(ուժը կորցրել է 25.05.18 թիվ 319-Ն հրաման)
i
310.0023.210498
ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՀԱՐԿԱՅԻՆ ՏԵՍՉՈՒԹՅՈՒՆ
ՀՐԱՄԱՆ
2 ապրիլի 1998 թ. թիվ 01/23
«ԵԿԱՄՈՒՏՆԵՐԻ ԵՎ ԳՈՒՅՔԻ ԿՐԿՆԱԿԻ ՀԱՐԿՈՒՄԸ ԲԱՑԱՌԵԼՈՒ ՎԵՐԱԲԵՐՅԱԼ» ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՄԻՋԱԶԳԱՅԻՆ ՀԱՄԱՁԱՅՆԱԳՐԵՐԻ ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅԱՆ ԵՎ ԿԻՐԱՌՄԱՆ ԿԱՐԳԻ ՎԵՐԱԲԵՐՅԱԼ ՊԱՐԶԱԲԱՆՈՒՄԸ ՀԱՍՏԱՏԵԼՈՒ ՄԱՍԻՆ
Հիմք ընդունելով «Հայաստանի Հանրապետության միջազգային պայմանագրերի կնքման, վավերացման և չեղյալ հայտարարման մասին» Հայաստանի Հանրապետության օրենքի 17 հոդվածը և Հայաստանի Հանրապետության Վարչապետի 1996 թ. մայիսի 10-ի թիվ 271 որոշմամբ հաստատված «Հայաստանի Հանրապետության Հարկային տեսչության կանոնադրության» 10-րդ կետի ա) ենթակետը, և նպատակ ունենալով պարզաբանել «Եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու վերաբերյալ» Հայաստանի Հանրապետության միջազգային համաձայնագրերի բովանդակությունը և կիրառման կարգը
ՀՐԱՄԱՅՈՒՄ ԵՄ
Հաստատել «Եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու վերաբերյալ» Հայաստանի Հանրապետության միջազգային համաձայնագրերի բովանդակության և կիրառման կարգի մասին պարզաբանումը:
ՀԱՍՏԱՏՎԱԾ Է
ՀՀ ՀԱՐԿԱՅԻՆ ՏԵՍՉՈՒԹՅԱՆ
«02» ԱՊՐԻԼԻ 1998 Թ.
ԹԻՎ 01/23 ՀՐԱՄԱՆՈՎ
ՊԱՐԶԱԲԱՆՈՒՄ
«ԵԿԱՄՈՒՏՆԵՐԻ ԵՎ ԳՈՒՅՔԻ ԿՐԿՆԱԿԻ ՀԱՐԿՈՒՄԸ ԲԱՑԱՌԵԼՈՒ ՎԵՐԱԲԵՐՅԱԼ» ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ՄԻՋԱԶԳԱՅԻՆ ՀԱՄԱՁԱՅՆԱԳՐԻ ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅԱՆ ԵՎ ԿԻՐԱՌՄԱՆ ԿԱՐԳԻ ՄԱՍԻՆ
Հիմք ընդունելով «Հայաստանի Հանրապետության միջազգային պայմանագրերի կնքման, վավերացման և չեղյալ հայտարարման մասին» Հայաստանի Հանրապետության Վարչապետի 1996 թ. մայիսի 10-ի թիվ 271 որոշմամբ հաստատված «Հայաստանի Հանրապետության Հարկային տեսչության կանոնադրության» 10-րդ կետի ա) ենթակետը, և նպատակ ունենալով պարզաբանել «Եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու վերաբերյալ» Հայաստանի Հանրապետության միջազգային համաձայնագրերի բովանդակությունը և կիրառման կարգը, Հայաստանի Հանրապետության Հարկային տեսչությունը հայտնում է.
ՆԵՐԱԾՈՒԹՅՈՒՆ
Սույն պարզաբանման նպատակն է հարկային և ֆինանսական մարմինների աշխատողներին ծանոթացնել Հայաստանի Հանրապետության կողմից կնքվող եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու վերաբերյալ միջազգային (միջպետական, միջկառավարական) համաձայնագրերի բովանդակության հետ:
Համաշխարհային հանրությունը, առանձին պետությունների քաղաքական և տնտեսական համակարգերի տարբերություններով հանդերձ, փոխկապակցված է տնտեսական, արտադրական, գիտա-տեխնիկական, մշակութային, սպորտային և շատ այլ ոլորտներում: Վերազգային մակարդակներում իրականացվում է առևտուր, մատուցվում են տարբեր բնույթի ծառայություններ, համատեղ մշակվում և թողարկվում է արտադրանք: Մի երկրի գործարար շրջանակները մյուս երկրների տնտեսության մեջ ներ են դնում իրենց արժութային միջոցները, սարքավորումները, տեխնոլոգիան, դրա դիմաց ստանալով շահաբաժիններ, տոկոսներ, եկամուտներ հեղինակային իրավունքներից ու արտոնագրերից (ռոյալթի):
Այդ համագործակցության մեջ իր ուրույն տեղն ունի աշխատանքի, արտադրության, ապրանքների, ծառայությունների, վարկերի դիմաց կատարվող վարձատրությունը: Եթե եկամուտ ստացողը ապրում և աշխատում է մի երկրում, իսկ եկամուտը ստանում է այլ երկրներից, ապա նա ընկնում է ինչպես իր, այնպես էլ այդ երկրների հարկային օրենսդրության գործողության տակ և, հետևաբար հնարավոր է միևնույն եկամտի հարկումը մեկ կամ մի քանի երկրներում: Այդպիսի կրկնակի հարկումը (կամ միջազգային տերմինաբանությամբ` իրավաբանական կրկնակի հարկումը) բացասաբար է անդրադառնում իրավաբանական և ֆիզիկական անձանց շահագրգռվածության վրա իր երկրի սահմաններից դուրս գործունեություն իրականացնելու և այլ եկամուտներ ստանալու գործում:
Այսպիսով, տարբեր երկրների գործարար շրջանակների միջև շփումների օբյեկտիվ ընդլայնումը և մի երկրից մյուս երկիր կապիտալի հոսքի աճը նախադրյալներ են հանդիսանում կրկնակի հարկումից խուսափելու և հարկման բեռը կրճատելու մեխանիզմների մշակման համար: Նշված խնդիրը լուծելիս ձևավորվել են երկու հիմնական մոտեցում: Առաջին` մի շարք երկրներ (այդ թվում նաև Հայաստանը) իր ձեռներեցների գործունեությունը խրախուսելու նպատակով ներքին հարկային օրենսդրությամբ նախատեսում են մեխանիզմ, որը թույլ է տալիս իր երկրում հաշվանցել այն հարկերի գումարները, որոնք վճարվել են այլ երկրներում: Սակայն կրկնակի հարկման բացառումը միայն սույն ձևով պրակտիկորեն անհնար է, քանի որ այդ մեխանիզմը տարածվում է միայն սեփական ռեզիդենտների վրա և գործում է միայն այն դեպքում, երբ մյուս երկրներում հարկերի դրույքաչափերը ավելի ցածր են:
Երկրորդ` շատ պետություններ, հատկապես շուկայական բարենորոգումների ուղու վրա վերջերս կանգնածները, շահագրգռված են իրենց երկրների տնտեսության մեջ ներգրավել արտասահմանյան առաջատար տեխնոլոգիաներ, լիցենզիաներ և այլ ներդրումներ: Տվյալ դեպքում կրկնակի հարկման բացառումը միայն ներքին հարկային օրենսդրությամբ արդեն իսկ բավարար չէ: Այդ առումով համաշխարհային փորձը ապացուցել է եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու երկկողմանի հատուկ համաձայնագրերի մշակման, կնքման և ներդրման անհրաժեշտությունը:
Այս երկու մոտեցումների միաժամանակյա կիրառման հետևանքով ստեղծվում է ավելի օպտիմալ հարկային ռեժիմ ինչպես հայրենական, այնպես էլ օտարերկրյա իրավաբանական և ֆիզիկական անձանց համար: 1993 թվականից սկսած Հայաստանի Հանրապետությունում աշխատանքներ են տարվում հենց այդ ուղղությամբ: Հայաստանի Հանրապետության անունից հարկային համաձայնագրերը կնքմանը նախապատրաստելիս ի ղեկավարումն ընդունվում են ՀՀ Սահմանադրությունը, օրենքները, ինչպես նաև Տնտեսական Համագործակցության և Զարգացման Կազմակերպության և Միացյալ Ազգերի Կազմակերպության փորձագետների կողմից մշակված մոդելները: Այդ նպատակով երկրները որպես կանոն բանակցային գործընթացը սկսելիս մշակում և սկզբնական շրջանում օգտագործում են այսպես կոչված տիպային մոդելը:
Ինչպես մյուս երկրները, Հայաստանում ևս տիպային մոդելը դիտարկվում է որպես համաձայնագրի ընդհանուր սխեմա, նախնական բանակցությունների հիմք, բայց ոչ մի դեպքում որպես տեքստ, որը պահանջում է մեխանիկական վերարտադրություն տարբեր երկրների հետ բանակցությունները վարելու ժամանակ: Քանի որ յուրաքանչյուր երկրի տնտեսական և հարկային օրենսդրությունները ունեն իրենց բնորոշ առանձնահատկությունները, ապա կոնկրետ հարկային համաձայնագիրն իրենից ներկայացնում է տիպային մոդելի և բանակցությունների ընթացքում ստացված փոխզիջումային համաձայնությունների արդյունք: Որպես կանոն բանակցությունները անցնում են երկու փուլով, որից հետո թարգմանված և շահագրգիռ նախարարությունների (ՀՀ Ֆինանսների և էկոնոմիկայի, արդարադատության նախարարություններ) հետ համաձայնեցված տեքստը ներկայացվում է ՀՀ Կառավարություն ստորագրման: Այնուհետև համաձայն ՀՀ Սահմանադրության, «ՀՀ միջազգային պայմանագրերի կնքման, վավերացման և չեղյալ հայտարարման մասին» ՀՀ օրենքի այն վավերացվում է ՀՀ Ազգային Ժողովի կողմից: Համաձայնագրերը ուժի մեջ մտնելուց հետո հանդիսանում են ՀՀ հարկային օրենսդրության բաղկացուցիչ մասը: Այդ իսկ պատճառով դրանց ճիշտ ըմբռնումը և կիրառումը ապահովելու նպատակով խիստ կարևոր է մանրակրկիտ ուսումնասիրել Հայաստանի կողմից կնքված յուրաքանչյուր համաձայնագիր: Մոդելային ուսումնասիրության համար անհրաժեշտ է ուշադրություն դարձնել հետևյալ ընդհանուր մոտեցումների վրա (հաշվի առնելով, որ կոնկրետ համաձայնագրում կարող են տրված լինել այլ մասնակի լուծումներ, և որոշ դեպքերում լինեն նաև հոդվածների թվարկման տարբերություններ).
ԸՆԴՀԱՆՈՒՐ ԲՈՎԱՆԴԱԿՈՒԹՅՈՒՆ
Սովորաբար հարկային համաձայնագրերը ունենում են հետևյալ անվանումները - «եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու վերաբերյալ» համաձայնագրեր (կոնվենցիա, պայմանագիր), կամ - «եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու և հարկերի վճարումից խուսափումը կանխելու վերաբերյալ»:
Համաձայնագիրը սկսվում է կարճ նախաբանով, որում նշվում է, թե ում միջև է (կառավարության կամ պետության) կնքվում համաձայնագրերը, ինչպես նաև նրա հիմնական նպատակները`
- կրկնակի հարկման բացառումը,
- հարկումից խուսափելու կանխումը,
- հարկային խտրականություն թույլ չտալը:
Որպես կանոն, համաձայնագիրը ընդգրկում է մոտ 30 իմաստային հոդված:
Դրանց համառոտակի բովանդակությունը ըստ հոդվածների հանգում է հետևյալին.
1. I հոդվածում («Անձինք, որոնց նկատմամբ կիրառվում է Համաձայնագիրը») նշվում է, որ սույն համաձայնագրի սուբյեկտներ են հանդիսանում մեկ կամ երկու պայմանավորվող պետությունների ռեզիդենտները, այսինքն երրորդ երկրների անձինք չեն կարող օգտվել սույն համաձայնագրի առավելություններից: «Ռեզիդենտ» և «անձ» տերմինների սահմանումը տրվում է համաձայնագրի մյուս հոդվածներում: Չնայած հոդվածը ընդգրկում է անձանց, որոնք հանդիսանում են երկու պետությունների ռեզիդենտ, այնուամենայնիվ 4 հոդվածում կան դրույթներ, որոնք, ելնելով սույն համաձայնագրի նպատակներից, այդ անձանց բնորոշում են որպես պայմանավորվող պետություններից մեկի ռեզիդենտ:
2. II հոդվածը («Հարկեր, որոնց վրա տարածվում է Համաձայնագիրը») բաղկացած է 4 կետից:
Առաջին կետը նախատեսում է, որ համաձայնագիրը կիրառվում է այն հարկերի նկատմամբ, որոնք նախատեսված են պայմանավորվող պետություններից յուրաքանչյուրի ազգային օրենսդրությամբ: Հարկերի գանձման կարգին (իշխանության կենտրոնական, տարածքային կամ տեղական մարմինների կողմից) սույն հոդվածում նշանակություն չի տրվում:
Երկրորդ կետը պարզաբանում է, որ եկամտից և գույքից գանձվող հարկերին վերաբերվում են բոլոր այն հարկերը, որոնք գանձվում են համախառն եկամտից կամ շահույթից, միագումար եկամտից կամ եկամուտների առանձին տեսակներից:
Երրորդ կետում տրվում է հարկերի այն տեսակների թվարկումը, որոնք գործում են ամեն մի պայմանավորվող պետությունում համաձայնագրի կնքման պահին: Քանի որ սույն համաձայնագրերը տարածվում են միայն ուղղակի հարկերի վրա, ապա հայկական կողմը այդ ցանկի մեջ ներգրավում է շահութահարկը, եկամտահարկը, գույքահարկը և հողի հարկը:
Այդ առումով պետք է նշել, որ միջազգային պրակտիկայում անուղղակի հարկերի առնչությամբ կրկնակի հարկումը գործնականում հնարավոր չէ, քանի որ ապրանքների և ծառայությունների արտահանումը հիմնականում ազատվում է հարկումից, իսկ ներմուծումը հարկվում է («նշանակման վայր» սկզբունք), բացառությամբ, երբ պայմանվորվող պետություններից մեկում կիրառվում է «ծագման վայր» սկզբունքը:
Չորրորդ կետը ապահովում է համաձայնագրի կիրառումը որևէ նմանատիպ հարկերի նկատմամբ, որոնք կարող են մտցվել պայմանավորվող պետություններում համաձայնագիրը ստորագրելուց հետո, անգամ եթե այդ հարկատեսակները նշված չեն սույն հոդվածի երրորդ կետում թվարկված հարկերի ցանկում:
3. III հոդվածը («Ընդհանուր սահմանումներ») տալիս է համաձայնագրի տեքստում կիրառվող մի շարք տերմինների սահմանումները:
Նախ և առաջ տրվում է Հայաստանի տարածքի սահմանումը, որի վրա գործելու է համաձայնագիրը: Համապատասխանաբար կարևորվում է նաև այն պետության տարածքային ծավալման իրավական իրավասության հատուկ սահմանումը, որի հետ կնքվում է համաձայնագիրը:
Սույն հոդվածի համաձայն «անձ» տերմինը բնորոշում է այն տնտեսավարող սուբյեկտները (իրավաբանական և ֆիզիկական անձինք), որոնց վրա տարածվում է համաձայնագիրը: Հարկային համաձայնագրերի կիրառման ժամանակ առաջանում են դժվարություններ կապված ընկերակցությունների հետ: Դա կապված է այն հանգամանքի հետ, որ մի շարք պետություններում ընկերակցությունների եկամուտը հարկվում է միայն ընկերակցության անդամների ձեռքում (եկամտի բաշխումից հետո), որոնք էլ հանդիսանում են սույն համաձայնագրի սուբյեկտներ, իսկ մյուսներում ընկերակցությունները հանդիսանում են որպես առանձին հարկային սուբյեկտ: Այդ առումով անհրաժեշտ է նշել, որ Հայաստանում մինչև 1998 թ. հունվարի 1-ը կիրառվում էր ընկերակցությունների հարկման վերը նշված ռեժիմներից առաջինը, իսկ 1998 թ. հունվարի 1-ից հետո - երկրորդը:
«Ընկերություն» տերմինը ընդգրկում է որևէ կորպորատիվ միավորում կամ հարկման ենթակա ցանկացած սուբյեկտ:
«Ձեռնարկության» տակ հասկացվում է ոչ այնքան տնտեսական գործունեության իրականացման կազմակերպական կառուցվածք, ինչքան գործունեության իրականացման բուն ընթացքը:
«Միջազգային փոխադրումների» տակ հասկացվում է մի պետությունից մյուսը բեռների և ուղևորների փոխադրումը ծովային, գետային, օդային, երկաթուղային կամ ավտոմոբիլային փոխադրամիջոցներով, բացառելով պետության ներսում իրականացվող փոխադրումները: Մի շարք համաձայնագրերում միջազգային փոխադրումները սահմանափակվում են միայն ծովային և օդային փոխադրումներով:
Այնուհետև նշվում է այս կամ այն պետության կառավարության կողմից համապատասխան լիազորություն ստացած իրավասու մարմինը (Հայաստանում այդպիսի մարմին է հանդիսանում ՀՀ Ֆինանսների և էկոնոմիկայի նախարարը կամ նրա կողմից լիազորված անձը), որը իրավունք ունի պարզաբանելու ուժի մեջ մտած համաձայնագրերի կիրառման կարգը:
Սույն հոդվածում տրվում է նաև «Ազգային անձ» տերմինի սահմանումը, որի տակ հասկացվում են ֆիզիկական անձինք, որոնք ունեն պայմանավորվող պետության քաղաքացիություն, և իրավաբանական անձինք, որոնք իրենց կարգավիճակը ստացել են իրենց պետության ազգային օրենսդրության հիման վրա:
Այս հոդվածը բնութագրում է համաձայնագրում հանդիպող տերմիններից միայն մի քանիսը: Այդ իսկ պատճառով սույն հոդվածի երկրորդ կետում տրվում է համաձայնագրում չսահմանված տերմինների նկատմամբ կիրառվող ընդհանուր սկզբունքը: Համաձայն այդ սկզբունքի, համաձայնագրում չսահմանված տերմինը ունի այն նշանակությունը, որը նրան տրվում է պայմանավորվող պետություններից յուրաքանչյուրի ներքին հարկային օրենսդրությամբ:
Ներկայումս հարկային համաձայնագրերի մեծամասնությունը հիմնվում է ռեզիդենտության սկզբունքի վրա, այսինքն` իրավաբանական անձանց գրանցման (կամ պաշտոնեական գործունեության) վայրի և ֆիզիկական անձանց մշտական բնակության վայրի հիման վրա: Մի շարք երկրներում ռեզիդենցիան չի հանդիսանում հարկման հիմնական սկզբունք (մասնավորապես ֆիզիկական անձինք կարող են հարկվել քաղաքացիության հիման վրա):
Անձինք, որոնք հարկվում են միայն շահաբաժիններից, տոկոսներից, ռոյալթիից կամ տվյալ պետությանը վերագրվող աղբյուրներից ստացված այլ եկամտից, այդ երկրում հանդիսանում են ոչ ռեզիդենտ և կարող են օգտվել համաձայնագրի արտոնություններից, բայց միայն այն դեպքում, եթե նրանք հանդիսանում են մյուս պայմանավորվող պետության ռեզիդենտ:
4. IV հոդվածի («Ռեզիդենտ») նպատակն է իրավաբանական և ֆիզիկական անձանց ռեզիդենտությունը որոշելիս ընտրել ռեզիդենտության այն չափանիշը, որով կղեկավարվեն պայմանավորվող պետությունների իրավասու մարմինները, եթե միևնույն անձը (իրավաբանական կամ ֆիզիկական) կդիտարկվի պետություններից յուրաքանչյուրի ռեզիդենտ: Այդ իսկ պատճառով սույն հոդվածում բերվում են մի շարք չափանիշներ, որոնցով անհրաժեշտ է ղեկավարվել անձի ռեզիդենտությունը որոշելիս:
Առաջին կետում նշվում է, որ յուրաքանչյուր պետություն իրավաբանական կամ ֆիզիկական անձին կարող է համարել իր ռեզիդենտ, եթե այդ անձը մշտական բնակվում կամ գրանցված է այնտեղ: Օրինակ, եթե ինչ որ մի ձեռնարկություն գրանցված է Հայաստանի Հանրապետության Ձեռնարկությունների Պետական ռեգիստրում, ապա նա համարվում է հայկական ռեզիդենտ, անկախ այն բանից, թե որտեղ է նա իրականացնում իր գործունեությունը` Հայաստանում, թե նրա սահմաններից դուրս: Կամ է եթե ֆիզիկական անձը մշտապես բնակվում է Հայաստանում (օրացուցային տարվա ընթացքում 183 օրից ավել), ապա նա համարվում է հայկական ռեզիդենտ և Հայաստանում կհարկվի իր համախառն (համաշխարհային) եկամտից:
Երկրորդ կետը դիտարկում է ֆիզիկական անձանց կրկնակի ռեզիդենտության հարցը և հանդիսանում է ռեզիդենտության սահմանման ստույգ կանոնները, քանի որ լինում են դեպքեր, երբ երկու պետություններն էլ ֆիզիկական անձին համարում են իրենց ռեզիդենտ: Նման դեպքերում առաջնայնությունը տրվում է ֆիզիկական անձի մշտական բնակության վայրի չափանիշին, իսկ հետո` կենսական շահերի կենտրոնին, ընթացիկ կացարանին և քաղաքացիությանը: Եթե նշված չափանիշներից ոչ մեկը չի պարզաբանում թե պայմանավորվող պետություններից որի ռեզիդենտն է համարվում ֆիզիկական անձը, ապա այդ հարցը իրավասու մարմինները պետք է լուծեն փոխադարձ համաձայնությամբ:
Երրորդ կետը նախատեսում է տարբերակ, երբ պայմանավորվող պետություններից յուրաքանչյուրը իրավաբանական անձին կարող է համարել իր ռեզիդենտ: Նման դեպքերում ելնելով հարկման նպատակներից հաշվի է առնվում, թե երկու պետություններից որում է գրանցված իրավաբանական անձը, այսինքն որտեղ է ստացել իր կարգավիճակը որպես այդպիսին:
Գործարար կապերի պրակտիկայում բավականին տարածված է, երբ օտարերկրյա ընկերությունը մյուս պետությունում որևէ գործունեություն ծավալելիս իր երկրից ապրանքները ներ է մուծում ոչ միայն մյուս պետության խանութներում վաճառելու, կամ դրամական միջոցները փոխադրում է օտարերկրյա ձեռնարկության կապիտալի մեջ ներդնելու համար, այլ նաև մյուս պետությունում պահում է որոշակի տեղ, որը հատուկ սարքավորվում է որպես գրասենյակ, շինարարական, հավաքման կամ տեղակայման օբյեկտ, ընդ որում նման գործունեությունը իրականացվում է կանոնավոր ձևով: Նման դեպքերում համարվում է, որ օտարերկրյա ընկերությունը մյուս պետությունում իր գործունեությունը վարում է մշտական հաստատության (ներկայացուցչության) միջոցով:
5. V հոդվածը («Մշտական հաստատություն (ներկայացուցչություն)») տալիս է «մշտական հաստատություն» հասկացության բնորոշումը: Սկզբում բերվում է մշտական ներկայացուցչության որպես ձեռնարկության կայուն տեղի ընդհանուր բնորոշումը, որի միջոցով մասամբ կամ ամբողջությամբ իրականացվում է նրա ձեռնարկատիրական գործունեությունը: Ընդ որում տվյալ գործունեության վայրը չպետք է պարտադիր կերպով պատկանի ձեռնարկությանը: Այն կարող է նրան տրամադրվել վարձակալության կամ որևէ այլ ձևով: Մշտական հաստատության միջոցով իրականացվող գործունեությունը ենթադրում է յուրաքանչյուր գործունեություն, որի նպատակն է ստանալ շահույթ կամ եկամուտ ինչպես արտադրության և շինարարության, այնպես էլ առևտրի, մատակարարման և այլ ոլորտներից, որոնք բնորոշվում են «ձեռնարկատիրական» տերմինով:
Երկրորդ կետում դիտարկվում են մշտական հաստատության յուրահատուկ օրինակներ: Դրանց են վերաբերվում օրինակ գրասենյակը, մասնաճյուղը, գործարանը, գազի և նավթի հորատանցքերը և այլն: Հարկ է նշել, որ բերված ցանկը ամբողջական չէ, որի վրա մատնանշում է համաձայնագրում կիրառվող «մասնավորապես» բառը:
Ի տարբերություն մյուս հարցերի, օտարերկրյա պետությունում շինարարական, մոնտաժային կամ հավաքման օբյեկտների բացման հետ կապված հարցերը լուծվում են այլ կերպ: Ընդհանրապես համաշխարհային հարկային փորձը ցույց է տալիս, որ եթե նման օբյեկտների վրա գործունեությունը տևում է 12 ամսից ոչ ավել, ապա նման օբյեկտները չպետք է դիտարկվեն որպես մշտական հաստատություն: Դրա մասին ասվում է սույն հոդվածի երրորդ կետում, որն առաջնայնություն ունի առաջին և երկրորդ կետերի նկատմամբ: Այն ժամկետը, որի ընթացքում շինարարությունը, շինարարական, մոնտաժային կամ հավաքման օբյեկտը չի հանդիսանում մշտական հաստատություն, համարվում է երկու պետությունների միջև բանակցությունների առարկա, որն էլ համապատասխանորեն կարող է լինել 12 ամսից ավել կամ պակաս (շինարարական, հավաքման աշխատանքների տևողության ցանկը ըստ երկրների բերվում է Հավելված 2):
Համապատասխանորեն համաձայնության առարկա է համարվում նաև մատուցվող ծառայությունների, այդ թվում նաև խորհրդատվական, դասումը մշտական ներկայացուցչությունների թվին:
Գործունեության որոշ ձևեր, որոնք իրենցից ներկայացնում են ընդամենը մյուս պետության անձի համար իրականացվող օժանդակ կամ նախապատրաստական գործունեություն, միջազգային պրակտիկայում չեն վերաբերվում այն հատկանիշներին, որոնք թույլ կտան այն համարել գործունեություն, որն իրականացվում է մշտական հաստատության միջոցով: Այդ իսկ պատճառով, եթե ոչ ռեզիդենտը մյուս պետությունում պահում է մշտական գործունեության վայր, բայց նրա գործունեությունը սահմանափակվում է չորրորդ կետում թվարկած գործունեության ցանկով (ձեռնարկությանը պատկանող ապրանքների պահումը միայն ցուցադրման կամ այլ ձեռնարկության կողմից վերամշակման համար փոխանցելու նպատակով, մշտական վայրի պահումը ձեռնարկությանը պատկանող ապրանքների մատակարարման կամ տեղեկությունների հավաքման համար և այլն), ապա այդ վայրը չի համարվի մշտական հաստատություն:
Սույն հոդվածի հինգերորդ կետում նշվում է, որ եթե մի պետության անձը իր կամ մյուս պետության որոշակի անձին լիազորում է տրված իրավունքների սահմաններում (այսինքն գործակալի միջոցով) մյուս պետությունում իրականացնել գործունեություն, ապա այդպիսի գործունեությունը համարվում է մշտական հաստատության միջոցով իրականացվող գործունեություն: Եթե անձը չունի նման լիազորություններ, բայց սովորաբար իր ձեռնարկության անունից մյուս պետությունում պահում է ապրանքների կամ արտադրանքի պաշարներ, ապա նրա գործունեությունը նույնպես համարվում է մշտական հաստատության միջոցով իրականացվող գործունեություն:
Ի տարբերություն նախորդ հոդվածի, սույն հոդվածի վեցերորդ կետը նշում է, որ եթե լիազորված գործակալը համարվում է անկախ որևէ մեկից անձ, և որի մշտական գործունեությունը միջնորդական գործունեություն է (օրինակ` բրոքեր, կոմիսիոներ և ուրիշներ), ապա նման դեպքում այդպիսի գործակալը չի դիտարկվի որպես անձի մշտական հաստատություն: Միաժամանակ այստեղ բերվում է նաև «անկախ կարգավիճակով գործակալ» արտահայտության բնորոշումը:
Սույն հոդվածում առանձին կետով կարող է առանձնացվել դրույթ, որով ապահովագրական գործունեության որոշ ձևեր, հաշվի առնելով նրանց գործունեության սպեցիֆիկ բնույթը, բնութագրվում են որպես մշտական հաստատություն:
Կապված դուստր ձեռնարկությունների (ռեզիդենտներ) և օտարերկրյա իրավաբանական անձանց (ոչ ռեզիդենտներ) առանձնացված ստորաբաժանումների հարկման տարբեր մոտեցումների առկայության հետ, կարևոր նշանակություն ունի սույն հոդվածի հաջորդ կետը: Այդ կետում նշվում է, որ եթե դուստր ձեռնարկությունը վերահսկվում է մյուս ընկերության կողմից, ապա այդ ինքնին չի նշանակում, որ դուստր ձեռնարկությունը հանդիսանում է մայր ընկերության մշտական հաստատություն: Այդ հետևում է այն սկզբունքից, որ դուստր ձեռնարկությունը հանդիսանում է առանձին իրավաբանական անձ: Բայց եթե դուստր ձեռնարկությունը լիազորված է մայր ընկերության անունից այլ պետությունում պայմանագրեր կնքել, ապա այդ դեպքում դուստր ձեռնարկությունը հանդես կգա որպես կախյալ գործակալ և կհամարվի մայր ընկերության մշտական ներկայացուցչություն:
6. VI հոդվածը («Եկամուտներ անշարժ գույքից») մատնանշում է այն հանգամանքի վրա, որ եկամուտները, որոնք ստացվում են մյուս պետությունում գտնվող անշարժ գույքից, կարող են հարկվել այն տեղ, որտեղ գտնվում է այդ անշարժ գույքը: Ընդ որում չի բացառվում հարկի գանձման իրավունքը անձի (գույքի սեփականատիրոջ) ռեզիդենտության պետության կողմից:
Հոդվածի երկրորդ կետը իրավունք է տալիս գույքը որակավորել որպես անշարժ համաձայն այն պետության օրենսդրությանը, որտեղ այդ գույքը փաստորեն գտնվում է: Դրա հետ միասին մի շարք համաձայնագրերում սույն կետում բերվում են այն ակտիվների և անշարժ գույքի նկատմամբ իրավունքների ցանկը, որոնք, համաձայն միջազգային պրակտիկայի, բոլոր դեպքերում անհրաժեշտ է վերագրել անշարժ գույքի:
Երրորդ կետը հատուկ ընդգծում է, որ անշարժ գույքի օգտագործման բնույթը նշանակություն չունի:
Չորրորդ կետում նշվում է, որ սույն հոդվածի դրույթները հավասարապես վերաբերվում են ինչպես իրավաբանական անձանց պատկանող անշարժ գույքին, այնպես էլ այն անշարժ գույքին, որը գտնվում է անկախ անհատական ծառայություններ մատուցող անձանց սեփականության տակ:
7. VII հոդվածը («Շահույթ ձեռնարկատիրական գործունեությունից») հստակ ընդգծում է, որ եթե անձը մյուս պետությունում ունի մշտական հաստատություն, ապա այդ մյուս պետությունը իրավունք ունի հարկ գանձել այն եկամտից կամ շահույթից, որը ստացվում է այդպիսի մշտական հաստատության գործունեության միջոցով: Համապատասխանաբար, եթե անձը մյուս պետությունում չունի մշտական հաստատություն և եթե այդ մասին չի նշվում համաձայնագրի մյուս հոդվածներում, ապա հարկերի գանձման իրավունքը տրվում է միայն անձի մշտական բնակության (ռեզիդենտության) պետությանը:
Սույն հոդվածի երկրորդ կետում նշվում է, որ մշտական հաստատության առկայության դեպքում շահույթը (եկամուտը) կարող է հարկվել միայն այն մասով, որը ստացվում է այդ մշտական հաստատության գործունեությունից: Սակայն սույն դրույթը օգտագործվում է միայն այն դեպքում, երբ հնարավոր է օգտագործել ստացված շահույթի գումարների հաշվապահական տվյալները: Այդպիսի հնարավորության բացակայության դեպքում օգտագործվում է շահույթի (եկամտի) որոշման այսպես կոչված «պայմանական» մեթոդը, որի մասին նշվում է սույն հոդվածի չորրորդ կետում (շահույթը (եկամուտը) մի շարք դեպքերում որոշվում է հատուկ բանաձևերի, իսկ երբեմն էլ փոխադարձ համաձայնեցված մեթոդներով):
Հոդվածի հինգերորդ կետը դիտարկում է դեպքեր, երբ մշտական հաստատությունը իր հիմնական գործունեության հետ մեկտեղ գնումներ է կատարում իր մայր ընկերության համար, բայց չի վերաբերվում այն դեպքերին, երբ մշտական հաստատությունը ստեղծված է միայն արտադրանքի և ապրանքների ձեռք բերման համար:
Հոդվածի վեցերորդ կետում սահմանված նորմը համաձայնագրի մեջ ներառվում է այն նպատակով, որպեսզի մի պետության անձը վստահ լինի, որ մյուս պետությունում իր մշտական հաստատության միջոցով ստացված շահույթի հարկումը կկատարվի հավասարապես, բավականաչափ երկար ժամանակահատվածում, ինչը նորմալ պայմաններ կապահովի գործունեության արդյունքների պլանավորման համար:
Սույն հոդվածի յոթերորդ կետը մատնանշում է այն հանգամանքի վրա, որ եթե համաձայնագրի մյուս հոդվածներում հատուկ լուսաբանվում են որևէ եկամուտներ (օրինակ` շահաբաժիններ, տոկոսներ, ռոյալթի և այլն), ապա կիրառվում են այդ հոդվածների դրույթները, այլ ոչ թե համաձայնագրի յոթերորդ հոդվածը:
8. VIII հոդվածով («Միջազգային փոխադրումներ») սահմանվում է, որ միջազգային փոխադրումներում տրանսպորտային միջոցների շահագործումից ստացված շահույթը (եկամուտը) ենթակա է հարկման այն պետությունում, որում տրանսպորտային միջոցների սեփականատերը համարվում է ռեզիդենտ (մի շարք դեպքերում որտեղ գտնվում է ձեռնարկության իրական ղեկավարման վայրը):
Որոշ համաձայնագրերում տվյալ հոդվածում քննարկվում են միայն օդային և ծովային փոխադրումները, որը բացատրվում է այդ փոխադրումների յուրահատուկ բնույթով: Այսպես, եթե վերերկրյա տրանսպորտային միջոցները շահագործվում են պետությունների տարածքում, ապա օդային և ծովային նավերի երթուղիները սովորաբար անցնում են պետությունների տարածքից հեռու: Այդ իսկ պատճառով վերերկրյա տրանսպորտային միջոցների նկատմամբ կիրառվում են յոթերորդ հոդվածի դրույթները, որով սահմանվում է ձեռնարկատիրական գործունեությունից ստացված շահույթի հարկման ընդհանուր սկզբունքը:
Հարկման նույն կարգը (ռեզիդենտության սկզբունքով) կիրառվում է անձի այն շահույթի (եկամուտի) նկատմամբ, որը ստացվում է կոնտեյներների և միջազգային փոխադրումներին վերաբերվող սարքավորումների անմիջական օգտագործումից, վարձակալության տալուց կամ շահագործումից: Այդ մասին խոսվում է սույն հոդվածի երկրորդ կետում:
Երրորդ կետը կիրառվում է այն դեպքում, երբ այս կամ այն պետության անձը հանդիսանում է որևէ համատեղ ձեռնարկության մասնակից: Այդպիսի դեպքերում հոդվածի դրույթները տարածվում են շահույթի (եկամուտի) այն մասի վրա, որը կարող է վերագրվել մասնակցի հաշվին` համատեղ ձեռնարկությունում իր փային համապատասխան:
9. IX հոդվածը («Զուգորդված (ասոցացված) ձեռնարկություններ») դիտարկում է մայր ընկերության և նրա բաժանմունքների, ինչպես նաև ընդհանուր վերահսկողության տակ գտնվող ընկերությունների միջև փոխհարաբերությունները: Հոդվածը յուրաքանչյուր պետությանը իրավունք է վերապահում վերանայել և ճշգրտել հարկման ենթակա շահույթի գումարը, որն առաջանում է բաժանմունքի գտնվելու պետությունում: Նման դեպքերում հարկվող շահույթի ճշգրտման մեթոդները կիրառվում են համաձայն այն պետության ներքին օրենսդրությանը, որտեղ գտնվում է այդ բաժանմունքը:
10. X հոդվածը («Շահաբաժիններ»), ինչպես նաև տասնմեկերորդ և տասներկուերորդ հոդվածները, համաձայնագրերի շրջանակներում գործընկեր-պետությունների համար ամենամեծ հետաքրքրությունն են ներկայացնում, քանի որ վերաբերվում են այն եկամուտներին, որոնք մեծամասամբ ստացվում են օտարերկրյա կապիտալների ներդրումից:
Ելնելով Հայաստանի ֆինանսա-տնտեսական շահերի հավասարակշռության ապահովման նպատակներից, այլ պետությունների հետ Հայաստանի տարբեր հարկային համաձայնագրերում աղբյուր-պետությունում շահաբաժինների հարկի դրույքաչափը սահմանված է տարբեր չափերով: Աղբյուր-պետությունում շահաբաժինների դրույքաչափի սահմանման վերջնական նպատակն է երկրի տնտեսության մեջ օտարերկրյա ներդրումների ներգրավումը և դրա հետ մեկտեղ երկրի սահմաններից դուրս այդ միջոցների արտահանման թույլ չտալն է (կամ առնվազն սահմանափակելը):
Որոշ համաձայնագրերում շահաբաժիններից գանձվող հարկի դրույքաչափերը սահմանված են կախված լինելով ընկերության կապիտալի մեջ օտարերկրյա անձի մասնակցության տոկոսաչափից, մյուսներում` կախված գումարի մեծությունից, որով արտահայտվում է նման մասնակցությունը, երրորդներում` անկախ որևէ պայմաններից սահմանված է հարկի հստակ դրույքաչափ: Եթե համաձայնագրում շահաբաժինների աղբյուր-պետության հարկի դրույքաչափը սահմանված է կախված լինելով օտարերկրյա գործընկերոջ տոկոսային կամ գումարային փայամասնակցությունից, ապա սույն հոդվածի երկրորդ կետում ցույց է տրվում հարկի երկու դրույքաչափ` մեկը շահաբաժիններ ստացողների համար (համաձայն ընկերության կապիտալի մեջ փայամասնակցության վերաբերյալ ձեռք բերված համաձայնության), և երկրորդը` բոլոր մնացած դեպքերի համար («պասսիվ») եկամուտների հարկման դրույքաչափերի ցանկը ըստ երկրների բերվում է Հավելված 3):
Երրորդ կետի ներգրավման անհրաժեշտությունը պայմանավորված է շահաբաժինների երկակի ըմբռնման բացառման անհրաժեշտությամբ: Մասնավորապես, տարբեր պետություններում տարբեր են մոտենում գումարներին, որոնք վճարվում են ընկերակցությունների մասնակիցներին` մի դեպքում նրանք դիտարկվում են որպես շահաբաժինների վճարում, իսկ մյուս դեպքում որպես հարկման ենթակա եկամուտ: Սովորաբար այս կետում նշվում է, որ այս կամ այն տեսակի եկամուտները որպես շահաբաժին մեկնաբանելու իրավունքը պատկանում է շահաբաժինները վճարող պետությանը:
Չորրորդ կետում ցույց է տրվում, որ եթե շահաբաժինները վճարվում են շահաբաժիններ վճարող պետությունում գտնվող օտարերկրյա իրավաբանական անձի մշտական հաստատությանը, ապա շահաբաժինների հարկումը առանձին չի կատարվում: Այդ գումարները ընդգրկվում են մշտական հաստատության գործունեությանը վերաբերվող շահույթի կազմի մեջ և իրավաբանական անձանց նկատմամբ կիրառելիս ենթակա են հարկման համաձայն յոթերորդ հոդվածի, իսկ անկախ անհատական գործունեությամբ զբաղվող ֆիզիկական անձանց նկատմամբ` համաձայն տասնչորսերորդ հոդվածի:
Հինգերորդ կետում դիտարկվում է դեպք, երբ մի պետությունում տեղակայված մայր ընկերությունը իր շահույթի մի մասը բաշխում է ի օգուտ մյուս պետությունում գտնվող մշտական հաստատության: Նման դեպքում նախատեսվում է մշտական հաստատությունում մուտքագրված գումարները չդիտարկել որպես շահաբաժիններ, և դրանց նկատմամբ չպետք է կիրառվեն տվյալ հոդվածի դրույթները:
11. XI հոդվածում («Տոկոսներ») Հայաստանի տարբեր հարկային համաձայնագրերում տոկոսներից գանձվող հարկի դրույքաչափը աղբյուր-պետությունում տատանվում է 0-10 % սահմաններում: Տոկոսներից գանձվող հարկի դրույքաչափի բարձրացումը տնտեսագիտորեն արդարացված չէ, քանի որ վճարող տոկոսների մեծությունը նախապես սահմանվում է վարկային համաձայնագրով, իսկ աղբյուր-պետությունում և ռեզիդենտության պետությունում տոկոսներից հարկ վճարելիս ստացվում է, որ պարտքատերը ստիպված է հարկ վճարել երկու անգամ:
Մի շարք համաձայնագրերում լրացուցիչ կետ է մտցվում, համաձայն որի մի պետությունում առաջացած տոկոսները մյուս պետությունում ազատվում են հարկումից, եթե այդ մյուս պետության կառավարությունը կամ Կենտրոնական Բանկը այդ տոկոսների նկատմամբ ունեն փաստացի իրավունք:
Սույն հոդվածի երկրորդ կետը տալիս է «տոկոսներ» տերմինի սահմանումը: Ինչպես և նախորդ հոդվածում, այս կամ այն տեսակի եկամտի որպես տոկոսներ մեկնաբանման ժամանակ առաջնայինը համարվում է յուրաքանչյուր պետության ներքին օրենսդրությունը, սակայն տոկոսների բոլոր սահմանումները բերվում են մեկի` դա յուրաքանչյուր տեսակ փոխառության (պարտքի) դիմաց պահանջներն են:
Երրորդ կետում նշվում է, որ եթե տոկոսները վճարվում են տոկոսների վճարման պետությունում տեղակայված օտարերկրյա իրավաբանական անձի մշտական հաստատությանը, ապա տոկոսները ընդգրկվում են մշտական հաստատության շահույթի կազմի մեջ և իրավաբանական անձանց նկատմամբ կիրառելիս ենթակա են հարկման համաձայն յոթերորդ հոդվածի, իսկ անկախ անհատական գործունեությամբ զբաղվող ֆիզիկական անձանց նկատմամբ համաձայն տասնչորսերորդ հոդվածի:
Այն դեպքում, երբ տվյալ հոդվածում սահմանված է որոշակի դրույքաչափ, ապա ելնելով միանման մոտեցման նպատակներից անհրաժեշտ է առանձին կետով արտացոլել, թե պարտքի պահանջների կատարման ժամանակ որ պետությունն է համարվում պարտքատերերին վճարող տոկոսների աղբյուր-պետությունը:
Հաջորդ կետը մեծ նշանակություն ունի հարկերի վճարումից խուսափումը կանխելու համար: Նրանում դիտարկվում են տոկոսներ վճարողի և ստացողի միջև առաջացող այսպես կոչված «առանձնահատուկ» հարաբերությունները: Այն դեպքում, երբ կա ընդհանուր հետաքրքրություն և տոկոսներ վճարողը կարող է վերահսկում իրականացնել մյուսի որոշումների ընդունման վրա, ապա սույն հոդվածով նախատեսվում է, որ այդպիսի գումարները չպետք է դիտարկվեն որպես տոկոսներ, և հետևաբար դրանց նկատմամբ չեն կիրառվի սույն հոդվածի դրույթները:
12. XII հոդվածը («Եկամուտներ հեղինակային իրավունքներից և արտոնագրերից (ռոյալթի») սովորաբար նախատեսում է, որ հեղինակային իրավունքներից գանձվող հարկը պետք է բաշխվի ռոյալթի ստացողի ռեզիդենտության պետության և այդ եկամուտի աղբյուր-պետության միջև: Որոշ համաձայնագրերում աղբյուր-պետությունում գանձվող հարկի դրույքաչափը չի նշվում, և հետևաբար այդպիսի դեպքերում հարկումը կիրականացվի այն պետությունում, որի ռեզիդենտն է համարվում հեղինակային իրավունքներից եկամուտ ստացողը:
Սույն հոդվածի երկրորդ կետում բերվում է «ռոյալթի (եկամուտներ հեղինակային իրավունքներից և արտոնագրերից)» տերմինի սահմանումը: Ընդհանուր առմամբ տվյալ սահմանումը համարվում է առավել ընդունված և ընդգրկում է ինտելեկտուալ սեփականության օգտագործման կամ այդպիսի սեփականությունից օգտվելու իրավունքի բոլոր դեպքերը:
Մի շարք համաձայնագրերում գործընկեր-պետությունները պահանջում են, որպեսզի տվյալ սահմանման մեջ մտցվի նաև «վճար արդյունաբերական, առևտրային կամ գիտական սարքավորումների օգտագործման և օգտագործման իրավունքի համար», սակայն, ըստ մեզ, նշված սարքավորումների վարձակալությունից ստացված եկամուտները պետք է ենթարկվեն ձեռնարկատիրական շահույթի հարկման կանոններին:
Սույն հոդվածի մնացած կետերը ունեն «Տոկոսներ» հոդվածի համապատասխան կետերի նույնատիպ նշանակությունը:
13. XIII հոդվածը («Եկամուտներ գույքի օտարումից») մի շարք համաձայնագրերում անվանվում է նաև որպես «Գույքի հավելաճ»:
Սույն հոդվածի առաջին կետում պահպանվում է համաձայնագրի վեցերորդ հոդվածի սկզբունքը, որտեղ նշվում է, որ հարկերի գանձման առաջնությունը տրվում է այն պետությանը, որտեղ անշարժ գույքը գտնվում է:
Երկրորդ կետը վերաբերվում է մշտական հաստատության կամ մշտական բազային պատկանող շարժական գույքի վաճառքից ստացվող եկամուտների հարկման կարգին: Այդպիսի եկամուտները կարող են հարկվել ինչպես ռեզիդենտության պետությունում, այնպես էլ այն պետությունում, որտեղ այդ գույքը փաստորեն գտնվում է:
Երրորդ կետում առանձնացված են այն եկամուտները, որոնք ստացվում են միջազգային փոխադրումներում շահագործվող տրանսպորտային միջոցների օտարումից: Այդպիսի եկամուտները պետք է հարկվեն գույքի օտարումը իրականացնող անձի ռեզիդենտության պետությունում:
Սույն հոդվածում առանձին կետով առանձնացված է դրույթ, համաձայն որի նախորդ կետերում չնշված յուրաքանչյուր այլ տեսակի գույքի օտարումից առաջացած եկամուտները պետք է հարկվեն այն պետությունում, որի ռեզիդենտ է համարվում գույքը օտարող անձը:
14. XIV հոդվածը («Անկախ անհատական ծառայություններ») վերաբերվում է ֆիզիկական անձանց այն եկամուտներին, որոնք ստացվում են «անկախ», այսինքն վարձու աշխատանքի հետ չկապված ծառայությունների (մասնագիտական) մատուցումից:
Սույն հոդվածի առաջին կետը հաստատում է կարգ, համաձայն որի ռեզիդենտության պետությունում հարկվելուց բացի, տվյալ անձինք կարող են հարկվել նաև այն պետությունում, որտեղ իրենք մատուցում են այդ ծառայությունները: Ընդ որում այդպիսի ֆիզիկական անձանց հարկման ժամանակ պարտադիր պայման է համարվում մշտական բազայի օգտագործումը: Որպես այդպիսի բազա կարող են օգտագործվել վարձակալված շենքերը, բյուրոները, հյուրանոցային համարները և այլն:
Հոդվածի երկրորդ կետում բերվում է գործունեության տեսակների ցանկը, որոնք կարող են դասվել «մասնագիտական ծառայությունների» շարքին: Դրանք են` անկախ գիտական, արտիստական, գրական, դասախոսական, հաշվապահական, դատապաշտպանական գործունեությունը և այլն: Տվյալ ցանկը ամբողջական չէ (որի վրա մատնանշում է «մասնավորապես» բառը) և օգնում է կողմնորոշվել անկախ անհատական ծառայությունների այլ տեսակների վերաբերյալ:
15. XV հոդվածում («Վարձու աշխատանք») մի շարք համաձայնագրերում «Վարձու անհատական ծառայություններ» խոսվում է այն մասին, որ եթե որևիցե ձեռնարկությունում կամ կազմակերպությունում աշխատանքային պայմանագրով աշխատող ֆիզիկական անձը աշխատում է համաձայնագրի գործընկեր-պետության տարածքում, ապա այն կարող է հարկվել նաև այդ մյուս պետությունում:
Սույն հոդվածի երկրորդ կետի a), b) և c) ենթակետերում թվարկվում են պայմաններ, համաձայն որոնց վարձու աշխատանքով զբաղվող ֆիզիկական անձանց եկամուտը կարող է հարկվել միայն իրենց պետությունում: Այդ կապակցությամբ անհրաժեշտ է նշել, որ եթե վերը նշված երեք կետերի պայմաններից որևիցե մեկը չի պահպանվել, ապա հարկը կարող է գանձվել նաև մյուս պետությունում:
Երրորդ կետը նախատեսում է միջազգային փոխադրումներում շահագործվող տրանսպորտային միջոցների անձնակազմի հարկման կարգը` մասնավորապես այն կապելով (պայմանավորվելով) այդ տրանսպորտային միջոցների վրա աշխատող անձանց ռեզիդենտության տեղով:
Մի շարք համաձայնագրերում նախատեսված է նաև կետ, որով, որպես մշտական հաստատություն չդիտարկվող օբյեկտներում աշխատողների հարկումը իրականացվում է ելնելով նրանց ռեզիդենտությունից (օրինակ շինարարություն, որի տևողությունը չի գերազանցում 12 ամիսը):
16. XVI հոդվածը («Տնօրենների հոնորարներ») վերաբերվում է պարգևատրություններին, որոնք մի պետության ռեզիդենտը ստանում է որպես մյուս պետության ռեզիդենտ հանդիսացող ընկերության տնօրենների խորհրդի անդամ: Այդպիսի եկամուտների հարկման առաջնությունը պատկանում է ընկերության ռեզիդենտության պետությանը:
Մի շարք պետություններում գոյություն ունեն ընկերությունների ղեկավար մարմիններ, որոնք կատարում են տնօրենների խորհրդին նմանատիպ ֆունկցիաներ: Այդ իսկ պատճառով որոշ համաձայնագրերում վերը նշված հարկման սկզբունքը կիրառվում է նաև ընկերության բարձրագույն մենեջերական օղակի պաշտոնատար անձանց նկատմամբ:
17. XVII հոդվածով («Արտիստներ և մարզիկներ») սահմանվում է, որ մի պետության ռեզիդենտի ստացած եկամուտները կարող են հարկվել այն պետությունում, որում արտիստներն ու մարզիկները իրականացնում են իրենց անձնական գործունեությունը ընդ որում սույն հոդվածում խոսքը գնում է դերասանների մասին, իսկ տասնչորսերորդ հոդվածում (որտեղ նույնպես նշվում էր արտիստական գործունեությունը) խոսվում էր ստեղծագործություններ ստեղծողների մասին (նկարիչներ, քանդակագործներ և այլն):
Սույն հոդվածի երկրորդ կետը ընդգրկում է այն դեպքը, երբ հոնորարը հաշվեգրվում է ոչ թե մարզիկին կամ արտիստին, այլ որևէ երրորդ անձին (օրինակ թատրոնին, սպորտային ակումբին, ֆիլհարմոնիային և այլն): Այդ դեպքում տվյալ եկամտի հարկման առաջնայնությունը պատկանում է այն պետությանը, որտեղ տեղի էին ունեցել հյուրախաղերը կամ հանդես էր եկել մարզիկը:
Երրորդ կետը մատնանշում է այն դեպքերի վրա, երբ արտիստների հյուրախաղերի կամ մարզիկների ելույթների ծախսերի ֆինանսավորումը իրականացվում է ուղարկող պետության բյուջետային միջոցների հաշվին: Նման դեպքերում արտիստների կամ մարզիկների ստացված եկամուտները կազատվեն հարկումից այն պետությունում, որտեղ իրականացվում է իրենց գործունեությունը (հյուրախաղերը):
18. XVIII հոդվածը («Կենսաթոշակներ») մատնանշում է, որ ֆիզիկական անձի ռեզիդենտության պետությունը պետք է ստանա բացառիկ իրավունք հարկել կենսաթոշակները և սոցիալական ապահովագրության գծով այլ վճարումները, որոնք կապված են անցյալում վարձու աշխատանքի հետ: Դա նշանակում է, որ եթե ներկայումս Հայաստանում կենսաթոշակները չեն հարկվում, ապա ոչինչ չպետք է խոչնդոտի, որպեսզի հետագայում (եթե առաջանան համապատասխան տնտեսական պայմաններ) կենսաթոշակները հարկվեն (ինչպես պետական, այնպես էլ մասնավոր ֆոնդերից վճարվող կենսաթոշակներ):
Դրա հետ միասին մի շարք համաձայնագրերում կենսաթոշակների և սոցիալական ապահովագրության այլ վճարումների` ֆիզիկական անձանց ռեզիդենտությամբ հարկման սկզբունքը փոխարինված է աղբյուրի մոտ հարկման սկզբունքով:
19. XIX հոդվածը («Պետական ծառայություն») նախատեսում է բացառիկ իրավունք հարկերը գանձել այն պետությունում, որի աղբյուրներից պետական ծառայության համար վճարվում է վարձատրությունը: Վարձատրություններ վճարող պետությանը հարկման բացառիկ իրավունքի տրամադրման սկզբունքից բացառումը սահմանված է առաջին կետի b) ենթակետում, որով, համաձայն «Դիվանագիտական հարաբերությունների մասին» Վիեննայի կոնվենցիայի, ստացող պետությանը իրավունք է տրվում հարկել օտարերկրյա դիվանագիտական միսիաների և հյուպատոսությունների կողմից այն անձանց վճարվող վարձատրությունները, որոնք հանդիսանում են տվյալ պետության մշտական ռեզիդենտ կամ քաղաքացի:
Պետությունների գործունեությունը զգալիորեն տարբերվում է, և դրանցից շատերը հաճախակի իրականացնում են գործունեություն, որով մյուս պետություններում զբաղվում է մասնավոր սեկտորը: Ուստի երկրորդ կետը նշում է, որ սույն հոդվածի դրույթները չեն կիրառվում պետության կողմից կատարվող առևտրային գործունեության հետ կապված վարձատրության վրա:
20. XX հոդվածով («Ուսանողներ») հաստատված կարգը վերաբերվում է վարձատրություններին, որոնք ուսանողները կամ ստաժորները ստանում են ապրելու, ուսանելու կամ մասնագիտական պատրաստություն ստանալու նպատակով: Բոլոր այդ վարձատրությունները, որոնք ստացվում են ուսանողի կամ ստաժորի տեղակայման պետության տարածքից դուրս գտնվող աղբյուրներից, պետք է այդ պետությունում հարկումից ազատված լինեն: Ընդ որում նշված անձանց համար հարկային արտոնությունների գործունեության ժամկետը տեղակայման պետությունում սովորաբար սահմանափակվում է ուսման ժամկետով:
21. XXI հոդվածով («Գիտական աշխատողներ»), ինչպես նաև նախորդով, հարկման իրավունքը պատկանում է վարձատրությունների աղբյուր-պետությանը: Հարկային համաձայնագրերում հոդվածը համարվում է ավանդական և նախատեսված է պրոֆեսորա-դասախոսական անձնակազմի և գիտահետազոտական հիմնարկների աշխատողների փոխանակման խթանման համար: Տարբերությունը նախորդ հոդվածի հետ կայանում է միայն գիտական աշխատողների տեղակայման պետությունում հարկային արտոնությունների տրամադրման ժամկետների մեջ, որոնք կախված են կողմերի համաձայնությունից:
22. XXII հոդվածի («Այլ եկամուտներ») առաջին կետը սահմանում է, որ եթե համաձայնագրի այլ հոդվածներում հատուկ չէր նշվել եկամուտների որևէ այլ տեսակ, ապա նրանք կհարկվեն միայն այդպիսի եկամուտ ստացած անձի ռեզիդենտության պետությունում:
Երկրորդ կետը նախատեսում է, որ եթե եկամուտը ստացված է մշտական հաստատության կամ մշտական բազայի միջոցով, ապա հարկը կարող է գանձվել այնտեղ, որտեղ գտնվում է այդ մշտական հաստատությունը կամ մշտական բազան:
Մի շարք համաձայնագրերում (երրորդ կետ) մյուս պետությանը նույնպես տրվում է հարկման իրավունք, եթե եկամտի աղբյուրը առաջանում է այդ պետությունում:
23. XXIII հոդվածում («Գույք»), զարգացած պետությունների հետ համաձայնագրերում հոդվածը կոչվում է «Կապիտալ», հաստատված է գույքի հարկման իրավունքի բաշխման կարգը հարկատուի ռեզիդենտության պետության և այն պետության միջև, որտեղ գտնվում է այդ գույքը: Հոդվածը գույքի տեղակայման պետությանը թույլ է տալիս գույքը հարկել հետևյալ դեպքերում.
ա) եթե դա անշարժ գույք է և տեղակայված է այդ պետությունում (առաջին կետ),
բ) և այնտեղ, որտեղ այդ գույքը համարվում է շարժական և կազմում է այդ պետությունում տեղակայված մշտական հաստատության կամ մշտական բազայի գույքի մի մասը:
Երրորդ կետը սահմանում է հստակ կարգ միջազգային փոխադրումներում շահագործվող տրանսպորտային միջոցների համար: Այդ միջոցների շահագործումից առաջացած եկամուտները հարկման են ենթակա միայն տրանսպորտային միջոցները շահագործող անձի ռեզիդենտության պետությունում:
Հարկատուի մնացած գույքը հարկման է ենթակա միայն սեփականատերերի ռեզիդենտության պետությունում (չորրորդ կետ):
24. XXIV հոդվածում («Կրկնակի հարկման վերացում») նշվում են կրկնակի հարկման վերացման (հաշվանցման) այն մեթոդներն ու կանոնները, որոնք կիրառվում են պայմանավորվող պետություններում: Ինչ վերաբերվում է Հայաստանին, ապա համաձայնագրերում բերվում է «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 11-րդ հոդվածով սահմանված նորմը:
Այլ խոսքերով Հայաստանը իրեն իրավունք է վերապահում հարկել իր ռեզիդենտ-հարկատուի ամբողջ եկամուտը, սակայն հարկվող եկամտի որոշման ժամանակ հաշվանցում է այլ պետությունում գանձված հարկը: Հաշվանցվող հարկի գումարը չպետք է գերազանցի հարկի այն գումարին (Հայաստանում), որը ենթակա է վճարման օտարերկրյա աղբյուրից ստացված եկամտից (մաքսիմալ հաշվանցում):
Այս հարցի հետ կապված գործընկեր-պետությունների կողմից կիրառվող մեթոդների տարբերությունը հիմնականում կարող է կայանալ նրանում, որ կիրառվում է սահմաններից դուրս վճարված հարկերի հաշվանցման մեթոդը (այսպես կոչված «կրեդիտի մեթոդ»), կամ էլ հարկման ենթակա եկամուտը կրճատվում է Հայաստանում ստացված կամ հարկված եկամտի գումարով («ազատման մեթոդ»):
Սույն հոդվածի երկրորդ կետը հարկի որոշման ժամանակ ռեզիդենտության պետությանը իրավունք է վերապահում հաշվանցել այդ պետությունում ազատված եկամուտները կամ կապիտալի գումարները, որը պետք է գանձվի եկամուտի կամ կապիտալի մնացած գումարից: Նշված դրույթը թույլ է տալիս ռեզիդենտության պետության համար պահպանել պրոգրեսիայի սկզբունքը:
Ներդրումների խրախուսման նպատակով զարգացած երկրների հետ համաձայնագրերի կնքման ժամանակ Հայաստանը սույն հոդվածի մեջ մտցնում է հատուկ դրույթ («tax sparinq»), համաձայն որի զարգացած երկիրը պատրաստ է հարկի նկատմամբ հաշվանցում կատարել ոչ միայն Հայաստանում հարկի փաստացի վճարման դեպքում, այլ նաև այն հարկի նկատմամբ, որը պետք է վճարվեր Հայաստանում, բայց ներքին օրենսդրությամբ տրամադրված հարկային արտոնությունների հետևանքով փաստորեն չի վճարվել:
25. XXV հոդվածի («Անխտրականություն») առաջին կետը արգելում է մի պետությանը մյուս պետության ազգային անձանցից գանձել ավելի ծանր հարկեր (անկախ իրենց ռեզիդենտությունից), քան իրեն սեփական ազգային անձանցից: «Ազգային անձ» արտահայտության սահմանումը տրված է սույն Համաձայնագրի երրորդ հոդվածում: Սույն հոդվածի առաջին կետը համաձայնագրի առաջին հոդվածի նկատմամբ համարվում է բացառում, որը մատնանշում է այն հանգամանքի վրա, որ սույն համաձայնագիրը կիրառվում է միայն պայմանավորվող պետությունների ռեզիդենտների նկատմամբ:
Երկրորդ կետը պետությանը պարտավորեցնում է չկիրառել հարկային խտրականություն պայմանավորվող պետության ռեզիդենտների` առանց քաղաքացիության անձանց, նկատմամբ, այսինքն նրանց նկատմամբ կիրառել ավելի ծանր հարկեր, քան իր քաղաքացիների նկատմամբ:
Երրորդ կետը մատնանշում է, որ մյուս պետության ձեռնարկության մշտական հաստատության հարկման ռեժիմը չպետք է նվազ բարենպաստ լինի, քան համանման գործունեություն իրականացնող սեփական ձեռնարկությունների նկատմամբ: Միևնույն ժամանակ սույն կետը ոչ մի ձևով պետությանը չի պարտադրում ոչ ռեզիդենտին տրամադրել որևէ հարկային անհատական արտոնություններ, հանումներ և զեղջեր, որոնք նա տրամադրում է իր ռեզիդենտներին:
Չորրորդ կետում ամրագրված է հատուկ կարգ, որը կապված է մի պետության ռեզիդենտից մյուս պետության ռեզիդենտին շահաբաժինների, ռոյալթիի և այլ վճարումների կատարման հետ: Եթե այդպիսի վճարումները, պետության ռեզիդենտին վճարման դեպքում, ենթակա են հանման նույն պետությունում, ապա նրանք չպետք է մերժվեն հանմանը և մյուս պետության ռեզիդենտին վճարման դեպքում: Սակայն այդ կարգը չպետք է կիրառվի այդպիսի վճարումների այն մասի հանման ժամանակ, որը տեղի կունենա օրինակ զուգորդված (ասոցացված) ձեռնարկությունների միջև:
Հինգերորդ կետը պետությունից պահանջում է որպեսզի մյուս պետության ռեզիդենտին պատկանող կամ նրա կողմից վերահսկվող ձեռնարկության հարկման ռեժիմը չլինի նվազ բարենպաստ, քան համանման սեփական ձեռնարկությունների նկատմամբ:
Մի շարք համաձայնագրերում առանձնացված է կետ, համաձայն որի հոդվածի գործունեության շրջանակները ընդլայնված են և տարածվում են նաև անուղղակի հարկերի վրա:
26. XXVI հոդվածը («Փոխհամաձայնեցման արարողակարգ») գոյություն ունի բոլոր հարկային համաձայնագրերում և այն սահմանում է հարկատուների բողոքների և դիմումների քննարկման մեխանիզմը պայմանավորվող պետությունների իրավասու մարմինների կողմից:
Առաջին կետը հարկատուներին, որոնք գտնում են, որ ենթարկվել են համաձայնագրին չհամապատասխանող հարկմանը, իրավունք է տալիս բողոքարկությամբ դիմել իրենց ռեզիդենտության պետության հարկային մարմնին:
Եթե ռեզիդենտության պետության հարկային մարմինը բողոքարկումը համարում է հիմնավորված, բայց ի վիճակի չի լինել հանգելու գոհացուցիչ որոշման, ապա նա պետք է խորհրդակցի մյուս պետության հարկային մարմնի հետ, որպեսզի փորձեն միասին լուծել այդ հարցը (երկրորդ կետը):
Երրորդ կետը հարկային իրավասու մարմնին հնարավորություն է տալիս խորհրդակցել կրկնակի հարկման հետ առաջացող (ոչ միայն համաձայնագրում նշված) բոլոր հարցերի վերաբերյալ:
Չորրորդ կետը, որով հարցերի քննարկման համար հարկային մարմիններին թույլատրվում է սույն հոդվածի շրջանակներում միմյանց հետ անմիջական հարաբերությունների մեջ մտնել, անհրաժեշտ է, որպեսզի խուսափել ֆորմալ դիվանագիտական ընթացակարգից, որը սովորաբար կիրառվում է պետությունների միջև:
27. XXVII հոդվածը («Տեղեկությունների փոխանակում») հարկերի վճարումից խուսափումը կանխելու տեսակետից համարվում է առավել կարևոր: Այն պայմանավորվող պետությունների հարկային մարմիններին թույլ է տալիս միմյանց տրամադրել տարբեր հարկերի վերաբերյալ տեղեկություններ, հաճախակի նաև այն հարկերի վերաբերյալ, որոնց վրա չի տարածվում համաձայնագիրը:
Տեղեկությունների փոխանակման վերաբերյալ գոյություն ունի երկու տարբեր մոտեցում: Առաջինի` մեխանիկորենի, դեպքում մի պետության հարկային մարմինը սեփական նախաձեռնությամբ փոխանցում է իրեն տրամադրության տակ եղած տեղեկությունները, որոնք իր կարծիքով հետաքրքիր կլինեն մյուս պետության հարկային մարմնի համար: Տեղեկությունների փոխանակման երկրորդ ձևը դա հարցումն է, որի դեպքում մի պետության հարկային մարմինը մյուս պետության հարկային մարմնին գրավոր հարցում է ներկայացնում, որպեսզի նրանք հատուկ տեղեկություններ տրամադրեն որևէ հարկատուի վերաբերյալ:
Սույն հոդվածի առաջին կետով նախատեսվում է, որ մի պետության հարկային մարմնի ստացած ցանկացած տեղեկություն պետք է լինի գաղտնի այնպես, ինչպես որ այդ երկրի ներքին օրենսդրության շրջանակներում ստացված յուրաքանչյուր տեղեկություն:
Երկրորդ կետը մատնանշում է, որ տեղեկությունների տրամադրման պարտավորությունները հարկային մարմիններից չի պահանջում որևէ վարչարարական արարողակարգերի կատարում, որոնք չեն համապատասխանում պետություններից որևէ մեկի օրենքներին, կամ էլ տեղեկություններ տրամադրել, որոնք չեն կարող ստացվել համաձայն պետություններից մեկի օրենքների:
28. XXVIII հոդվածով («Օգնություն հարկերի հավաքագրման գործում») կողմերը պարտավորվում են միմյանց աջակցել համաձայնագրով նախատեսված վարչական աջակցության և հարկերի հավաքագրման գործում (առաջին կետ):
Սույն հոդվածի երկրորդ կետը մատնանշում է, որ օգնության մասին հարցումը պետք է իր մեջ ընդգրկի նաև այդպիսի լիազորություններից օգտվելու մասին վկայական:
Մի պետության հարկային մարմինը մյուս պետության հարկային մարմնի հարցումը պետք է ընդունի ի կատարումն այնպես, եթե այդպիսի հարցումը վերաբերվեր իր սեփական հարկերին (երրորդ կետ):
Չորրորդ կետը նախատեսում է դրույթ, համաձայն որի, մի պետության հարկային մարմնի կողմից հավաքագրված հարկերի գումարները պետք է փոխանցվեն մյուս պետությանը: Ընդ որում հարկերի հավաքագրման գործում օգնության ապահովման ծախսերը կհոգա առաջին հիշատակված պետությունը:
Հարկերի հավաքագրման գործում օգնության մասին մի պետության հարցումը մյուս պետության հարկային մարմնի կողմից կարող է ուշադրության չարժանանալ, եթե այդ հարցումը վերաբերվում է մի ժամանակահատվածի, որի ընթացքում հարկատուն համարվում էր առաջին հիշատակված պետության ռեզիդենտ (հինգերորդ կետ):
Վեցերորդ կետը, ինչպես նաև նախորդ հոդվածի համապատասխան կետը, մատնանշում է հետևյալի վրա` վարչարարական աջակցության և հարկերի հավաքագրման գործում օգնության հետ կապված պարտավորությունները հարկային մարմնից չեն պահանջում պետություններից մեկի օրենքներին հակասող վարչարարական արարողակարգերի կատարում:
Հարկ է նշել, որ ոչ բոլոր պետություններն են (հատկապես զարգացածները) համաձայնվում սույն հոդվածը ներառել համաձայնագրի մեջ: Որոշ դեպքերում էլ համագործակցության հարցերը կարգավորվում են առանձին միջազգային պայմանագրերով:
29. XXIX հոդվածում («Դիվանագիտական առաքելությունների և հյուպատոսական ծառայությունների անդամներ») նշվում է, որ սույն համաձայնագրի դրույթները չեն շոշափում միջազգային իրավունքի ընդհանուր նորմերով հաստատված դիվանագիտական առաքելությունների և հյուպատոսական ծառայությունների անդամների հարկային արտոնությունները: Մասնավորապես Վիեննայի 1961 թ. դիվանագիտական և 1963 թ. հյուպատոսական հարաբերությունների մասին կոնվենցիաների (որոնց միացել է նաև Հայաստանը) համապատասխան հոդվածները սույն համաձայնագրի հոդվածների նկատմամբ համարվում են առաջնային:
30. XXX հոդվածը («Ուժի մեջ մտնելը») նախատեսում է համաձայնագրի ուժի մեջ մտնելու կարգը` յուրաքանչյուր կողմի ներքին օրենսդրությամբ նախատեսված անհրաժեշտ ներպետական արարողակարգերի կատարումից հետո:
Հայաստանի Հանրապետության Սահմանադրությամբ նմանատիպ համաձայնագրերը ուժի մեջ են մտնում միայն ՀՀ Ազգային Ժողովի կողմից վավերացումից հետո:
Սույն հոդվածի առաջին կետով նախատեսվում է, որ համաձայնագիրը ուժի մեջ է մտնում այն օրը, երբ կիրականացվի վավերացման ծանուցագրերի փոխանակում, կամ էլ երբ ստացվել է համաձայնագրի ուժի մեջ մտնելու անհրաժեշտ ներպետական արարողակարգերի կատարման մասին ծանուցագրերից վերջինը:
Երրորդ կետում նշվում են համաձայնագրերի ուժի մեջ մտնելու փաստացի ժամկետները.
- աղբյուրի մոտ գանձվող հարկերի (շահաբաժիններ, տոկոսներ, ռոյալթի) համար, որտեղ հարկը համարվում է վերջնական, առանձին,
- մյուս հարկերի համար, որոնք վճարվում են համաձայն հարկային ժամանակահատվածի, առանձին:
31. XXXI հոդվածը («Գործողության դադարեցում») նախատեսում է կարգ, համաձայն որի դադարեցվում է համաձայնագրի գործողությունը: Սովորաբար պետությունները պայմանավորվում են որոշակի ժամանակահատվածով (Հայաստանի համաձայնագրերում այդ ժամանակահատվածը հիմնականում կազմում է 5 տարի), որի ընթացքում կախված չլինելով որևէ բանից համաձայնագիրը մնում է ուժի մեջ, որպեսզի երաշխավորի հարկային հարաբերությունների կարգավորման որոշակի կայունություն: Այդ ժամանակահատվածը վերջանալուց հետո, եթե հարկային համաձայնագրի դրույթները կողմերից մեկի համար այլևս ընդունելի չեն, պետություններից յուրաքանչյուրը կարող է ցանկացած օրացուցային տարվա ավարտից 6 ամիս առաջ մյուս կողմին տեղեկացնել համաձայնագրի գործողության դադարեցման մասին:
Մեծամասնությամբ համաձայնագրերը ստորագրվում են ոչ միայն ազգային լեզուներով, այլ նաև որոշ երրորդ լեզվով, որով տարվում են բանակցությունները: Այդ երրորդ լեզուն սովորաբար լինում է ռուսերենը (ԱՊՀ անդամ-երկրների հետ) կամ անգլերենը (մնացած բոլոր դեպքերում): Այդ դեպքերում արվում է վերապահում, որով համաձայնագրի դրույթները տարբեր ձևով մեկնաբանելիս ուշադրությունը կդարձվի այդ երրորդ լեզվի վրա:
Հայաստանի մի շարք համաձայնագրերում առանձնացվում են արձանագրություններ, որոնք հանդիսանում են համաձայնագրի անբաժանելի և բաղկացուցիչ մասը: Նրանք մտցվում են, եթե համաձայնագրի վերաբերյալ բանակցություններ վարող անձանց կողմից համարվել է անհրաժեշտ` համաձայնագրի որոշ դրույթների պարզաբանման կամ բացառությունների վերաբերյալ ցուցումներ տալու նպատակով:
ԵԶՐԱԿԱՑՈՒԹՅՈՒՆ
Եկամուտների և գույքի կրկնակի հարկումը բացառելու վերաբերյալ համաձայնագրի տեքստից կարելի է համառոտակի առանձնացնել հետևյալ եզրակացությունները.
1. Համաձայնագրի հիմնական խնդիրն է. այս կամ այն պետության հետ համաձայնեցնել, թե` երկու պայմանավորվող պետություններում եկամուտների և գույքի որոշակի տեսակետից որո՞ւմ կարող են և պետք է գանձվեն ուղղակի հարկեր:
2. Համաձայնագիրը որոշում է երկու պետություններից յուրաքանչյուրի իրավունքը այն գումարներից հարկեր գանձելու հարցում, որոնք վճարվում են տվյալ պետության աղբյուրներից և նրա տարածքում առաջացող եկամուտներից:
3. Համաձայնագրում տրվում են ձեռնարկատիրական գործունեությունից ստացված շահույթի, ինչպես նաև ներդրումներից ստացված եկամուտների տեսակների (շահաբաժիններ, տոկոսներ, ռոյալթի) հարկման ռեժիմները:
4. Պայմանավորվող պետությունում օտարերկրյա իրավաբանական անձի մշտական հաստատության բացակայությունը բոլորովին չի նշանակում, որ շահույթը կամ եկամուտը այնտեղ հարկումից ազատվում են: Մյուս պետությունում հարկերի վճարումը այնուամենայնիվ անխուսափելի է միայն այն տարբերությամբ, որ հարկը վճարվում է մաքուր շահույթից (մշտական հաստատության առկայության դեպքում) կամ վճարման աղբյուրի մոտ համախառն եկամուտից (մշտական հաստատության բացակայության դեպքում):
5. Համաձայնագիրը պարունակում է մի շարք դրույթներ, որով հաստատվում են մի պետության ֆիզիկական անձանց հարկման կարգը մյուս պետությունում: Ընդ որում հարկման կարգը կախված է ֆիզիկական անձի կարգավիճակից, իրականացվող գործունեության բնույթից կամ ստացվող եկամտի տեսակից:
ՀԱՎԵԼՎԱԾ 1
«ԵԿԱՄՈՒՏՆԵՐԻ ԵՎ ԳՈՒՅՔԻ ԿՐԿՆԱԿԻ ՀԱՐԿՈՒՄԸ ԲԱՑԱՌԵԼՈՒ ՎԵՐԱԲԵՐՅԱԼ» ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ԳՈՐԾՈՂ ՀԱՄԱՁԱՅՆԱԳՐԵՐ (1998 Թ. ՄԱՐՏԻ 1-Ի ԴՐՈՒԹՅԱՄԲ)
.______________________________________________________________________.
|ԹԻՎ | ՊԵՏՈՒԹՅԱՆ | ԺԱՄԿԵՏՆԵՐԸ |
| | ԱՆՎԱՆՈՒՄԸ | |
| | |__________________________________________________|
| | | ՈՒԺԻ ՄԵՋ ՄՏՆԵԼԸ | ԳՈՐԾՈՂՈՒԹՅՈՒՆ |
|____|______________|_________________________|________________________|
| 1. |Բուլղարիա | 1995 թ. դեկտեմբերի 1-ից | 1996 թ. հունվարի 1-ից |
|____|______________|_________________________|________________________|
| 2. |Ուկրաինա | 1996 թ. նոյեմբերի 25-ից | 1997 թ. հունվարի 1-ից |
|____|______________|_________________________|________________________|
| 3. |Չինաստան | 1996 թ. նոյեմբերի 30-ից | 1997 թ. հունվարի 1-ից |
|____|______________|_________________________|________________________|
| 4. |Իրան | 1997 թ. հուլիսի 10-ից | 1998 թ. հունվարի 1-ից |
|____|______________|_________________________|________________________|
| 5. |Ռումինիա | 1997 թ. օգոստոսի 25-ից | 1998 թ. հունվարի 1-ից |
.______________________________________________________________________.
ՀԱՎԵԼՎԱԾ 2
ՇԻՆԱՐԱՐԱԿԱՆ, ՀԱՎԱՔՄԱՆ ՀՐԱՊԱՐԱԿԻ ԺԱՄԿԵՏԸ, ՈՐԻ ԸՆԹԱՑՔՈՒՄ ՆՐԱՆՔ ՄՇՏԱԿԱՆ ՀԱՍՏԱՏՈՒԹՅՈՒՆ (ՆԵՐԿԱՅԱՑՈՒՑՉՈՒԹՅՈՒՆ) ՉԵՆ ԿԱԶՄՈՒՄ
.___________________________________________________________________.
| ՊԵՏՈՒԹՅՈՒՆՆԵՐ, ՈՐՈՆՑ ՀԵՏ | |
| ՀԱՄԱՁԱՅՆԱԳԻՐԸ ԳՈՐԾՈՒՄ Է | ԺԱՄԿԵՏՆԵՐԸ |
|____________________________________|______________________________|
| Բուլղարիա | 12 |
|____________________________________|______________________________|
| Ուկրաինա | 12 |
|____________________________________|______________________________|
| Չինաստան | 12 |
|____________________________________|______________________________|
| Իրան | 12 |
|____________________________________|______________________________|
| Ռումինիա | 9 |
.___________________________________________________________________.
ՀԱՎԵԼՎԱԾ 3
ԳՈՐԾՈՂ ՀԱՄԱՁԱՅՆԱԳՐԵՐՈՎ ԱՂԲՅՈՒՐԻ ՄՈՏ ՀԱՐԿՎՈՂ ՊԱՍԻՎ ԵԿԱՄՈՒՏՆԵՐԻ ՀԱՐԿՄԱՆ ԴՐՈՒՅՔԱՉԱՓԵՐԸ
.____________________________________________________________________.
| | ՊԱՍԻՎ ԵԿԱՄՈՒՏՆԵՐ |
| |_________________________________________________|
| | Շահաբաժիններ | Տոկոսներ | Ռոյալթի |
| ՊԵՏՈՒԹՅՈՒՆ | ( % ) | ( % ) | ( % ) |
|__________________|________________|______________|_________________|
| Բուլղարիա | 5.1/10 | 10 | 10 |
|__________________|________________|______________|_________________|
| Ուկրաինա | 5.2/15 | 10 | 0 |
|__________________|________________|______________|_________________|
| Չինաստան | 5.2/10 | 10 | 10 |
|__________________|________________|______________|_________________|
| Իրան | 10.2/15 | 10 | 5 |
|__________________|________________|______________|_________________|
| Ռումինիա 3 | 5.2/10 | 10 | 10 |
.____________________________________________________________________.
ԾԱՆՈԹՈՒԹՅՈՒՆ
1. Բուլղարիայի հետ համաձայնագրում շահաբաժինների հարկման 5 %
դրույքաչափը կիրառվում է պայմանով, որ շահաբաժիններ ստացողը համարվում
է շահաբաժիններ վճարող ընկերության կանոնադրական հիմնադրամի
(կապիտալի) առնվազն 40.000 ամերիկյան դոլարի չափով արժողությամբ մասի
սեփականատերը:
2. Ուկրաինայի, Չինաստանի, Իրանի և Ռումինիայի հետ համաձայնագրերում
շահաբաժինների հարկման 5 %, իսկ Իրանի հետ համաձայնագրում
շահաբաժինների հարկման 10 % դրույքաչափերը կիրառվում են պայմանով, որ
շահաբաժինների փաստացի սեփականատերը հանդիսանում է շահաբաժիններ
վճարող ընկերության կանոնադրական հիմնադրամի (կապիտալի) առնվազն 25 %
սեփականատերը:
3. Ռումինիայի հետ համաձայնագրում առանձին հոդվածով տրվում է «կոմիսիոն
վարձատրության» հարկման դրույքաչափը` 15 % «կոմիսիոն վարձատրության»
առաջացման պետությունում:
ԳՐԱՆՑՎԱԾ Է ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ ԱՐԴԱՐԱԴԱՏՈՒԹՅԱՆ ՆԱԽԱՐԱՐՈՒԹՅԱՆ ԿՈՂՄԻՑ «21» 04 1998 Թ. ՊԵՏԱԿԱՆ ԳՐԱՆՑՄԱՆ ԹԻՎ 439800116