազմակերպությունը կարող է պարտավորված լինել կամ կարող է նախընտրել զեղչելու կրած պահանջների գծով պարտավորությունը: Այսպիսի դեպքերում, նա կարող է նախընտրել` ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը բաժանել 88(բ) պարագրաֆի համաձայն: Եթե կազմակերպությունն նախընտրում է այս տարբերակը, ապա պետք է շահույթում կամ վնասում արտացոլման ենթակա ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը որոշի` օգտագործելով Բ72(ե)(iii) պարագրաֆում ներկայացված զեղչման դրույքը:

Բ134. 89-րդ պարագրաֆը կիրառվում է, եթե կազմակերպությունն իր ընտրությամբ կամ պարտավորված լինելով տիրապետում է ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի գծով հիմքում ընկած հոդվածների: Եթե կազմակերպությունը պարագրաֆ 89(բ)-ի համաձայն նախընտրել է բաժանել ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը, ապա պետք է շահույթում կամ վնասում ներառի ծախսեր կամ եկամուտներ, որոնք ճշգրիտ կերպով համընկնում են հիմքում ընկած հոդվածների գծով շահույթում կամ վնասում ներառված եկամուտներին կամ ծախսերին, ինչի արդյունքում առանձին ներկայացված երկու հոդվածների զուտ գումարը հավասար կլինի զրոյի:

Բ135. Կազմակերպությունը որոշ ժամակաշրջաններում կարող է բավարարել 89-րդ պարագրաֆով սահմանված հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրության պայմաններին, իսկ որոշներում` չբավարարել, կախված այն հանգամանքից` արդյոք տիրապետում է հիմքում ընկած հոդվածների, թե ոչ: Եթե այդ փոփոխությունը տեղի է ունենում, կազմակերպությանը հասանելի հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրությունը 88-րդ պարագրաֆում ներկայացված տարբերակից փոխվում է 89-րդ պարագրաֆում ներկայացվածին և հակառակը: Այսպիսով, կազմակերպությունն իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը կարող է փոխել պարագրաֆ 88(բ)-ում և պարագրաֆ 89(բ)-ում ներկայացված տարբերակների միջև: Այդպիսի փոփոխություն կատարելիս կազմակերպությունը պետք է`

ա) մինչև փոփոխության ամսաթիվը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված կուտակային գումարը, որպես վերադասակարգման ճշգրտում, ներառի փոփոխման ժամանակաշրջանի և ապագա ժամանակաշրջանների շահույթում կամ վնասում, հետևյալ կերպ`

    (i) եթե կազմակերպությունը նախկինում կիրառել է 88(բ) պարագրաֆը` կազմակերպությունը պետք է շահույթում կամ վնասում ներառի մինչև փոփոխությունը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային գումարը այնպես, կարծես թե կազմակերպությունը շարունակել է կիրառել 88(բ) պարագրաֆում ներկայացված մոտեցումը` հիմք ընդունելով անմիջականորեն մինչև փոփոխությունը կիրառված ենթադրությունները, և

    (ii) եթե կազմակերպությունը նախկինում կիրառել է 89(բ) պարագրաֆը` կազմակերպությունը պետք է շահույթում կամ վնասում ներառի մինչև փոփոխությունը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային գումարն այնպես, կարծես թե կազմակերպությունը շարունակել է կիրառել 89(բ) պարագրաֆում ներկայացված մոտեցումը` հիմք ընդունելով անմիջականորեն մինչև փոփոխությունը կիրառված ենթադրությունները.

բ) չվերաներկայացնի նախորդ ժամանակաշրջանների համադրելի տեղեկատվությունը:

Բ136. Բ135(ա) պարագրաֆը կիրառելիս կազմակերպությունը չպետք է վերահաշվարկի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում նախկինում ճանաչված կուտակային գումարը, կարծես թե նոր բաժանումը միշտ կիրառվել է, իսկ ապագա ժամանակաշրջաններում վերադասակարգումների համար օգտագործված ենթադրությունները փոփոխության ամսաթվից հետո չպետք է թարմացվեն:

 

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ

---

Բ137. Չնայած «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 34-ի պահանջին, որ կազմակերպության հաշվետվությունների հաճախականությունը չպետք է ազդի իր տարեկան արդյունքների չափման վրա, կազմակերպությունը չպետք է փոփոխի նախորդ միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում կատարված հաշվապահական հաշվառման գնահատումների հաշվառման կարգը, երբ հետագա միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններում կամ տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանում կիրառում է ՖՀՄՍ 17-ը:

 

Հավելված Գ

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումային դրույթներ

 

Սույն հավելվածը «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 17-ի անբաժան մասն է:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Գ1. Կազմակերպությունը պետք է ՖՀՄՍ 17-ը կիրառի 2021 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 17-ը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է այն կազմակերպությունների համար, որոնք նախքան ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը կամ այդ ամսաթվից սկսած կիրառում են «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9-ը և «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ը:

Գ2. Անցումային դրույթների կիրառման նպատակով Գ1 և Գ3-Գ33 պարագրաֆներում`

ա) սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ՖՀՄՍ 17-ի առաջին անգամ կիրառման տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբն է,

բ) անցումային ամսաթիվը սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբն է:

 

Անցումային դրույթներ

---

Գ3. Կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 17-ը պետք է կիրառի հետընթաց, քանի դեռ անիրագործելի չէ, բացառությամբ, երբ`

ա) կազմակերպությունից չի պահանջվում ներկայացնել «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի պարագրաֆ 28(զ)-ով պահանջվող քանակական տեղեկատվությունը, և

բ) կազմակերպությունը չի կարող կիրառել Բ115 պարագրաֆով սահմանված հնարավորությունը նախքան ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը ընկած ժամանակաշրջանների համար:

Գ4. ՖՀՄՍ 17-ը հետընթաց կիրառելու համար կազմակերպությունը անցումային ամսաթվի դրությամբ պետք է`

ա) ապահովագրության պայմանագրերի յուրաքանչյուր խումբ նույնականացնի, ճանաչի և չափի այնպես, կարծես ՖՀՄՍ 17-ը միշտ կիրառվել է,

բ) ապաճանաչի առկա այն մնացորդները, որոնք չէին լինի, եթե ՖՀՄՍ 17-ը միշտ կիրառվեր, և

գ) առաջացող ցանկացած զուտ տարբերություն ճանաչի սեփական կապիտալում:

Գ5. Այն և միայն այն դեպքում, եթե կազմակերպության համար ապահովագրության պայմանագրերի խմբի նկատմամբ Գ3 պարագրաֆի կիրառումն անիրագործելի է, կազմակերպությունը պարագրաֆ Գ4(ա)-ի փոխարեն պետք է կիրառի հետևյալ մոտեցումները`

ա) վերափոխված հետընթաց մոտեցումը` Գ6-Գ19 պարագրաֆների համաձայն, հաշվի առնելով Գ6(ա) պարագրաֆի պահանջները, կամ

բ) իրական արժեքի մոտեցումը` Գ20-Գ24 պարագրաֆների համաձայն:

 

Վերափոխված հետընթաց մոտեցում

 

Գ6. Վերափոխված հետընթաց մոտեցման նպատակը հետընթաց կիրառմանը հնարավոր ամենամոտ արդյունք ապահովելն է` օգտագործելով ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի: Հետևաբար, այս մոտեցումը կիրառելիս, կազմակերպությունը պետք է`

ա) օգտագործի ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն: Եթե կազմակերպությունը չի կարող ձեռք բերել ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն, որն անհրաժեշտ է վերափոխված հետընթաց մոտեցման կիրառման համար, ապա պետք է կիրառի իրական արժեքի մոտեցումը.

բ) առավելագույնի հասցնի այն տեղեկատվության օգտագործումը, որը կօգտագործվեր հետընթաց մոտեցման ամբողջական կիրառման դեպքում, սակայն օգտագործի միայն այնպիսի տեղեկատվություն, որը հասանելի է առանց անհարկի ծախսումների կամ ջանքերի:

Գ7. Գ9-Գ19 պարագրաֆները սահմանում են հետընթաց կիրառման թույլատրելի վերափոխումներ հետևյալ ասպեկտներում`

ա) ապահովագրության պայմանագրերի կամ ապահովագրության պայմանագրերի խմբերի գնահատումներ, որոնք կիրականացվեին պայմանագրի գործողության սկզբում կամ սկզբնական ճանաչման ամսաթվին.

բ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի կամ վնասի բաղադրիչի հետ կապված գումարներ` առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի գծով.

գ) պայմանագրային ծառայությունների մարժայի կամ վնասի բաղադրիչի հետ կապված գումարներ` ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի գծով.

դ) ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր:

Գ8. Վերափոխված հետընթաց մոտեցման նպատակին հասնելու համար կազմակերպությանը թույլատրված է օգտագործել Գ9-Գ19 պարագրաֆներով ներկայացված վերափոխումներից յուրաքանչյուրը միայն այն դեպքում, եթե կազմակերպությունը չունի ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն հետընթաց մոտեցումը կիրառելու համար:

 

Գնահատումներ պայմանագրի գործողության սկզբում կամ սկզբնական ճանաչման ամսաթվին

 

Գ9. Այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, կազմակերպությունը պետք է որոշի հետևյալ հարցերը, օգտագործելով անցումային ամսաթվի դրությամբ առկա տեղեկատվությունը`

ա) ինչպես նույնականացնել ապահովագրության պայմանագրերի խմբերը, կիրառելով 14-24-րդ պարագրաֆները,

բ) արդյոք ապահովագրության պայմանագիրը բավարարում է ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը, կիրառելով Բ101-Բ109 պարագրաֆները, և

գ) ինչպես նույնականացնել առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի գծով հայեցողական դրամական հոսքերը, կիրառելով Բ98-Բ100 պարագրաֆները:

Գ10. Այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, կազմակերպությունը չպետք է կիրառի 22-րդ պարագրաֆը` խմբերը այնպիսի ենթախմբերի բաժանելու, որոնք չեն ներառի ավելի քան մեկ տարվա տարբերությամբ թողարկված պայմանագրեր:

 

Առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի կամ վնասի բաղադրիչի որոշում

 

Գ11. Այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի համար կազմակերպությունն անցումային ամսաթվին պետք է որոշի պայմանագրային ծառայությունների մարժան կամ մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչը (տես 49-52-րդ պարագրաֆները)` կիրառելով Գ12-Գ16 պարագրաֆները:

Գ12. Այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, կազմակերպությունն ապագա դրամական հոսքերը պետք է գնահատի ապահովագրության պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվին` որպես անցումային ամսաթվի դրությամբ ապագա դրամական հոսքերի գումար (կամ ավելի վաղ ամսաթվին, եթե ապագա դրամական հոսքերն այդ վաղ ամսաթվին կարող են որոշվել հետընթաց` կիրառելով Գ4(ա) պարագրաֆը), ճշգրտված այն դրամական հոսքերով, որոնք հայտնի են, որ առաջացել են ապահովագրության պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվի և անցումային ամսաթվի (կամ ավելի վաղ ամսաթվի) միջև ընկած ժամանակահատվածում: Դրամական հոսքերը, որոնք հայտնի են, որ առաջացել են, ներառում են այն դրամական հոսքերը, որոնք մինչև անցումային ամսաթիվը իրենց գործողությունը դադարեցրած պայմանագրերի արդյունք են:

Գ13. Այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, կազմակերպությունը պետք է որոշի զեղչման դրույքները, որոնք կիրառվել են ապահովագրության պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվին (կամ հետագայում)`

ա) օգտագործելով դիտելի եկամտաբերության կորը, որը, անցումային ամսաթվին անմիջապես նախորդող նվազագույնը երեք տարվա ընթացքում մոտարկում է 36-րդ և Բ72-Բ85 պարագրաֆների համաձայն գնահատված եկամտաբերության կորին, եթե այդպիսի դիտելի եկամտաբերության կոր գոյություն ունի.

բ) եթե «ա» կետում նշված դիտելի եկամտաբերության կորը գոյություն չունի, գնահատի զեղչման դրույքները, որոնք կիրառվել են սկզբնական ճանաչման ամսաթվին (կամ հետագայում)` դիտելի եկամտաբերության կորի և 36-րդ ու Բ72-Բ85 պարագրաֆների համաձայն գնահատված եկամտաբերության կորի միջև ընկած միջին տիրույթը որոշելով և կիրառելով այդ տիրույթը տվյալ դիտելի եկամտաբերության կորի նկատմամբ: Տվյալ տիրույթը պետք է իրենից ներկայացնի անցումային ամսաթվին անմիջապես նախորդող նվազագույնը երեք տարվա համար միջին մեծություն:

Գ14. Այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, կազմակերպությունը ապահովագրության պայմանագրերի խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվի դրությամբ (կամ հետագայում) պետք է որոշի ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը` անցումային ամսաթվին ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտումը նախքան անցումային ամսաթիվը ռիսկի ակնկալվող ազատման չափով ճշգրտելու միջոցով: Ռիսկի ակնկալվող ազատումը պետք է որոշվի հղում կատարելով համանման ապահովագրության պայմանագրերի գծով ռիսկի ազատմանը, որոնք անցումային ամսաթվի դրությամբ թողարկվել են կազմակերպության կողմից:

Գ15. Եթե Գ12-Գ14 պարագրաֆների կիրառումը հանգեցնում է սկզբնական ճանաչման պահին պայմանագրային ծառայությունների մարժայի առաջացման, ապա պայմանագրային ծառայությունների մարժան անցումային ամսաթվին որոշելու համար կազմակերպությունը պետք է`

ա) եթե կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչման պահին կիրառված զեղչման դրույքները գնահատելու համար կիրառում է Գ13 պարագրաֆը, այդ դրույքներն օգտագործի պայմանագրային ծառայությունների մարժայի գծով տոկոսները հաշվեգրելու համար. և

բ) այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, նախքան անցումային ամսաթիվը ծառայությունների փոխանցման հետևանքով շահույթում կամ վնասում ճանաչված պայմանագրային ծառայությունների մարժայի մեծությունը որոշի` այդ ամսաթվի դրությամբ մնացորդային ծածկույթի միավորները համեմատելով նախքան անցումային ամսաթիվը պայմանագրերի խմբի ներքո տրամադրված ծածկույթի միավորների հետ (տես Բ119 պարագրաֆը):

Գ16. Եթե Գ12-Գ14 պարագրաֆների կիրառումը սկզբնական ճանաչման պահին հանգեցնում է մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչի առաջացման, ապա կազմակերպությունը պետք է նախքան անցումային ամսաթիվը վնասի բաղադրիչին բաշխված ցանկացած գումար որոշի` կիրառելով Գ12-Գ14 պարագրաֆները և օգտագործելով բաշխման պարբերական հիմունք:

 

Ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժայի կամ վնասի բաղադրիչի որոշում

 

Գ17. Այն չափով, որքանով թույլատրված է Գ8 պարագրաֆով, ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի գծով կազմակերպությունն անցումային ամսաթվին պետք է որոշի պայմանագրային ծառայությունների մարժան կամ մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչը որպես`

ա) այդ ամսաթվի դրությամբ հիմքում ընկած հոդվածների ընդհանուր իրական արժեք, հանած

բ) այդ ամսաթվի դրությամբ պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքեր, գումարած կամ հանած

գ) ճշգրտումներ հետևյալների գծով`

     (i) գումարներ, որոնք կազմակերպությունը գանձել է ապահովադիրներից (ներառյալ` հիմքում ընկած հոդվածներից նվազեցված գումարները) նախքան այդ ամսաթիվը.

     (ii) գումարներ, վճարված նախքան այդ ամսաթիվը, որոնց փոփոխականությունը կախված չէր լինի հիմքում ընկած հոդվածներից,

    (iii) փոփոխություն ոչ ֆինանսական ռիսկի գծով ռիսկի ճշգրտման մեջ, որն առաջացել է նախքան այդ ամսաթիվը ռիսկի ազատումից: Կազմակերպությունն այս գումարը պետք է գնահատի` հղում կատարելով անցումային ամսաթվի դրությամբ կազմակերպության կողմից թողարկված համանման ապահովագրության պայմանագրերի գծով ռիսկի ազատմանը.

դ) եթե «ա»-«գ» կետերը հանգեցնում են պայմանագրային ծառայությունների մարժայի առաջացման, ապա` հանած նախքան այդ ամսաթիվը մատուցված ծառայությունների գծով պայմանագրային ծառայությունների մարժան: «ա»-«գ» կետերի հանրագումարը պայմանագրի խմբի ներքո մատուցվելիք բոլոր ծառայությունների գծով ընդհանուր պայմանագրային ծառայությունների մարժայի մոտավոր չափն է, այսինքն` նախքան մատուցված ծառայությունների գծով շահույթում կամ վնասում գումարներ կճանաչվեին: Մատուցված ծառայությունների գծով գումարները, որոնք ճանաչված կլինեին շահույթում կամ վնասում, կազմակերպությունը պետք է որոշի` անցումային ամսաթվի դրությամբ մնացորդային ծածկույթի միավորները համեմատելով նախքան անցումային ամսաթիվը պայմանագրերի խմբի ներքո տրամադրված ծածկույթի միավորների հետ, կամ

ե) եթե «ա»-«գ» կետերի հանրագումարը հանգեցնում է վնասի բաղադրիչի առաջացման` վնասի բաղադրիչը ճշգրտի մինչև զրո և վնասի բաղադրիչը բացառող նույն գումարի չափով ավելացնի մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորությունը:

 

Ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտներ կամ ծախսեր

 

Գ18. Ապահովագրության պայմանագրերի այն խմբերի համար, որոնք, Գ10 պարագրաֆի համաձայն, ներառում են ավելի քան մեկ տարվա տարբերությամբ թողարկված պայմանագրեր`

ա) կազմակերպությանը թույլատրված է Բ72(բ)-Բ72(ե)(ii) պարագրաֆներով սահմանված խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվի դրությամբ զեղչման դրույքները և Բ72(ե)(iii) պարագրաֆով սահմանված` կրած պահանջների ամսաթվի դրությամբ զեղչման դրույքները սկզբնական ճանաչման ամսաթվի կամ կրած պահանջների ամսաթվի փոխարեն որոշել անցումային ամսաթվին.

բ) եթե կազմակերպությունը նախընտրել է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը 88(բ) կամ 89(բ) պարագրաֆների համաձայն բաշխել շահույթում կամ վնասում ներառվող գումարների և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներառվող գումարների միջև, կազմակերպությանը պետք է որոշի ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի կուտակային գումարը, որն անցումային ամսաթվի դրությամբ ճանաչվել է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 91(ա) պարագրաֆն ապագա ժամանակաշրջաններում կիրառելու համար: Կազմակերպությանը թույլատրված է այդ կուտակային գումարը որոշել կամ Գ19 (բ) պարագրաֆը կիրառելով կամ`

    (i) որպես զրո, բացառությամբ, եթե կիրառվում է (ii) ենթակետը, և

    (ii) ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում է Բ134 պարագրաֆը, որպես հիմքում ընկած հոդվածների գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային գումարին հավասար գումար:

Գ19. Ապահովագրության պայմանագրերի այն խմբերի համար, որոնք չեն ներառում ավելի քան մեկ տարվա տարբերությամբ թողարկված պայմանագրեր`

ա) եթե կազմակերպությունը կիրառում է Գ13 պարագրաֆը որոշելու զեղչման դրույքները, որոնք կիրառվել են սկզբնական ճանաչման ամսաթվին (կամ հետագայում), պետք է նաև որոշի Բ72(բ)-Բ72(ե) պարագրաֆներով սահմանված զեղչման դրույքները` կիրառելով Գ13 պարագրաֆը. և

բ) եթե կազմակերպությունը նախընտրել է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը 88(բ) կամ 89(բ) պարագրաֆների համաձայն բաշխել շահույթում կամ վնասում ներառվող գումարների և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ներառվող գումարների միջև, կազմակերպությանը պետք է որոշի ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի կուտակային գումարը, որն անցումային ամսաթվի դրությամբ ճանաչվել է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում` 91(ա) պարագրաֆն ապագա ժամանակաշրջաններում կիրառելու համար: Կազմակերպությանը պետք է այդ կուտակային գումարը որոշի`

    (i) ապահովագրության այն պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառելու է Բ131 պարագրաֆում նշված պարբերական բաշխման մեթոդները (եթե կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչման ամսաթվին զեղչման դրույքները գնահատում է կիրառելով Գ13 պարագրաֆը)` օգտագործելով սկզբնական ճանաչման ամսաթվին կիրառված զեղչման դրույքները, կիրառելով նաև Գ13 պարագրաֆը,

    (ii) ապահովագրության այն պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառելու է Բ132 պարագրաֆում նշված պարբերական բաշխման մեթոդները` այն հիմունքով, որ ֆինանսական ռիսկին առնչվող և սկզբնական ճանաչման ամսաթվին կիրառված ենթադրությունները անցումային ամսաթվին կիրառված ենթադրություններն են, այսինքն` հավասար են զրոյի,

    (iii) ապահովագրության այն պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կազմակերպությունը կիրառելու է Բ133 պարագրաֆում նշված պարբերական բաշխման մեթոդները (եթե կազմակերպությունը սկզբնական ճանաչման ամսաթվին (կամ հետագայում) զեղչման դրույքները գնահատում է կիրառելով Գ13 պարագրաֆը)` օգտագործելով կրած պահանջների ամսաթվին կիրառված զեղչման դրույքները, կիրառելով նաև Գ13 պարագրաֆը, և

   (iv) ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում է Բ134 պարագրաֆը` որպես հիմքում ընկած հոդվածների գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային գումարին հավասար գումար:

 

Իրական արժեքի մոտեցում

 

Գ20. Իրական արժեքի մոտեցումը կիրառելու համար կազմակերպությունը պետք է որոշի անցումային ամսաթվի դրությամբ պայմանագրային ծառայությունների մարժան կամ մնացորդային ծածկույթի գծով պարտավորության վնասի բաղադրիչը` որպես այդ ամսաթվի դրությամբ ապահովագրության պայմանագրերի խմբի իրական արժեքի և նույն ամսաթվի դրությամբ չափված` պայմանագրի կատարման գծով դրամական հոսքերի միջև տարբերություն: Նշված իրական արժեքը որոշելիս, կազմակերպությունը չպետք է կիրառի «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13-ի 47-րդ պարագրաֆը (կապված ցպահանջ հատկանիշի հետ):

Գ21. Իրական արժեքի մոտեցումը կիրառելիս կազմակերպությունը կարող է կիրառել Գ22 պարագրաֆը, որոշելու`

ա) ինչպես նույնականացնել ապահովագրության պայմանագրերի խմբերը, կիրառելով 14-24-րդ պարագրաֆները,

բ) արդյոք ապահովագրության պայմանագիրը բավարարում է ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրի սահմանմանը, կիրառելով Բ101-Բ109 պարագրաֆները, և

գ) ինչպես նույնականացնել առանց ուղղակի մասնակցության հատկանիշների ապահովագրության պայմանագրերի գծով հայեցողական դրամական հոսքերը, կիրառելով Բ98-Բ100 պարագրաֆները:

Գ22. Կազմակերպությունը կարող է նախընտրել լուծում տալ Գ21 պարագրաֆի հարցերին, օգտագործելով`

ա) ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն կապված նրա հետ, թե կազմակերպությունը ինչ կորոշեր` ըստ անհրաժեշտության պայմանագրի գործողության ժամկետի սկզբում կամ սկզբնական ճանաչման ամսաթվին պայմանագրի և շուկայական պայմանները հաշվի առնելով, կամ

բ) անցումային ամսաթվի դրությամբ հասանելի ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվությունը:

Գ23. Իրական արժեքի մոտեցումը կիրառելիս կազմակերպությունը պարտավոր չէ կիրառել 22-րդ պարագրաֆը և կարող է պայմանագրերի խմբում ներառել ավելի քան մեկ տարվա տարբերությամբ թողարկված պայմանագրերը: Կազմակերպությունը պետք է խմբերը բաժանի միայն մեկ տարվա ընթացքում (կամ ավելի քիչ ժամկետով) թողարկված պայմանագրեր ներառող խմբերի միայն այն դեպքում, եթե այդ բաժանումն իրականացնելու համար ունի ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն: Անկախ 22-րդ պարագրաֆը կիրառելու հանգամանքից, կազմակերպությանը թույլատրված է Բ72(բ)-Բ72(ե)(ii) պարագրաֆներով սահմանված` խմբի սկզբնական ճանաչման ամսաթվի դրությամբ զեղչման դրույքները և Բ72(ե)(iii) պարագրաֆով սահմանված` կրած պահանջների ամսաթվի դրությամբ զեղչման դրույքները որոշել անցումային ամսաթվին` սկզբնական ճանաչման ամսաթվի կամ կրած պահանջների ամսաթվի փոխարեն:

Գ24. Եթե իրական արժեքի մոտեցումը կիրառելիս կազմակերպությունը նախընտրել է ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտները կամ ծախսերը բաշխել շահույթի կամ վնասի և այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջև, ապա թույլատրվում է անցումային ամսաթվի դրությամբ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված ապահովագրության գծով ֆինանսական եկամուտների կամ ծախսերի կուտակային գումարը որոշել`

ա) հետընթաց, սակայն միայն այն դեպքում, եթե դրա համար առկա է ողջամիտ և հիմնավոր տեղեկատվություն, կամ

բ) որպես զրո` բացառությամբ, եթե կիրառվում է «գ» ենթակետը, և

գ) ուղղակի մասնակցության հատկանիշներով ապահովագրության պայմանագրերի համար, որոնց նկատմամբ կիրառվում է Բ134 պարագրաֆը` որպես հիմքում ընկած հոդվածների գծով այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված կուտակային գումարին հավասար գումար:

 

Համադրելի տեղեկատվություն

 

Գ25. Չնայած Գ2(բ) պարագրաֆում սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանին կատարված հղմանը, կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 17-ը կիրառելիս կարող է, սակայն պարտավոր չէ, ներկայացնել ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ներկայացված ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ներկայացնում է ճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն ավելի վաղ ժամանակաշրջանների համար, ապա Գ2(բ) պարագրաֆում կատարված` «սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբ» հղումը պետք է ընթերցվի որպես «ներկայացված ամենավաղ ճշգրտված համադրելի ժամանակաշրջանի սկիզբ»:

Գ26. Կազմակերպությունից չի պահանջվում ներկայացնել 93-132-րդ պարագրաֆներով սահմանված բացահայտումները ցանկացած այն ժամանակաշրջանի համար, որը ներկայացվել է նախքան սկզբնական կիրառման ամսաթվին անմիջապես նախորդող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը:

Գ27. Եթե կազմակերպությունը չճշգրտված համադրելի տեղեկատվություն և բացահայտումներ է ներկայացնում ցանկացած ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պարտավոր է հստակ նույնականացնել չճշգրտված տեղեկատվությունը, բացահայտել, որ այն պատրաստվել է այլ հիմունքով և բացատրել այդ հիմունքը:

Գ28. Անհրաժեշտություն չկա, որ կազմակերպությունը նախկինում չհրապարակված տեղեկատվություն բացահայտի պահանջների զարգացման ընթացքի վերաբերյալ, որոնք տեղի են ունեցել ավելի քան հինգ տարի առաջ, նախքան ՖՀՄՍ 17-ի առաջին անգամ կիրառման հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտը: Այնուամենայնիվ, եթե կազմակերպությունը չի բացահայտում այդ տեղեկատվությունը, այդ փաստը պետք է բացահայտի:

 

Ֆինանսական ակտիվների վերանախորոշում

 

Գ29. Կազմակերպությունը, որը մինչև ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառումն ընկած հաշվետու ժամանակաշրջանների համար կիրառել է ՖՀՄՍ 9-ը, ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվին`

ա) կարող է վերանայել` արդյոք համապատասխանող ֆինանսական ակտիվը բավարարում է ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2(ա) կամ 4.1.2Ա(ա) պարագրաֆների պայմանին: Ֆինանսական ակտիվը համապատասխանող է, եթե ֆինանսական ակտիվը չի պահվում այն գործունեության գծով, որը կապված չէ ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտում գտնվող պայմանագրերի հետ: Ֆինանսական ակտիվների օրինակներ, որոնք վերանայման ենթակա չեն լինի, այն ֆինանսական ակտիվներն են, որոնք պահվում են բանկային գործունեության հետ կապված կամ ֆինանսական ակտիվներ, որոնք պահվում են ֆոնդերում` կապված ներդրումային պայմանագրերի հետ, որոնք դուրս են ՖՀՄՍ 17-ի գործողության ոլորտից:

բ) պետք է չեղյալ համարի ֆինանսական ակտիվի համար իր նախկին նախորոշումը որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող, եթե այդ ֆինանսական ակտիվը ՖՀՄՍ 17-ի կիրառմամբ պայմանավորված այլևս չի բավարարում ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.5 պարագրաֆի պայմանին.

գ) կարող է նախորոշել ֆինանսական ակտիվը որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող, եթե ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.5 պարագրաֆի պայմանը բավարարված է.

դ) կարող է նախորոշել բաժնային գործիքում ներդրումը որպես իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող` կիրառելով ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆը.

ե) կարող է չեղյալ համարել բաժնային գործիքում ներդրման իր նախկին նախորոշումը, որպես իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով չափվող` կիրառելով ՖՀՄՍ 9-ի 5.7.5 պարագրաֆը:

Գ30. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի Գ29 պարագրաֆը հիմնվելով փաստերի ու հանգամանքների վրա, որոնք առկա են ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառման ամսաթվին: Կազմակերպությունն այդ նախորոշումներն ու դասակարգումները պետք է կիրառի հետընթաց: Այդ դեպքում կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՖՀՄՍ 9-ի անցումային համապատասխան պահանջները: Այդ նպատակով սկզբնական կիրառման ամսաթիվ պետք է համարվի ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը:

Գ31. Կազմակերպությունը, որը կիրառում է Գ29 պարագրաֆը, պարտավոր չէ վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները` նախորոշումներում կամ դասակարգումներում նման փոփոխություններն արտացոլելու համար: Կազմակերպությունը կարող է վերաներկայացնել նախորդ ժամանակաշրջանները միայն այն դեպքում, երբ դա հնարավոր է առանց ավելի ուշ ստացված տեղեկատվության օգտագործման: Եթե կազմակերպությունը վերաներկայացնում է նախորդ ժամանակաշրջանները, վերաներկայացված ֆինանսական հաշվետվությունները պետք է արտացոլեն ՖՀՄՍ 9-ի բոլոր պահանջները` դրա ազդեցությունը կրած ֆինանսական ակտիվների վրա: Եթե կազմակերպությունը չի վերաներկայացնում նախորդ ժամանակաշրջանները, ապա պետք է սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում (կամ սեփական կապիտալի այլ բաղադրիչում, եթե տեղին է) ճանաչի ցանկացած տարբերություն, որն առաջանում է`

ա) այդ ֆինանսական ակտիվների նախկին հաշվեկշռային արժեքի և

բ) այդ ֆինանսական ակտիվների` սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ հաշվեկշռային արժեքի միջև:

Գ32. Երբ կազմակերպությունը կիրառում է Գ29 պարագրաֆը, ապա տվյալ տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանում, ըստ այդ ֆինանսական ակտիվների դասերի, պետք է բացահայտի`

ա) Գ29(ա) պարագրաֆի կիրառման դեպքում` համապատասխանող ֆինանսական ակտիվի որոշման հիմքերը,

բ) Գ29(ա)-Գ29(ե) պարագրաֆներից ցանկացածի կիրառման դեպքում`

    (i) ազդեցություն կրած ֆինանսական ակտիվների չափման կատեգորիան և հաշվեկշռային արժեքը, որոնք որոշվել են անմիջապես մինչև ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառման ամսաթիվը, և

    (ii) ազդեցություն կրած ֆինանսական ակտիվների նոր չափման կատեգորիան և հաշվեկշռային արժեքը, որոնք որոշվել են Գ29 պարագրաֆի կիրառումից հետո.

գ) Գ29(բ) պարագրաֆի կիրառման դեպքում` ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ֆինանսական ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որոնք նախկինում նախորոշվել են որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող` կիրառելով ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.5 պարագրաֆը, սակայն այլևս չեն նախորոշվում որպես այդպիսին:

Գ33. Երբ կազմակերպությունը կիրառում է Գ29 պարագրաֆը, պետք է այդ տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանում բացահայտի որակական տեղեկատվություն` հնարավորություն տալու ֆինանսական հաշվետվություններն օգտագործողներին հասկանալ`

ա) ինչպես է կազմակերպությունը կիրառել Գ29 պարագրաֆը այն ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ, որոնց դասակարգումը փոխվել է ՖՀՄՍ 17-ի սկզբնական կիրառման արդյունքում,

բ) ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.5 պարագրաֆի կիրառմամբ` ֆինանսական ակտիվները որպես իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով չափվող նախորոշելու կամ ապանախորոշելու պատճառները, և

գ) ինչու է կազմակերպությունը ՖՀՄՍ 9-ի 4.1.2(ա) կամ 4.1.2Ա(ա) պարագրաֆների կիրառմամբ նոր գնահատման արդյունքում հանգել տարբեր եզրակացությունների:

 

Այլ ՖՀՄՍ-ների գործողության դադարեցումը

---

Գ34. ՖՀՄՍ 17-ը փոխարինում է 2016 թվականին փոփոխված «Ապահովագրության պայմանագրեր» ՖՀՄՍ 4-ին:

 

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 1

Փոփոխություններ գոյություն ունեցող ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ պարտավորություններում

 

Հղումներ

---

• «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1 (2007 թվականին վերանայված տարբերակ)

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16 (2003 թվականին վերանայված տարբերակ)

• «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23

• «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36  (2004 թվականին վերանայված տարբերակ)

• «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37

 

Նախապատմություն

---

1. Շատ կազմակերպություններ ունեն հիմնական միջոցների ապատեղակայման, հեռացման կամ վերականգնման պարտականություններ: Սույն մեկնաբանության մեջ տվյալ տեսակի պարտականությունները անվանվում են «ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ պարտավորություններ»: Ըստ ՀՀՄՍ 16-ի` հիմնական միջոցի սկզբնական արժեքը ներառում է հիմնական միջոցի ապատեղակայման, հեռացման և տեղանքի վերականգնման նախնական գնահատված ծախսումները, որոնց իրականացման պարտականությունները կազմակերպությունը ստանձնում է կա՛մ հիմնական միջոցի ձեռքբերման պահին, կա՛մ հետագա ժամանակահատվածում` որպես հետևանք այն բանի, որ տվյալ հիմնական միջոցը օգտագործվում է պաշարներ արտադրելուց բացի այլ նպատակով: ՀՀՄՍ 37-ը պարունակում է պահանջներ ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ պարտավորությունների չափման վերաբերյալ: Սույն մեկնաբանությունը տրամադրում է ուղեցույց ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ գոյություն ունեցող պարտավորություների չափման փոփոխությունների ազդեցությունը հաշվառելու վերաբերյալ:

 

Գործողության ոլորտ

---

2. Սույն մեկնաբանությունը կիրառվում է ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ գոյություն ունեցող այն պարտավորությունների նկատմամբ, որոնք`

ա) ճանաչվել են որպես հիմնական միջոցի սկզբնական արժեքի մաս` համաձայն ՀՀՄՍ 16-ի կամ օգտագործման իրավունքի ձևով ակտիվի արժեքի մաս` համաձայն ՖՀՄՍ 16-ի, և

բ) ճանաչվել են որպես պարտավորություն` համաձայն ՀՀՄՍ 37-ի:

Օրինակ` ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ պարտավորություն կարող է գոյություն ունենալ գործարանի ապագործարկման, հանքարդյունաբերող ընկերությունների կողմից շրջակա միջավայրի վերականգնման կամ սարքավորումների հեռացման համար:

 

Խնդիր

---

3. Սույն մեկնաբանությունը քննարկում է այն խնդիրը, թե ինչպես պետք է հաշվառվի հետևյալ դեպքերի ազդեցությունը ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ գոյություն ունեցող պարտավորությունների չափման փոփոխության վրա`

ա) պարտավորության մարման համար պահանջվող տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների (օրինակ` դրամական հոսքեր) արտահոսքի գնահատման փոփոխություն.

բ) ընթացիկ շուկայական զեղչման դրույքի փոփոխություն, ինչպես այն նկարագրված է ՀՀՄՍ 37-ի 47-րդ պարագրաֆում (այն ներառում է ժամանակի մեջ դրամի փոփոխության ազդեցությունը և պարտավորությանը հատուկ ռիսկերը).

գ) աճ, որն արտացոլում է անցած ժամանակը (որը նաև կոչվում է զեղչման հետադարձում):

 

Փոխհամաձայնություն

---

4. Ապագործարկման, վերականգնման և նմանատիպ գոյություն ունեցող պարտավորությունների չափման փոփոխությունները, որոնք պարտավորության մարման համար անհրաժեշտ տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսքի գնահատված գումարի կամ ժամանակի փոփոխությունների կամ զեղչման դրույքի փոփոխության հետևանք են, պետք է հաշվառվեն 5-7-րդ պարագրաֆներին համապատասխան:

5. Եթե ակտիվը չափվում է ինքնարժեքի մոդելով, ապա`

ա) պարտավորության փոփոխությունները պետք է ավելացնեն կամ նվազեցնեն համապատասխան ակտիվի արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանում, և ենթակա են «բ» կետի կիրառմանը.

բ) ակտիվի արժեքից նվազեցվող գումարը չպետք է գերազանցի ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը: Եթե պարտավորության նվազումը գերազանցում է ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը, ապա այդ գերազանցող մասը պետք է անմիջապես ճանաչվի շահույթում կամ վնասում.

գ) եթե ճշգրտման արդյունքում ակտիվի արժեքը աճում է, կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի, թե արդյոք այդ փաստը համարվում է հայտանիշ այն բանի, որ ակտիվի նոր հաշվեկշռային արժեքը ամբողջովին փոխհատուցելի չէ: Եթե սա այդպիսի հայտանիշ է, ապա կազմակերպությունը պետք է իրականացնի ակտիվի արժեզրկման ստուգում` գնահատելով դրա փոխհատուցվող գումարը, և պետք է հաշվառի արժեզրկումից կորուստ` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի:

6. Եթե ակտիվը չափվում է վերագնահատման մոդելով, ապա`

ա) պարտավորության փոփոխությունները պետք է փոխեն ակտիվի վերագնահատումից աճի մնացորդը կամ նախկինում ճանաչված նվազեցումը, այնպես որ`

    (i) պարտավորության նվազեցումը պետք է ճանաչվի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում և ավելացնի վերագնահատումից աճի մնացորդը սեփական կապիտալում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այն պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում այնքանով, որքանով կհակադարձի նախկինում շահույթում կամ վնասում ճանաչված վերագնահատումից նվազեցումը և ենթակա է «բ» կետի կիրառմանը.

    (ii) պարտավորության ավելացումը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ այն ենթակա է ճանաչման այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, և նվազեցնի վերագնահատումից աճի մնացորդը սեփական կապիտալում` վերագնահատումից աճի մնացորդում տվյալ ակտիվին վերաբերվող կրեդիտային մնացորդի չափով.

բ) այն դեպքում, երբ պարտավորության նվազեցումը գերազանցում է ակտիվի այն հաշվեկշռային արժեքը, որը կլիներ ճանաչված, եթե ակտիվը հաշվառվեր ինքնարժեքի մոդելով, գերազանցող մասը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում.

գ) պարտավորության փոփոխումը հայտանիշ է, որ ակտիվը, հնարավոր է, ունենա վերագնահատման կարիք, որպեսզի հաշվեկշռային արժեքը էականորեն չտարբերվի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում իրական արժեքից: Այդպիսի վերագնահատումները պետք է հաշվի առնվեն շահույթում կամ վնասում, կամ ըստ «ա» կետի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչվելիք գումարները որոշելիս: Եթե վերագնահատումը անհրաժեշտ է, ապա այդ դասի բոլոր ակտիվները պետք է վերագնահատվեն.

դ) ՀՀՄՍ 1-ը պահանջում է բացահայտումներ համապարփակ ֆինանսական արդյունքների մասին հաշվետվությունում յուրաքանչյուր այլ համապարփակ եկամտի կամ ծախսի հոդվածի վերաբերյալ: Որպեսզի տվյալ պահանջը բավարարվի, վերագնահատումից աճի փոփոխությունները, որոնք ծագում են պարտավորության փոփոխությունից, պետք է առանձին ներկայացվեն և բացահայտվեն որպես այդպիսին:

7. Ակտիվի մաշվածության ենթակա ճշգրտված գումարը մաշվում է ակտիվի օգտակար ծառայության ընթացքում: Հետևաբար, այն պահին, երբ ակտիվը հասնում է իր օգտակար ծառայության ժամկետի վերջին, դրա հետ կապված պարտավորությունների հետագա բոլոր փոփոխությունները պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում այն ժամանակ, երբ դրանք տեղի են ունենում: Այս դրույթը կիրառվում է թե՛ ինքնարժեքի մոդելի, թե՛ վերագնահատման մոդելի դեպքում:

8. Զեղչման պարբերական հետադարձումը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում որպես ֆինանսական ծախս այն ժամանակ, երբ դա տեղի է ունենում: ՀՀՄՍ 23-ով նախատեսված կապիտալացումը այս դեպքում չի թույլատրվում:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

9. Սույն մեկնաբանությունը կազմակերպությունը պետք է կիրառի 2004 թվականի սեպտեմբերի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն մեկնաբանությունը կիրառման մեջ է դնում 2004 թվականի սեպտեմբերի 1-ից առաջ, ապա նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

9Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են ՖՀՄՍ-ներում կիրառվող տերմինները: Բացի այդ` այն հանգեցրել է 6-րդ պարագրաֆի փոփոխությանը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրան հաջորդող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա փոփոխությունները նույնպես պետք է կիրառվեն նույն ժամանակաշրջանի համար:

9Բ. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 2-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

Անցում

---

10. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի պահանջների համաձայն¹:

________________________________

¹ Եթե որևէ կազմակերպություն սույն մեկնաբանությունը կիրառում է 2005 թվականի հունվարի 1-ից առաջ սկսված հաշվետու ժամանակաշրջանի համար, ապա այն պետք է առաջնորդվի ՀՀՄՍ 8-ի նախորդ տարբերակի պահանջներով, որը կոչվում էր «Հաշվետու ժամանակաշրջանի զուտ շահույթ կամ վնաս, էական սխալներ և փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության մեջ», եթե կազմակերպությունը չի կիրառում այդ ստանդարտի վերանայված տարբերակը այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 2

Կոոպերատիվ կազմակերպություններում անդամների բաժնեմասեր և նմանատիպ գործիքներ

 

Հղումներ

---

•  «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9

•  «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13

•  «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումը և ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32 (վերանայված` 2003 թվականին)¹

^{___________________________________________________}

¹ 2005թ. օգոստոսին ՀՀՄՍ 32-ը փոփոխվել և վերանվանվել է «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32: 2008թ. փետրվարին ՀՀՄՍԽ-ն փոփոխություն կատարեց ՀՀՄՍ 32-ում` պահանջելով, որ գործիքները դասակարգվեն որպես սեփական կապիտալ, եթե այդ գործիքներն ունեն այն բոլոր հատկանիշները և բավարարում են այն բոլոր պայմանները, որոնք նշված են ՀՀՄՍ 32-ի 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում

 

Նախապատմություն

---

1. Կոոպերատիվները և նմանատիպ այլ կազմակերպություններ ձևավորվում են անհատների խմբերից` ընդհանուր տնտեսական և սոցիալական կարիքներ հոգալու համար: Սովորաբար, ազգային օրենքները կոոպերատիվները սահմանում են որպես միավորումներ, որոնք փորձում են խթանել իրենց անդամների տնտեսական առաջընթացը համատեղ տնտեսական գործունեության միջոցով (ինքն իրեն օգնելու սկզբունք): Կոոպերատիվներում անդամների մասնակցությունները հաճախ բնութագրվում են որպես անդամների բաժնեմասեր, միավորներ կամ նման այլ անուններով, որոնք ստորև կկոչվեն «անդամների բաժնեմասեր»:

2. ՀՀՄՍ 32-ը սահմանում է ֆինանսական գործիքները` որպես ֆինանսական պարտավորություններ, և սեփական կապիտալ դասակարգելու սկզբունքները: Այդ սկզբունքները մասնավորապես կիրառվում են վերադարձնելի գործիքների դասակարգման նկատմամբ, որոնք տիրապետողին թույլ են տալիս այդ գործիքները թողարկողին վերադարձնել դրամական միջոցի կամ մեկ այլ ֆինանսական գործիքի դիմաց: Կոոպերատիվներում անդամների բաժնեմասերի և նմանատիպ գործիքների նկատմամբ այդ սկզբունքների կիրառումը դժվար է: Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների խորհրդի մի քանի անդամներ խնդրել են պարզաբանել, թե ինչպես են ՀՀՄՍ 32-ի այդ սկզբունքները կիրառվում անդամների բաժնեմասերի և նմանատիպ գործիքների նկատմամբ, որոնք ունեն որոշակի հատկանիշներ, ինչպես նաև` այն հանգամանքների նկատմամբ, որոնց պարագայում այդ հատկանիշներն ազդում են այդ գործիքները որպես պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ դասակարգելու վրա:

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է ՀՀՄՍ 32-ի գործողության ոլորտում գտնվող ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, ներառյալ կոոպերատիվ կազմակերպությունների անդամներին տեղաբաշխված ֆինանսական գործիքները, որոնք վկայում են կազմակերպությունում անդամների սեփականության բաժնեմասի մասին: Սույն Մեկնաբանությունը չի կիրառվում այն ֆինանսական գործիքների նկատմամբ, որոնք մարվելու են կամ կարող են մարվել կազմակերպության սեփական կապիտալի գործիքներով:

 

Խնդիրը

---

4. Շատ ֆինանսական գործիքներ, ներառյալ անդամների բաժնեմասերը, ունեն սեփական կապիտալին բնորոշ հատկանիշներ, այդ թվում քվեարկության (ձայնի) իրավունքներ և շահաբաժինների բաշխումներին մասնակցելու իրավունքներ: Որոշ ֆինանսական գործիքներ իրենց տիրապետողին իրավունք են տալիս պահանջելու մարում` դրամական միջոցով կամ այլ ֆինանսական ակտիվով, բայց կարող են նախատեսել սահմանափակումներ կամ ենթակա լինել սահմանափակումների` ֆինանսական գործիքների մարման առումով: Ինչպե՞ս պետք է այդ մարման պայմանները գնահատվեն ֆինանսական գործիքները որպես պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ դասակարգելու մասին որոշումներ կայացնելիս:

 

Փոխհամաձայնություն

---

5. Ֆինանսական գործիք (այդ թվում կոոպերատիվ կազմակերպություններում անդամների բաժնեմասեր) տիրապետողի` մարում պահանջելու պայմանագրային իրավունքն ինքնին չի հանգեցնում, որպեսզի ֆինանսական գործիքը դասակարգվի որպես ֆինանսական պարտավորություն: Կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի ֆինանսական գործիքի բոլոր պայմանները դրանք որպես ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալ դասակարգելու մասին որոշում կայացնելիս: Այս պայմանները ներառում են դասակարգման պահին գործող համապատասխան ազգային օրենքները, կանոնակարգերը և կազմակերպության կանոնադրությունը և չեն ներառում այդ օրենքների, կանոնակարգերի կամ կանոնադրության ակնկալվող հետագա փոփոխությունները:

6. Անդամների բաժնեմասերը, որոնք կդասակարգվեին որպես սեփական կապիտալ, եթե անդամները չունենային մարում պահանջելու իրավունք, համարվում են սեփական կապիտալ, երբ առկա է 7-րդ և 8-րդ պարագրաֆներում նկարագրված պայմաններից որևէ մեկը, կամ երբ անդամների բաժնեմասերն ունեն բոլոր այն հատկանիշները և բավարարում են բոլոր պայմանները, որոնք նշված են ՀՀՄՍ 32-ի 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում: Ցպահանջ ավանդները, ներառյալ ընթացիկ հաշիվները, ավանդային հաշիվները և նմանատիպ պայմանագրերը, որոնք առաջանում են, երբ անդամները գործում են որպես հաճախորդներ, համարվում են կազմակերպության ֆինանսական պարտավորություններ:

7. Անդամների բաժնեմասերը սեփական կապիտալ են, եթե կազմակերպությունն ունի անդամների բաժնեմասերը մարելուց հրաժարվելու ոչ պայմանական իրավունք:

8. Ազգային օրենքը, կանոնակարգը կամ կազմակերպության կանոնադրությունը կարող են տարբեր տեսակի արգելքներ դնել անդամների բաժնեմասերի մարման վրա, օրինակ` ոչ պայմանական արգելքներ կամ իրացվելիության չափանիշի վրա հիմնված արգելքներ: Եթե մարումը ոչ պայմանականորեն արգելված է ազգային օրենքով, կանոնակարգով կամ կազմակերպության կանոնադրությամբ, ապա անդամների բաժնեմասերը սեփական կապիտալ են: Սակայն ազգային օրենքի, կանոնակարգի կամ կազմակերպության գործող կանոնադրության դրույթները, որոնք արգելում են մարումը միայն պայմանների (ինչպիսիք են իրացվելիության հետ կապված սահմանափակումները) բավարարման (կամ չբավարարման) դեպքում, չեն հանգեցնում այն բանին, որ անդամների բաժնեմասերը սեփական կապիտալ լինեն:

9. Ոչ պայմանական արգելքը կարող է լինել բացարձակ, երբ մարումներն արգելված են ընդհանրապես: Ոչ պայմանական արգելքը կարող է լինել մասնակի, երբ արգելվում է անդամների բաժնեմասերի մարումը, եթե այդ մարման արդյունքում անդամների բաժնեմասերի թիվը կամ անդամների բաժնեմասերից վճարված կապիտալի գումարը կընկնի սահմանված մակարդակից ներքև: Անդամների բաժնեմասերը` մարման արգելքները գերազանցող մասով, պարտավորություններ են, բացառությամբ երբ կազմակերպությունն ունի մարումը մերժելու ոչ պայմանական իրավունք, ինչպես նկարագրված է 7-րդ պարագրաֆում, կամ երբ անդամների բաժնեմասերն ունեն բոլոր այն հատկանիշները և բավարարում են բոլոր այդ պայմանները, որոնք նշված են ՀՀՄՍ 32-ի 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում: Որոշ դեպքերում բաժնեմասերի քանակը կամ վճարված կապիտալի գումարը, որը ենթակա է մարման արգելքի, կարող է ժամանակ առ ժամանակ փոփոխության ենթարկվել: Մարման արգելքի նմանատիպ փոփոխությունը հանգեցնում է ֆինանսական պարտավորության և սեփական կապիտալի միջև փոխանցմանը:

10. Սկզբնական ճանաչման ժամանակ կազմակերպությունը պետք է չափի մարման գծով իր ֆինանսական պարտավորությունն իրական արժեքով: Այդ դեպքում, երբ անդամների բաժնեմասերն ունեն մարման իրավունք, կազմակերպությունը մարման գծով ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը չափում է ոչ պակաս այն առավելագույն գումարից, որը ենթակա է վճարման` համաձայն իր կանոնադրության կամ կիրառվող օրենքի մարման վերաբերյալ դրույթների, զեղչված այն առաջին օրվանից, երբ կարող է պահանջվել այդ գումարի վճարումը (տե՛ս օրինակ 3):

11. ՀՀՄՍ 32-ի 35-րդ պարագրաֆի պահանջի համաձայն` սեփական կապիտալի գործիքների տիրապետողներին կատարված բաշխումները ճանաչվում են ուղղակիորեն սեփական կապիտալում: Տոկոսները, շահաբաժինները և այլ հատույցներ, որոնք վերաբերում են որպես ֆինանսական պարտավորություն դասակարգված ֆինանսական գործիքներին, համարվում են ծախսեր` անկախ այն բանից, թե այդ վճարված գումարները իրավականորեն բնորոշվում են որպես շահաբաժիններ, տոկոսներ, թե այլ կերպ:

12. Սույն փոխհամաձայնության մաս հանդիսացող Հավելվածում բերված են սույն փոխհամաձայնության կիրառման օրինակներ:

 

Բացահայտումը

---

13. Երբ մարման արգելքի փոփոխությունը հանգեցնում է ֆինանսական պարտավորության և սեփական կապիտալի միջև գումարի փոխանցմանը, կազմակերպությունը պետք է առանձին բացահայտի փոխանցման գումարը, ժամկետը և պատճառը:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

14. Սույն Մեկնաբանության ուժի մեջ մտնելու և անցումային պահանջները նույնն են, ինչ ՀՀՄՍ 32-ինը (2003 թվականին վերանայված տարբերակ): Կազմակերպությունը պետք է սույն Մեկնաբանությունը կիրառի 2005 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը սույն Մեկնաբանությունը կիրառում է մինչև 2005 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը: Սույն Մեկնաբանությունը պետք է կիրառվի հետընթաց:

14Ա. 6-րդ, 9-րդ, Ա1 և Ա12 պարագրաֆներում կատարված փոփոխությունները պետք է կիրառվեն 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը 2008 թվականի փետրվարին հրապարակված «Վերադարձնելի ֆինանսական գործիքներ և լուծարման ժամանակ առաջացող պարտականությունները» (փոփոխություններ ՀՀՄՍ 32-ում և ՀՀՄՍ 1-ում) փաստաթուղթը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա 6-րդ, 9-րդ, Ա1 և Ա12 պարագրաֆներում կատարված փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

15. [Հանված է]

16. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է պարագրաֆ Ա8-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

17. 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ. 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթով փոփոխվել է պարագրաֆ 11-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն, 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է ՀՀՄՍ 32-ի այդ փոփոխությունը որպես 2012 թվականի մայիսին հրապարակված «Տարեկան բարելավումներ 2009-2011 ցիկլ» փաստաթղթի մաս, ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պարագրաֆ 11-ի փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

18. [Հանված է]

19. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են Ա8 և Ա10 պարագրաֆները և հանվել են 15 և 18 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Հավելված

 

Փոխհամաձայնության կիրառման օրինակներ

 

Սույն հավելվածը այս Մեկնաբանության անբաժան մասն է:

 

Ա1. Սույն հավելվածում ներկայացված են ՖՀՄՍՄԿ փոխհամաձայնության կիրառման յոթ օրինակներ: Այս օրինակները չեն կազմում սպառիչ ցուցակ. այլ փաստերի վրա հիմնված իրավիճակներ նույնպես հնարավոր են: Յուրաքանչյուր օրինակում ենթադրվում է, որ տվյալ օրինակի ելակետային տվյալներում ներկայացվածներից բացի, չկան այլ պայմաններ, որոնց պահանջների համաձայն ֆինանսական գործիքը կդասակարգվեր որպես ֆինանսական պարտավորություն, և որ ֆինանսական գործիքը չունի բոլոր այն հատկանիշները կամ չի բավարարում բոլոր այն պայմանները, որոնք նշված են ՀՀՄՍ 32-ի 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆներում:

 

Մարումը մերժելու ոչ պայմանական իրավունք (պարագրաֆ 7)

---

Օրինակ 1

 

Ելակետային տվյալներ

 

Ա2. Կազմակերպության կանոնադրությունը սահմանում է, որ մարումները կատարվում են բացառապես կազմակերպության հայեցողությամբ: Կանոնադրությունը չի տրամադրում այդ հայեցողության վերաբերյալ լրացուցիչ մանրամասներ կամ սահմանափակումներ: Անցյալում կազմակերպությունը երբեք չի մերժել մարել անդամների բաժնեմասերը, չնայած ղեկավարող մարմինն ունի այդ իրավունքը:

 

Դասակարգում

 

Ա3. Կազմակերպությունն ունի մարումը մերժելու ոչ պայմանական իրավունք, և անդամների բաժնեմասերը սեփական կապիտալ են: ՀՀՄՍ 32-ը սահմանում է դասակարգման սկզբունքներ, որոնք հիմնված են ֆինանսական գործիքի պայմանների վրա, և նշում է, որ հայեցողական վճարումներ կատարելու անցյալի փորձը կամ մտադրությունը չի հանգեցնում որպես պարտավորություն դասակարգելուն: ՀՀՄՍ 32-ի ԿՈւ26 պարագրաֆը սահմանում է.

«Երբ արտոնյալ բաժնետոմսերը մարելի չեն, համապատասխան դասակարգումը որոշվում է դրանց կցված այլ իրավունքներով: Դասակարգումը հիմնված է պայմանագրային համաձայնագրերի էության գնահատման, ինչպես նաև ֆինանսական պարտավորության և սեփական կապիտալի գործիքի սահմանումների վրա: Երբ արտոնյալ բաժնետոմսերի (կումուլյատիվ կամ ոչ կումուլյատիվ) տիրապետողներին բաշխումները կատարվում են թողարկողի հայեցողությամբ, բաժնետոմսերը սեփական կապիտալի գործիքներ են: Արտոնյալ բաժնետոմսը որպես սեփական կապիտալի գործիք կամ ֆինանսական պարտավորություն դասակարգելու վրա չեն ազդում ստորև նշվածները`

ա) անցյալում կատարված բաշխումներ,

բ) հետագայում բաշխումներ կատարելու մտադրություն,

գ) թողարկողի սովորական բաժնետոմսի գնի վրա հնարավոր բացասական ազդեցություն, եթե բաշխումներ չկատարվեն (արտոնյալ բաժնետոմսերի գծով շահաբաժիններ չվճարելու պարագայում սովորական բաժնետոմսերի գծով շահաբաժիններ վճարելու սահմանափակումների պատճառով),

դ) թողարկողի` կապիտալ համարվող պահուստների գումար,

ե) թողարկողի կողմից ժամանակաշրջանի համար ակնկալվող շահույթ կամ վնաս, կամ

զ) թողարկողի կարողությունը կամ անկարողությունը` ազդելու ժամանակաշրջանի համար իր շահույթի կամ վնասի գումարի վրա:

 

Օրինակ 2

 

Ելակետային տվյալներ

 

Ա4. Կազմակերպության կանոնադրությունը սահմանում է, որ մարումները կատարվում են բացառապես կազմակերպության հայեցողությամբ: Սակայն կանոնադրությունը նաև սահմանում է, որ մարման պահանջի հաստատումը կատարվում է ինքնաբերաբար, բացառությամբ երբ կազմակերպությունն ի վիճակի չէ կատարել վճարումներ` առանց խախտելու իրացվելիության կամ կապիտալ համարվող պահուստների վերաբերյալ ազգային կանոնակարգերը:

 

Դասակարգում

 

Ա5. Կազմակերպությունը չունի մարումը մերժելու ոչ պայմանական իրավունք, և անդամների բաժնեմասերը ֆինանսական պարտավորություն են: Վերը նկարագրված սահմանափակումները հիմնված են կազմակերպության` իր պարտավորությունը մարելու կարողության վրա: Դրանք սահմանափակում են մարումները, եթե միայն իրացվելիության կամ պահուստային կապիտալի գծով պահանջները չեն բավարարվում և հետո այնքան ժամանակ, մինչև դրանք կբավարարվեն: Հետևաբար, ՀՀՄՍ 32-ում սահմանված սկզբունքների համաձայն` դրանք չեն հանգեցնում ֆինանսական գործիքը որպես սեփական կապիտալ դասակարգելուն: ՀՀՄՍ 32-ի ԿՈւ25 պարագրաֆը սահմանում է.

«Արտոնյալ բաժնետոմսերը կարող են թողարկվել տարբեր իրավունքներով: Արտոնյալ բաժնետոմսի ֆինանսական պարտավորություն կամ սեփական կապիտալի գործիք լինելը որոշելիս թողարկողը գնահատում է բաժնետոմսին կցված կոնկրետ իրավունքները, որպեսզի որոշի, թե արդյոք այն ցուցադրում է ֆինանսական պարտավորության հիմնական հատկանիշները: Օրինակ` արտոնյալ բաժնետոմսը, որը նախատեսում է մարում սահմանված ամսաթվին կամ տիրապետողի հայեցողությամբ, պարունակում է ֆինանսական պարտավորություն, որովհետև թողարկողը ունի պարտականություն` բաժնետոմս տիրապետողին ֆինանսական ակտիվներ փոխանցելու: Թողարկողի հնարավոր անկարողությունը` կատարելու արտոնյալ բաժնետոմսը մարելու պարտականությունը, երբ դա պահանջվում է պայմանագրով` լինի դա միջոցների անբավարարության, օրենսդրական սահմանափակումների, թե շահույթների կամ պահուստային կապիտալի անբավարարության պատճառով, չի հերքում այդ պարտականության գոյությունը» [Շեշտադրումն ավելացված է]:

 

Մարման արգելքները (պարագրաֆներ 8 և 9)

---

Օրինակ 3

 

Ելակետային տվյալներ

 

Ա6. Կոոպերատիվ կազմակերպությունն անցյալում իր անդամներին բաժնեմասեր է տեղաբաշխել տարբեր ամսաթվերին և տարբեր գումարներով հետևյալ կերպ`

ա) 20X1թ. հունվարի 1-ին` 100,000 բաժնետոմս` յուրաքանչյուրը 10 ԴՄ-ով (1,000,000 ԴՄ),

բ) 20X2թ. հունվարի 1-ին` 100,000 բաժնետոմս` յուրաքանչյուրը` 20 ԴՄ (լրացուցիչ 2,000,000 ԴՄ, այնպես որ թողարկված բաժնետոմսերի դիմաց ընդհանուր գումարը 3,000,000 ԴՄ է):

Բաժնետոմսերը ենթակա են մարման ըստ պահանջի` իրենց թողարկման գումարով:

Ա7. Կազմակերպության կանոնադրությունը սահմանում է, որ կուտակային (աճողական) մարումները չեն կարող գերազանցել իր անդամների երբևէ շրջանառության մեջ գտնված բաժնեմասերի ամենամեծ քանակի 20 տոկոսը: 20X2թ. դեկտեմբերի 31-ին կազմակերպությունն ունի 200,000 շրջանառվող բաժնեմաս, որն անդամների երբևէ շրջանառության մեջ գտնված բաժնետոմսերի ամենամեծ քանակն է, և ոչ մի բաժնետոմս անցյալում չի մարվել: 20X3թ. հունվարի 1-ին կազմակերպությունը փոփոխություններ է կատարում իր կանոնադրության մեջ և բարձրացնում է կուտակային (աճողական) մարումների թույլատրելի մակարդակը` այն հասցնելով մինչև իր անդամների երբևէ շրջանառության մեջ գտնված բաժնեմասերի ամենամեծ քանակի 25 տոկոսը:

 

Դասակարգում

 

Նախքան գործող կանոնադրության մեջ փոփոխություններ կատարելը

 

Ա8. Անդամների բաժնեմասերը մարման արգելքը գերազանցող մասով ֆինանսական պարտավորություններ են: Կոոպերատիվը այս ֆինանսական պարտավորությունը չափում է իրական արժեքով սկզբնական ճանաչման ժամանակ: Քանի որ այս բաժնեմասերը ենթակա են մարման` ըստ պահանջի, կոոպերատիվը չափում է նմանատիպ ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը ՖՀՄՍ 13-ի 47-րդ պարագրաֆի համաձայն. «Ցպահանջ մարման իրավունքով ֆինանսական պարտավորության (օրինակ` ցպահանջ ավանդ) իրական արժեքը փոքր չէ մարման պահանջի պահին վճարվող գումարից...»: Հետևաբար, կոոպերատիվ կազմակերպությունը որպես ֆինանսական պարտավորություն է դասակարգում մարման դրույթների համաձայն մարման պահանջի պահին վճարվելիք առավելագույն գումարը:

Ա9. 20X1թ. հունվարի 1-ին մարման դրույթների համաձայն վճարվելիք առավելագույն գումարը 20,000 բաժնեմաս է` յուրաքանչյուրը 10 ԴՄ, և, հետևաբար, կազմակերպությունը 200,000 ԴՄ-ը դասակարգում է որպես ֆինանսական պարտավորություն, իսկ 800,000 ԴՄ-ը` որպես սեփական կապիտալ: Սակայն 20X2թ. հունվարի 1-ին 20 ԴՄ-անոց նոր բաժնեմասերի տեղաբաշխման հետևանքով մարման դրույթների համաձայն վճարվելիք առավելագույն գումարն աճում է` դառնալով 40,000 բաժնետոմս` յուրաքանչյուրը 20 ԴՄ: 20 ԴՄ-անոց լրացուցիչ բաժնեմասերի տեղաբաշխումը ստեղծում է նոր պարտավորություն, որը սկզբնական ճանաչման ժամանակ չափվում է իրական արժեքով: Բաժնեմասերի տեղաբաշխումից հետո պարտավորությունը կազմում է տեղաբաշխված բաժնեմասերի ընդհանուր թվի (200,000) 20 տոկոսը` չափվելով 20 ԴՄ-ով, կամ 800,000 ԴՄ: Սա պահանջում է 600,000 ԴՄ լրացուցիչ պարտավորության ճանաչում: Այս օրինակում չի ճանաչվում ո՛չ շահույթ, ո՛չ վնաս: Հետևաբար, կազմակերպությունն այժմ 800,000 ԴՄ-ը դասակարգում է որպես ֆինանսական պարտավորություն, իսկ 2,200,000 ԴՄ-ը` որպես սեփական կապիտալ: Այս օրինակում ենթադրվում է, որ այս գումարները չեն փոխվում 20X1թ. հունվարի 1-ի և 20X2թ. դեկտեմբերի 31-ի միջև ընկած ժամանակահատվածում:

 

Կանոնադրության փոփոխությունից հետո

 

Ա10. Կանոնադրության փոփոխությունից հետո կոոպերատիվ կազմակերպությունից այժմ կարող է պահանջվել մարել առավելագույնը իր շրջանառվող բաժնեմասերի 25 տոկոսը կամ առավելագույնը 50,000 բաժնեմաս` յուրաքանչյուրը 20 ԴՄ-ով: Համապատասխանաբար, 20X3թ. հունվարի 1-ին կոոպերատիվը որպես ֆինանսական պարտավորություն է դասակարգում 1,000,000 ԴՄ-ը, որը, մարման դրույթների համաձայն, մարման պահանջի պահին վճարվելիք առավելագույն գումարն է` որոշված ՖՀՄՍ 13-ի 47-րդ պարագրաֆի համապատասխան: Հետևաբար, 20X3թ. հունվարի 1-ին կազմակերպությունը սեփական կապիտալից ֆինանսական պարտավորություն է փոխանցում 200,000 ԴՄ-ի չափով մի գումար, որի արդյունքում որպես սեփական կապիտալ դասակարգված մնում է 2,000,000 ԴՄ: Այս օրինակում կազմակերպությունը փոխանցման գծով շահույթ կամ վնաս չի ճանաչում:

 

Օրինակ 4

 

Ելակետային տվյալներ

 

Ա11. Կոոպերատիվների գործունեությունը կարգավորող ազգային օրենքը կամ կազմակերպության կանոնադրության պայմանները կազմակերպությանն արգելում են մարել անդամների բաժնեմասերը, եթե, դրանք մարելով, այն կնվազեցնի անդամների բաժնեմասերից վճարված կապիտալը` այն դարձնելով անդամների բաժնեմասերից վճարված կապիտալի առավելագույն գումարի 75 տոկոսից ցածր: Տվյալ կոոպերատիվի համար առավելագույն գումարը 1,000,000 ԴՄ է: Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում վճարված կապիտալի մնացորդը 900,000 ԴՄ է:

 

Դասակարգում

 

Ա12. Այս դեպքում 750,000 ԴՄ-ը կդասակարգվեր որպես սեփական կապիտալ, իսկ 150,000 ԴՄ-ը` որպես ֆինանսական պարտավորություն: Արդեն մեջբերված պարագրաֆներից բացի, ՀՀՄՍ 32-ի 18 (բ) պարագրաֆը մասամբ սահմանում է.

... ֆինանսական գործիքը, որը տիրապետողին իրավունք է տալիս այն վերադարձնելու թողարկողին դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց («վերադարձնելի գործիք»), ֆինանսական պարտավորություն է, բացառությամբ այն գործիքների, որոնք դասակարգված են որպես սեփական կապիտալի գործիքներ` համաձայն 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆների: Ֆինանսական գործիքը ֆինանսական պարտավորություն է, նույնիսկ երբ դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի գումարը որոշվում է ինդեքսի կամ այլ ցուցանիշի հիման վրա, որը կարող է աճել կամ նվազել: Տիրապետողի համար դրամական միջոցի կամ այլ ֆինանսական ակտիվի դիմաց այդ գործիքը թողարկողին հետ վերադարձնելու իրավունքի առկայությունը նշանակում է, որ վերադարձնելի գործիքը բավարարում է ֆինանսական պարտավորության սահմանմանը, բացառությամբ այն գործիքների, որոնք դասակարգված են որպես սեփական կապիտալի գործիքներ` համաձայն 16Ա և 16Բ կամ 16Գ և 16Դ պարագրաֆների:

Ա13. Այս օրինակում նկարագրված մարման արգելքը տարբերվում է ՀՀՄՍ 32-ի 19-րդ և ԿՈւ25 պարագրաֆներում նկարագրված սահմանափակումներից: Այդ արգելքներն իրենցից ներկայացնում են կազմակերպության` ֆինանսական պարտավորության գծով հասանելիք գումարը վճարելու կարողության սահմանափակումներ, այսինքն` դրանք արգելում են պարտավորության վճարումը, եթե միայն սահմանված պայմանները բավարարված են: Ի տարբերություն դրա` այս օրինակում նկարագրված է սահմանված գումարը գերազանցող մարումների ոչ պայմանական արգելք` անկախ անդամների բաժնեմասերը մարելու կազմակերպության կարողությունից (օրինակ` ելնելով իր դրամական միջոցների, շահույթների կամ կապիտալ հանդիսացող բաշխելի պահուստների առկայությունից): Ըստ էության, մարման արգելքը չի թույլատրում, որպեսզի կազմակերպությունը ստանձնի վճարված կապիտալի սահմանված գումարը գերազանցող մարում կատարելու ֆինանսական պարտավորություն: Հետևաբար, բաժնեմասերի այն մասը, որը ենթակա է մարման արգելքի, ֆինանսական պարտավորություն չէ: Չնայած յուրաքանչյուր անդամի բաժնեմասերը կարող են մարվել առանձին-առանձին, ընդհանուր շրջանառվող բաժնետոմսերի մի մասը չի կարող մարվել ոչ մի դեպքում, բացառությամբ կազմակերպության լուծարման դեպքի:

 

Օրինակ 5

 

Ելակետային տվյալներ

 

Ա14. Այս օրինակի փաստերը սահմանված են 4-րդ օրինակում: Բացի այդ, հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջին ազգային օրենսդրությամբ սահմանված իրացվելիության պահանջները կազմակերպությանն արգելում են մարել իր անդամների բաժնեմասերը, բացառությամբ եթե իր ունեցած դրամական միջոցները և կարճաժամկետ ներդրումները գերազանցում են սահմանված գումարը: Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ այս իրացվելիության պահանջների հետևանքով կազմակերպությունն իր անդամների բաժնեմասերը մարելու համար չի կարող վճարել ավելին, քան 50,000 ԴՄ:

 

Դասակարգում

 

Ա15. Ինչպես 4-րդ օրինակում, կազմակերպությունը 750,000 ԴՄ-ը դասակարգում է որպես սեփական կապիտալ, իսկ 150,000 ԴՄ-ը` որպես ֆինանսական պարտավորություն: Սա բացատրվում է այն բանով, որ որպես պարտավորություն դասակարգված գումարը հիմնված է կազմակերպության` մարումը մերժելու ոչ պայմանական իրավունքի վրա, այլ ոչ թե այն պայմանական սահմանափակումների, որոնք կանխում են մարումը, եթե միայն իրացվելիության կամ այլ պահանջները բավարարված չեն և միայն այնքան ժամանակ, մինչև դրանք կբավարարվեն: Այս դեպքում կիրառվում են ՀՀՄՍ 32-ի 19-րդ և ԿՈւ25 պարագրաֆների դրույթները:

 

Օրինակ 6

 

Ելակետային տվյալներ

 

Ա16. Կազմակերպության կանոնադրությունն իրեն արգելում է մարել անդամների բաժնեմասերը, բացառությամբ երբ մարումը չի գերազանցում նախորդ երեք տարիների ընթացքում նոր կամ առկա անդամներին լրացուցիչ բաժնեմասերի տեղաբաշխումից ստացված մուտքերը: Բաժնեմասերի տեղաբաշխումից ստացված մուտքերը պետք է օգտագործվեն այն բաժնեմասերը մարելու համար, որոնց համար անդամները պահանջել են մարում: Նախկին երեք տարիների ընթացքում անդամների բաժնեմասերի տեղաբաշխումից ստացված շահույթները կազմել են 12,000 ԴՄ, և ոչ մի անդամի բաժնեմաս չի մարվել:

 

Դասակարգում

 

Ա17. Կազմակերպությունն անդամների բաժնեմասերից 12,000 ԴՄ-ը դասակարգում է որպես ֆինանսական պարտավորություն: 4-րդ օրինակում նկարագրված եզրակացությունների համաձայն` անդամների բաժնեմասերը, որոնք ենթակա են մարման գծով ոչ պայմանական արգելքի, ֆինանսական պարտավորություններ չեն: Այսպիսի ոչ պայմանական արգելք կիրառվում է նախորդ երեք տարիներից առաջ տեղաբաշխված բաժնեմասերից ստացված մուտքերին հավասար գումարի նկատմամբ և, հետևաբար, այդ գումարը դասակարգվում է որպես սեփական կապիտալ: Սակայն նախորդ երեք տարիների ընթացքում տեղաբաշխված բաժնեմասերից ստացված մուտքերին հավասար գումարը ենթակա չէ մարման գծով ոչ պայմանական արգելքի: Համապատասխանաբար, նախորդ երեք տարիների ընթացքում տեղաբաշխված բաժնեմասերից ստացված մուտքերն առաջացնում են ֆինանսական պարտավորություններ, մինչև որ նրանք այլևս մատչելի չեն լինի անդամների բաժնեմասերը մարելու համար: Արդյունքում, կազմակերպությունն ունենում է ֆինանսական պարտավորություն, որը հավասար է նախորդ երեք տարիների ընթացքում տեղաբաշխված բաժնեմասերից ստացված մուտքերին` հանած այդ ժամանակաշրջանում կատարված մարումները:

 

Օրինակ 7

 

Ելակետային տվյալներ

 

Ա18. Կազմակերպությունը կոոպերատիվ բանկ է: Կոոպերատիվ բանկերի գործունեությունը կարգավորող ազգային օրենքը սահմանում է, որ կազմակերպության ընդհանուր շրջանառվող պարտավորությունների առնվազն 50 տոկոսը (կանոնակարգերում սահմանված իմաստով այս տերմինը ներառում է անդամների բաժնեմասերի հաշիվները) պետք է լինի անդամների կողմից վճարված կապիտալի տեսքով: Այդպիսի կարգավորման արդյունքում, եթե կոոպերատիվի բոլոր շրջանառվող (չմարված) պարտավորությունները անդամների բաժնեմասերի տեսքով են, այն ի վիճակի է դրանք բոլորը մարել: 20X1 թ. դեկտեմբերի 31-ին կազմակերպությունն ունի ընդամենը 200,000 ԴՄ շրջանառվող (չմարված) պարտավորություն, որից 125,000 ԴՄ-ն իրենից ներկայացնում է անդամների բաժնեմասերի հաշիվները: Անդամների բաժնեմասերի հաշիվների պայմանները տիրապետողին թույլ են տալիս դրանք մարել ըստ պահանջի, և կազմակերպության կանոնադրության մեջ չկան մարման նկատմամբ սահմանափակումներ:

 

Դասակարգում

 

Ա19. Այս օրինակում անդամների բաժնեմասերը դասակարգվում են որպես ֆինանսական պարտավորություններ: Մարման արգելքը նման է ՀՀՄՍ 32-ի 19-րդ և ԿՈւ25 պարագրաֆներում նկարագրված սահմանափակումներին: Արգելքը կազմակերպության` ֆինանսական պարտավորության գծով հասանելիք գումարը վճարելու կարողության պայմանական սահմանափակում է, այսինքն` դրանք արգելում են պարտավորության մարումը, եթե միայն բավարարված են սահմանված պահանջները: Ավելի կոնկրետ` կազմակերպությունից կարող է պահանջվել մարել անդամների բաժնեմասերի ամբողջ գումարը (125,000 ԴՄ), եթե այն վճարել է իր բոլոր մնացած պարտավորությունները (75,000 ԴՄ): Հետևաբար, մարման գծով արգելքը կազմակերպությանը չի կանխում ստանձնել ֆինանսական պարտավորություն` մարելու սահմանվածից ավելի քանակով անդամների բաժնեմասեր կամ գումարով վճարված կապիտալ: Այն թույլ է տալիս կազմակերպությանը միայն հետաձգել մարումը մինչև պայմանի բավարարումը, այսինքն` այլ պարտավորությունների վճարումը: Այս օրինակում անդամների բաժնեմասերը ենթակա չեն մարման գծով ոչ պայմանական արգելքի և, հետևաբար, դասակարգվում են որպես ֆինանսական պարտավորություններ:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 5

Ապագործարկման, վերականգնման և շրջակա միջավայրի բարեկարգման ֆոնդերում մասնակցության իրավունքներ

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9

• «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10

• «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Ներդրումներ ասոցիացված կազմակերպություններում և համատեղ ձեռնարկումներում» ՀՀՄՍ 28

• «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37

 

Նախապատմություն

---

1. Ապագործարկման, վերակառուցման և շրջակա միջավայրի վերականգնման ֆոնդերի (հետայսու` «ապագործարկման ֆոնդեր» կամ «ֆոնդեր») նպատակն է առանձնացնել ակտիվներ` գործարանի (ինչպիսին է ատոմակայանը) կամ որոշակի սարքավորումների (ինչպիսիք են ավտոմեքենաները) ապագործարկման կամ շրջակա միջավայրի վերականգնման աշխատանքների ձեռնարկման (ինչպիսին է աղտոտված ջրի մաքրումը կամ հանքամշակման ենթարկված հողերի վերականգնումը), որոնք միասնաբար կանվանվեն «ապագործարկում», ծախսերի մասնակի կամ ամբողջական ֆինանսավորման համար:

2. Հատկացումներն այս ֆոնդերին կարող են լինել կամավոր կամ պահանջվել կանոնակարգով կամ օրենքով:  Ֆոնդերը կարող են ունենալ ստորև բերված կառուցվածքներից որևէ մեկը`

ա) ֆոնդեր, որոնք ստեղծվում են մեկ հատկացում կատարողի կողմից` ֆինանսավորելու ապագործարկման սեփական պարտավորությունները որոշակի վայրի կամ մի շարք աշխարհագրական վայրերի համար.

բ) ֆոնդեր, որոնք ստեղծվում են բազմաթիվ հատկացում կատարողների կողմից` ֆինանսավորելու ապագործարկման իրենց անհատական կամ միասնական պարտավորությունները, երբ հատկացում կատարողները իրավունք ունեն ստանալու ապագործարկման ծախսերի փոխհատուցում իրենց հատկացումների չափով` գումարած այդ հատկացումներից վաստակած փաստացի եկամուտները և հանած ֆոնդի կառավարման ծախսումների իրենց բաժինը: Հատկացում կատարողները կարող են լրացուցիչ հատկացումների պարտավորություն ունենալ, օրինակ` մյուս հատկացում կատարողի սնանկության դեպքում.

գ) ֆոնդեր, որոնք ստեղծվում են բազմաթիվ հատկացում կատարողների կողմից`  ֆինանսավորելու ապագործարկման իրենց անհատական կամ միասնական պարտավորությունները,  երբ հատկացումների պահանջվող մակարդակը հիմնված է հատկացում կատարողի ընթացիկ գործունեության վրա, իսկ այդ հատկացում կատարողի կողմից ստացված օգուտը հիմնված է նրա անցյալ գործունեության վրա:   Այդպիսի դեպքերում հնարավոր է անհամապատասխանություն հատկացում կատարողի կողմից կատարված հատկացումների գումարի (ընթացիկ գործունեության վրա հիմնված) և ֆոնդից իրացվելի արժեքի (անցյալ գործունեության վրա հիմնված) միջև:

3. Այդպիսի ֆոնդերը սովորաբար ունեն հետևյալ հատկանիշները`

ա) ֆոնդը առանձին կառավարվում է անկախ հոգաբարձուների կողմից.

բ) կազմակերպությունները (հատկացում կատարողները) հատկացումներ են կատարում ֆոնդին, որոնք ներդրվում են մի շարք ակտիվներում, որոնք կարող են ներառել և՛ պարտքային, և՛ բաժնեմասային ներդրումներ, և որոնք հասու են հատկացում կատարողների` ապագործարկման ծախսումների վճարմանն օժանդակելու համար:  Հոգաբարձուները որոշում են, թե ինչպես պետք է ներդրվեն հատկացումները` հաշվի առնելով ֆոնդի կառավարման փաստաթղթերում և կիրառելի օրենքներով կամ այլ կանոնակարգերով սահմանված սահմանափակումները.

գ) հատկացում կատարողները պահպանում են ապագործարկման ծախսերի վճարման պարտականությունը:  Սակայն հատկացում կատարողները հնարավորություն ունեն ստանալու ապագործարկման ծախսումների փոխհատուցում ֆոնդից` մինչև կրած ապագործարկման ծախսումների և ֆոնդի իր բաժին ակտիվների արժեքից նվազագույնը.

դ) եթե ֆոնդի ակտիվները գերազանցում են ապագործարկման թույլատրելի ծախսումները հոգալու համար օգտագործվող միջոցները, ապա հատկացում կատարողների համար այդ ավելցուկը կարող է լինել սահմանափակ հասանելի կամ ընդհանրապես հասանելի չլինել:

 

Գործողության ոլորտը

---

4. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառելի է հատկացում կատարողի ֆինանսական հաշվետվություններում ապագործարկման այն ֆոնդերից առաջացող մասնակցության հաշվառման նկատմամբ, որոնք ունեն հետևյալ երկու առանձնահատկությունները`

ա) ակտիվների կառավարումն իրականացվում է առանձին (պահվելով առանձին իրավաբանական անձի մոտ կամ որպես առանձնացված ակտիվներ մեկ այլ ձեռնարկությունում).

բ) ակտիվների հասանելիության իրավունքը հատկացում կատարողի համար սահմանափակ է:

5. Ֆոնդում փոխհատուցման իրավունքը գերազանցող մասով մնացորդային մասնակցությունը, օրինակ` բաշխումների նկատմամբ պայմանագրային իրավունքը, երբ ապագործարկումն ամբողջությամբ ավարտվել է, կամ ֆոնդի  լուծարման դեպքում, կարող է լինել սեփական կապիտալի գործիք` ՖՀՄՍ 9-ի գործողության ոլորտում, և չի ընդգրկվում սույն Մեկնաբանության գործողության ոլորտի մեջ:

 

Խնդիրներ

---

6. Սույն Մեկնաբանությունն անդրադառնում է հետևյալ հարցերին`

ա) ինչպե՞ս պետք է հատկացում կատարողը  հաշվառի իր մասնակցությունը ֆոնդում.

բ) ե՞րբ հատկացում կատարողը պարտականություն ունի  լրացուցիչ հատկացումներ կատարելու, օրինակ, մեկ այլ հատկացում կատարողի սնանկացման դեպքում, ապա ինչպես պետք է այդ պարտականությունը հաշվառվի:

 

Փոխհամաձայնություն

---

Ֆոնդում մասնակցության հաշվապահական հաշվառումը

 

7. Ներդրողը պետք է ճանաչի ապագործարկման ծախսերի վճարման գծով իր պարտականությունը որպես պարտավորություն, և պետք է իր մասնակցությունը ֆոնդում ճանաչի առանձնացված, եթե միայն հատկացում կատարողը պարտավորություն չունի վճարելու ապագործարկման ծախսերը նույնիսկ այն դեպքում, երբ ֆոնդը վճարումը չի կատարում:

8. Ներդրողը պետք է պարզի, արդյոք ֆոնդի նկատմամբ ունի վերահսկողություն կամ համատեղ վերահսկողություն կամ էական ազդեցություն` հղում անելով  ՖՀՄՍ 10-ին, ՖՀՄՍ 11-ին և ՀՀՄՍ 28-ին:  Եթե ունի, ապա նա պետք է հաշվառի իր մասնակցությունը ֆոնդում` համաձայն նշված ստանդարտների:

9. Եթե հատկացում կատարողը ֆոնդի նկատմամբ չունի վերահսկողություն կամ համատեղ վերահսկողություն կամ էական ազդեցություն, նա պետք է ճանաչի ֆոնդից փոխհատուցում ստանալու իր իրավունքը որպես  փոխհատուցում` համաձայն  ՀՀՄՍ 37-ի պահանջների:  Այդ փոխհատուցումը պետք է չափվի ստորև նշվածներից նվազագույնով`

ա) ապագործարկման պարտականության ճանաչված գումարը, և

բ) ներդրողներին վերագրվող ֆոնդի զուտ ակտիվների իրական արժեքի` հատկացում կատարողին հասանելի բաժինը:

Փոխհատուցման իրավունքի հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունները, բացառությամբ ֆոնդին ուղղված հատկացումների և ֆոնդից կատարված վճարումների, պետք է ճանաչվեն շահույթում կամ վնասում այն ժամանակաշրջանում, որում կատարվել են այդ փոփոխությունները:

 

Լրացուցիչ հատկացումների պարտականության հաշվառումը

 

10. Եթե հատկացում կատարողը հնարավոր լրացուցիչ հատկացումների պարտականություն ունի, օրինակ` երբ մյուս հատկացում կատարողը սնանկանում է, կամ երբ ֆոնդի կողմից պահվող ներդրումային ակտիվների արժեքը այնքան է նվազում, որ այն բավարար չէ` ֆոնդի փոխհատուցման պարտականությունները կատարելու համար, այդ պարտականությունը պայմանական պարտավորություն է, որը գտնվում է  ՀՀՄՍ 37-ի գործողության ոլորտում:  Ներդրողը պետք է ճանաչի պարտավորությունը միայն այն դեպքում, եթե հավանական է, որ այդ լրացուցիչ հատկացումները կիրականացվեն:

 

Բացահայտում

 

11. Ներդրողը պետք է բացահայտի ֆոնդում իր մասնակցության բնույթը և ֆոնդի ակտիվների հասանելիության իրավունքի առկա սահմանափակումները:

12. Եթե հատկացում կատարողը հնարավոր լրացուցիչ հատկացումների պարտականություն ունի, որը չի ճանաչվում որպես պարտավորություն (տե՛ս պարագրաֆ 10), ապա նա պետք է համապատասխան բացահայտումներ անի` համաձայն ՀՀՄՍ 37-ի 86-րդ պարագրաֆի պահանջների:

13. Եթե հատկացում կատարողը հաշվառում է իր մասնակցությունը ֆոնդում` համաձայն 9-րդ պարագրաֆի, ապա նա պետք է բացահայտումներ անի, որոնք պահանջում է ՀՀՄՍ 37-ի 85(գ) պարագրաֆը:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

14. Կազմակերպությունը պետք է սույն Մեկնաբանությունը կիրառի 2006 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար:  Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսելի է: Եթե կազմակերպությունը սույն Մեկնաբանությունը կիրառում է մինչև 2006 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, այն պետք է բացահայտի այդ փաստը:

14Ա. [Հանված է]

14Բ. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով և ՖՀՄՍ 11-ով փոփոխվել են 8-րդ և 9-րդ պարագրաֆները:  Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը և ՖՀՄՍ 11-ը:

14Գ. [Հանված է]

14Դ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը և հանվել են 14Ա և 14Գ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Անցումը

---

15. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն` համաձայն ՀՀՄՍ 8-ի պահանջների:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 6

Էլեկտրական և էլեկտրոնային սարքավորումների թափոնների կոնկրետ շուկայում մասնակցությունից առաջացող պարտավորություններ

 

Հղումներ

---

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37

 

Նախապատմություն

---

1. ՀՀՄՍ 37-ի 17-րդ պարագրաֆում նշվում է, որ պարտավորեցնող դեպքը այն անցյալ դեպքն է, որը հանգեցնում է ներկա պարտականության, որի մարումից (կատարումից) խուսափելու որևէ իրատեսական այլընտրանք կազմակերպությունը չունի:

2. ՀՀՄՍ 37-ի 19-րդ պարագրաֆում սահմանվում է, որ պահուստ են ճանաչվում միայն «այն պարտականությունները, որոնք առաջանում են անցյալ դեպքերից և գոյություն ունեն` անկախ կազմակերպության ապագա գործողություններից»:

3. Էլեկտրական և էլեկտրոնային սարքավորումների թափոնների (ԷԷՍԹ) վերաբերյալ Եվրոպական Միության դիրեկտիվը, որը կարգավորում է սարքավորումների թափոնների հավաքումը, մշակումը, վերականգնումը և ոչնչացումը` առանց շրջակա միջավայրին վնաս հասցնելու, առաջադրել է հարցեր այն մասին, թե որ պահին պետք է ճանաչվի ԷԷՍԹ հեռացման պարտավորությունը: Դիրեկտիվը տարանջատում է «նոր» և «պատմական», ինչպես նաև տնային տնտեսություններից առաջացող և տնային տնտեսություններից բացի այլ աղբյուրներից առաջացող թափոնների տեսակներ: «Նոր» թափոնը վերաբերում է 2005 թվականի օգոստոսի 13-ից հետո վաճառված ապրանքներին: Դիրեկտիվի իմաստով, նշված ամսաթվից առաջ վաճառված բոլոր կենցաղային սարքավորումների թափոնները համարվում են «պատմական»:

4. Դիրեկտիվը սահմանում է, որ կենցաղային սարքավորումների «պատմական» թափոնների կառավարման ծախսերը պետք է հոգան տվյալ տեսակի սարքավորումներ արտադրողները, որոնք ներկա են շուկայում այն ժամանակաշրջանում, որը որոշվում է յուրաքանչյուր Անդամ պետության կողմից կիրառելի օրենսդրությամբ (չափման ժամանակահատված): Դիրեկտիվը նշում է, որ յուրաքանչյուր Անդամ պետություն պետք է սահմանի մեխանիզմ, ըստ որի` արտադրողները պետք է համամասնորեն մասնակցեն ծախսերի հատուցմանը, «օրինակ` ընկերության` տվյալ շուկայի համապատասխան բաժնում մասնակցության համամասնությամբ ըստ սարքավորման տեսակի»:

5. Սույն մեկնաբանության մեջ օգտագործվող մի շարք տերմիններ, ինչպիսիք են «շուկայի բաժին» և «չափման ժամանակահատված», կարող են տարբեր կերպով սահմանվել առանձին Անդամ պետություններում կիրառելի օրենսդրություններում: Օրինակ` չափման ժամանակահատվածի տևողությունը կարող է լինել մեկ տարի կամ ընդամենը մեկ ամիս: Նմանապես, շուկայի բաժնի չափումը և պարտականության հաշվարկման բանաձևերը կարող են տարբերվել տարբեր երկրների օրենսդրություններում: Սակայն բոլոր թվարկված օրինակները ազդեցություն ունեն միայն պարտավորության չափման վրա, ինչը սույն մեկնաբանության գործողության ոլորտից դուրս է:

 

Գործողության ոլորտ

---

6. Սույն մեկնաբանությունը տրամադրում է ուղեցույց «պատմական» կենցաղային սարքավորումների վաճառքից առաջացած թափոնների կառավարման պարտավորությունները (ըստ ԵՄ ԷԷՍԹ դիրեկտիվի) արտադրողների ֆինանսական հաշվետվություններում ճանաչելու վերաբերյալ:

7. Սույն մեկնաբանությունը չի վերաբերում ո՛չ «նոր» թափոններին, ո՛չ էլ տնային տնտեսություններից բացի այլ աղբյուրներից առաջացած «պատմական» թափոններին: Այսպիսի թափոնների կառավարման պարտավորության հաշվառումը կարգավորվում է ՀՀՄՍ 37-ում: Սակայն, եթե երկրի օրենսդրությունում տնային տնտեսություններից առաջացած «նոր» թափոնը դիտարկվում է այնպես, ինչպես տնային տնտեսություններից առաջացած «պատմական» թափոնը, ապա կիրառվում են սույն մեկնաբանության սկզբունքները` հղում կատարելով ՀՀՄՍ 8-ի 10-12-րդ պարագրաֆների ստորակարգությանը: ՀՀՄՍ 8-ի այդ ստորակարգության սկզբունքը տեղին է կիրառել նաև այն կանոնակարգերի նկատմամբ, որոնք սահմանում են պարտականություններ ԵՄ դիրեկտիվում ներկայացված ծախսերի բաշխման մոդելին նման եղանակով:

 

Խնդիր

---

8. ՖՀՄՍՄԿ-ին ներկայացվել էր հարցադրում` սահմանել, թե ԷԷՍԹ-ի հեռացման գործընթացում ստորև նշվածներից որն է համարվում պարտավորեցնող դեպք թափոնների կառավարման ծախսումների պահուստի ճանաչման նպատակով ՀՀՄՍ 37-ի 14(ա) պարագրաֆի համաձայն`

• «պատմական» կենցաղային սարքավորումների վաճառքը կամ արտադրությու՞նը.

• շուկայում մասնակցությու՞նը չափման ժամանակահատվածում.

• ծախսումների կատարու՞մը թափոնների կառավարման հետ կապված միջոցառումների իրականացման շրջանակներում:

 

Փոխհամաձայնություն

---

9. Համաձայն ՀՀՄՍ 37-ի 14(ա) պարագրաֆի` չափման ժամանակահատվածում շուկայում մասնակցությունը համարվում է պարտավորեցնող դեպք: Հետևաբար, «պատմական» կենցաղային սարքավորումների թափոնների կառավարման ծախսումների պարտավորությունը չի առաջանում ըստ ապրանքների արտադրության կամ վաճառքի: Քանի որ «պատմական» կենցաղային սարքավորումների վերաբերյալ պարտավորությունը կապված է չափման ժամանակահատվածում շուկայում մասնակցության, այլ ոչ թե հետագա թափոնացման ենթակա գույքի արտադրության կամ վաճառքի հետ, պարտավորություն չի առաջանում, բացառությամբ այն դեպքի, կամ միայն այն պահից ի վեր, երբ չափման ժամանակաշրջանում առկա է շուկայի բաժին: Պարտավորեցնող դեպքի ժամկետը կարող է կախված չլինել այն ժամանակահատվածից, որի ընթացքում իրականացվում են թափոնի կառավարման միջոցառումները և կատարվում դրա հետ կապված ծախսումները:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

10. Սույն մեկնաբանությունը կազմակերպությունը պետք է կիրառի 2005 թվականի դեկտեմբերի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Եթե կազմակերպությունը սույն մեկնաբանությունը կիրառման մեջ է դնում 2005 թվականի դեկտեմբերի 1-ից առաջ, ապա նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Անցում

---

11. Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 7

Վերահաշվարկման մոտեցման կիրառումը` համաձայն «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում» ՀՀՄՍ 29-ի

 

Հղումներ

---

• «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12

• «Ֆինանսական հաշվետվությունները գերսղաճային տնտեսություններում» ՀՀՄՍ 29

 

Նախապատմություն

---

1. Սույն մեկնաբանությունը տրամադրում է ուղեցույց, թե ինչպես կիրառել ՀՀՄՍ 29-ի պահանջները այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կազմակերպությունը հայտնաբերել է¹ ֆունկցիոնալ արժույթի տնտեսությունում գերսղաճի առկայությունը, երբ այդ տնտեսությունը նախորդ ժամանակաշրջանում գերսղաճային չէր, և, որպես հետևանք, կազմակերպությունը վերահաշվարկում է իր ֆինանսական հաշվետվությունները` համաձայն ՀՀՄՍ 29-ի:_

________________________________

¹ Գերսղաճի առկայության որոշակիացումը հիմնված է ՀՀՄՍ 29-ի 3-րդ պարագրաֆի չափանիշների վերաբերյալ կազմակերպության դատողությունների վրա

 

Խնդիր

---

2. Մեկնաբանությունում դիտարկված հարցերը հետևյալն են`

ա) ինչպես պետք է մեկնաբանվի ՀՀՄՍ 29-ի 8-րդ պարագրաֆի «...պետք է ներկայացվեն հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ ընթացիկ չափման միավորով» պահանջը, երբ կազմակերպությունը կիրառում է այս ստանդարտը.

բ) ինչպես պետք է ընկերությունը ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ հետաձգված հարկերը հաշվառի վերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվություններում:

 

Փոխհամաձայնություն

---

3. Այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի ընթացքում կազմակերպությունը հայտնաբերել է գերսղաճի առկայությունը իր ֆունկցիոնալ արժույթի տնտեսությունում, որը նախորդ ժամանակաշրջանում գերսղաճային չէր, ընկերությունը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 29-ի պահանջները այնպես, իբրև թե տնտեսությունը միշտ գերսղաճային էր: Հետևաբար, սկզբնական ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացվող ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում առկա ոչ դրամային հոդվածները, որոնք հաշվառված են սկզբնական (պատմական) արժեքով, պետք է վերահաշվարկվեն, որպեսզի արտացոլեն սղաճի ազդեցությունը ակտիվների ձեռքբերման և պարտավորությունների ստանձնման կամ առաջացման պահից մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը: Սկզբնական ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության ոչ դրամային հոդվածները, որոնք ներկայացված են ձեռքբերման կամ առաջացման ամսաթվից տարբեր այլ ամսաթվի դրությամբ ընթացիկ արժեքներով, պետք է վերահաշվարկվեն` արտացոլելով սղաճի ազդեցությունը այդ ամսաթվից մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը:

4. Հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում հետաձգված հարկերը ճանաչվում և չափվում են` համաձայն ՀՀՄՍ 12-ի: Սակայն սկզբնական ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ներկայացված հետաձգված հարկերը պետք է բնորոշվեն հետևյալ կերպ`

ա) կազմակերպությունը վերաչափում է հետաձգված հարկերը ՀՀՄՍ 12-ի համաձայն այն բանից հետո, երբ այն վերահաշվարկել է ոչ դրամային հոդվածների անվանական հաշվեկշռային արժեքները սկզբնական ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության ամսաթվով` կիրառելով այդ պահի չափման միավորը.

բ) «ա» կետի համաձայն վերաչափված հետաձգված հարկերը վերահաշվարկվում են` հաշվի առնելով չափման միավորի փոփոխությունը սկզբնական ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվության ամսաթվից մինչև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջը:

Ընկերությունը կիրառում է «ա» և «բ» կետերում նշված մոտեցումը այն հետաձգված հարկերը վերաչափելիս, որոնք առկա են ՀՀՄՍ 29-ը կիրառելու ժամանակաշրջանում ներկայացվող համեմատական ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում:

5. Կազմակերպության կողմից ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկից հետո, հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվությունների բոլոր համապատասխան թվերը, ներառյալ հետաձգված հարկերը, վերահաշվարկվում են` կիրառելով այդ հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջանի համար չափման միավորի փոփոխությունը, բայց` միայն նախորդ ժամանակաշրջանի վերահաշվարկված ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

6. Սույն մեկնաբանությունը կազմակերպությունը պետք է կիրառի 2006 թվականի մարտի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար: Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն մեկնաբանությունը կիրառման մեջ է դնում 2006 թվականի մարտի 1-ից առաջ, ապա նա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 10

Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ և արժեզրկում

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9

• «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 34

• «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36

 

Նախապատմություն

---

1. Կազմակերպությունից պահանջվում է յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում գնահատել գուդվիլի արժեզրկումը և, եթե անհրաժեշտ է, այդ ամսաթվով ճանաչել արժեզրկումից կորուստ` համաձայն ՀՀՄՍ 36-ի:  Սակայն հնարավոր է, որ հաջորդող հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում պայմաններն այնպես փոփոխված լինեն, որ արժեզրկումից կորուստը կրճատվեր կամ տեղի չունենար, եթե արժեզրկման գնահատումը իրականացվեր միայն այդ ամսաթվով:  Սույն մեկնաբանությունը տրամադրում է ուղեցույց, թե արդյոք տվյալ տեսակի արժեզրկումից կորուստները երբևէ պետք է հակադարձվեն, թե ոչ:

2. Սույն մեկնաբանությունը դիտարկում է ՀՀՄՍ 34-ի պահանջների և ՀՀՄՍ 36-ի գուդվիլի արժեզրկումից կորստի ճանաչման միջև փոխկապակցվածությանը, և այդ փոխկապակցվածության ազդեցությունը հաջորդող միջանկյալ և տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների վրա:

 

Խնդիր

---

3. ՀՀՄՍ 34-ի 28-րդ պարագրաֆը պահանջում է, որ կազմակերպությունը կիրառի միևնույն հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը իր միջանկյալ և տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում:  Այն նաև սահմանում է, որ «կազմակերպության հաշվետվությունների հաճախականությունը (տարեկան, կիսամյակային կամ եռամսյակային) չպետք է ազդի դրա տարեկան արդյունքների չափման վրա:  Այդ նպատակին հասնելու համար միջանկյալ հաշվետվությունների պատրաստման նպատակով չափումները պետք է կատարվեն «տարվա սկզբից մինչև հաշվետու ամսաթիվը» հիմունքով»:

4. ՀՀՄՍ 36-ի 124-րդ պարագրաֆը սահմանում է, որ «Գուդվիլի գծով ճանաչված արժեզրկումից կորուստը չպետք է հակադարձվի հետագա ժամանակաշրջանում»:

5-6. [Հանված է]

7. Սույն մեկնաբանությունը քննարկում է հետևյալ հարցադրումը`

Պե՞տք է արդյոք կազմակերպությունը հակադարձի միջանկյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված գուդվիլի   արժեզրկումից կորուստները այն դեպքում, եթե այդ կորուստները չէին ճանաչվի, կամ կճանաչվեին ավելի փոքր չափով, եթե արժեզրկման գնահատումը տեղի ունենար միայն հաջորդ ժամանակաշրջանի վերջում:

 

Փոխհամաձայնություն

---

8. Կազմակերպությունը չպետք է հակադարձի նախորդ միջանկյալ ժամանակաշրջանում ճանաչված գուդվիլի արժեզրկումից կորուստը:

9. Կազմակերպությունը չպետք է այս փոխհամաձայնությունը համանմանորեն տարածի ՀՀՄՍ 34-ի և այլ ստանդարտների միջև հնարավոր տարաձայնությունների առարկա հանդիսացող այլ հարցերի վրա:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

---

10. Սույն մեկնաբանությունը կազմակերպությունը պետք է կիրառի 2006 թվականի նոյեմբերի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ֆինանսական հաշվետվությունների համար:  Ավելի վաղ կիրառումը խրախուսվում է:  Եթե կազմակերպությունը սույն մեկնաբանությունը կիրառման մեջ է դնում 2006 թվականի նոյեմբերի 1-ից առաջ, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը: Կազմակերպությունը պետք է սույն մեկնաբանությունը առաջընթաց կիրառի գուդվիլի նկատմամբ այն ամսաթվից, երբ առաջին անգամ կիրառման մեջ է դրել ՀՀՄՍ 36-ը: Կազմակերպությունը պետք է սույն մեկնաբանությունը առաջընթաց կիրառի բաժնային գործիքներում ներդրումների և սկզբնական արժեքով հաշվառվող ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ այն ամսաթվից, երբ կիրառման մեջ է դրել ՀՀՄՍ 39-ի չափման չափանիշները:

11-13. [Հանված է]

14. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 1, 2, 7 և 8 պարագրաֆները և հանվել են 5, 6, 11-13 պարագրաֆները:  Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 12

Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներ»¹

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտների առաջին անգամ որդեգրում» ՖՀՄՍ 1

• «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7

• «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9

• «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15

• «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16

• «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20

• «Փոխառության ծախսումներ» ՀՀՄՍ 23

• «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32

• «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36

• «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37

• «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38

• «Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ. բացահայտումներ» ՄՄԿ-29²

_________________________________________________________

¹ 2010 թվականի սեպտեմբերին ՀՀՍՍԽ-ն «Հիմունքներ» անվանումը փոխարինեց «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ» անվանումով

² ՄՄԿ-29-ի նախկին վերնագիրն էր «Բացահայտումներ-Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ», որը փոփոխվել է ՖՀՄՍՄԿ 12-ով

 

Նախապատմություն

---

1. Շատ երկրներում հանրային ծառայությունների ենթակառուցվածքները, ինչպիսիքեն` ճանապարհները, կամուրջները, թունելները, բանտերը, հիվանդանոցները, օդանավակայանները, ջրաբաշխման համակարգերը, էներգամատակարարման և հեռահաղորդակցության ցանցերը, ավանդաբար կառուցվել, շահագործվել և սպասարկվել են հանրային հատվածի կողմից և ֆինանսավորվել են բյուջետային հատկացումների միջոցով:

2. Որոշ երկրներում կառավարությունները ներդրել են ծառայության պայմանագրային համաձայնություններ` այդպիսի ենթակառուցվածքների մշակման, ֆինանսավորման, շահագործման և սպասարկման գործում մասնավոր հատվածին ներգրավելու համար: Ենթակառուցվածքը կարող է արդեն գոյություն ունենալ, կամ կարող է կառուցվել` ծառայության համաձայնության ժամանակաշրջանի ընթացքում: Համաձայնությունը սույն մեկնաբանության գործողության ոլորտում սովորաբար ներառում է մասնավոր հատվածի կազմակերպություն (օպերատոր), որը կառուցում է կամ բարելավում (օրինակ դրա հզորությունը մեծացնելով) ենթակառուցվածք` հանրային ծառայություն մատուցելու նպատակով օգտագործման համար և շահագործում կամ սպասարկում է այդ ենթակառուցվածքը սահմանված ժամանակաշրջանի ընթացքում: Օպերատորը վճարվում է իր ծառայության դիմաց համաձայնության ժամանակաշրջանի ընթացքում: Համաձայնությունը կարգավորվում է պայմանագրով, որով սահմանվում են կատարողական չափանիշները, գների ճշգրտման մեխանիզմները, ինչպես նաև վեճերի կարգավորման համաձայնությունները: Նման համաձայնությունը հաճախ նկարագրվում է որպես «կառուցում-շահագործում-փոխանցում»:

3. Ծառայության նման համաձայնությունների առանձնահատկությունը օպերատորի կողմից ստանձնած պարտականության` հանրային ծառայության բնույթ ունենալն է: Ըստ հանրային քաղաքականության` ենթակառուցվածքի հետ կապված ծառայությունները մատուցվում են հանրությանը` անկախ տվյալ ծառայությունը մատուցողի ինքնությունից: Ծառայության համաձայնությունը պայմանագրային կարգով պարտավորեցնում է օպերատորին` հանրային հատվածի կազմակերպության անունից ծառայություններ տրամադրել հանրությանը: Այլ ընդհանուր բնութագրիչներ են`

ա) կողմը, որը տրամադրում է ծառայության համաձայնությունը (շնորհատու), հանրային հատվածի կազմակերպություն է, ներառյալ կառավարական մարմին, կամ մասնավոր հատվածի կազմակերպություն, որին փոխանցվել է ծառայության գծով պատասխանատվությունը.

բ) օպերատորը պատասխանատու է ենթակառուցվածքների կառավարման առնվազն որոշակի մասիև հարակից ծառայությունների համար և հանդես չի գալիս սոսկ որպես գործակալ` շնորհատուի անունից.

գ) պայմանագիրը սահմանում է օպերատորի կողմից գանձվելիք սկզբնական գները և կարգավորում է գների վերանայումը ծառայության համաձայնության ժամանակաշրջանի ընթացքում.

դ) օպերատորը պարտավոր է ենթակառուցվածքը համաձայնության ժամանակաշրջանի վերջում շնորհատուին հանձնել որոշակի վիճակում` փոքր կամ առանց հավելյալ հատուցման` անկախ այն բանից, թե որ կողմն է սկզբնապես ֆինանսավորել այն:

 

Գործողության ոլորտը

---

4. Սույն Մեկնաբանությունը տրամադրում է մոտեցումներ օպերատորի կողմից «հանրայինից մասնավորին» ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների հաշվապահական հաշվառման համար:

5. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է «հանրայինից մասնավորին» ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների նկատմամբ, եթե`

ա) շնորհատուն վերահսկում կամ կարգավորում է, թե ինչ ծառայություններ պետք է մատուցի օպերատորը տվյալ ենթակառուցվածքի միջոցով, ում այն պետք է մատուցի այդ ծառայությունները և ինչ գնով, և

բ) շնորհատուն սեփականության միջոցով, սեփականության իրավունքից բխող իրավունքով կամ այլ կերպ վերահսկում է ենթակառուցվածքի գծով ցանկացած նշանակալի մնացորդային շահ համաձայնության ժամկետի ավարտին:

6. «Հանրայինից մասնավորին» ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունում օգտագործվող ենթակառուցվածքները իրենց օգտակար ծառայության ողջ ընթացքում (ակտիվների ամբողջ ծառայության ընթացքում) սույն մեկնաբանության գործողության ոլորտում են, եթե բավարարված են 5(ա) պարագրաֆի  պահանջները: ԿՈՒ1-ԿՈՒ8 պարագրաֆները տրամադրում են ուղեցույց` որոշելու համար, արդյոք §հանրայինից մասնավորին¦ ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունները սույն մեկնաբանության գործողության ոլորտում են և ինչ չափով:

7. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է հետևյալ երկու դեպքերում`

ա)  այն ենթակառուցվածքի համար, որն օպերատորը կառուցում կամ ձեռք է բերում երրորդ կողմից` ծառայության համաձայնության նպատակի համար, և

բ)  առկա ենթակառուցվածքի համար, որը շնորհատուն տալիս է օպերատորին` ծառայության համաձայնության նպատակի համար:

8. Սույն մեկնաբանությունը չի սահմանում այն ենթակառուցվածքի հաշվապահական հաշվառումը, որն օպերատորի կողմից պահվել և ճանաչվել է որպես հիմնական միջոց նախքան ծառայության համաձայնությունը ձեռքբերելը: Նման ենթակառուցվածքի համար կիրառվում են ՖՀՄՍ-ների ապաճանաչման պահանջները (ներկայացված են ՀՀՄՍ 16-ում):

9. Սույն Մեկնաբանությունը չի սահմանում շնորհատուների կողմից հաշվապահական հաշվառումը:

 

Խնդիրներ

---

10. Սույն մեկնաբանությունը սահմանում է ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների գծով պարտավորությունների և դրանց հետ կապված իրավունքների ճանաչման և չափման ընդհանուր սկզբունքները: Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների վերաբերյալ տեղեկատվության բացահայտման պահանջները ներկայացված են ՍՄԿ-29-ում: Խնդիրները, որոնց անդրադառնում է սույն մեկնաբանությունը, հետևյալն է`

ա) ենթակառուցվածքի նկատմամբ օպերատորի իրավունքների մեկնաբանում,

բ) համաձայնության հատուցման ճանաչում և չափում,

գ) կառուցման կամ բարելավման ծառայություններ,

դ) շահագործման ծառայություններ,

ե) փոխառության ծախսումներ,

զ) ֆինանսական ակտիվի և ոչ նյութական ակտիվի հետագա հաշվապահական հաշվառման մոտեցումներ, և

է) շնորհատուի կողմից օպերատորին տրամադրված միավորներ:

 

Փոխհամաձայնություն

---

Ենթակառուցվածքի նկատմամբ օպերատորի իրավունքների մեկնաբանում

 

11. Սույն մեկնաբանության գործողության ոլորտում ենթակառուցվածքը չպետք է ճանաչվի որպես օպերատորի հիմնական միջոց, քանի որ ծառայության պայմանագրային համաձայնությամբ հանրային ծառայության ենթակառուցվածքի օգտագործման վերահսկողության իրավունքը չի փոխանցվում օպերատորին: Օպերատորը հնարավորություն ունի շահագործելու ենթակառուցվածքը` շնորհատուի անունից հանրային ծառայություն մատուցելու նպատակով` համաձայն պայմանագրում սահմանված պայմանների:

 

Պայմանավորվածության հատուցման ճանաչում և չափում

 

12. Սույն մեկնաբանության գործողության ոլորտում` պայմանագրային համաձայնության պայմաններով, օպերատորը հանդես է գալիս որպես ծառայություն մատուցող: Օպերատորը կառուցում կամ բարելավում է ենթակառուցվածքը (կառուցման կամ բարելավման ծառայություններ), որն օգտագործվում է հանրային ծառայություններ մատուցելու համար, և շահագործում ու սպասարկում է այդ ենթակառուցվածքը (շահագործման ծառայություններ) սահմանված ժամանակաշրջանի ընթացքում:

13. Օպերատորը իր մատուցած ծառայություններից հասույթը պետք է ճանաչի և չափի` համաձայն ՖՀՄՍ 15-ի: Հատուցման բնույթով որոշվում է դրա հետագա հաշվապահական հաշվառման մոտեցումը: Ստացված հատուցումը հետագայում որպես ֆինանսական ակտիվ և որպես ոչ նյութական ակտիվ հաշվառելու մոտեցումները մանրամասներ ներկայացված են ստորև` 23-26-րդ պարագրաֆներում:

 

Կառուցման կամ բարելավման ծառայություններ

 

14. Օպերատորը պետք է հաշվառի կառուցման կամ բարելավման ծառայությունները ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն:

 

Շնորհատուից օպերատորին տրվող հատուցում

 

15. Եթե օպերատորը տրամադրում է կառուցման կամ բարելավման ծառայություններ, օպերատորի կողմից ստացված կամ ստացվելիք հատուցումը պետք է ճանաչվի ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն: Հատուցումը կարող է լինել իրավունք`

ա) ֆինանսական ակտիվի նկատմամբ, կամ

բ) ոչ նյութական ակտիվի նկատմամբ:

16. Օպերատորը պետք է ճանաչի ֆինանսական ակտիվը այնքանով, որքանով ունի անվերապահ պայմանագրային իրավունք` կառուցման ծառայությունների դիմաց շնորհատուից կամ նրա ցուցումով ստանալու դրամական միջոցներ կամ այլ ֆինանսական ակտիվներ. շնորհատուն ունի փոքր հնարավորություն (եթե ունի) հրաժարվելու վճարումից, քանի որ սովորաբար համաձայնությունը անվերապահ կատարում ապահովող է` իրավաբանորեն ամրագրված: Օպերատորը անվերապահ իրավունք ունի ստանալու դրամական միջոցներ, եթե շնորհատուն պայմանագրով երաշխավորում է վճարել օպերատորին. ա) սահմանված կամ որոշելի գումար, կամ բ) հանրային ծառայությունն օգտագործողներից ստացված գումարների և սահմանված կամ որոշելի գումարի միջև եղած տարբերությունը, եթե այդպիսին կա, նույնիսկ եթե վճարումը պայմանավորված է այնբանով, որ օպերատորը պետք է ապահովի ենթակառուցվածքի համապատասխանությունը սահմանված որակի կամ արդյունավետության պահանջներին:

17. Օպերատորը պետք է ճանաչի ոչ նյութական ակտիվը այնքանով, որքանով ստանում է իրավունք (լիցենզիա)` գումար գանձելու հանրային ծառայության օգտագործողներից: Հանրային ծառայության օգտագործողներից գումարի գանձման իրավունքը դրամական միջոցներ ստանալու անվերապահ իրավունք չէ, քանի որ գումարները պայմանական են` կախված այն բանից, թե որքանով հանրությունը կօգտվի տվյալ ծառայությունից:

18. Եթե օպերատորը վճարվում է կառուցման ծառայությունների համար մասամբ ֆինանսական ակտիվի և մասամբ ոչ նյութական ակտիվի տեսքով,ապա անհրաժեշտ է առանձին հաշվառել օպերատորի հատուցման յուրաքանչյուր բաղկացուցիչը: Երկու բաղկացուցիչների դիմաց ստացված կամ ստացվելիք հատուցումը պետք է սկզբնապես ճանաչվի ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն:

19. Շնորհատուի կողմից օպերատորին տրված հատուցման բնույթը պետք է որոշվի պայմանագրի պայմաններից ելնելով և, առկայության դեպքում, համապատասխան պայմանագիրը կարգավորող օրենքով: Հատուցման բնույթով որոշվում է դրա հետագա հաշվապահական հաշվառումը, ինչպես նկարագրված է 23-26 պարագրաֆներում: Սակայն, հատուցման երկու տեսակն էլ դասակարգվում են որպես պայմանագրային ակտիվ կառուցման կամ բարելավման ժամանակաշրջանում` համաձայն ՖՀՄՍ 15-ի:

 

Շահագործման ծառայություններ

 

20. Օպերատորը պետք է հաշվառի շահագործման ծառայությունները ՖՀՄՍ 15-ի համաձայն:

 

Ենթակառուցվածքը ծառայություն մատուցելու համար սահմանված մակարդակի վերականգնել ու պայմանագրային պարտականություն

 

21. Օպերատորը կարող է ունենալ պայմանագրային պարտականություններ, որոնք նա պետք է իրականացնի որպես իր լիցենզիայի պայման` ա) ենթակառուցվածքը ծառայություն մատուցելու համար անհրաժեշտ մակարդակում պահպանելը կամ բ) ենթակառուցվածքը ծառայություն մատուցելու համար անհրաժեշտ մակարդակի վերականգնելը` նախքան այն շնորհատուին հանձնելը ծառայության համաձայնության ավարտին: Այս պայմանագրային պարտականությունները` պահպանել կամ վերականգնել ենթակառուցվածքը, բացի բարելավման տարրերից (տե՛ս պարագրաֆ 14), պետք է ճանաչվեն և չափվեն` համաձայն ՀՀՄՍ 37-ի, այսինքն`այն ծախսումների լավագույն գնահատականով, որն անհրաժեշտ կլիներ` ներկա պատականությունը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ մարելու համար:

 

Օպերատորի կրած փոխառության ծախսումներ

 

22. Համաձայն ՀՀՄՍ 23-ի` համաձայնությանը վերագրելի փոխառության ծախսումները պետք է ճանաչվեն որպես ծախս դրանց կատարման ժամանակաշրջանում, եթե օպերատորը չունի ոչ նյութական ակտիվը ստանալու պայմանագրային իրավունք (հանրային ծառայություն օգտագործողներից վճար գանձելու իրավունք): Այս դեպքում համաձայնությանը վերագրելի փոխառության ծախսումները պետք է կապիտալացվեն համաձայնության կառուցման փուլի ընթացքում` համաձայն այդ ստանդարտի:

 

Ֆինանսական ակտիվ

 

23. ՀՀՄՍ 32-ը, ՖՀՄՍ 7-ը և ՖՀՄՍ 9-ը կիրառվում են 16-րդ և 18-րդ պարագրաֆների համաձայն ճանաչվող ֆինանսական ակտիվների նկատմամբ:

24. Շնորհատուից կամ նրա ցուցումով ստացման ենթակա գումարը, ՖՀՄՍ 9-ին համապատասխան, հաշվառվում է որպես չափվող`

ա) ամորտիզացված արժեքով, կամ

բ) իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով, կամ

գ) իրական արժեքով` շահույթի կամ վնասի միջոցով:

25. Եթե շնորհատուից ստացման ենթակա գումարը հաշվառվում է ամորտիզացված արժեքով կամ իրական արժեքով` այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքի միջոցով, ՖՀՄՍ 9-ը պահանջում է, որ տոկոսը հաշվարկվի արդյունքային տոկոսադրույքի մեթոդով, որը ենթակա է ճանաչման շահույթում կամ վնասում:

 

Ոչ նյութական ակտիվ

 

26. ՀՀՄՍ 38-ը կիրառվում է 17-րդ և 18-րդ պարագրաֆների համաձայն ճանաչվող ոչ նյութական ակտիվների նկատմամբ: ՀՀՄՍ 38-ի 45-47-րդ պարագրաֆները տրամադրում են մոտեցումներ ոչ նյութական ակտիվների չափման համար, որոնք ձեռք են բերվել ոչ դրամային ակտիվի կամ ակտիվների, կամ դրամային և ոչ-դրամային ակտիվների համակցության դիմաց:

 

Շնորհատուի կողմից օպերատորին տրամադրված միավորներ

 

27. Համաձայն 11-րդ պարագրաֆի` ենթակառուցվածքի միավորները, որոնք շնորհատուի կողմից հասանելի են դարձել օպերատորին` ծառայության համաձայնության նպատակի համար, չեն ճանաչվում որպես օպերատորի հիմնական միջոցներ: Շնորհատուն ևս կարող է նաև օպերատորին տրամադրել այլ միավորներ, որոնք օպերատորը կարող է պահել կամ տիրապետել` ըստ իր հայեցողության: Եթե նման ակտիվները կազմում են ծառայությունների դիմաց շնորհատուի կողմից ֆորմալ հատուցման մաս, ապա դրանք պետական շնորհներ չեն` ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 20-ում: Փոխարենը, դրանք հաշվառվում են որպես գործարքի գնի մաս` համաձայն ՖՀՄՍ 15-ի:

 

Ուժի մեջ մտնելը

 

28. Կազմակերպությունը պետք է սույն մեկնաբանությունը կիրառի 2008 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն մեկնաբանությունը կիրառում է մինչև 2008 թվականի հունվարի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանների համար, ապա այդ փաստը պետք է բացահայտվի:

28Ա-28Գ. [Հանված է]

28Դ. 2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են «Հղումներ» բաժինը և 13-15, 18-20 և 27 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

28Ե. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 23-25 պարագրաֆները և հանվել են 28Ա-28Գ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

28Զ. 2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ ԿՈՒ8-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

Անցումը

 

29. Համաձայն 30-րդ պարագրաֆի` հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները հաշվառվում են ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն, այսինքն` հետընթաց:

30. Եթե որևէ առանձին ծառայության համաձայնության նպատակով օպերատորի համար անիրագործելի է սույն մեկնաբանությունը կիրառել հետընթաց` ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ, ապա այն պետք է`

ա) ճանաչի ֆինանսական ակտիվները և ոչ նյութական ակտիվները, որոնք առկա էին ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ,

բ) օգտագործի այդ ֆինանսական և ոչ նյութական ակտիվների նախորդ հաշվեկշռային արժեքները (ինչպես դրանք նախկինում դասակարգվել են) որպես այդ ամսաթվի դրությամբ իրենց հաշվեկշռային արժեքներ, և

գ) ստուգի տվյալ ամսաթվի դրությամբ ճանաչված ֆինանսական և ոչ նյութական ակտիվների արժեզրկված լինելը, բացի այն դեպքերից, երբ դա իրագործելի չէ, որոնց դեպքում գումարները պետք է ստուգվեն արժեզրկման տեսանկյունից` ընթացիկ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ:

 

Հավելված Ա

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը սույն մեկնաբանության անբաժանելի մասն է:

 

Գործողության ոլորտը (պարագրաֆ 5)

---

ԿՈՒ1. Սույն մեկնաբանության 5-րդ պարագրաֆով սահմանվում է, որ ենթակառուցվածքը սույն մեկնաբանության գործողության ոլորտում է, երբ կիրառվում են հետևյալ պայմանները`

ա)  շնորհատուն վերահսկում կամ կարգավորում է, թե ինչ ծառայություններ պետք է մատուցի օպերատորը տվյալ ենթակառուցվածքի միջոցով, ում այն պետք է մատուցի այդ ծառայությունները և ինչ գնով, և

բ)  շնորհատուն սեփականության միջոցով, սեփականության իրավունքից բխող իրավունքով կամ այլ կերպ վերահսկում է ենթակառուցվածքի գծով ցանկացած նշանակալի մնացորդային շահ համաձայնության ժամկետի ավարտին:

ԿՈԻ2. (ա) պայմանում նշված վերահսկողությունը կամ կարգավորումը կարող է իրականացվել պայմանագրով կամ այլ կերպ (օրինակ` կարգավորող մարմնի միջոցով), և ներառում է հանգամանքներ, որոնցում շնորհատուն գնում է ողջ արդյունքը, ինչպես նաև հանգամանքներ, ըստ որոնց` արդյունքը մասամբ կամ ամբողջությամբ գնվում է այլ օգտագործողների կողմից: Այս պայմանը կիրառելիս շնորհատուն և ցանկացած կապակցված կողմ պետք է դիտարկվեն միասին: Եթե շնորհատուն հանրային հատվածի կազմակերպություն է, ապա հանրային հատվածն ամբողջությամբ, հանրային շահերով գործող ցանկացած կարգավորող մարմնի հետ միասին, պետք է դիտարկվի որպես շնորհատուի կապակցված կողմ` սույն մեկնաբանության նպատակներով:

ԿՈՒ3. Վերը նշված (ա) պայմանի նպատակով` պարտադիր չէ, որ շնորհատուն ունենա գնի լիակատար վերահսկողություն. Բավարար է, որ գինը կարգավորվի շնորհատուի կողմից, պայմանագրով կամ կարգավորող մարմնի կողմից, օրինակ` գնի սահմանափակման մեխանիզմի միջոցով: Այնուամենայնիվ, այդ պայմանը պետք է կիրառվի համաձայնագրի բովանդակության նկատմամբ: Ոչ բովանդակային հատկանիշները, օրինակ` սահմանափակումը, որը կիրառելի կլինի միայն որոշակի հանգամանքներում, պետք է բացառվեն: Եվհակառակը`եթե, օրինակ, պայմանագիրը ենթադրում է օպերատորին տալ գների որոշման ազատություն, սակայն ցանկացած լրացուցիչ շահույթ վերադարձվում է շնորհատուին, ապա օպերատորի հատույցը սահմանափակվում է, և վերահսկողության թեստի գնային տարրը բավարարվում է:

ԿՈՒ4. Վերը նշված (բ) պայմանի նպատակով` շնորհատուի կողմից ցանկացած նշանակալի մնացորդային շահի վերահսկողությունը պետք է ինչպես սահմանափակի օպերատորի կողմից ենթակառուցվածքի վաճառքի կամ գրավադրման գործնական կարողությունը, այնպես էլ շնորհատուին շարունակական իրավունք տա այն օգտագործելու համաձայնության ժամանակաշրջանի ամբողջ ընթացքում: Ենթակառուցվածքում մնացորդային շահն իրենից ներկայացնում է ենթակառուցվածքի գնահատված ընթացիկ արժեքն այնպես, ինչպես եթե այն լիներ արդեն այն տարիքի և այն վիճակում, ինչպիսին ակնկալվում է համաձայնության ժամանակաշրջանի ավարտին:

ԿՈՒ5. Վերահսկողությունը պետք է տարանջատվի կառավարումից: Եթե շնորհատուն ենթակառուցվածքում պահպանում է ինչպես 5(ա) պարագրաֆում նկարագրված վերահսկողության աստիճանը, այնպես էլ ցանկացած նշանակալի մնացորդային շահ, օպերատորը միայն կառավարում է ենթակառուցվածքը շնորհատուի անունից, թեև, շատ դեպքերում, այն կարող է ունենալ կառավարման լիազորությունների լայն շրջանակ:

ԿՈՒ6. (ա) և (բ) պայմանները միասին որոշակիացնում են, թե երբ է ենթակառուցվածքը, ներառյալ պահանջվող փոխարինումները (տե՛ս պարագրաֆ 21), վերահսկվում շնորհատուի կողմից դրա տնտեսական ծառայության ողջ ընթացքում: Օրինակ` երբ օպերատորին անհրաժեշտ է փոխարինել ենթակառուցվածքի միավորի մի մասը համաձայնության ժամանակաշրջանի ընթացքում (օրինակ` ճանապարհի վերին շերտը, կամ շենքի տանիքը), ենթակառուցվածքի տվյալ միավորը պետք է դիտարկվի որպես ամբողջություն: Այդպիսով` կբավարարվի (բ) պայմանը ողջ ենթակառուցվածքի համար, ներառյալ փոխարինված մասը, եթե շնորհատուն վերահսկում է ցանկացած նշանակալի մնացորդային շահ` տվյալ մասի վերջնական փոխարինման գծով:

ԿՈՒ7. Երբեմն ենթակառուցվածքի օգտագործումը մասամբ կարգավորվում է 5(ա) պարագրաֆում նկարագրված կարգով, իսկ մասամբ չի կարգավորվում: Այնուամենայնիվ, այդ համաձայնությունները կարող են ունենալ տարբեր ձևեր`

ա) ցանկացած ենթակառուցվածք, որը ֆիզիկապես առանձնացվելի է և հնարավոր է առանձին շահագործել, և որը բավարարում է դրամաստեղծ միավորի սահմանմանը` ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 36-ում, պետք է վերլուծվի առանձին, եթե այն ամբողջությամբ օգտագործվում է չկարգավորվող նպատակներով: Օրինակ` սա կարող է կիրառվել հիվանդանոցի ոչ հանրային մասի համար, եթե հիվանդանոցի մնացած մասն օգտագործվում է շնորհատուի կողմից` հանրային քաղաքականության շրջանակներում հիվանդների սպասարկման համար.

բ) երբ միայն հարակից գործունեությունը (օրինակ` հիվանդանոցին կից խանութը) չի կարգավորվում, վերահսկողության թեստերը պետք է կիրառվեն այնպես, ինչպես եթե այդ ծառայությունները գոյություն չունենային, քանի որ այն դեպքերում, երբ շնորհատուն վերահսկում է ծառայությունները 5-րդ պարագրաֆում նկարագրված ձևով, հարակից գործունեության առկայությունը չի նվազեցնում շնորհատուի կողմից ենթակառուցվածքի նկատմամբ վերահսկողությունը:

ԿՈՒ8. Օպերատորը կարող է իրավունք ունենալ օգտագործելու ԿՈՒ7(ա) պարագրաֆում նկարագրված առանձնացվելի ենթակառուցվածքը, կամ ԿՈՒ7(բ) պարագրաֆում նկարագրված հարակից չկարգավորվող ծառայություններ մատուցելու համար օգտագործվող միջոցները: Երկու դեպքում էլ կարող է իրականում տեղի ունենալ վարձակալություն` շնորհատուից օպերատորին, և եթե այդպես է, այն պետք է հաշվառել համաձայն ՖՀՄՍ 16-ի:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 14

ՀՀՄՍ 19-Սահմանված հատուցումների գծով ակտիվի սահմանափակումը, նվազագույն ֆինանսավորման պահանջները և դրանց փոխազդեցությունը

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Աշխատակիցների հատուցումներ» ՀՀՄՍ 19 (վերանայված` 2011 թվականին)

• «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37

 

Նախապատմություն

---

1. ՀՀՄՍ 19-ի 64-րդ պարագրաֆը սահմանափակում է սահմանված հատուցումների գծով զուտ ակտիվի չափումը հետևյալ երկուսից նվազագույնով` սահմանված հատուցումների պլանի  հավելուրդից և ակտիվի առաստաղից: ՀՀՄՍ 19-ի 8-րդ պարագրաֆը ակտիվի առաստաղը սահմանում է որպես «պլանից միջոցների վերադարձումների կամ պլանին ապագա մասհանումների նվազեցումների ձևով առկա ցանկացած տնտեսական օգուտների ներկա արժեքը»: Հարցեր են առաջացել այն մասին, թե երբ պետք է վերադարձումները կամ ապագա մասհանումների նվազեցումները համարվեն առկա, հատկապես երբ գոյություն ունի նվազագույն ֆինանսավորման պահանջ:

2. Նվազագույն ֆինանսավորման պահանջներ գոյություն ունեն շատ երկրներում` բարձրացնելու համար աշխատակիցների հատուցումների պլանի անդամներին տրված հետաշխատանքային հատուցումների խոստման հուսալիությունը: Նման պահանջները, սովորաբար, պայմանավորում են մասհանումների այն նվազագույն գումարը կամ մակարդակը, որը պետք է սահմանված ժամանակաշրջանի ընթացքում ուղղվի պլանին: Հետևաբար, նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը կարող է սահմանափակել կազմակերպության` ապագա մասհանումները նվազեցնելու կարողությունը:

3. Բացի այդ, սահմանված հատուցումների գծով ակտիվի չափման սահմանափակումը կարող է նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը ծանրաբեռնող դարձնել: Սովորաբար, պլանին մասհանումներ կատարելու պահանջը չի ազդի սահմանված հատուցումների գծով ակտիվի կամ պարտավորության չափման վրա: Պատճառն այն է, որ մասհանումները, երբ վճարվեն, դառնալու են պլանի ակտիվներ, և, այսպիսով, լրացուցիչ զուտ պարտավորությունը զրո է: Այնուամենայնիվ, նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը կարող է առաջացնել պարտավորություն, եթե պահանջվող մասհանումները հասանելի չլինեն կազմակերպությանը, երբ դրանք վճարված լինեն:

3Ա. 2009 թվականի նոյեմբերին Հաշվապահական հաշվառման միջազգային ստանդարտների Խորհուրդը փոփոխել է ՖՀՄՍՄԿ 14-ը, որպեսզի վերացնի այն չնախատեսված հետևանքը, որն առաջանում է ապագա մասհանումների կանխավճարների նկատմամբ կիրառվող մոտեցումից, երբ որոշ հանգամանքներում առկա է նվազագույն ֆինանսավորման պահանջ:

 

Գործողության ոլորտը

---

4. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է բոլոր հետաշխատանքային սահմանված հատուցումների և աշխատակիցների այլ երկարաժամկետ սահմանված հատուցումների նկատմամբ:

5. Սույն Մեկնաբանության նպատակով` նվազագույն ֆինանսավորման պահանջները հետաշխատանքային կամ այլ երկարաժամկետ սահմանված հատուցումների պլանների ֆինանսավորման ցանկացած պահանջներն են:

 

Խնդիրներ

---

6. Սույն Մեկնաբանության մեջ արծարծված խնդիրներն են`

ա) երբ պետք է վերադարձումները կամ ապագա մասհանումների նվազեցումները համարվեն առկա` համաձայն ՀՀՄՍ 19-ի 8-րդ պարագրաֆի ակտիվի առաստաղի սահմանման.

բ) ինչպես կարող է նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը ազդել ապագա մասհանումների նվազեցումների առկայության վրա.

գ) երբ կարող է նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը պարտավորություն առաջացնել:

 

Փոխհամաձայնություն

---

Վերադարձման կամ ապագա մասհանումների նվազեցման առկայությունը

 

7. Կազմակերպությունը պետք է որոշի վերադարձման կամ ապագա մասհանումների նվազեցման առկայությունը` համաձայն պլանի պայմանների և պլանի իրավահամակարգում սահմանված պահանջների:

8. Վերադարձման կամ ապագա մասհանումների նվազեցման ձևով տնտեսական օգուտներն առկա են, եթե կազմակերպությունը կարող է դրանք իրացնել պլանի տևողության ընթացքում որևէ պահի, կամ երբ պլանի գծով պարտավորությունները մարվում են: Մասնավորապես, նման տնտեսական օգուտները կարող են առկա լինել, նույնիսկ եթե դրանք հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ անմիջապես իրացվելի չեն:

9. Առկա տնտեսական օգուտները կախված չեն այն բանից, թե ինչպես է կազմակերպությունը մտադիր օգտագործել հավելուրդը: Կազմակերպությունը պետք է որոշի առավելագույն տնտեսական օգուտները, որոնք առկա են վերադարձումների, ապագա մասհանումների նվազեցումների կամ երկուսի համակցության արդյունքում: Կազմակերպությունը չպետք է ճանաչի վերադարձումների և ապագա մասհանումների նվազեցումների համակցումից տնտեսական օգուտներ` հիմնվելով փոխբացառող ենթադրությունների վրա:

10. Համաձայն ՀՀՄՍ 1-ի` կազմակերպությունը պետք է տեղեկատվություն բացահայտի հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գնահատման անորոշության հիմնական աղբյուրների վերաբերյալ, որոնք ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունում ճանաչված զուտ ակտիվի կամ պարտավորության հաշվեկշռային արժեքի էական ճշգրտման հանգեցնելու նշանակալի ռիսկ են պարունակում: Դա կարող է ներառել հավելուրդի ընթացիկ իրացվելիության նկատմամբ որևէ սահմանափակման բացահայտումը կամ առկա տնտեսական օգուտների գումարի որոշման համար օգտագործված հիմունքի բացահայտումը:

 

Վերադարձման ձևով առկա տնտեսական օգուտներ

 

Վերադարձման իրավունքը

 

11. Վերադարձումն առկա է կազմակերպության համար, միայն եթե կազմակերպությունն ունի վերադարձման ոչ պայմանական իրավունք`

ա) պլանի տևողության ընթացքում` առանց ենթադրելու, որ պլանի պարտավորությունները պետք է մարվեն` վերադարձումը ստանալու համար (օրինակ` որոշ իրավահամակարգերում կազմակերպությունը կարող է պլանի տևողության ընթացքում վերադարձում ստանալու իրավունք ունենալ` անկախ պլանի գծով պարտավորությունները մարած լինելու հանգամանքից), կամ`

բ)  ենթադրելով պլանի պարտավորությունների աստիճանաբար մարում մինչև բոլոր անդամների պլանից դուրս գալու ժամանակաշրջանի ընթացքում, կամ`

գ) ենթադրելով պլանի պարտավորությունների ամբողջությամբ մարում` մեկ դեպքի (այն է` պլանի ավարտի) արդյունքում:

Վերադարձման ոչ պայմանական իրավունքը կարող է գոյություն ունենալ` անկախ հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ պլանի ֆինանսավորման մակարդա-կից:

12. Եթե հավելուրդի վերադարձման կազմակերպության իրավունքը կախված է իր կողմից ոչ լիովին վերահսկվող մեկ կամ ավելի անորոշ ապագա դեպքերի տեղի ունենալուց կամ չունենալուց, ապա կազմակերպությունը չունի ոչ պայմանական իրավունք և ակտիվ չպետք է ճանաչի:

 

Տնտեսական օգուտների չափումը

 

13. Կազմակերպությունը վերադարձման ձևով առկա տնտեսական օգուտները պետք է չափի` որպես հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ հավելուրդի գումար (պլանի ակտիվների իրական արժեքի և սահմանված հատուցումների գծով պարտականության ներկա արժեքի տարբերություն), որը կազմակերպությունն իրավունք ունի ստանալու որպես վերադարձում` հանելով դրա հետ կապված ցանկացած ծախսում: Օրինակ` եթե վերադարձումը ենթակա կլինի հարկման շահութահարկից տարբերվող այլ հարկատեսակով, կազմակերպությունը պետք է չափի վերադարձման գումարը` առանց հարկի:

14. Պլանի ավարտման ժամանակ առկա վերադարձման գումարը չափելիս (11(գ) պարագրաֆ) կազմակերպությունը պետք է ներառի պլանի ծախսումները` կապված պլանի պարտավորությունների մարման և վերադարձումը կատարելու հետ: Օրինակ` կազմակերպությունը պետք է նվազեցնի մասնագիտական վճարները, եթե դրանք վճարվում են ավելի շուտ պլանի, այլ ոչ թե` կազմակերպության կողմից, և ապահովագրության վճարների հետ կապված ցանկացած ծախսում, որը կարող է պահանջվել պլանի ավարտման դեպքում պարտավորությունների ապահովման համար:

15. Եթե վերադարձման գումարը որոշվել է որպես հավելուրդի լրիվ գումար կամ դրա որևէ համամասնություն, այլ ոչ թե որպես հաստատուն գումար, կազմակերպությունը դրամի արժեքը ժամանակի մեջ արտահայտելու համար ճշգրտում չպետք է կատարի, անգամ եթե վերադարձումը իրացվելի է միայն ապագա ամսաթվի դրությամբ:

 

Մասհանումների նվազեցման ձևով առկա տնտեսական օգուտները

 

16. Եթե չկա նվազագույն ֆինանսավորման պահանջ ապագա ծառայությանը վերաբերող մասհանումների գծով, ապագա մասհանումների նվազման ձևով առկա տնտեսական օգուտը  կազմակերպության ապագա ծառայության արժեքն է (ծախսումներն է)` պլանի ակնկալվող տևողությունից և կազմակերպության գործունեության ակնկալվող տևողությունից նվազագույնի ընթացքում յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանի համար: Կազմակերպության համար ապագա ծառայության արժեքը չի ներառում այն գումարները, որոնք կրելու են աշխատակիցները:

17. Ապագա ծառայության արժեքը որոշելիս կազմակերպության կողմից որպես հիմք ընդունվող ենթադրությունները պետք է համահունչ լինեն սահմանված հատուցումների գծով պարտականության որոշման համար որպես հիմք ընդունված ենթադրություններին, ինչպես նաև հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գոյություն ունեցող իրավիճակին, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 19-ով: Հետևաբար, կազմակերպությունը ապագայում պլանի կողմից տրամադրվելիք հատուցումների որևէ փոփոխություն չպետք է ենթադրի, քանի դեռ պլանում փոփոխություն չի կատարվել, և պետք է ենթադրի, որ ապագայում կայուն աշխատուժ է ունենալու, բացառությամբ եթե կազմակերպությունը նվազեցնում է պլանում ընդգրկված աշխատակիցների թիվը: Այդ դեպքում ապագա աշխատուժի վերաբերյալ ենթադրությունը պետք է ներառի նվազեցումը:

 

Նվազագույն ֆինանսավորման պահանջի ազդեցությունը ապագա մասհանումների նվազեցման ձևով առկա տնտեսական օգուտների վրա

 

18. Սահմանված ամսաթվի դրությամբ ցանկացած նվազագույն ֆինանսավորման պահանջ կազմակերպությունը պետք է վերլուծի` տրոհելով մասհանումների միջև, որը պահանջվում է` ա) անցյալ ծառայության գծով առկա պակասորդը` նվազագույն ֆինանսավորման հիմունքով, և բ) ապագա ծառայության համար:

19. Արդեն մատուցված ծառայությունների գծով գոյություն ունեցող նվազագույն ֆինանսավորման հիմունքով պակասորդը ծածկելու համար կատարվող մասհանումները չեն ազդում ապագա ծառայությունների գծով ապագա մասհանումների վրա: Դրանք կարող են առաջացնել պարտավորություն` 23-26-րդ պարագրաֆների համաձայն:

20. Եթե առկա է ապագա ծառայությանը վերաբերող մասհանումների նվազագույն ֆինանսավորման պահանջ,, ապա տնտեսական օգուտները` որպես ապագա մասհանումների նվազեցում հանդիսանում են հետևյալ տարրերի գումարն են`

ա) ցանկացած գումարը, որը կրճատում է ապագա ծառայության համար մասհանումների ապագա նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը, քանի որ ընկերությունը կատարել է կանխավճար (այսինքն կատարել է վճարում նախքան նման պահանջի ներկայացումը), և

բ) յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում ապագա ծառայության գնահատված արժեքը` համաձայն 16-րդ և 17-րդ պարագրաֆների, հանած`  ապագա նվազագույն ֆինանսավորման պահանջի մասհանումները, որոնք կպահանջվեին այդ ապագա ժամանակաշրջաններում, եթե չլիներ (ա) կետում նկարագրված կանխավճարը:

21. Կազմակերպությունը պետք է գնահատի ապագա ծառայության համար մասհանումների նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը` հաշվի առնելով գոյություն ունեցող որևէ հավելուրդի ազդեցությունը, որը որոշվել է կիրառելով նվազագույն ֆինանսավորման հիմքը, սակայն առանց ներառելու պարագրաֆ 20(ա)-ում նկարագրված կանխավճարը: Կազմակերպությունը պետք է առաջնորդվի այն ենթադրություններով, որոնք համահունչ են նվազագույն ֆինանսավորման հիմունքին, իսկ այն գործոնների մասով, որոնք մատնանշված չեն այդ հիմունքում, հիմնվի այնպիսի ենթադրությունների վրա, որոնք համահունչ են սահմանված հատուցումների գծով պարտականության որոշման համար որպես հիմք ընդունված ենթադրություններին և հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ գոյություն ունեցող իրավիճակին, ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 19-ով: Գնահատումը պետք է ընդգրկի ցանկացած փոփոխություն, որն ակնկալվում է որպես կազմակերպության կողմից սահմանված ժամկետին վճարման ենթակա նվազագույն մասհանումների արդյունք: Այնուամենայնիվ, գնահատումը չպետք է ներառի նվազագույն ֆինանսավորման հիմունքի պայմանների ակնկալվող այն փոփոխությունների ազդեցությունը, որոնք, ըստ էության, ուժի մեջ չէին կամ պայմանագրային կարգով համաձայնեցված չէին հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ:

22. Կազմակերպությունը 20(բ)-ում պարագրաֆում նկարագրված գումարը որոշելիս, եթե ապագա ծառայության համար մասհանումների ապագա նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը  գերազանցում է ՀՀՄՍ 19-ի ապագա ծառայության արժեքը որևէ սահմանված ժամանակաշրջանի համար, ապա գերազանցող մասը նվազեցնում է այն տնտեսական օգուտների գումարը, որն առկա է  որպես ապագա մասհանումների նվազեցում:  Այնուամենայնիվ,  20(բ) պարագրաֆում նկարագրված գումարը երբեք չի կարող զրոյից փոքր լինել:

 

Երբ նվազագույն ֆինանսավորման պահանջը կարող է պարտավորություն առաջացնել

 

23. Երբ կազմակերպությունը, նվազագույն ֆինանսավորման պահանջի համաձայն, պարտավոր է մասհանումներ կատարել` արդեն իսկ ստացված ծառայությունների գծով նվազագույն ֆինանսավորման հիմունքով պակասորդը ծածկելու համար, կազմակերպությունը պետք է որոշի, թե արդյոք վճարման ենթակա մասհանումները առկա կլինեն որպես վերադարձում կամ ապագա մասհանումների նվազեցում պլանին վճարվելուց հետո:

24. Այնքանով, որքանով վճարման ենթակա մասհանումները պլանին վճարվելուց հետո առկա չեն լինի, կազմակերպությունը պետք է ճանաչի պարտավորություն, երբ առաջանում է պարտականությունը: Պարտավորությունը պետք է նվազեցնի սահմանված հատուցումների գծով ակտիվը կամ ավելացնի սահմանված հատուցումների գծով պարտավորությունն այնպես, որ մասհանումների վճարման ժամանակ ՀՀՄՍ 19-ի 64-րդ պարագրաֆի կիրառումից որևէ օգուտ կամ վնաս չակնկալվի:

25-26. [Հանված է]

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

27. Կազմակերպությունը պետք է սույն մեկնաբանությունը կիրառի 2008 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է:

27Ա. ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել է ՖՀՄՍ-ներում կիրառված տերմինաբանությունը: Բացի այդ, փոփոխվել է 26-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ որևէ ժամանակաշրջանի համար, ապա այդ փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

27Բ. «Նվազագույն ֆինանսավորման պահանջի կանխավճարներ» փաստաթղթով ավելացվել է 3Ա պարագրաֆը և փոփոխվել են 16-18-րդ և 20-22-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները 2011 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է փոփոխությունները ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

27Գ.  ՀՀՄՍ 19-ով (2011 թվականին փոփոխված տարբերակ) փոփոխվել են 1-ին, 6-րդ, 17-րդ և 24-րդ պարագրաֆները և հանվել 25-րդ և 26-րդ պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՀՀՄՍ 19-ը (2011 թվականին փոփոխված տարբերակ):

 

Անցումը

---

28. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն մեկնաբանությունն այն առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված առաջին ժամանակաշրջանի սկզբից, որի նկատմամբ կիրառվում է մեկնաբանությունը: Կազմակերպությունը սույն մեկնաբանության կիրառման արդյունքում առաջացող ցանկացած սկզբնական ճշգրտում պետք է ճանաչի չբաշխված շահույթում այդ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ:

29. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 3Ա, 16-18-րդ և 20-22-րդ պարագրաֆների փոփոխությունները ամենավաղ համադրելի ժամանակաշրջանի սկզբից, որը ներկայացվել է առաջին ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնցում կազմակերպությունը կիրառում է սույն Մեկնաբանությունը: Եթե կազմակերպությունը նախկինում կիրառել է սույն Մեկնաբանությունը նախքան այս փոփոխությունների կիրառումը, ապա պետք է ճանաչի փոփոխությունների կիրառումից առաջացող ճշգրտումները ներկայացված ամենավաղ համադրելի ժամանակաշրջանի սկզբի չբաշխված շահույթում:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 16

Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջեր

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21

 

Նախապատմություն

---

1. Շատ հաշվետու կազմակերպություններ ներդրումներ ունեն արտերկրյա ստորաբաժանումներում (ինչպես սահմանված է ՀՀՄՍ 21-ի 8-րդ պարագրաֆում): Նման արտերկրյա ստորաբաժանումները կարող են լինել դուստր կազմակերպություններ, ասոցիացված կազմակերպություններ, համատեղ ձեռնարկումներ կամ մասնաճյուղեր: ՀՀՄՍ 21-ի պահանջների համաձայն` կազմակերպությունը պետք է իր յուրաքանչյուր արտերկրյա ստորաբաժանման համար որոշի ֆունկցիոնալ արժույթը` որպես այդ ստորաբաժանման հիմնական տնտեսական միջավայրի արժույթ: Արտերկրյա ստորաբաժանման արդյունքներն ու ֆինանսական վիճակը ներկայացման արժույթով վերահաշվարկելիս կազմակերպությունը պետք է արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները ճանաչի այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում մինչև այդ արտերկրյա ստորաբաժանման օտարումը:

2. Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրումից առաջացած արտարժութային ռիսկի հեջի հաշվապահական հաշվառումը կիրառվում է միայն այն դեպքում, երբ այդ արտերկրյա ստորաբաժանման զուտ ակտիվները ներառված են ֆինանսական հաշվետվություններում¹: Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման արդյունքում առաջացած արտարժութային ռիսկի հետ կապված հեջավորվող հոդվածը կարող է լինել զուտ ակտիվների գումարը, որը փոքր է կամ հավասար արտերկրյա ստորաբաժանման զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքին:

_________________________________

¹ Սա կլինի համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, այն ֆինանսական հաշվետվություններում, որտեղ ներդրումները, ինչպիսիք են ասոցիացված կազմակերպությունները կամ համատեղ ձեռնարկումները, հաշվառված են բաժնեմասնակցության մեթոդով կամ այն ֆինանսական հաշվետվություններում, որոնք ներառում են մասնաճյուղ կամ համատեղ գործունեություն` սահմանված «Համատեղ պայմանավորվածություններ» ՖՀՄՍ 11-ին համապատասխան

3. ՖՀՄՍ 9-ի պահանջների համաձայն` հեջի հաշվապահական հաշվառման փոխհարաբերություններում պետք է նախորոշվեն որպես թույլատրված հեջավորված հոդված և թույլատրված հեջավորման գործիքներ: Եթե զուտ ներդրման հեջի դեպքում առկա են նախորոշված հեջավորման փոխհարաբերություններ, ապա շահույթը կամ վնասը, որը կառաջանա հեջավորման գործիքից, որը որոշված է, որ կլինի զուտ ներդրման արդյունավետ հեջ, ճանաչվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում և ներառվում է արտերկրյա ստորաբաժանման արդյունքների և ֆինանսական վիճակի վերահաշվարկման հետևանքով առաջացած արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունների մեջ:

4. Շատ արտերկրյա ստորաբաժանումներ ունեցող կազմակերպությունը կարող է ենթարկվել մի շարք արտարժութային ռիսկերի: Սույն մեկնաբանությունն օգնում է որոշակիացնել այն արտարժութային ռիսկերը, որոնք որակվում են որպես արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջի մաս կազմող հեջավորված ռիսկ:

5. ՖՀՄՍ 9-ը թույլ է տալիս կազմակերպությանը նախորոշել կա՛մ ածանցյալ, կա՛մ ոչ ածանցյալ ֆինանսական գործիք (կամ ածանցյալ և ոչ ածանցյալ ֆինանսական գործիքների համակցությունը) որպես արտարժութային ռիսկի համար նախորոշված հեջավորման գործիքներ: Սույն մեկնաբանությունը հանդիսանում է ուղեցույց, թե խմբի մեջ որտեղ կարող են պահվել արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջեր հանդիսացող հեջավորման գործիքները` համապատասխանելու համար հեջի հաշվապահական հաշվառման դրույթներին:

6. ՀՀՄՍ 21-ը և ՖՀՄՍ 9-ը պահանջում են, որ արտերկրյա ստորաբաժանման արդյունքների ու ֆինանսական վիճակի վերահաշվարկման հետևանքով առաջացած արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները և զուտ ներդրման արդյունավետ հեջ հանդիսացող հեջավորման գործիքի գծով շահույթի կամ վնասի կուտակային գումարները, որոնք ճանաչված են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում, սեփական կապիտալից վերադասակարգվեն որպես շահույթ կամ վնաս` որպես վերադասակարգման ճշգրտում, այն պահին, երբ մայր կազմակերպությունն օտարում է այդ արտերկրյա ստորաբաժանումը: Սույն մեկնաբանությունը հանդիսանում է ուղեցույց, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը որոշի այն գումարները, որոնք սեփական կապիտալից պետք է վերադասակարգվեն որպես շահույթ կամ վնաս և՛ հեջավորման գործիքի, և՛ հեջավորված հոդվածի համար:

 

Գործողության ոլորտը

---

7. Սույն մեկնաբանությունը կիրառվում է այն կազմակերպության կողմից, որը հեջավորում է արտերկրյա ստորաբաժանումում իր զուտ ներդրումներից առաջացող արտարժութային ռիսկը և ցանկանում է այդ հեջը որակել որպես հեջի հաշվապահական հաշվառման ենթակա` համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի: Նպատակահարմարության համար սույն մեկնաբանությունում նման կազմակերպությունը նշվում է որպես մայր կազմակերպություն, իսկ ֆինանսական հաշվետվությունները, որոնցում ներառված են արտերկրյա ստորաբաժանման զուտ ակտիվները` համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ: Մայր կազմակերպությանը հասցեագրված բոլոր հղումները հավասարապես կիրառվում են նաև այն կազմակերպության նկատմամբ, որն ունի զուտ ներդրում արտերկրյա ստորաբաժանումում` որը կարող է լինել համատեղ ձեռնարկում, ասոցիացված կազմակերպություն կամ մասնաճյուղ:

8. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է միայն արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրումների հեջերի նկատմամբ. այն չպետք է համանմանորեն անալոգիայով կիրառվի այլ տեսակի հեջերի հաշվապահական հաշվառման նկատմամբ:

 

Խնդիրներ

---

9. Արտերկրյա ստորաբաժանումներում ներդրումները կարող են պահվել ուղղակիորեն մայր կազմակերպության կողմից, կամ անուղղակիորեն իր դուստր կազմակերպության կամ դուստր կազմակերպությունների կողմից: Սույն մեկնաբանությամբ դիտարկված հարցադրումները հետևյալն են`

ա) հեջավորված ռիսկի էությունը և հեջավորված հոդվածի գումարը, որի համար կարող է նախորոշվել հեջավորման փոխհարաբերություն`

     (i) արդյոք մայր կազմակերպությունը կարող է որպես հեջավորված ռիսկ նախորոշել միայն այն արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են մայր կազմակերպության և իր արտերկրյա ստորաբաժանման ֆունկցիոնալ արժույթների միջև, կամ արդյոք այն կարող է նաև որպես հեջավորված ռիսկ նախատեսել այն արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք առաջանում են մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացման արժույթի և արտերկրյա ստորաբաժանման ֆունկցիոնալ արժույթի միջև.

    (ii) եթե մայր կազմակերպությունը արտերկրյա ստորաբաժանումը պահում է անուղղակիորեն, արդյոք հեջավորված ռիսկը կարող է ներառել միայն արտարժույթի փոխարժեքային այն տարբերությունները, որոնք առաջանում են արտերկրյա ստորաբաժանման և դրա անմիջական մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթների միջև, կամ արդյոք հեջավորված ռիսկը կարող է նաև ներառել արտարժույթի փոխարժեքային որևէ տարբերություններ, որոնք առաջանում են արտերկրյա ստորաբաժանման և որևէ միջանկյալ կամ վերջնական մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթների միջև (այսինքն` արդյոք այն փաստը, որ միջանկյալ մայր կազմակերպությունն է տիրապետում արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրումը, ազդում է վերջնական մայր կազմակերպության տնտեսական ռիսկի վրա).

բ) խմբի մեջ որտեղ կարող է պահվել հեջավորման գործիքը`

    (i) արդյոք հեջի հաշվապահական հաշվառման համար որակվող փոխհարաբերություն կարող են սահմանվել միայն այն դեպքում, եթե իր զուտ ներդրումները հեջավորող կազմակերպությունը հեջավորող գործիքի կողմ է, կամ արդյոք այդ խմբի ցանկացած կազմակերպություն կարող է պահել հեջավորող գործիքը` անկախ իր ֆունկցիոնալ արժույթից.

    (ii) արդյոք հեջավորող գործիքի բնույթը (ածանցյալ կամ ոչ ածանցյալ) կամ համախմբման մեթոդը ազդում են հեջի արդյունավետության գնահատման վրա.

գ) ինչ գումարներ պետք է սեփական կապիտալից վերադասակարգվեն որպես շահույթ կամ վնաս` որպես վերադասակարգման ճշգրտումներ, արտերկրյա ստորաբաժանման օտարումից հետո`

   (i) երբ հեջավորված արտերկրյա ստորաբաժանումն օտարվի, հեջավորող գործիքի և այդ արտերկրյա ստորաբաժանման հետ կապված մայր կազմակերպության արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստից ինչ գումարներ պետք է սեփական կապիտալից վերադասակարգվեն որպես շահույթ կամ վնաս մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում.

   (ii) արդյոք համախմբման մեթոդը ազդում է սեփական կապիտալից որպես շահույթ կամ վնաս վերադասակարգվող գումարների որոշման վրա:

 

Փոխհամաձայնություն

---

Հեջավորված ռիսկի էությունը և հեջավորված հոդվածի գումարը, որի համար կարող է նախորոշվել հեջավորման փոխհարաբերություն

 

10. Հեջի հաշվապահական հաշվառումը կարող է կիրառվել միայն այն արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունների նկատմամբ, որոնք առաջանում են արտերկրյա ստորաբաժանման և մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթների միջև:

11. Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրումից առաջացող արտարժութային ռիսկերի հեջի ժամանակ հեջավորված հոդվածը կարող է լինել զուտ ակտիվների գումարը, որը փոքր է կամ հավասար մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ներկայացված արտերկրյա ստորաբաժանման զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքին: Արտերկրյա ստորաբաժանման զուտ ակտիվների հաշվեկշռային արժեքը, որը կարող է մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում նախորոշվել որպես հեջավորված հոդված, կախված է այն հանգամանքից, թե արդյոք այդ արտերկրյա ստորաբաժանման որևէ ցածր աստիճանի մայր կազմակերպություն կիրառել է հեջի հաշվապահական հաշվառումը այդ արտերկրյա ստորաբաժանման բոլոր զուտ ակտիվների կամ դրանց մի մասի նկատմամբ, և որ այդ հաշվապահական հաշվառումը ներառվել է մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

12. Հեջավորված ռիսկը կարող է նախորոշվել որպես ենթարկվածություն արտարժույթի փոխարժեքին, որն առաջանում է արտերկրյա ստորաբաժանման և իր որևէ մայր կազմակերպության (անմիջական, միջանկյալ կամ վերջնական մայր կազմակերպության) ֆունկցիոնալ արժույթների միջև: Այն փաստը, որ միջանկյալ մայր կազմակերպությունն է տիրապետում զուտ ներդրումը, չի ազդում այն տնտեսական ռիսկի էության վրա, որն առաջանում է վերջնական մայր կազմակերպության արտարժութային ենթարկվածությունից:

13. Արտարժույթի ռիսկին ենթարկվածությունը, որն առաջանում է արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրումներից, կարող է համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում հեջի հաշվապահական հաշվառման ենթակա որակվել միայն մեկ անգամ: Ուստի, եթե արտերկրյա ստորաբաժանման միևնույն զուտ ակտիվները միևնույն ռիսկի համար հեջավորված են խմբի մեկից ավելի մայր կազմակերպությունների կողմից (օրինակ` և՛ անմիջական, և՛ ոչ անմիջական մայր կազմակերպության), ապա միայն մեկ հեջավորող փոխհարաբերություն է որակվում հեջի հաշվապահական հաշվառման ենթակա վերջնական մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: Մեկ մայր կազմակերպության կողմից իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում նախորոշված հեջավորման փոխհարաբերությունը չպետք է պահպանվի մեկ այլ` ավելի բարձր աստիճանի մայր կազմակերպության կողմից: Այնուամենայնիվ, եթե այն պահպանված չէ բարձր աստիճանի մայր կազմակերպության կողմից, ապա ցածր աստիճանի մայր կազմակերպության կիրառած հեջի հաշվապահական հաշվառումը պետք է հակադարձվի նախքան բարձր աստիճանի մայր կազմակերպության հեջի հաշվապահական հաշվառման ճանաչումը:

 

Որտեղ կարող է պահվել հեջավորման գործիքը

 

14. Ածանցյալ կամ ոչ ածանցյալ գործիքը (կամ ածանցյալ և ոչ ածանցյալ գործիքների համակցությունը) կարող է նախորոշվել որպես հեջավորման գործիք արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրման հեջում: Հեջավորող գործիքը (գործիքները) կարող է պահվել միևնույն խմբի ցանկացած կազմակերպության կամ կազմակերպությունների կողմից, քանի դեռ բավարարված են ՖՀՄՍ 9-ի 6.4.1-րդ պարագրաֆի այն պահանջները, որոնք վերաբերում են զուտ ներդրման հեջի նախատեսմանը, փաստաթղթավորմանը և արդյունավետությանը: Մասնավորապես, խմբի տարբեր աստիճաններում հնարավոր տարբեր հեջավորման նախատեսումների պատճառով խմբի հեջավորման ռազմավարությունը պետք է հստակորեն փաստաթղթավորվի:

15. Արդյունավետությունը գնահատելու նպատակով` արտարժութային ռիսկի հետ կապված հեջավորող գործիքի արժեքի փոփոխությունը հաշվարկվում է մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի հիման վրա, որի ֆունկցիոնալ արժույթի նկատմամբ էլ չափվում է ռիսկը` հեջի հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթավորման համաձայն: Կախված այն հանգամանքից, թե որտեղ է պահված հեջավորման գործիքը` հեջի հաշվապահական հաշվառման բացակայության դեպքում արժեքի ընդհանուր փոփոխությունը կարող է ճանաչվել շահույթում կամ վնասում, այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում, կամ էլ երկուսում: Այնուամենայնիվ, արդյունավետության գնահատման վրա չի ազդում այն, թե արդյոք հեջավորող գործիքի արժեքի փոփոխությունը ճանաչված է շահույթում կամ վնասում, թե այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում: Որպես հեջի հաշվապահական հաշվառման կիրառման մաս` փոփոխության ընդհանուր արդյունավետ մասը ներառվում է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում: Արդյունավետության գնահատման վրա չի ներգործում ոչ համախմբման մեթոդը, ոչ էլ այն, թե արդյոք հեջավորող գործիքը ածանցյալ է, թե ոչ:

 

Հեջավորված արտերկրյա ստորաբաժանման օտարումը

 

16. Երբ հեջավորված արտերկրյա ստորաբաժանումն օտարվում է, այն գումարը, որը հեջավորման գործիքի առումով մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստից պետք է վերադասակարգվի որպես շահույթ կամ վնաս` որպես վերադասակարգման ճշգրտում, այն գումարն է , որը պետք է որոշվի ըստ ՖՀՄՍ 9-ի 6.5.14-րդ պարագրաֆի: Այդ գումարը հեջավորման գործիքի գծով կուտակային շահույթը կամ վնասն է, որը որոշված է որպես արդյունավետ հեջ:

17. Արտերկրյա ստորաբաժանումում զուտ ներդրմանը վերաբերող մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստից որպես շահույթ կամ վնաս վերադասակարգվող գումարը` ՀՀՄՍ 21-ի 48-րդ պարագրաֆի համաձայն, այն գումարն է, որը ներառված է այդ մայր կազմակերպության արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում տվյալ արտերկրյա ստորաբաժանման գծով: Վերջնական մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում բոլոր արտերկրյա ստորաբաժանումների գծով արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում ճանաչված ընդհանուր զուտ գումարի վրա չի ազդում համախմբման մեթոդը: Սակայն այն փաստը, թե արդյոք վերջնական մայր կազմակերպությունը կիրառում է համախմբման ուղղակի, թե քայլ առ քայլ մեթոդը, կարող է ազդել այդ առանձին արտերկրյա ստորաբաժանմանը վերագրվող արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում ներառված գումարի վրա<sup>2</sup>: Համախմբման քայլ առ քայլ մեթոդը կարող է հանգեցնել այն բանին, որ որպես շահույթ կամ վնաս վերադասակարգվի մի գումար, որը տարբեր է հեջի արդյունավետությունը որոշելու համար օգտագործված գումարից: Այս տարբերությունից կարելի է խուսափել` որոշելով այդ արտերկրյա ստորաբաժանմանը վերաբերող գումարը այն չափով, որը կգոյանար, եթե կիրառված լիներ համախմբման ուղղակի մեթոդը: ՀՀՄՍ 21-ը չի պահանջում, որ կատարվի այս ճշգրտումը: Այնուամենայնիվ, սա հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության ընտրություն է, որը պետք է հետևողականորեն կիրառվի բոլոր զուտ ներդրումների նկատմամբ:

______________________________

² Ուղղակի մեթոդը համախմբման մեթոդ է, ըստ որի` արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները վերահաշվարկվում են անմիջապես վերջնական մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով: Քայլ առ քայլ մեթոդը համախմբման մեթոդ է, ըստ որի` արտերկրյա ստորաբաժանման ֆինանսական հաշվետվությունները սկզբում վերահաշվարկվում են որևէ միջանկյալ մայր կազմակերպության (կազմակերպությունների) ֆունկցիոնալ արժույթով, իսկ հետո վերահաշվարկվում վերջնական մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով (կամ ներկայացման արժույթով, եթե տարբեր է)

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

18. Սույն մեկնաբանությունը կազմակերպությունը պետք է կիրառի 2008 թվականի հոկտեմբերի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի 14-րդ պարագրաֆի փոփոխությունը, որը կատարվել է 2009 թվականի ապրիլին հրապարակված «Բարելավումներ ՖՀՄՍ-ներում» փաստաթղթում, 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Երկու դեպքում էլ ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն Մեկնաբանությունը կիրառում է 2008 թվականի հոկտեմբերի 1-ից շուտ սկսվող ժամանակաշրջանի նկատմամբ կամ կիրառում է 14-րդ պարագրաֆի փոփոխությունը մինչև 2009 թվականի հուլիսի 1-ը, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

18Ա. [Հանված է]

18Բ. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 3, 5-7, 14, 16, ԿՈՒ1 և ԿՈՒ8 պարագրաֆները և հանվել է պարագրաֆ 18Ա-ն: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

Անցումը

---

19. ՀՀՄՍ 8-ը հատկանշում է, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը կիրառի մեկնաբանության սկզբնական կիրառման արդյունքում առաջացած հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը: Կազմակերպությունը պարտավոր չէ կատարել այդ պահանջները սույն մեկնաբանությունն առաջին անգամ կիրառելիս: Եթե կազմակերպությունը հեջավորման գործիքը նախատեսել էր որպես զուտ ներդրման հեջ, բայց այդ հեջը չի բավարարում սույն մեկնաբանության հեջի հաշվապահական հաշվառման պայմաններին, ապա կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 39-ը, որպեսզի առաջընթաց կերպով դադարեցնի հեջի հաշվապահական հաշվառումը:

 

Հավելված

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը սույն մեկնաբանության անբաժանելի մասն է:

 

ԿՈՒ1. Սույն հավելվածը լուսաբանում է մեկնաբանության կիրառումը` օգտագործելով ստորև ներկայացված կորպորատիվ կառուցվածքը: Նկարագրված հեջավորող փոխհարաբերությունների բոլոր դեպքերում արդյունավետությունը պետք է ստուգվի համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի` չնայած սույն հավելվածում այդ ստուգումը չի քննարկվում: Մայր կազմակերպությունը` հանդիսանալով խմբի վերջնական մայր կազմակերպություն, իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունները ներկայացնում է իր ֆունկցիոնալ արժույթով` եվրոյով (EUR): Դուստր կազմակերպություններից յուրաքանչյուրը նրան պատկանում է ամբողջությամբ: Մայր կազմակերպության £500 միլիոն զուտ ներդրումը Բ դուստր կազմակերպությունում (ֆունկցիոնալ արժույթն է ֆունտ ստեռլինգը (GBP)) ներառում է Գ դուստր կազմակերպությունում (ֆունկցիոնալ արժույթն է ԱՄՆ դոլար (USD)) Բ դուստր կազմակերպության կատարած $300 միլիոն զուտ ներդրման £159 միլիոնի համարժեքը: Այլ կերպ ասած` Բ դուստր կազմակերպության զուտ ակտիվները, բացի Գ դուստր կազմակերպությունում իր ներդրումից, £341 միլիոն է:

 

Հեջավորված ռիսկի էությունը, որի համար կարող է նախորոշվել հեջավորման փոխհարաբերություն (պարագրաֆներ 10-13)

 

ԿՈՒ2. Մայր կազմակերպությունը կարող է հեջավորել Ա, Բ և Գ դուստր կազմակերպություններից յուրաքանչյուրում իր ունեցած զուտ ներդրումը իրենց համապատասխան ֆունկցիոնալ արժույթների (ճապոնական իեն (JPY), ֆունտ ստեռլինգ և ԱՄՆ դոլար) և եվրոյի միջև արտարժույթի փոխարժեքային ռիսկերի գծով: Բացի այդ, մայր կազմակերպությունը կարող է հեջավորել Բ և Գ դուստր կազմակերպությունների ֆունկցիոնալ արժույթների միջև եղած USD/GBP արտարժույթի փոխարժեքային ռիսկը: Իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում Բ դուստր կազմակերպությունը կարող է հեջավորել Գ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրումը ԱՄՆ դոլարով և ֆունտ ստեռլինգով արտահայտված իրենց ֆունկցիոնալ արժույթների միջև արտարժույթի փոխարժեքային ռիսկի գծով: Հետևյալ օրինակներում նախորոշված ռիսկը արտարժույթի սփոթ փոխարժեքային ռիսկն է, քանի որ հեջավորող գործիքներն ածանցյալ չեն: Եթե հեջավորող գործիքները լինեին ֆորվարդային պայմանագրեր, ապա մայր կազմակերպությունը կնախատեսեր արտարժույթի ֆորվարդ փոխարժեքային ռիսկը:

 

 

Հեջավորված հոդվածի գումարը, որի համար կարող է նախորոշվել հեջավորման փոխհարաբերություն (պարագրաֆներ 10-13)

 

ԿՈՒ3. Մայր կազմակերպությունը ցանկանում է հեջավորել Գ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրման արտարժույթի փոխարժեքային ռիսկը: Ենթադրենք, որ Ա դուստր կազմակերպությունն ունի $300 միլիոնի արտաքին ստացված փոխառություն: Հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին Ա դուստր կազմակերպության զուտ ակտիվները կազմում են (¥400,000 միլիոն, ներառյալ $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառությունից ստացված մուտքերը:

ԿՈՒ4. Հեջավորված հոդվածը կարող է լինել զուտ ակտիվների գումարը, որը փոքր է կամ հավասար Գ դուստր կազմակերպությունում ($300 միլիոն) մայր կազմակերպության զուտ ներդրման հաշվեկշռային արժեքին, որը ներկայացված է իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: Իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում մայր կազմակերպությունը կարող է նախատեսել Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառությունը որպես EUR/USD-ի արտարժույթի սփոթ փոխարժեքային ռիսկի հեջավորում, որը կապված է Գ դուստր կազմակերպության զուտ ակտիվներում $300 միլիոն զուտ ակտիվներում իր զուտ ներդրման հետ: Այս դեպքում` հեջի հաշվապահական հաշվառման դրույթների համաձայն, EUR/USD արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունները և՛ Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառության մասով, և՛ Գ դուստր կազմակերպությունում $300 միլիոն զուտ ներդրման մասով ներառվում են մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում:

ԿՈՒ5. Հեջի հաշվապահական հաշվառման բացակայության դեպքում Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառության առումով USD/EUR արտարժույթի փոխարժեքի ընդհանուր տարբերությունը պետք է ճանաչվի մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում հետևյալ կերպ`

• շահույթի կամ վնասի մեջ USD/JPY արտարժույթի սփոթ փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունը` վերահաշվարկված եվրոյով, և

• JPY/EUR ընթացիկ արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքի փոփոխությունը այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում:

ԿՈՒ4 պարագրաֆում ներկայացված նախատեսման փոխարեն` իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում մայր կազմակերպությունը Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառությունը կարող է նախատեսել Բ և Գ դուստր կազմակերպությունների միջև GBP/USD արտարժույթի սփոթ փոխարժեքային ռիսկի հեջավորման համար: Այս դեպքում Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառության գծով USD/EUR արտարժույթի փոխարժեքային ընդհանուր տարբերությունը կճանաչվի մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում հետևյալ կերպ`

• GBP/USD արտարժույթի սփոթ փոխանակման փոխարժեքային փոփոխությունը Գ դուստր կազմակերպությանը վերաբերող արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում,

• GBP/JPY փոխանակման սփոթ փոխարժեքային փոփոխությունը` վերահաշվարկված եվրոյով շահույթում կամ վնասում, և

• JPY/EUR փոխանակման սփոթ փոխարժեքային փոփոխությունն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում:

ԿՈՒ6. Իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում մայր կազմակերպությունը չի կարող Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառությունը միաժամանակ նախատեսել որպես և՛ EUR/USD, և՛ GBP/USD արտարժույթի սփոթ փոխարժեքային ռիսկերի հեջավորման համար: Մեկ հեջավորման գործիք կարող է հեջավորել միևնույն նախորոշված ռիսկը միայն մեկ անգամ: Բ դուստր կազմակերպությունը չի կարող կիրառել հեջի հաշվապահական հաշվառումն իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, որովհետև հեջավորող գործիքը գտնվում է Բ և Գ դուստր կազմակերպություններից բաղկացած խմբից դուրս:

 

Խմբի մեջ որտեղ կարող է պահվել հեջավորման գործիքը (պարագրաֆ 14 և 15)

 

ԿՈՒ7. Ինչպես նշվել է ԿՈՒ5 պարագրաֆում, հեջի հաշվապահական հաշվառման բացակայության դեպքում Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառության արժեքի ընդհանուր փոփոխությունը արտարժույթի փոխարժեքային ռիսկի գծով կգրանցվեր և՛ որպես շահույթ կամ վնաս (USD/JPY սփոթ ռիսկի գծով), և՛ որպես այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունք (EUR/JPY սփոթ ռիսկի գծով) մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում: Երկու գումարներն էլ ներառվում են` ԿՈՒ4 պարագրաֆում նախորոշված հեջի արդյունավետությունը գնահատելու համար, քանի որ հեջի փաստաթղթավորման համաձայն` և՛ հեջավորման գործիքի, և՛ հեջավորված հոդվածի արժեքի փոփոխությունները հաշվարկվում են ոչ թե Գ դուստր կազմակերպության ԱՄՆ դոլար ֆունկցիոնալ արժույթի, այլ մայր կազմակերպության եվրո ֆունկցիոնալ արժույթի հիման վրա: Համախմբման մեթոդը (այսինքն` ուղղակի կամ քայլ առ քայլ) չի ազդում հեջի արդյունավետության գնահատման վրա:

 

Որպես շահույթ կամ վնաս վերադասակարգվող գումարները արտերկրյա ստորաբաժանման օտարումից հետո (պարագրաֆներ 16 և 17)

 

ԿՈՒ8. Երբ Գ դուստր կազմակերպությունն օտարվի, մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում իր արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստից (ԱՎՊ) որպես շահույթ կամ վնաս վերադասակարգվող գումարները հետևյալն են`

ա) Ա դուստր կազմակերպության $300 միլիոն կազմող արտաքին փոխառության առումով, ըստ ՖՀՄՍ 9-ի պահանջի որոշակիացվող գումարը, այսինքն` արտարժույթի փոխարժեքային ռիսկի գծով արժեքի այն ընդհանուր փոփոխությունները, որը ճանաչվել է այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքներում որպես հեջի արդյունավետ մաս, և

բ) Գ դուստր կազմակերպությունում $300 միլիոն զուտ ներդրման առումով, կազմակերպության համախմբման մեթոդով որոշված գումարը: Եթե մայր կազմակերպությունը գործածի ուղղակի մեթոդը, ապա Գ դուստր կազմակերպության առումով ԱՎՊ-ն կորոշվի ուղղակի EUR/USD արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքով: Եթե մայր կազմակերպությունը գործածի քայլ առ քայլ մեթոդը, ապա Գ դուստր կազմակերպության առումով իր ԱՎՊ-ն կորոշվի Բ դուստր կազմակերպության կողմից ճանաչված ԱՎՊ-ով, որն արտացոլում է GBP/USD արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքը` վերահաշվարկված մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթով` օգտագործելով EUR/GBP արտարժույթի փոխանակման փոխարժեքը: Նախորդ ժամանակաշրջաններում մայր կազմակերպության կողմից համախմբման քայլ առ քայլ մեթոդի օգտագործումը չի պահանջում կամ արգելում, որպեսզի Գ դուստր կազմակերպության օտարումից մայր կազմակերպությունը, որպես ԱՎՊ-ից վերադասակարգման ենթակա գումար, որոշի այն գումարը, որն ինքը կճանաչեր, եթե միշտ օգտագործեր ուղղակի մեթոդը` կախված իր հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունից:

 

Մեկից ավելի արտերկրյա ստորաբաժանումների հեջավորումը (պարագրաֆներ 11, 13 և 15)

 

ԿՈՒ9. Հետևյալ օրինակները լուսաբանում են, որ մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում այն ռիսկը, որը կարող է հեջավորվել, միշտ հանդիսանում է իր ֆունկցիոնալ արժույթի (եվրո) և Բ ու Գ դուստր կազմակերպությունների ֆունկցիոնալ արժույթների միջև եղած ռիսկը: Անկախ այն հանգամանքից, թե հեջերն ինչպես են նախորոշված` այն առավելագույն գումարները, որոնք կարող են լինել արդյունավետ հեջեր` մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստներում ներառվելու համար, երբ երկու արտերկրյա ստորաբաժանումներն էլ հեջավորված են, հանդիսանում են $300 միլիոնը EUR/USD ռիսկի գծով և £341 միլիոնը EUR/GBP ռիսկի գծով: Արտարժույթի փոխարժեքային փոփոխություններից առաջացած արժեքի այլ փոփոխությունները ներառվում են մայր կազմակերպության համախմբված շահույթների կամ վնասների մեջ: Անշուշտ, հնարավոր է, որ մայր կազմակերպությունը $300 միլիոնը նախատեսեր միայն USD/GBP արտարժույթի սփոթ փոխանակման փոխարժեքի համար կամ £500 միլիոնը` միայն GBP/EUR արտարժույթի սփոթ փոխանակման փոխարժեքի համար:

 

Մայր կազմակերպությունը տիրապետում է և՛ USD-ով, և՛ GBP-ով արտահայտված հեջավորման գործիքներ

 

ԿՈՒ10. Մայր կազմակերպությունը կարող է ցանկանալ հեջավորել Բ և Գ դուստր կազմակերպություններում իր զուտ ներդրումների հետ կապված արտարժույթի փոխարժեքային ռիսկերը: Ենթադրենք, որ մայր կազմակերպությունը տիրապետում է ԱՄՆ դոլարով և ֆունտ ստեռլինգով արտահայտված համապատասխան հեջավորման գործիքներ, որոնք կարող է նախատեսել որպես Բ և Գ դուստր կազմակերպություններում իր զուտ ներդրումների հեջեր: Այն նախատեսումները, որ կարող է անել մայր կազմակերպությունն իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում, ներառում են հետևյալը, բայց չեն սահմանափակվում դրանցով`

ա) $300 միլիոնով արտահայտված հեջավորման գործիք, որը նախորոշված է որպես հեջ Գ դուստր կազմակերպությունում $300 միլիոն զուտ ներդրման համար, որի ռիսկը համարվում է մայր կազմակերպության և Գ դուստր կազմակերպության միջև արտարժույթի սփոթ փոխարժեքին (EUR/USD) ենթարկվածությունը, ինչպես նաև մինչև £341 միլիոն հեջավորման գործիք, որը նախորոշված է որպես հեջ Բ դուստր կազմակերպությունում £341 միլիոն զուտ ներդրման համար, որի ռիսկը համարվում է մայր կազմակերպության և Բ դուստր կազմակերպության միջև արտարժույթի սփոթ փոխարժեքին (EUR/GBP) ենթարկվածությունը.

բ) $300 միլիոնով արտահայտված հեջավորման գործիք, որը նախորոշված է որպես հեջ Գ դուստր կազմակերպությունում $300 միլիոն զուտ ներդրման համար, որի ռիսկը համարվում է Բ և Գ դուստր կազմակերպությունների միջև արտարժույթի սփոթ փոխարժեքին (GBP/USD) ենթարկվածությունը, ինչպես նաև մինչև £500 միլիոն հեջավորման գործիք, որը նախորոշված է որպես հեջ Բ դուստր կազմակերպությունում £500 միլիոն զուտ ներդրման համար, որի ռիսկը համարվում է մայր կազմակերպության և Բ դուստր կազմակերպության միջև արտարժույթի սփոթ փոխարժեքին (EUR/GBP) ենթարկվածությունը:

ԿՈՒ11. Գ դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության զուտ ներդրման EUR/USD ռիսկը տարբեր է Բ դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության զուտ ներդրման EUR/GBP ռիսկից: Այնուամենայնիվ, ԿՈՒ10(ա) պարագրաֆում նկարագրված դեպքի պարագայում` նախատեսելով ԱՄՆ դոլարով արտահայտված իր կողմից պահվող հեջավորման գործիքը, մայր կազմակերպությունն արդեն ամբողջովին հեջավորում է Գ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրման EUR/USD ռիսկը: Եթե մայր կազմակերպությունը նախատեսեր նաև GBP-ով արտահայտված` իր կողմից պահվող գործիքը որպես Բ դուստր կազմակերպությունում իր £500 միլիոն զուտ ներդրման հեջ, ապա այդ զուտ ներդրման £159 միլիոնը, որն իրենից ներկայացնում է Գ դուստր կազմակերպությունում ԱՄՆ դոլարով կատարված իր զուտ ներդրման GBP-ով արտահայտված համարժեքը, մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում կհեջավորվեր կրկնակի GBP/EUR ռիսկի գծով:

ԿՈՒ12. ԿՈՒ10(բ) պարագրաֆում նկարագրված դեպքի պարագայում, եթե մայր կազմակերպությունը հեջավորված ռիսկը նախատեսի որպես Բ և Գ դուստր կազմակերպությունների միջև արտարժույթի սփոթ փոխարժեքին (GBP/USD) ենթարկվածություն, ապա իր $300 միլիոնով արտահայտված հեջավորման գործիքի արժեքի փոփոխության միայն GBP/USD մասը կներառվի մայր կազմակերպության` Գ դուստր կազմակերպությանը վերաբերող արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում: Փոփոխության մնացած մասը (որը համարժեք է GBP/EUR փոփոխությանը £159 միլիոնի գծով) ներառված կլինի մայր կազմակերպության համախմբված շահույթի կամ վնասի մեջ, ինչպես ԿՈՒ5 պարագրաֆի դեպքում: Քանի որ Բ և Գ դուստր կազմակերպությունների միջև USD/GBP ռիսկի նախատեսումը չի ներառում GBP/EUR ռիսկը, մայր կազմակերպությունը կարող է նախատեսել մինչև £500 միլիոն Բ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրումից` մայր կազմակերպության և Բ դուստր կազմակերպության միջև արտարժույթի սփոթ փոխարժեքի (GBP/EUR) ռիսկի ենթարկվածությունը հեջավորելու համար:

 

Բ դուստր կազմակերպությունը պահում է USD-ով արտահայտված հեջավորման գործիք

 

ԿՈՒ13. Ենթադրենք, որ Բ դուստր կազմակերպությունը պահում է $300 միլիոն արտաքին պարտք, որի մուտքերը փոխանցվել են մայր կազմակերպություն ֆունտ ստեռլինգով արտահայտված ներխմբային փոխառության միջոցով: Քանի որ և՛ ակտիվները, և՛ պարտավորություններն աճել են £159 միլիոնով, Բ դուստր կազմակերպության զուտ ակտիվները մնում են անփոփոխ: Իր համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում Բ դուստր կազմակերպությունը կարող էր արտաքին պարտքը նախատեսել որպես Գ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրման GBP/USD ռիսկի հեջ: Մայր կազմակերպությունը կարող է պահպանել Բ դուստր կազմակերպության կողմից այդ հեջավորման գործիքի նախատեսումը Գ դուստր կազմակերպությունում իր $300 միլիոն զուտ ներդրման GBP/USD ռիսկի հեջի համար (տե՛ս պարագրաֆ 13), և մայր կազմակերպությունը կարող է նախատեսել իր տիրապետած GBP-ով արտահայտված հեջավորման գործիքը որպես Բ դուստր կազմակերպությունում իր ողջ £500 միլիոն զուտ ներդրման հեջ: Բ դուստր կազմակերպության նախատեսած առաջին հեջը կգնահատվի Բ դուստր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի (ֆունտ ստեռլինգ) հիման վրա, իսկ մայր կազմակերպության նախատեսած երկրորդ հեջը կգնահատվի մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի (եվրո) հիման վրա: Այս դեպքում մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում ԱՄՆ դոլարով արտահայտված հեջավորման գործիքով հեջավորվել է միայն Գ դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության զուտ ներդրման GBP/USD ռիսկը, այլ ոչ թե ամբողջ EUR/USD ռիսկը: Հետևաբար, Բ դուստր կազմակերպությունում մայր կազմակերպության £500 միլիոն զուտ ներդրման ողջ EUR/GBP ռիսկը կարող է հեջավորվել մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններում:

ԿՈՒ14. Այնուամենայնիվ, Բ դուստր կազմակերպությանը վճարվելիք մայր կազմակերպության £159 միլիոն պարտքի հաշվառումը նույնպես պետք է հաշվի առնել: Եթե մայր կազմակերպության վճարման ենթակա պարտքը չհամարվի Բ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրման մաս` ՀՀՄՍ 21-ի 15-րդ պարագրաֆի պայմանները չբավարարելու պատճառով, ապա դրա վերահաշվարկից առաջացած GBP/EUR արտարժույթի փոխարժեքային տարբերությունը պետք է ներառվի մայր կազմակերպության համախմբված շահույթում կամ վնասում: Եթե Բ դուստր կազմակերպությանը վճարվելիք £159 միլիոն պարտքը համարվի մայր կազմակերպության զուտ ներդրման մաս, ապա այդ զուտ ներդրումը կլիներ միայն £341 միլիոն, և այն գումարը, որը մայր կազմակերպությունը կկարողանա նախատեսել որպես հեջավորված հոդված GBP/EUR ռիսկի համար, կնվազի £500 միլիոնից £341 միլիոն համապատասխանաբար:

ԿՈՒ15. Եթե մայր կազմակերպությունը հակադարձի Բ դուստր կազմակերպության նախատեսած հեջավորող փոխհարաբերությունը, ապա մայր կազմակերպությունը կկարողանա Բ դուստր կազմակերպության տիրապետած $300 միլիոն արտաքին փոխառությունը նախատեսել որպես Գ դուստր կազմակերպությունում իր $300 միլիոն զուտ ներդրման հեջ EUR/USD ռիսկի համար, և GBP-ով արտահայտված` իր կողմից պահվող հեջավորման գործիքը կնախատեսի որպես Բ դուստր կազմակերպությունում միայն մինչև £341 միլիոն զուտ ներդրման հեջ: Այս դեպքում երկու հեջերի արդյունավետությունը կհաշվարկվի մայր կազմակերպության ֆունկցիոնալ արժույթի (եվրո) հիման վրա: Հետևաբար, և՛ Բ դուստր կազմակերպության կողմից պահվող արտաքին փոխառության արժեքի USD/GBP փոփոխությունը, և՛ Բ դուստր կազմակերպությանը մայր կազմակերպության կողմից վճարվելիք պարտքի արժեքի GBP/EUR փոփոխությունը (ընդհանուր համարժեք են USD/EUR-ին) կներառվի մայր կազմակերպության համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների արտարժույթի վերահաշվարկման պահուստում: Քանի որ մայր կազմակերպությունն արդեն ամբողջովին հեջավորել է Գ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրման EUR/USD ռիսկը, EUR/GBP ռիսկի համար այն կարող է հեջավորել Բ դուստր կազմակերպությունում իր զուտ ներդրման միայն մինչև £341 միլիոնը:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 17

Ոչ դրամական ակտիվների բաշխումը սեփականատերերին

 

Հղումներ

---

• «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3 (վերանայված` 2008 թվականին)

•      «Վաճառքի համար պահվող ոչ ընթացիկ ակտիվներ և ընդհատված գործառնություններ» ՖՀՄՍ 5

• «Ֆինանսական գործիքներ. բացահայտումներ» ՖՀՄՍ 7

• «Համախմբված ֆինանսական հաշվետվություններ» ՖՀՄՍ 10

• «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1 (վերանայված` 2007 թվականին)

• «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10

 

Նախապատմություն

---

1. Երբեմն կազմակերպությունը որպես շահաբաժին բաշխում է դրամական միջոցներ չհանդիսացող ակտիվներ (ոչ դրամական ակտիվներ) իր սեփականատերերին¹, որոնք գործում են որպես սեփականատերեր իրենց կարգավիճակով: Այդ իրավիճակներում կազմակերպությունը կարող է նաև իր սեփականատերերին տալ ընտրության հնարավորություն` ստանալու կա՛մ ոչ դրամական ակտիվներ, կա՛մ դրամական միջոցներ: ՖՀՄՍՄԿ-ն ստացել է հարցում` տալու ուղեցույց, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը հաշվառի նման բաշխումները:

2. Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտները (ՖՀՄՍ-ներ) չեն կանոնակարգում այն, թե ինչպես պետք է կազմակերպությունը չափի իր սեփականատերերին կատարված բաշխումները (որոնք սովորաբար կոչվում են շահաբաժիններ): ՀՀՄՍ 1-ը պահանջում է, որպեսզի կազմակերպությունը կա՛մ իր սեփական կապիտալում փոփոխությունների մասին հաշվետվությունում, կա՛մ ֆինանսական հաշվետվություններին կից ծանոթագրություններում ներկայացնի մանրամասներ այն շահաբաժինների մասին, որոնք ճանաչվել են որպես սեփականատերերին կատարված բաշխումներ:

______________________________________

¹ ՀՀՄՍ 1-ի 7-րդ պարագրաֆը որպես սեփականատեր է սահմանում որպես սեփական կապիտալ դասակարգված գործիքներ տիրապետողին

 

Գործողության ոլորտը

---

3. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է կազմակերպության կողմից` որպես սեփականատերեր կարգավիճակում գործող սեփականատերերին կատարված ակտիվների հետևյալ տեսակի ոչ-փոխադարձ բաշխումների նկատմամբ`

ա) ոչ դրամական ակտիվներ (օրինակ` հիմնական միջոցներ, ձեռնարկատիրական գործունեություն (բիզնես), ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 3-ում, մեկ այլ կազմակերպությունում սեփականության բաժնեմաս կամ օտարման խմբեր, ինչպես սահմանված է ՖՀՄՍ 5-ում) բաշխումներ, և

բ) բաշխումներ, որոնք սեփականատերերին տալիս են ընտրության հնարավորություն` ստանալու կա՛մ ոչ դրամական ակտիվներ, կա՛մ դրամական միջոցներ:

4. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է միայն այն բաշխումների նկատմամբ, որոնց դեպքում միևնույն դասի սեփական կապիտալի գործիքների բոլոր սեփականատերերը հավասարապես են դիտվում:

5. Սույն Մեկնաբանությունը չի կիրառվում ոչ դրամական ակտիվի բաշխման նկատմամբ, որն, ի վերջո, նախքան բաշխումը և դրանից հետո վերահսկվում է միևնույն կողմի կամ կողմերի կողմից: Սույն բացառումը կիրառվում է բաշխումը կատարող կազմակերպության առանձին, անհատական և համախմբված ֆինանսական հաշվետվությունների նկատմամբ:

6. Համաձայն 5-րդ պարագրաֆի` սույն Մեկնաբանությունը չի կիրառվում այն ժամանակ, երբ ոչ դրամական ակտիվը, վերջին հաշվով, ինչպես բաշխումից առաջ, այնպես էլ հետո, վերահսկվում է միևնույն կողմերի կողմից: ՖՀՄՍ 3-ի Բ2 պարագրաֆը սահմանում է. «Պետք է համարել, որ անհատների խումբը վերահսկում է կազմակերպությանը, երբ պայմանագրային համաձայնության արդյունքում նրանք միասին են ձեռք բերում կազմակերպության ֆինանսական և գործառնական քաղաքականությունը որոշելու կարողություն` դրա գործունեությունից օգուտներ ստանալու նպատակով»: Հետևաբար, որպեսզի բաշխումը դուրս լինի սույն Մեկնաբանության գործողության ոլորտից այն հիմունքով, որ միևնույն կողմերը վերահսկում են ակտիվը ինչպես բաշխումից առաջ, այնպես էլ հետո, բաշխում ստացող անհատ բաժնետերերի խումբը միասին վերցրած պետք է, պայմանագրային համաձայնության արդյունքում, ի վերջո, ունենա այդպիսի կարողություն բաշխում կատարող կազմակերպության նկատմամբ:

7. Համաձայն 5-րդ պարագրաֆի` սույն Մեկնաբանությունը չի կիրառվում, երբ կազմակերպությունը բաշխում է իր դուստր կազմակերպությունում սեփականության բաժնեմասի որոշ մասը, բայց պահպանում է վերահսկողությունը այդ դուստր կազմակերպության նկատմամբ: Բաշխում կատարող կազմակերպությունը, որն արդյունքում ճանաչում է չվերահսկող բաժնեմաս իր դուստր կազմակերպությունում, այդ բաշխումը հաշվառում է ՖՀՄՍ 10-ին համապատասխան:

8. Սույն Մեկնաբանությունը վերաբերում է միայն այն կազմակերպության կողմից վարվող հաշվապահական հաշվառմանը, որը կատարում է ոչ դրամական ակտիվի բաշխում: Դա չի վերաբերում այն հաշվառմանը, որը վարվում է այդպիսի բաշխում ստացող բաժնետերերի կողմից:

 

Խնդիրներ

---

9. Երբ կազմակերպությունը հայտարարում է բաշխման մասին և ունի պարտականություն իր սեփականատերերին բաշխելու տվյալ ակտիվները, այն պետք է ճանաչի պարտավորություն վճարվելիք շահաբաժնի գծով: Հետևաբար, սույն Մեկնաբանությունը վերաբերում է հետևյալ հարցերին`

ա) ե՞րբ պետք է կազմակերպությունը ճանաչի շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքը.

բ) ինչպե՞ս պետք է կազմակերպությունը չափի շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքը.

գ) երբ կազմակերպությունը մարում է շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքը, ինչպե՞ս պետք է այն հաշվառի բաշխված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի և վճարվելիք շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքի միջև եղած տարբերությունը:

 

Փոխհամաձայնություն

---

Երբ ճանաչել վճարվելիք շահաբաժինը

 

10. Շահաբաժին վճարելու պարտավորությունը պետք է ճանաչվի այն ժամանակ, երբ շահաբաժնի հայտարարումը հաստատված է համապատասխան կերպով և այլևս կախված չէ կազմակերպության հայեցողությունից, ինչն էլ համարվում է այն օրը, երբ`

ա) շահաբաժնի հայտարարումը, օրինակ` կառավարության կամ տնօրենների խորհրդի կողմից, հաստատվում է համապատասխան իրավասություն ունեցողների, օրինակ` բաժնետերերի կողմից, եթե նման հաստատում պահանջվում է օրենսդրությամբ, կամ

բ) հայտարարվել է շահաբաժին, օրինակ` կառավարչության կամ տնօրենների խորհրդի կողմից, եթե օրենսդրությամբ չի պահանջվում հետագա հաստատում:

 

Շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքի չափումը

 

11. Կազմակերպությունն իր սեփականատերերին որպես շահաբաժին ոչ դրամական ակտիվներ բաշխելու պարտավորությունը պետք է չափի բաշխվելիք ակտիվների իրական արժեքով:

12. Եթե կազմակերպությունն իր սեփականատերերին ընտրության իրավունք է տալիս` ստանալու կա՛մ ոչ դրամական ակտիվ, կա՛մ դրամական միջոց, ապա կազմակերպությունը շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքը պետք է գնահատի` հաշվի առնելով յուրաքանչյուր տարբերակի իրական արժեքը և սեփականատերերի կողմից տվյալ տարբերակն ընտրելու հավանականությունը:

13. Յուրաքանչյուր հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջում և մարման օրը կազմակերպությունը պետք է վերանայի և ճշգրտի շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքը` այդ հաշվեկշռային արժեքի փոփոխությունները ճանաչելով սեփական կապիտալում որպես բաշխման գումարի փոփոխություններ:

 

Բաշխված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի և շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքի միջև եղած տարբերության հաշվառումը, երբ կազմակերպությունը մարում է շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքը

 

14. Երբ կազմակերպությունը մարում է շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքը, այն պետք է բաշխված ակտիվների հաշվեկշռային արժեքի և շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքի միջև եղած տարբերությունը ճանաչի շահույթում կամ վնասում:

 

Ներկայացումը և բացահայտումները

 

15. Կազմակերպությունը պետք է 14-րդ պարագրաֆում նկարագրված տարբերությունը ներկայացնի իր շահույթում կամ վնասում որպես առանձին տողային հոդված:

16. Կազմակերպությունը պետք է բացահայտի հետևյալ տեղեկությունը, եթե կիրառելի է`

ա) շահաբաժնի գծով կրեդիտորական պարտքի հաշվեկշռային արժեքը ժամանակաշրջանի սկզբում և վերջում, և

բ) բաշխվելիք ակտիվների իրական արժեքի փոփոխության արդյունքում տվյալ ժամանակաշրջանում 13-րդ պարագրաֆին համապատասխան ճանաչված հաշվեկշռային արժեքի աճը կամ նվազումը:

17. Եթե հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտից հետո, բայց մինչև ֆինանսական հաշվետվությունների հրապարակման համար հաստատումը, կազմակերպությունը հայտարարում է որպես շահաբաժնի ոչ դրամական ակտիվ բաշխելու մասին, այն պետք է բացահայտի`

ա) բաշխվելիք ակտիվի բնույթը,

բ) բաշխվելիք ակտիվի հաշվեկշռային արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, և

գ) բաշխվելիք ակտիվի իրական արժեքը հաշվետու ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ, եթե այն տարբեր է իր հաշվեկշռային արժեքից, ինչպես նաև տեղեկատվություն այդ իրական արժեքը չափելու համար օգտագործված մեթոդ(ներ)ի մասին, ինչպես պահանջվում է ՖՀՄՍ 13-ի 93(բ), (դ), (է) և (թ) և 99-րդ պարագրաֆներով:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

18. Կազմակերպությունը պետք է սույն Մեկնաբանությունը կիրառի առաջընթաց 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Հետընթաց կիրառում չի թույլատրվում: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը սույն Մեկնաբանությունը կիրառում է նախքան 2009 թվականի հուլիսի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա այն պետք է բացահայտի այդ փաստը, ինչպես նաև կիրառի ՖՀՄՍ 3-ը (2008 թվականին վերանայված տարբերակ), ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականի մայիսին փոփոխված տարբերակ) և ՖՀՄՍ 5-ը (փոփոխված` սույն Մեկնաբանությամբ):

19. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 10-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 7-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 10-ը:

20. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 17-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 13-ը:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 19

Ֆինանսական պարտավորությունների մարումը բաժնային գործիքներով

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներ»¹

• «Բաժնետոմսերի վրա հիմնված վճարում» ՖՀՄՍ 2

• «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3

• «Ֆինանսական գործիքներ» ՖՀՄՍ 9

• «Իրական արժեքի չափում» ՖՀՄՍ 13

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում  և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Ֆինանսական գործիքներ. ներկայացումը» ՀՀՄՍ 32

____________________________________

¹ 2010թ. սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն  «Հիմունքները» անվանումը փոխարինել է «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ» անվանումով

 

Նախապատմություն

---

1. Պարտապանը և պարտատերը կարող են վերանայել ֆինանսական պարտավորության պայմանները, որով պարտապանը մարում է պարտավորությունը ամբողջությամբ կամ մասնակի` պարտատիրոջ համար բաժնային գործիքներ թողարկելու միջոցով: Այս գործարքները երբեմն կոչվում են «պարտքի փոխարինում բաժնեմասով»: ՖՀՄՍՄԿ-ն ստացել է նման գործարքների հաշվառմանը ուղղորդման հարցադրումներ:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն Մեկնաբանությունը վերաբերում է  կազմակերպության կողմից հաշվառման խնդիրներին, երբ վերանայվում են ֆինանսական պարտավորության պայմանները, որով պարտապանը մարում է պարտավորությունն ամբողջությամբ կամ մասնակի` պարտատիրոջ համար բաժնային գործիքներ թողարկելու միջոցով: Այն չի անդրադառնում պարտատիրոջ կողմից իրականացվող հաշվառման խնդիրներին:

3. Կազմակերպությունը չպետք է սույն Մեկնաբանությունը  կիրառի գործարքների նկատմամբ այն իրավիճակներում, երբ`

ա) պարտատերը միաժամանակ հանդիսանում է ուղղակի կամ անուղղակի բաժնետեր և գործում է իր` որպես ուղղակի կամ անուղղակի բաժնետիրոջ, լիազորությունների ներքո,

բ) գործարքից առաջ կամ դրանից հետո պարտատերը և կազմակերպությունը գտնվում են միևնույն կողմի կամ կողմերի վերահսկողության ներքո, և գործարքի բովանդակությունը ներառում է բաժնեմասերի բաշխումը կազմակերպության կողմից կամ կապիտալի հատկացումը կազմակերպությանը,

գ) բաժնեմասերի թողարկման միջոցով ֆինանսական պարտավորության մարումը կատարվում է ֆինանսական պարտավորության սկզբնական պայմաններին համապատասխան:

 

Խնդիրներ

---

4. Սույն Մեկնաբանությունը անդրադառնում է հետևյալ հարցադրումներին`

ա) Արդյո՞ք ֆինանսական պարտավորության ամբողջական կամ մասնակի մարման դիմաց թողարկված  բաժնային գործիքները հանդիսանում են «վճարված հատուցում»` ՖՀՄՍ 9-ի 3.3.3-րդ պարագրաֆին համապատասխան,

բ) Ինչպե՞ս պետք է կազմակերպությունը սկզբնապես չափի այդպիսի ֆինանսական պարտավորությունը մարելու  նպատակով թողարկված բաժնային գործիքները,

գ) Ինչպե՞ս պետք է կազմակերպությունը հաշվառի մարված ֆինանսական պարտավորության գումարի հաշվեկշռային արժեքի և թողարկված բաժնային գործիքների սկզբնական չափման արժեքի միջև տարբերությունը:

 

Փոխհամաձայնություն

---

5. Կազմակերպության կողմից ֆինանսական պարտավորությունները ամբողջությամբ կամ մասամբ մարելու նպատակով պարտատիրոջ համար կազմակերպության բաժնային գործիքների թողարկումը համարվում է վճարված հատուցում` համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի 3.3.3-րդ պարագրաֆի: Կազմակերպությունը պետք է ֆինանսական պարտավորությունը (կամ ֆինանսական պարտավորության մի մասը) ապաճանաչի ֆինանսական վիճակի մասին հաշվետվությունից այն և միայն այն դեպքում, երբ այն մարվում է համաձայն ՖՀՄՍ 9-ի 3.3.1-րդ պարագրաֆի:

6. Երբ ֆինանսական պարտավորության ամբողջությամբ կամ մասամբ մարելու նպատակով պարտատիրոջ համար թողարկված բաժնային գործիքները սկզբնապես ճանաչվում են, կազմակերպությունը պետք է դրանք չափի թողարկված բաժնային գործիքների իրական արժեքով, բացի այն դեպքերից, երբ իրական արժեքը չի կարող արժանահավատորեն չափվել:

7. Եթե թողարկված բաժնային գործիքների իրական արժեքը չի կարող արժանահավատորեն չափվել, ապա բաժնային գործիքները պետք է չափվեն այնպես, որ արտացոլեն մարված ֆինանսական պարտավորության իրական արժեքը: Ցպահանջ հատկանիշ պարունակող ֆինանսական պարտավորությունների (օրինակ` ցպահանջ ավանդի) իրական արժեքը չափելիս ՖՀՄՍ 13-ի 47-րդ պարագրաֆը չի կիրառվում:

8. Եթե մարվում է ֆինանսական պարտավորության միայն մի մասը, ապա կազմակերպությունը պետք է գնահատի, թե արդյոք վճարված հատուցման մի մասը վերաբերում է դեռևս չմարված պարտավորության պայմանների փոխոխությանը: Եթե վճարված հատուցման մի մասը վերաբերում է պարտավորության մնացած մասի պայմանների փոխությանը, ապա կազմակերպությունը պետք է բաշխի վճարված հատուցումը մարված և դեռևս չմարված պարտավորության մասերի միջև: Սույն բաշխումը իրականացնելիս կազմակերպությունը պետք է հաշվի առնի գործարքին վերաբերող բոլոր փաստերը և հանգամանքները:

9. Մարված ֆինանսական պարտավորության (կամ ֆինանսական պարտավորության մի մասի) հաշվեկշռային արժեքի և վճարված գումարի միջև տարբերությունը պետք է ճանաչվի շահույթում կամ վնասում` ՖՀՄՍ 9-ի  3.3.3-րդ պարագրաֆին համապատասխան: Թողարկված բաժնային գործիքները պետք է սկզբնապես ճանաչվեն և չափվեն ֆինանսական պարտավորության (կամ պարտավորության մի մասի) մարման ամսաթվով:

10. Երբ մարված է ֆինանսական պարտավորության միայն մի մասը, վճարված հատուցումը պետք է բաշխվի 8-րդ պարագրաֆին համապատասխան: Պարտավորության մնացած մասին բաշխված հատուցումը պետք է բխի այն գնահատումից, թե արդյոք մնացած պարտավորության պայմանները էականորեն վերանայվել են: Եթե մնացած պարտավորությունը էականորեն վերանայվել է, ապա կազմակերպությունը պետք է հաշվառի այդ փոփոխությունը որպես սկզբնական պարտավորության մարում և նոր պարտավորության ճանաչում` ինչպես պահանջվում է ՖՀՄՍ 9-ի 3.3.2-րդ պարագրաֆով:

11. Կազմակերպությունը պետք է 9-րդ և 10-րդ պարագրաֆներին համապատասխան ճանաչված օգուտը կամ վնասը բացահայտի  շահույթի կամ վնասի առանձին հոդվածում կամ ծանոթագրություններում:

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

---

12. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն Մեկնաբանությունը 2010 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն Մեկնաբանությունը մինչև 2010 թվականի հուլիսի 1-ը սկսվող ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

13. Կազմակերպությունը պետք է ՀՀՄՍ 8-ին համապատասխան հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունը կիրառի ներկայացված ամենավաղ համադրելի ժանակաշրջանի սկզբից:

14. [Հանված է]

15. 2011 թվականի մայիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 13-ով փոփոխվել է 7-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է  ՖՀՄՍ 13-ը:

16. [Հանված է]

17. 2014 թվականի հուլիսին հրապարակված ՖՀՄՍ 9-ով փոփոխվել են 4, 5, 7, 9 և 10 պարագրաֆները և հանվել են 14 և 16 պարագրաֆները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունները, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 9-ը:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 20

Մակաբացման ծախսումները բաց հանքի արտադրական փուլում

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հայեցակարգային հիմունքներ»

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1

• «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2

• «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16

• «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38

 

Նախապատմություն

---

1. Բաց հանքի գործունեության իրականացման ժամանակ կազմակերպությունները կարող են անհրաժեշտ համարել հանքի թափոնների (վերնաշերտի) հեռացումը` հանքաքարի պաշարները հասանելի դարձնելու համար: Թափոնների հեռացման այս գործողությունը կոչվում է «մակաբացում»:

2. Հանքի մշակման փուլում (նախքան արտադրությունը սկսելը) մակաբացման ծախսումները սովորաբար կապիտալացվում են որպես հանքավայրի շինարարության, մշակման ու կառուցման ամորտիզացվող գումարի մի մաս: Արտադրությունն սկսելուն պես, այդ կապիտալացված ծախսումները մաշեցվում կամ ամորտիզացվում են պարբերական հիմունքով` սովորաբար օգտագործելով թողարկված միավորների մեթոդը:

3. Հանքարդյունաբերող կազմակերպությունը կարող է շարունակել վերնաշերտի հեռացումը և կրել մակաբացման ծախսումներ հանքի արտադրական փուլում:

4. Պարտադիր չէ, որ արտադրական փուլում մակաբացման ժամանակ հեռացված նյութը 100 տոկոսով թափոն լինի. այն հաճախ հանքաքարի և թափոնի միացություն է: Հանքաքարի հարաբերակցությունը թափոնի նկատմամբ կարող է տատանվել` ոչ շահավետ` ցածր աստիճանից, մինչև շահավետ` բարձր աստիճանը: Թափոնի նկատմամբ հանքաքարի ցածր հարաբերակցությամբ նյութի հեռացման արդյունքում կարող են ստացվել որոշ օգտագործելի նյութեր, որոնք կարող են օգտագործվել պաշարների արտադրությունում: Այդ հեռացումը կարող է նաև հասանելի դարձնել հանքանյութի ավելի խորքային շերտերին` թափոնի նկատմամբ հանքաքարի ավելի բարձր հարաբերակցությամբ: Այսպիսով, կազմակերպությունը մակաբացումից կարող է ստանալ երկու տեսակի օգուտ` օգտագործելի հանքանյութ, որը կօգտագործվի պաշարների արտադրությունում, և  բարելավված հասանելիություն հանքանյութի լրացուցիչ ծավալներին, որոնք կարդյունահանվեն հետագայում:

5. Սույն Մեկնաբանությունը քննարկում է, թե երբ և ինչպես պետք է առանձին հաշվառվեն մակաբացումից առաջացող այս երկու օգուտները, և թե ինչպես պետք է չափվեն այդ օգուտները` սկզբնապես և հետագայում:

 

Գործողության ոլորտը

---

6. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է թափոնների հեռացման ծախսումների նկատմամբ, որոնք կազմակերպությունը կրում է բաց հանքի արտադրական փուլում («Մակաբացման արտադրական ծախսումներ»):

 

Խնդիրները

---

7. Սույն Մեկնաբանությունը պատասխանում է հետևյալ խնդիրներին`

ա) արտադրության մակաբացման ծախսումների ճանաչումը որպես ակտիվ,

բ) մակաբացման գործունեության ակտիվի սկզբնական չափումը, և

գ) մակաբացման գործունեության ակտիվի հետագա չափումը:

 

Փոխհամաձայնություն

---

Արտադրության մակաբացման ծախսումների ճանաչումը որպես ակտիվ

 

8. Այն դեպքում, երբ մակաբացման գործունեությունից առաջացող օգուտն արտահայտվում է արտադրված պաշարների տեսքով, կազմակերպությունը մակաբացման ծախսումները պետք է հաշվառի «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2-ի սկզբունքներին համապատասխան: Երբ ստացվող օգուտն արտահայտվում է հանքաշերտի հասանելությանը բարելավման տեսքով, ապա կազմակերպությունը պետք է ճանաչի այդ ծախսումները որպես ոչ ընթացիկ ակտիվ, եթե բավարարվում են 9-րդ պարագրաֆի չափանիշները: Այս Մեկնաբանությունում ոչ ընթացիկ ակտիվը անվանվում է որպես «մակաբացման գործունեության ակտիվ»:

9. Կազմակերպությունը պետք է մակաբացման գործունեության ակտիվը ճանաչի այն և միայն այն դեպքում, երբ բավարվում են բոլոր հետևյալ պայմանները`

ա) հավանական է, որ մակաբացման գործունեության հետ կապված ապագա տնտեսական օգուտները (հանքաքարի հասանելության բարելավում) կհոսեն դեպի կազմակերպություն,

բ) կազմակերպությունը կարող է նույնականացնել հանքաքարի այն բաղադրիչը, որին հասանելիությունը բարելավվել է, և

գ) այդ բաղադրիչի գծով մակաբացման գործունեության ծախսումները կարող են արժանահավատորեն չափվել:

10. Մակաբացման գործունեության ակտիվը կարող է հաշվառվել որպես գոյություն ունեցող ակտիվի լրացում կամ բարելավում: Այսինքն` մակաբացման գործունեության ակտիվը կհաշվառվի որպես գոյություն ունեցող ակտիվի մի մաս:

11. Մակաբացման գործունեության ակտիվի դասակարգումը, որպես նյութական կամ ոչ նյութական ակտիվ, նույն է, ինչ գոյություն ունեցող ակտիվինը: Այլ կերպ ասած, գոյություն ունեցող այդ ակտիվի բնույթով կորոշվի, թե կազմակերպությունը մակաբացման գործունեության ակտիվը պետք է դասակարգի որպես նյութական, թե ոչ նյութական ակտիվ:

 

Մակաբացման գործունեության ակտիվի սկզբնական չափումը

 

12. Կազմակերպությունը պետք է մակաբացման գործունեության ակտիվը սկզբնապես չափի ինքնարժեքով, որը հանքաքարի նույնականացված բաղադրիչին հասանելիությունը բարելավող` մակաբացմանն ուղղակիորեն վերաբերող ծախսումների հանրագումարն է` գումարած ուղղակիորեն վերագրելի վերադիր ծախսերի տեղաբաշխումը: Մակաբացման արտադրական գործունեության հետ միաժամանակ կարող են տեղի ունենալ որոշ լրացուցիչ գործողություններ, որոնք, սակայն, անհրաժեշտ չեն մակաբացման արտադրական գործունեությունն ըստ ծրագրածի շարունակելու համար: Այդ լրացուցիչ գործողություններին առնչվող ծախսումները չպետք է ներառվեն մակաբացման գործունեության ակտիվի ինքնարժեքում:

13. Եթե մակաբացման գործունեության ակտիվի և արտադրված պաշարների ինքնարժեքները հնարավոր չէ առանձնացնել, ապա կազմակերպությունը պետք է վերագրի մակաբացման արտադրական ծախսումներն արտադրված պաշարների և մակաբացման գործունեության ակտիվի միջև` օգտագործելով արտադրության համապատասխան չափանիշի վրա հիմնված վերագրման սկզբունք: Արտադրության այդ չափանիշը պետք է հաշվարկվի հանքաքարի նույնականացված բաղադրիչի համար և պետք է օգտագործվի որպես ուղղենիշ` որոշելու ապագա օգուտների ստեղծման համար տեղի ունեցած լրացուցիչ գործունեությունների ծավալները: Այդպիսի չափանիշների օրինակ են`

ա) արտադրված պաշարների ինքնարժեքը` ակնկալվող ինքնարժեքի համեմատությամբ,

բ) հանքաքարի արտադրության տվյալ ծավալների համար արդյունահանված թափոնների ծավալները` համեմատած ակնկալվող ծավալների հետ, և

գ) արդյունահանված հանքաքարի հանքային բաղադրությունը` արդյունահանման ենթակա ակնկալվող հանքային բաղադրության համեմատությամբ` արտադրված հանքաքարի տվյալ քանակի համար:

 

Մակաբացման գործունեության ակտիվի հետագա չափումը

 

14. Սկզբնական ճանաչումից հետո մակաբացման գործունեության ակտիվը պետք է հաշվառվի կա՛մ ինքնարժեքով, կա՛մ վերագնահատված գումարով` հանած մաշվածությունը կամ ամորտիզացիան և հանած արժեզրկման կորուստները` ճիշտ նույն ձևով, ինչպես գոյություն ունեցող ակտիվը, որի մասն է կազմում:

15. Մակաբացման գործունեության ակտիվի մաշվածությունը կամ ամորտիզացիան պետք է հաշվարկվի պարբերական հիմունքով` հանքամարմնի նույնականացված բաղադրիչի ակնկալվող օգտակար ծառայության ընթացքում, որի հասանելիությունը բարելավվել է մակաբացման գործունեության արդյունքում: Պետք է կիրառվի թողարկված միավորների մեթոդը, եթե մեկ այլ մեթոդի կիրառումն առավել նպատակահարմար չհամարվի:

16. Հանքամարմնի նույնականացված բաղադրիչի ակնկալվող օգտակար ծառայությունը, որը օգտագործվում է մակաբացման գործունեության ակտիվի մաշվածությունը կամ ամորտիզացիան հաշվարկելու համար, կտարբերվի ակնկալվող օգտակար ծառայությունից, որն օգտագործվում է հանքի և հանքի գործունեությանը վերաբերող ակտիվների մաշվածությունը կամ ամորտիզացիան հաշվարկելու համար: Բացառություն են կազմում այն սահմանափակ իրավիճակները, երբ մակաբացումը բարելավում է ամբողջ մնացած հանքամարմնի հասանելիությունը: Օրինակ, սա կարող է լինել հանքի օգտակար ծառայության վերջին հատվածում, երբ նույնականացված բաղադրիչն արդյունահանման ենթակա հանքաշերտի վերջին հատվածն է:

 

Հավելված Ա

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

 

Սույն հավելվածը Մեկնաբանության անբաժանելի մասն է և ունի նույնպիսի իրավասություն, ինչպես և Մեկնաբանության մյուս մասերը:

 

Ա1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն Մեկնաբանությունը 2013 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն Մեկնաբանությունն ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Ա2. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն Մեկնաբանությունը մակաբացման արտադրական ծախսումների նկատմամբ, որոնք կրել է ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբին կամ դրանից հետո:

Ա3. Արտադրական փուլի ընթացքում մակաբացման գործունեությունից առաջացած նախկինում ճանաչված ցանկացած ակտիվի մնացորդ («նախորդող մակաբացման ակտիվ») պետք է ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբի դրությամբ վերադասակարգվի որպես գոյություն ունեցող ակտիվի մի մաս, որին վերաբերում է մակաբացման գործունեությունը, այն չափով, երբ դեռ մնում է հանքամարմնի նույնականացնելի բաղադրիչ, որին կարելի է կապակցել նախորդող մակաբացման ակտիվը: Այդպիսի մնացորդները պետք է մաշվեն կամ ամորտիզացվեն հանքամարմնի այն նույնականացված բաղադրիչի ակնկալվող օգտակար ծառայության մնացած հատվածում, որին վերաբերում է մակաբացման ակտիվի յուրաքանչյուր նախորդող մնացորդ:

Ա4. Եթե բացակայում է հանքամարմնի նույնականացվող բաղադրիչ, որին վերաբերում է այդ նախորդող մակաբացման ակտիվը, ապա այն պետք է ճանաչվի ներկայացված ամենավաղ ժամանակաշրջանի սկզբում` չբաշխված շահույթի սկզբնական մնացորդում:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 21

Պարտադիր վճարներ

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12

• «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20

• «Կապակցված կողմերի բացահայտումներ» ՀՀՄՍ 24

• «Միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 34

• «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37

• «Էլեկտրական և էլեկտրոնային սարքավորումների թափոնների կոնկրետ շուկայում մասնակցությունից առաջացող պարտավորություններ» ՖՀՄՍՄԿ 6

 

Նախապատմություն

---

1. Կառավարությունը կարող է պարտադիր վճար սահմանել կազմակերպության համար: ՖՀՄՍ Մեկնաբանությունների Կոմիտեն պարտադիր վճար կատարող կազմակերպության համար ֆինանսական հաշվետվություններում պարտադիր վճարի գծով հաշվառման ուղեցույց կազմելու խնդրանքներ է ստացել: Խնդիրը հետևյալն է. երբ ճանաչել պարտադիր վճար կատարելու պարտավորությունը, որը հաշվառվում է «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37-ի համաձայն:

 

Գործողության ոլորտը

---

2. Սույն Մեկնաբանությունը քննարկում է պարտադիր վճար կատարելու գծով պարտավորության հաշվառումը, եթե այդ պարտավորությունը գտնվում է ՀՀՄՍ 37-ի գործողության ոլորտում: Այն նաև քննարկում է հստակ ժամկետներով և գումարով հատկորոշված պարտադիր վճար կատարելու  գծով պարտավորության հաշվառումը:

3. Սույն մեկնաբանությունը չի քննարկում այն ծախսումների հաշվառումը, որոնք առաջանում են պարտադիր վճար կատարելու գծով պարտավորության ճանաչումից: Կազմակերպությունները պետք է կիրառեն այլ ստանդարտներ` որոշելու` արդյոք պարտադիր վճար կատարելու գծով պարտավորության ճանաչումը առաջացնում է ակտիվ կամ ծախս:

4. Սույն Մեկնաբանության նպատակներով` պարտադիր վճարը տնտեսական օգուտներ մարմնավորող միջոցների արտահոսք է, որը կառավարությունը սահմանում է կազմակերպության համար` օրենսդրության համաձայն (այսինքն` օրենքներ և/կամ կանոնակարգեր), բացառությամբ`

ա) միջոցների այն արտահոսքերի, որոնք գտնվում են այլ ստանդարտների գործողության ոլորտում (ինչպես օրինակ` շահութահարկերը, որոնք գտնվում են «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ի գործողության ոլորտում), և

բ) տույժերի կամ տուգանքների, որոնք սահմանվում են օրենսդրությունը խախտելու դեպքում:

«Կառավարություն». վերաբերում է կառավարությանը, նախարարություններին, գերատեսչություններին և համանման մարմիններին` անկախ նրանից` դրանք տեղական են, ազգային, թե միջազգային:

5. Կառավարության հետ պայմանագրային համաձայնությամբ ակտիվ ձեռք բերելու կամ ծառայություններ մատուցելու նպատակով կազմակերպության կողմից կատարած վճարումը չի բավարարում պարտադիր վճար կատարելու սահմանումը:

6. Կազմակերպությունից չի պահանջվում կիրառել սույն Մեկնաբանությունը այն պարտավորությունների համար, որոնք առաջանում են արտանետումների առևտրային համակարգերի (քվոտաների) հետևանքով:

 

Խնդիրները

---

7. Պարտադիր վճար կատարելու գծով պարտավորության հաշվառումը հստակեցնելու նպատակով սույն Մեկնաբանությունը քննարկում է հետևյալ խնդիրները`

ա) որն է այն պարտավորեցող դեպքը, որը հանգեցնում է պարտադիր վճար կատարելու  գծով պարտավորության ճանաչման,

բ) արդյոք ապագա ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեությունը շարունակելու տնտեսական անհրաժեշտությունը հանգեցնում է պարտադիր վճար կատարելու  գծով կառուցողական պարտականության, որը կառաջանա այդ ապագա ժամանակաշրջանում գործունեություն իրականացնելիս,

գ) արդյոք կազմակերպության գործունեության անընդհատության ենթադրությունը ցույց է տալիս, որ կազմակերպությունը ունի պարտադիր վճար կատարելու գծով ներկա պարտականություն, որը կառաջանա այդ ապագա ժամանակաշրջանում գործունեություն իրականացնելիս,

դ) արդյոք պարտադիր վճար կատարելու  գծով պարտավորությունը ճանաչվում է միանգամից, թե որոշ դեպքերում` աստիճանաբար` ժամանակի ընթացքում,

ե) որն է այն պարտավորեցող դեպքը, որը հանգեցնում է որոշակի նվազագույն շեմին հասնելու հետևանքով պարտադիր վճար կատարելու  գծով պարտավորության ճանաչման,

զ) արդյոք տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում և միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում պարտադիր վճար կատարելու  գծով պարտավորության ճանաչման սկզբունքները նույնն են:

 

Փոխհամաձայնություն

---

8. Պարտադիր վճար կատարելու պարտավորությանը հանգեցնող պարտավորեցնող դեպք է համարվում այն գործունեությունը, որն առաջացնում է պարտադիր վճարի կատարում, ինչպես սահմանված է օրենսդրությամբ: Օրինակ, եթե պարտադիր վճարի կատարում է առաջացնում գործունեությունը, որի հետևանքով ընթացիկ ժամանակաշրջանում հասույթ է գեներացվում, և այդ պարտադիր վճարի հաշվարկը հիմնված է նախորդ ժամանակաշրջանում ստացված հասույթի վրա, ապա այդ պարտադիր վճարի կատարման պարտավորեցնող դեպք է համարվում ընթացիկ ժամանակաշրջանում հասույթի գեներացումը: Նախորդ ժամանակաշրջանում ստացված հասույթը անհրաժեշտ է, բայց ոչ բավարար, ներկա պարտականություն ստեղծելու համար:

9. Ապագա ժամանակաշրջանում կազմակերպության գործունեությունը շարունակելու տնտեսական անհրաժեշտությունը այդ կազմակերպության համար չի հանգեցնում պարտադիր վճար կատարելու  գծով կառուցողական պարտականության, որը կառաջանա այդ ապագա ժամանակաշրջանում գործունեության իրականացման արդյունքում:

10. Անընդհատության ենթադրությամբ ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստումը չի ենթադրում, որ կազմակերպությունը ունի պարտադիր վճար կատարելու գծով ներկա պարտականություն, որը կառաջանա ապագա ժամանակաշրջանում գործունեության իրականացման արդյունքում:

11. Պարտադիր վճար կատարելու գծով պարտավորությունը ճանաչվում է աստիճանաբար, եթե պարտավորեցնող դեպքը տեղի է ունենում ժամանակաշրջանի ընթացքում (այսինքն` եթե այն գործունեությունը, որն առաջացնում է պարտադիր վճարի կատարումը, ինչպես սահմանված է օրենսդրությամբ, իրականացվում է ժամանակաշրջանի ընթացքում): Օրինակ, եթե պարտավորեցնող դեպք է համարվում ժամանակաշրջանի ընթացքում հասույթի գեներացումը, համապատասխան պարտավորությունը ճանաչվում է, երբ կազմակերպությունը գեներացնում է այդ հասույթը:

12. Եթե պարտադիր վճար կատարելու պարտականությունը առաջանում է, երբ կազմակերպությունը հասնում է նվազագույն շեմին, այդ պարտականությունից առաջացող պարտավորության հաշվառումը պետք է համապատասխանի սույն Մեկնաբանության 8-14 պարագրաֆներում (մասնավորապես, 8 և 11 պարագրաֆներում) սահմանված սկզբունքներին: Օրինակ, եթե պարտավորեցնող դեպք է համարվում գործունեության նվազագույն շեմը (ինչպես օրինակ` վաճառքից հասույթի նվազագույն գումարը կամ արտադրված արտադրանքի նվազագույն քանակը), համապատասխան պարտավորությունը ճանաչվում է, երբ կազմակերպությունը հասել է գործունեության այդ նվազագույն շեմին:

13. Կազմակերպությունը միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում պետք է կիրառի ճանաչման այն նույն սկզբունքները, որոնք կիրառում է տարեկան ֆինանսական հաշվետվություններում: Արդյունքում, միջանկյալ ֆինանսական հաշվետվությունում պարտադիր վճար կատարելու  գծով պարտավորությունը`

ա) չպետք է ճանաչվի, եթե միջանկյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտին պարտադիր վճար կատարելու որևէ ներկա պարտականություն չկա, և

բ) պետք է ճանաչվի, եթե միջանկյալ հաշվետու ժամանակաշրջանի ավարտին պարտադիր վճար կատարելու որևէ ներկա պարտականություն կա:

14. Կազմակերպությունը պետք է ճանաչի ակտիվ, եթե պարտադիր վճարի գծով կատարել է կանխավճար, բայց դեռ չունի պարտադիր վճարը կատարելու ներկա պարտականություն:

 

Հավելված Ա

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է սույն Մեկնաբանության անբաժանելի մասը և ունի այն նույն իրավասությունը, ինչ սույն Մեկնաբանության մյուս մասերը:

 

Ա1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն Մեկնաբանությունը 2014 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն Մեկնաբանությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

Ա2. Սույն Մեկնաբանության սկզբնական կիրառումից առաջացող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն հետընթաց` «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ի համաձայն:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 22

Արտարժույթով գործառնություններ և կանխավճարներ

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներ»

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21

 

Նախապատմություն

---

1. «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21-ի պարագրաֆ 21-ը պահանջում է, որ կազմակերպությունը արտարժույթով գործառնությունը սկզբնապես ճանաչման պահին պետք է հաշվառի ֆունկցիոնալ արժույթով` արտարժույթով գումարի համար կիրառելով ֆունկցիոնալ արժույթի և արտարժույթի (փոխարժեքի) միջև գործառնության ամսաթվի դրությամբ սփոթ փոխարժեքը: Համաձայն ՀՀՄՍ 21-ի պարագրաֆ 22-ի` գործառնության ամսաթիվ է համարվում այն ամսաթիվը, երբ գործառնությունն առաջին անգամ որակվում է որպես ճանաչման ենթակա` ՖՀՄՍ-ների համաձայն:

2. Երբ կազմակերպությունը վճարում կամ ստանում է արտարժույթով կանխավճար, սովորաբար, այն ճանաչում է ոչ դրամային ակտիվը կամ ոչ դրամային պարտավորությունը¹ նախքան համապատասխան ակտիվի, ծախսի կամ եկամտի ճանաչումը: Տվյալ ակտիվը, ծախսը կամ եկամուտը (կամ դրա մասը) համապատասխան ստանդարտների կիրառմամբ ճանաչվող այն գումարն է, որը հանգեցնում է կանխավճարից առաջացող ոչ դրամային ակտիվի կամ ոչ դրամային պարտավորության ապաճանաչման:

3. ՖՀՄՍ Մեկնաբանությունների Կոմիտեն (Մեկնաբանությունների Կոմիտե) սկզբնապես ստացել է հարց, թե ինպես որոշել «գործառնության ամսաթիվ»` կիրառելով ՀՀՄՍ 21-ի 21-22 պարագրաֆները` հասույթը ճանաչելիս: Հարցը, մասնավորապես, առնչվում էր այն դեպքերին, երբ կազմակերպությունը ճանաչում է ոչ դրամային պարտավորություն, որն առաջանում է կանխավճարի ստացումից` նախքան կազմակերպությունը կճանաչի համապատասխան հասույթը: Տվյալ հարցը քննարկելիս Մեկնաբանությունների Կոմիտեն նշեց, որ արտարժույթով կանխավճարի ստացումը կամ վճարումը չի սահմանափակվում հասույթի գործառնություններով: Հետևաբար, Մեկնաբանությունների Կոմիտեն որոշեց հստակեցնել «գործառնության ամսաթիվը» փոխարժեք որոշելու նպատակով, որն անհրաժեշտ է օգտագործել համապատասխան ակտիվի, ծախսի կամ եկամտի սկզբնական ճանաչման պահին, երբ կազմակերպությունը ստացել կամ վճարել է արտարժույթով կանխավճար:

______________________________

¹ Օրինակ` «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15–ի 106-րդ պարագրաֆի համաձայն, եթե գնորդը վճարում է հատուցում կամ կազմակերպությունը ունի հատուցման գումարի նկատմամբ իրավունք, որն անվերապահ է (այսինքն` դեբիտորական պարտք կանխավճար ստանալու գծով), ապա մինչև կազմակերպության կողմից ապրանքի կամ ծառայության փոխանցումը գնորդին, կազմակերպությունը պետք է պայմանագիրը ներկայացնի որպես պայմանագրի գծով պարտավորություն` վճարումը կատարելու կամ վճարումը կատարման ենթակա դառնալու պահին (կախված նրանից, թե որն է ավելի վաղ տեղի ունենում)

 

Գործողության ոլորտը

---

4. Սույն Մեկնաբանությունը կիրառվում է արտարժույթով գործառնության (կամ դրա մի մասի) համար, երբ կազմակերպությունը ճանաչում է ոչ դրամային ակտիվ կամ ոչ դրամային պարտավորություն, որն առաջանում է կանխավճար կատարելու կամ ստանալու արդյունքում` նախքան կազմակերպությունը կճանաչի համապատասխան ակտիվը, ծախսը կամ եկամուտը (կամ դրա մի մասը):

5. Սույն Մեկնաբանությունը չի կիրառվում, երբ կազմակերպությունը համապատասխան ակտիվը, ծախսը կամ եկամուտը սկզբնական ճանաչման պահին չափում է`

ա) իրական արժեքով, կամ

բ) վճարված կամ ստացված հատուցման իրական արժեքով այն ամաթվի դրությամբ, որը կանխավճարից առաջացող ոչ դրամային ակտիվի կամ ոչ դրամային պարտավորության սկզբնական ճանաչման ամսաթիվը չէ (օրինակ` գուդվիլի չափումը` կիրառելով «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3-ը):

6. Կազմակերպությունից չի պահանջվում կիրառել սույն Մեկնաբանությունը`

ա) շահութահարկերի համար, կամ

բ) ապահովագրության պայմանագրերի (ներառյալ` վերաապահովագրության պայմանագրեր) համար, որը կազմակերպությունը թողարկում է կամ վերաապահովագրության պայմանագրերի համար, որոնք պահում է:

 

Խնդիրը

---

7. Սույն Մեկնաբանությունը քննարկում է` ինչպես որոշել «գործառնության ամսաթիվը» փոխարժեք որոշելու նպատակով, որն անհրաժեշտ է օգտագործել համապատասխան ակտիվի, ծախսի կամ եկամտի (կամ դրա մի մասի) սկզբնական ճանաչման համար` արտարժույթով կանխավճար կատարելու կամ ստանալու արդյունքում առաջացող ոչ դրամային ակտիվի կամ ոչ դրամային պարտավորության ապաճանաչման պահին:

 

Փոխհամաձայնություն

---

8. ՀՀՄՍ 21-ի 21-22 պարագրաֆները կիրառելիս համապատասխան ակտիվի, ծախսի կամ եկամտի (կամ դրա մի մասի) սկզբնական ճանաչման համար օգտագործելու նպատակով փոխարժեք որոշելու գործառնության ամսաթիվ է համարվում այն ամսաթիվը, երբ կազմակերպությունը սկզբնապես ճանաչում է ոչ դրամային ակտիվը կամ ոչ դրամային պարտավորությունը, որն առաջանում է կանխավճար կատարելու կամ ստանալու արդյունքում:

9. Եթե կան կանխավճարի բազմաթիվ վճարումներ կամ ստացումներ, կազմակերպությունը կանխավճարի յուրաքանչյուր վճարման կամ ստացման համար պետք է որոշի գործառնության ամսաթիվ:

 

Հավելված Ա

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է ՖՀՄՍՄԿ 22-ի անբաժանելի մասը և ունի այն նույն իրավասությունը, ինչ ՖՀՄՍՄԿ 22-ի մյուս մասերը:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Ա1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն Մեկնաբանությունը 2018 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն Մեկնաբանությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Անցումը

---

Ա2. Սկզբնական կիրառման պահին կազմակերպությունը պետք է սույն Մեկնաբանությունը կիրառի`

ա) հետընթաց` կիրառելով «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ը, կամ

բ) առաջընթաց` սույն Մեկնաբանության գործողության ոլորտում գտնվող բոլոր ակտիվների, ծախսերի կամ եկամտի համար, որոնք սկզբնապես ճանաչվում են`

     (i) հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին կամ դրանից հետո, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառում սույն Մեկնաբանությունը, կամ

   (ii) նախորդող հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին կամ դրանից հետո, որը հաշվետու ժամանակաշրջանի ֆինանսական հաշվետվություններում (որում կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառում սույն Մեկնաբանությունը) ներկայացված է որպես համադրելի տեղեկատվություն:

Ա3. Կազմակերպությունը, որը կիրառում է Ա2(բ) պարագրաֆը, պետք է, սկզբնական ճանաչման պահին, սույն Մեկնաբանությունը կիրառի ակտիվների, ծախսերի և եկամտի համար, որոնք սկզբնապես ճանաչվել են Ա2(բ)(i) կամ Ա2(բ)(ii) պարագրաֆների հաշվետու ժամանակաշրջանի սկզբին կամ դրանից հետո և որոնց համար կազմակերպությունը ճանաչել է նախքան այդ ամսաթիվը կանխավճարներից առաջացած ոչ դրամային ակտիվներ կամ ոչ դրամային պարտավորություններ:

 

ՖՀՄՍՄԿ Մեկնաբանություն 23

Շահութահարկի հաշվառման մոտեցման անորոշություն

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10

• «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12

 

Նախապատմություն

---

1. «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12-ում սահմանված են ընթացիկ և հետաձգված հարկային ակտիվների և պարտավորությունների համար պահանջները: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի ՀՀՄՍ 12-ի պահանջները` հիմնվելով կիրառելի հարկային օրենսդրության վրա:

2. Կարող է պարզ չլինել, թե ինչպես է հարկային օրենսդրությունը կիրառվում կոնկրետ գործառնության կամ իրավիճակի դեպքում: Հարկային օրենսդրության կոնկրետ դրույթի մեկնաբանությունը կարող է հայտնի չլինել, քանի դեռ համապատասխան հարկային մարմինը կամ դատարանը ապագայում որոշում չի կայացրել: Հետևաբար, հարկային մարմնի կողմից կոնկրետ հարկային հաշվառման մոտեցման շուրջ վեճերը կամ ստուգումները կարող են ազդել կազմակերպության ընթացիկ կամ հետաձգված հարկային ակտիվի կամ պարտավորության   հաշվապահական հաշվառման վրա:

3. Սույն Մեկնաբանությունում`

ա) «հարկային հաշվառման մոտեցում». կազմակերպության կողմից շահութահարկի հաշվարկը պատրաստելիս օգտագործվող կամ օգտագործման ենթակա հաշվառման մոտեցումը,

բ) «հարկային մարմին». այն մարմին(ներ)ը, որոնք որոշում են` արդյոք հարկային օրենսդրությամբ հարկային հաշվառման մոտեցումն ընդունելի է: Նման մարմին կարող է լինել նաև դատարանը,

գ) «անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցում». հարկային հաշվառման մոտեցում, որի կիրառման վերաբերյալ կան անորոշություններ` արդյոք համապատասխան հարկային մարմինը կընդունի այդ մոտեցման համապատասխանությունը հարկային օրենսդրությանը: Օրինակ` հարկային իրավակարգում շահութահարկի հաշվարկի չներկայացնելու կամ հարկվող շահույթում կոնկրետ եկամուտ չներառելու` կազմակերպության կողմից կայացրած որոշումը համարվում է անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցում, եթե հարկային օրենսդրությամբ դրա ընդունելի լինելը անորոշ է:

 

Գործողության ոլորտը

---

4. Սույն Մեկնաբանությունը պարզաբանում է, թե ինչպես կիրառել ՀՀՄՍ 12-ում սահմանված ճանաչման և չափման պահանջները, երբ շահութահարկի հաշվառման մոտեցման շուրջ անորոշություններ կան: Նման դեպքում կազմակերպությունը պետք է ճանաչի և չափի իր ընթացիկ կամ հետաձգված հարկային ակտիվը կամ պարտավորությունը` կիրառելով ՀՀՄՍ 12-ում սահմանված պահանջները` հիմնվելով հարկվող շահույթի (հարկային վնաս), հարկային բազաների, չօգտագործված հարկային վնասների, չօգտագործված հարկային զեղչերի և հարկի դրույքաչափերի վրա, որոնք որոշվում են` կիրառելով սույն Մեկնաբանությունը:

 

Խնդիրներ

---

5. Երբ շահութահարկի հաշվառման մոտեցման շուրջ կան անորոշություններ, սույն Մեկնաբանությունը քննարկում է`

ա) արդյոք կազմակերպությունը անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումը դիտարկում է առանձին,

բ) այն ենթադրությունները, որոնք կազմակերպությունը կատարում է հարկային մարմինների կողմից հարկային հաշվառման մոտեցման ստուգման վերաբերյալ,

գ) ինչպես է կազմակերպությունը որոշում հարկվող շահույթը (հարկային վնաս), հարկային բազաները, չօգտագործված հարկային վնասները, չօգտագործված հարկային զեղչերը և հարկի դրույքաչափերը, և

դ) ինչպես է կազմակերպությունը դիտարկում փաստերի և հանգամանքների փոփոխությունները:

 

Փոխհամաձայնություն

---

Արդյոք կազմակերպությունը անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումը դիտարկում է առանձին

 

6. Կազմակերպությունը պետք է որոշի. յուրաքանչյուր անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցում դիտարկել առանձին, թե մեկ կամ ավելի այլ անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումների հետ միասին` կախված, թե որ դեպքում ավելի ճիշտ է կանխատեսում անորոշության լուծումը: Անորոշությունը լուծելու ավելի ճիշտ կանխատեսումը որոշելիս կազմակերպությունը կարող է դիտարկել, օրինակ` ա) ինչպես է այն պատրաստում իր շահութահարկի հաշվարկը և հիմնավորում հարկային հաշվառման մոտեցումը, կամ բ), ըստ կազմակերպության` հարկային մարմինը ինչպես կկատարի իր ստուգումը և ինչպես կլուծի այն խնդիրները, որոնք կարող են առաջանալ այդ ստուգման արդյունքում:

7. Եթե, պարագրաֆ 6-ը կիրառելիս, կազմակերպությունը դիտարկում է մեկից ավելի անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումներ միասին, կազմակերպությունը սույն Մեկնաբանությունում օգտագործված «անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցում» տերմինին կատարված հղումները պետք է մեկնաբանի  որպես միասին դիտարկվող անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումների խմբին կատարվող հղումներ:

 

Հարկային մարմինների կողմից կատարվող ստուգում

 

8. Գնահատելիս, թե արդյոք և ինչպես է անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումը ազդում հարկվող շահույթի (հարկային վնաս), հարկային բազաների, չօգտագործված հարկային վնասների, չօգտագործված հարկային զեղչերի և հարկի դրույքաչափերի որոշման վրա, կազմակերպությունը պետք է ենթադրի, որ հարկային մարմինը կստուգի այն գումարները, որոնք ստուգելու իրավունք ունի և այդ ստուգումները կատարելիս կունենա ողջ համապատասխան տեղեկատվությանը վերաբերող ամբողջական գիտելիք:

 

Հարկվող շահույթի (հարկային վնաս), հարկային բազաների, չօգտագործված հարկային վնասների, չօգտագործված հարկային զեղչերի և հարկի դրույքաչափերի որոշումը

 

9. Կազմակերպությունը պետք է դիտարկի, թե արդյոք հավանական է, որ հարկային մարմինը կընդունի անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումը:

10. Եթե կազմակերպությունը եզրահանգում է, որ հավանական է` հարկային մարմինը կընդունի անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումը, կազմակերպությունը հարկվող շահույթը (հարկային վնաս), հարկային բազաները, չօգտագործված հարկային վնասները, չօգտագործված հարկային զեղչերը կամ հարկի դրույքաչափերը պետք է որոշի իր շահութահարկի հաշվարկում օգտագործված կամ ապագայում օգտագործվող հարկային հաշվառման մոտեցմանը համապատասխան:

11. Եթե կազմակերպությունը եզրահանգի, որ հավանական չէ` հարկային մարմինը կընդունի անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումը, կազմակերպությունը անորոշության ազդեցությունը պետք է արտացոլի համապատասխան հարկվող շահույթ (հարկային վնաս), հարկային բազաներ, չօգտագործված հարկային վնասներ, չօգտագործված հարկային զեղչեր կամ հարկի դրույքաչափեր որոշելիս: Կազմակերպությունը յուրաքանչյուր անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցման անորոշության ազդեցությունը պետք է արտացոլի` օգտագործելով հետևյալ եղանակներից որևէ մեկը` կախված, թե որ եղանակն է կազմակերպությունը համարում ավելի լավ` անորոշության լուծումը կանխատեսելու նպատակով`

ա) «ամենահավանական գումար». հնարավոր արդյունքների շարքի միակ ամենահավանական գումարը: Ամենահավանական գումարը կարող է ավելի լավ կանխատեսել անորոշության լուծումը, եթե հնարավոր արդյունքները երկուսն են (բինարի) կամ կենտրոնացված են մեկ արժեքի շուրջ,

բ) «ակնկալվող արժեք». հնարավոր արդյունքների շարքում հավանականությամբ չափվող գումարների հանրագումարը: Ակնկալվող արժեքը կարող է ավելի լավ կանխատեսել անորոշության լուծումը, եթե կա հնարավոր այնպիսի արդյունքների շարք, որոնք ո՛չ երկուսն են (բինարի), ո՛չ կենտրոնացված են մեկ արժեքի շուրջ:

12. Եթե անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումն ազդում է ընթացիկ հարկի և հետաձգված հարկի վրա (օրինակ` եթե այն ազդում է և՛ հարկվող շահույթի վրա, որն օգտագործվում է ընթացիկ հարկ որոշելու նպատակով, և՛ հարկային բազաների վրա, որոնք օգտագործվում են հետաձգված հարկ որոշելու նպատակով), կազմակերպությունը պետք է համապատասխան դատողություններ և գնահատումներ կատարի և՛ ընթացիկ հարկի, և՛ հետաձգված հարկի համար:

 

Փաստերի և հանգամանքների փոփոխություններ

 

13. Կազմակերպությունը պետք է վերանայի սույն Մեկնաբանությամբ պահանջվող դատողություն կամ գնահատում, եթե այն փաստերը և հանգամանքները, որոնց վրա հիմնված են եղել դատողությունն ու գնահատումը, փոխվել են կամ եթե ի հայտ է եկել նոր տեղեկատվություն, որն ազդում է տվյալ դատողության կամ գնահատման վրա: Օրինակ` փաստերի և հանգամանքների փոփոխությունները հնարավոր է, որ փոխեն կազմակերպության որոշումները` կապված հարկային հաշվառման մոտեցման ընդունելի լինելու կամ կազմակերպության կողմից անորոշության ազդեցությունը գնահատելու հետ կամ երկուսը միասին: Ա1-Ա3 պարագրաֆներում ներկայացված է փաստերի և հանգամանքների փոփոխությունների ուղեցույց:

14. Կազմակերպությունը պետք է փաստերի և հանգամանքների փոփոխությունների կամ նոր տեղեկատվության ազդեցությունը արտացոլի որպես հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում կատարված փոփոխություն` կիրառելով «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի  «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10-ը` որոշելու` արդյոք հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող փոփոխությունը ճշգրտվող, թե չճշգրտվող դեպք է:

 

Հավելված Ա

 

Կիրառման ուղեցույց

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է ՖՀՄՍՄԿ 23-ի անբաժանելի մասը և ունի այն նույն իրավասությունը, ինչ ՖՀՄՍՄԿ 23-ի մյուս մասերը:

 

Փաստերի և հանգամանքների փոփոխություններ (պարագրաֆ 13)

---

Ա1. Սույն Մեկնաբանության պարագրաֆ 13-ը կիրառելիս կազմակերպությունը պետք է գնահատի փաստերի և հանգամանքների փոփոխությունների կամ նոր տեղեկատվության համապատասխանությունը և ազդեցությունը կիրառելի հարկային օրենսդրության համատեքստում: Օրինակ` կոնկրետ դեպքը հնարավոր է հանգեցնի մեկ հարկային հաշվառման մոտեցման, բայց ոչ մեկ այլի համար կատարված դատողության կամ գնահատման վերանայման, եթե այդ հարկային հաշվառման մոտեցումը վերաբերում է տարբեր հարկային օրենսդրությունների:

Ա2. Փաստերի և հանգամանքների փոփոխությունների կամ նոր տեղեկատվության օրինակները, որոնք, հանգամանքներից ելնելով, կարող են հանգեցնել դատողության կամ գնահատման վերանայման, ինչպես պահանջվում է սույն Մեկնաբանությամբ, ներառում են, սակայն, չեն սահմանափակվում հետևյալով`

ա) հարկային մարմնի կողմից իրականացվող ստուգումներ կամ գործողություններ: Օրինակ`

    (i) կազմակերպության կողմից օգտագործված հարկային հաշվառման մոտեցման կամ համանման հարկային հաշվառման մոտեցման հետ հարկային մարմնի համաձայնությունը կամ անհամաձայնությունը,

    (ii) տեղեկատվություն այն մասին, որ հարկային մարմինը համաձայնվել կամ չի համաձայնվել կազմակերպության կողմից օգտագործված համանման հարկային հաշվառման մոտեցման հետ, և

    (iii) տեղեկատվություն համանման հարկային հաշվառման մոտեցում կարգավորելու նպատակով ստացված կամ վճարված գումարի մասին:

բ) հարկային մարմնի կողմից սահմանված կանոնների փոփոխություններ,

գ) հարկային հաշվառման մոտեցում ստուգելու կամ վերստուգելու` հարկային մարմնի իրավասության ժամկետի լրանալը:

Ա3. Հարկային մարմնի` հարկային հաշվառման մոտեցման հետ համաձայնվելու կամ չհամաձայնվելու բացակայությունը, առանձին վերցրած, քիչ հավանական է, որ կհամարվի փաստերի և հանգամանքների փոփոխություն կամ ի հայտ կբերի նոր տեղեկատվություն, որն ազդում է դատողությունների և գնահատումների վրա, ինչպես պահանջվում է սույն Մեկնաբանությամբ:

 

Բացահայտումը

---

Ա4. Երբ կա շահութահարկի հաշվառման մոտեցման շուրջ անորոշություն, կազմակերպությունը պետք է որոշի` արդյոք բացահայտել`

ա) հարկվող շահույթ (հարկային վնաս), հարկային բազաներ, չօգտագործված հարկային վնասներ, չօգտագործված հարկային զեղչեր և հարկի դրույքաչափեր որոշելիս կատարած դատողությունները` կիրառելով «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1-ի 122 պարագրաֆը, և

բ) հարկվող շահույթ (հարկային վնաս), հարկային բազաներ, չօգտագործված հարկային վնասներ, չօգտագործված հարկային զեղչեր և հարկի դրույքաչափեր որոշելիս կատարած ենթադրությունների և գնահատումների մասին տեղեկատվությունը` կիրառելով ՀՀՄՍ 1-ի 125-129 պարագրաֆները:

Ա5. Եթե կազմակերպությունը եզրահանգում է, որ հավանական է` հարկային մարմինը կընդունի անորոշ հարկային հաշվառման մոտեցումը, կազմակերպությունը պետք է որոշի` արդյոք բացահայտել անորոշության հնարավոր ազդեցությունը որպես հարկին վերաբերող պայմանականություն` կիրառելով ՀՀՄՍ 12-ի պարագրաֆ 88-ը:

 

Հավելված Բ

 

Ուժի մեջ մտնելը և անցումը

 

Սույն հավելվածը հանդիսանում է ՖՀՄՍՄԿ 23-ի անբաժանելի մասը և ունի այն նույն իրավասությունը, ինչ ՖՀՄՍՄԿ 23-ի մյուս մասերը:

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Բ1. Կազմակերպությունը պետք է կիրառի սույն Մեկնաբանությունը 2019 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանների համար: Ավելի վաղ կիրառումը թույլատրվում է: Եթե կազմակերպությունը կիրառում է սույն Մեկնաբանությունը ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, պետք է բացահայտի այդ փաստը:

 

Անցումը

---

Բ2. Սկզբնական կիրառման պահին կազմակերպությունը սույն Մեկնաբանությունը պետք է կիրառի`

ա) հետընթաց` կիրառելով ՀՀՄՍ 8-ը, եթե դա հնարավոր է առանց ավելի ուշ ստացված տեղեկատվության օգտագործման, կամ

բ) հետընթաց` սույն Մեկնաբանության սկզբնական կիրառման կուտակված ազդեցությամբ, որը ճանաչվել է սկզբնական կիրառման ամսաթվի դրությամբ: Եթե կազմակերպությունը որոշում է կիրառել անցման այս մոտեցումը, այն չպետք է վերաներկայացնի համադրելի տեղեկատվություն: Փոխարենը, կազմակերպությունը սույն Մեկնաբանության սկզբական կիրառման կուտակված ազդեցությունը պետք է ճանաչի որպես չբաշխված շահույթի (կամ սեփական կապիտալի այլ բաղադրիչի, ինչպես նպատակահարմար է) սկզբնական մնացորդի ճշգրտում: Սկզբնական կիրառման ամսաթիվ է համարվում տարեկան հաշվետու ժամանակաշրջանի սկիզբը, երբ կազմակերպությունը առաջին անգամ է կիրառում սույն Մեկնաբանությունը:

 

ՄՄԿ Մեկնաբանություն 7

Անցումը եվրոյի

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1 (2007 թվականի վերանայված տարբերակը)

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Հաշվետու ժամանակաշրջանից հետո տեղի ունեցող դեպքեր» ՀՀՄՍ 10

• «Արտարժույթի փոխարժեքի փոփոխությունների հետևանքներ» ՀՀՄՍ 21 (2003 թվականի վերանայված տարբերակը)

• «Համախմբված և առանձին ֆինանսական հաշվետվություններ» ՀՀՄՍ 27 (2008 թվականի փոփոխված տարբերակը)

 

Խնդիրներ

---

1.  1999 թվականի հունվարի 1-ից` Տնտեսական և արժութային միության (ՏԱՄ) գործունեության փաստացի սկզբից, եվրոն կդառնա լիիրավ արժույթ, իսկ եվրոյի ու մասնակից երկրների ազգային արժույթների փոխանակման փոխարժեքը անհետադարձ կֆիքսվի, այսինքն` այս արժույթների հետ կապված հետագա փոխարժեքային տարբերությունների ռիսկը կվերանա այս ամսաթվից ի վեր:

2. Խնդիրը ՀՀՄՍ 21-ի կիրառումն է Եվրամիության անդամ-պետությունների ազգային արժույթներից եվրոյի անցման («անցում») նկատմամբ:

 

Փոխհամաձայնություն

---

3. Արտարժույթով իրականացվող գործարքների և արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկմանը վերաբերող ՀՀՄՍ 21-ի պահանջները պետք է խստորեն կիրառվեն անցման ժամանակ: Նույն տրամաբանությունը կիրառվում է նաև փոխանակման փոխարժեքների ֆիքսման նկատմամբ, երբ երկրները ՏԱՄ-ին միանում են ավելի ուշ փուլերում:

4. Սա, մասնավորապես, նշանակում է, որ`

ա)  գործարքների արդյունքում առաջացած արտարժույթով արտահայտված դրամային ակտիվները և պարտավորությունները շարունակում են վերահաշվարկվել ֆունկցիոնալ արժույթով` կիրառելով փակման փոխարժեքը: Արդյունքում առաջացած ցանկացած փոխարժեքային տարբերություն պետք է անմիջապես ճանաչվի որպես եկամուտ կամ ծախս, բացառությամբ այն դեպքերի, երբ կազմակերպությունը պետք է շարունակի կիրառել գործող հաշվապահական հաշվառման քաղաքականությունը փոխարժեքային տարբերություններից առաջացած այն օգուտների և վնասների գծով, որոնք վերաբերում են կանխատեսված գործարքի արտարժութային ռիսկի հեջերին.

բ)  արտերկրյա ստորաբաժանումների ֆինանսական հաշվետվությունների վերահաշվարկման հետ կապված կուտակային փոխարժեքային տարբերությունները, որոնք ճանաչվել են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում, պետք է կուտակվեն սեփական կապիտալում և վերադասակարգվեն` հանվելով սեփական կապիտալից և ներառվելով շահույթում կամ վնասում, միայն արտերկրյա ստորաբաժանման մեջ զուտ ներդրման օտարման կամ մասնակի օտարման դեպքում.

գ) մասնակից երկրների արժույթներով արտահայտված պարտավորությունների վերահաշվարկման արդյունքում առաջացած փոխարժեքային տարբերությունները չպետք է ներառվեն համապատասխան ակտիվների հաշվեկշռային արժեքներում:

 

Փոխհամաձայնության ամսաթիվը

---

1997 թվականի հոկտեմբեր

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Սույն Մեկնաբանությունն ուժի մեջ է մտնում 1998 թվականի հունիսի 1-ից: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն ՀՀՄՍ 8-ի պահանջների համաձայն:

ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականի վերանայված տարբերակ) կատարվել են ՖՀՄՍ-ներում կիրառվող տերմինների փոփոխություններ: Ի լրումն` փոփոխվել է 4-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականի վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

ՀՀՄՍ 27-ով (2008 թվականի փոփոխված տարբերակ) փոփոխել է 4(բ) պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունը կիրառի 2009 թվականի հուլիսի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 27-ը (2008 թվականի փոփոխված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

 

ՄՄԿ Մեկնաբանություն 10

Պետական օգնություն` առանց գործառնական գործունեության հետ յուրահատուկ կապի

 

Հղումներ

---

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Պետական շնորհների հաշվառում և պետական օգնության բացահայտում» ՀՀՄՍ 20

 

Խնդիրներ

---

1. Որոշ երկրներում կազմակերպություններին տրամադրվող պետական օգնությունը կարող է նպատակաուղղված լինել որոշակի տարածաշրջաններում կամ արդյունաբերության ճյուղերում տնտեսական գործունեության խրախուսմանը կամ երկարաժամկետ աջակցությանը: Նման օգնություն ստանալու պայմանները կարող են յուրահատուկ կապ չունենալ կազմակերպության գործառնական գործունեության հետ: Նման օգնության օրինակներ են պետության կողմից ռեսուրսների փոխանցումը կազմակերպություններին, որոնք`

ա)  գործում են արդյունաբերության որոշակի ոլորտում,

բ)  շարունակում են գործել նոր սեփականաշնորհված արդյունաբերության ոլորտներում, կամ

գ)  սկսում կամ շարունակում են գործունեությունը թերզարգացած շրջաններում:

2. Խնդիրը այն է, թե արդյոք նման պետական օգնությունը «պետական շնորհ» է` ՀՀՄՍ 20-ի գործողության ոլորտում, և հետևաբար պետք է հաշվառվի այդ ստանդարտի համաձայն:

 

Փոխհամաձայնություն

---

3. Կազմակերպություններին տրամադրվող պետական օգնությունը համապատասխանում է ՀՀՄՍ 20-ում տրված պետական շնորհի սահմանմանը, նույնիսկ եթե բացակայում են հատկապես կազմակերպության գործառնական գործունեությանը վերաբերող պայմաններ, բացառությամբ որոշակի տարածաշրջաններում կամ արդյունաբերության ճյուղերում գործունեություն ծավալելու պահանջից: Այդ իսկ պատճառով, նման շնորհները չպետք է ուղղակիորեն կրեդիտագրվեն բաժնետերերի բաժնեմասին:

 

Փոխհամաձայնության ամսաթիվը

---

1998 թվականի հունվար

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Սույն Մեկնաբանությունն ուժի մեջ է մտնում 1998 թվականի օգոստոսի 1-ից: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն ՀՀՄՍ 8-ի պահանջների համաձայն:

 

ՄՄԿ Մեկնաբանություն 25

Շահութահարկեր. փոփոխություններ կազմակերպության կամ նրա բաժնետերերի հարկային կարգավիճակում

 

Հղումներ

---

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1 (2007 թվականի վերանայված տարբերակ)

• «Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականություն, փոփոխություններ հաշվապահական հաշվառման գնահատումներում և սխալներ» ՀՀՄՍ 8

• «Շահութահարկեր» ՀՀՄՍ 12

 

Խնդիրներ

---

1. Կազմակերպության կամ նրա բաժնետերերի հարկային կարգավիճակի փոփոխությունը կարող է հետևանքներ ունենալ կազմակերպության համար` ավելացնելով կամ պակասեցնելով նրա հարկային պարտավորությունները կամ ակտիվները: Սա կարող է պատահել, օրինակ, կազմակերպության բաժնային գործիքների բորսայական գնանշման գրանցման կամ կազմակերպության սեփական կապիտալի վերակազմակերպման ժամանակ: Սա կարող է նաև պատահել այն ժամանակ, երբ վերահսկող բաժնետերը տեղափոխվում է արտասահմանյան երկիր: Այդպիսի իրադարձության արդյունքում կազմակերպությունը կարող է հարկվել այլ կերպ. այն կարող է, օրինակ, շահել կամ կորցնել հարկային արտոնություններ կամ հետագայում ենթակա լինել հարկման այլ դրույքաչափերի:

2. Կազմակերպության կամ նրա բաժնետերերի հարկային կարգավիճակի փոփոխությունը կարող է անմիջական ազդեցություն ունենալ կազմակերպության ընթացիկ հարկային պարտավորությունների կամ ակտիվների վրա: Փոփոխությունը կարող է նաև ավելացնել կամ պակասեցնել կազմակերպության կողմից ճանաչված հետաձգված հարկային պարտավորությունները և ակտիվները` կախված այն բանից, թե հարկային կարգավիճակի փոփոխությունն ինչ ազդեցություն կունենա կազմակերպության ակտիվների և պարտավորությունների հաշվեկշռային արժեքի փոխհատուցման կամ մարման արդյունքում առաջացող հարկային հետևանքների վրա:

3. Խնդիրը այն է, թե կազմակեպությունն ինչպես պետք է հաշվառի իր կամ իր բաժնետերերի հարկային կարգավիճակի փոփոխության արդյունքում առաջացած հարկային հետևանքները:

 

Փոխհամաձայնություն

---

4. Կազմակերպության կամ նրա բաժնետերերի հարկային կարգավիճակի փոփոխությունը չի հանգեցնում շահույթից կամ վնասից դուրս ճանաչված գումարների ավելացմանը կամ պակասեցմանը: Հարկային կարգավիճակի փոփոխության ընթացիկ և հետաձգված հարկի գծով հետևանքները պետք է ներառվեն տվյալ ժամանակաշրջանի շահույթում կամ վնասում, եթե միայն այդ հետևանքները չեն վերաբերում այն գործարքներին ու իրադարձություններին, որոնք հանգեցնում են, տվյալ կամ մեկ այլ ժամանակաշրջանում, սեփական կապիտալի ճանաչված գումարի կամ այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված գումարի ուղղակիորեն նվազեցման կամ ավելացման: Այն հարկային հետևանքները, որոնք վերաբերում են, նույն կամ մեկ այլ ժամանակաշրջանում, սեփական կապիտալի ճանաչված գումարի փոփոխություններին (որոնք չեն ներառվում շահույթում կամ վնասում), պետք է ուղղակիորեն նվազեցվեն սեփական կապիտալից կամ ավելացվեն դրան: Այն հարկային հետևանքները, որոնք վերաբերում են այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում ճանաչված գումարներին, պետք է ճանաչվեն այլ համապարփակ ֆինանսական արդյունքում:

 

Փոխհամաձայնության ամսաթիվը

---

1999 թվականի օգոստոս

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Սույն փոխհամաձայնությունը ուժի մեջ է մտնում 2000 թվականի հուլիսի 15-ին: Հաշվապահական հաշվառման քաղաքականության փոփոխությունները պետք է հաշվառվեն ՀՀՄՍ 8-ին համաձայն:

ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են ՖՀՄՍ-ներում օգտագործվող տերմինները: Բացի այդ, լրացումներ են կատարվել 4-րդ պարագրաֆում: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ այդ ամսաթվից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, ապա փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

 

ՄՄԿ Մեկնաբանություն 29

Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ. բացահայտումներ

 

Հղումներ

---

• «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1 (վերանայված` 2007թ.)

• «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16 (վերանայված` 2003թ.)

• «Պահուստներ, պայմանական պարտավորություններ և պայմանական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 37

• «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38 (վերանայված` 2004թ.)

• «Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ» ՖՀՄՍՄԿ 12

 

Խնդիրներ

---

1.  Կազմակերպությունը (օպերատորը) մեկ այլ կազմակերպության (շնորհատուի) հետ կարող է կնքել ծառայության համաձայնություն, որը տնտեսական և սոցիալական հիմնական ենթակառուցվածքների նկատմամբ տալիս է հանրային հասանելիություն: Շնորհատուն կարող է լինել հանրային հատվածի կամ մասնավոր հատվածի կազմակերպություն, ներառյալ կառավարման մարմին: Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների օրինակներն ընդգրկում են` ջրազտման և ջրամատակարարման համակարգերը, ավտոճանապարհները, ավտոկայանները, թունելները, կամուրջները, օդանավակայանները և հեռահաղորդակցության ցանցերը: Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնություններ չհանդիսացող համաձայնությունների օրինակներ են` արտաքին ռեսուրսների ներգրավմամբ կազմակերպության ներքին ծառայությունների իրականացումը (օրինակ` աշխատակիցներին սպասարկող սրճարանը, շենքի սպասարկումը, ինչպես նաև հաշվապահական հաշվառման կամ տեղեկատվական տեխնոլոգիաների գործառույթները):

2.  Ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունը, սովորաբար, նախատեսում է կոնցեսիայի ժամանակաշրջանի ընթացքում շնորհատուի կողմից օպերատորին փոխանցել`

ա) իրավունք` մատուցելու ծառայություններ, որը տնտեսական և սոցիալական հիմնական ենթակառուցվածքների նկատմամբ տալիս է հանրային հասանելիություն, և

բ) որոշ դեպքերում իրավունք` օգտագործելու որոշակի նյութական ակտիվներ, ոչ նյութական ակտիվներ կամ ֆինանսական ակտիվներ,

որոնց դիմաց օպերատորը`

գ) պարտավորվում է մատուցել ծառայություններ կոնցեսիայի ժամանակաշրջանի ընթացքում` որոշակի պայմանների համաձայն, և

դ) երբ կիրառելի է, պարտավորվում է կոնցեսիայի ժամանակաշրջանի վերջում վերադարձնել կոնցեսիայի ժամանակաշրջանի սկզբում ստացված և/կամ կոնցեսիայի ժամանակաշրջանի ընթացքում ձեռք բերված իրավունքները:

3. Ծառայության կոնցեսիայի բոլոր համաձայնությունների ընդհանուր հատկանիշն այն է, որ օպերատորը միաժամանակ ստանում է իրավունք և ստանձնում է պարտականություն` մատուցելու հանրային ծառայություններ:

4. Խնդիրն այն է, թե ինչ տեղեկատվություն պետք է բացահայտվի օպերատորի և շնորհատուի ֆինանսական հաշվետվությունների ծանոթագրություններում:

5. Ծառայության կոնցեսիայի որոշ համաձայնությունների վերաբերող որոշակի ասպեկտների և բացահայտումների արդեն անդրադարձել են Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային առկա ստանդարտները (օրինակ` ՀՀՄՍ 16-ը կիրառվում է հիմնական միջոցների միավորների ձեռքբերման նկատմամբ, ՖՀՄՍ 16-ը կիրառվում է ակտիվների վարձակալության նկատմամբ, իսկ ՀՀՄՍ 38-ը` ոչ նյութական ակտիվների ձեռքբերումների նկատմամբ): Այնուամենայնիվ, ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունը կարող է ներառել կատարման ենթակա պայմանագրեր, որոնց Ֆինանսական հաշվետվությունների միջազգային ստանդարտները չեն անդրադառնում, բացառությամբ երբ այդ պայմանագրերն անբարենպաստ են, որոնց դեպքում կիրառվում է ՀՀՄՍ 37-ը: Հետևաբար, սույն մեկնաբանությունն անդրադառնում է ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների լրացուցիչ բացահայտումներին:

 

Փոխհամաձայնություն

---

6. Որոշելու համար, թե ինչ համապատասխան բացահայտումներ պետք է կատարվեն ծանոթագրություններում, պետք է դիտարկվեն ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների բոլոր ասպեկտները: Յուրաքանչյուր ժամանակաշրջանում օպերատորը և շնորհատուն պետք է բացահայտեն հետևյալը`

ա) համաձայնության նկարագրությունը,

բ) համաձայնության նշանակալի պայմանները, որոնք կարող են ազդեցություն  ունենալ ապագա դրամական միջոցների հոսքերի գումարի, ժամկետի և որոշակիության վրա (օրինակ` կոնցեսիայի ժամանակաշրջանը, գնի վերանայման ամսաթվերը և հիմունքը, որի համաձայն տեղի են ունենում գնի վերանայումը կամ վերաբանակցումը),

գ) ստորև նշվածների բնույթը և շրջանակը (օրինակ` քանակը, ժամանակաշրջանը կամ գումարը, ինչպես նպատակահարմար է)`

    (i) որոշակի ակտիվներ օգտագործելու իրավունքներ,

    (ii) ծառայություն մատուցելու պարտականություններ կամ ծառայության մատուցում ակնկալելու իրավունքներ,

    (iii) հիմնական միջոցների միավորներ ձեռք բերելու կամ կառուցելու պարտականություններ,

    (iv) կոնցեսիայի ժամանակաշրջանի վերջի դրությամբ որոշակի ակտիվներ տրամադելու պարտականություններ կամ որոշակի ակտիվներ ստանալու իրավունքներ,

    (v) նորացման և դադարեցման հնարավորություններ,

    (vi) այլ իրավունքներ և պարտականություններ (օրինակ` հիմնական վերանորոգումներ),

դ) ժամանակաշրջանի ընթացքում համաձայնության մեջ տեղի ունեցած փոփոխություններ, և

ե) ինչպես է դասակարգվել ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունը:

6Ա. Օպերատորը պետք է բացահայտի կառուցման ծառայությունների` ֆինանսական ակտիվով կամ ոչ նյութական ակտիվով փոխանակման արդյունքում ժամանակաշրջանում ճանաչված հասույթի և շահույթի կամ վնասի գումարը:

7. Սույն մեկնաբանության 6-րդ պարագրաֆի համաձայն պահանջվող բացահայտումները պետք է կատարվեն առանձին` ծառայության կոնցեսիայի յուրաքանչյուր համաձայնության համար, կամ հանրագումարային` ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների յուրաքանչյուր դասի համար: Դասը համանման բնույթի ծառայություններ (օրինակ` վճարների հավաքագրում, հեռահաղորդակցության և ջրազտման ծառայություններ) ներառող ծառայության կոնցեսիայի համաձայնությունների խմբավորում է:

 

Փոխհամաձայնության ամսաթիվը

---

2001 թվականի մայիս

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Սույն մեկնաբանությունն ուժի մեջ է մտնում 2001 թվականի դեկտեմբերի 31-ին:

Կազմակերպությունը պետք է 6(ե) և 6Ա պարագրաֆների փոփոխությունները կիրառի 2008 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների նկատմամբ: Եթե կազմակերպությունը ՖՀՄՍՄԿ 12-ը կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի նկատմամբ, ապա նշված փոփոխությունը պետք է կիրառվի այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի նկատմամբ:

2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 5-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

ՄՄԿ Մեկնաբանություն 32

Ոչ նյութական ակտիվներ. ինտերնետային կայքի ծախսումներ

 

Հղումներ

---

• «Բիզնեսի միավորումներ» ՖՀՄՍ 3

• «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15

• «Վարձակալություններ» ՖՀՄՍ 16

• «Ֆինանսական հաշվետվությունների ներկայացում» ՀՀՄՍ 1 (2007թ. վերանայված տարբերակ)

• «Պաշարներ» ՀՀՄՍ 2 (2003թ. վերանայված տարբերակ)

• «Հիմնական միջոցներ» ՀՀՄՍ 16 (2003թ. վերանայված տարբերակ)

• «Ակտիվների արժեզրկում» ՀՀՄՍ 36  (2004թ. վերանայված տարբերակ)

• «Ոչ նյութական ակտիվներ» ՀՀՄՍ 38  (2004թ. վերանայված տարբերակ)

 

Խնդիրներ

---

1. Կազմակերպությունը կարող է կատարել ներքին ծախսումներ` ներքին կամ արտաքին հասանելիությամբ իր սեփական ինտերնետային կայքի մշակման և օգտագործման նպատակով: Արտաքին հասանելիության համար նախագծված ինտերնետային կայքը կարող է օգտագործվել տարբեր նպատակներով, ինչպիսիք են կազմակերպության սեփական արտադրանքի ու ծառայությունների առաջխաղացումն ու գովազդը, էլեկտրոնային ծառայությունների մատուցումը և ապրանքների ու ծառայությունների վաճառքը: Ներքին հասանելիության համար նախագծված կայքը կարող է օգտագործվել կազմակերպության քաղաքականության և գնորդների վերաբերյալ տեղեկություններ պահպանելու և համապատասխան տեղեկատվություն որոնելու համար:

2. Ինտերնետային կայքի մշակման փուլերը կարելի է նկարագրել հետևյալ կերպ`

ա) Պլանավորում. ներառում է իրագործելիության ուսումնասիրությունների նախաձեռնում, նպատակների և սպեցիֆիկացիաների սահմանում, այլընտրանքների գնահատում և նախընտրելի տարբերակների ընտրություն.

բ) Ծրագրի և ենթակառուցվածքի մշակում. ներառում է դոմեյնի անվան ձեռք բերում, սարքավորումների և ծրագրային ապահովման գնում և մշակում, մշակված ծրագրերի տեղադրում և սթրես թեստավորում.

գ) Գրաֆիկական դիզայնի մշակում. ներառում է ինտերնետային կայքի էջերի արտաքին տեսքի դիզայնի իրականացումը.

դ) Պարունակության մշակում. ներառում է տեքստային կամ գրաֆիկական բնույթի տեղեկատվության ստեղծում, գնում, պատրաստում և բեռնավորում ինտերնետային կայքում` նախքան կայքի մշակման ավարտը: Այս տեղեկատվությունը կարող է կա՛մ պահպանվել առանձին տվյալների շտեմարաններում, որոնք ինտեգրված են ինտերնետային կայքին (կամ հասանելի են դրանից), կա՛մ կոդավորվել ուղղակիորեն ինտերնետային կայքի էջերում:

3. Ինտերնետային կայքի մշակման ավարտից հետո սկսվում է օգտագործման փուլը: Այս փուլի ընթացքում Ընկերությունը սպասարկում և բարելավում է ինտերնետային կայքի ծրագրերը, ենթակառուցվածքը, գրաֆիկական դիզայնը և պարունակությունը:

4. Կազմակերպության ներքին և արտաքին հասանելիությամբ սեփական ինտերնետային կայքի մշակման և օգտագործման նպատակով կատարված ներքին ծախսումների հաշվառմանը վերաբերող խնդիրներն են`

ա) արդյոք ինտերնետային կայքը ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվ է, որը  ենթակա է ՀՀՄՍ 38-ի պահանջներին, և

բ) այդ ծախսումների հաշվառման համապատասխան մոտեցումը:

5. Սույն մեկնաբանությունը չի կիրառվում ինտերնետային կայքի համար սարքավորումների (օրինակ` ցանցային սերվերների, միջանկյալ սերվերների, արտադրական սերվերների և ինտերնետ միացումների) գնման, մշակման և օգտագործման հետ կապված ծախսումների նկատմամբ: Այդ ծախսումները հաշվառվում են ՀՀՄՍ 16-ի համաձայն: Ի լրումն, եթե կազմակերպությունը ծախսումներ է կատարում ինտերնետային ծառայության մատակարարի մոտ կազմակերպության ինտերնետային կայքի տեղակայման (հոստինգի) համար, այդ ծախսումները ճանաչվում են որպես ծախս` համաձայն ՀՀՄՍ 1.88-ի և Հիմունքների¹` այդ ծառայությունների ստացման պահին:

6. ՀՀՄՍ 38-ը չի կիրառվում կազմակերպության սովորական գործունեության ընթացքում վաճառքի նպատակով պահվող ոչ նյութական ակտիվների (տե՛ս ՀՀՄՍ 2 և ՖՀՄՍ 15) կամ ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն հաշվառվող ոչ նյութական ակտիվների վարձակալության նկատմամբ: Համապատասխանաբար, սույն Մեկնաբանությունը չի կիրառվում այլ կազմակերպությանը վաճառելու նպատակով ինտերնետային կայքի (կամ ինտերնետային կայքի ծրագրային ապահովման) մշակման կամ օգտագործման ծախսումների նկատմամբ կամ եթե դա հաշվառվում է ՖՀՄՍ 16-ի համաձայն:

____________________________________

¹ Հղումը «Հիմունքներին» վերաբերում է ՀՀՄՍԿ-ի «Ֆինանսական հաշվետվությունների պատրաստման և ներկայացման հիմունքներին», որն ընդունվել է ՀՀՄՍԽ-ի կողմից 2001 թվականին: 2010 թվականի սեպտեմբերին ՀՀՄՍԽ-ն «Հիմունքները» փոխարինել է «Ֆինանսական հաշվետվությունների հայեցակարգային հիմունքներով»

 

Փոխհամաձայնություն

---

7. Կազմակերպության կողմից մշակված և ներքին ու արտաքին հասանելիության համար նախատեսված սեփական ինտերնետային կայքը ներստեղծված ոչ նյութական ակտիվ է, որը ենթակա է ՀՀՄՍ 38-ի պահանջներին:

8. Մշակման արդյունքում ստեղծված ինտերնետային կայքը պետք է ճանաչվի որպես ոչ նյութական ակտիվ միայն և միայն այն դեպքում, երբ, ի լրումն ՀՀՄՍ 38.21-ում նկարագրված պահանջներին համապատասխանության, կազմակերպությունը կարող է բավարարել ՀՀՄՍ 38.57-ի պահանջներին: Մասնավորապես` կազմակերպությունը կարող է բավարարել ՀՀՄՍ 38.57(դ)-ի պահանջը և ցուցադրել, թե ինչպես է իր ինտերնետային կայքը առաջացնելու հավանական ապագա տնտեսական օգուտներ, երբ, օրինակ, ինտերնետային կայքը կարող է առաջացնել հասույթ, ներառյալ կայքում պատվերների տեղադրման հնարավորության ընձեռումից գոյացող ուղղակի հասույթը: Կազմակերպությունը չի կարող ցուցադրել, թե ինչպես է միայն կամ գլխավորապես իր սեփական ապրանքների և ծառայությունների առաջխաղացման և գովազդի համար մշակված ինտերնետային կայքը առաջացնելու հավանական ապագա տնտեսական օգուտներ, և, հետևաբար, նման կայքի մշակման բոլոր ծախսումները պետք է որպես ծախս ճանաչվեն դրանց կատարման պահին:

9. Կազմակերպության ինտերնետային կայքի մշակման և օգտագործման հետ կապված ցանկացած ներքին ծախսում պետք է հաշվառվի ՀՀՄՍ 38-ի համաձայն: Յուրաքանչյուր գործունեության բնույթը, որի համար կատարվել է տվյալ ծախսումը (օրինակ` աշխատողների ուսուցում և ինտերնետային կայքի սպասարկում), ինչպես նաև ինտերնետային կայքի մշակման կամ հետմշակման փուլը պետք է գնահատվեն` հաշվապահական հաշվառման համապատասխան մոտեցում ձևավորելու նպատակով (սույն Մեկնաբանությանը կից ցուցադրական օրինակում ներկայացված է լրացուցիչ ուղեցույց): Օրինակ`

ա) Պլանավորման փուլն իր բնույթով նման է ՀՀՄՍ 38.54-56-ում նկարագրված հետազոտության փուլին: Այս փուլում կատարված ծախսումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս` դրա կատարման պահին.

բ) Ծրագրի և ենթակառուցվածքի մշակման փուլը, գրաֆիկական դիզայնի փուլը և կայքի պարունակության մշակման փուլը` այնքանով, որքանով այդ պարունակությունը մշակված չէ կազմակերպության սեփական ապրանքների և ծառայությունների գովազդի և առաջխաղացման նպատակով, իրենց բնույթով նման են ՀՀՄՍ 38.57-64-ում նկարագրված մշակման փուլին: Այս փուլերում կատարված ծախսումները պետք է ներառվեն որպես ոչ նյութական ակտիվ ճանաչված ինտերնետային կայքի արժեքում` սույն Մեկնաբանության 8-րդ պարագրաֆի համաձայն, երբ դրանք ուղղակիորեն վերաբերում են և անհրաժեշտ են ինտերնետային կայքի ստեղծման, արտադրման կամ պատրաստման համար` այն ղեկավարության կողմից նախատեսված եղանակով օգտագործման ենթակա դարձնելու համար: Օրինակ` տվյալ ինտերնետային կայքի համար պարունակության ձեռքբերման կամ ստեղծման գծով ծախսումը (բացառությամբ այն պարունակության, որն ուղղված է կազմակերպության սեփական ապրանքների և ծառայությունների գովազդին և առաջխաղացմանը), կամ ինտերնետային կայքում այդ պարունակությունն օգտագործելու հնարավորություն ընձեռող ծախսումը (օրինակ` վերարտադրման լիցենզիայի ձեռքբերման վճարը), պետք է ներառվի կայքի մշակման արժեքում, երբ բավարարված է այս պայմանը: Այնուամենայնիվ, ՀՀՄՍ 38.71-ի համաձայն, նախորդ ֆինանսական հաշվետվություններում որպես ծախս ճանաչված ոչ նյութական հոդվածի վրա կատարված ծախսումը հետագա ամսաթվի դրությամբ չպետք է ճանաչվի որպես ոչ նյութական ակտիվի արժեքի մաս (օրինակ` եթե հեղինակային իրավունքի արժեքը ամբողջությամբ ամորտիզացվել է, և պարունակությունը ինտերնետային կայքում տեղադրվում է դրանից հետո).

գ) Պարունակության մշակման փուլում կատարված ծախսումը` այնքանով, որքանով այդ պարունակությունը մշակվում է կազմակերպության սեփական ապրանքների և ծառայությունների գովազդի և առաջխաղացման համար (օրինակ` ապրանքների թվային լուսանկարները), պետք է ճանաչվի որպես ծախս դրա կատարման պահին` համաձայն ՀՀՄՍ 38.69(գ)-ի: Օրինակ` կազմակերպության սեփական ապրանքները լուսանկարելու և դրանց ներկայացումը բարելավելու մասնագիտական ծառայությունների գծով ծախսումը հաշվառելիս այդ ծախսումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս` մասնագիտական ծառայությունների ստացմանը զուգընթաց, այլ ոչ թե թվային լուսանկարները ինտերնետային կայքում տեղադրելուց հետո.

դ) Օգտագործման փուլը սկսվում ինտերնետային կայքի մշակման փուլի ավարտից հետո: Այս փուլում կատարված ծախսումը պետք է ճանաչվի որպես ծախս` դրա կատարման պահին, բացառությամբ եթե նշված ծախսումը բավարարում է ՀՀՄՍ 38.18-ով սահմանված ճանաչման չափանիշները:

10. Ինտերնետային կայքը, որը ճանաչվել է որպես ոչ նյութական ակտիվ` սույն Մեկնաբանության 8-րդ պարագրաֆի համաձայն, սկզբնական ճանաչումից հետո պետք է չափվի ՀՀՄՍ 38.72-87-ի պահանջների համաձայն: Ինտերնետային կայքի օգտակար ծառայության ժամկետի լավագույն գնահատումը պետք է լինի կարճ:

 

Փոխհամաձայնության ամսաթիվը

---

2001 թվականի մայիս

 

Ուժի մեջ մտնելը

---

Սույն Մեկնաբանությունն ուժի մեջ է մտնում 2002 թվականի մարտի 25-ին: Սույն Մեկնաբանության որդեգրման հետևանքները պետք է հաշվառվեն` օգտագործելով ՀՀՄՍ 38-ի 1998 թվականին հրապարակված տարբերակի անցումային դրույթները: Հետևաբար, երբ ինտերնետային կայքը չի բավարարում ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման չափանիշները, սակայն նախկինում ճանաչվել է որպես ակտիվ, հոդվածը պետք է ապաճանաչվի սույն Մեկնաբանության ուժի մեջ մտնելու ամսաթվի դրությամբ: Եթե ինտերնետային կայքը գոյություն ունի, և դրա մշակման համար ծախսումները բավարարում են ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման չափանիշները, սակայն նախկինում չեն ճանաչվել որպես ակտիվ, ապա ոչ նյութական ակտիվը չպետք է ճանաչվի սույն Մեկնաբանության ուժի մեջ մտնելու ամսաթվի դրությամբ: Եթե ինտերնետային կայքը գոյություն ունի, և դրա մշակման համար ծախսումները բավարարում են ոչ նյութական ակտիվի ճանաչման չափանիշները, նախկինում ճանաչվել են որպես ակտիվ և սկզբնապես չափվել սկզբնական արժեքով, ապա սկզբնապես ճանաչված գումարը համարվում է պատշաճ կերպով որոշված:

ՀՀՄՍ 1-ով (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) փոփոխվել են ՖՀՄՍ-ներում օգտագործվող տերմինները: Ի լրումն` փոփոխվել է 5-րդ պարագրաֆը: Կազմակերպությունը պետք է այդ փոփոխությունները կիրառի 2009 թվականի հունվարի 1-ին կամ դրանից հետո սկսվող տարեկան ժամանակաշրջանների համար: Եթե կազմակերպությունը ՀՀՄՍ 1-ը (2007 թվականին վերանայված տարբերակ) կիրառում է ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար, փոփոխությունները պետք է կիրառվեն այդ ավելի վաղ ժամանակաշրջանի համար:

2014 թվականի մայիսին հրապարակված «Հասույթ գնորդների հետ պայմանագրերից» ՖՀՄՍ 15-ով փոփոխվել են «Հղումներ» բաժինը և պարագրաֆ 6-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 15-ը:

2016 թվականի հունվարին հրապարակված ՖՀՄՍ 16-ով փոփոխվել է պարագրաֆ 6-ը: Կազմակերպությունը պետք է կիրառի այդ փոփոխությունը, երբ կիրառում է ՖՀՄՍ 16-ը:

 

 

ՀՀ կառավարության աշխատակազմի ղեկավար-նախարար

Վ. Գաբրիելյան