ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ
Վարչական դատարանի վճիռ Վարչական գործ թիվ ՎԴ/0217/05/08
Վարչական գործ թիվ ՎԴ/0271/05/08 2008 թ.
Դատավոր` Ռ. Հակոբյան
ՈՐՈՇՈՒՄ ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան)
նախագահությամբ Ա. Մկրտումյանի
մասնակցությամբ դատավորներ Ս. Սարգսյանի
Վ. Աբելյանի
Ե. Խունդկարյանի
Դ. Ավետիսյանի
Հ. Ղուկասյանի
Ս. Օհանյանի
2008 թվականի դեկտեմբերի 26-ին,
դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճռի դեմ` ըստ հայցի ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության Սպանդարյանի 1 հարկային տեսչության (այսուհետ` Տեսչություն) ընդդեմ «Հայթուրթրեյդ» ՓԲԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն)` գումարի բռնագանձման պահանջի մասին, և ըստ Ընկերության հակընդդեմ հայցի ընդդեմ Տեսչության` 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ակտն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,
ՊԱՐԶԵՑ
1. Գործի դատավարական նախապատմությունը.
Դիմելով դատարան` Տեսչությունը պահանջել է բռնագանձել Ընկերությունից 20.313.500 դրամ:
Ընկերությունը հակընդդեմ հայցով պահանջել է անվավեր ճանաչել Տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ակտը:
Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճռով հայցը մերժվել է, իսկ հակընդդեմ հայցը բավարարվել է:
Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:
Վճռաբեկ բողոքի պատասխան չի ներկայացվել:
2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը
Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.
i
Դատարանը խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի պահանջները, չի կիրառել ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված` «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման» կարգի (այսուհետ` Կարգ) 21-րդ, 22-րդ, 4-րդ և 2-րդ կետերը, սխալ է մեկնաբանել «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ կետի ժե) ենթակետը, կիրառել է նույն կարգի 24-րդ կետը, «Իրավական ակտերի մասին» ՀՀ օրենքի 24-րդ հոդվածի 2-րդ և 7-րդ մասերը, որոնք չպետք է կիրառեր:
Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.
Տեսչությունը, Ընկերության հարկային պարտավորությունները հաշվարկելիս, ստուգման ակտում հղում է կատարել կարգին` առանց կարգի որևէ կետ նշելու, սակայն դատարանն իր նախաձեռնությամբ մեկնաբանել է կարգի 24-րդ կետը և եզրակացրել, որ այն հակասում է օրենքին (չնշելով օրենքն ու կոնկրետ հոդվածը), և քննարկվող դեպքում պարտք առկա չէ ու հնարավոր չէ այն ներել: Այնինչ, վիճելի ակտի համաձայն` ընկերության 2001 թվականի ֆինանսական արդյունքներով 2002 թվականին հաշվարկվել է 48.482.000 դրամ շահաբաժին, որն ըստ կարգի մատնանշած կետերի, ընկերության կողմից պետք է վճարվեր (բաշխվեր) վերը նշած հաշվարկը կատարելուց հետո` մեկ տարվա ընթացքում, այսինքն` մինչև 2003 թվականի դեկտեմբերի 28-ը (որը նաև կետանցման ժամկետն է): Սակայն, շահաբաժնի գումարը սահմանված ժամկետում չի վճարվել. ընկերությունը, խախտելով կարգի 21-րդ կետը, 2004 թվականի դեկտեմբերի 28-ին շահաբաժնի գումարը չի դիտել որպես անհուսալի կրեդիտորական պարտք և կարգի 22-րդ կետի և «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ մասի ժե) կետի հիմքով, որպես հարկվող եկամուտ, դուրս չի գրել: Այսինքն` Դատարանն անտեսել է կարգի 21-րդ, 22-րդ, 4-րդ և 2-րդ կետերի պահանջները, սխալ է կիրառել կարգի 24-րդ կետը: Դատարանը նշել է, որ ապացուցված է համարում օրենքի խախտմամբ վիճելի ակտն ընդունելը` դարձյալ չնշելով խախտված օրենքները և չտալով խախտման հիմնավորումները:
Այնուհետ` Վարչական դատարանն առանց պատճառաբանության և մեկնաբանության վկայակոչել է ընկերության լուծարման գործընթացում «Հայռուսգազարդ» և «Հայգազարդ» ՓԲԸ-ների նկատմամբ ընկերության ունեցած պահանջների իրավունքները, որոնք վերջինս 06.12.2006 թվականին զիջել է ՀՀ ֆինանսների և էկոնոմիկայի նախարարությանը: Այնինչ նշվածը որևէ առնչություն չունի վիճելի ակտի օրինականության հարցի քննարկման, ինչպես նաև ակտում նշված քննարկվող ժամանակաշրջանի հետ, քանի որ ընկերությունն իր պահանջի իրավունքի զիջման պայմանագիրը կնքել է 06.12.2006 թվականին, իսկ պարտականությունները չի կատարել մինչև այդ առաջացած իրավահարաբերություններով:
Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճիռը, և գործն ուղարկել նոր քննության:
3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.
Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը`
1. «Հայթուրթրեյդ» ՓԲԸ-ն պետական մասնակցությամբ բաժնետիրական ընկերություն է, որի նկատմամբ ՀՀ կառավարության 17.02.2005 թ. թիվ 460-Ն որոշմամբ որոշվել է իրականացնել լուծարման գործընթաց:
2. ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության պետի 24.10.2006 թվականի թիվ 1019510 հանձնարարագրի հիման վրա Տեսչության աշխատակիցներն ընկերությունում իրականացրել են ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության առանձին պահանջների կատարման ճշտության ստուգում, որի արդյունքում կազմված 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ակտով ընկերությանն առաջադրվել է շահութահարկի գծով 47.974.600 ՀՀ դրամի լրացուցիչ հարկային պարտավորություն: Այդ պարտավորության գումարների հաշվարկը կատարվել է ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշման, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7, 33, 69 հոդվածների և «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27 հոդվածի պահանջների հիմքով:
3. Տեսչության 18.06.2007 թվականի ընկերության հարկային պարտավորությունների վերաբերյալ հաշվարկների տեղեկանքի համաձայն` Ընկերությունն ունեցել է հետևյալ պարտավորությունները. շահութահարկի գծով տուգանք` 15.434.700 դրամ, եկամտահարկի գծով ապառք` 63.500 դրամ, տույժ` 6.900 դրամ, բնապահպանության վճարի գծով ապառք` 1.700 դրամ, տույժ` 1.300 դրամ, պետական տուրքի գծով տույժ` 7.000 դրամ, հարկային համակարգի զարգացման խրախուսման ֆոնդի գումար` 4.797.400 դրամ:
4. «Հայներարտբանկ»-ի 29.08.2007 թ. թիվ 2, 3 և 4 վճարման հանձնարարականների համաձայն` Ընկերության կողմից ՀՀ պետական բյուջե է փոխանցվել 300.000 դրամ եկամտահարկի գումար, 7.000 դրամ պետական տուրքի գումար և 3.000 դրամ բնապահպանական վճար: Նշված վճարումների հիմքով, բացի ընթացիկ պարտավորություններից, մարվել են նաև Ընկերության 18.06.2007 թ-ի դրությամբ ունեցած նշված հարկատեսակների և պետական տուրքի գծով պարտավորությունները:
4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումները.
Քննելով վճռաբեկ բողոքը վերը նշված հիմքի սահմաններում` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ վճռաբեկ բողոքը հիմնավոր է մասնակիորեն հետևյալ պատճառաբանությամբ.
«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 5-7-րդ հոդվածների համաձայն` ռեզիդենտների համար հարկվող օբյեկտ է համարվում ՀՀ տարածքում և նրա սահմաններից դուրս ստացվող հարկվող շահույթը, որը հարկատուի համախառն եկամտի և նույն օրենքով սահմանված նվազեցումների դրական տարբերությունն է: Եկամուտ է համարվում հաշվետու տարվա ընթացքում ակտիվների ներհոսքը, աճը կամ պարտավորությունների նվազումը, որոնք հանգեցնում են հարկատուի սեփական կապիտալի ավելացմանը: Նույն օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ կետի ժե) ենթակետի համաձայն` եկամուտների թվին է դասվում նաև Հայաստանի Հանրապետության կառավարության սահմանած կարգով դուրս գրված անհուսալի կրեդիտորական պարտքերի գումարները:
ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված` «Կազմակերպությունների (բացառությամբ բանկերի և ապահովագրական ընկերությունների) դեբիտորական պարտքերի հնարավոր կորուստների պահուստի (պահուստաֆոնդի) ձևավորման դեբիտորական ու կրեդիտորական պարտքերի անհուսալի ճանաչման և դուրսգրման» կարգի (այսուհետ` Կարգ) 2-րդ կետի համաձայն` Կարգը տարածվում է շահութահարկ վճարող հանդիսացող կազմակերպությունների նկատմամբ այլ անձանց պայմանագրերից, աշխատանքային հարաբերություններ կարգավորող օրենսդրությունից, վնաս պատճառելու հետևանքով կամ օրենքով նախատեսված այլ հիմքերով առաջացած պարտավորությունների (դեբիտորական և կրեդիտորական պարտքեր) վրա: Կարգի 4-րդ կետի համաձայն` դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքը համարվում է կետանցված, եթե այն Կարգի 2-րդ կետում նշված հիմքերով սահմանված ժամկետում չի մարվել: Այն դեպքում, երբ սահմանված չէ դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքի մարման ժամկետ, ինչպես նաև ցպահանջ դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքերի դեպքում, դեբիտորական կամ կրեդիտորական պարտքի մարման ժամկետ է համարվում այդ պարտքն առաջացնող գործարքի (գործառնության, փաստի) կատարման օրվան հաջորդող 60-րդ օրը: Կարգի 21-րդ կետի համաձայն` կրեդիտորական պարտքը կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից համարվում է անհուսալի, որպիսի կրեդիտորական պարտքերը ենթակա են դուրսգրման` անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում, և դուրս գրված անհուսալի կրեդիտորական պարտքի գումարը հաշվի է առնվում կազմակերպության հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը (վնասը) որոշելիս, որպես եկամուտ` համաձայն Կարգի 22-րդ կետի:
Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ Ընկերությունը, առաջնորդվելով ՀՀ կառավարության 05.12.2001 թվականի թիվ 1194 որոշմամբ հաստատված կարգի պահանջներով, 2001 և 2002 թվականի ֆինանսական արդյունքներից ելնելով 2002 թվականին բաշխել է 48.482.000 ՀՀ դրամի, իսկ 2003 թվականին (Ընկերության բաժնետերերի ընդհանուր ժողովի 28.03.2003 թվականի որոշման հիմքով)` 122.865.000 ՀՀ դրամի շահաբաժիններ:
ՀՀ կառավարության 05.12.2001 թ. թիվ 1194 որոշմամբ հաստատված` «Պետության սեփականություն հանդիսացող բաժնեմաս ունեցող ընկերություններում շահութաբաժինների վճարման գործընթացում պետական բաժնեմասի կառավարման լիազորություններն իրականացնող մարմինների աշխատանքի կազմակերպման» կարգի 9-րդ կետի համաձայն` ընդհանուր ժողովների կողմից տարեկան շահութաբաժինների վճարման մասին որոշումների ընդունման օրվանից եռամսյա ժամկետում, բայց ոչ ուշ, քան մինչև հոկտեմբերի 1-ը, եթե ընդհանուր ժողովն ընդունում է այդպիսի որոշում շահութաբաժինների պետական բաժնեմասին համապատասխանող մասը վճարվում է ՀՀ պետական բյուջե:
Վերը նշված իրավական ակտի բովանդակությունից հետևում է, որ Ընկերության կողմից շահաբաժինների վճարումը բաժնետիրոջը 2002 թվականի համար կարող էր կատարվել ոչ ուշ, քան 01.10.2002 թվականը, իսկ 2003 թվականի համար` 01.10.2003 թվականը, որպիսի գործողությունները, սակայն, ոչ միայն սահմանված ժամկետներում, այլև ընդհանրապես չեն կատարվել Ընկերության կողմից: Այսինքն` ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի ուժով Ընկերության նշված կրեդիտորական պարտքը կետանցված դառնալու 366-րդ օրվանից համարվել է անհուսալի, որը ենթակա էր դուրսգրման` անհուսալի դառնալու հաշվետու տարում, իսկ դուրս գրված անհուսալի կրեդիտորական պարտքի գումարն էլ, որպես եկամուտ, պետք է հաշվի առնվեր Ընկերության հաշվետու տարվա հարկվող շահույթը որոշելիս:
i
«Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 33-րդ հոդվածի համաձայն` շահութահարկի գումարը հարկվող շահույթի նկատմամբ հաշվարկվում է 20 տոկոս դրույքաչափով: Նույն օրենքի 69-րդ հոդվածի առաջին մասի համաձայն` նշված օրենքը խախտելու համար վճարողները և դրանց պաշտոնատար անձինք պատասխանատվություն են կրում Հայաստանի Հանրապետության օրենսդրությամբ սահմանված կարգով: Նույն հոդվածի երրորդ մասի համաձայն` հարկային մարմին ներկայացված շահութահարկի հաշվարկում նույն օրենքով սահմանված կարգով հաշվարկված վնասն ավելի ցույց տալու դեպքում ռեզիդենտ հարկ վճարողից գանձվում է տուգանք` ավելի ցույց տված վնասի 20 տոկոսի չափով: Նշված տուգանքը չի կիրառվում այն հարկատուների նկատմամբ, որոնք մինչև հարկային մարմինների ստուգումներն ինքնուրույն հայտնաբերել են իրենց կողմից նախորդ տարիների վնասի ավելի հաշվարկում, հաշվապահական հաշվառման մեջ կատարել են համապատասխան գրանցումներ և այդ մասին գրավոր տեղյակ են պահել իրենց հաշվառման վայրի հարկային մարմնին:
i
Միաժամանակ, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27-րդ հոդվածի համաձայն` հարկվող օբյեկտը թաքցնելու կամ այն պակաս ցույց տալու դեպքում հարկ վճարողներից (հարկային գործակալներից) նույն օրենքով սահմանված կարգով գանձվում է թաքցված կամ պակաս ցույց տրված հարկվող օբյեկտի համար նախատեսված (հարկային տեսչության կողմից հաշվարկված) հարկի գումարը, ինչպես նաև տուգանք` այդ գումարի 50 տոկոսի չափով:
Սույն գործի փաստերից հետևում է, որ Տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ստուգման ակտով Ընկերությանը լրացուցիչ հարկային պարտավորություններ են առաջադրվել վերը նկարագրված իրավախախտման համար և ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշման, «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7, 33, 69 հոդվածների, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 27 հոդվածի պահանջների հիմքով:
ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի համաձայն` դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ: Դատարանը վճռի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը:
Հիմք ընդունելով վերոնշյալը, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ ստորադաս դատարանը, խախտելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի պահանջները, առանց բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտելու և գնահատելու գործում առկա ապացույցները, չկիրառելով ՀՀ կառավարության 19.12.2002 թվականի թիվ 2052-Ն որոշմամբ հաստատված կարգի 21-րդ, 22-րդ, 4-րդ և 2-րդ կետերը, սխալ մեկնաբանելով «Շահութահարկի մասին» ՀՀ օրենքի 7-րդ հոդվածի 2-րդ կետի ժե) ենթակետը, եկել է անհիմն եզրահանգման այն մասին, որ Տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ստուգման ակտը հակասում է օրենքին: Ընդ որում, նման եզրահանգման գալիս ստորադաս դատարանը կիրառել է Կարգի 24-րդ կետը, «Իրավական ակտերի մասին» ՀՀ օրենքի 24-րդ հոդվածի 2-րդ և 7-րդ մասերը, որոնք սույն գործով կիրառելի չեն:
Այսպիսով, սույն վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար` ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118-րդ հոդվածի, ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-228-րդ հոդվածների ուժով Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճիռը մասնակի բեկանելու համար: Ընդ որում, Վարչական դատարանի վճիռը ենթակա է բեկանման մասնակիորեն, քանի որ եկամտահարկի, պետական տուրքի և բնապահպանական վճարի գծով պարտավորության գումարների բռնագանձումը Դատարանը մերժել է այդ պարտավորությունները Ընկերության կողմից կատարված լինելու հիմքով, իսկ վճռաբեկ բողոքում բացակայում է այդ հանգամանքները հերքող որևէ փաստարկ:
i
Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-241.2-րդ հոդվածներով` Վճռաբեկ դատարանը
ՈՐՈՇԵՑ
1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել մասնակիորեն: Մասնակիորեն բեկանել Վարչական դատարանի 01.08.2008 թվականի վճռի` ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության Սպանդարյանի 1 հարկային տեսչության 07.12.2006 թվականի թիվ 1019510 ստուգման ակտն անվավեր ճանաչելու և նշված ստուգման ակտից ծագած հարկային պարտավորությունների գումարի բռնագանձումը մերժելու մասերը և այդ մասերով գործն ուղարկել նույն դատարան` նոր քննության: Վճռի մնացած մասը թողնել օրինական ուժի մեջ:
2. Սույն որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:
Նախագահող` Ա. Մկրտումյան
Դատավորներ` Ս. Սարգսյան
Վ. Աբելյան
Ե. Խունդկարյան
Դ. Ավետիսյան
Հ. Ղուկասյան
Ս. Օհանյան