ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅՈՒՆ
ՎՃՌԱԲԵԿ ԴԱՏԱՐԱՆ
ՀՀ վարչական վերաքննիչ Վարչական գործ թիվ ՎԴ/0318/05/11
դատարանի որոշում 2012թ.
Վարչական գործ թիվ ՎԴ/0318/05/11
Նախագահող դատավոր` Գ. Ղարիբյան
Դատավորներ` Ա. Աբովյան
Ա. Առաքելյան
ՈՐՈՇՈՒՄ ՀԱՆՈՒՆ ՀԱՅԱՍՏԱՆԻ ՀԱՆՐԱՊԵՏՈՒԹՅԱՆ
Հայաստանի Հանրապետության վճռաբեկ դատարանի քաղաքացիական և վարչական
պալատը (այսուհետ` Վճռաբեկ դատարան)
նախագահությամբ Ե. Խունդկարյանի
մասնակցությամբ դատավորներ Մ. Դրմեյանի
Ս. Անտոնյանի
Վ. Ավանեսյանի
Գ. Հակոբյանի
Տ. Պետրոսյանի
Ե. Սողոմոնյանի
2012 թվականի հունիսի 29-ին
դռնբաց դատական նիստում, քննելով Հայաստանի Հանրապետության գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 09.11.2011 թվականի որոշման դեմ` ըստ հայցի «ՄԵԼԻԷՐ» ՍՊԸ-ի (այսուհետ` Ընկերություն) ընդդեմ Հայաստանի Հանրապետության կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Նոր Նորքի հարկային տեսչության` ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Խորհրդայինի հարկային տեսչության 09.12.2010 թվականի թիվ 1107191 ակտն անվավեր ճանաչելու պահանջի մասին,
ՊԱՐԶԵՑ
1. Գործի դատավարական նախապատմությունը
Դիմելով դատարան` Ընկերությունը պահանջել է անվավեր ճանաչել ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Խորհրդայինի հարկային տեսչության 09.12.2010 թվականի թիվ 1107191 ակտը:
ՀՀ վարչական դատարանի (դատավոր` Ա. Ղազարյան) (այսուհետ` Դատարան) 18.07.2011 թվականի վճռով հայցը բավարարվել է:
ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի (այսուհետ` Վերաքննիչ դատարան) 09.11.2011 թվականի որոշմամբ Հայաստանի Հանրապետության կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Նոր Նորքի հարկային տեսչության վերաքննիչ բողոքը մերժվել է, իսկ Դատարանի վճիռը թողնվել է անփոփոխ:
Սույն գործով վճռաբեկ բողոք է ներկայացրել Հայաստանի Հանրապետության գլխավոր դատախազի տեղակալը:
Վճռաբեկ բողոքի պատասխան է ներկայացրել Ընկերությունը:
2. Վճռաբեկ բողոքի հիմքերը, հիմնավորումները և պահանջը
Սույն վճռաբեկ բողոքը քննվում է հետևյալ հիմքի սահմաններում ներքոհիշյալ հիմնավորումներով.
Վերաքննիչ դատարանը չի կիրառել ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված «ՀՀ տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) մասին» կարգի 2-րդ կետը, որը պետք է կիրառեր, սխալ է մեկնաբանել նույն կարգի 5-րդ կետը, «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի 1-ին մասը, ինչպես նաև խախտել է ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ, 22-րդ, 24-րդ, 25-րդ և 26-րդ հոդվածների պահանջները:
Բողոք բերած անձը նշված պնդումը պատճառաբանում է հետևյալ փաստարկներով.
Դատարանը չի կատարել ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի պահանջները և բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ չի հետազոտել ստուգման ակտը և Ընկերության տնօրենի 30.11.2010 թվականի բացատրությունը:
Բացի այդ, Դատարանը չի կատարել նաև ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի այն պահանջը, որ գործի փաստերը Դատարանը պարզում է ի պաշտոնե: Դատարանը նշում է այն փաստերը, որոնք իր կարծիքով էական են վեճի լուծման համար և անհրաժեշտության դեպքում կողմերից պահանջում է ներկայացնել այդ փաստերի ապացույցները: Դատարանը վեճի լուծման համար անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով իրավասու է, չսահմանափակվելով վարչական դատավարության մասնակիցների միջնորդություններով, նրանց ներկայացրած ապացույցներով և գործում առկա այլ նյութերով ձեռնարկելու ողջամիտ միջոցներ, մասնավորապես պահանջելու վարչական վարույթի նյութեր, տեղեկություններ, ապացույցներ, լրացուցիչ բացատրություններ, հանձնարարելու կողմերին անձամբ ներկայանալ դատական նիստին:
Վերաքննիչ դատարանը պատճառաբանել է, որ վարչական գործում առկա են Ընկերության կողմից Տեսչություն ներկայացրած մինչև 30.09.2010 թվականն ընկած ժամանակահատվածն ընդգրկող ավելացված արժեքի հարկի (այսուհետ` ԱԱՀ) հաշվարկները, ու թեև հարկային մարմինն ակտով արձանագրել է, որ ընկերության կողմից ապրանքների առաքումը և տեղափոխումը կատարվել են 2010 թվականի հոկտեմբեր-նոյեմբեր ամիսներին, գտել է, որ խախտումը կատարվել է մինչև 30.09.2010 թվականն ընկած ժամանակահատվածում:
Վերաքննիչ դատարանը պատճառաբանել է նաև, որ հարկային մարմինը չի ներկայացրել որևէ թույլատրելի և վերաբերելի ապացույց այն մասին, որ հայցվորն ապրանքների առաքումն ու տեղափոխումն իրականացրել է նշված ժամանակահատվածում` սահմանված կարգով չկատարելով գրանցում, և գտել է, որ ապրանքների բացակայությունը դեռևս բավարար հիմք չէ եզրահանգելու, որ այդ ապրանքները տեղափոխվել կամ առաքվել են: Նշված պատճառաբանությունները վերաքննիչ բողոքը մերժելու հիմք չեն կարող հանդիսանալ, քանի որ տնտեսավարող սուբյեկտի կողմից առաքումների գրանցման գրքում պարտադիր գրանցման ենթակա են առաքվող կամ տեղափոխվող ապրանքները, մինչդեռ սույն գործով հաստատված փաստերի համաձայն` Ընկերությունն իրականացրել է ապրանքների տեղափոխում, ինչը չի գրանցել առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքում: Նշված հանգամանքն ընդունել է նաև Ընկերության տնօրենը, որն իր 30.11.2010 թվականի բացատրությունում նշել է, որ կներկայացնի ապրանքներն ի պահ հանձնելու մասին պայմանագիրը, ինչը, սակայն, չի կատարել:
Վերաքննիչ դատարանը կարևորելով իրավախախտումը տեղի ունենալու ժամանակահատվածի պարզումը, Ընկերությունից չի պահանջել և չի հետազոտել առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման թիվ 886/1 և թիվ 887/1 գրքերը, որոնց հետազոտմամբ կհիմնավորվեր ակտում արձանագրված խախտումը:
Վերոգրյալի հիման վրա բողոք բերած անձը պահանջել է բեկանել Վերաքննիչ դատարանի 09.11.2011 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել նոր քննության:
2.1 Վճռաբեկ բողոքի պատասխանի հիմնավորումները
Որպես ակտը հիմնավորող ապացույցներ Տեսչությունը վկայակոչել է 30.11.2010 թվականի դրությամբ ապրանքների հաշվապահական մնացորդների վերաբերյալ փաստաթղթային տեղեկությունները, նույն օրվա դրությամբ գույքագրման արդյունքները և այդ տեղեկությունների համեմատական աղյուսակը, որոնցով փորձել է հիմնավորել չգրանցված առաքման և տեղափոխման փաստը: Տվյալ դեպքում ապրանքների հաշվապահական մնացորդներն Արշակունյաց 210/1 հասցեի պահեստի և խանութի մասով առկա են առանձին-առանձին, իսկ փաստացի մնացորդի վերաբերյալ գույքագրման արդյունքը տրված է նույն հասցեի խանութ-պահեստի համար, այսինքն` միասին: Եթե ապրանքի փաստացի մնացորդը խանութի և պահեստի համար առանձին-առանձին հայտնի չէ, ապա հնարավոր չէ համեմատել և պարզել, թե որքան ապրանքի պակասորդ կա պահեստում, և որքան` խանութում: Համեմատականն էլ նույն հասցեի մասով կատարվել է ընդհանուր: Սա նշանակում է, որ համեմատականով դուրս բերված պակասորդը չի կարող վերագրվել միայն պահեստին, այն նույն հավանականությամբ կարող է վերաբերել նաև խանութին: Այս հանգամանքը կարևորվում է այնքանով, որ խանութում, այսինքն` մանրածախ առևտրի կետում, պակասորդը չի հանգեցնում ապրանքի չգրանցված առաքման կամ տեղափոխման հետևության: Խանութում առկա պակասորդը չի կարող համարվել նաև առանց գրանցման ապրանքի տեղափոխում, քանի որ այն չի տեղավորվում տեղափոխման սահմանման մեջ: Խանութից ապրանքի մանրածախ վաճառքը, եթե այն նույնիսկ չի ձևակերպվել, որի հետևանքով առաջանում է պակասորդ, չի հանգեցնում Կարգի խախտման, քանի որ ապրանքի մանրածախ վաճառքը գրանցման ենթակա չէ:
Ընկերությունը չի ընդունել ակտով նշված պակասորդի առկայությունը, քանի որ թե՛ Արշակունյաց 210/1 հասցեի, և թե՛ Արին-Բերդի 14/1 հասցեի համեմատականից ակնհայտ է, որ որոշ ապրանքների մասով առկա է ոչ թե պակասորդ, այլ` ավելցուկ: Մինչդեռ, տուգանքի հիմք ընդունված արժեքի մեջ ներառվել է ավելցուկը:
Որպես խախտման ժամանակ, ակտում նշված է, որ առաքումները և տեղափոխումները եղել են 2010 թվականի հոկտեմբեր-նոյեմբեր ամիսներին, սակայն այսպիսի փաստ մատնանշող որևէ ապացույց չի ներկայացվել և գոյություն չունի: Կրելով ակտում նշված փաստական հանգամանքների ապացուցման պարտականությունը, հարկային մարմինն այն չի կատարել: Իսկ այդ ժամկետը նշվել է միայն այն նպատակով, որպեսզի հնարավոր լինի տուգանքի կիրառումը, քանի որ մինչև սեպտեմբերի 30-ը կատարված խախտումների համար տուգանքը չէր կարող կիրառվել:
Ինչ վերաբերում է բողոքի այն պատճառաբանությանը, որ խախտման ժամանակը պարզելու համար Վերաքննիչ դատարանը պետք է պահանջեր գրանցման գիրքը և դրանով պարզեր տեղափոխման կամ առաքման ժամանակը, ապա այդ հանգամանքները պետք է պարզեր վարչական մարմինը` վարչական վարույթի ընթացքում:
3. Վճռաբեկ բողոքի քննության համար նշանակություն ունեցող փաստերը
1. ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի նախագահի 19.11.2010 թվականի թիվ 1107191 հանձնարարագրով ՀՀ ԿԱ ՊԵԿ Խորհրդայինի հարկային տեսչության հարկային ստուգումների բաժնին հանձնարարվել է ՀՀ օրենսդրությամբ հարկային մարմնին վերապահված իրավասության սահմաններում Ընկերությունում կատարել ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաների (առաքվող, տրամադրվող կամ վաճառվող արտադրանքի, ապրանքների) գրանցման ճշտության ստուգում (գ.թ. 7):
2. Ստուգման արդյունքում 09.12.2010 թվականին կազմվել է թիվ 1107191 ակտը, որով «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հիմքով առաջադրվել է տուգանք` 8.415.800 ՀՀ դրամի չափով: Ակտով արձանագրվել է, որ «Ընկերությունը, խախտելով ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշման պահանջները, 2010 թվականի հոկտեմբեր-նոյեմբեր ամիսներին կատարել է ապրանքների առաքում և տեղափոխում 33.663,1 հազար ՀՀ դրամի, այդ թվում Արշակունյաց 210/1 խանութ պահեստից` 14687.1 հազ. ՀՀ դրամի, Արին-Բերդի 14/1 պահեստից` 9.682 հազար ՀՀ դրամի և Արմավիրի մարզ, գյուղ Այգեկում գտնվող պահեստից` 9.294 հազար ՀՀ դրամի, որոնք չեն գրանցվել Ընկերության «Աոաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման)» թիվ 886/1 և 887/1 գրքերում: Հիմք ընդունելով գույքագրման արդյունքների և Ընկերության կողմից ներկայացված հաշվապահական փաստաթղթերի համեմատականը, ինչպես նաև տնօրենի գրավոր հայտարարությունը` «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի համաձայն ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաները չգրանցելու դեպքում հարկ վճարողից գանձվում է տուգանք շրջանցված առարկաների ամբողջ արժեքի 25%-ի չափով, որը կազմում է 8.415.800 ՀՀ դրամ: Տուգանքը 30 օրվա ընթացքում չվճարելու դեպքում կրկնապատկվում է» (գ.թ. 8-12):
3. Ընկերության տնօրենի 30.11.2010 թվականի բացատրության համաձայն` 30.11.2010 թվականին կատարված գույքագրման արդյունքների և հաշվապահական հաշվառմամբ ապրանքանյութական արժեքների միջև տարբերությունը կապված է հաշվապահական հաշվառման սխալ վարման, մասնավորապես` տեղափոխումները սկզբնական հաշվառման փաստաթղթերով ոչ ճիշտ հասցեներում (պահեստներում) մուտքագրելու հետևանքով: Ընկերության տնօրենը նշել է նաև, որ Արմավիրի մարզի Այգեկ գյուղում գտնվող ապրանքանյութական արժեքների գինը 30.11.2010 թվականի դրությամբ ձեռքբերման գնով կազմում է 27.000.000 ՀՀ դրամ, ինչպես նաև այն հանգամանքը, որ նույն պահեստից այլ հասցե է տեղափոխվել 9.297.100 ՀՀ դրամ արժողությամբ 60.039 մետր խողովակ, և պարտավորվել է ներկայացնել ի պահ հանձնելու մասին պայմանագրի օրինակը (գ.թ. 13):
4. Վճռաբեկ դատարանի պատճառաբանությունները և եզրահանգումը
i
Քննելով վճռաբեկ բողոքը նշված հիմքի սահմաններում` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ այն հիմնավոր է հետևյալ պատճառաբանությամբ`
«Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի համաձայն` ձեռնարկատիրական գործունեության առարկաները չգրանցելու, այսինքն` առաքվող, տրամադրվող, տեղափոխվող կամ վաճառվող արտադրանքը, ապրանքները, ինչպես նաև կատարվող աշխատանքները և մատուցվող ծառայությունները Հայաստանի Հանրապետության կառավարության կողմից սահմանված կարգով չգրանցելու դեպքում հարկ վճարողներից գանձվում է տուգանք` ձեռնարկատիրական գործունեության չգրանցված առարկաների վաճառքի (իրացման) գներով արտահայտված (հաշվարկված) ամբողջ արժեքի 25 տոկոսի չափով, այդ թվում` վաճառված (իրացված) մասի համար: Հարկ վճարողը տուգանքը մուծում է հարկային մարմնի կողմից խախտման փաստն արձանագրվելուց հետո` երեսնօրյա ժամկետում: Նշված ժամկետում տուգանքը չմուծելու դեպքում այն կրկնապատկվում է:
Վերը նշված հոդվածի հինգերորդ պարբերության համաձայն` սույն հոդվածով նախատեսված տուգանքները չեն կիրառվում, եթե խախտումները կատարվել են այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի համար սահմանված կարգով հարկ վճարողի կողմից ներկայացված են հաշվապահական հաշվետվություններ (հայտարարագրեր) կամ իրացման շրջանառությունից (համախառն եկամտից) բխող հարկային պարտավորություններն արտացոլող` հարկային օրենսդրությամբ և հարկային հարաբերությունները կարգավորող մյուս իրավական ակտերով նախատեսված այլ փաստաթղթեր:
i
Ստուգման ակտի կազմման պահին գործող` ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշմամբ հաստատված «ՀՀ տարածքում առաքվող կամ տրամադրվող կամ տեղափոխվող արտադրանքի, ապրանքների գրանցման (հաշվառման) կարգի» (այսուհետ` Կարգ) 5-րդ կետի համաձայն` տնտեսավարող սուբյեկտների կողմից առաքումների գրանցման գրքերում գրանցման (հաշվառման) ենթակա են իրենց կողմից առաքվող կամ իրենց մոտից տեղափոխվող ամբողջ արտադրանքը և ապրանքները, բացառությամբ նույն կարգի 2-րդ կետի 2-րդ մասում նշվածների:
Կարգի 2-րդ կետի համաձայն` կազմակերպությունները հաշվապահական հաշվառման, իսկ անհատ ձեռնարկատերերը` եկամուտների և դրանց հետ կապված ծախսերի հաշվառման գործող կարգին զուգընթաց շարժական (նյութական) գույք հանդիսացող արտադրանքի (ապրանքների) առաքման կամ տրամադրման (այսուհետև` առաքման) կամ տեղափոխման դեպքում պարտավոր են սույն կարգին համապատասխան վարել դրանց հաշվառումը` գրանցումներ կատարելով առաքվող, տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման) գրքերում: Առաքումների գրանցման գրքում չի գրանցվում պատրաստի արտադրանք կամ ապրանք չհանդիսացող գույքի ներտնտեսական (նույն հասցեի տարածքում) տեղափոխումը...:
ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 6-րդ հոդվածի համաձայն` գործի փաստերը վարչական դատարանը պարզում է ի պաշտոնե («ex officio»), դատարանը մատնանշում է այն փաստերը, որոնք, իր կարծիքով, էական են վեճի լուծման համար, և անհրաժեշտության դեպքում կողմերից պահանջում է ներկայացնել այդ փաստերի ապացույցներ, դատարանը վեճի լուծման համար անհրաժեշտ ներքին համոզմունք ձևավորելու նպատակով իրավասու է, չսահմանափակվելով վարչական դատավարության մասնակիցների միջնորդություններով, նրանց ներկայացրած ապացույցներով և գործում առկա այլ նյութերով ձեռնարկելու ողջամիտ միջոցներ, մասնավորապես պահանջելու վարչական վարույթի նյութեր, տեղեկություններ, ապացույցներ, լրացուցիչ բացատրություններ, հանձնարարելու կողմերին անձամբ ներկայանալ դատական նիստի:
i
ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 22-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` դատարանը նույն օրենսգրքով սահմանված կարգով հավաքված ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով պարզում է գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը:
ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 23-րդ հոդվածի 1-ին մասի համաձայն` վերաբերելի է այն ապացույցը, որը ավելի կամ պակաս հավանական է դարձնում վեճը լուծելու համար էական նշանակություն ունեցող որևէ փաստի գոյությունը, քան այն կլիներ առանց այդ ապացույցի: Ոչ վերաբերելի ապացույցն անթույլատրելի է: Վերաբերելի ապացույցը թույլատրելի է` բացառությամբ օրենքով նախատեսված դեպքերի:
ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 24-րդ հոդվածի համաձայն` դատարանը, անմիջականորեն գնահատելով գործում եղած բոլոր ապացույցները, որոշում է փաստի հաստատված լինելու հարցը` բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ: Նույն հոդվածի 2-րդ մասի համաձայն` դատարանը վճռի մեջ պետք է պատճառաբանի նման համոզմունքի ձևավորումը:
i
ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 113-րդ հոդվածի համաձայն` վարչական դատարանը գործն ըստ էության լուծող դատական ակտ կայացնելիս գնահատում է ապացույցները, որոշում է, թե գործի համար նշանակություն ունեցող որ հանգամանքներն են պարզվել, և որոնք չեն պարզվել, որոշում է տվյալ գործով կիրառման ենթակա օրենքները և այլ իրավական ակտերը, որոշում է հայցը լրիվ կամ մասնակի բավարարելու կամ այն մերժելու հարցը:
Նշված նորմերի վերլուծությունից հետևում է, որ դատարանը գործի լուծման համար էական նշանակություն ունեցող բոլոր փաստերը պարզում է ապացույցների հետազոտման և գնահատման միջոցով: Ընդ որում, փաստի հաստատված լինելու հարցը դատարանը պարզում է գործում եղած բոլոր ապացույցների բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ հետազոտման վրա հիմնված ներքին համոզմամբ, ինչպես նաև պարզում է այս կամ այն ապացույցի վերաբերելիության հարցը և միայն նշված պահանջների պահպանման արդյունքում որոշում հայցը լրիվ կամ մասնակի բավարարելու կամ մերժելու հարցը:
Վճռաբեկ դատարանը նախկինում կայացրած իր որոշումներում անդրադարձել է դատական ակտերի իրավական հիմնավորվածության հարցին, ուստի սույն որոշմամբ այդ հարցին կրկին չի անդրադառնում (տե՛ս Ռազմիկ Մարությանի հայցն ընդդեմ Ստեփան և Անահիտ Մարությանների, ՀՀ Կենտրոն նոտարական գրասենյակի` ժառանգական գույքի ընդունման փաստի ճանաչման և ըստ օրենքի ժառանգության իրավունքի վկայագիրը մասնակի անվավեր ճանաչելու պահանջների մասին և Ստեփան և Անահիտ Մարությանների հակընդդեմ հայցի` սեփականության իրավունքով պատկանող բնակելի տան և հողամասի բաժանման պահանջի մասին Վճռաբեկ դատարանի 27.03.2008 թվականի թիվ 3-54(ՎԴ) որոշումը):
Սույն գործով վերաքննիչ բողոքը մերժելիս Վերաքննիչ դատարանը պատճառաբանել է, որ «Դատարանը իրավացիորեն եկել է այն եզրահանգման, որ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածով սահմանված տուգանքը չի կարող կիրառվել, եթե խախտումները կատարվել են այն հաշվետու ժամանակաշրջանում, որի համար սահմանված կարգով հարկ վճարողի կողմից ներկայացված են հաշվապահական հաշվետվություններ (հայտարարագրեր) կամ իրացման շրջանառությունից (համախառն եկամտից) բխող հարկային պարտավորություններն արտացոլող` հարկային օրենսդրությամբ և հարկային հարաբերությունները կարգավորող մյուս իրավական ակտերով նախատեսված այլ փաստաթղթեր»: Միաժամանակ, Վերաքննիչ դատարանը նշել է, որ «գործում առկա փաստաթղթերի ուսումնասիրությունից պարզվեց, որ հարկային մարմինը չի ներկայացրել որևէ թույլատրելի և վերաբերելի ապացույց այն մասին, որ հայցվոր ընկերությունը ապրանքների առաքում և տեղափոխում է իրականացրել նշված ժամանակահատվածում և սահմանված կարգով չի գրանցել» և գտել է, որ «հիմնավոր է Դատարանի հետևությունն այն մասին, որ Ընկերության կողմից տեղի է ունեցել ապրանքների առաքում և տեղափոխում, քանի որ խախտման միակ հիմնավորումը կայանում է գույքագրման արդյունքներով պակասորդի վերաբերյալ ստուգողների հետևությունը, որն անհիմն է, քանի որ ապրանքների բացակայությունը դեռևս բավարար հիմք չէ եզրահանգելու, որ այդ ապրանքները տեղափոխվել կամ առաքվել են` առավել ևս հարկային տեսուչների կողմից նշված` 2010 թվականի հոկտեմբեր-նոյեմբեր ամիսներին»:
Սույն գործի փաստերի համաձայն` ակտով արձանագրվել է, որ «Ընկերությունը, խախտելով ՀՀ կառավարության 31.07.1997 թվականի թիվ 314 որոշման պահանջները, 2010 թվականի հոկտեմբեր-նոյեմբեր ամիսներին կատարել է ապրանքների առաքում և տեղափոխում 33.663.100 ՀՀ դրամի չափով, այդ թվում Արշակունյաց 210/1 խանութ պահեստից 14687.1 հազ. ՀՀ դրամի, Արին-Բերդի 14/1 պահեստից` 9.682.000 ՀՀ դրամի և Արմավիրի մարզ, գյուղ Այգեկում գտնվող պահեստից` 9.294.000 ՀՀ դրամի չափերով, որոնք չեն գրանցվել Ընկերության «Առաքվող տեղափոխվող ապրանքների գրանցման (հաշվառման)» թիվ 886/1 և 887/1 գրքերում»: Ակտը կազմելիս հիմք է ընդունվել գույքագրման արդյունքների և Ընկերության կողմից ներկայացված հաշվապահական փաստաթղթերի համեմատականը, ինչպես նաև տնօրենի գրավոր հայտարարությունը:
Հիմք ընդունելով վերը նշվածը և սույն գործի փաստերը համադրելով` Վճռաբեկ դատարանը գտնում է, որ սույն գործով Վերաքննիչ դատարանը բազմակողմանի, լրիվ և օբյեկտիվ, գործում առկա բոլոր ապացույցների հետ համադրմամբ չի գնահատել ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Խորհրդայինի հարկային տեսչության 09.12.2010 թվականի թիվ 1107191 ակտը, դրա կազմման հիմք հանդիսացող` Ընկերության կողմից ներկայացված գույքագրման արդյունքների և հաշվապահական փաստաթղթերի համեմատականը, ինչպես նաև տնօրենի գրավոր հայտարարությունը:
Մասնավորապես, Ընկերության տնօրենն իր 30.11.2010 թվականի բացատրությունում նշել է, որ Արմավիրի մարզի Այգեկ գյուղում գտնվող պահեստից այլ հասցե է տեղափոխվել 9.297.100 ՀՀ դրամ արժողությամբ 60.039 մետր խողովակ, և պարտավորվել է ներկայացնել ի պահ հանձնելու մասին պայմանագրի օրինակը, ինչը, սակայն, չի կատարել: Բացի այդ, ստուգման ժամանակ Ընկերության տնօրենի կողմից կատարվել է ստուգման նպատակներին ուղղված գույքագրում, որի արդյունքների և հաշվապահական փաստաթղթերի համադրումից պարզվել է, որ Ընկերության հաշվապահական հաշվառման փաստաթղթերի և Ընկերության գույքի միջև առկա է տարբերություն, ինչն ընդունել է նաև Ընկերության տնօրենը` բացատրության մեջ նշելով, որ տարբերությունը կապված է հաշվապահական հաշվառման սխալ վարման` մասնավորապես տեղափոխումները սկզբնական հաշվառման փաստաթղթերով ոչ ճիշտ ձևակերպելու հետևանքով: Նույն գույքագրման արդյունքներով ապրանքների ավելցուկ չի արձանագրվել նաև Ընկերության մյուս հասցեների պահեստներում, ինչը ևս վկայում է, որ գույքի ներտնտեսական տեղափոխում չի իրականացվել:
Բացի այդ, Վճռաբեկ դատարանն արձանագրում է, որ «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հինգերորդ պարբերությունը սույն գործով կիրառելի չէ, քանի որ գործում առկա` ՀՀ կառավարությանն առընթեր պետական եկամուտների կոմիտեի Խորհրդայինի հարկային տեսչության 09.12.2010 թվականի թիվ 1107191 ակտից պարզ է դառնում, որ ստուգումը կատարվել է 2010 թվականի հոկտեմբեր և նոյեմբեր ամիսներին կատարված ապրանքների առաքման և տեղափոխման համար: Այսինքն` հարկային տեսչության ստուգումը վերաբերել է 2010 թվականի 4-րդ եռամսյակին, այլ ոչ թե 3-րդ եռամսյակին, և գործում առկա չէ որևէ ապացույց, որ Ընկերությունը հարկային տեսչություն է ներկայացրել 2010 թվականի 4-րդ եռամսյակին վերաբերող հարկային հաշվետվություն, իսկ Ընկերության կողմից հարկային տեսչությանը ներկայացված, մինչև 30.09.2010 թվականն ընկած ժամանակահատվածն ընդգրկող ավելացված արժեքի հարկի հաշվարկները «Հարկերի մասին» ՀՀ օրենքի 28-րդ հոդվածի հինգերորդ պարբերության կիրառման համար վերաբերելի ապացույցներ չեն:
Այսպիսով, վճռաբեկ բողոքի հիմքի առկայությունը Վճռաբեկ դատարանը դիտում է բավարար` ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118.9-րդ հոդվածի, ՀՀ քաղաքացիական դատավարության օրենսգրքի 227-րդ և 228-րդ հոդվածների ուժով Վերաքննիչ դատարանի որոշումը բեկանելու համար:
Ելնելով վերոգրյալից և ղեկավարվելով ՀՀ վարչական դատավարության օրենսգրքի 118.15-118.18-րդ հոդվածներով` Վճռաբեկ դատարանը
ՈՐՈՇԵՑ
1. ՀՀ գլխավոր դատախազի տեղակալի վճռաբեկ բողոքը բավարարել: Բեկանել ՀՀ վարչական վերաքննիչ դատարանի 09.11.2011 թվականի որոշումը և գործն ուղարկել ՀՀ վարչական դատարան` նոր քննության:
2. Դատական ծախսերի բաշխման հարցին անդրադառնալ գործի նոր քննության ընթացքում:
3. Որոշումն օրինական ուժի մեջ է մտնում հրապարակման պահից, վերջնական է և ենթակա չէ բողոքարկման:
Նախագահող` Ե. Խունդկարյան
Դատավորներ` Մ. Դրմեյան
Ս. Անտոնյան
Վ. Ավանեսյան
Գ. Հակոբյան
Տ. Պետրոսյան
Ե. Սողոմոնյան