ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ
ՀՀ վարչական դատարանի վճիռ Վարչական գործ թիվ ՎԴ/2414/05/08
Վարչական գործ թիվ ՎԴ/2414/05/08 2009 թ.
Նախագահող դատավոր` Ա. Միրզոյան
ՈՐՈՇՈՒՄ ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և
վարչական պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան)
նախագահությամբ Ս. Սարգսյանի
մասնակցությամբ դատավորներ Տ. Պետրոսյանի
Վ. Աբելյանի
Ս. Անտոնյանի
Ա. Բարսեղյանի
Մ. Դրմեյանի
Ե. Խունդկարյանի
Է. Հայրիյանի
Ա. Մաթևոսյանի
Ե. Սողոմոնյանի
2009 թվականի մարտի 13-ին
դռնբաց դատական նիստում, քննելով ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական դատարանի 08.10.2008 թվականի վճռի դեմ` ըստ հայցի «Հոսք» ՍՊԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ ՀՀ կառավարությանն առընթեր հարկային պետական ծառայության` ՀՀ ԿԱ ՀՊԾ ՕՀՎ Լոռու մարզային բաժնի (այսուհետ` Ծառայություն) 14.02.2008 թվականի թիվ 1035652 ստուգման ակտը մասնակի անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,
ՊԱՐԶԵՑ
1. Գործի դատավարական նախապատմությունը
Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է մասնակի անվավեր ճանաչել Ծառայության թիվ 1035652 ստուգման ակտը` 10.359.000 ՀՀ դրամ ԱԱՀ-ի մասով: Նկատի ունենալով, որ Ծառայության գանգատարկման հանձնաժողովի 04.04.2008 թվականի որոշմամբ ստուգման ակտի 4-րդ կետից նվազեցվել է «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածով առաջադրված տուգանքը` 3.453.200 ՀՀ դրամ գումարի չափով, Ընկերությունը նույն չափով պակասեցրել է հայցապահանջը:
ՀՀ վարչական դատարանի (այսուհետ` Դատարան) 08.10.2008 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է` անվավեր է ճանաչվել Ծառայության 14.02.2008 թվականի թիվ 1035652 ստուգման ակտի «4. Ավելացված արժեքի հարկ» բաժինը` ստուգման ակտում որպես ավելացված արժեքի հարկի գծով կատարված հաշվանցումներ նշված 6.906.400 ՀՀ դրամ գումարի չափով:
Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալը:
Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը:
2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը
Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքերի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.
1) Դատարանը չի կիրառել «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ, 6-րդ և 23-րդ հոդվածները, որոնք պետք է կիրառեր:
Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.
Դատարանը հաշվի չի առել, որ Ընկերությունը չի ունեցել հասույթ, ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ չի կնքել, սակայն խախտելով «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ, 6-րդ և 23-րդ հոդվածների պահանջները, 2004 թվականի 4-րդ եռամսյակից մինչև 2007 թվականի 3-րդ եռամսյակը ներառյալ, ԱԱՀ-ի գծով կատարել է 6.906.400 ՀՀ դրամի չափով հաշվանցումներ, որի համար էլ ակտով Ընկերությանն առաջադրվել է հարկային պարտավորություն` ԱԱՀ-ի գծով անհիմն հաշվանցված 6.906.400 ՀՀ դրամը:
i
2) Դատարանը կիրառել է «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ պարբերությունը, որը չպետք է կիրառեր:
Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.
Վիճարկվող ակտում նշված է «ընկերության կողմից ներկայացված հաշվետվությունների, հաշվարկների և ելակետային տվյալների ստուգման արդյունքում (ըստ ներկայացված փաստաթղթերի) պարզվել է, որ 2004 թվականի 4-րդ եռամսյակից մինչև 2007 թվականի 3-րդ եռամսյակը ներառյալ, ԱԱՀ-ի գծով կատարվել են հաշվանցումներ` 6.906.400 ՀՀ դրամի չափով, ինչպես նաև Ընկերության կողմից չի ներկայացվել 2006 թվականի 4-րդ եռամսյակում և 2007 թվականի 2-րդ եռամսյակում մատակարարների կողմից ստացված երկու հաշիվ-ապրանքագրերի վերաբերյալ տեղեկությունները»:
Դատարանը հաշվի չի առել, որ ակտում նշվել է, թե ընկերության ներկայացրած որ փաստաթղթերի վրա են հիմնված արձանագրված խախտումները, հետևաբար, ստուգող պաշտոնատար անձանց կողմից վերոնշյալ օրենքի պահանջների խախտումներ թույլ չեն տրվել:
Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Դատարանի 08.10.2008 թվականի վճիռը և այն փոփոխել:
2.1 Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմքերը և հիմնավորումները.
Ընկերության հաշվապահական փաստաթղթերով, վիճարկվող ստուգման ակտով և բողոքարկվող վճռով ապացուցված է, որ Ընկերությունը 2004 թվականի 3-րդ եռամսյակից մինչև 2007 թվականի 3-րդ եռամսյակը ներառյալ չի ունեցել իրացման շրջանառություն, այլ ունեցել է ձեռքբերման շրջանառություն: Հետևաբար պարզ չէ, թե նույն ժամանակահատվածում Ընկերությունն ինչպես և ինչ կարգով պետք է կատարեր հաշվանցումներ:
Բացի այդ, վիճարկվող ակտի բացատրական մասում նշում չի կատարվել այն մասին, թե Ընկերության կողմից որ ժամանակահատվածում և ինչ հիմքով է կատարվել անհիմն հաշվանցման փաստը:
3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը.
Վճռաբեկ բողոքի քննության համար էական նշանակություն ունեն հետևյալ փաստերը`
1) Ընկերությունը հարկային տեսչություն է ներկայացրել վիճարկվող ժամանակահատվածի վերաբերյալ ԱԱՀ-ի գծով եռամսյակային հաշվետվություններ:
2) Ծառայության պետի 12.12.2007 թվականի թիվ 1035652 հանձնարարագրի համաձայն` Ընկերությունում կատարվել է բյուջեի հետ փոխհարաբերությունների և հարկային մարմնի կողմից վերահսկվող օրենսդրության պահանջների կատարման ճշտության ստուգում (գ.թ. 24):
3) 14.02.2008 թվականի թիվ 1035652 ստուգման ակտի համաձայն` Ընկերությանն առաջադրվել է պետական բյուջե մուծման ենթակա 10.849.800 ՀՀ դրամ հարկային պարտավորություն:
Ստուգման ակտի 4-րդ կետի համաձայն` Ընկերությունը խախտել է «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ, 6-րդ և 23-րդ հոդվածների պահանջները և հասույթ չունենալու, ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ չկնքելու պայմաններում, 2004 թվականի 4-րդ եռամսյակից մինչև 2007 թվականի 3-րդ եռամսյակը ներառյալ, ԱԱՀ-ի գծով կատարել է 6.906.400 ՀՀ դրամի չափով հաշվանցումներ:
«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` հաշվետվություններով ավելի հաշվանցված ԱԱՀ-ի գումարների նկատմամբ հաշվարկվել է տուգանք պարտավորության գումարի 50 տոկոսի չափով, ընդհանուր առմամբ 3.453.200 ՀՀ դրամ (գ.թ. 26-31):
4) Ծառայության գանգատարկման հանձնաժողովի 04.04.2008 թվականի թիվ 10/1 որոշմամբ ստուգման ակտի 4-րդ կետից նվազեցվել է «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 43-րդ հոդվածով առաջադրված 3.453.200 ՀՀ դրամ տուգանքը (գ.թ. 84-85):
4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը
Քննելով վճռաբեկ բողոքը նշված հիմքերի սահմաններում` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ`
1) Վճռաբեկ բողոքն առաջին հիմքով հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.
Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ բողոքի հիմքում բարձրացված իրավական հարցին պատասխանելու համար Վճռաբեկ դատարանը վճռաբեկ բողոքի հիմքի շրջանակներում պետք է քննարկման առարկա դարձնի հետևյալ իրավական հարցը.
Արդյո՞ք ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ չիրականացնելու և ԱԱՀ-ի գումար չհաշվարկելու պայմաններում Ընկերությունն իրավունք ուներ ԱԱՀ-ի գումարից հաշվանցում կատարել:
«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 3-րդ հոդվածի համաձայն` սույն օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին, 2-րդ և 3-րդ կետերում նշված գործարքներ իրականացրած իրավաբանական անձինք և անհատ ձեռնարկատերերը համարվում են ԱԱՀ վճարող`
- եթե նրանք օրենքի համաձայն չեն համարվում պարզեցված հարկ վճարողներ (ներառյալ` այն դեպքերը, երբ անձինք չեն կարող կամ դադարում են համարվել այդպիսիք),
- այն գործարքների (գործունեության) մասով, որոնք ենթակա չեն պարզեցված հարկով կամ հաստատագրված վճարներով հարկման:
«Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի համաձայն` նույն օրենքի համաձայն ԱԱՀ վճարող անձինք հաշվետու ժամանակաշրջանում պետական բյուջե են վճարում այդ ժամանակաշրջանում իրականացված հարկվող գործարքների (գործառնությունների) հարկվող շրջանառության նկատմամբ հաշվարկված ԱԱՀ-ի գումարը, որից հաշվանցվում (պակասեցվում) են...:
Նշված հոդվածների վերլուծությունից հետևում է, որ ԱԱՀ վճարող համարվելու համար անձը պետք է իրականացրած լինի «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին, 2-րդ և 3-րդ կետերում նշված գործարքները:
Ընդ որում, ԱԱՀ վճարող անձինք ԱԱՀ-ի գումարից կարող են հաշվանցում (պակասեցում) կատարել հետևյալ պայմանների միաժամանակյա առկայության դեպքում`
1/ հաշվետու ժամանակաշրջանում պետք է իրականացրած լինեն հարկվող գործարքներ (գործառնություններ),
2/ հարկվող շրջանառության նկատմամբ պետք է հաշվարկած լինեն ԱԱՀ-ի գումար:
Սույն գործի փաստերի վերլուծության արդյունքում Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ Ընկերությունն ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ (գործառնություններ) չի կատարել և ԱԱՀ-ի գումար չի հաշվարկել, հետևաբար Ընկերությունն «Ավելացված արժեքի հարկի մասին» ՀՀ օրենքի 23-րդ հոդվածի ուժով ԱԱՀ-ի գումարից հաշվանցում կատարելու իրավունք չի ունեցել:
Նման պայմաններում Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ Ընկերության կողմից ԱԱՀ-ի գումարից կատարված հաշվանցումներն իրավաչափ չեն:
Մինչդեռ Դատարանը, հաստատված համարելով Ընկերության` հասույթ և ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ չունենալու հանգամանքը, ստուգման ակտի վիճարկվող 4-րդ մասում առաջադրված հարկային պարտավորությունների առաջացման պարտադիր նախապայման է դիտել միայն այդ պարտավորությունների և Ընկերության` հասույթ ու ԱԱՀ-ով հարկվող գործարքներ ունենալու հանգամանքի միջև պատճառական կապի առկայությունը.
2) Վճռաբեկ բողոքը երկրորդ հիմքով հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ.
«Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ պարբերության համաձայն` ստուգման ակտում պետք է նկարագրվեն արձանագրված խախտումները, այն իրավական նորմերը, որոնց պահանջները չեն կատարվել, խախտման կոնկրետ ժամանակը, հղում` համապատասխան փաստաթղթերին, պատասխանատվության կիրառման համապատասխան իրավական հիմքերը:
Սույն գործով Դատարանը եզրակացրել է, որ ստուգման ակտի վիճարկվող մասում հղում չի կատարվել խախտումների համար հիմք հանդիսացած փաստաթղթերին:
Մինչդեռ գործում առկա ստուգման ակտի ուսումնասիրման արդյունքում Վճռաբեկ դատարանը պարզել է, որ ակտի վիճարկվող մասում ուղղակիորեն առկա է «ըստ ներկայացված փաստաթղթերի» արտահայտությունը, ավելին` արձանագրվել է, որ Ընկերության կողմից չեն ներկայացվել 2006 թվականի 4-րդ եռամսյակում և 2007 թվականի 2-րդ եռամսյակում մատակարարների կողմից ստացված երկու հաշիվ-ապրանքագրերի վերաբերյալ տեղեկություններ:
Նման պայմաններում Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ ստուգման ակտի վիճարկվող բաժինը կազմվել է «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի վերոհիշյալ նորմի պահանջների պահպանմամբ:
Հետևաբար Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ հիմնավոր է բողոքի այն պատճառաբանությունը, որ Դատարանը կիրառել է «Հայաստանի Հանրապետությունում ստուգումների կազմակերպման և անցկացման մասին» ՀՀ օրենքի 6-րդ հոդվածի 1-ին մասի 2-րդ պարբերությունը, որը չպետք է կիրառեր:
Վճռաբեկ բողոքի պատասխանում նշված փաստարկները հերքվում են վերոնշյալ պատճառաբանություններով:
i
Այսպիսով, վճռաբեկ բողոքի նշված հիմքերի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար` ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ և 228-րդ հոդվածների ուժով Դատարանի վճիռը բեկանելու համար:
i
Միաժամանակ, Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ անհրաժեշտ է կիրառել ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-րդ հոդվածի առաջին մասի 4-րդ կետով սահմանված` ստորադաս դատարանի դատական ակտը փոփոխելու Վճռաբեկ դատարանի լիազորությունը հետևյալ հիմնավորմամբ.
«Մարդու իրավունքների և հիմնարար ազատությունների պաշտպանության մասին» Եվրոպական կոնվենցիայի 6-րդ հոդվածի համաձայն` յուրաքանչյուր ոք ունի ողջամիտ ժամկետում իր գործի քննության իրավունք: Սույն վարչական գործով վեճի լուծումն էական նշանակություն ունի գործին մասնակցող անձանց համար: Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ գործը ողջամիտ ժամկետում քննելը հանդիսանում է «Մարդու իրավունքների և հիմնարար ազատությունների պաշտպանության մասին» Եվրոպական կոնվենցիայի նույն հոդվածով ամրագրված անձի արդար դատաքննության իրավունքի տարր, հետևաբար, գործի անհարկի ձգձգումները վտանգ են պարունակում նշված իրավունքի խախտման տեսանկյունից: Տվյալ դեպքում Վճռաբեկ դատարանի կողմից ստորադաս դատարանի դատական ակտը փոփոխելը բխում է արդարադատության արդյունավետության շահերից, քանի որ սույն գործով վերջնական դատական ակտ կայացնելու համար նոր հանգամանք հաստատելու անհրաժեշտությունը բացակայում է:
Դատական ակտը փոփոխելիս Վճռաբեկ դատարանը հիմք է ընդունում սույն որոշման պատճառաբանությունները, ինչպես նաև գործի նոր քննության անհրաժեշտության բացակայությունը:
Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 240-241.2-րդ հոդվածներով` Վճռաբեկ դատարանը
ՈՐՈՇԵՑ
1. Վճռաբեկ բողոքը բավարարել: Բեկանել ՀՀ վարչական դատարանի 08.10.2008 թվականի վճիռը և այն փոփոխել. «Հոսք» ՍՊԸ-ի հայցը մերժել:
2. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:
Նախագահող` Ս. Սարգսյան
Դատավորներ` Տ. Պետրոսյան
Վ. Աբելյան
Ս. Անտոնյան
Ա. Բարսեղյան
Մ. Դրմեյան
Ե. Խունդկարյան
Է. Հայրիյան
Ա. Մաթևոսյան
Ե. Սողոմոնյան